Teza Administrarea Fiscala RMoldova [PDF]

Zitiervorschau

CUPRINS: CUVINTE-CHEIE.........................................................................................................................4 ADNOTARE...................................................................................................................................5 INTRODUCERE...........................................................................................................................6 CAPITOLUL I. BAZELE CONCEPTUALE PRIVIND ADMINISTRAREA FISCALĂ 1.1. Noțiuni de bază despre administrarea fiscală...........................................................................8 1.2. Modul de organizare și funcționare a administrației fiscale...................................................10 1.3. Controlul fiscal și actele normative ale autorităților fiscale...................................................21 1.4. Mecanismul fiscal - instrument de reglare economică...........................................................27 CAPITOLUL II. MODALITĂŢI DE EFICIENTIZARE A ELEMENTELOR SISTEMULUI FISCAL AL REPUBLICII MOLDOVA 2.1. Modalităţi de eficientizare a elementelor mecanismului fiscalităţii.......................................42 2.2. Administrarea fiscală - instrument de eficientizare a activităţii Sistemului Fiscal................52 2.3. Tendinţe de optimzare a Sistemului Fiscal de Stat în Republica Moldova............................59 CAPITOLUL III. ORGANIZAREA CONTROLULUI FISCAL: PRACTICA NAŢIONALĂ ŞI INTERNAŢIONALĂ 3.1. Principiile de organizare şi tehnicile de efectuare a controlului fiscal în Republica Moldova..................................................................................................................................66 3.2. Practica internaţională de organizare a controlului fiscal şi posibilităţile de utilizare a ei în condiţiile Republicii Moldova................................................................................................79 CONCLUZII ŞI RECOMANDĂRI...........................................................................................86 BIBLIOGRAFIE..........................................................................................................................90 ANEXE.........................................................................................................................................93 DECLARAŢIA PRIVIND ASUMAREA RĂSPUNDERII.....................................................98

3

CUVINTE-CHEIE Contol fiscal Mecanism fiscal Sistem fiscal Presiune fiscal Sancțiune fiscal Contribuabil Administrare fiscal Funcționar fiscal Planificare fiscal

4

ADNOTARE Controlul este elementul esenţial în dirijarea oricărui sistem social-economic. Activităţile controlului fiscal cuprind întregul sistem fiscal şi pătrund în economie atât pe verticală, cât şi pe orizontală, asigurând respectarea regulilor evidenţei contabile, efectuării dărilor de seamă şi a bazelor legislative ale fiscalităţii. Ca urmare a controlului fiscal, gestiunea eficientă a sistemului fiscal, în multe cazuri, se determină prin modul în care este organizat sistemul de control. Pentru majoritatea ţărilor lumii, rămân de actualitate problemele perfecţionării şi majorării eficienţei metodelor de control fiscal. În condiţiile liberalizării relaţiilor economice, se accentuează tendinţa permanentă de micşorare a presiunii fiscale, fapt ce face deosebit de actuală problema asigurării la maximum a procesului de colectare deplină şi la timp a obligaţiilor fiscale. Organizarea controlului fiscal reprezintă un proces complex, care necesită a fi reglementat de către stat prin mecanisme şi instrumente specifice. De organizarea efectivă a mecanismului de control depinde starea bugetului, iar, în final, depinde bunăstarea societăţii. În aceste condiţii, crearea unui sistem eficient de control fiscal este un obiectiv prioritar în cadrul politicii fiscale şi social–economice a statului. Importanţa impozitelor în procesul de finanţare a resurselor financiare publice acordă controlului fiscal un rol primordial în cadrul sistemului controlului financiar. Un control fiscal eficient reprezintă o condiţie necesară pentru funcţionarea sistemului fiscal.

5

INTRODUCERE Actualitatea temei. Controlul este elementul esenţial în dirijarea oricărui sistem socialeconomic. Activităţile controlului fiscal cuprind întregul sistem fiscal şi pătrund în economie atât pe verticală, cât şi pe orizontală, asigurând respectarea regulilor evidenţei contabile, efectuării dărilor de seamă şi a bazelor legislative ale fiscalităţii. Ca urmare a controlului fiscal, gestiunea eficientă a sistemului fiscal, în multe cazuri, se determină prin modul în care este organizat sistemul de control. Pentru majoritatea ţărilor lumii, rămân de actualitate problemele perfecţionării şi majorării eficienţei metodelor de control fiscal. În condiţiile liberalizării relaţiilor economice, se accentuează tendinţa permanentă de micşorare a presiunii fiscale, fapt ce face deosebit de actuală problema asigurării la maximum a procesului de colectare deplină şi la timp a obligaţiilor fiscale. Organizarea controlului fiscal reprezintă un proces complex, care necesită a fi reglementat de către stat prin mecanisme şi instrumente specifice. De organizarea efectivă a mecanismului de control depinde starea bugetului, iar, în final, depinde bunăstarea societăţii. În aceste condiţii, crearea unui sistem eficient de control fiscal este un obiectiv prioritar în cadrul politicii fiscale şi social–economice a statului. Importanţa impozitelor în procesul de finanţare a resurselor financiare publice acordă controlului fiscal un rol primordial în cadrul sistemului controlului financiar. Un control fiscal eficient reprezintă o condiţie necesară pentru funcţionarea sistemului fiscal. Gradul de studiere a temei de cercetare. Tema de cercetare se referă la domeniul administrării fiscale, care constituie o parte integrantă a politicii fiscale a statului şi un instrument de intermediere a relaţiilor dintre contribuabili şi stat. Controlul fiscal, fiind cel mai funcţional element al administrării fiscale, contribuie nemijlocit la realizarea sarcinii de bază a administrării fiscale – asigurarea bugetului cu venituri fiscale. Scopul lucrării constă în cercetarea posibilităţilor de perfecţionare a mecanismului controlului fiscal, elaborarea propunerilor teoretico-metodice şi practice în vederea ridicării eficienţei controlului fiscal în Republica Moldova. Tema de cercetare este condiţionată de necesitatea perfecţionării mecanismului administrării fiscale în Republica Moldova prin eficientizarea controalelor fiscale în scopul majorării prelevărilor fiscale în bugetul statului. Obiectul cercetării îl constituie controlul fiscal şi posibilităţile de eficientizare a acestuia, în Republica Moldova, la etapa actuală. Capitolul I. Bazele conceptuale privind administrarea fiscală include noțiuni de bază despre administrarea fiscală, modul de organizare și funcționare a administrației fiscale, 6

controlul fiscal și actele normative ale autorităților fiscale, mecanismul fiscal - instrument de reglare economică. Capitolul II. Modalităţi de eficientizare a elementelor

sistemului fiscal al

Republicii Moldova include modalităţi de eficientizare a elementelor mecanismului fiscalităţii, administrarea fiscală - instrument de eficientizare a activităţii Sistemului Fiscal, tendinţe de optimzare a Sistemului Fiscal de Stat în Republica Moldova. Capitolul III. Organizarea controlului fiscal: practica naţională şi internaţională include principiile de organizare şi tehnicile de efectuare a controlului fiscal în Republica Moldova, practica internaţională de organizare a controlului fiscal şi posibilităţile de utilizare a ei în condiţiile Republicii Moldova. În concluzii şi recomandări, sunt generalizate rezultatele obţinute pe parcursul cercetării, stabilindu-se direcţiile prioritare de ridicare a eficienţei activităţii de control şi elaborându-se propuneri concrete şi argumentate pentru atingerea acestui scop. Metodologia cercetării se bazează pe utilizarea metodelor ştiinţifice generale şi specifice de cercetare: analiza logică şi sistemică; sinteza; inducţia şi deducţia; metoda dialectică; cercetarea şi compararea; abstracţia ştiinţifică, modelarea economică şi matematico-statistică etc. Suportul teoretico–ştiinţific rezidă în concepţiile şi lucrările ştiinţifice consacrate: - aspectelor teoretice cu privire la reglementarea de către stat a proceselor economice; - aspectelor teoretice şi practice ale administrării fiscale; - aspectelor teoretice şi practice ale controlului fiscal; - organizării procesului de administrare fiscală şi a activităţii de control pe plan internaţional; - aspectelor teoretice şi practice cu privire la eficienţa controlului fiscal; - aspectelor teoretice şi practice cu privire la amnistiile fiscale pe plan naţional şi internaţional. Baza teoretico-metodologică a cercetării este alcătuită din lucrările savanţilor şi cercetătorilor autohtoni şi străini în domeniu, lucrările clasicilor şi teoriile principalelor şcoli economice, actele legislative şi normative. Suportul informaţional al tezei îl constituie actele legislative ale Republicii Moldova, informaţiile oficiale furnizate de Serviciul Fiscal de Stat, Ministerul Finanţelor, Biroul Naţional de Statistică, Ministerul Economiei, rapoartele anuale ale Inspectoraului Fiscal Principal de Stat, materialele conferinţelor internaţionale, precum şi publicaţiile din presa periodică.

7

CAPITOLUL I. BAZELE CONCEPTUALE PRIVIND ADMINISTRAREA FISCALĂ 1.1. Noțiuni de bază despre administrarea fiscală În

scopul

exercitării

administrării

fiscale,

se

definesc

următoarele

noţiuni:

1) Organ fiscal - autoritate a Serviciului Fiscal de Stat: Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor inspectoratul fiscal de stat teritorial aflat în subordonarea Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor. Noţiunea “inspectoratul fiscal de stat teritorial” este identică cu noţiunea “organ fiscal teritorial. 2) Serviciul Fiscal de Stat - sistem centralizat de organe fiscale şi activitatea funcţionarilor fiscali care deţin funcţii în aceste organe, orientată spre exercitarea atribuţiilor de administrare fiscală, conform legislaţiei fiscale. 3) Conducere a organului fiscal - şef (şef adjunct) al Inspectoratului Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor; şef (şef adjunct) al inspectoratului fiscal de stat teritorial. Pentru Inspectoratul fiscal de stat pe municipiul Chişinău - şef (şef-adjunct) al inspectoratului, şef ( şefadjunct) al oficiului fiscal. 4) Funcţionar fiscal - persoană cu funcţie de răspundere remunerată în organul fiscal care dispune ( sau va dispune, conform procedurii stabilite, în cazul în care s-a încadrat pentru prima dată în organul fiscală) de grade de calificare potrivit prezentului titlu şi actelor normative adoptate în conformitate cu acesta. Noţiunea “funcţionar fiscal” este identică cu noţiunile “persoană cu funcţie de răspundere a organului fiscal” şi “persoană cu funcţie de răspundere a Serviciului Fiscal de Stat”, prevăzute de codul fiscal. 5) Reprezentant al contribuabilului (al persoanei) - persoană care acţionează în baza unei procuri, eliberate în conformitate cu legislaţia; avocat învestit cu împuterniciri conform legislaţiei; părinte, înfietor, tutore sau curator în cazul persoanei fizice lipsite de capacitate de exerciţiu sau cu capacitate de exerciţiu restrÎnsă; alte persoane care, conform legislaţiei, pot avea calitatea de reprezentant. 6) Obligaţie fiscală - obligaţie a contribuabilului de a plăti la buget o anumită sumă ca impozit, taxă, majorare de întîrziere (penalitate) şi/sau amendă. 7) Perioadă fiscală - timp, stabilit conform legislaţiei fiscale, pentru care se execută obligaţia fiscală. 8) Termen de stingere a obligaţiei fiscale - perioadă, stabilită conform legislaţiei fiscale, în care trebuie să fie executată obligaţia fiscală, incluzînd şi ultima sa zi n orele de program ale organului fiscal. Dacă ultima zi a perioadei este una de odihnă, se va considera o ultimă zi prima

8

zi lucrătoare care urmează după ziua de odihnă. În mod analogic se determină şi termenele de executare a altor acţiuni prevăzute de legislaţia fiscală. 9) Dare de seamă fiscală - orice declaraţie, informaţie, calcul, notă informativă, alt document, care sînt prezentate sau trebuie să fie prezentate organului fiscal, privind calcularea, achitarea, reţinerea impozitelor, taxelor, majorărilor de întîrziere (penalităţilor) şi/sau amenzilor ori privind alte fapte ce ţin de naşterea, modificarea sau stingerea obligaţiei fiscale. 91) Dare de seamă fiscală unificată – declaraţie, prezentată sau care trebuie să fie prezentată organului fiscal, privind calcularea, achitarea, reţinerea impozitelor, taxelor, primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală, majorărilor de întîrziere (penalităţilor) şi/sau amenzilor de către întreprinzătorul individual, gospodăria ţărănească (de fermier) al căror număr mediu anual de salariaţi, pe parcursul perioadei fiscale, nu depăşeşte 3 unităţi şi care nu sînt înregistraţi ca plătitori de T.V.A. (introdus prin Legea Nr.82-XVI din 29 martie 2007) 10) Documente de evidenţă - documente privitoare la operaţiuni, la efectuarea plăţilor aferente acestor operaţiuni, inclusiv documente confirmative, orice alte documente prevăzute, conform actelor normative, pentru activitatea contribuabilului. În categoria documentelor de evidenţă intră documentele de evidenţă contabilă (prevăzute în legislaţia privind evidenţa contabilă), dările de seamă financiare, informaţiile, registrele contabile, titlurile de creanţă, datele contabile (sub orice formă, inclusiv computerizată) etc. 11) Control fiscal - verificare a corectitudinii cu care contribuabilul execută obligaţia fiscală şi alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală, inclusiv verificare a altor persoane sub aspectul legăturii lor cu activitatea contribuabilului prin metode, forme şi operaţiuni prevăzute de codul fiscal. 12) Încălcare fiscală - acţiune sau inacţiune, exprimată prin neîndeplinire sau îndeplinire neadecvată a prevederilor legislaţiei fiscale, prin încălcare a drepturilor şi intereselor legitime ale participanţilor la raporturile fiscale, pentru care este prevăzută răspundere în conformitate cu codul fiscal. 13) Restanţă - sumă pe care contribuabilul era obligat să o plătească la buget ca impozit, taxă sau altă plată, dar pe care nu a plătit-o în termen, precum şi suma majorării de întîrziere (penalităţii) şi/sau amenzii. 14) Executare silită a obligaţiei fiscale - acţiuni întreprinse de organul fiscal pentru perceperea forţată a restanţei. 15) Bunuri - totalitate de valori materiale şi de active imateriale, inclusiv de bani şi de valori mobiliare, care se află în proprietatea persoanei, indiferent de faptul în a cărei folosinţă efectivă este, precum şi de alte drepturi patrimoniale. 9

16) Sechestrare a bunurilor - acţiuni întreprinse de organul fiscal pentru indisponibilizarea bunurilor persoanei. 17) Cont bancar - cont deschis în o instituţie financiară (sucursală sau filiala acesteia) din Republica Moldova sau din străinătate. 18) Sumă plătită în plus - sumă plătită ca impozit, taxă, majorare de întîrziere (penalitate) şi/sau amendă prin vărsare sau încasare, inclusiv prin executare silită, în cuantum mai mare decît cel prevăzut în conformitate cu legislaţia fiscală. 19) Secret fiscal - orice informaţie de care dispun organele cu atribuţii de administrare fiscală, inclusiv informaţia despre contribuabil ce constituie secret comercial, cu excepţia informaţiei despre încălcarea legislaţiei fiscale. 20) Conducere a organelor vamale - directorul general al Serviciului Vamal (vicedirectorii acestuia), şefii birourilor vamale (şefii adjuncţi ai acestora). Prevederile menţionate nu permit contribuabilului sau reprezentantului acestuia să reţină informaţia solicitată de organul fiscal conform legislaţiei fiscale şi nu interzic Ministerului Finanţelor şi organului fiscal să publice denumirea (numele) persoanelor care încalcă legislaţia fiscală.

1.2. Modul de organizare și funcționare a administrației fiscale Organe care exercită atribuţii de administrare fiscală sînt: organele fiscale, Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei, organele vamale, serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor şi alte organe abilitate, conform legislaţiei. Organele cu atribuţii de administrare fiscală, în procesul exercitării atribuţiilor respective, conlucrează între ele şi colaborează cu alte autorităţi publice. Organele cu atribuţii de administrare fiscală, în cazul efectuării unor acţiuni în baza înţelegerilor reciproce, se informează despre măsurile întreprinse şi despre rezultatele lor, fac schimb de informaţii în scopul exercitării atribuţiilor. Organele cu atribuţii de administrare fiscală au dreptul să colaboreze cu organele competente din alte ţări şi să fie membre ale organizaţiilor internaţionale de specialitate. Modul de colaborare şi de activitate este stabilit în baza tratatelor internaţionale la care Republica Moldova este parte. Organele cu atribuţii de administrare fiscală sÎnt obligate şi în drept să prezinte informaţiile de care dispun referitor la un contribuabil concret: a) funcţionarilor fiscali şi persoanelor cu funcţie de răspundere ale autorităţilor publice, în ale căror atribuţii intră exercitarea controlului asupra respectării legislaţiei fiscale - în scopul îndeplinirii de către ei a funcţiilor de serviciu; 10

b) instituţiilor de drept - despre Încălcările fiscale; c) instanţelor de judecată - în scopul examinării cazurilor ce ţin de competenţa acestora; d) oficiilor de executare ale Departamentului de executare - pentru executarea documentelor executorii; e) organelor fiscale ale altor ţări, în conformitate cu tratatele internaţionale la care Republica Moldova este parte; f) personalului Ministerului Finanţelor şi autorităţilor administraţiei publice locale exclusiv în scopul perfecţionării politicii fiscale şi elaborării bugetului de stat şi bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale; g) autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale, la solicitarea acestora, precum şi mijloacelor de informare în masă - exclusiv despre Încălcarea legislaţiei fiscale, dacă acest fapt nu este În detrimentul intereselor legale ale organelor de drept şi ale celor judiciare. Sarcina de bază şi principiile generale de organizare a organului fiscal. Sarcina de bază a organului fiscal constă în exercitarea controlului asupra respectării legislaţiei fiscale, asupra calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor şi fiecare inspectorat fiscal de stat teritorial, fiind subordonat primului: a) au statut de persoană juridică şi sînt finanţate de la bugetul de stat; b) activează în temeiul Constituţiei Republicii Moldova, al prezentului cod şi al altor legi, al hotărîrilor Parlamentului, al decretelor Preşedintelui Republicii Moldova, al hotărÎrilor şi ordonanţelor Guvernului, al deciziilor în problemele fiscale adoptate de autorităţile administraţiei publice locale în limitele competenţei. Ministerul Finanţelor exercită dirijarea metodologică a activităţii Inspectoratului Fiscal Principal de Stat fără ingerinţe în activitatea lui şi a inspectoratelor fiscale de stat teritoriale. Modul de funcţionare a organului fiscal, de aprobare a structurii, a personalului scriptic şi a fondului de retribuire a muncii precum şi modul de atribuire a gradelor de calificare funcţionarilor ei sÎnt stabilite în Regulamentul, aprobat de Guvern. Structura organizatorică a Serviciului Fiscal de Stat se aprobă de Guvern, iar raza de activitate a organelor fiscale teritoriale şi raza de deservire a contribuabililor - de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor (denumit în continuare Inspectoratul Fiscal Principal de Stat) exercită următoarele atribuţii: a) efectuează supravegherea activităţii inspectoratelor fiscale de stat teritoriale în vederea exercitării controlului fiscal, asigură crearea şi funcţionarea unui sistem informaţional unic privind contribuabilii şi obligaţiile fiscale; 11

b) controlează activitatea inspectoratelor fiscale de stat teritoriale, examinează scrisorile, cererile şi reclamaţiile referitoare la acţiunile acestora, ia măsuri în vederea eficientizării activităţii lor; c) emite ordine, instrucţiuni şi alte acte în vederea executării legislaţiei fiscale; d) organizează popularizarea legislaţiei fiscale, răspunde la scrisorile, reclamaţiile şi la alte petiţii ale contribuabililor în modul stabilit; e) efectuează controale fiscale; f) organizează şi efectuează, după caz, executarea silită a obligaţiilor fiscale; g) examinează contestaţii şi emite decizii pe marginea lor; h) exercită controlul asupra respectării legislaţiei fiscale în activitatea organelor vamale şi serviciilor de colectare a impozitelor şi taxelor locale şi prezintă autorităţilor competente propuneri vizÎnd tragerea la răspundere a funcţionarilor acestor autorităţi care au încălcat legislaţia fiscală; i) organizează diferite concursuri, cu stimularea din surse bugetare a contribuabililor care, direct sau indirect, şi-au adus contribuţia la îmbunătăţirea procesului de administrare fiscală şi/sau la majorarea încasărilor la bugetul public naţional. Organizarea concursurilor se efectuează în modul stabilit de Guvern; j) colaborează cu autorităţi din alte state în baza tratatelor internaţionale la care Republica Moldova este parte şi activează în cadrul organizaţiilor internaţionale de specialitate al căror membru este; k) prezintă informaţii şi rapoarte asupra obligaţiilor fiscale, inclusiv asupra restanţelor, în conformitate cu instrucţiunile Ministerului Finanţelor; l) deleagă atribuţii inspectoratelor fiscale de stat teritoriale; m) preîntîmpină, depistează şi curmă încălcările ce ţin de repatrierea mijloacelor băneşti, a mărfurilor şi serviciilor provenite din tranzacţiile economice externe; n) exercită alte atribuţii prevăzute de legislaţie. Inspectoratul fiscal de stat teritorial exercită următoarele atribuţii: a) Întreprinde măsuri pentru asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale; b) popularizează legislaţia fiscală şi examinează scrisorile, cererile şi reclamaţiile contribuabililor; c) asigură evidenţa integrală şi conformă a contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale, cu excepţia celor administrate de alte organe; d) efectuează controale fiscale; e) efectuează executarea silită a obligaţiilor fiscale; 12

f) asigură gratuit contribuabilii cu formulare tipizate de dări de seamă fiscale, elaborate în conformitate cu instrucţiunile respective; g) eliberează, contra plată, subiecţilor impunerii formulare de facturi fiscale, timbre (mărci) de acciz în modul stabilit de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat; h) sigilează maşinile de casă şi de control ale contribuabililor, ţine evidenţa lor, efectuează controale privind utilizarea/neutilizarea lor de contribuabili la decontările în numerar; i) examinează contestaţii, cereri prealabile şi emite decizii asupra lor; j) exercită alte atribuţii prevăzute de legislaţie. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat îşi exercită atribuţiile pe întreg teritoriul Republicii Moldova, iar inspectoratul fiscal de stat teritorial poate să-şi exercite atribuţiile în afara teritoriului stabilit numai cu autorizarea conducerii Inspectoratului Fiscal Principal de Stat. Drepturile organului fiscal şi ale funcţionarului fiscal. Organul fiscal şi funcţionarul fiscal au dreptul: a) să efectueze controale asupra modului în care contribuabilii, organele vamale şi serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale, alte persoane respectă legislaţia fiscală, să ceară explicaţiile şi informaţiile de rigoare asupra problemelor identificate în timpul controlului; b) În procesul controalelor fiscale, să ceară şi să primească gratuit de la orice persoană informaţii, date, documente, necesare în exercitarea atribuţiilor, cu excepţia informaţiilor care constituie secret de stat, precum şi copiile de pe ele, dacă acestea se anexează la actul de control; c) să efectueze vizite fiscale; d) să deschidă şi să examineze, să sigileze, după caz, indiferent de locul aflării lor, încăperile de producţie, depozitele, spaţiile comerciale şi alte locuri cu excepţia domiciliului şi reşedinţei, folosite pentru obţinerea de venituri sau pentru întreţinerea obiectelor impozabile, altor obiecte, documentelor; e) să aibă acces la sistemul electronic de evidenţă contabilă al contribuabilului; f) să controleze autenticitatea datelor din documentele de evidenţă şi din dările de seamă fiscale ale contribuabilului; g) să ridice de la contribuabil documente în cazurile şi în modul prevăzut de prezentul titlu; h) să constate încălcările legislaţiei fiscale şi să aplice măsurile prevăzute de legislaţie; i) să pornească în instanţele judecătoreşti competente acţiuni contra contribuabililor privind: - anularea unor tranzacţii şi încasarea la buget a mijloacelor obţinute din aceste tranzacţii; - anularea înregistrării întreprinderii, organizaţiei în cazul încălcării modului stabilit de fondare a acestora sau al necorespunderii actelor de constituire prevederilor legislaţiei şi încasarea veniturilor obţinute de acestea; 13

- lichidarea întreprinderii, organizaţiei în temeiurile stabilite de legislaţie şi încasarea veniturilor obţinute de acestea; - alte acţiuni în conformitate cu legislaţia; j) să ceară şi să verifice lichidarea încălcării legislaţiei fiscale, să aplice, după caz, măsuri de constrîngere; k) la estimarea obiectelor impozabile şi la calcularea impozitelor şi taxelor, să utilizeze metode şi surse directe şi indirecte; l) să primească în numerar impozite, taxe, majorări de întîrziere (penalităţi) şi/sau amenzi; m) să efectueze executarea silită a obligaţiilor fiscale În modul stabilit de legislaţia fiscală; n) să sechestreze, în modul stabilit de lege, orice bun, cu excepţia celui care, în conformitate cu prezentul cod şi cu alte acte legislative nu este sechestrabil; o) să suspende, în modul stabilit de lege, operaţiunile la conturile bancare ale contribuabilului, cu excepţia contului de împrumut, a contului provizoriu (de acumulare a mijloacelor financiare pentru formarea sau majorarea capitalului social), precum şi a conturilor persoanelor fizice care nu sînt subiecţi ai activităţii de întreprinzător; p) să citeze la organul fiscal contribuabilul, persoana presupusă a fi subiectul impozitării, persoana cu funcţie de răspundere a contribuabilului, inclusiv responsabilul de evidenţa documentelor referitoare la persoana presupusă a fi subiectul impozitării pentru a depune mărturii, a prezenta documente şi informaţii în problema de interes pentru organul fiscal, cu excepţia documentelor şi informaţiilor care, potrivit legii, constituie secret de stat; r) În procesul determinării cuantumului impozitelor, taxelor, majorărilor de îîtîrziere (penalităţilor) şi/sau amenzilor ori al perceperii lor, să solicite de la instituţiile financiare (sucursalele sau filialele acestora) prezentarea documentelor referitoare la clienţii acestora; s) să solicite efectuarea şi să efectueze controale fiscale în alte ţări în baza tratatelor internaţionale la care Republica Moldova este parte; t) să solicite organelor competente din alte state informaţii despre activitatea contribuabililor fără acordul acestora din urmă; u) să prezinte organelor competente din alte state informaţii despre relaţiile contribuabililor străini cu cei autohtoni fără acordul sau înştiinţarea acestora din urmă; v) să utilizeze dări de seamă fiscale, corespondenţa cu contribuabilii şi informaţii ale autorităţilor publice pe suporţi electronici şi de alt fel, perfectaţi şi protejaţi conform legislaţiei În domeniu; x) să folosească mijloace de informare în masă pentru popularizarea şi respectarea legislaţiei fiscale; y) să întreprindă alte acţiuni prevăzute de legislaţia fiscală. 14

Inspectoratul Fiscal Principal de Stat are dreptul să instituie posturi fiscale altele decît cele instituite în conformitate cu actele legislative şi alte acte normative. Organul fiscal este în drept să revoce, să modifice sau să suspende, în condiţiile legislaţiei, actele sale cu caracter normativ şi cele cu caracter individual dacă ele contravin legislaţiei. Actele inspectoratelor fiscale de stat teritoriale care contravin legislaţiei pot fi anulate, modificate sau suspendate şi de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat. Cerinţele şi dispoziţiile legale ale funcţionarului fiscal sînt executorii pentru toate persoanele, inclusiv pentru cele cu funcţie de răspundere. Împiedicarea de a-şi exercita atribuţiile, ofensarea, ameninţarea, împotrivirea, violentarea, atentarea la viaţa, la sănătatea şi la averea funcţionarului fiscal, precum şi a rudelor lui apropiate, în timpul exercitării atribuţiilor sau În legătură cu aceasta atrag răspunderea prevăzută de lege. Funcţionarul fiscal îşi exercită atribuţiile privind controlul fiscal la faţa locului sau privind executarea silită a obligaţiei fiscale în baza unei decizii emise de conducerea organului fiscal. Obligaţiile organului fiscal şi ale funcţionarului fiscal. Organul fiscal şi funcţionarul fiscal au următoarele obligaţii: a) să acţioneze în strictă conformitate cu Constituţia Republicii Moldova, cu prezentul cod şi cu alte acte normative; b) să trateze cu respect şi corectitudine contribuabilul, reprezentantul lui, alţi participanţi la raporturile fiscale; c) să popularizeze legislaţia fiscală; d) să informeze contribuabilul, În cazurile prevăzute de legislaţia fiscală sau la solicitarea acestuia, despre drepturile şi obligaţiile lui; e) să informeze contribuabilul, la cerere, despre impozitele şi taxele în vigoare, despre modul şi termenele lor de achitare şi despre actele normative respective; f) să asigure gratuit contribuabilul cu formulare tipizate de dare de seamă fiscală; g) să efectueze, la cererea contribuabilului, compensarea sau perfectarea materialelor pentru restituirea sumelor plătite în plus sau a sumelor care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite; h) la cererea scrisă a contribuabilului, în care se indică destinaţia certificatului, să elibereze certificate privind lipsa sau existenţa restanţelor faţă de buget şi certificate care confirmă înregistrarea în calitate de plătitor al impozitului pe venit şi T.V.A.. Formularul-tip al certificatelor menţionate se elaborează de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat; i) În lipsa tratatului internaţional care reglementează impozitarea sau include norme care reglementează impozitarea, la solicitarea scrisă a nerezidentului sau persoanei împuternicite de el (plătitorul venitului), să elibereze certificatul despre sumele veniturilor obţinute în Republica 15

Moldova şi impozitele achitate (reţinute). Formularul-tip al certificatului menţionat se elaborează de către Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor; j) să primească şi să înregistreze cereri, comunicări şi alte informaţii despre încălcări fiscale şi să le verifice, după caz; k) să examineze petiţiile, cererile şi reclamaţiile contribuabililor în modul stabilit de lege; l) să ţină evidenţa contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale; m) să efectueze controale fiscale şi să întocmească actele de rigoare; n) în cazul depistării unei Încălcări fiscale şi neîndeplinirii cerinţelor legale ale funcţionarului fiscal, să emită decizie privind aplicarea de sancţiuni; o) să remită contribuabilului sau reprezentantului acestuia, în termenele prevăzute de legislaţia fiscală, decizia emisă; p) să nu folosească situaţia de serviciu în interese personale meschine; r) să întreprindă şi alte acţiuni prevăzute de legislaţia fiscală. Documentele se ridică în cazurile: a) necesităţii de a proba prin documente încălcarea fiscală; b) probabilităţii dispariţiei acestora; c) în alte cazuri expres prevăzute de legislaţia fiscală. Funcţionarii fiscali ridică documentele indiferent de apartenenţa şi de locul aflării lor, asigurînd păstrarea lor În organul fiscal. Ridicarea documentelor se efectuează în prezenţa persoanei de la care acestea se ridică, iar dacă ea lipseşte sau refuză să participe la procedura de ridicare, în prezenţa a doi martori asistenţi. Asupra cazului de ridicare a documentelor se întocmeşte un proces-verbal, în care se indică: a) data şi locul întocmirii; b) funcţia, numele şi prenumele funcţionarului fiscal şi ale persoanei de la care se ridică documentele; c) date despre proprietar sau posesor; d) lista documentelor ridicate; e) timpul şi motivul ridicării; f) numele, prenumele, adresa martorilor asistenţi, după caz. Procesul-verbal este semnat de persoana care l-a întocmit şi de persoana de la care s-au ridicat documentele ori de martorii asistenţi. Dacă persoana de la care se ridică documentele refuză să semneze procesul-verbal, în el se va consemna refuzul. Documentele ridicate, după utilizare, sînt restituite persoanei de la care au fost ridicate sau, în lipsa acesteia, persoanei care o înlocuieşte. 16

Postul fiscal se creează de organul fiscal în scopul prevenirii şi depistării cazurilor de încălcare fiscală, inclusiv a cazurilor de eschivare de la stingerea obligaţiilor fiscale, precum şi în scopul exercitării altor atribuţii de administrare fiscală. Posturile fiscale pot fi staţionare şi mobile. Postul fiscal staţionar este amplasat într-un loc stabil şi special amenajat, unde îşi exercită atribuţiile. Postul fiscal mobil, asigurat cu mijloace tehnice, inclusiv de transport, se deplasează, după caz, în raza teritoriului controlat. Postul fiscal este constituit din cel puţin un funcţionar fiscal şi, în funcţie de caz şi de modul efectuării controlului, din colaboratori ai organelor afacerilor interne sau ai unui alt organ. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat, în comun cu organele de resort, hotărăşte asupra instituirii posturilor fiscale, stabileşte tipul şi locul de amplasare, aprobă regulamentul lor. În cazul creării de posturi fiscale în locuri publice, decizia este coordonată cu organul executiv al administraţiei publice locale. În cazul creării de posturi fiscale pe teritoriul unui agent economic, acesta este obligat să asigure personalului lor accesul şi condiţiile necesare exercitării atribuţiilor. Autorităţile publice prezintă organului fiscal datele şi materialele necesare îndeplinirii atribuţiilor ei, cu excepţia datelor a căror prezentare este expres interzisă prin lege. Autorităţile administraţiei publice centrale şi locale deleagă persoane cu funcţie de răspundere pentru a acorda asistenţă organului fiscal în îndeplinirea atribuţiilor ei. Decizia privind delegarea persoanei cu funcţie de răspundere se adoptă în termen de 5 zile lucrătoare de la data depunerii cererii de către organul fiscal, cu excepţia cazurilor de urgenţă. La cererea organelor de drept, organul fiscal acordă asistenţă la determinarea obligaţiilor fiscale în cadrul proceselor penale, precum şi la judecarea cazurilor de încălcare a legislaţiei fiscale. Organul fiscal colaborează cu alte autorităţi publice, în limita atribuţiilor prevăzute de legislaţia fiscală, şi elaborează indicaţii metodice în domeniul administrării impozitelor şi taxelor locale, conform legislaţiei în vigoare. Organul fiscal decide în mod autonom asupra programului de activitate. Controalele şi alte acţiuni ale lui nu pot fi sistate decît de organele abilitate cu acest drept În temeiul legislaţiei. Funcţionarii fiscali sÎnt selectaţi, indiferent de rasă, naţionalitate, origine etnică, sex, confesiune, din rÎndurile cetăţenilor Republicii Moldova care domiciliază pe teritoriul ei, au studiile corespunzătoare, sînt apţi din punct de vedere medical pentru exercitarea funcţiei şi nu cad sub incidenţa restricţiilor prevăzute de Legea serviciului public. Încadrarea în organul fiscal se face în conformitate cu legislaţia privind serviciul public şi legislaţia muncii. Persoanele încadrate în organul fiscal în calitate de funcţionar fiscal depun jurămîntul în conformitate cu Legea serviciului public şi sînt supuse înregistrării dactiloscopice de stat obligatorii, în conformitate cu legislaţia. Funcţionarii fiscali au dreptul să poarte în exerciţiul funcţiunii uniformă, eliberată gratuit, cu însemnele gradului de calificare respectiv, conform modelului şi normelor stabilite de Guvern. 17

Funcţionarilor fiscali, ca o confirmare a împuternicirilor lor, li se eliberează legitimaţii, al căror model şi mod de eliberare sînt stabilite de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat. Funcţionarul fiscal în exerciţiul funcţiunii este reprezentant al puterii de stat şi se află sub ocrotirea statului. Transferul, concedierea, aplicarea de măsuri disciplinare funcţionarului fiscal ţin de competenţa autorităţii care l- a încadrat şi se efectuează în conformitate cu legislaţia. Funcţionarului fiscal îi este interzis să desfăşoare în cumul o altă activitate remunerată (în afară de activitatea ştiinţifică, didactică şi de creaţie) şi să fie împuternicit al unui terţ în organul fiscal. Pentru funcţionarii fiscali se instituie următoarele grade de calificare: 

consilier principal de stat în serviciul fiscal;



consilier de stat de gradul I în serviciul fiscal;



consilier de stat de gradul II în serviciul fiscal;



consilier de stat de gradul III în serviciul fiscal;



inspector de gradul I în serviciul fiscal;



inspector de gradul II în serviciul fiscal;



inspector de gradul III în serviciul fiscal.

Gradele de calificare ale funcţionarilor fiscali se egalează cu gradele de calificare prevăzute

de

Legea

serviciului

public

în

ordinea

stabilită

de

Guvern.

Modul de conferire a gradelor de calificare şi cuantumul suplimentelor pentru ele se stabilesc în Regulamentul Serviciului Fiscal de Stat, aprobat de Guvern. Conferirea gradului se consemnează în carnetul de muncă. Drepturile şi interesele funcţionarilor fiscali sînt apărate conform Legii privind protecţia muncii şi codului fiscal. Pentru pierderile suportate în legătură cu Îndeplinirea atribuţiilor în organul fiscal, se acordă următoarele despăgubiri: a) În caz de deces al funcţionarului fiscal, familiei acestuia sau persoanelor întreţinute de el li se plăteşte de la bugetul de stat un ajutor unic, echivalent cu 10 salarii anuale, calculat În funcţie de salariul din ultimul an calendaristic de activitate al decedatului; b) În cazul unor leziuni corporale care exclud posibilitatea funcţionarului fiscal de a exercita în continuare profesia, se plăteşte de la bugetul de stat un ajutor unic, faţă de suma calculată conform lit.a) în proporţie de: 60 % - invalizilor de gradul I; 40 % - invalizilor de gradul II; 20 % - invalizilor de gradul III. 18

Persoanele ale căror acţiuni au cauzat funcţionarului fiscal decesul ori leziuni corporale sau au contribuit la ele restituie la bugetul de stat sumele. Prejudiciul cauzat bunurilor funcţionarului fiscal în legătură cu exercitarea atribuţiilor în organul fiscal se repară pe deplin de la bugetul de stat, suma reparatorie fiind încasată ulterior de la persoanele vinovate. Funcţionarul fiscal în exercitarea atribuţiilor este asigurat cu mijloace de transport, tehnice şi alte mijloace necesare îndeplinirii obligaţiilor de serviciu. Asistenţa socială şi asigurarea cu pensie a funcţionarului fiscal se efectuează în modul stabilit de legislaţie. Pot fi prevăzute, conform legislaţiei, şi alte măsuri de asigurare materială şi de acordare a asistenţei sociale personalului organului fiscal. Pentru acţiuni ilegale, funcţionarul fiscal poartă răspunderea prevăzută de legislaţie. Prejudiciul cauzat de funcţionarul fiscal prin acţiune ilegală urmează să fie reparat în modul prevăzut de legislaţie. Decizia organului fiscal şi acţiunea funcţionarului fiscal pot fi contestate de contribuabil în modul prevăzut de prezentul cod şi de alte acte normative. Atribuţiile şi drepturile Centrului pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei. Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei şi organele sale teritoriale exercită atribuţii de administrare fiscală în limita drepturilor şi obligaţiilor prevăzute de Legea cu privire la Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei şi în modul stabilit de prezentul cod şi de alte acte normative adoptate în conformitate cu acesta. În procesul exercitării atribuţiilor lor, organele Centrului pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei dispun de drepturile organelor fiscale, iar angajaţii lor - de drepturile funcţionarului fiscal, inclusiv de dreptul de a calcula obligaţia fiscală şi de a o executa silit, în modul stabilit de legislaţia fiscală. Atribuţiile şi drepturile organelor vamale. Organele vamale exercită atribuţii de administrare fiscală potrivit prezentului cod, Codului vamal şi altor acte normative adoptate în conformitate cu acestea. Organele vamale exercită drepturi ce ţin de asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în regim vamal potrivit Codului vamal, prezentului cod în cazurile expres prevăzute de el, precum şi altor acte normative adoptate în conformitate cu acestea. Organele vamale au obligaţii ce ţin de asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în regim vamal potrivit Codului vamal, prezentului cod în cazurile expres prevăzute de el, precum şi altor acte normative adoptate în conformitate cu acestea, inclusiv obligaţia: a) de a trata cu respect şi corectitudine contribuabilul, reprezentantul lui, alţi participanţi la raporturile fiscale; b) de a informa contribuabilul, la cerere, despre impozitele şi taxele în vigoare, despre modul şi termenele lor de achitare şi despre actele normative respective; 19

c) de a informa contribuabilul despre drepturile şi obligaţiile lui; d) de a elibera contribuabilului, la cerere, certificate privind stingerea obligaţiei fiscale; e) de a nu divulga informaţiile care constituie secret fiscal; f) de a prezenta organului fiscal documente şi informaţii privind respectarea legislaţiei fiscale, calcularea şi vărsarea la buget a impozitelor şi taxelor prevăzute de codul fiscal, aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor În regim vamal, de a executa cerinţele legitime ale funcţionarului fiscal; g) de a ţine evidenţa obligaţiilor fiscale aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor În regimul vamal respectiv. Organele vamale trag la răspundere, în conformitate cu legislaţia vamală, persoanele care au încălcat legislaţia fiscală la trecerea frontierei vamale şi/sau la plasarea mărfurilor în regim vamal. Atribuţiile serviciului de colectare impozitelor şi taxelor locale. În cadrul primăriilor, cu excepţia Primăriei municipiului Chişinău şi Primăriei municipiului Bălţi, funcţionează serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale cu atribuţii de administrare a impozitelor şi taxelor. Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale exercită, corespunzător domeniului de activitate stabilit la alin.(1), atribuţiile prevăzute la art.133 alin.(2) lit.a), b) şi d), precum şi la lit.c) referitor la evidenţa contribuabililor ale căror obligaţii fiscale sÎnt calculate de serviciu şi la evidenţa acestor obligaţii, alte atribuţii prevăzute expres de legislaţia fiscală. Atribuţiile privind compensarea sau restituirea sumelor plătite în plus şi a sumelor care, conform legislaţiei fiscale, urmează a fi restituite, executarea silită a obligaţiilor fiscale şi tragerea la răspundere pentru Încălcări fiscale sînt exercitate, conform prezentului cod, în comun cu organul fiscal. Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale este învestit, corespunzător domeniului de activitate stabilit la art.156 alin.(1), cu dreptul de a efectua controale asupra modului în care contribuabilul respectă legislaţia fiscală, de a cere explicaţiile şi informaţiile de rigoare asupra problemei identificate în timpul controlului, de a aplica majorări de ntîrziere (penalităţi), de a încasa în numerar impozite, taxe, majorări de întîrziere (penalităţi) şi/sau amenzi, cu drepturile prevăzute la art.134 alin.(1) lit.b), c), d), e) şi t), precum şi cu alte drepturi prevăzute expres de legislaţia fiscală. Drepturile prevăzute la art.134 alin.(1) lit.f), g), h), i), j), l), m), n), cu excepţia aplicării majorării de întîrziere (penalităţii), se exercită în comun cu organul fiscal. Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale este obligat, corespunzător domeniului de activitate stabilit la art.156 alin.(1): a) să execute prevederile art.136 lit. a), b), c), d), e), i), j), l), precum şi la lit.h) referitor la obligaţiile fiscale a căror evidenţă este ţinută de el; 20

b) să ţină evidenţa contribuabililor, ale căror obligaţii fiscale sînt calculate de serviciul respectiv şi evidenţa acestor obligaţii fiscale, inclusiv a restanţelor, să transfere la buget sumele încasate ca impozite, taxe, majorări de întîrziere (penalităţi), amenzi, conform legislaţiei fiscale şi în modul stabilit de Guvern; c) să întocmească, cu concursul organului fiscal, avizele de plată a obligaţiilor fiscale, să distribuie gratuit contribuabililor formulare tipizate de dări de seamă fiscale; d) să remită contribuabililor, conform legislaţiei fiscale, avizele de plată a obligaţiilor fiscale, precum şi deciziile emise; e) să execute în comun cu organul fiscal prevederile art.136 lit.g) şi m); f) să prezinte lunar, nu mai tîrziu de data de 3 a fiecărei luni, în modul stabilit de Guvern, organului fiscal dare de seamă privind impozitele şi taxele administrate; g) să execute alte obligaţii prevăzute expres de legislaţia fiscală. Decizia ce ţine de exercitarea atribuţiilor serviciului de colectare a impozitelor şi taxelor locale este emisă prin dispoziţia primarului (pretorului). Prin derogare de la prevederile prezentului titlu, dispoziţiile primarului (pretorului) şi acţiunile perceptorului pot fi contestate În modul stabilit de lege. În cazul atribuţiilor exercitate în comun cu organul fiscal, decizia este emisă de conducerea organului fiscal după ce s-a coordonat cu primarul ( pretorul). Dacă primarul (pretorul) refuză să semneze decizia, aceasta capătă putere juridică din momentul semnării de către conducerea organului fiscal, care face înscrierea despre refuzul primarului (pretorului). Organizarea şi funcţionarea serviciului de colectare a impozitelor şi taxelor locale sînt reglementate printr-un regulament, aprobat de consiliul local. Regulamentul este elaborat în baza unui regulament-tip, aprobat de Guvern. Perceptorul este încadrat în serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale cu avizul organului fiscal. Acesta este obligat să asigure instruirea perceptorului şi să-i acorde ajutor în exercitarea atribuţiilor. În sate (comune), funcţiile perceptorului pot fi exercitate, ca excepţie, de secretarul primăriei sau de un alt funcţionar al ei care nu este învestit cu dreptul de a semna documente de casă.

1.3. Controlul fiscal și actele normative ale autorităților fiscale Controlul fiscal are drept scop verificarea modului în care contribuabilul respectă legislaţia

fiscală

într-o

anumită

perioadă

sau

în

cîteva

perioade

fiscale.

Controlul fiscal este exercitat de organul fiscal şi/sau de un alt organ cu atribuţii de administrare fiscală, în limitele competenţei acestuia, la faţa locului şi/sau la oficiul acestora. Procedura 21

controlului fiscal constă într-un ansamblu de metode şi operaţiuni de organizare şi desfăşurare a controlului, precum şi de valorificare a rezultatelor lui. Controlul fiscal la faţa locului şi/sau la oficiul organului poate fi organizat şi efectuat prin următoarele metode şi operaţiuni: verificarea faptică, verificarea documentară, verificarea totală, verificarea parţială, verificarea tematică, verificarea operativă, verificarea prin contrapunere. Metodele şi operaţiunile concrete utilizate la organizarea şi exercitarea controlului fiscal sînt determinate, în baza prezentului cod, în instrucţiunile cu caracter intern ale Inspectoratului Fiscal Principal de Stat. Activitatea contribuabilului poate fi supusă controlului fiscal pentru o perioadă ce nu depăşeşte termenele de prescripţie pentru determinarea obligaţiei fiscale. În cadrul controlului fiscal la faţa locului şi/sau la oficiu, organele sînt în drept să solicite de la alte persoane orice informaţii şi documente privind relaţiile lor cu contribuabilul respectiv. Organele cu atribuţii de administrare fiscală pot efectua controlul fiscal repetat În cazul în care rezultatele controlului fiscal exercitat anterior sînt neconcludente, incomplete sau nesatisfăcătoare ori dacă ulterior au fost depistate circumstanţe ce atestă existenţa unor semne de încălcare fiscală şi, prin urmare, se impune un nou control. Controlul fiscal repetat poate fi efectuat în cadrul examinării contestaţiilor împotriva deciziei organului fiscal sau acţiunii funcţionarului fiscal şi, în alte cazuri, la decizia conducerii organelor. Se interzice efectuarea repetată a controalelor fiscale la faţa locului asupra unora şi aceloraşi impozite şi taxe pentru o perioadă fiscală care anterior a fost supusă controlului, cu excepţia cazurilor cînd efectuarea controlului fiscal repetat se impune de reorganizarea sau lichidarea contribuabilului, ţine de inspectarea activităţii organului fiscal de către organul ierarhic superior, de activitatea posturilor fiscale sau de depistarea, după efectuarea controlului, a unor semne de încălcări fiscale, cînd aceasta este o verificare prin contrapunere, cînd controlul se efectuează la solicitarea organelor de drept, cînd necesitatea a apărut în urma examinării cazului cu privire la încălcarea legislaţiei fiscale sau în urma examinării contestaţiei. Drept temei pentru efectuarea controlului fiscal repetat la faţa locului, în legătură cu inspectarea activităţii organului fiscal de către organul ierarhic superior, poate servi numai decizia acestuia din urmă. Controlul fiscal se efectuează în orele de program ale organului care exercită controlul fiscal şi/sau cele ale contribuabilului. Controlul fiscal la oficiul organului fiscal sau la oficiul organului cu atribuţii de administrare fiscală (denumit în continuare controlul fiscal cameral) constă în verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale, a altor documente prezentate de contribuabil, care servesc drept temei pentru calcularea şi achitarea impozitelor şi taxelor, a altor documente 22

de care dispune organul fiscal sau alt organ cu atribuţii de administrare fiscală, precum şi în verificarea altor circumstanţe ce ţin de respectarea legislaţiei fiscale. Controlul fiscal cameral se efectuează de către funcţionarii fiscali sau persoanele cu funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală conform obligaţiilor de serviciu, fără adoptarea unei decizii scrise asupra obiectivului vizat. Controlul în cauză urmează a fi efectuat În termen de cel mult 3 luni din ziua prezentării de către contribuabil a dării de seamă fiscale, a unui alt document prevăzut de legislaţia fiscală, dacă aceasta din urmă nu prevede altfel. La relevarea unor erori şi/sau contradicţii între indicii dărilor de seamă şi documentelor prezentate, organul care a efectuat controlul este obligat să comunice despre aceasta contribuabilului, cerîndu-i, totodată, să modifice documentele respective în termenul stabilit. Prin derogare, în cazul în care depistarea încălcării fiscale este posibilă în cadrul controlului fiscal cameral, nefiind necesar controlul la faţa locului, funcţionarii fiscali sau persoanele cu funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală pot întocmi actul de control fiscal. Controlul fiscal la faţa locului are drept scop verificarea respectării legislaţiei fiscale de contribuabil sau de o altă persoană supusă controlului, care se efectuează la locurile aflării acestora de către funcţionarii fiscali sau de persoane cu funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală. În cazul în care contribuabilul sau o altă persoană supusă controlului nu dispune de sediu sau de oficiu ori sediul lui se află la domiciliu, în alte cazuri cînd nu există condiţii adecvate de lucru, controlul fiscal menţionat se efectuează la oficiul organului care exercită controlul fiscal, inclusiv cu întocmirea obligatorie a unui act de ridicare de la contribuabil a documentelor necesare. Controlul fiscal la faţa locului poate fi efectuat numai în temeiul unei decizii scrise a conducerii organului care exercită controlul. Necesitatea efectuării verificării prin contrapunere la unele persoane cu care contribuabilul supus controlului are sau a avut raporturi economice şi financiare, pentru a se constata autenticitatea acestora, se determină, de sine stătător, de către funcţionarul fiscal sau altă persoană cu funcţie de răspundere care efectuează controlul. Controlul fiscal la faţa locului referitor la un contribuabil poate cuprinde atît unul, cît şi mai multe tipuri de impozite şi taxe. În cursul unui an calendaristic se admite efectuarea unui singur control fiscal la faţa locului pe unele şi aceleaşi tipuri de impozite şi taxe pentru una şi aceeaşi perioadă fiscală. Această restricţie nu se extinde asupra cazurilor cînd controlul fiscal la faţa locului se efectuează în legătură cu reorganizarea sau lichidarea contribuabilului; cînd după efectuarea controlului se depistează semne de încălcări fiscale; cînd acesta este o verificare prin contrapunere; cînd controlul ţine de activitatea posturilor fiscale; cînd controlul se efectuează la 23

solicitarea organelor de drept sau în legătură cu inspectarea activităţii organului fiscal de către organul ierarhic superior; cînd necesitatea controlului a apărut în urma examinării cazului cu privire la încălcarea fiscală sau în urma examinării contestaţiei. Durata unui control fiscal la faţa locului nu trebuie să depăşească două luni calendaristice. În cazuri excepţionale, conducerea organului care exercită controlul fiscal poate să decidă prelungirea duratei în cauză cu cel mult 3 luni calendaristice sau să sisteze controlul. Perioada sistării controlului şi prezentării documentelor nu se include în durata efectuării controlului, ultima fiind calculată din ziua începerii lui pînă la ziua semnării actului respectiv, inclusiv. La finalizarea controlului fiscal la faţa locului, se întocmeşte un act de control fiscal. La posturile fiscale, actul de control fiscal se va întocmi numai în caz de depistare a încălcării legislaţiei fiscale. În cazul depistării vreunei încălcări fiscale, organul care exercită controlul ia decizia corespunzătoare. Prin derogare de la prevederile prezentului alineat, dacă încălcarea fiscală se depistează de către serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale, decizia respectivă se emite de organul fiscal. Actul de control fiscal este un document întocmit de funcţionarul fiscal sau altă persoană cu funcţie de răspundere a organului care exercită controlul, în care se consemnează rezultatele controlului fiscal. În act se va descrie obiectiv, clar şi exact încălcarea legislaţiei fiscale şi/sau a modului de evidenţă a obiectelor impunerii, cu referire la documentele de evidenţă respective şi la alte materiale, indicîndu-se actele normative încălcate. În act va fi reflectată fiecare perioadă fiscală în parte, specificîndu-se încălcările fiscale depistate în ea. Controlul fiscal la faţa locului asupra filialelor, sucursalelor şi/sau reprezentanţelor contribuabilului, iniţiat de organul fiscal, se organizează şi se efectuează de către inspectoratul fiscal de stat în a cărui rază de deservire se află contribuabilul care le-a instituit, cu participarea inspectoratului fiscal de stat în a cărui rază de deservire se află filiala, sucursala şi/sau reprezentanţa. (8) Contribuabilul, inclusiv prin intermediul conducătorului sau altui reprezentant al său, este obligat, după caz, să asigure condiţii adecvate pentru efectuarea controlului, să participe la efectuarea lui şi să semneze actul de control fiscal, chiar şi în cazul dezacordului. În caz de dezacord, el este obligat să prezinte în scris, în termen de 7 zile calendaristice, argumentarea dezacordului, anexînd documentele de rigoare. Verificarea faptică se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului şi constă în observarea directă a obiectelor, proceselor şi fenomenelor, în cercetarea şi analiza activităţii contribuabilului. Verificarea faptică are sarcina de a constata situaţiile care nu sînt reflectate sau care nu rezultă din documente. 24

Verificarea documentară se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în confruntarea dărilor de seamă fiscale, documentelor de evidenţă şi altei informaţii prezentate de contribuabil cu documentele şi cu informaţiile referitoare la acesta de care dispune organul care exercită controlul fiscal. Verificarea totală se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului asupra tuturor actelor şi operaţiunilor de determinare a obiectelor (bazei) impozabile şi de stingere a obligaţiilor fiscale în perioada de după ultimul control fiscal. Verificarea totală este una documentară şi, în acelaşi timp, faptică a modului în care contribuabilul execută legislaţia fiscală. Verificarea parţială se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul asupra stingerii unor anumite tipuri de obligaţii fiscale, asupra executării unor alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală dintr-o anumită perioadă, verificînduse, în tot sau în parte, documentele sau activitatea contribuabilului. Verificarea tematică se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul asupra stingerii unui anumit tip de obligaţie fiscală sau asupra executării unei alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală, verificÎndu-se documentele sau activitatea contribuabilului. Verificarea operativă se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului, observîndu-se procesele economice si financiare, actele şi operaţiunile aferente, pentru a constata autenticitatea lor, pentru a depista şi a preveni încălcarea legislaţiei fiscale. Verificarea operativă se face inopinat, prin verificare faptică şi/sau documentară. Dacă se constată vreo încălcare a legislaţiei fiscale, iar verificarea circumstanţelor necesită mai mult timp, materialele se transmit subdiviziunilor respective ale organului cu atribuţii de control fiscal pentru efectuarea unui control fiscal prin alte metode tehnice Verificarea prin contrapunere se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului şi constă în controlul concomitent al contribuabilului şi al persoanelor cu care acesta are sau a avut raporturi economice, financiare şi de altă natură, pentru a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a operaţiunilor efectuate. În cadrul controlului fiscal, pentru a determina corectitudinea calculării sumei obligaţiei fiscale, autoritatea care efectuează controlul fiscal poate folosi metode şi surse indirecte. Metodele şi sursele indirecte includ: a) tipul şi natura activităţilor practicate de contribuabil; b) mărimea capitalului contribuabilului; c) veniturile din vînzări ale contribuabilului; d) numărul de angajaţi ai contribuabilului; e) categoria clienţilor contribuabilului şi numărul lor; 25

f) diferenţa dintre caracteristicile cantitative şi cele calitative ale materiei prime, ale altor materiale procurate şi ale celor folosite în producţie; g) analiza schimbării valorii nete a proprietăţii contribuabilului; h) chiria imobilului folosit de contribuabil în afaceri; i) rulajul mijloacelor băneşti şi soldul lor pe conturile bancare ale contribuabilului; j) compararea cheltuielilor contribuabilului cu veniturile lui; k) venitul altor persoane care activează în aceleaşi condiţii sau în condiţii similare cu cele ale contribuabilului; l) proprietatea persoanei cu funcţie de răspundere (locuinţa, automobilul etc.) procurată sau folosită în scopuri personale, starea ei fizică, apartenenţa persoanei la diferite cercuri, numărul personalului ei casnic; m) informaţii de la instituţiile financiare (sucursale sau filiale ale acestora), birourile notariale, organele vamale, organele poliţiei, Agenţia de Stat Relaţii Funciare şi Cadastru, bursele de valori privind tranzacţiile şi operaţiunile efectuate de contribuabil şi datele despre el; n) alte obiective, procese şi fenomene, informaţii şi date care denotă suma obligaţiei fiscale a contribuabilului, prevăzute în codul fiscal. Citaţia la organul fiscal, inclusiv citaţia bancară, procedura de audiere. Citaţia este un înscris în care persoana este invitată la organul fiscal ca să depună documente sau să prezinte alt gen de informaţie, relevante pentru determinarea obligaţiei fiscale. Organul fiscal este în drept să citeze orice persoană pentru a depune mărturii sau a prezenta documente. Modelul citaţiei este stabilit de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat. În ea se indică scopul citării, data, ora şi locul unde trebuie să se prezinte persoana citată, obligaţiile şi responsabilitatea ei. În cazul citării, trebuie respectate următoarele reguli: a) citaţia să fie semnată de conducerea organului fiscal; b) citaţia să se înmîneze cu cel puţin 3 zile lucrătoare înainte de data la care persoana citată trebuie să se prezinte dacă legislaţia nu prevede altfel; c) În citaţie să fie specificate documentele de evidenţă sau un alt gen de informaţii dacă urmează să fie prezentate; d) la cererea persoanei citate, organul fiscal poate schimba data, ora sau locul de prezentare; e) persoana citată are dreptul să depună mărturii În prezenţa reprezentantului său; f) organul fiscal este în drept să ceară persoanei citate să prezinte documentele existente, nu este însă în drept să ceară întocmirea şi/sau semnarea de documente, cu excepţia procesuluiverbal. 26

Înainte de audiere, se identifică persoana citată, i se expun drepturile, obligaţiile, precum şi răspunderea pe care o implică depunerea deliberată a unor mărturii false. Toate acestea se trec într-un proces-verbal, semnat, pentru conformitate, de persoana citată. La audiere, i se solicită să declare tot ceea ce cunoaşte despre cazul pentru care a fost citată. După ce persoana depune mărturii, funcţionarul fiscal îi poate adresa întrebări. Mărturiile se consemnează în procesulverbal, semnat de cel care le- a depus. Citaţia bancară reprezintă o cerere specifică, adresată în scris instituţiei financiare (sucursalei sau filialei acesteia), în care acesteia i se solicită să prezinte informaţii despre persoana supusă controlului fiscal ori pasibilă de el şi documentele referitoare la operaţiunile din conturile bancare ale persoanei. Citaţia bancară trebuie să întrunească următoarele condiţii: a) să fie de un model aprobat de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat; b) să fie întocmită în două exemplare, ambele semnate de conducerea organului fiscal; c) să fie remisă, după caz, instituţiei financiare respective sau filialei (sucursalei) în care contribuabilul are deschis cont bancar ori instituţiei financiare dacă filiala (sucursala) ei nu este cunoscută sau dacă contribuabilul are ori se presupune că are conturi bancare la mai multe filiale ale acesteia; d) să indice perioada examinării documentelor specificate în ea, perioadă care va dura cel mult 10 zile din data primirii documentelor. În termen de 3 zile de la primirea citaţiei bancare, instituţia financiară (sucursala sau filiala acesteia) trebuie să asigure colectarea tuturor documentelor pe care le deţine referitor la contul bancar al contribuabilului şi la operaţiunile efectuate în acest cont pentru perioada (perioadele) supusă examinării şi să le prezinte organului fiscal.

1.4. Mecanismul fiscal - instrument de reglare economică Sistemul fiscal reprezintă unul din elementele de bază ale politicii economice ale unui stat. Prin intermediul politicii fiscale se realizează proporţiile esenţiale ale dezvoltării economice. Formarea lor este una dintre funcţiile de bază ale statului în condiţiile de piaţă. Experienţa SUA, Japoniei, Germaniei şi a altor ţări demonstrează că sistemul fiscal este cea mai activă pârghie de reglare a dezvoltării social-economică, a strategiei investiţionale, activităţii externe, modificărilor structurale în activitatea de producere, dezvoltării rapide a ramurilor prioritare. Instrumentul de bază de încadrare a statului în activitatea economică prin intermediul fiscalităţii îl reprezintă mecanismul fiscal. 27

Mecanismul fiscal este un complex concret de relaţii economice ce are drept scop implementarea metodelor, introducerea şi perceperea impozitelor, repartizarea lor între bugetele diferitelor nivele, administrării fiscale, tragerea la răspundere în cazul încălcării reglementărilor fiscale, algoritmul cărora se reflectă în normele legislaţiei şi actele normative legale corespunzătoare. Funcţia de bază a mecanismului fiscal o constituie asigurarea eficacităţii de funcţionare a sistemului fiscal, corespunzătoare scopurile politicii fiscale ale unui stat. În lucrările ştiinţifice ale teoreticienilor şi practicienilor tratarea noţiunii de „mechanism fiscal” este neunivocă. De regulă, această noţiune se reduce la realizarea productivităţii finale în spaţiu şi perioadă de timp concrete. Această cale are o profunzime insuficientă, deoarece subliniază posibilitatea subiectivizării activităţilor fiscale. Mecanismul fiscal – este domeniul teoriei fiscale ce tratează această noţiune în calitate de categorie economico-organizaţională şi, prin urmare, ca un proces obiectiv necesar de conducere a relaţiilor de repartizare, care apar în colectivizarea părţilor create în activitatea de producere a venitului naţional. Toate domeniile de relaţii, asamblate în acest proces, pot fi împărţite în trei subsisteme: planificare fiscală, reglarea fiscală şi control fiscal. Elementele mecanismului fiscal sunt, în acelaşi timp, un complex de activităţi fiscale, relativ de sinestătătoare fiecare dintre ele supunându-se regulilor sale de organizare, apreciere şi generalizare. În limitele fiecăruia dintre elementele mecanismului fiscal se aplică doar metodele specifice lui sau tehnica activităţilor fiscale. Diferenţierea metodelor planificării fiscale, reglării şi controlului permit cercetarea acestui domeniu ca relativ desinestătător, stabilind legităţile specifice lor. În baza acestora se elaborează direcţiile de perfecţionare ale mecanismului fiscal ca sistem. Influenţa reglatorie a impozitelor asupra vieţii gospodăreşti are un caracter multilateral. Reglementarea fiscală a domeniilor aparte ale activităţii financiar-gospodăreşti diferă în dependenţă de reglarea veniturilor bugetare. Condiţia de bază în alegerea metodelor reglării fiscale trebuie să fie unică: intervenţie în acţiunea proceselor de reproducere trebuie să fie bine argumentată economic. Reglarea fiscală este unul din elementele cele mai mobile ale mecanismului fiscal şi domeniului administrării fiscale de stat. Temelia reglării fiscale o constituie sistemul măsurilor economice a intervenţiei în acţiunea obligaţiunilor fiscale executate. Metodele de reglare fiscală reprezintă elementul constitutiv al concepţiei fiscale ştiinţific fundamentate, elaborarea prin adoptarea de către Parlament a unui caracter de normă juridică, obligatorie pentru executare. Reglarea fiscală este cea mai complexă construcţie a raporturilor juridice, deoarece în ea se confruntă interesele economice în punctul de tangenţă iar prognozarea este destul de dificilă. 28

Componenţa şi scopul reglării fiscale sunt determinate de funcţia de reglare a sistemului fiscal. Prin urmare, acest proces este necesar şi rezultatul depinde de conformitatea metodelor utilizate în starea economiei reale. De aceea din punct de vedere economico-juridic şi tehnic realizarea maximală a posibilităţilor regulatorii ale impozitelor este o problemă destul de complicată. În dependenţă de metoda realizării, reglarea fiscală se subâmparte în două domenii interdependente: înlesnirile fiscale şi sancţiunile fiscale. Combinarea optimală a acestor subsisteme asigură elasticitatea fiscalităţii, şi în final, rezultativitatea politicii fiscale. Corectările curente ale tehnicii fiscale influenţează dezvoltarea conjuncturii economice. Stimularea fiscală a proceselor investiţionale, activitatea economică externă contribuie pozitiv asupra structurii economiei ţării. Practica fiscală internaţională a elaborat un complex întreg de principii de organizare a stimulării fiscale. Principalele principii sunt: 1) aplicarea înlesnirilor fiscale nu trebuie să aibă un caracter preferenţial în dependenţă de forma de proprietate, forma de activitate, aprecierea subiectivă a importanţei lor; 2) înlesnirilor fiscale nu le este caracteristic silirea şi obligarea utilizării; 3) înlesnirile fiscale după necesitatea lor au un caracter administrativ de comandă; 4) creditele investiţionale fiscale se acordă exclusiv grupelor de contribuabili, care asigură executarea programelor investiţionale cu caracter naţional; 5) utilizarea înlesnirilor fiscale nu trebuie să dăuneze nici veniturile bugetare, nici intereselor de grup şi nici intereselor economice personale; 6) ordinea formării portofoliului înlesnirilor fiscale se determină la nivel general de stat şi se aprobă conform legislaţiei în vigoare de către conducerea centrală; 7) la nivel local utilizarea înlesnirilor se include în limitele determinate de legislaţia în vigoare. Astfel, reglarea fiscală efectuată prin intermediul sistemului înlesnirilor, economic argumentate, reprezintă în sine un complex de preferinţe intercondiţionate cu activitatea strategică, compensând pierderile financiare din veniturile aferente realizării producţiei noi concurenţiale, modernizarea proceselor tehnologice, întărirea bazei businessului mic şi mijlociu. Funcţia stimulatorie a impozitelor se realizează, în principal, prin intermediul diferitor înlesniri fiscale. Dar, aplicarea lor este grav limitată de cerinţele de neutralitate a sistemului fiscal, aprobând necesitatea minimizării influenţei impozitelor asupra repartizării interne şi interramuri a resurselor. În corespondenţă cu aceasta în ţările dezvoltate, în prezent, se utilizează rar înlesnirile fiscale în scopul formării regimului benefic pentru unele ramuri ale economiei. Se 29

crede, că aceste înlesniri duc la distorsionarea resurselor financiare şi materiale, complică sistemul fiscal şi formează condiţii de concurenţă neegale pentru subiecţi. Astfel, relaxarea încordării sociale într-un singur sector al economiei, duce la majorarea ei în alt sector. Împreună cu aceasta, statul utilizează înlesnirile fiscale ca un instrument de realizare a direcţiilor prioritare a dezvoltării economiei. Majoritatea înlesnirilor fiscale care sunt în vigoare sunt condiţionate de: importanţa socială, domeniul de activitate, sau acceptarea lor ca fiind prioritare din alte raţiuni. Prin studierea cererii în acordarea înlesnirilor fiscale de către organele fiscale trebuie avut în vedere că înlesnirea fiscală – este, în esenţă, o formă de subvenţie, dar eficacitatea subvenţiei în economie se atinge doar prin maximizarea concentraţiei în punctele de dezvoltare economică. Aceasta înseamnă că, în condiţiile limitării resurselor financiare şi materiale, statul trebuie să susţină numai acele întreprinderi, care folosindu-se de susţinere din partea statului şi în paralel realizând în baza ei un complex de evenimente organizaţional-tehnice, au capacitatea de majorare a volumului şi ridicării calităţii producţiei fabricate, să asigure în continuare creşterea încasărilor la buget, într-o mărime, care să depăşasca volumul ajutorului acordat de către stat. O altă abordare în acordarea înlesnirilor fiscale poate încălca principiul de bază al constituirii sistemelor fiscale contemporane – abordare egală pentru toate categoriile de contribuabili, contribuind la distribuirea resurselor statale, dar şi la destabilizarea mecanismelor concurenţiale de reglementare a pieţei. De aceea, pentru a evalua necesitatea acordării înlesnirilor fiscale individual contribuabililor, este necesară analiza detaliată a situaţiilor financiare prezentate de către aceştia. O deosebită atenţie trebuie acordată următoarelor aspecte: ordinii şi termenilor compensării veniturilor bugetare; atingerii de către producţia fabricată a nivelului concurenţial; influenţei pozitive în ceea ce priveşte corelarea între ramuri; efectului social. Dar până a trece la analiza utilizării sistemului mecanismului fiscal în calitate de instrument reglatoriu în România şi RM, este necesar a fi studiată experienţa ţărilor dezvoltate în privinţa stimulării activităţii economice prin intermediul fiscalităţii. Principiile de bază a modelului actual al reglării fiscale a economiei de piaţă au început să se formeze la sfârşitul anilor 70 - începutul anilor 80. În această perioadă în ţările industriale dezvoltate s-a efectuat reorientarea metodelor de reglementare statală, şi s-a redus lărgirea extensivă a intervenţiei statului în sfera economică. Priorităţi maxime le-au primit utilizarea mecanismelor de piaţă de reglementare a activităţii gospodăreşti şi stimularea concurenţei. În sistemul măsurilor de reglementare statală a proceselor economice, politica investiţională a fost obiectul grijilor principale şi atenţia principală a multor state. Volumul investiţiilor se analizează ca fiind unul din principalii indicatori de bunăstare a economiei, care 30

schimbă cererea agregată şi în perspectivă – volumul produsului naţional şi ocuparea populaţiei. În cadrul politicii fiscale, sistemul de înlesniri se transformă permanent alături de alte metode economice, ce stimulează iniţiativa personală şi susţinerea financiară a întreprinzătorului, investiţiile efectuate pentru modernizarea producţiei, cercetarea tehnico-ştiinţifică ori pentru accelerarea dezvoltării industriale ale regiunilor slab dezvoltate economic. Înlesnirile fiscale ca mijloc de stimulare a întreprinderii individuale în scopul investirii în capitalul propriu şi în lărgirea cheltuielilor proprii în efectuarea cercetărilor tehnico-ştiinţifice au evoluat în ţările dezvoltate în a doua jumătate a anilor 50 - începutul anilor 60, aceasta fiind în strânsă dependenţă de o serie de cauze. Prima este aceea că politica fiscală se elabora şi se dezvolta în condiţiile de creştere a tempourilor progresului tehnico-ştiinţific, când au apărut şi se dezvoltau rapid direcţiile tehnologice, care au modificat radical structura de ramură a industriei. În această perioadă apar concepţiile teoretice ale fiscalităţii, subliniind necesitatea de a realiza, în condiţiile tot mai drastice ale concurenţei pe piaţa mondială, sisteme fiscale naţionale care să stimuleze economia statală. Utilizarea largă a mecanismului înlesnirilor fiscale şi privilegiilor este un factor destul de important de influenţare a statului în creşterea progresului tehnicoştiinţific, la majorarea exportului şi egalizarea dezvoltării economice a teritoriului, la asigurarea investiţiilor prioritare în ramurile ştiinţifice, la majorarea ocupării şi rezolvării altor probleme socio-economice importante. A doua cauză a fost reducerea cheltuielilor statului pentru cercetări tehnico-ştiinţifice, atât în sume absolute, cât şi în cote procentuale în raport cu alte cheltuieli bugetare. Din finanţarea propriuzisă a proceselor tehnice de perfecţionare a producerii şi realizarea cercetărilor tehnicoştiinţifice, ţările dezvoltate, cum sunt SUA, Marea Britanie au trecut rapid la metodele economice de stimulare a firmelor private şi corporaţiilor, care îşi efectuau singure aceste cheltuieli. Mijlocul secolului XX a fost în teoria şi practica fiscală perioada de formare a sistemului de înlesniri şi privilegii, îndreptate spre stimularea capitalului propriu, spre lărgirea investiţiilor în producţie şi spre activităţile de cercetare-dezvoltare, aceste înlesniri acordându-se pentru impozitul pe profit al corporaţiilor. Începând cu anii 60 ai secolului XX, practic toate ţările dezvoltate au introdus creditul fiscal investiţional. El se percepea pentru stimularea antreprenorilor la investiţii, în renovarea utilajelor sau modernizarea lor. Creditul fiscal investiţional se calcula, de regulă, în cote procentuale la costul utilajelor şi se scădea nemijlocit din suma impozitului pe profitul întreprinderii sau venitului impozabil. Creditul fiscal investiţional este o metodă destul de eficientă de stimulare şi înnoire a fondurilor proprii. Această înlesnire uşura procurarea şi exploatarea de utilaje moderne, trecerea la tehnologii noi, dar nu era de ajuns pentru a facilita antreprenorii la finanţarea programelor 31

proprii ştiinţifice, deoarece rezultatele obţinute din realizarea lor nu puteau să recupereze cheltuielile efectuate, într-un timp scurt. Această funcţie o efectuează înlesnirile fiscale speciale, acordate întreprinderilor pentru efectuarea activităţilor de cercetare-dezvoltare. Într-un mod sau altul, această înlesnire este utilizată în toate ţările dezvoltate. Ea reprezintă în sine dreptul de a scădea din venitul impozabil sau impozitului pe profit a unei părţi din mărimea cheltuielilor proprii pentru activitatea de cercetare-dezvoltare, comparativ cu cheltuielile asemănătoare în perioada de bază (anul precedent sau de gestiune, sau indicatorii de bază pe parcursul a câtorva ani). Mărimea maximală a sumei, care este permisă spre deducere, se stabileşte prin mărimi absolute sau în cote procentuale din suma totală a impozitului pe profit a persoanelor juridice. Nici o modificare a legislaţiei fiscale în perioada de după al doilea război mondial, nu a fost apreciata de către experţii ca fiind în detrimentul întreprinderilor, care efectuau cheltuieli pentru cercetare-dezvoltare. Etapa nouă a progresului tehnico-ştiinţific care a început în a doua jumătate a anilor 70, secolul XX şi necesita reorientarea proceselor investiţionale interramuri, interregionale la nivel internaţional, urmare apariţiei necesităţii stimulării formelor noi de organizare a businessului privat, care au posibilitatea de a realiza şi efectua rapid cele mai noi elaborări în diferite domenii ale producerii, ceea ce a fost imposibil în condiţiile reglementării fiscale dure, orientate spre limitarea numărului direcţiilor investiţionale prioritare. În afară de stimularea nemijlocită a investiţiilor şi a activităţilor de cercetare-dezvoltare, în ţările străine prin intermediul impozitului pe profit al corporaţiilor, se reglează şi alte procese economice. Într-o serie de ţări înlesnirile fiscale se utilizează ca mijloc al politicii regionale în scopul stimulării depunerilor de capital în regiuni cu o dezvoltare mai slabă a relaţiilor economice. Evoluţia permanentă a sistemului de înlesniri fiscale pentru întreprinderile micului business duce parţial la rezolvarea problemei de ocupare a populaţiei.Prin reforma sistemului de înlesniri la impunerea corporaţiilor s-a avut în vedere, ca în condiţiile dezvoltării progresului tehnicoştiinţific să fie redus ciclul de exploatare a tehnicii produse, dezvoltarea concurenţială a productivităţii devenind imposibilă între ramuri, precum şi integrarea internaţională în limitele ciclului ştiinţific-productiv, în prin plan situându-se problema modernizării permanente a potenţialului productiv, acumulării de cunoştinţe, necesitatea ridicării calităţii studiilor efectuate. Aceste modificări, la sfârşitul secolului XX în domeniul producerii şi relaţiilor productive au pus organele de stat în faţa necesităţii elaborării de condiţii fiscale, care să stimuleze: 1) investirea capitalului la întreprinderea formată, care este orientată spre elaborările tehnicii şi noilor tehnologii, îndeosebi în firme venture (apare sistemul înlesnirilor fiscale pentru businessul 32

mic şi mijlociu, sistemul înlesnirilor fiscale pentru societăţile pe acţiuni nou create); 2) dezvoltarea activităţilor de cercetare-dezvoltare ale corporaţiilor (s-a dezvoltat creditul fiscal inovaţional, s-au introdus metode de stimulare a creşterii investiţiilor în cercetările fundamentale); 3) constituirea parteneriatului între societăţile ştiinţifice şi cele de cercetare pe plan naţional şi internaţional; 4) orientarea resurselor în perfecţionarea profesională a cadrelor (a apărut sistemul creditării fiscale a cheltuielilor pentru pregătirea profesională şi ridicarea nivelului profesional al personalului). Astfel, apărute în perioada reformelor fiscale în anii 80-90 ai sec.XX, înlesnirile noi sunt adecvate funcţiei de reglare a fiscalităţii în condiţiile şi formele de realizare în economia de piaţă şi a determinat căile de bază pentru stimularea activă a activităţii antreprenorilor în condiţiile contemporane. Rezultatul reformelor fiscale în ţările dezvoltate în anii 80-90 ai sec. XX a fost modificarea structurală generală a sistemului de înlesniri fiscale, care asigura lărgirea bazei impozabile, care la rândul său, a permis efectuarea micşorării cotei de impunere a veniturilor investitorilor potenţiali în toate domeniile de activitate. Reducerea cotelor impunerii veniturilor corporaţiilor, efectuată de către ţările industriale dezvoltate, în a doua jumătate a anilor 80 începutul anilor 90, a devenit un stimul important pentru activitatea economică, în economiile de piaţă. Asigurarea ulterioară mai justă a repartizării sarcinii fiscale asupra producătorilor în baza principiului „impozit egal pentru venit egal” real a asigurat neutralitatea influenţei politicii fiscale. Studierea experienţei mondiale privind stimularea activităţii economice prin intermediul fiscalităţii poate fi de folos la analiza utilizării mecanismului fiscal al RM şi României în calitate de instrument de reglare macroeconomică. Mai departe vom analiza cum se utilizeză în Republica Moldova şi România acest element al mecanismului fiscal în reglarea fiscală a anumitor procese economice şi sociale. O orientare importantă a activităţii economice o reprezintă dezvoltarea leasingului în RM. În condiţiile de piaţă normale leasingul este „atrăgător”, deoarece el presupune creditarea totală, neajunsul constituindu-l faptul că el este mai scump decât însăşi produsul. Pe perioada de arendă, arendatorul păstrează dreptul de proprietate, ceea ce reduce riscul neintroducerii mijloacelor procurate astfel (diferenţiat de creditul în bani).În acelaşi timp arendaşul nu achită impozit pentru proprietate, deoarece el nu include în bilanţul său şi nu-şi majorează activele. În afară de aceasta, plăţile de leasing micşorează profitul impozabil, deoarece ele contribuie la cheltuielile de producţie ale arendaşului. Atunci când compania de leasing procură utilaje noi, ea beneficiază de 33

o reducere fiscală şi amortizări rapide, ceea ce permite micşorarea cotele plăţilor de leasing, în final această practică fiind convenabilă şi arendatorului. În Moldova, până nu demult, totul a fost invers. Analizând diferite scheme de leasinguri, specialiştii afirmau lipsa condiţiilor de dezvoltare a lui. Aceasta se referea şi la specificul calculului TVA în operaţiunile de leasing, şi determinarea bazei de impunere. Prin comparaţie, participanţii pe piaţa leasingului aduceau drept exemplu experienţa ţărilor vecine – România şi Ucraina, unde leasingul se derula mai eficient, deoarece în aceste ţări, toate impozitele calculându-se la preţul procurat al arendei de lungă durată. Atractivitatea leasingului poate fi argumentată prin următoarele: În primul rând, economia resurselor la achitarea impozitului pe profit din contul includerii în cheltuieli a plăţilor procentuale ale leasingului, în al doilea rând - creşterea circuitului capitalului propriu al întreprinderii. Până nu demult leasingul în R.M. a fost din punct de vedere economic dezavantajos pentru întreprinderi comparativ cu operaţiunile de împrumut, deoarece noţiunea de leasing financiar şi operaţional se analizau ca operaţiune unică, ceea ce nu permitea utilizarea prevederilor Codului Fiscal, referitor la venitul intermediarilor financiari. În anul 2005, în Codul Fiscal al R.M. au fost introduse modificări esenţiale, referitoare la leasing. Astfel în Codul Fiscal a fost inclusă o modificare conform căreia locatorii au dreptul de a micşora baza impozabilă cu 50% din costul iniţial al activelor. Aceasta nu se referă la: automobile, materiale pentru oficiu şi active destinate gospodăriilor. Avantajul de bază ale noii legislaţii este faptul egalizării operaţiunilor de leasing cu investiţiile în resurse de bază, ceea ce se reflectă în Codul Fiscal. În prezent articolul 49 din Codul Fiscal, stabileşte echilibrul în drepturi dintre investitorii străini şi cei autohtoni. Companiile de leasing au posibilitatea, ca şi alte întreprinderi, să majoreze capitalul statutar, şi să se folosească de scutiri la impozitul pe venit. În scopul impunerii în cazul leasingului financiar locatorul este asimilat ca proprietar al resurselor iniţiale, primite în leasing, ceea ce îi acordă dreptul proprietarului să calculeze pentru obiectul leasingului amortizarea, inclusiv cheltuielile pentru reparaţie. Luând în consideraţie particularităţile pieţei moldoveneşti, legiutorii au mers înainte şi au votat modificarea conform căreia (derogarea de la textul anterior) pentru calcularea înlesnirii susnumite locatorii au posibilitatea de a include în baza de calcul preţul (costul) iniţial al automobilului, înregistrat în perioada fiscală corespunzătoare, dar numai pentru acelea care sunt utilizate în calitate de mijloace fixe cu destinaţie productivă a căror costuri se include în costul vânzărilor. A fost reglementat şi modul de calculare TVA în operaţiunile de leasing, prin introducerea regimul de încasări a TVA în tranşe. Aceasta ne arată, că bugetul va primi TVA odată cu fiecare 34

operaţiune de achitare a leasingului, dar nu din momentul intrării produsului de leasing în procesul de exploatare. Aceasta exclude practica de avansare de către companiile de leasing a TVA plătit la procurarea obiectului leasingului. În acest caz, momentul apariţiei obligaţiei de plata a TVA, a companiei de leasing depinde numai de relaţiile contractuale. Dar, documentul conţine formulări succinte, care necesită explicaţie detaliată. De exemplu, este necesar de interpretat clar „plata de leasing” în instrucţiunea specială a Ministerului Finanţelor, pentru a nu aparea diferite variante de interpretare în noţiunile de bază. S-au introdus un şir de măsuri stimulatorii: se acordă locatorului dreptul de a include diferenţa TVA în termeni reduşi (nu mai mare de 45 de zile), anularea reţinerii 5% din impozitul pe venit la sursa de plată la acordarea serviciilor de leasing, dar şi scutirea totală de taxe vamale, ce se referă doar la leasingul internaţional, atunci când locatorul nu este rezident al Republicii Moldova. Codul Fiscal este completat de prevederile ce reglementează scutirea de TVA a venitului sub formă de majorare procentuală, primită de locator în baza contractului leasingului financiar, ce presupune acordarea serviciilor de leasing acelaşi regim fiscal, ca şi pentru serviciile bancare în domeniul creditării. Egalând în drepturi serviciile de intermediar financiar, legiuitorii nu au putut să propună un mecanism stimulatoriu amortizării rapide a obiectelor procurate în baza contractului de leasing, ceea ce este un obiect al perfecţionării ulterioare a relaţiilor de leasing în Moldova. Foarte important este că, în corespondenţă cu noile prevederi ale Codului Fiscal, locatorilor le este permisă reţinerea cheltuielilor la plăţile (achitările) de leasing, uzura, reparaţia şi deservirea tehnică a mijloacelor, procurate în leasing şi achitarea TVA în tranşe. Acest lucru atrage în operaţiuni de leasing nu numai persoane fizice, care se ocupă de activitate de antreprenor (deţinători de patente), dar şi interesul persoanelor juridice, de la care leasingul cere „claritate” (transparenţă) şi care în prezent este mai convenabilă decât în trecut. Cu întreprinderile problematice, compania de leasing nu va colabora, fiind mai convenabil să existe un profit al întreprinderii, decât să fie utilizată schema eschivării de impozite. Cu toate acestea, există tendinţa predominării contractelor de leasing financiar asupra celui operaţional, inclusiv din cauza fiscalităţii. În particular, calculul şi scăderea uzurii resurselor de bază, care reprezintă obiectul contractului de leasing, se efectuează de locator în cazul leasingului financiar şi locatar în cazul leasingului operaţional. Înlesnirea investiţională pentru locator la impozitul pe venit în mărime de 50% din costul materialelor pe termen lung procurate de el este valabil doar în cazul leasingului financiar. Pentru locatar venitul sub forma adaosurilor procentuale conform contractului de leasing financiar nu este supus TVA, pe când la cel operaţional – se impune calcularea a TVA. Astfel, leasingul operaţional poate fi mai costisitor decât cel financiar, atât pentru locator, cât şi pentru locatar, dar cu toate acestea, există cerere pentru leasing operaţional. Acest exemplu ne 35

arată, că statul poate regla anumite procese economice nu numai prin acordarea înlesnirilor la plata impozitelor, dar şi prin anularea din legislaţia fiscală a articolelor, care reţin dezvoltarea economică. De aceea, după părerea noastră, sarcina cea mai importantă în ceea ce priveşte reglarea fiscală este analiza permanentă a legislaţiei fiscale în scopul descoperirei articolelor, care influenţează negativ asupra activităţii social-economice, urmarindu-se anularea lor. O mare influenţă o au înlesnirile fiscale asupra proceselor investiţionale. Situaţia investiţională în Moldova poate fi caracterizată în baza următoarelor date. În anul 2005, volumul investiţiilor în capitalul fix, este de 7189,1 mil. lei în preţuri curente sau 112% comparativ cu anul 2004, iar în anul 2006 volumul investiţiilor este de 10910 mil. lei. Analiza structurii investiţiilor după formele de proprietate ne arată, că activitatea investiţională în RM se efectuează, în mare parte din contul surselor întreprinderilor sectorului privat al economiei. Pe seama lor revine 65% din investiţii acumulate în capitalul fix. În anul 2005 sursa de bază de finanţare a activităţii investiţionale au fost resursele proprii ale subiecţilor şi populaţiei – 69% şi investiţiile străine – 19%. Cota de bază ale investiţiilor se efectuează din contul resurselor întreprinderilor şi investitorilor străini. Însă prin intermediul politicii fiscale statul încearcă şi mai mult să cointereseze întreprinzătorii în efectuarea investiţiilor. Legea care asigura o serie de înlesniri fiscale pentru investitori, a intrat în vigoare la data de 19.11.2004 parţial, şi se referă doar la investitorii străini, fiind implementată la data de 01.01.2005 în scopul reglementării investiţiilor locale. Schimbările în legislaţie au avut un caracter stimulativ pentru atragerea investiţiilor, dar au fost şi unele impedimente. De exemplu, orientarea înlesnirilor noi la majorarea, în exclusivitate, a capitalului statutar, nu are parte de „aprobare” din partea specialiştilor şi a contribuabililor. Majorarea capitalului statutar se stimulează şi prin acordarea înlesnirilor nu numai la impozitul pe venit, dar şi la TVA (art. 103 (25)) şi taxele vamale (art. 28, Legea privind tariful vamal), la importul şi exportul mijloacelor fixe, incluse în capitalul statutar al întreprinderii. Majorarea capitalului statutar al întreprinderii presupune completarea cu emisiunea de acţiuni, nefiind însă luată în seamă utilizarea obligaţiunilor (în acest caz întreprinderea nu poate beneficia de înlesnire). Într-adevăr, majorarea capitalului statutar acordă întreprinderii o atractivitate mai mare pentru parteneri şi creditori. Toate acestea ar trebui să contribuie la îmbunătăţirea climatului investiţional. Pe de altă parte prin emisiunea în circuitul liber al obligaţiunilor întreprinderea poate atrage după sine depunerea banilor liberi ai gasterbaiterilor moldoveni, care în prezent se utilizează doar pentru consum. Dar şi în cazul acestor investiţii, fără garanţiile de stat sus-numite nu există viabilitate. Din data de 01.01.2007 înlesnirile la impozitul pe venit pentru investitori au fost modificate iarăşi. Articolul 49/2 al Codului Fiscal, în 36

noua redactare este prevăzută scutirea de la plata impozitului pe venit pe parcursul a 3 sau 4 ani nu numai pentru întreprinderile, al căror capital social este constituit sau majorat în modul prevăzut de legislaţie, dar şi pentru întreprinderile, care au efectuat investiţii capitale în mărime mai mare de la 250 mii până la 50 mil. dolari SUA. Prin acordarea noii înlesniri statul urmăreşte stimularea realizării investiţiilor, totodată noua redactare a actului normativ, aducând şi unele întrebări referitoare la administrarea înlesnirilor. Descifrarea actelor normative presupune lărgirea interpretării, ceea ce se va reflecta negativ asupra calităţii legislaţiei fiscale fiind contrare intr-o oarecare măsura intereselor contribuabililor. De aceea, la acordarea înlesnirilor fiscale în Codul Fiscal trebuie să fie mai expus mai detaliat mecanismul de utilizare a regimului fiscal de înlesniri. Nu mai puţin importantă este stimularea prin utilizarea înlesnirilor fiscale, a cercetărilor ştiinţifice. În acest scop în anul 2004 în Codul Fiscal au apărut câteva înlesniri fiscale. Ca cea mai esenţială realizare a secolului trecut o reprezintă constituirea sistemelor inovaţionale naţionale. Aspiraţia Moldovei de a cuceri spaţiul ştiinţifico-inovaţional de asemenea o putem recunoaşte ca realizare, în masura în care va exista voinţa punerii in valoare a resursei umane existente. Degradarea ştiinţei în Moldova este leagată în special de întreruperea bruscă a finanţării – de la 0,83% din PIB în anul 1990 până la 0,18% în anii 2000-2004. În anul 2005 alocările bugetare s-au dublat şi au ajuns până la 0,35% din PIB. Practic toate statele dezvoltate alocă circa 2% din PIB pentru cercetările ştiinţifice. În Moldova persistă problema acută în implementarea unei structuri mobile, flexibile, capabilă în mod operativ şi în termene foarte scurte în colaborare cu autorii realizărilor ştiinţifice să aducă rezultatele descoperirilor ştiinţifice până la sfârşitul logic al lor, adică, până la producerea în serie şi realizarea produsului pseudoştiinţific pe piaţă. Pentru mai multe întreprinderi moldoveneşti reprofilarea în centre inovaţionale poate deveni o decizie plină de perspective. În primul rând, ele vor putea să pretindă finanţare pe bază de concurs oferită din partea Academiei de Ştiinţe, iar în al doilea rând, asupra lor se va răspândi un regim fiscal special, care a intrat în vigoare începând cu anul 2005. Toate organizaţiile şi întreprinderile din această sferă nefiind supuse TVA, sunt scutite de impozitul pe venit, de taxe vamale pe utilaje, instrumente şi materiale utilizate, importate pentru cercetările pe care le efectuează. Toate aceste înlesniri vor fi permise numai cu aprobarea Academiei de Ştiinţe, adică, prin acreditare ca membru afiliat al ei (structuri private). Acordarea unei serii însemnate de înlesniri fiscale în domeniul ştiinţei şi inovării va contribui la ameliorarea situaţiei în acest domeniu. O influenţă considerabilă au avut-o în RM înlesnirile fiscale asupra dezvoltării micului business. În anul 2004 a fost publicată legea Nr. 185-XVI „Despre modificări şi completări în 37

art.49 al Codului Fiscal”, care a introdus noi reguli pentru acordarea „vacanţei fiscale”. Esenţa acestei legi în calitate de prim pas, reflectă voinţa statului de a susţine antreprenorii. Legea formulează şi stabileşte clar condiţiile pentru acordarea adecvată a înlesnirilor, determinând drepturile şi obligaţiile participanţilor în relaţia respectivă, procedura detaliată, dar şi urmările nerespectării condiţiilor înlesnirii acordate. Noua redactare a art.49 al Codului Fiscal exclude posibilitatea intervenirii din partea ministerelor, nepermiţând „influienţarea” de către contribuabili a funcţionarilor publici. Pe parcursul elaborării proiectului legii, echipa de lucru tindea să urmărească, în principal, o nouă abordare a înlesnirii respective, care se bazează pe următoarele cerinţe: 1. simplificarea maximală a procedurii acordării înlesnirii, urmărind ordinea pentru acordarea înlesnirii, până la intrarea în vigoare a noii forme a Codului Fiscal. 2. Expunerea clară a obligaţiunilor corespunderii subiecţilor micului business cu criteriile, care le atestă dreptul la înlesnire, doar pe parcursul unui singur an. În continuare volumul vânzărilor şi numărului de lucrători, poate depăşi limita stabilită de legislaţie, nereflectându-se asupra înlesnirilor în vigoare. 3. Activitatea neîntreruptă a întreprinderii, care presupune formarea, funcţionarea şi dezvoltarea întreprinderii pe o perioadă nelimitată de timp, dar nu pentru rezolvarea rapidă a problemelor, care tendenţios duc la ,,naşterea’’ aşa numitor „întreprinderi pentru o zi”. 4. Orice antreprenor desinestătător dezvoltă întreprinderea sa reinvestind profitul dobândit (neavând importanţă, dacă reinvesteşte integral sau parţial), impunerea unei anumite conduite, prin intimidare sau alte acţiuni coercitive putând avea un efect invers celui scontat. 5. Libertatea decizională a subiecţilor în ceea ce priveşte opţiunea lor de a se include în sfera înlesnirilor fiscale. Modificarea redactării înlesnirii fiscale pentru businessul mic, a dus la sporirea bruscă a numărului de utilizatori a acesteia. Introducerea la data de 01.01.2008 a cotei zero la impozitul pe venitul persoanelor jurice, este un pas pozitiv din punct de vedere al stimulării investiţiilor, dar, după părerea noastră modificările dese a legislaţiei fiscale este un factor negativ al sistemului fiscal din Republica Moldova. Înlesnirile fiscale se aplică ca un instrument de reglare macroeconomică şi în România. Începând cu data de 1 ianuarie 2004 a intrat în vigoare Codul Fiscal, aprobat prin Legea nr.571/2003, iar O.G. nr.83/2004 aduce o serie de amendamente textului iniţial, acestea intrând în vigoare, potrivit procedurii de modificare a impozitelor şi taxelor reglementate de Codul Fiscal, începând cu data de l ianuarie 2005. Obiectivul fundamental al elaborării Codului Fiscal a fost armonizarea cu legislaţia fiscală a Uniunii Europene precum şi asigurarea concordanţei cu acordurile fiscale internaţionale la care 38

România este parte. Titlul II "Impozitul pe profit", stabileşte cadrul legal în ceea ce priveşte sistemul de impunere al profitului realizat de persoanele juridice, faţă de legislaţia aplicabila anterior datei de 1 ianuarie 2004, fiind introduse o serie de elemente de noutate atât in ceea ce priveşte deducerile la calculul profitului impozabil căt şi facilităţile fiscale acordate diverselor categorii de contribuabili persoane juridice. Facilităţile fiscale pe linia impozitului pe profit reglementate de Codul Fiscal se referă, în principal, la următoarele aspecte: � posibilitatea aplicării regimului de amortizare accelerată în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv, al maşinilor, uneltelor şi instalaţiilor, precum şi pentru calculatoare şi echipamente complementare acestora sau deducerii unor cheltuieli de amortizare reprezentând 20% din valoarea de intrare a mijloacelor fixe - la data punerii în funcţiune; Contribuabilii care investesc în mijloace fixe destinate prevenirii accidentelor de muncă şi bolilor profesionale, precum şi pentru înfiinţarea şi funcţionarea cabinetelor medicale, pot deduce integral valoarea acestora la calculul profitului impozabil/venitului net la data punerii în funcţiune. � deducerea suplimentară din profitul impozabil, în cota de 20% din valoarea investiţiilor în construcţii sau a reabilitărilor de construcţii, infrastructura internă şi de conexiune la reţeaua publică de utilităţi, pentru investiţiile realizate în parcurile industriale. � Contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor legii privind sponsorizarea şi ale legii bibliotecilor, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii: • sunt în limita de 3 % din cifra de afaceri; • nu depăşesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat Rezultate obţinute : România a atins în 2006 un nou record absolut în privinţa volumului de capital străin atras in economie, de peste 5,5 miliarde euro. □ Creşterile de capital social subscris din anul 2005 arată că România este o destinaţie din ce în ce mai atractivă pentru investitorii străini. Această tendinţă s-a menţinut şi în anul 2006, când România a atins un nou record absolut în ceea ce priveşte volumul mare de capital străin direct atras, de peste 5,5 miliarde euro. Îmbunătăţirea mediului de afaceri, coroborat cu efectele introducerii cotei unice de impozitare şi atitudinea pozitivă a partenerilor străini faţă de România, au condus la atragerea unui volum de investiţii străine directe. Cea mai importantă componentă a investiţiilor străine directe atrase de România au fost participaţiile la capital (1,244 miliarde euro reprezentând 35,7 la suta din volumul total de ISD), împrumuturile acordate de 39

compania mamă structurilor afiliate din România (1,239 miliarde euro reprezentând 35.6 la sută din volumul total de ISD) şi precum şi componenta profitului reinvestit (un miliard euro reprezentând 28.7 la sută din volumul total de ISD). □ Structura ISD în România se încadrează în tendinţa manifestată la scara globală, participaţiile la capital având cea mai mare pondere în fluxul de ISD atras atât de ţările dezvoltate, cat şi de cele în curs de dezvoltare. În economiile care acordă facilităţi fiscale pentru profitul reinvestit, ponderea sa în totalul ISD este mai importantă. □ Numai în Bucureşti se concentrează 20 la sută din totalul IMM-urilor din ţară şi au fost atrase peste 50 la sută din investiţiile străine directe. Cel mai mare număr de societăţi comerciale cu participare străină revin dominant Regiunii Bucuresti-Ilfov (peste 50 la sută), urmat de regiunile din vestul ţării, nord-vest şi centru, în timp ce din punct de vedere al valorii capitalului subscris, după Bucureşti se situează regiunile mai slab şi mai târziu industrializate (Sud-Muntenia şi SudEst). □ În cazul acestora din urmă, explicaţia se află în faptul că în aceste regiuni, numeroase proiecte de investiţii au fost realizate de la zero, din cauza lipsei sau insuficienţei infrastructurilor specifice mediului economic. � Sprijin pentru promovarea exporturilor � Agenţia Naţională pentru Întreprinderi Mici şi Mijlocii şi Cooperaţie a susţinut activitatea de export a firmelor romăneşti cu 21,6 miliarde lei. Pentru a putea beneficia de această susţinere financiară, cuprinsă în programul multianual de sprijinire a exporturilor, solicitanţii nu trebuie să aibă datorii bugetare, să posede capital integral privat şi să aibă cel puţin un an de la înfiinţare. Deasemenea, ele vor trebui să aibă o cifră de afaceri anuală de pănă la 8 milioane euro (în echivalent lei). Cele 21,6 miliarde lei vor susţine participarea la târguri şi expoziţii internaţionale desfăşurate în ţară şi străinătate cu stand propriu sau în asociere cu alţi agenţi economici, participarea la misiuni economice în afara graniţelor ţării, realizarea site-urilor pe Internet pentru prezentare, participarea la cursuri de pregătire în ţară şi străinătate, producţia de materiale promoţionale etc. Valoarea alocaţiilor financiare nerambursabile vor reprezenta 60% din valoarea totală a cheltuielilor eligibile. � Sprijin pentru crearea de noi locuri de muncă � Cadrul legal instituit prin intrarea în vigoare a Legii nr.76/2002 privind sistemul asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forţei de muncă a creat premisele necesare pentru asigurarea unui nivel ridicat al ocupării şi adaptării forţei de muncă la cerinţele pieţei muncii, prin implementarea unor măsuri active pentru stimularea ocupării forţei de muncă, în detrimentul 40

măsurilor cu caracter pasiv, care reprezentau forma unică de protecţie socială reglementată până la acea dată. Măsurile menţionate au vizat creşterea şanselor de ocupare a persoanelor în căutarea unui loc de muncă precum şi stimularea angajatorilor pentru încadrarea în muncă a şomerilor şi crearea de noi locuri de muncă, în principal prin: susţinerea financiară a încadrării persoanelor din rândul şomerilor în vederea realizării unor lucrări de interes comunitar, stimularea angajatorilor pentru crearea de locuri de muncă şi pentru încadrarea în muncă a şomerilor din categoriile cele mai defavorizate, încurajarea mobilităţii forţei de muncă prin acordarea unor stimulente material (prime de instalare) şomerilor care se încadrează în muncă în alte localităţi decât cele în care domiciliază sau la o distanţă mai mare de domiciliu (prime de încadrare), consultanţă şi asistenţă pentru începerea unei activităţi independente sau pentru iniţierea unei afaceri. Evaluarea efectelor generate de implementarea Legii nr. 76/2002, cu modificările şi completările ulterioare, a condus la concluzia că deşi unele măsuri de stimulare a ocupării forţei de muncă şi-au dovedit eficienţa pe piaţa muncii, în prezent se impune o abordare consistentă a unor obiective precum creşterea ratei de ocupare a forţei de muncă, reducerea ratei şomajului, promovarea unei pieţe a muncii mai flexibile şi întărirea cadrului legal şi instituţional adecvat, în sensul adoptării unor noi măsuri, precum şi al adoptării celor existente la realitatea societăţii româneşti aflată în permanentă schimbare. Ţinând seama de cele expuse şi în concordanţă cu angajamentele privind politica de protecţie socială cuprinse în Programul de Guvernare pe perioada 2005-2008, Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului pentru modificarea şi completarea Legii nr.76/2002 reglementează o serie de măsuri vizând îmbunătăţirea protecţiei sociale acordate şomerilor şi stimularea încadrării în muncă a acestora. În scopul creşterii gradului de stimulare a angajatorilor pentru a încadra în muncă pe perioadă nedeterminată şomeri în vârstă de peste 45 de ani sau şomeri care sunt părinţi unici susţinători ai familiilor monoparentale, s-a prevăzut introducerea unor noi facilităţi. Astfel, angajatorii beneficiază, de subvenţionarea locurilor de munca destinate acestora, cu obligaţia menţinerii raporturilor de muncă sau de serviciu cel puţin 2 ani. Stimularea angajatorilor pentru încadrarea în muncă a şomerilor se realizează prin: 1. subvenţionarea locurilor de muncă; 2. acordarea de credite în condiţii avantajoase în vederea creării de noi locuri de muncă; 3. acordarea unor facilităţi.

41

� Angajatorii care încadrează în muncă persoane din rândul şomerilor pe care le menţin în activitate pe o perioadă de cel puţin 6 luni de la dată angajării, beneficiază de reducerea sumei reprezentând contribuţia de 2,5% datorată bugetului asigurărilor pentru şomaj. � Reducerea contribuţiei se acordă începând din anul fiscal următor, pentru o perioadă de 6 luni, şi constă în diminuarea sumei datorate lunar cu 0,5% pentru fiecare procent din ponderea personalului nou-angajat din numărul mediu scriptic de personal încadrat cu contract individual de muncă din anul respectiv. � Angajatorii care primesc credite din bugetul asigurărilor pentru şomaj beneficiază de reducere la plata contribuţiei numai pentru şomerii încadraţi peste nivelul de 50% din locurile de muncă noucreate. � Angajatorii care primesc fonduri nerambursabile din bugetul asigurărilor pentru şomaj, beneficiază de reducere la plata contribuţiei, numai pentru şomerii încadraţi pe alte locuri de muncă decât cele nou-create ca urmare a acordării fondurilor nerambursabile.

42

CAPITOLUL II. MODALITĂŢI DE EFICIENTIZARE A ELEMENTELOR SISTEMULUI FISCAL AL REPUBLICII MOLDOVA 2.1. Modalităţi de eficientizare a elementelor mecanismului fiscalităţii Controlul fiscal este pentru guvern, prin reprezentanţii săi legali, "arma" principala în lupta şi combaterea evaziunii fiscale. De organizarea şi eficienţa controlului fiscal depinde gradul de colectare a veniturilor bugetare şi micşorarea fraudei şi evaziunii fiscale. Diversitatea şi complexitatea fenomenelor economice, precum şi a celor financiare, ce decurg în mod necesar din problematica tranziţiei către economia libera, o importanţă deosebita o are întărirea rolului şi intervenţiei prompte a organelor statului şi societăţii civile, a structurilor organizatorice şi funcţionale ale aparatului specializat de control pe toate laturile economico-sociale. Perfecţionarea controlului fiscal, ca pârghie de combatere a evaziunii fiscale, trebuie să urmărească în primul rând: � organizarea structurilor de control fiscal, planificarea şi strategia programului de control; � specializarea personalului din structura controlului fiscal; � eliminarea corupţiei. A. Organizarea structurilor de control fiscal, planificarea şi strategia de control Organizarea structurilor de control fiscal a făcut parte din obiectivul reformelor fiscale ale mai multor ţări. Şi România, odată cu trecerea la economia de piaţă, a trecut la reorganizarea controlului având în vedere noile condiţii. Însă, organele de control au fost înfiinţate fie prin "copierea" lor după modelul ţărilor dezvoltate prin înfiinţarea sau reînfiinţarea unor organisme noi (Curtea de Conturi, Garda Financiara, Poliţia economico-financiară) fie prin specializarea celor existente (Controlul financiar de stat, Administraţiile financiare). Aceste organe de control s-au dovedit ineficiente în realizarea obiectivelor pentru care au fost create, respectiv, colectarea veniturilor bugetare şi combaterea evaziunii şi fraudei fiscale. Cauzele care au dus la ineficienţa acestora au fost: controlul fiscal a fost folosit ca instrument pentru acţiuni populiste, pentru a-şi crea o imagine pozitiva în viziunea contribuabililor arătând că o parte din agenţii economici sunt vinovaţi de neajunsurile şi neîndeplinirea programelor de guvernare prin acţiuni în locurile publice (pieţe, centre comerciale, artere rutiere) sau pentru protejarea clientelei politice, controlul fiind folosit ca mijloc de a elimina concurenţa sau pentru atragerea de noi "clienţi"; incompetenţa (mulţi inspectori au fost angajaţi în baza unor testări superficiale sau prin relaţii), nivelul scăzut al salarizării, slabă dotare materială (lipsa tehnicii de calcul, a mijloacelor de transport, mijloace de informare), corupţie, traficul de influenţa, deficienţe în management (conducătorii instituţiilor au fost promovaţi pe criterii politice, unii neavând pregătirea profesionala în domeniu), multe 43

controale au fost efectuate fără respectarea prevederilor legale, au fost rambursate de la bugetul statului impozite (în special TVA) în baza unor documente fictive sau au fost încasate comisioane pentru rambursarea legală a taxelor. Toate acestea au dus la creşterea evaziunii fiscale, deficite bugetare foarte mari, neîndeplinirea programelor de reformă şi sărăcirea populaţiei. Reorganizarea controlului fiscal presupune creşterea eficienţei acestuia şi înlăturarea paralelismelor. Este binecunoscut faptul că în România controlul fiscal este efectuat de mai multe organe în paralel, respectiv: Direcţia de control fiscal din cadrul Ministerul Finanţelor Publice, Direcţia de control financiar fiscal din cadrul Direcţiilor Generale ale Finanţelor Publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, Garda Financiara şi Poliţia economică. Control fiscal mai exercită, fără a avea nici o legătură cu aceasta, şi Corpul de Control al Guvernului (Primuluiministru), corpurile de control ale ministerelor şi chiar inspecţiile comerciale ale prefecturilor şi primăriilor. Prin Legea controlului fiscal promulgată în anul 1997 cu modificările şi completările ulterioare, nu se precizează în mod expres care sunt organele de control ce au dreptul să exercite atribuţiuni de control fiscal. Acest paralelism a condus la disfuncţionalităţi majore în actul de exercitare a controlului fiscal. Înlăturarea paralelismului în controlul fiscal implică: a) exercitarea controlului de fond numai de către Direcţiile de control fiscal; b) exercitarea controlului inopinat de către Garda Financiara şi înaintarea actelor de control, după caz, Direcţiei de control fiscal sau organelor de cercetare penală; c) exercitarea de către Curtea de control a controlului jurisdicţional asupra actelor de control întocmite de cele două organe menţionate mai sus; d) interzicerea efectuării de control fiscal de către alte organe ale statului. Scopul principal al controlului fiscal este determinarea corectă a bazei de impozitare. Toate sistemele moderne încearcă să atingă acest scop prin utilizarea conceptelor ce promovează înalte nivele de conformare voluntară. Toate strategiile angajate şi deciziile luate de către organele de control fiscal trebuie îndrumate spre atingerea acestui nivel de conformare voluntară. Acest concept va asigura un maxim de încasare a impozitelor pentru un minim de cost, atunci când este implementat pe deplin şi funcţionează eficient. Controlul unei societăţi comerciale va avea un impact direct asupra afacerii prin asigurarea colectării sumei corecte de impozite şi prin asigurarea unei îndrumări specifice despre modul cum să se conformeze în viitor. Important este că controlul să aibă un efect direct asupra celorlalte societăţi neverificate. Acest efect înseamnă conştiinciozitatea administratorilor că anumite afaceri sunt alese, controlate şi determinate să plătească impozite, penalităţi şi amenzi şi să-i determine pe aceştia să se conformeze mai responsabil legilor şi cerinţelor fiscale. 44

Un rol important în cadrul controlului fiscal îl are întocmirea de planuri strategice pentru a duce la îndeplinire munca instituţiei. Strategiile misiunii de control sunt: 1. Elaborarea unui plan anual de control care să mărească veniturile şi să aloce echipelor de control un număr potrivit de contribuabili în vederea efectuării controlului; 2. Selectarea contribuabililor în vederea controlului şi includerea acestora în planul de control; 3. Proiectarea planului de control şi selectarea contribuabililor luând în considerare: mărimea afacerii, amplasarea geografică, segmentul de piaţă, istoricul controalelor efectuate, informaţii de la terţe persoane; 4. Pregătirea controlorilor pentru a conduce controale complete şi profesionale care să determine stabilirea de diferenţe de impozite şi penalizări corecte; 5. Căutarea continua a căilor de îmbunătăţire a eficacităţii şi eficienţei muncii de control şi identificarea punctelor slabe ale programului de control şi corectarea acestora; 6. Punerea la cunoştinţa contribuabililor a obligaţiilor privind impozitele, de a ţine şi completa corect documentele financiar-contabile şi asistarea acestora când este necesar; 7. Recompensarea contribuabililor care completează în termen declaraţiile şi plătesc impozitul corect prin neselectarea lor pentru control. Planul trebuie realizat înainte de începerea anului calendaristic la sediul central al ministerului folosind datele de la birourile regionale. Planul trebuie să fie realist, să reflecte ceea ce este fezabil, luând în considerare numărul şi calitatea personalului de control care va fi solicitat să realizeze programul. Stabilirea unui program modest conduce la scăderea concentrării personalului de control cu privire la efectuarea unui volum rezonabil de muncă. Stabilirea unor scopuri înalte este, de asemenea, o problemă dacă nu sunt raţionale. De aceea, managementul de control este o sarcină foarte sensibilă, de a cântări cu atenţie şi apoi de a crea un plan de control care să fie respectat de echipa de lucru. Într-o administrare modernă a impozitării, datele trebuie să fie corelate cu rezultatele controalelor efectuate. Aceste informaţii vor fi utilizate pentru a stabili planurile obiective pentruviitor. Rentabilitatea controlului şi timpul folosit reprezintă doua elemente importante. Aceste cifre pot fi folosite pentru a calcula raporturile rentabilitate/cost şi a cunoaşte timpul necesar efectuării controlului pentru anumite categorii de contribuabili (mari, medii şi mici). Înainte ca inspectorul să-l convoace pe plătitorul de impozite sau să-l viziteze, aceasta trebuie să efectueze o analiză de precontrol care să cuprindă elementele interne cu privire la plătitorul de impozite, activitatea şi istoricul controalelor anterioare. Odată ce controlorul a strâns toate informaţiile pe care le-a putut obţine şi le-a studiat aceasta trebuie să pregătească controlul propriu-zis. Etapele controlului sunt următoarele: 45

a. Cercetarea problemelor. Aceasta înseamnă studierea legislaţiei, domeniile de activitate pe care le va soluţiona şi documentele pe care le va controla. b. Contactarea plătitorului de impozite. Inspectorul va transmite în scris sau prin alte mijloace de comunicare şi îl va informa că a fost selecţionat pentru control şi să pregătească documentele ce trebuie verificate, materialele, situaţiile care trebuiesc întocmite. De asemenea, trebuie desemnată persoana care reprezintă agentul economic pe parcursul controlului (administratorul societăţii, contabilul etc.) c. Efectuarea controlului propriu-zis şi întocmirea documentelor de control. Un rol deosebit în efectuarea controlului îl are controlul inopinat. În general, plătitorii de impozite învaţă despre obligaţiile lor de impozitare, dar corectitudinea este încă o problemă; de aceea inspectorii fac vizite neanunţate la sediul companiei sau la punctele de lucru ale acesteia. Această tehnică este folosită pentru a împiedica plătitorul de impozite să se pregătească în aşteptarea controlului. Contribuabilii pot ascunde de controlor documente sau active ale societăţii, contactarea acestuia pentru a-l preveni asupra controlului îl va ajuta să-şi aranjeze activele şi activitatea companiei în aşa fel încât acestea să fie conforme cu veniturile şi cheltuielile nereale inregistrate şi declarate. În multe ţări sistemul voluntar de impunere este nou şi se consideră că gradul de corectitudine este scăzut şi de aceea este folosită opţiunea controlului inopinat. Acesta poate fi utilizat şi în cazul în care există suspiciuni cu privire la corectitudinea plătitorilor de impozite şi taxe. Conform istoriei controalelor efectuate sau în cazul instrumentării unor sesizări au rezultat nereguli atât în ceea ce priveşte înregistrarea veniturilor, cât şi în privinţa deductibilităţii cheltuielilor. Controlorul care efectuează controlul inopinat trebuie să-şi planifice tehnica şi informaţiile pe care doreşte să le culeagă. Vizitele adiţionale în scopul observării în diferite situaţii şi în diferite condiţii sunt utile ca dovezi pentru inspector, dar înseamnă efort susţinut şi timp mai îndelungat. Daca inspectorul îşi planifică controlul cu chibzuinţă, el îşi poate îndeplini misiunea fără eforturi mari. El trebuie să pregătească o listă a lucrurilor pe care are nevoie să le observe, modul cum va proceda şi înregistrarea observaţiilor. Adiţional la controlul inopinat, o sarcină grea a muncii de control apare în momentul în care contribuabilul nu are documente contabile folositoare pentru reconstituirea veniturilor şi a profitului sau calculele efectuate de acesta nu sunt credibile. În acest caz inspectorul trebuie să-şi extindă propriile aptitudini de contabilitate şi să fie un bun investigator şi un comunicator abil. În prima fază controlorul va încerca să intervieveze contribuabilul pentru a obţine mai multe informaţii despre stilul de viaţă, cheltuielile efectuate pe parcursul perioadei. De multe ori

46

contribuabilul poate declara că banii pe care i-a cheltuit sau a făcut achiziţii sunt acumulaţi în anii precedenţi. În continuare sunt intervievaţi angajaţii întreprinderii, membrii familiei şi eventual terţe persoane cu care a avut legături de afaceri. În faza a doua se va verifica sediul de afaceri, punctele de lucru şi reşedinţa unde va culege informaţii despre: 

volumul cifrei de afaceri;



metodele de vânzare şi modul de înregistrare a acestora;



controalele interne; clienţii şi furnizorii importanţi;



modul de plată şi încasare a veniturilor;



nivelul de implicare a patronului în afaceri;



natura, calitatea şi mărimea amplasamentului;



echipamentele utilizate;



mărimea inventarului de mijloace fixe şi obiecte de inventar;



aspecte unice ale operaţiunii afacerii.

În faza a treia se va trece la controlul efectiv prin verificarea declaraţiilor de impunere depuse în anii anteriori şi compararea profiturilor obţinute. Daca profiturile sunt reduse de la un an la altul sunt indicii că există probleme. După verificarea declaraţiilor de impunere se va trece la reconstituirea veniturilor prin parcurgerea următoarelor etape: Etapa 1. Determinarea surselor şi a fondurilor. Aceasta implică întocmirea unei situaţii în care se vor prezenta toate veniturile cunoscute şi a cheltuielilor pe care le-a efectuat. Inspectorul va calcula ce cheltuieli a efectuat contribuabilul pentru nevoile personale şi ale familiei sale, cheltuieli pentru achiziţionarea de active, cheltuielile călătoriilor efectuate, cheltuielile de protocol, etc. Etapa 2. Determinarea valorii nete a întreprinderii. Aceasta depinde de abilitatea controlorului de a dovedi că contribuabilul a acumulat active adiţionale după punctul de început al perioadei controlate şi că acestea au fost plătite din sume ce provin din veniturile afacerii. Partea de cheltuieli trebuie să indice toţi banii cheltuiţi indiferent de natura cheltuielilor. Partea veniturilor trebuie să ia în considerare toate sumele disponibile ale contribuabilului (încasările, depozite bancare, alte venituri adiţionale). Când imaginea este completă, va concluziona dacă au fost raportate venituri comparabile cu cheltuielile. Dacă venitul net din afacere este mai mic decât partea cheltuielilor şi nu este explicat prin alte surse de finanţare, atunci sumele adiţionale reprezintă venituri nete adiţionale nedeclarate. Etapa 3. Verificarea depozitelor bancare. 47

Se vor verifica conturile de depozit, cât şi conturile personale şi vor fi comparate cu vânzările declarate. Daca depozitele depăşesc vânzările raportate, iar contribuabilul nu poate explica de unde provin banii, se va presupune că aceştia provin din afacere. Studii de caz privind determinarea veniturilor nedeclarate: A. La un service auto veniturile adiţionale se pot determina prin verificarea societăţilor de asigurări, plăţile efectuate de acestea pentru daune fiind încasare de atelierul de reparaţii. De asemenea, se pot verifica furnizorii de piese de schimb. B. Spălătoriile utilizează apă pentru curăţarea hainelor. Fiecare încărcătura de rufe foloseşte o cantitate fixă de apă. Factura companiei de apă va arăta cantitatea totală de apă folosită, iar prin aceasta se va determina numărul de încărcări de rufe spălate. Odată stabilite acestea pot fi calculate intrările totale. C. Un restaurant tip "fast-food" utilizează la fabricarea unui sortiment de mâncare, 200 grame dintr-o anumită cantitate de brânză. El comandă brânză de la un singur producător. Controlorul va verifica facturile de vânzare de la producător, determinând cantitatea de brânză achiziţionată (împărţind-o la cantitatea folosită pentru obţinerea sortimentului), se poate determina numărul de sortimente vândute, care vor fi comparate cu cele declarate. D. O societate de transport poate fi verificată prin citirea kilometrajului mijloacelor de transport. Se determină din documente distanţele efectuate pentru care s-au emis documente, diferenţa reprezentând curse efectuate fără a se emite documente. Se determină venitul pe kilometrul efectuat, se înmulţeşte cu diferenţa de kilometrii nejustificata cu documente şi se obţine venitul adiţional. Acestea sunt câteva exemple cum se pot reconstitui veniturile utilizând doar câteva informaţii. Controlorii pot genera multe astfel de formule pe măsura creşterii experienţei acestuia. Controlul se complica când nu se emit documente justificative pe tot parcursul procesului economic de la producător şi până la consumatorul final. B. Specializarea personalului din structura de control fiscal Specializarea personalului de execuţie se efectuează prin pregătiri adiţionale, atât în proceduri elementare, cât şi în subiecte mai avansate. Revizuirea cazurilor de control este o sursă bună de informaţie în învăţarea subiectelor ce trebuie acoperite în cursurile avansate de pregătire. În perioadele în care au loc implementări de noi legi sau proceduri, este util să aibă loc un seminar care să instruiască tot personalul asupra noului cod. De multe ori se întâmplă că publicul a fost informat asupra procedurilor de control, iar controlorii nu au fost informaţi în mod adecvat asupra acestora. Noua lege poate constitui o zonă unde mulţi contribuabili vor face greşeli datorită ignoranţei acestora, sau datorită intenţiei de a folosi vechea lege. 48

Pregătirea controlorilor va necesita să acopere o varietate de subiecte: 

legea fiscală;



tehnici de control;



proceduri pe care contribuabilii trebuie să le urmeze;



tratarea contribuabililor cu respect;



comportarea etică a controlorilor;



elaborarea documentelor de control.

Controlorul nu trebuie să îndeplinească sarcina unui contabil de a revizui conturile şi înregistrările companiei, el trebuie să joace rolul de investigator sau de detectiv care încearcă să scoată la lumina adevărul cu privire la veniturile plătitorilor de impozite care pot fi ascunse. Controlorul trebuie să identifice ceea ce este vital la problema respectivă şi să o înregistreze în documentele de lucru. Acesta examinează registrele agentului economic, dosarele istorice, revizuieşte informaţiile de la terţi daca îi sunt puse la dispoziţie, va încerca să înţeleagă natura afacerii şi să prognozeze posibilele probleme cu care se poate întâlni pe parcursul controlului. C. Eliminarea corupţiei Eliminarea corupţiei este elementul primordial în perfecţionarea controlului fiscal ca element de combatere a evaziunii fiscale. Corupţia, alături de incompetenţă, sunt elementele care favorizează creşterea evaziunii fiscale, între cele două componente existând o relaţie direct proporţională. Corupţia sau activitatea de corupere este o activitate umană destul de bine elaborată. Ea nu este supusa hazardului sau inconştientului, ci este o activitate raţională, responsabilă. Datorită corupţiei o societate involuează în întregul ei, înafara unui mănuchi de profitori, restul societăţii suportă costurile globale ale acestui fenomen, precum şi a evaziunii fiscale şi crimei organizate. Corupţia are cauze psihologice, istorice, sociale, politice, dar în principal o determinare economică. De aceea, unele ţări cunosc o perpetuare a fenomenului corupţiei şi involuţiei economico-sociale. Finanţarea corupţiei este asigurată în primul rând de stat de cei cu funcţii în structurile de stat care au responsabilităţi şi se lasă corupţi în detrimentul realizării sarcinilor de serviciu pentru care sunt retribuiţi. Aceştia folosesc timpul de muncă pentru care sunt plătiţi de la bugetul statului pentru a procura noi "resurse" necuvenite. O altă componentă a finanţării corupţiei o constituie pierderile suferite de societate ca urmare a incorectitudinii şi necinstei funcţionarilor publici şi celor care apelează la aceste servicii. Pierderile sunt mai mari decât evaziunea fiscală produsă prin corupţie. Ea se manifestă prin înlocuirea alocării de resurse prin mecanismele puse 49

la dispoziţie de piaţă, care sunt mai puţin distorsionate, cu alocarea prin mecanismul corupţiei care sfidează legile economiei de piaţă. Piaţa corupţiei este limitată şi închisă, în ea nu au acces decât agenţii ce dispun de anumite motivaţii şi resurse, precum şi o înclinaţie spre imoralitate. Activitatea de corupere este strâns legată de coexistenţa sectorului public şi a celui privat. Cu cât întinderea sectorului public este mai mare cu atât corupţia este mai accentuată. Raţionamentul existentei corupţiei constă în dorinţa de a obţine câştiguri cât mai mari a celor care participă la actul de corupţie, dorinţa care este cu atât mai mare cu cât discrepanţa dintre veniturile funcţionarilor (mici) şi a celor care recurg la corupţie (mult mai mari) sunt importante, precum şi cu cât lipsa de moralitate a societăţii este mai pronunţată. Deşi corupţia apare ca desfăşurată, în general, de persoane fizice care au acces la putere, nu de multe ori cea interesată de organizarea sa este puterea politică. Lupta împotriva corupţiei ca pârghie de combatere a evaziunii fiscale trebuie dusă de către guvern, dar şi de oameni de afaceri şi persoanele cinstite care îşi văd afacerile ca fiind speranţe pentru o viaţă mai buna şi pentru ceilalţi. În primul rând trebuie acţionat asupra cauzelor care o generează şi o perpetuează. Aceasta presupune: 1. Selecţionarea şi perfecţionarea personalului pe baza de competenţă; 2. Salarizarea motivantă a personalului din activitatea de control fiscal prin acordarea de retribuţii decente, premii, avantaje în natură, autoturism şi telefon de serviciu, concedii gratuite; 3. Protejarea funcţionarilor şi a familiilor acestora împotriva pericolelor la care se expun prin activitatea de control; 4. Promovarea în funcţii de conducere a unor profesionişti în domeniu; 5. Libertatea de decizie în acţiunile pe care le desfăşoară şi neimplicarea politicului în activitatea acestora; 6. Alocare de sume importante de la bugetul statului pentru combaterea evaziunii fiscale (echipamente tehnologice, culegerea de informaţii, publicaţii de specialitate etc.); 7. Pedepsirea celor care se fac vinovaţi de acte de corupţie indiferent de poziţia pe care o deţin. Având în vedere că în activitatea de control este şi o parte necuantificabila a controlului fiscal, mulţi agenţi economici se conformează voluntar legilor fiscale tocmai datorită existentei organelor de control. De gradul mai mic sau inexistenţa corupţiei în rândul organelor de control depinde şi conformarea voluntară a agenţilor economici. În condiţiile în care frecvenţa controalelor fiscale joacă un rol determinant în atenuarea fraudei, iar un control meticulos al fiecărui impozit nu se justifică (şi nici nu este posibil de 50

realizat) prin costul acestuia, care ar putea depăşi veniturile aşteptate, s-a căutat, în această lucrare, identificarea unei anumite combinaţii între frecvenţa controalelor fiscale şi ratele de penalizare, care să aibă un efect descurajator asupra unui posibil evazionist. Rezultatul la care s-a ajuns este că la o anumită probabilitate de detectare a evaziunii fiscale (dată de frecvenţa controalelor fiscale) (p), rata minimă de penalizare (a), trebuie să fie egală cu (1/p) – 1, astfel încât sistemul de penalităţi să acţioneze ca factor de descurajare a evaziunii fiscale. Din relaţia de mai sus reiese că decizia de sustragere ilegală de la plata impozitelor este dependentă, doar, de probabilitatea de detectare a evaziunii şi de rata amenzilor aplicate, nu şi de rata de impozitare. Într-adevăr, pare logic să se afirme că, pentru un contribuabil fără aversiune faţă de risc, pe care nu-l interesează natura veniturilor obţinute şi nici oprobiul public sau eticheta dobândită în cazul descoperirii, cele două variabile sunt foarte importante, indiferent de rata de impozitare: - probabilitatea de detectare care trebuie, în acest caz, să fie foarte scăzută, şi - rata amenzii aplicate, care, de asemenea, trebuie să fie foarte scăzută pentru a incita la evaziune fiscală ilegală. Modelul prezentat mai sus s-a bazat pe presupunerea că inspectorii fiscali sunt persoane integre şi înregistrează în rapoartele lor toate încălcările legislaţiei fiscale constatate. Într-un mediu corupt decizia (obiectivă) de evaziune este dependentă de următoarele variabile: - probabilitatea de detectare (p), dată de frecvenţa inspecţiilor fiscale; - rata amenzii (a) aplicate, calculată ca raport între suma amenzii aplicate şi suma impozitului sustras; - rata mitei (m), calculată ca raport între suma mitei plătite şi suma impozitului şi a amenzii datorate; - probabilitatea ca inspectorul fiscal să fie coruptibil (s), dată de ponderea acestora în totalul inspectorilor fiscali. În privinţa ratei de penalizare trebuie spus că nivelurile extrem de reduse ale acesteia nu pot contribui, în nici un caz la descurajarea practicilor evazioniste, dar, pe de altă parte nici nivelurile prea ridicate ale acesteia nu vor avea un efect pozitiv în atragerea şi colectarea de venituri suplimentare la buget pe considerentul că ratele de penalizare care depăşesc un anumit nivel, care poate fi considerat optim, pot conduce la creşterea nivelului corupţiei în rândul inspectorilor fiscali şi pe această cale la reducerea veniturilor atrase la bugetul public şi la perpetuarea fenomenului evaziunii fiscale, în acest sens fiind foarte importantă corelarea nivelului sancţiunilor cu nivelul de recompensare al inspectorilor fiscali. 51

2.2. Administrarea fiscală - instrument de eficientizare a activităţii Sistemului Fiscal autohton Scopul politicii fiscale constă în elaborarea şi luarea deciziilor în gestionarea sistemului de impozitare. Acest scop, poate fi atins prin coordonarea proceselor economice pentru crearea condiţiilor de dezvoltare a economiei, în ansamblu, atât pe termen scurt, cât şi în perspectivă. În acest context, deosebim strategia fiscală şi tactica fiscală. Strategia fiscală relevă o metodă de prognozare fiscală a perspectivei Serviciului fiscal, prin care se delimitează „plusurile” şi „minusurile” executării părţii de venituri fiscale ale bugetului şi se determină unele tendinţe generale de dezvoltare economică. În procesul de elaborare a strategiei fiscale, se urmăreşte soluţionarea unor probleme de ordin:  economic, prin asigurarea unui ritm dinamic de creştere economică, lichidarea  disproporţiilor dezvoltării, depăşirea proceselor inflaţioniste;  social, care vizează redistribuirea venitului naţional (VN) în interesul anumitor grupuri sociale prin stimularea majorării profitului şi nepermiterea diminuării veniturilor populaţiei.  fiscal, având drept scop final majorarea veniturilor statului;  internaţional, care vizează stabilirea relaţiilor economice cu alte state, lichidarea problemei privind dubla impunere a veniturilor, dezvoltarea şi stimularea activităţii de export. Tactica fiscală denotă un complex de acţiuni practice ale organelor abilitate ale puterii de stat efectuate în procesul elaborării unor decizii de ordin fiscal pentru anul curent. Sistemul fiscal este creat în concordanţă cu structura social-politică a societăţii, tipul statului, obiectivele acestuia, scopul final acceptat şi politica economică realizată. Mecanismul fiscal reprezintă totalitatea normelor organizatorico-juridice, a metodelor şi formelor administrării sistemului fiscal prin intermediul instrumentelor specifice. Acesta contribuie la stabilirea unui echilibru între interesele corporative ale statului şi interesele agenţilor economici. În gestionarea mecanismului fiscal, statul urmăreşte câteva direcţii de bază: • formarea sistemului fiscal al statului prin stabilirea şi introducerea impozitelor şi deteminarea corelaţiei dintre aceste impozite (armonizarea sistemului fiscal); • delimitarea atribuţiilor organelor de stat în domeniul impozitării şi distribuirea împuternicirilor în sfera dată; • formarea unui sistem de organe fiscale specializate şi asigurarea funcţionalităţii lor; • organizarea şi efectuarea controlului fiscal privind respectarea legislaţiei fiscale; 52

• realizarea procesului de colectare a impozitelor; • sancţionarea celor care nu-şi îndeplinesc obligaţiile fiscale. Mecanismul fiscal include nu numai formele şi metodele de organizare a relaţiilor fiscale, dar şi definirea lor din punct de vedere calitativ şi cantitativ. Elemente ale mecanismului fiscal, care au parametri calitativi, se consideră eficienţa reglementării fiscale, influenţa impozitelor asupra activităţii economice, în ansamblu, şi asupra politicii investiţionale ş.a. Cele mai mobile şi elastice elemente ale mecanismului fiscal se consideră cele care au parametri cantitativi, deoarece ei, cel mai des, sunt modificaţi şi corectaţi. Mecanismul fiscal este un domeniu de cercetare a teoriei fiscale, care îl tratează ca pe o categorie economică şi un proces obiectiv necesar de gestionare a relaţiilor de redistribuire a produsului intern brut. Funcţionarea eficientă a mecanismului fiscal depinde de combinarea corectă a tuturor elementelor lui. Astfel, putem delimita trei elemente funcţionale ale mecanismului fiscal: planificarea şi prognozarea fiscală, reglementarea fiscală şi administrarea fiscală. Planificarea şi prognozarea fiscală reprezintă elementele principale ale procesului de gestiune fiscală. Problema de bază a planificării şi prognozării fiscale constă în asigurarea parametrilor calitativi şi cantitativi ai bugetului, reieşind din concepţia fiscală elaborată şi aprobată. Această sarcină se înfăptuieşte atât pentru un an fiscal (planificarea fiscală), cât şi pentru o perioadă mai îndelungată (prognozarea fiscală). Planificarea fiscală este o parte componentă a procesului bugetar, întrucât se bazează pe aceeaşi informaţie. Obiectivele planificării fiscale poartă un caracter conceptual şi calitativ. În multe ţări, elaborarea prognozelor fiscale pentru perspectiva apropiată include:  evaluarea veniturilor proprietăţii administrativ-teritoriale, a necesităţilor tehnice de reînnoire a domeniilor de specializare a raionului, a bazei de resurse a raionului, participarea teritoriului la operaţiile de import-export ş.a. 

prognozarea volumului încasărilor fiscale luând în consideraţie ritmul creşterii economice a unităţilor administrativ-teritoriale.

 stabilirea mărimii deficitului bugetar, a nivelului inflaţiei, a indicatorilor de piaţă. Pentru elaborarea şi funcţionarea reuşită a sistemului planificării fiscale, este necesară crearea următoarelor premise:  de cadru, adică acordul conducerii să realizeze funcţiile planificării fiscale pe baza scopurilor bine determinate, precum şi a principiilor de management;  organizaţionale, adică capacitatea organizării sistemului planificării fiscale; 53

 informaţionale, care presupun prezenţa tehnicii necesare pentru colectarea, prelucrarea şi transmiterea informaţiei. Reglementarea fiscală poate fi considerată proces al elaborării detaliate a metodelor de realizare a planurilor fiscale, formarea şi implementarea noilor regimuri fiscale sau corectarea celor existente, orientarea spre realizarea funcţiilor fiscale, de reglare şi sociale, care şi-au găsit reflectarea cantitativă şi calitativă în sarcinile politicii bugetar-fiscale, obiectivele direcţionate şi concepţia fiscală pentru o perioadă anumită. Reglementarea fiscală reprezintă unul din elementele mobile ale mecanismului fiscal şi sectorului managementului fiscal de stat. Baza reglementării fiscale o constituie sistemul măsurilor economice de intervenţie operativă în executarea obligaţiilor fiscale. Metodele reglementării fiscale, ştiinţific argumentate, constituie elementul component al concepţiei fiscal a statului. Reglementarea fiscală este cea mai complicată componentă a relaţiilor juridice fiscale, deoarece, în cadrul lor, se intersectează interesele economice ale statului şi ale agenţilor economici. Conţinutul şi scopul reglementării fiscale sunt determinate de funcţia de reglare a sistemului fiscal, de unde reiese necesitatea obiectivă a acestui proces, iar rezultatul lui depinde de corectitudinea metodelor utilizate şi starea economică reală. În funcţie de scopul urmărit şi domeniul de aplicare a metodelor de reglementare fiscală, pot fi delimitate trei domenii interdependente: - metodele echilibrării bugetar-fiscale; - sistemul înlesnirilor şi preferinţelor fiscale; - sistemul sancţiunilor fiscale. În Republica Moldova, reglementarea fiscală a veniturilor bugetare se efectuează prin diferite metode, urmărind scopul echilibrării veniturilor şi cheltuielilor bugetare. Diversitatea metodelor de reglementare fiscală este determinată de proprietăţile impozitului concret, precum şi de problemele ce apar la elaborarea bugetului. Astfel, unele impozite sunt întărite după anumite verigi ale sistemului bugetar în întregime, altele – doar parţial sunt prelevate într-un buget sau altul. Cu acest scop, în Legea bugetului, sunt stabilite normele defalcărilor fiscale de la suma veniturilor regularizatoare. Cotele prelevărilor fiscale, la bugetele de toate nivelele, sunt stabilite în funcţie de particularităţile bugetului format şi politicii bugetar-fiscale a bugetului superior. Administrarea fiscală reprezintă activitatea organelor de stat împuternicite şi responsabile de asigurarea colectării depline şi la termen a impozitelor şi taxelor, a penalităţilor şi amenzilor 54

în bugetele de toate nivelurile, precum şi de efectuarea acţiunilor de urmărire penală în caz de existenţă a unor circumstanţe ce atestă comiterea infracţiunilor fiscale vezi (art. 9 din CF al RM). Administrarea fiscală presupune o activitate foarte vastă, care cuprinde toate acţiunile desfăşurate în vederea aplicării legislaţiei fiscale, din momentul adoptării acesteia. Scopul de bază al administrării fiscale este colectarea sumei corecte a impozitelor datorate bugetului public cu minimum de cheltuieli atât pentru administraţie, cât şi pentru contribuabili. Pornind de la scopul administrării fiscale, putem concluziona că administrarea fiscală, în sens restrâns, constituie un instrument, care, în final, determină succesul sau insuccesul politicii fiscale a statului. Astfel, în sens larg, administrarea fiscală reprezintă un mecanism complex de gestionare de către stat a relaţiilor fiscale. Termenul „administrare fiscală” are un sens foarte larg, cuprinzând următoarele domenii: 

principiile organizării sistemului fiscal;



atribuţiile organelor puterii de stat de diferite nivele în reglarea relaţiilor fiscale;



definirea noţiunilor de bază, utilizate în legislaţia fiscală;



procedurile de efectuare a controlului fiscal;



răspunderea pentru încălcarea legislaţiei fiscale;



procedurile de contestare a hotărârilor şi acţiunilor organelor fiscale etc.

Din punct de vedere metodologic, administrarea fiscală poate fi organizată în conformitate cu două principii de bază: principiul funcţionalităţii şi principiul specializării – pe tipuri de obligaţii fiscale. Pornind de la principiul funcţionalităţii, distingem două funcţii ale administrării fiscale: funcţia normativă, care se realizează, de obicei, la nivel naţional şi funcţia operativă, asociată nemijlocit cu activitatea contribuabililor. Funcţiile normative sunt bazate pe sarcina fundamentală a administrării fiscale, şi anume interpretarea şi aplicarea legislaţiei fiscale şi a altor acte normative în vigoare. Aceste funcţii sunt destinate soluţionării problemelor referitoare la asigurarea funcţionalităţii organizării activităţii în organele fiscale, la implementarea metodelor de administrare fiscală, necesare pentru garantarea eficienţei maxime a sistemului operaţional. Funcţiile operative se referă, în principal, la activitatea privitoare la încasarea efectivă a obligaţiilor fiscale. Aceste funcţii contribuie la stabilirea relaţiilor dintre organele fiscale şi contribuabili, determănând nivelul îndeplinirii benevole a obligaţiilor fiscale de către subiecţii impunerii. Funcţiile operative sunt legate de asigurarea evidenţei contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale, efectuarea controalelor fiscale, popularizarea legislaţiei fiscale ş.a.

55

În conformitate cu principiul specializării, distingem funcţii de bază şi funcţii complementare ale administrării fiscale. Funcţiile de bază presupun înregistrarea şi evidenţa contribuabililor, verificarea fiscal curentă şi controlul fiscal. Funcţia de înregistrare şi evidenţă reprezintă baza tuturor relaţiilor dintre organele fiscale şi contribuabili. Prin intermediul acestei funcţii, se ţine evidenţa sistematică şi completă a tuturor subiecţilor impunerii şi a obligaţiilor fiscale achitate sau care urmează a fi achitate de către aceştia. Funcţia de verificare curentă determină starea actuală a nivelului de respectare a disciplinei fiscale în vederea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale şi prezentării la timp a acestora. Funcţiile complemenetare creează baza pentru îndeplinirea funcţiilor de bază. Din categoria funcţiilor complementare fac parte: o

funcţia legislativă, care constă în asigurarea corectitudinii aplicării

prevederilor legislaţiei fiscale atât de către contribuabili, cât şi de către funcţionarii fiscali. Funcţia dată mai include şi răspunsurile la scrisorile şi interpelările cotribuabililor, participarea la elaborarea proiectelor de lege cu privire la modificarea legislaţiei fiscale ş.a.; o

funcţia de cadru, care constă în gestionarea cadrelor în cadrul organelor

fiscale. Aceasta este una din funcţiile cele mai importante ale administrării fiscale, deoarece de profesionalismul funcţionarilor fiscali depinde eficienţa administrării fiscale; o

funcţia de informare a contribuabililor, care este îndeplinită de secţiile de

popularizare a legislaţiei fiscale; o

funcţia de asigurare informaţională, care constituie, în prezent, cea mai

importantă funcţie complementară. Elaborarea sistemelor automatizate de stocare şi prelucrare a informaţiei reprezintă un atribut obligatoriu al funcţionării eficiente a mecanismului de administrare fiscală. În practică, însă, deseori, se întâlnesc structuri organizaţionale de tip combinat, care au o structură preponderent funcţională, dar cu o anumită specializare pe tipuri de impozite sau structuri specializate, însă cu evidenţierea unor subdiviziuni funcţionale separate. Organizarea administrării fiscale presupune o activitate complexă, inclusiv asigurarea serviciilor din partea organelor cu atribuţii de administrare fiscală, care ar satisface necesităţile societăţii în colectarea eficientă a impozitelor şi taxelor. Pe de o parte, funcţiile administrării fiscale sunt direcţionate spre stabilirea obiectivelor fiscale, alegerea mijloacelor de realizare a acestor obiective, motivarea, coordonarea şi controlul activităţii organelor cu atribuţie de administrare fiscală. 56

Pe de altă parte, funcţiile administrării fiscale sunt direcţionate spre atragerea şi stimularea contribuabililor pentru stingerea obligaţiilor fiscale şi colaborarea continuă cu reprezentanţii oficiali. Activitatea Serviciului fiscal este orientată spre administrarea relaţiilor fiscale la macronivel şi la micronivel. Administrarea fiscală la macronivel indică un ansamblu de acţiuni argumentate ştiinţific şi economic ale organelor abilitate ale puterii de stat, orientate spre asigurarea deplină şi la timp a bugetelor de toate nivelele cu venituri fiscale, care presupun nu numai executarea automată a legislaţiei fiscale, ci şi perfecţionarea ei. La nivelul economiei naţionale, se pot delimita următoarele sarcini ale administrării fiscale:  constituirea fondurilor de resurse financiare ale statului prin intermediul mobilizării încasărilor fiscale;  repartizarea optimă a resurselor fiscale între verigile sistemului bugetar;  elaborarea unor programe şi strategii, pe termen scurt şi lung, de asigurare deplină şi la timp a bugetului cu venituri fiscale atât planificate, cât şi lichidarea restanţelor fiscale existente. Administrarea fiscală la micronivel (în organele fiscale) constă în respectarea strictă a structurii ierarhice şi delimitarea concretă a funcţiilor la diferite nivele ale conducerii în organelle cu atribuţii de administrare fiscală. Sarcinile specifice ale administrării fiscale la micronivel sunt: •

determinarea gradului de participare a persoanelor fizice şi juridice la

constituirea resurselor financiare ale statului, pentru a nu afecta simţitor activitatea lor economică şi nu a prejudicia bugetul statului; •

stabilirea cotelor de impozitare şi determinarea bazei impozabile pornind

de la argumentări ştiinţifice; •

efectuarea controlului asupra plenitudinii încasărilor fiscale şi pedepsirea

contribuabililor care se eschivează de la plata impozitelor. Practica mondială atestă că realizarea misiunii organelor fiscale necesită organizarea tipologic diversificată a structurii acestora şi menţinerea unui grad corespunzător de descentralizare fiscală, care ar permite utilizarea unor mecanisme de coordonare a activităţii aparatului fiscal. Astfel, proiectarea organizatorică a structurii organelor fiscale existente trebuie să admită o alternativă şi să se bazeze pe modernizarea treptată a regulilor, normelor, valorilor şi mecanismelor de funcţionare. 57

Indiferent de scopul urmărit, misiunea organelor fiscale este colectarea volumului maxim de resurse financiare cu minimum de cheltuieli, ţinând cont de presiunea fiscală asupra contribuabililor. Organizarea incorectă a administrării fiscale duce la apariţia fenomenului de evaziune fiscală, care prezintă un pericol social considerabil. În primul rând, statul primeşte mai puţine mijloace bugetare, fapt ce creează dificultăţi pentru finanţarea programelor de stat. În al doilea rând, contribuabilii care nu-şi îndeplinesc obligaţiile fiscale se situează în condiţii mai favorabile, faţă de cei disciplinaţi din punct de vedere fiscal în condiţiile concurenţei. În situaţia cînd nu sunt pedepsiţi la nivelul corespunzător, ei îi pot determina, prin acţiunile lor, pe alţi agenţi economici să se eschiveze de la plata impozitelor. În al treilea rând, pentru a acoperi pierderile provocate de fenomenul de evaziune fiscală şi a acumula resursele financiare necesare, statul recurge la introducerea unor noi impozite, sporirea cotelor la impozitele existente sau majorarea bazei de calcul la unele impozite. Astfel, consecinţele fenomenului de evaziune fiscal sunt suportate, în final, de acei agenţi economici, care îşi onorează conştiincios obligaţiile fiscale. Organizarea administrării fiscale, în majoritatea statelor dezvoltate, este axată pe atingerea unor obiective, cum ar fi: �minimizarea raportului dintre cheltuielile operaţionale de administrare şi încasările fiscale; � reducerea restanţelor la impozite şi taxe; � sporirea calităţii serviciilor acordate contribuabililor de către organele fiscale; � reducerea numărului de funcţionari fiscali; � automatizarea la maximum a procesului de administrare fiscală. Experienţa statelor dezvoltate arată că, pentru organizarea eficientă a procesului de administrare fiscală, este necesar ca, în intervale de timp strict determinate, să fie prelucrate volume mari de informaţie. Asigurarea informaţională trebuie să fie la nivelul cuvenit atât în organul fiscal de bază, cât şi în organele fiscale teritoriale, iar pentru desfăşurarea eficientă a procesului de lucru, în ansamblu, trebuie să existe un mecanism de conlucrare continuă a acestor structuri. În statele din spaţiul postsovietic, din care face parte şi Republica Moldova, administrarea fiscală se bazează pe următoarele principii: � perfecţionarea normelor şi codificarea regulilor ce reglementează activitatea organelor fiscale şi a contribuabililor; � perfecţionarea structurii organizatorice a aparatului fiscal; 58

� organizarea lucrului cu contribuabilii în vederea informării acestora despre particularităţile legislaţiei fiscale; � dezvoltarea tehnologiilor informaţionale de administrare fiscală; � unificarea prevederilor acordurilor privind evitarea dublei impuneri; � prevenirea şi combaterea fenomenului de evaziune fiscală. În Republica Moldova, administrarea fiscală se bazează, în mare măsură, pe practica altor state, mai ales a celor dezvoltate, cu adaptarea sistemului de administrare la condiţiile economice existente la etapa actuală. Obiectivele politicii de administrare fiscală, în Republica Moldova, pe anii 2008 – 2012, sunt orientate spre eficientizarea administrării fiscale si a managementului fiscal şi rezultă din Strategia de dezvoltare a Serviciului Fiscal de Stat pe anii 2006 – 2012. Direcţiile strategice de dezvoltare a Serviciului Fiscal de Stat sunt: 1. Consolidarea funcţională şi structurală a Serviciului Fiscal de Stat; 2. Consolidarea resurselor umane; 3. Ridicarea nivelului de deservire a contribuabililor şi lărgirea spectrului de servicii acordate; 4. Perfecţionarea procedurilor fiscale; 5. Dezvoltarea tehnologiilor informaţionale. Elaborarea măsurilor de ordin tactic presupune soluţionarea unor probleme curente concrete şi executarea deplină şi la timp a bugetelor de toate nivelurile. 2.3. Tendinţe de optimzare a Sistemului Fiscal de Stat în Republica Moldova Unul din obiectivele majore ale Serviciului Fiscal de Stat rămîne a fi asigurarea părţii de venituri la plăţile administrate de organele fiscale. Executarea sarcinii de venituri la Bugetul Public Naţional a fost asigurată necătînd la embargoul stabilit de către Federaţia Rusă la importul vinurilor fabricate în Republica Moldova, condiţiile climaterice nefavorabile pentru dezvoltarea agriculturii, atitudinea unor contribuabili faţă de obligaţiile fiscale, după aprobarea Legii cu privire la legalizarea capitalului şi amnistia fiscală, alegerile locale. În aceste condiţii, creşterea veniturilor se datorează, în primul rînd, tendinţelor obiective de creştere a economiei naţionale, stabilităţii consecvente a politicii bugetar-fiscale, majorării responsabilităţilor şi eticii contribuabililor, dar nu şi fără eforturile colaboratorilor Serviciului Fiscal de Stat, întreprinse întru perfecţionarea procedeelor de administrare fiscală, şi monitorizarea în permanenţă a procesului de colectare a impozitelor. 59

Pe parcursul anului 2008, în mod deosebit, s-a acordat atenţie procesului de educare a contribuabililor în spiritul onorării benevole a obligaţiilor fiscale, fiind tipărite 478 de materiale în presa periodică, 31 de informaţii au fost difuzate la televiziune, precum şi 33 de emisiuni la posturile de radio. De către birourile de consultaţii din cadrul inspectoratelor fiscale teritoriale au fost acordate circa 61 mii de consultaţii. Au fost organizate 1180 de seminare cu contribuabilii privind popularizarea legislaţiei fiscale. Datorită acţiunilor de informare şi măsurilor de administrare întreprinse în anul 2008, gradul de conformare a agenţilor economici la achitarea obligaţiei fiscale declarate în anul 2008 la bugetul public naţional a constituit 96,4%. Conform sondajului contribuabililor, în anul 2008 a crescut calitatea serviciilor prestate de funcţionarii fiscali, de la 43,7% pînă la 55,9%; s-au micşorat cazurile de tratare a contribuabililor cu indiferenţă de la 63,6% pînă la 49,3%, în schimb a crescut numărul contribuabililor care consideră că asupra imaginii Serviciului Fiscal de Stat influenţează „birocratismul”, de la 16,6% pînă la 26,7%. Acest rezultat încă odată ne indică asupra necesităţii revizuirii modului de activitate a fiecărui angajat din cadrul SFS. În anul 2008 s-au pus accente pe aplicarea unor proceduri fiscale noi, aşa ca : • au fost introduse noi modalităţi de înregistrare în calitate de plătitor TVA, a fost modificat pragul cunoscut de înregistrare obligatorie ca contribuabil TVA; • a fost elaborat proiectul noului regulament cu privire la restituirea TVA, care specifică simplificarea procedurii de restituire ; • în vederea prevenirii evaziunilor fiscale, în conformitate cu modificările operate la Codul fiscal „timbrele de acciz” pentru mărfurile supuse accizelor, au fost substituite cu „Timbrele de acciz. Marca comercială de stat”. • au fost elaborate şi aprobate: - Regulamentul privind evidenţa, calcularea uzurii în scopuri fiscale; - Regulamentul cu privire la procedura de încheiere, acţiune şi rezoluţiune a Acordului privind scutirea de plata impozitului pe venit conform prevederilor art.492 alin. (1) şi (2) din Codul Fiscal. • a fost ordonat procesul de efectuare a vizitelor fiscale consultative prin elaborarea Regulamentului respectiv. • în conformitate cu modificările şi completările operate la Codul Fiscal, a fost aprobat un sistem de sancţionare mai transparent, comasând un şir de amenzi cu majorarea cuantumului acestora. • a fost elaborat şi prezentat spre aprobare Guvernului proiectul hotărîrii „Cu privire la concursurile pentru stimularea contribuabililor”, prin care s-a propus aprobarea 60

modului de organizare a concursurilor pentru stimularea contribuabililor, precum şi a unui şir de măsuri necesare desfăşurării acestor concursuri. • în scopul simplificării procesului de onorare a obligaţiilor fiscale, au fost unificate dările de seamă pentru o anumită categorie de contribuabili, schimbat termenul de prezentare al calculului impozitului pe bunurile imobiliare, modificată modalitatea de calculare a taxei pentru apă. Întru perfecţionarea legislaţiei fiscale, pe parcursul anului 2008, Inspectoratul Fiscal Principal de Stat a elaborat 42 de proiecte de acte legislative şi normative, în partea ce ţine de Serviciul Fiscal, doar 5 din ele fiind respinse de organele legislative, iar 13, în prezent, se află la examinare şi aprobare în organele de competenţă. În anul 2008 a fost implementat SIA „Cadastrul fiscal” la nivel de municipii şi oraşe pentru apartamente şi casele individuale de locuit, care a permis trecerea de la evidenţa manuală a subiecţilor şi obiectelor impunerii la o evidenţă automatizată. Un alt proiect semnificativ al Serviciului Fiscal, realizat în comun cu PNUD este crearea SIA „e-Declaraţii”. Acest sistem este venit să ofere o metodă alternativă de prezentare a dărilor de seamă fiscale, alta decât cea pe suport de hârtie, şi anume în mod electronic cu aplicarea semnăturii digitale. Proiectul respectiv constituie un pas marcant în facilitarea lucrului desfăşurat cu contribuabilii, precum şi în cîştigul încrederii acestora. Pe parcursul anului 2008, s-au desfăşurat lucrările de elaborare, testare şi de calificare a tuturor funcţiilor de bază ale sistemului, cât şi a ciclului de viaţă a dărilor de seamă fiscale. La etapa actuală se definitivează integrarea cu Sistemul Informaţional al Serviciului Fiscal şi lucrările de interacţiune cu Centrul de Telecomunicaţii Speciale. Printre priorităţile Serviciului Fiscal de Stat se înscriu şi acţiunile de contracarare a evaziunilor fiscale. În condiţiile Legii nr.111 privind amnistia fiscală, în schimbul controalelor documentare clasice, Serviciul Fiscal de Stat s-a orientat eforturile întru monitorizarea sistematică a activităţii agenţilor economici cu risc sporit de evaziuni fiscale, prevenirea şi curmarea fraudelor fiscale la stadia incipientă. Astfel, au fost efectuate 16400 controale operative şi 11 mii vizite fiscale. Au avut efect considerabil noile măsuri administrative iniţiate în anul 2006 şi continuate în 2007 şi 2008, şi anume instituirea posturilor fiscale periodice la diverşi contribuabili. Pe parcursul perioadei menţionate, au fost instituite 253 de posturi fiscale la contribuabilii ce dispun de depozite angro, restaurante, hale de carne, întreprinderi ce comercializează băuturi alcoolice, magazine de tehnică. În perioada activităţii posturilor fiscale, s-au înregistrat majorări considerabile a cifrei de afaceri a agenţilor economici respectivi. 61

În anul 2008 în Inspectoratul Fiscal Principal de Stat au fost înaintate 109 contestaţii de către contribuabili, dintre care 23 au fost satisfăcute. Aprecierea corectă a acţiunilor agenţilor economici de către Serviciul Fiscal este confirmată prin faptul că ponderea dosarelor judiciare finisate în favoarea Serviciului a constituit 95% din numărul total de acţiuni examinate. Astfel, în scopul ridicării eficienţei selectării contribuabililor pentru control în baza factorilor de risc, în anul 2008 a continuat procesul de perfecţionare a procedeelor de control, fiind elaborate trei criterii de risc noi, ce urmează a fi testate şi implementate la selectarea agenţilor economici pentru control. În conformitate cu prevederile Planului Preliminar de Ţară al Republicii Moldova în cadrul Programului SUA „Provocările Mileniului”, în cadrul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat a fost creată o nouă subdiviziune structurală de prevenire a fraudelor fiscale şi relaţii cu organele de drept - „Secţia antifraudă fiscală”, care are drept scop eficientizarea activităţii în vederea combaterii fraudei fiscale şi colaborarea cu alte instituţii abilitate. În perioada anului precedent, către organele de urmărire penală s-au transmis 494 materiale privind acuzarea contribuabililor pentru cazurile de evaziune fiscală, din ele fiind intentate doar 33 proceduri penale. În aşa condiţii, a devenit certă necesitatea punerii accentului pe calitatea materialelor perfectate şi înaintate organelor de drept, şi nu pe numărul acestora. Odată cu crearea noii subdiviziuni, s-a consolidat şi îmbunătăţit coordonarea acţiunilor între Serviciul Fiscal de Stat şi organele de drept, prin stabilirea mecanismului de perfectare şi transmitere a materialelor în organele de drept, pe care suma încălcărilor depăşeşte 500 mii lei. Astfel, din 10 materiale remise organelor de drept, prin intermediul secţiei respective, pe 7 au fost intentate proceduri penale, iar 3 sunt în stare de examinare. Totodată, au fost depistate noi scheme de fraudă fiscală, cum ar fi: •

Vînzarea nedocumentată contra numerar a mărfurilor la valoarea reală, cu

reflectarea în evidenţă la preţ semnificativ mai mic decît valoarea de piaţă; •

Implicarea deţinătorilor de patentă, prin intermediul cărora importatorii şi

intermediarii în circuitul citricilor, cărnii şi peştelui de import, se eschivează de la calcularea şi achitarea obligaţiilor fiscale faţă de buget; •

Racolarea, în scheme de evaziune fiscală a tineretului, punându-se accent pe

faptul că tinerii nu conştientizează totalitatea consecinţelor ce pot să se răsfrângă ca urmare a înregistrării pe numele acestora a unor întreprinderi „fantome”. •

Anularea sau micşorarea din maşina de casă şi control a livrărilor efectuate de

unele magazine ce comercializează mărfuri electrocasnice. În acest sens au fost instituite posturi fiscale, ce au permis de a scoate la iveală nedeclararea volumului întreg de livrări, necătînd la faptul că, tuturor consumatorilor li se eliberează bon fiscal. 62

Concomitent, s-a înăsprit verificarea plătitorilor TVA în scopul: •

Reducerii posibilităţilor de înregistrare ca plătitori de TVA a întreprinderilor ce

preconizează activitate fictivă. Pe parcursul anului 2008, a fost anulată înregistrarea ca plătitori TVA la 1126 de agenţi economici. Neadmiterea înregistrării unor astfel de întreprinderi, determină curmarea activităţii întreprinderilor delicvente încă de la momentul formării acestora. O prioritate în activitatea organelor fiscale rămîne a fi lărgirea bazei impozabile. În această direcţie s-au iniţiat măsuri de perspectivă fiind organizată inventarierea şi luarea la evidenţă a tuturor obiectelor de comerţ şi prestări servicii. Pînă la finele anului 2008, au fost verificaţi 39292 agenţi economici din republică care dispun de 52955 subdiviziuni. Concomitent, către data de 1 ianuarie 2011, a fost finalizat procesul de resigilare a maşinilor de casă şi control, prin înlocuirea sigiliilor existente cu sigilii sub formă de etichete adezive cu însemne de protecţie, în scopul

evitării accesului nesancţionat la elementele

maşinilor de casă şi control, precum şi întru luarea la evidenţă a acestor aparate. În condiţiile Legii nr.111-XVI din 27.04.2007 activitatea SFS în anul 2007 a fost reorientarea la inventarierea tuturor restanţelor existente în vederea întreprinderii acţiunilor de încasare a datoriilor şi neadmiterea creării restanţelor noi. Astfel, conform Legii sus-menţionate, în partea referitoare la amnistia fiscală, au fost anulate restanţele în mărime totală de 4337,6 mil.lei, inclusiv plăţi de bază – 2159,2 mil. lei. La finele anului 2008, în scopul monitorizării restanţierilor şi lichidării datoriilor acestora, generate în decursul anului respectiv, în cadrul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat a fost instituită

o

comisie

mixtă,

cu

participarea

reprezentanţilor

Ministerului

Finanţelor,

Inspectoratului Fiscal Principal de Stat şi Casei Naţionale de Asigurări Sociale. Au fost audiaţi zilnic contribuabilii restanţieri, care au înregistrat datorii mai mari de 50 mii lei. Unul din obiectivele principale ale organului fiscal teritorial a fost, este şi va fi educarea contribuabililor în vederea achitării obligaţiilor fiscale la termenele prevăzute de legislaţia fiscală precum şi popularizarea acesteia pe întreg teritoriului. Pentru obţinerea performanţelor, Serviciului Fiscal de Stat au fost întreprinse un şir de măsuri de perfecţionare a managementului, în special: -

rotaţia şefilor de secţii, direcţii şi chiar a şefilor organelor fiscale de stat.

-

elaborarea „Sistemului de evaluare a performanţelor Serviciului Fiscal de Stat”, ce

reprezintă o nouă abordare de evaluare a realizărilor SFS în aspect valoric şi calitativ. - elaborarea Regulamentului nou de inspectare a activităţii organelor fiscale teritoriale care reflectă definirea cadrului conceptual al sistemului de inspectare, stabilirea sarcinilor şi organizarea inspectărilor. 63

Pe parcursul anului 2008, au fost organizate cursuri de perfecţionare profesională a cadrelor din Serviciul Fiscal, la care au participat 485 colaboratori, inclusiv 30 au urmat cursuri pentru utilizarea programului 1-C. Concomitent, 43 conducători ai organelor fiscale de stat teritoriale au urmat cursuri de instruire în vederea utilizării computatoarelor. În vederea formării profesionale continue a angajaţilor Serviciului Fiscal, în anul 2008, au demarat lucrările aferente creării Centrului de instruire profesională, care va avea drept scop motivarea personalului, perfecţionarea continuă a cadrelor, care va cuprinde programe de integrare a noilor angajaţi, programe de actualizare a capacităţilor, a aptitudinilor şi competenţelor generale. Inspectoratul Fiscal Principal de Stat întru contracararea fenomenului corupţiei şi protecţionismului pe parcursul anului 2008 a realizat acţiunile prevăzute în “Strategia naţională de prevenire şi combatere a corupţiei pentru anul 2007”. Astfel, Serviciul Fiscal a beneficiat de asistenţă din partea Centrului de Combatere a Crimelor Economice şi Corupţiei, mai ales pe segmentele ce ţin de investigaţiile operative, ancheta penală şi preîntîmpinarea fenomenului corupţiei în rîndurile colaboratorilor fiscali. Ofiţerii CCCEC au fost implicaţi nemijlocit în administrarea posturilor fiscale, având drept obiectiv asigurarea transparenţei şi corectitudinii funcţionării posturilor fiscale, precum şi neadmiterea creării circumstanţelor ce ar favoriza protecţionismul şi apariţia elementelor de corupere. Succesul realizat a demonstrat odată în plus necesitatea conlucrării reciproce între aceste organe. La fel, cu succes s-a soldat şi crearea grupurilor mixte de conlucrare privind verificările bazelor en-gros la obiectul prezenţei şi valabilităţii licenţelor, autorizaţiilor şi altor documente. Pentru a obţine conformarea sinestătătoare a contribuabililor de către SF şi CCCEC s-a testat un procedeu nou de administrare, făcîndu-se publice intenţiile de petrecere a verificărilor mixte. Ca urmare, la momentul controalelor, majoritatea contribuabililor şi-au adus în concordanţă evidenţa contabilă de sine stătător nefiind supuse sancţiunii. În anul 2008 s-a dezvoltat şi consolidat un mecanism de cooperare eficientă cu organizaţiile internaţionale, precum Organizaţia Intra - Europeană a administraţiilor fiscale (IOTA) şi Consiliul Coordonator al Conducătorilor Serviciilor Fiscale (CCCSF). Concomitent, s-a lucrat activ la nivel bilateral cu administraţiile fiscale a Olandei, Cehiei, Franţei, Spaniei, Belorusiei, Ucrainei, Azerbadjanului. Nu în ultimul rând, putem menţiona importanţa pentru Serviciul Fiscal de Stat a suportului oferit de experţii Fondului Monetar Internaţional. Pe parcursul anului precedent au avut loc 3 misiuni ale FMI, a căror scop principal a constituit acordarea asistenţei autorităţilor ţării în consolidarea generală a capacităţii de asigurare a disciplinei fiscale. Astfel, aceste misiuni au 64

asigurat consultări pe marginea chestiunilor de caracter organizatoric, managerial şi operaţional, în tot ce se referă la efectuarea controalelor, colectarea arieratelor şi cercetarea fraudelor fiscale. În anul 2012 Serviciul Fiscal de Stat îşi va orienta acţiunile sale întru realizarea obiectivelor de bază stabilite prin programele guvernamentale şi prin Strategia de dezvoltare a Serviciului Fiscal de Stat, inclusiv prin: 1.

Asigurarea sarcinii stabilite de colectare a veniturilor şi neadmiterea restanţelor la

2.

Implementarea următoarelor etape ale SIA „Cadastru fiscal”;

3.

Lansarea Centrului de instruire a funcţionarilor fiscali;

4.

Implementarea mecanismului de prezentare în mod electronic a dărilor de seamă

BPN;

fiscale e-Declaraţii; 5.

Administrarea noii modalităţi de calculare a accizelor la produsele din tutun;

6.

Implementarea noii modalităţi de restituire a TVA aferentă investiţiilor

(cheltuielilor) capitale; 7.

Implementarea acţiunilor ce ţin de schimbul de informaţii între Serviciul Fiscal şi

băncile comerciale; 8.

Promovarea Titlului X al Codului fiscal „Contribuţii sociale”;

9.

Definitivarea Camerei de Date;

10. Elaborarea Conceptului de dezvoltare a Sistemului Informaţional al SFS; 11. Executarea necondiţionată a tuturor obiectivelor de dezvoltare prevăzute în cadrul cooperării cu Programul „Provocările Mileniului” şi FMI; 12. Crearea Întreprinderii de Stat „Centrul de evidenţă a producţiei marcate”; 13. Combaterea fermă a fenomenului corupţiei în administrarea fiscală. Aspirând la o continuă perfecţionare, Serviciul fiscal autohton înregistreză importante realizări în îmbunătăţirea activităţii sale, acestea fiind în continuă modernizare.

CAPITOLUL III. ORGANIZAREA CONTROLULUI FISCAL: PRACTICA NAŢIONALĂ ŞI INTERNAŢIONALĂ 65

3.1. Principiile de organizare şi tehnicile de efectuare a controlului fiscal în Republica Moldova Finanţarea neîntreruptă a sectorului public necesită completarea sistematică cu resurse financiare a bugetelor de toate nivelele. Asigurarea cu venituri a bugetelor depinde, în cea mai mare măsură, de nivelul achitării obligaţiilor fiscale de către persoanele fizice şi juridice. Legislaţia fiscală stabileşte cuantumul şi termenele de achitare a obligaţiilor fiscale. În practică, însă, sub influenţa unor factori obiectivi şi subiectivi, contribuabilii încalcă prevederile legislaţiei fiscale. În aceste condiţii, organelor fiscale le revine sarcina de a exercita controlul asupra respectării legislaţiei fiscale, asupra calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale. Organelor fiscale li se acordă dreptul de a obliga contribuabilii săşi onoreze obligaţiile neachitate în termen, cu aplicarea sancţiunilor fiscale corespunzătoare. Controlul fiscal este cel mai eficient instrument al administrării fiscale. Scopul controlului fiscal este verificarea modului în care contribuabilii respectă legislaţia fiscală într-o anumită perioadă sau în câteva perioade fiscale. Controlul fiscal este exercitat de organul fiscal sau de un alt organ cu atribuţii de administrare fiscală, în limitele competenţei acestuia. În conformitate cu articolul 131 al Codului Fiscal, în Republica Moldova există următoarele organe cu atribuţii de administrare fiscală: Serviciul fiscal, Centrul pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei, Serviciul vamal şi serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor. Controlul fiscal se efectuează de persoane cu funcţii de răspundere ale organului fiscal prin evidenţa contribuabililor şi a obiectelor impozabile, prin verificările fiscale, interogarea contribuabililor şi a altor persoane, verificarea dărilor de seamă fiscale şi a documentelor de evidenţă, verificarea teritoriilor şi încăperilor, unde se află obiectele impozabile sau cele folosite în scopul obţinerii veniturilor, precum şi prin implementarea în organele fiscale a evidenţei operative cu privire la calculul şi transferarea impozitelor de către fiecare contribuabil. Controlul fiscal poate fi efectuat la oficiul organului fiscal (control cameral) sau la faţa locului. Procedura controlului fiscal, în conformitate cu legislaţia Republicii Moldova, constă dintr-un ansamblu de metode şi operaţiuni de organizare şi desfăşurare a controlului, precum şi de valorificare a rezultatelor lui. Controlul fiscal, la faţa locului sau la oficiul organului fiscal, poate fi efectuat prin următoarele metode şi operaţiuni: verificarea faptică, verificarea documentară, verificarea totală, verificarea parţială, verificarea tematică, verificarea operativă, verificarea prin contrapunere. În cadrul controlului fiscal, pentru determinarea corectitudinii calculării sumei obligaţiei fiscale, autoritatea care efectuează controlul poate folosi metode şi surse indirecte de determinare 66

a obligaţiei fiscale. La aceste metode, se recurge în cazurile când contribuabilul şi întreprinderea propriu-zisă nu pot fi găsite pentru efectuarea controlului fiscal şi în alte cazuri similare. Metodele şi operaţiunile concrete utilizate la organizarea şi exercitarea controlului fiscal sunt determinate în baza Titlului V al Codului Fiscal al Republicii Moldova şi a instrucţiunilor cu caracter intern ale Inspectoratului Fiscal Principal de Stat. Activitatea contribuabililor poate fi supusă controlului fiscal pentru o perioadă ce nu depăşeşte termenele de prescripţie (cel mult 4 ani pentru determinarea obligaţiei fiscale). Controlul fiscal se efectuează în programul de lucru al organului, care efectuează controlul fiscal şi/sau în programul de lucru al contribuabilului. În cadrul controlului fiscal, organele fiscale sunt în drept să solicite de la alte persoane orice informaţii şi documente privind relaţiile lor cu contribuabilul respectiv. Sarcina de bază a organului fiscal constă în executarea controlului asupra respectării legislaţiei fiscale, asupra calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale. Controlul asupra corectitudinii calculării şi achitării la timp a impozitelor şi altor plăţi obligatorii are loc în cadrul verificării nemijlocite a contribuabilului, precum şi în baza documentelor depuse la organele fiscale, ce confirmă achitarea impozitelor şi taxelor. Controlul nemijlocit al contribuabilului, de regulă, este cel mai eficient tip de control şi contribuie la ridicarea nivelului de organizare a evidenţei contabile şi disciplinează contribuabilul din punct de vedere fiscal. Sfera de cuprindere a acestui tip de control este destul de limitată, deoarece aparatul fiscal nu este în stare să verifice concomitent un număr mare de contribuabili. Continuitatea procesului de control este determinată de trei forme de control fiscal, clasificate în funcţie de timpul efectuării controlului. Astfel, delimităm controlul preventiv, controlul curent şi controlul ulterior. Controlul preventiv anticipează efectuarea operaţiilor de control, ceea ce permite depistarea încălcărilor fiscale în stadiul de planificare a controlului. Metoda de bază a efectuării controlului preventiv este verificarea camerală. Acest tip de verificare se efectuează în sediul organului fiscal prin verificarea documentelor contabile şi a dărilor de seamă fiscale. Sarcinile de bază ale verificării camerale sunt: � verificarea vizuală a perfectării documentelor contabile, adică verificarea existenţei tuturor rechizitelor necesare, a semnăturilor persoanelor de răspundere; � verificarea corectitudinii întocmirii dărilor de seamă fiscale, inclusiv a calculelor obligaţiilor fiscale reflectate în acestea, verificarea corectitudinii utilizării cotelor impozitelor şi a înlesnirilor fiscale, corectitudinea reflectării indicatorilor necesari pentru determinarea bazei impozabile, verificarea termenelor de prezentare a dărilor de seamă fiscale; 67

� verificarea concordanţei dintre indicatorii perioadei fiscale curente cu indicatorii perioadelor fiscale precedente; � verificarea corespunderii datelor din evidenţa contabilă cu datele din dările de seamă fiscale. Metodele concrete utilizate în cadrul controlului cameral sunt stabilite de către organul fiscal, pornind de la specificul încălcărilor fiscale cel mai frecvent întâlnite pe teritoriul supus controlului, de posibilitatea prelucrării automatizate a informaţiei, de profesionalismul şi experienţa funcţionarilor fiscali. Controlul curent reprezintă baza controlului fiscal. Această formă a controlului fiscal este utilizată pentru depistarea şi preîntâmpinarea cazurilor de încălcare a disciplinei fiscale de către contribuabili în procesul desfăşurării activităţii economice. Metoda de bază utilizată în cadrul controlului curent este verificarea operativă cu utilizarea metodelor de urmărire, constatare şi analiză. Verificarea operativă reprezintă verificarea unor laturi concrete ale activităţii agentului economic pentru o perioadă scurtă de timp. Drept bază pentru iniţierea acestui tip de verificare pot servi rezultatele analizei contribuabilului în cadrul controlului preventiv, cazurile frecvente de constatare a încălcărilor fiscale în acest domeniu de activitate, situaţiile de incertitudine apărute în cadrul verificărilor prin contrapunere. Verificările operative sunt considerate cele mai eficiente, deoarece sunt efectuate inopinat. Rezultate bune se obţin şi în cadrul controalelor planificate în urma selectării contribuabililor în funcţie de gradul de risc. Planificarea acestor controale permite orientarea activităţii de control spre contribuabilii, care cel mai des încalcă legislaţia fiscală, sporind astfel calitatea controlului fiscal. Controlul ulterior reprezintă o latură importantă a controlului fiscal, deoarece permite verificarea tuturor laturilor activităţii economico-financiare a contribuabilului. Această formă de control se efectuează pentru o perioadă fiscală sau pentru mai multe perioade fiscale şi scoate în evidenţă cauzele încălcărilor fiscale depistate în cadrul controlului preventiv şi curent. Controlul ulterior este efectuat prin verificarea documentară cu deplasarea la faţa locului. Verificarea documentară poate fi efectuată şi la oficiul organului fiscal, dacă există circumstanţe specifice, cum ar fi: - lipsa oficiului pentru întreprinderile aflate în proces de lichidare şi nu au o adresă juridică efectivă, iar documentele necesare sunt păstrate de către persoanele responsabile la domiciliu sau la o altă adresă; 68

- contribuabilul nu are activitate sau face parte din categoria micilor întreprinzători şi nu are un volum mare de documente; - lipsa condiţiilor adecvate pentru efectuarea controlului fiscal la faţa locului: lipsa blocului administrativ, încăperile sunt sigilate de către organele de drept, existenţa pericolului pentru sănătatea sau viaţa funcţionarilor fiscali ş.a. În cadrul verificărilor documentare, colaboratorii fiscali utilizează metode şi tehnici speciale, care permit stabilirea cauzelelor apariţiei încălcărilor fiscale. Practica fiscal demonstrează că cele mai frecvente contravenţii fiscale apar în consecinţa greşelilor intenţionate sau neintenţionate comise la întocmirea documentelor primare. Depistarea acestor greşeli este posibilă numai în cazul stabilirii neconcordanţei în conţinutul documentelor contabile şi necesită o cunoaştere profundă, de către funcţionarul fiscal, a specificului contabilităţii contribuabilului. Eficienţa verificării documentare depinde de calificarea funcţionarilor fiscali. Pentru fiecare tip de încălcare fiscală, depistată în cadrul verificării documentare, sunt utilizate una din metodele de cercetare, precum metoda formală, metoda aritmetică şi metoda normativă. În cazul utilizării metodei formale, se efectuează verificarea vizuală a documentelor, pentru stabilirea corectitudinii perfectării documentelor, existenţei tuturor rechizitelor necesare şi a semnăturilor persoanelor de răspundere. De asemenea, se verifică dacă pe documente nu sunt înscrieri suplimentare sau corectări. Utilizarea metodei aritmetice permite verificarea corectitudinii calculării sumelor totale în documente, atât pe verticală, cât şi pe orizontală. Aceasta permite verificarea corectitudinii calculării unor indicatori, care se includ în baza impozabilă. Metoda normativă constă în verificarea conţinutului documentului sub aspectul corespunderii acestuia cu prevederile legislaţiei fiscale în vigoare. Anume, această metodă permite depistarea cazurilor de diminuare a venitului impozabil din contul efectuării incorecte a ajustării veniturilor şi cheltuielilor impozabile în scopuri fiscale. De asemenea, pot fi depistate cazuri de determinare incorectă a obiectului impozabil, aplicarea eronată a cotelor de impozitare, utilizarea nejustificată a facilităţilor fiscale. Pentru analiza mai multor documente, care reflectă aceeaşi informaţie, este utilizată verificarea prin contrapunere, care presupune contrapunerea informaţiei din diferite exemplare ale aceluiaşi document. În condiţiile reflectării corecte a operaţiilor economice, diferite exemplare ale aceluiaşi document trebuie să fie identice. Lipsa unui exemplar sau necoincidenţa informaţiei demonstrează situaţiile de evaziune fiscală. Metoda verificării concomitente a unor documente de evidenţă permite depistarea lipsei documentelor pentru unele operaţii economice sau evidenţa incompletă a unor operaţii. La întreprinderile, unde se ţine evidenţa sumară a realizării mărfurilor, una din cele mai efective 69

metode de depistare a cazurilor de evaziune fiscală o reprezintă contrapunerea documentară şi efectivă a soldurilor. O situaţie dubioasă se consideră când mărimea efectivă a soldului de mărfuri şi materiale nu coincide cu mărimea soldului obţinută în cadrul prelucrării documentelor justificative. În prezent, se pune accent nu numai pe latura cantitativă a controlului fiscal, ci şi pe latura calitativă, pe rolul acestuia de educare a contribuabililor. Astfel, controlul trebuie să se desfăşoare prin proceduri unitare bine stabilite, care să asigure cadrul pentru respectarea drepturilor şi obligaţiilor ce revin, în timpul desfăşurării controlului, atât contribuabililor, cât şi organelor de control fiscal. După cum s-a menţionat mai sus, cea mai eficientă metodă de efectuare a controlului fiscal este verificarea cu deplasarea funcţionarilor fiscali la faţa locului. Având în vedere diversitatea metodelor de efectuare a controlului fiscal la faţa locului, specificate în Titlul V al Codului fiscal, se constată, că în majoritatea cazurilor, efectuarea acestuia nu poate fi realizată strict numai după o anumită metodă. Respectiv, în cadrul efectuării controlului fiscal printr-o anumită verificare poate să apară necesitatea efectuării şi altei verificări. Astfel, efectuarea verificării faptice implică nemijlocit efectuarea unei părţi considerabile din verificarea documentară, verificarea operativă implică efectuarea unei eventuale combinări între verificarea documentară şi cea faptică etc. În cazul în care se impune efectuarea controlului fiscal la faţa locului, urmează să fie specificată metoda de bază de efectuare a controlului fiscal cu specificarea suplimentară, după caz şi altor metode de verificări. Termenul de efectuare a unui control fiscal se stabileşte de către şeful direcţiei (secţiei) în funcţie de tipul verificării, perioada de activitate supusă controlului, volumul de tranzacţii economico–financiare a contribuabilului, specificul activităţii acestuia şi numărul de funcţionari fiscali încadraţi în efectuarea controlului, precum şi în funcţie de alte criterii, care ar permite determinarea duratei de efectuare a controlului fiscal. Durata unui control fiscal la faţa locului, conform prevederilor art.216 al Codului Fiscal, nu trebuie să depăşească două luni calendaristice. În cazuri excepţionale, la decizia conducerii organului fiscal, controlul fiscal la faţa locului poate fi efectuat în termen de maximum cinci luni calendaristice sau să fie sistat controlul. Organul fiscal are obligaţia să exercite controlul fiscal astfel, încât să afecteze cât mai puţin desfăşurarea activităţilor curente ale contribuabililor. Pe întreaga durata a controlului fiscal, organul fiscal are obligaţia de a acţiona cu profesionalism, dovedind corectitudine şi obiectivitate în relaţiile cu contribuabilii controlaţi şi cu celelalte persoane cu care vin în contact pe parcursul îndeplinirii atribuţiilor de serviciu. 70

Controlul fiscal la faţa locului poate fi efectuat prin următoarele metode şi operaţiuni: verificarea faptică; verificarea documentară; verificarea totală; verificarea parţială; verificarea tematică; verificarea operativă; verificarea prin contrapunere. Analiza dinamicii controalelor fiscale prin metodele de verificări practicate în Republica Moldova va fi efectuată, în acest subcapitol, pentru perioada 2011 – 2013. Controlul fiscal prin verificare faptică, conform prevederilor art.217 din Codul Fiscal, constă în observarea directă a obiectelor, proceselor şi fenomenelor, în cercetarea şi analiza activităţii contribuabilului. Verificarea faptică are sarcina de a constata faptele, poziţiile, situaţiile în care contribuabilii nu furnizează organului fiscal date şi informaţii veridice, nu reflectă în evidenţa contabilă toate tranzacţiile economico-financiare efectuate sau le reflectă cu devieri de la realitate. Controlul fiscal prin verificare faptică reprezintă constatarea la faţa locului a obiectelor, operaţiilor şi faptelor reale sau lipsa lor şi, respectiv, este utilizată pentru verificarea, stabilirea şi urmărirea unor situaţii concrete. Aceasta este efectuată de către funcţionarii fiscali, prin deplasarea la locurile unde sunt desfăşurate activităţile: sediu, secţii, ateliere, sectoare, laboratoare, magazine, birouri, depozite, gestiuni etc. În cadrul controalelor fiscale prin verificare faptică, sunt verificate situaţiile care sunt reflectate atât în documentele evidenţei contabile, cât şi situaţiile care nu rezultă din acestea, şi anume: � dacă este prezentată, după caz, informaţia despre subdiviziunile structurale ale contribuabilului (filiale, depozite, magazine, secţii de producţie, puncte comerciale etc.) şi veridicitatea acestor informaţii; � bunurile ce se produc, marfa ce se comercializează şi locul producerii sau comercializării acestora; � volumul real al producţiei, mărfurilor, numărul de angajaţi etc.; � alte situaţii neclare care apar în procesul efectuării controlului fiscal. Verificările faptice pot fi exercitate în procesul de efectuare şi a altor metode de exercitare a controlului fiscal la faţa locului sau în cazurile în care se dispune de informaţii aferente unor încălcări comise de către contribuabil, care, în consecinţă, au contribuit la nerespectarea legislaţiei fiscale. Controlul fiscal prin verificare faptică poate fi efectuat în scopul verificării existenţei unui anumit post de activ, cum ar fi numerarul din casă; dacă mijloacele fixe, tehnica, diferite utilaje sunt folosite în activitatea de întreprinzător, dar nu în scopuri personale; existenţa, de facto, a acestora; darea în exploatare a unor obiecte etc. 71

De regulă, pentru efectuarea verificării faptice este necesară participarea a cel puţin doi funcţionari fiscali, fiind efectuată în prezenţa persoanelor cu funcţii de răspundere şi/sau persoanelor responsabile, care, în momentul verificării, au în obligaţiile funcţionale răspunderea faţă de sectorul economico-financiar al întreprinderii supus verificării faptice. Verificarea documentară, conform prevederilor art.218 din Codul Fiscal, constă în confruntarea dărilor de seamă fiscale, documentelor de evidenţă şi altei informaţii prezentate de contribuabil cu documentele şi cu informaţiile referitoare la acesta de care dispune organul care exercită controlul fiscal. Verificarea totală se aplică atât în cazul controlului la faţa locului, cât şi în cazul controlului cameral. Verificării documentare se supun documentele primare, registrele contabile, documentele bancare, dările de seamă financiare, declaraţiile şi calculele fiscale, informaţiile din alte surse (ale Departamentului Vamal, Departamentului Statistică şi Sociologie etc.), alte documente ale subiectului economic (ordine, planuri, contracte, devize etc.) aferente determinării şi onorării de către acesta a obligaţiilor fiscale. Totodată, în cadrul verificării documentare, sunt utilizate şi alte informaţii, de care dispune organul de control în vederea stabilirii corectitudinii determinării şi achitării, de către subiectul supus controlului a obligaţiunilor fiscale la buget. Controlul fiscal prin verificare totală, conform prevederilor art.219 din Codul Fiscal, se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului asupra tuturor actelor şi operaţiunilor de determinare a obiectelor (bazei) impozabile şi de stingere a obligaţiilor fiscale în perioada de după ultimul control fiscal. Această metodă de efectuare a controlului fiscal se va utiliza, în special, la controalele fiscale în cadrul cărora este necesară verificarea integrală a obligaţiunilor contribuabilului faţă de toate bugetele de toate nivelurile. Controlul fiscal prin verificare totală va fi efectuat pe o perioadă de gestiune de minimum un an fiscal. Prin metoda verificării totale, inspectorul este obligat să verifice neapărat toate impozitele şi taxele de care contribuabilul este şi/sau a fost plătitor. În cadrul controlului fiscal prin verificare totală, vor fi verificate următoarele situaţii: � dacă cantitatea mărfii, producţiei de la depozit este înregistrată în deplină măsură în evidenţa contabilă, precum şi existenţa soldurilor, de facto, ale mărfii; � dacă sunt înregistrate, în deplină măsură, în evidenţa contabilă, rezultatele unor activităţi de întreprinzător desfăşurate de contribuabil; � dacă contribuabilul dat nu produce sau comercializează şi alte tipuri de mărfuri, în afară de cele înregistrate în evidenţa contabilă, precum şi efectuează activităţi de întreprinzător interzise sau fără a deţine licenţele respective; � respectarea condiţiilor de beneficiere a înlesnirilor fiscale (credite fiscale); 72

� dacă materialele, semifabricatele eliberate de la depozit au fost utilizate totalmente în procesul de producţie; � dacă, la punctele de comercializare, se realizează anume marfa, producţia care a fost eliberată de la depozit conform documentelor de ieşire; � verificarea indicatorilor benzii maşinii de casă şi control cu datele evidenţei contabile a contribuabilului; � alte situaţii care pot fi supuse controlului fiscal. Rezultatele controalelor documentare totale, efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011 -2013, sunt prezentate în tabelul 3.1. Tabelul 3.1. Rezultatele controalelor documentare totale efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011 -2013 Denumirea indicatorului

Controale fiscale totale Efectuate în total

Din ele stabilite încălcări

Total calculat suplimentar în urma controalelor, mii lei Impozite, Sancţiuni taxe şi alte fiscale plăţi

Ponderea controalelor rezultative, % 79,4 179085,10

Controale 9183 7294 documentare totale pe anul 2011, inclusiv: planificate 6917 5808 83,9 neplanificate 2266 1486 65,6 Controale 7445 6134 82,4 documentare totale pe anul 2012, inclusiv: planificate 5879 5167 87,9 neplanificate 1566 967 61,7 Controale 7844 6747 86,0 documentare totale pe anul 2013, inclusiv: planificate 6500 5906 90,9 neplanificate 1344 841 62,6 Sursa: Raportul cu privire la rezultatele controalelor fiscale pentru

69329,3

151837,5 27247,6 144661,6

60167,3 9162,0 110679,9

132334,0 12327,6 134656,1

105628,8 5051,1 100155,8

126032 89719,9 8624 10436,2 anii 2011-2013 întocmit de

către Direcţia Control Fiscal şi Contestări din cadrul IFPS Se înregistrează, de asemenea, majorarea ponderii controalelor fiscale rezultative. Acest fenomen demonstrează că eficienţa controalelor documentare totale s-a majorat substanţial în urma implementării metodei de preselecţie a contribuabililor pentru control documentar total. Astfel, sunt verificaţi numai contribuabilii, care comit cel mai frecvent încălcări fiscale, majorându-se precizia depistării încălcărilor fiscale la un control fiscal. 73

Verificarea parţială, conform prevederilor art.220 din Codul Fiscal, constă în controlul asupra corectitudinii achitării şi stingerii anumitor tipuri de obligaţii fiscale, asupra executării altor obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală, dintr-o anumită perioadă, verificându-se, în întregime sau parţial, documentele sau activitatea contribuabilului. Verificarea parţială reprezintă o verificare selectivă a datelor evidenţei contabile şi se exercită în cazul în care apare necesitatea verificării unei părţi din obligaţiile fiscale ale contribuabilului. Aceasta constă în verificarea, de către organul fiscal, a calculării şi achitării unui sau mai multor impozite sau taxe de către contribuabil. Acest tip de verificare se efectuează, de obicei, în cadrul verificării tematice, de aceea, la IFPS, nu se ţine evidenţa separată a acestui tip de control. Verificarea tematică, conform prevederilor art.221 din Codul Fiscal, constă în controlul asupra corectitudinii calculării şi stingerii unui anumit tip de obligaţie fiscală sau asupra executării altei obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală, verificându-se documentele sau activitatea contribuabilului. Controlul fiscal la faţa locului, solicitat de contribuabil, care cuprinde numai unele aspecte ale activităţii lui şi, anume, controlul privind restituirea sumelor taxei pe valoarea adăugată şi accizelor din buget etc. Este un control fiscal cu ieşirea la faţa locului, care se efectuează cu respectarea prevederilor prezentului Regulament, în conformitate cu prevederile Instrucţiunii IFPS “Privind restituirea sumelor taxei pe valoarea adăugată” nr.6 din 31 decembrie 2002, Regulamentul “Cu privire la restituirea sumelor accizelor”, nr.7 din 03 aprilie 2001 şi altor circulare ale IFPS referitoare la aceste compartimente. Rezultatele controalelor tematice efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011 -2013 sunt prezentate în tabelul 3.2. Din categoria controalelor tematice neplanificate, ponderea cea mai mare o constituie controalele efectuate în cazul restituirii sumelor supraplăţilor obligaţiilor fiscale (TVA, accize, impozit pe venit). Creşterea numărului acestor tipuri de controale se datorează faptului că s-au majorat substanţial solicitările de restituire a sumelor TVA şi accize. De regulă, sumele reale restituite sunt mult mai mici decât sumele cerute spre restituire, deoarece, în urma controalelor tematice sunt depistate frecvent încălcări fiscale, care diminuează obligaţiile fiscale îndreptate spre plată de către agenţii economici. Tabelul 3.2. Rezultatele controalelor tematice efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011 -2013 Denumirea indicatorului

Controale fiscale tematice Efectuate

Din ele 74

Ponderea

Total calculat suplimentar în urma controalelor, mii lei Impozite, Sancţiuni

în total

stabilite încălcări

taxe şi alte plăţi

fiscale

8234

controalelor rezultative, % 57,7

Controale tematice totale pe anul 2011, inclusiv: planificate neplanificate

14271

35672,1

12840,8

4068 10203

2041 6193

50,2 60,7

4837,8 30834,3

2787,2 10053,6

Controale tematice totale pe anul 2012, inclusiv: planificate neplanificate

21645

16656

76,9

34114,7

16567,5

6283 15362

4388 12268

69,8 79,9

14339,2 19775,5

4468,4 12099,1

Controale tematice totale pe anul 2013, inclusiv: planificate neplanificate

18999

13858

72,9

44518,5

16582,8

6717 12282

4938 8920

73,5 72,6

27136,2 17382,3

7180,6 9402,2

Sursa: Raportul cu privire la rezultatele controalelor fiscale pentru anii 2011-2013 întocmit de către Direcţia Control Fiscal şi Contestări din cadrul IFPS Verificarea operativă, conform prevederilor art.222 din Codul Fiscal, se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului, observându-se procesele economice şi financiare, actele şi operaţiunile aferente, pentru a constata autenticitatea lor, pentru a depista şi a preveni încălcarea Verificarea operativă se face inopinat, prin verificare faptică şi/sau documentară. Respectiv, modalitatea efectuării verificărilor operative va fi similară celei faptice, sau în caz de necesitate şi/sau documentară. În cazul în care se constată vreo încălcare a legislaţiei fiscale, iar verificarea circumstanţelor necesită mai mult timp, materialele se transmit subdiviziunilor respective ale organului cu atribuţii de control fiscal pentru efectuarea unui control fiscal prin alte metode şi tehnici. Rezultatele controalelor operative efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011-2013 sunt prezentate în tabelul 3.3.

Tabelul 3.3. Rezultatele controalelor operative efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011 -2013 Denumirea indicatorului

Controale fiscale operative Efectuate în total

Din ele stabilite 75

Ponderea controalelor

Total calculat suplimentar în urma controalelor, mii lei Impozite, Sancţiuni taxe şi alte fiscale

încălcări

rezultative, plăţi % anul 2011 4604 1919 41,7 191,8 anul 2012 4887 2284 46,7 30,2 anul 2013 17839 8791 49,3 87,1 Sursa: Raportul cu privire la rezultatele controalelor fiscale pentru anii 2011-2013

1803,4 1941,6 7970,7 întocmit de

către Direcţia Control Fiscal şi Contestări din cadrul IFPS Verificarea prin contrapunere, conform prevederilor art.223 din Codul Fiscal, constă în controlul concomitent al contribuabilului şi al persoanelor cu care acesta are sau a avut raporturi economice, financiare etc., pentru a se constata autenticitatea acestor raporturi şi a operaţiunilor efectuate. În procesul efectuării controalelor fiscale, contribuabilii nu oferă întotdeauna documente şi informaţii veridice aferente estimării obligaţiilor fiscale ale acestora, ori apar îndoieli la veridicitatea calculării şi achitării obligaţiunilor fiscale (estimarea bazei impozabile). Astfel, apare necesitatea verificării obiective a autenticităţii informaţiilor prezentate şi legalitatea tranzacţiilor efectuate prin exercitarea verificărilor prin contrapunere. Funcţionarul fiscal care efectuează controlul fiscal de bază, determină de sine stătător poziţiile necesare a fi supuse controlului utilizând verificările prin contrapunere, stabilind situaţiile neclare sau care trezesc momente suspecte şi care necesită verificare. Controlul fiscal prin verificare prin contrapunere poate fi efectuat şi în incinta organului fiscal, invitând prin citaţie persoanele responsabile de activitatea unor întreprinderi să prezente documentele concrete, să depună mărturii şi lămuriri. Criteriile mai distincte pentru selectarea poziţiilor ce urmează a fi supuse verificărilor prin contrapunere sunt cazurile în care: � s-au efectuat careva tranzacţii, dar lipsesc documentele confirmative; � în facturile fiscale (de expediţie), preţul de realizare diferă vădit de preţurile de piaţă; � în urma unor operaţii economico-financiare, agentul economic înregistrează pierderi (venituri) mari; � marfa este realizată sau serviciile sunt prestate gratuit; � marfa procurată, după o perioadă de timp, este returnată aceluiaşi furnizor; � în facturile de expediţie, sunt corectări suspecte, înscrieri cu diferite paste de pix; � achitarea pentru marfa livrată este îndelungată; � contribuabilul a avut relaţii de afaceri o perioadă îndelungată de timp cu unul şi acelaşi partener, care, la un moment dat, s-au rupt şi a început să întreţină relaţii cu alt

76

contribuabil, fără a fi executate achitările corespunzătoare (datorii compromise) cu întreprinderea iniţială; � contribuabilul a efectuat o singură operaţiune economică cu un partener, evaluată la o sumă mare; � se constată existenţa unor relaţii între subiecţii economici, între ei fiind persoane interdependente; � tranzacţii de capital fără modificările corespunzătoare în documentele de înregistrare ale contribuabilului; � contribuabilul a practicat achitări prin numerar şi barter; � contribuabilul dispune de o evidenţă contabilă perfectă, are permanent volume mari de livrări, dar, în dinamică, achită la buget impozite, taxe şi plăţi în sume neesenţiale, înregistrând, totodată, pierderi; � se analizează şi informaţia din baza de date informaţională (alte surse) în scopul verificării şi constatării existenţei relaţiilor dintre conducerea, fondatorii contribuabilului supus controlului fiscal de bază şi alţi contribuabili, fapt ce serveşte, de asemenea un criteriu de selectare a contribuabililor ce urmează să fie supuşi verificărilor prin contrapunere. � în situaţiile în care în procesul controlului de bază, prin verificarea documentelor prezentate de contribuabil, nu sunt depistate încălcări ale legislaţiei fiscale, însă, agentul economic pe perioada supusă controlului a efectuat tranzacţii economice în proporţii mari, efectuarea verificărilor prin contrapunere depistează fapte, acţiuni, inacţiuni ce influenţează şi modifică considerabil obligaţiile fiscale. � alte cazuri care atestă necesitatea efectuării verificărilor prin contrapunere. Rezultatele controalelor prin contrapunere efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pot fi prezentate în dinamică pentru perioada 2011 – 2013. Verificarea repetată, conform prevederilor art.224 din Codul Fiscal, se aplică dacă rezultatele

controlului

fiscal

efectuat

anterior

sunt

neconcludente,

incomplete

sau

nesatisfăcătoare, dacă, ulterior, au fost depistate circumstanţe ce atestă existenţa unei încălcări fiscale în baza contestaţiilor şi, prin urmare, se impune un nou control. Verificarea repetată se efectuează în baza unei decizii de iniţiere a controlului fiscal (DICF) a conducerii organului care va exercita controlul fiscal. Tabelul 3.4. Rezultatele controalelor prin contrapunere efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011 -2013 Denumirea indicatorului

Controale fiscale prin contrapunere 77

Total calculat suplimentar în urma

Efectuate în total

Din ele stabilite încălcări

anul 2011

1639

127

Ponderea controalelor rezultative, % 7,7

anul 2012

1650

229

anul 2013

1624

302

controalelor, mii lei Impozite, Sancţiuni taxe şi alte fiscale plăţi 265,4

635,3

13,9

197,5

359

18,6

260

237,7

Sursa: Raportul cu privire la rezultatele controalelor fiscale pentru anii 2011-2013 întocmit de către Direcţia Control Fiscal şi Contestări din cadrul IFPS Subiectul verificării repetate îl reprezintă contribuabilii care, deja, au fost supuşi unui control fiscal, precum şi acţiunile funcţionarilor fiscali care au efectuat controlul fiscal anterior. Obiectul verificării repetate îl constituie documentele primare, registrele contabile, documentele bancare, dările de seamă financiare, declaraţiile şi calculele fiscale, informaţiile din alte surse, alte documente ale subiectului economic (ordine, planuri, contracte, devize etc.), aferente determinării şi onorării obligaţiilor fiscale, precum şi materialele controlului fiscal efectuat anterior. Scopul verificărilor repetate constă în aprecierea calităţii şi determinarea corectitudinii controalelor fiscale efectuate anterior prin verificarea şi contrapunerea rezultatelor controlului fiscal efectuat anterior cu rezultatele reale constatate în urma verificării repetate. Rezultatele controalelor repetate efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011-2013 sunt prezentate în tabelul 3.5. În anul 2013, numărul controalelor repetate s-a majorat, deoarece, din cauza majorarării numărului solicitărilor de restituire a sumelor supraplăţilor obligaţiilor fiscale (TVA, accize, impozitul pe venit), a apărut necesitatea verificării repetate a corectitudinii procedurilor de restituire.

Tabelul 3.5. Rezultatele controalelor repetate efectuate de Serviciul Fiscal de Stat pentru perioada 2011 - 2013 (mii lei) Denumirea indicatorului

Controale fiscale repetate

78

Total calculat suplimentar în urma controalelor, mii lei

Efectuate în total

Din ele stabilite încălcări

Impozite, taxe şi alte plăţi

Sancţiuni fiscale

100

Ponderea controalelor rezultative, % 75,7

anul 2011

133

3833,4

746,3

anul 2012

90

75

83,9

1627,5

800

anul 2013

359

234

63,6

3276

12,86,7

Sursa: Raportul cu privire la rezultatele controalelor fiscale pentru anii 2011-2013 întocmit de către Direcţia Control Fiscal şi Contestări din cadrul IFPS Verificarea repetată poate fi efectuată şi de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat sau la iniţiativa conducerii inspectoratului fiscal de stat teritorial, ori a altui organ cu atribuţii de control fiscal. 3.2. Practica internaţională de organizare a controlului fiscal şi posibilităţile de utilizare a ei în condiţiile Republicii Moldova În studierea practicii internaţionale, ne vom axa pe experianţa statelor dezvoltate. Analiza procesului de organizare a controlului fiscal în aceste state ne permite să determinăm tendinţele generale de activitate a organelor fiscale şi să le utilizăm în practica naţională. În condiţiile diferite de dezvoltare a sistemelor fiscale a statelor dezvoltate şi a statelor în tranziţie, cum este Republica Moldova, este cert că nu există posibilitatea adaptării în întregime a experienţei unei anumite ţări. O importanţă deosebită o are depistarea unor legităţi generale şi aplicarea lor în situaţii concrete. Practica organizării activităţii organelor fiscale, în majoritatea statelor dezvoltate, este axată pe acordarea acestor organe a unui statut special, ceea ce, în mare măsură, facilitează activitatea lor. Funcţionarii fiscali sunt în drept să obţină orice informaţie, din orice surse despre contribuabil (de exemplu, în SUA şi Danemarca). În multe state, legislaţia prevede modalităţi speciale de pedepsire a contribuabililor, pe lângă cele tradiţionale, cum ar fi: - publicarea numelor infractorilor, în cazul încălcărilor fiscale ce nimeresc sub incidenţa Codului Penal (Belgia, Irlanda, Suedia); - suspendarea dreptului de a practica anumite tipuri de activităţi (Franţa, SUA, Marea Britanie). În Marea Britanie, spre exemplu, despre încălcarea disciplinii fiscale a contribuabililor

79

se înştiinţează organizaţiile profesionale în cadrul cărora aceştia activează, ceea ce deseori duce la privarea dreptului de a practica această profesie. Perfecţionarea activităţii organelor fiscale în statele dezvoltate se efectuează permanent, iar în ultimele decenii se observă o tendinţă de stabilire a unor relaţii colegiale între funcţionarii fiscali şi contribuabili. În particular, aceasta se referă la acordarea unor servicii de consultare a contribuabililor în probleme fiscale, instruirea acestora în procesul de întocmire a dărilor de seamă fiscale, informarea lor despre modificarea legislaţiei fiscale. Procesul de conlucrare cu contribuabilii în diferite state se efectuează în mod diferit. De exemplu, în Danemarca, în cadrul organului fiscal, care este reprezentat de către Ministerul Finanţelor, este creat un Departament de consultaţii fiscale. În Marea Britanie, serviciile de consultare se acordă nu contribuabililor, ci numai subdiviziunilor specializate ale organelor fiscale. În Canada, este creată Agenţia impozitelor şi taxelor pe lângă Ministerul Veniturilor. În funcţiile Agenţiei, se includ perceperea impozitelor şi taxelor în numele Guvernului Canadei şi efectuarea controlului fiscal. Pentru companiile mari, cu venituri anuale de peste 250 milioane dolari, care, în Canada, însumează peste 880, sunt prevăzute condiţii speciale de efectuare a controalelor fiscale. Circa 200 din aceste companii au încheiat cu Agenţia un acord în care sunt stabilite condiţiile de efectuare a controalelor fiscale şi posibilităţile de soluţionare a divergenţelor. În Australia, este practicată instruirea contabililor în cadrul petrecerii unor seminare şi traininguri. Există un program special de consultare pentru întreprinderile nou-create, în cadrul căruia funcţionarii fiscali se deplasează la întreprinderi cu scopul de a informa despre cerinţele faţă de evidenţa contabilă şi fiscală. Sunt răspândite şi consultările prin telefon şi prin poşta electronică. Organele fiscale ale Franţei se conduc în activitatea lor de criteriul “ achitării benevole” a obligaţiilor fiscale. În cazul declarării şi achitării la timp a obligaţiilor fiscale, contribuabilul se bucură de drepturi şi garanţii din partea statului. Organele fiscale, în acest caz, sunt obligate să ofere contribuabilului consultaţii fiscale în ceea ce priveşte legislaţia fiscală şi să răspundă în scris la toate solicitările acestuia. Contribuabilii, care au încălcat legislaţia fiscală, sunt privaţi de aceste garanţii şi drepturi, deoarece au încălcat principiul obligativităţii achitării impozitelor. Concepţia Serviciului Federal Fiscal al SUA – Serviciului Veniturilor Interne se bazează pe principiul “nevinovăţiei fiscale”a contribuabililor şi trecerii treptate de la control fiscal dur la “deservirea fiscală” a contribuabililor. Contribuabilii individuali şi corporativi, care au achitat la timp şi deplin obligaţiile fiscale devin treptat “clienţi comerciali” ai serviciului fiscal, care au 80

dreptul la o atenţie deosebită din partea organelor fiscale. În calitate de servicii fiscale, ei beneficiază din partea organelor fiscale de consultaţii gratuite, de ajutor în completarea declaraţiilor fiscale. Se oferă consultaţii chiar şi în procesul de planificare fiscală, fiind organizate gratuit programe individuale de informare despre aplicarea metodelor de impozitare şi despre toate modificările legislaţiei fiscale. Situaţii analogice se întâlnesc şi în alte state dezvoltate, organelle fiscale stabilind relaţii de parteneriat numai cu contribuabilii disciplinaţi. Politica controlului fiscal, în aceste state, se bazează pe concepţia că ridicarea nivelului de încasări fiscale trebuie să fie asigurată din contul disciplinei fiscale prin aplicarea obligatorie a sancţiunilor fiscale pentru contribuabilii, care încalcă legislaţia fiscală. Contribuabilii însuşi trebuie să conştientizeze obligativitatea respectării disciplinei fiscale şi aceasta să le fie convenabil. În cazul neprezentării la timp a dărilor de seamă fiscale sau a documentelor necesare pentru efectuarea controlului fiscal, organele fiscale sunt obligate să determine veniturile reale ale contribuabilului prin metode şi surse indirecte. Organele fiscale acordă o atenţie deosebită determinării corecte a venitului impozabil, deoarece impozitul pe venit constituie o sursă principală de venituri ale bugetelor statelor dezvoltate. O metodă eficientă de control al corectitudinii achitării, de către contribuabil, a obligaţiilor fiscale şi de depistare a cazurilor de eschivare de la plata impozitelor, este metoda comparării nivelului de trai al contribuabilului cu mărimea impozitelor achitate de către acesta. Această metodă este utilizată cu succes în Franţa şi Marea Britanie. Spre exemplu, în Franţa, organul fiscal are dreptul de a aplica metoda de determinare a bazei impozabile în baza indicilor exteriori ai materiei impozabile, dacă sunt motive de a considera că nivelul de trai al contribuabilului nu corespunde cu mărimea veniturilor declarate de către acesta. Determinarea obligaţiei fiscale pentru francezi se efectuează în baza declaraţiei anuale pe venit, unde contribuabilul indică toate sursele de venit (impozabile şi neimpozabile), toate bunurile mobiliare şi imobiliare pe care le deţine şi toate cheltuielile efectuate pe parcursul anului fiscal. Dacă contribuabilul nu este de acord cu decizia organului fiscal, el este în drept să aducă dovezi despre sursele de venit, care îi asigură nivelul de trai. În Marea Britanie, se utilizează metoda alternativă de determinare a obligaţiei fiscale pentru contribuabilii bănuiţi de evaziune fiscală. Astfel, organul fiscal aplică metode de determinare a obligaţiei fiscale, bazate pe compararea acestui contribuabil cu un alt contribuabil similar după nivelul de trai sau după suma veniturilor obţinute. Inconvenientul acestei metode constă în faptul că contribuabilii, deseori, înregistrează averea lor pe numele altor persoane, astfel este foarte complicat de demonstrat cazurile de evaziune fiscală. 81

Formularele declaraţiilor fiscale în SUA sunt întocmite în aşa mod, încât permit efectuarea contrapunerii anumitor indicatori din declaraţie cu informaţia din alte surse. În cazul divergenţelor apărute între aceşti indicatori, contribuabilul este considerat dubios şi este supus unui control fiscal mai riguros. Sursele de informare ale organelor fiscale despre veniturile contribuabililor sunt: - informaţiile prezentate de instituţiile de stat, bănci, burse, firme ş.a. Aceste structuri, în mod obligatoriu, prezintă Serviciului Veniturilor Interne informaţii detaliate cu privire la sumele achitate în folosul contribuabililor sub formă de salariu, dobânzi, dividende, câştiguri, onorarii ş.a.; - firmele particulare, care se specializează pe colectarea şi analiza informaţiei cu privire la situaţia financiară a persoanelor fizice şi juridice. Considerăm că crearea de astfel de firme specializate ar fi actuală şi în condiţiile Republicii Moldova, deoarece nivelul evaziunii fiscale în Republica Moldova este foarte înalt. Informaţia obţinută se introduce în sistemul computerizat de evidenţă, se prelucrează prin programe şi modele matematice speciale şi se compară cu informaţia prezentată de contribuabili. Această procedură permite depistarea contribuabililor, la care riscul apariţiei încălcărilor fiscal este cel mai înalt. Pentru efectuarea controalelor fiscale, în SUA, sunt utilizate în corelare metodele aleatorii şi speciale de selectare a contribuabilior pentru control. Metodele speciale de selectare a contribuabililor sunt utilizate cu prioritate şi se axează pe contribuabilii care au neconcordanţe în declaraţiile depuse sau care, în general, nu au depus declaraţii. Metodele aleatorii constituie doar 0,05% din numărul total de controale şi se efectuează cu scopul: • determinării nivelului de respectare a legislaţiei fiscale de către anumite categorii de contribuabili, care nu au fost verificaţi pe parcursul unei perioade îndelungate de timp. În acest scop, s-a creat un program special de determinare a respectării legislaţiei fiscale de către agenţii economici (Taxpayer Compliance Measurement Programm - TCMP); • accentuării caracterului obligatoriu de achitare la timp a obligaţiilor fiscale şi demonstrarea faptului că, în orice moment, există probabilitatea de efectuare la aceştia a unui control fiscal. Rezultatele activităţii Serviciului Veniturilor Interne arată că 90% din contribuabili, în SUA, achită benevol şi la timp obligaţiile fiscale. În prezent, în SUA, s-a creat un complex de informare la nivel naţional, prin intermediul căruia se efectuează monitorizarea continuă a operaţiilor băneşti, de creditare şi financiare pentru 82

fiecare agent economic şi pentru fiecare cetăţean. În baza acestui complex, a fost creat Centrul pentru colectarea, păstrarea şi prelucrarea informaţiei financiare. În cadrul acestui Centru, funcţionează un Departament special, care se ocupă cu depistarea contribuabililor, care au încălcat legislaţia fiscală sau sunt bănuiţi de infracţiuni fiscale şi prelucrarea informaţiei despre aceştia. Trebuie menţionat că practica organizării controlului fiscal, în SUA, conţine un şir de elemente performante, care ar putea fi implementate în Republica Moldova. Codul Fiscal al Republicii Moldova a fost elaborat cu participarea nemijlocită a unui grup de specialişti din SUA (Barents Grup), de aceea, conţine multe elemente din sistemul fiscal american. În particular, este binevenită aplicarea metodei de divizare a contribuabililor în două categorii: contribuabili, care achită benevol, la timp şi pe deplin obligaţiile fiscale şi contribuabili, care încalcă legislaţia fiscală. În acest sens, atitudinea organelor fiscale ar trebui să fie diferită. Din motivul insuficienţei de cadre în organele fiscale, comparativ cu volumul de lucru, ce revine unui funcţionar fiscal în Republica Moldova, nivelul de popularizare a legislaţiei fiscale este foarte redus. În acest sens, atenţia funcţionarilor fiscali ar trebui să fie îndreptată, cu prioritate, la contribuabilii, care respectă legislaţia fiscală. De asemenea, ar fi utilă organizarea unor seminarii de informare a agenţilor economici despre modificările legislaţiei fiscale, şi anume, gratuit pentru contribuabilii disciplinaţi din punct de vedere fiscal, şi cu plată – pentru cei care încalcă legislaţia fiscală. Dintre statele dezvoltate ale Uniunii Europene, Franţa se distinge printr-un nivel înalt de organizare a administrării fiscale. În Franţa, sistemul fiscal este gestionat de către Direcţia Fiscală Principală (în continuare DFP), care se subordonează Ministerului Economiei şi Finanţelor. DFP, la rândul său, are în subordonare 830 de centre fiscale şi 16 centre informaţionale. Prin intermediul DFP, sunt colectate circa 50% din veniturile bugetelor central şi locale, iar în condiţiile îndeplinirii eficiente a funcţiilor de control, DFP asigură 80% din veniturile totale ale bugetului. DFP reprezintă cel mai important sector din cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor al Franţei şi este compus din următoarele subdiviziuni: Serviciul de colectare a impozitelor şi Inspectoratul Fiscal Principal. La începutul anilor 90, în cadrul DFP, activau circa 45% din totalul lucrătorilor din cadrul Ministerului Economiei şi Finanţelor, iar pentru întreţinerea DFP erau utilizate 29% din bugetul Ministerului. În prezent, în scopul centralizării fiscale şi simplificării procedurii de soluţionare a divergenţelor cu contribuabilii, DFP duce o politică de reorganizare, îndreptată spre crearea unor centre fiscale complexe, în care fiecare contribuabil ar putea obţine nu numai informaţia necesară, ci şi ar putea primi consultaţii calificate în vederea completării dărilor de seamă fiscale. 83

De regulă, suma obligaţiilor fiscale ale agenţilor economici, în Franţa, se determină în baza declaraţiilor fiscale prezentate de către contribuabili. Verificarea corectitudinii şi obiectivităţii informaţiei declarate se efectuează de către un serviciu specializat al DFP – organele de control. Controlul fiscal se efectuează selectiv, în baza unor principii de selectare. În acelaşi timp, contribuabilii sunt informaţi din timp despre drepturile şi obligaţiile lor în timpul efectuării controlului fiscal. În acest scop, în Franţa, a fost elaborată ”Hartia drepturilor şi obligaţiilor contribuabililor”, care se înmânează fiecărui contribuabil. Aceasta permite soluţionarea unor situaţii conflictuale nemijlocit în procesul de efectuare a controlului fiscal. În procesul reorganizării organelor fiscale franceze, s-a recurs la specializarea fiecărui funcţionar fiscal. Rolul primordial în eficientizarea controalelor fiscale se acordă activităţii serviciilor responsabile de colectarea şi generalizarea informaţiilor din declaraţiile fiscale, prezentate de contribuabili, precum şi din alte surse. Prelucrarea informaţiilor obţinute se efectuează de către subdiviziunile specializate. Respectiv, responsabilitatea pentru eficienţa activităţii de control este transpusă nu numai asupra secţiilor de control, ci asupra tuturor lucrătorilor organelor fiscale. În Republica Moldova, organele de control îndeplinesc toate activităţile, legate de colectarea, prelucrarea şi analiza informaţiei cu privire la controlul fiscal. astfel, un număr mic de funcţionari fiscali îndeplinesc un volum mare de lucru. Trebuie menţionat că elaborarea programului de selectare a contribuabililor pentru control în baza factorilor de risc, elaborat de autor, a permis reorientarea resurselor umane în sectoarele cele mai problematice, permiţând ridicarea eficienţei controlului fiscal. În majoritatea statelor, există o singură posibilitate de a contesta deciziile organelor fiscale, şi anume prin judecată. Legislaţia fiscală franceză presupune o posibilitate suplimentară de a contesta decizia organelor fiscale teritoriale în organele fiscale ierarhic superioare. Pentru perioada cercetării problemei contestate nu se calculează sancţiuni fiscale. Această posibilitate oferă, cel puţin, două avantaje esenţiale: în primul rând, în cazul comiterii erorilor de către funcţionarii fiscali, conflictele se rezolvă în cadrul organelor fiscale, evitând instanţele de judecată; în al doilea rând, în cazul existenţei unor argumente obiective pentru contestarea deciziei organelor fiscale, există posibilitatea de a pregăti materialele mai minuţios pentru acţiunile de judecată. Anume prin aceasta se explică numărul mic de adresări în judecată în problemele fiscale. În acelaşi timp, numărul reclamaţiilor şi contestaţiilor în organele fiscale constituie circa patru milioane anual, dintre care 20% sunt soluţionate în favoarea contribuabililor. În Republica Moldova, pentru soluţionarea divergenţelor fiscale se utilizează elemente din sistemul fiscal francez, ceea ce permite soluţionarea unor probleme în cadrul Serviciului 84

Fiscal. În instanţele de judecată, sunt transmise doar cazurile, care, în opinia Inspectoratului Fiscal Principal de Stat, nu pot fi soluţionate în favoarea contribuabililor. În Olanda funcţionarilor fiscali nu li se permite să activeze, în paralel, în organizaţii private de consulting sau de audit, iar pentru alte activităţi este nevoie de permisiune specială (inclusiv pentru activitatea pedagogică). Unele din aceste restricţii se reflectă şi asupra rudelor apropiate ale funcţionarului fiscal. Unul din principiile de bază ale activităţii serviciului fiscal olandez este „încrederea”. Persoana care a pierdut încrederea nu mai poate activa în calitate de funcţionar fiscal. Trebuie menţionat că, în cadrul Serviciului Fiscal al Olandei sunt elaborate mecanisme eficiente de preîntâmpinare a cazurilor de folosire a funcţiei de serviciu în scopuri personale. Este eficient organizat controlul intern, care include următoarele mecanisme: - Procedurile de efectuare a controlului fiscal sunt clar şi concret formulate; - Informaţia internă este permanent prelucrată şi păstrată în siguranţă; - Sunt organizate frecvent inspectările organelor de control teritoriale de către organul ierarhic superior; - Controlul intern este efectuat selectiv, adică funcţionarii fiscali pot fi, în orice moment, verificaţi; - Se efectuează frecvent rotaţia personalului (termenul mediu de lucru al funcţionarului fiscal cu o anumită categorie de contribuabili reprezintă 3 - 5 ani); - Se organizează cursuri de ridicare a nivelului profesional al lucrătorilor ş.a.

BIBLIOGRAFIE 1.

Constituţia Republicii Moldova. Chişinău, 1994.

2.

Codul Fiscal al Republicii Moldova. Chişinău: 2011.

3.

Codul Fiscal al Republicii Moldova. Chişinău: 2012.

4.

Codul Fiscal al Republicii Moldova. Chişinău: 2013.

5.

Codul Fiscal al Republicii Moldova. Chişinău: 2012. CĂRŢI 85

6.

Armeanic A. Fiscalitatea în statele contemporane: note de curs. Chişinău: C.E. U.S.M., 2003. 167 p.

7.

Bălănescu R., Bălăşescu F., Moldovan E. Sistem de impozite. Bucureşti: Economica, 1994. 192 p.

8.

Brezeanu P. Fiscalitate: Concepte. Metode. Practici. Bucureşti: Economica, 1999. 384 p.

9.

Brezeanu P. Finanţele publice şi fiscalitatea între teorie şi practică. Bucureşti: 1998. 220 p.

10. Certan A. Politica fiscală: aspectul teoretic şi aplicarea practică: informaţie expres. Chişinău: INEI, 2003. 51 p. 11. Cojuhari A. Politica fiscală şi specificul ei în Republica Moldova. Teoria economică. Chişinău: Editura U.T.M., 2004. p.174-193. 12. Corduneanu C. Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor. Bucureşti: Codecs, 1998. 664 p. 13. Filip Gh. Finanţe publice. Iaşi: Junimea, 2002. 233 p. 14. Mihăilescu I., Chilarez D. Sisteme comparate de impozite. Piteşti, 2002.- 329 p. 15. Moşteanu N. Impozite şi taxe 2004-2005. Bucureşti: Economica, 2004. 368 p. 16. Stratulat O. Impozite directe. Chişinău: Evrica, 2004. 71 p. 17. Veveriţă P., Ciobanu Gh., Pădure L. Studii şi analize financiar-bugetare. Chişinău: Firma editorial-poligrafică Tipografia Centrală, 2000. 308 p. 18. Şaguna D., Iliescu S. Procedura fiscală în România. Bucureşti: Oscar Print, 1996. 527 p. 19. Stratulat O. Impozite directe. Chişinău: Editura Evrica, 2004. 72 p. 20. Bucătaru D. Finanţe: note de curs. Iaşi: Editura Fundaţiei„Chemarea ”, 1994. 157 p. 21. Topciu C., Vintilă G. Fiscalitate. Bucureşti: Secorex, 1998. 262 p. 22. Vasile R. Monedă şi politică fiscală. Bucureşti: Uranus, 1994. 223 p. 23. Voinea Gh. Impozite, taxe şi contribuţii. Iaşi: Editura Junimea, 2005. 271 p. 24. Voinea Gh. Îmbunătăţirea administrării impozitelor şi taxelor locale în condiţiile mijloacelor moderne de prelucrare a informaţiilor. Iaşi: Editura Informatica, 2005. 10 p. 25. Grigorie-Lăcriţă N. Finanţe publice şi fiscalitate. Bucureşti: Ed. Fundaţiei România de Mâine, 2004. 26. Secrieru A. Finanţe publice: Instrumente şi mecanisme financiare de intervenţie guvernamentală. Chişinău: Epigraf, 2004, 424 p. 27. Bălan E. Instituţii de drept public. Bucureşti: Editura All Beck, 2003. 143 p. 28. Negulescu P. Tratat de Drept Administrativ Român. Bucureşti: Editura Tipografiile Române Unute, 1924. 217 p. 29. Matei G. Finanţe generale. Craiova: Editura MONDO – EC, 1994. 299 p. 30. Шуляк П., Белотелова Н. Финансы. Москва: Издательско-торговая корпорация “Дашков и Ковалев”, 2007. 592 p. 86

31. Ковалев В. Финансы. Москва: Издательство “Проспект”, 2007. 626 p. 32. Грязновой А., Маркиной В. Финансы. Москва: Издательство “Финансы и статистика”. 2007. 489 p. 33. Mihăilescu I. Sisteme camparate de impozite şi taxe. Pteşti: Editura Independenţa Economică, 2002. 34. Mihalcea L. Gestiunea finanţelor publice : modelul francez. Bucureşti: Editura Economică, 2000. 35. Stratulat O. Sistemul resurselor financiare publice. Chişinău: Institutul Naţional de Economie şi Informaţie, 2003. 36. Veveriţă P., Ciobanu G., Pădure L. Studii şi analize financiar-bugetare. Chişinău: 2000. 37. Grigorie-Lăcriţă N. Finanţe publice şi fiscalitate. Cioponea - Bucureşti: Ed. Fundaţiei România de Mânine, 2004. 38. Tudose V., Dandara V., Plămădeală N. Impozite şi taxe în bugetul local: în ajutorul funcţionarului public şi alesului local. Chişinău: F.E. -P. Tipografia Centrală, Partea I, 2000. 39. Tudose V., Dandara V., Plămădeală N. Impozite şi taxe în bugetul local: în ajutorul funcţionarului public şi alesului local. Chişinău: F.E. -P. Tipografia Centrală, Partea II, 2000. 40. Tudose V., Dandara V., Cebotarenco P. Impozite şi taxe în bugetul local: în ajutorul funcţionarului public şi alesului local. ed. a 2-a, revăzută şi completată. Chişinău: F.E. -P. Tipografia Centrală, Partea I, 2001. 41. Puşcuţa S., Patraman T., Necheşchina Z. Impozite şi taxe în bugetul local: în ajutorul funcţionarului public şi alesului local. ed. a 2-a, revăzută şi completată. Chişinău: F.E. -P. Tipografia Centrală, Partea II, 2001. 42. Tudose V., Dandara V., Echim I. Impozite şi taxe în bugetul local: în ajutorul funcţionarului public şi alesului local. ed. a 3-a, revăzută şi completată. Chişinău: S. n., Partea I, 2004. 43. Tudose V., Fondos I., Sop L. Impozite şi taxe în bugetul local: în ajutorul funcţionarului public şi alesului local. ed. a 3-a, revăzută şi completată. Chişinău: S. n., Partea II, 2004. 44. Ulian G., Doga-Mîrzac M., Rotaru L. Finanţe publice. Chişinău: 2007. 257 p. 45. Vintilă G. Fiscalitate: metode şi tehnici fiscale. Bucureşti: Ed. Economică, 2004. 46. Cojuhari A. Veniturile şi sistemul de impozitare. Chişinău: Editura Universitas, 1993. p.184197. 47. Ricardo D. Opere alese. Vol. I. Chişinău: Universitas, 1993. 333 p. 48. Profiroiu A. Economia sectorului public. Bucureşti: Editura Economică,2001. 222 p. 49. Văcărel Iu. Tendinţe în evoluţia sistemelor fiscale ale ţărilor membre ale OCEDE, UE şi Rmâniei. Bucureşti: 2006. 87

50. Manolescu G. Politici economice (concepte, instrumente, experienţe). Bucureşti: Editura Economică, 1997. 678 p. 51. Munteanu I., Popa V., Mocanu V. De la centralism spre descentralizare. Chişinău: Ed. Cartier, 1998. 52. Bari, I. Economie mondială. Bucureşti: 1997, 366 p. 53. Barson M. Integrarea economică europeană. Vol.1. Cluj: Ed. Carpatica, 1995. 278 p. 54. Bîzgu I. Integrare, eficienţă, competivitate. Chişinău: 2000. 366 p. 55. Dobrotă N. Economie politică. Bucureşti: Ed. Economie, 1995. 670 p. 56. Georghescu N. Teorii şi modele în relaţii economice internaţionale. Cluj: 2002. 166 p. 57. Goux J. Economie monetaire et financiere. Paris: 1993. 26 p. 58. Guţu I. Republica Moldova: economia în tranziţie. Chişinău: 1998. 374 p. 59. Hâncu R. Economia informaţională: aspecte manageriale şi investiţionale. Chişinău: 2002. 268 p. 60. Moldovanu D. Relaţiile economice externe ale R. Moldova: afirmarea şi perspective. Chişinău: 1995. 288 p. 61. Munteanu I. Dezvoltări regionale în R. Moldova. Chişinău: 2000. 186 p. 62. Nechita V. Integrarea europeană. Bacău: Deşteptarea, 1996. 312 p. 63. Răilean V., Borş V. Republica Moldova şi integrarea economică europeană. Chişinău: 2000. 244 p. 64. Sava P. Integrarea economic. Bucureşti: Ed.Print, 1996. 384 p. 65. Toba A. Teorie economică general. Chişinău: 2001. 288 p. 66. Umaneţ V. Istoria gândirii economice. Chişinău: 1992. 168 p. 67. Umaneţ V. Economie politică. Chişinău: 2001. 266 p. 68. Deniţă I. Relaţii economice internaţionale. Bucureşti: Ed. Economică, 1999. 69. Васильева Н. Мировая экономика. Москва: 1994. 318 c. 70. Поляк Г., Марковa А. История мировой экономики. Москва: 2001. 448 c. 71. Văcărel Iu. Politici economice şi financiare de ieri şi de azi. Bucureşti: Economica, 1996. 384 p. 72. Pollitt C., Bouckaert G. Reforma managementului public. Analiză comparată. Chișinău: Editura EPIGRAF, 2004. 336 p. 73. Howlett M., Ramesh M. Studiul politicilor publice. Chişinău: Editura EPIGRAF, 2004. 272 p. 74. Lane F. Problemele actuale de administraţie publică. Chişinău: Editura EPIGRAF, 2006. 560 p. mai mult de trei autori 88

75. Savenco L. şi alţii. Influenţa politicii fiscale asupra dezvoltării economiei naţionale: Informaţie de sinteză. Chişinău: INEI, 2005. 51 p. 76. Fuior E. şi alţii. Direcţii de optimizare a mecanismului fiscal şi modelarea încasărilor fiscal în Republica Moldova. Chişinău: INEI, 2005. 77. Văcărel Iu. şi alţii. Finanţe publice. Bucureşti: Editura Didactică şi Pedagogică, 2003. 666 p. 78. Văcărel Iu. şi alţii. Finanţe publice. ed. a 2-a. Bucureşti: Editura Didactică şi Pedagogică, 1999. 759 p. 79. Hîncu R. şi alţii. Metode şi tehnici fiscal. Chişinău: Editura ASEM, 2005. 261 p. 80. Hîncu R. şi alţii. Finanţe publice. Chişinău: Editura ASEM, 2005. 188 p. 81. Ciubotaru M. şi alţii. Corupţia şi evaziunea fiscal: dimensiuni economice. Chişinău: Transparency International – Moldova, 2003. 175 p.

CONCLUZII ŞI RECOMANDĂRI Cercetările realizate conduc la formularea următoarelor concluzii: 1. Analiza comparativă a diverselor tratări ştiinţifice cu privire la problema reglementării de către stat a proceselor economice ne permite să concluzionăm, că majoritatea şcolilor şi curentelor economice, în cercetarea problemei date, porneau de la condiţiile economice concrete şi de la teoriile existente până la moment. În general, în toate teoriile economice, într-o măsură mai mare sau mai mică, problema intervenţiei statului în economie apare ca obiect de studiu. Pornind de la obiectul cercetării, putem considera administrarea fiscală ca o categorie economică, care este o parte integrantă a conceptului de „politică fiscală” şi reprezintă obiectul de studiu al teoriilor economice, ţinând cont de rolul statului în reglementarea proceselor economice.

89

Accentuarea rolului statului în reglementarea proceselor economice şi sociale determină importanţa administrării fiscale nu numai ca o modalitate de asigurare a statului cu resurse financiare necesare, ci şi ca un element al mecanismului de intervenţie a statului în economie. În acest sens, administrarea fiscală reprezintă o sferă importantă a cercetărilor ştiinţifice, atât practice, cât şi metodologice, care sunt o parte componentă a teoriilor economice. Pentru Republica Moldova, este necesară elaborarea unei concepţii, ştiinţific argumentată, cu privire la reglementarea de către stat a proceselor economice. În alegerea unei concepţii teoretice corecte, pentru stat este importantă identificarea corectă a condiţiilor iniţiale cu scopul de a folosi eficient instrumentele politicii fiscale (administrarea fiscală, controlul fiscal ş.a.). În această ordine de idei, studierea problemei controlului fiscal şi a posibilităţilor de eficientizare a lui, în opinia noastră, este foarte actuală. 2. Experienţa statelor dezvoltate arată că, pentru organizarea eficientă a procesului de administrare fiscală, este necesar ca, la intervale de timp strict determinate, să fie prelucrate volume mari de informaţie. Acest lucru se poate efectua numai cu utilizarea tehnologiilor informaţionale, ce asigură spectrul necesar de servicii. Asigurarea informaţională trebuie să fie la nivelul cuvenit atât în organul fiscal de bază, cât şi în organele fiscale teritoriale, iar pentru desfăşurarea eficientă a procesului de lucru, în ansamblu, trebuie să existe un mecanism de conlucrare continuă a acestor structuri. Ca urmare, apare posibilitatea formării unei ierarhii de servicii concrete şi delimitării scopurilor administrării fiscale. În acest sens, perfecţionarea mecanismului de administrare fiscală reprezintă una din sarcinile principale ale reformei fiscale. 3. Descrierea detaliată a mecanismului organizatorico – economic a controlului fiscal ne permite să concluzionăm că, bazându-se pe anumite principii şi îndeplinind funcţii concrete, controlul fiscal apare sub mai multe forme şi se realizează prin intermediul metodelor de control. În prezent, se pune accent nu numai pe latura cantitativă a controlului fiscal, ci şi pe latura calitativă, pe rolul acestuia în conformarea contribuabililor la achitarea benevolă a obligaţiilor fiscale. Astfel, controlul trebuie să se desfăşoare având la bază proceduri unitare bine stabilite, care să asigure cadrul pentru respectarea drepturilor şi obligaţiilor ce revin în timpul desfăşurării controlului atât contribuabililor, cât şi organelor de control fiscal. 4. Analizând tipurile de control fiscal şi nivelul rezultativităţii acestora în dinamică, s-a observat că cele mai rezultative sunt controalele fiscale planificate. Eficienţa controalelor fiscale planificate s-a majorat substanţial în urma implementării mecanismului de preselecţie a contribuabililor pentru control în anul 2003. Astfel, sunt verificaţi numai contribuabilii, care comit cel mai frecvent încălcări fiscale, majorându-se precizia depistării încălcărilor fiscale la un control fiscal. 90

În Republica Moldova, nu există o bază legislativă elaborată în vederea aplicării metodelor indirecte, în Codul Fiscal fiind doar menţionaţi factorii care pot cauza iniţierea controalelor fiscale prin metode şi surse indirecte şi enumeraţi indicatorii ce caracterizează cifra de afaceri a agentului economic şi care se utilizează la estimarea sumei obligaţiilor fiscale prin metode şi surse indirecte. Legiferarea posibilităţii de recalculare a obligaţiei fiscale în baza informaţiilor prezentate de posturile fiscale este o metodă foarte eficientă de depistare şi prevenire a cazurilor de evaziune fiscală şi o primă încercare reală de aplicare în practică a metodelor indirecte de determinare a obligaţiilor fiscale. 5. Ţinând cont de măsurile întreprinse de Guvernul RM şi în scopul asigurării unei transparenţe în cadrul planificării şi efectuării controalelor fiscale, pentru evitarea efectuării controalelor ineficiente e necesar ca planificarea să fie efectuată conform unor criterii de risc. De asemenea, în scopul evitării controalelor ineficiente este oportun ca, în cadrul planificării, sarcinile organelor fiscale centrale şi teritoriale să fie delimitate în mod optim. Astfel, sarcina de bază a sistemului de planificare a controalelor fiscale ar fi clasificarea contribuabililor după prioritatea efectuării controlului în baza analizei gradului de risc la nivel naţional. Este evident că, pentru asigurarea eficienţei planificării şi organizării controalelor fiscale, este necesară perfecţionarea continuă a modalităţii de apreciere a nivelului riscului, ţinând cont şi de rezultatele controalelor efectuate, care, ulterior, se prelucrează pentru dezvăluirea altor factori, ce pot influenţa corectitudinea aprecierii gradului (nivelului) de risc, şi, odată cu reducerea esenţială a tendinţei de încălcare a legislaţiei fiscale, treptat se vor aplica metodele statistice de determinare a factorilor de risc. Formulele de risc sunt actualizate în permanenţă, fiind elaborate altele noi şi eliminate acele, care nu mai sunt eficiente. Priorităţile acestui program este că el poate fi permanent completat, fără a fi afectat în esenţă, iar adăugarea noilor factori de risc nu îi afectează pe cei existenţi. 6. În urma analizei practicii fiscale a unor state dezvoltate, s-a ajuns la concluzia că metodele de organizare a controlului fiscal, în majoritatea statelor, se bazează pe principii şi mecanisme clare, care sunt reglementate prin lege. Astfel, aceste principii sunt respectate atât de către funcţionarii fiscali, cât şi de către contribuabili. Concepţia de bază a activităţii organelor de control se axează pe ideea că „a plăti impozitele trebuie să fie convenabil”. De asemenea, contribuabilii trebuie să fie informaţi despre faptul unde şi pentru ce sunt cheltuiţi banii publici. Mecanismele de percepere a impozitelor trebuie să fie clare atât pentru contribuabili, cât şi pentru funcţionarii fiscali şi ele trebuie în permanenţă perfecţionate şi simplificate pentru 91

ridicarea randamentului procesului fiscal. Totodată, este nevoie de elaborarea unui mecanism funcţional de sancţionare a contribuabililor, care au încălcat legislaţia fiscală. În procesul analizei comparative a mecanismelor de administrare fiscală din statele dezvoltate, putem observa că, în majoritatea statelor, contribuabilii sunt delimitaţi în două categorii: cei care încalcă legislaţia fiscală, cu pedepsirea lor foarte dură (inclusiv privarea de libertate pe o perioadă îndelungată) şi cei care respectă legislaţia fiscală, devenind parteneri pentru organele fiscale. De asemenea, organizarea unui complex de măsuri pentru prevenirea încălcărilor fiscale, crearea condiţiilor de conlucrare a contribuabililor cu organele fiscal permite armonizarea relaţiilor fiscale, în ansamblu. 7. După studierea multilaterală a problemei eficienţei controlului fiscal, suntem de părerea că pentru estimarea eficienţei activităţii organelor de control trebuie să se utilizeze indicatori, care ar reflecta obiectiv situaţia concretă, în funcţie de scopul urmărit. În acest context, propunem acordarea unei atenţii deosebite indicatorului, care determină nivelul prelevărilor fiscale achitate benevol de către contribuabili în totalul prelevărilor fiscale la buget. Acest indicator trebuie să fie generalizator şi trebuie să înregistreze o tendinţă de creştere. Astfel, un organ fiscal poate fi considerat eficient, dacă nivelul acestui indicator este în creştere continuă. Este evident că pentru a efectua estimarea eficienţei controlului fiscal, nu ne putem limita numai la acest indicator generalizator. Este necesară evidenţierea unui grup de indicatori, care ar permite analiza complexă a unor laturi prioritare ale controlului fiscal, atât sub aspect cantitativ, cât şi calitativ. Anexa 1 Elementele mecanismului fiscal Planificarea fiscală

Elementele mecanismului fiscal Reglementarea fiscală Administrarea

- analiza situaţiei

- reglementarea veniturilor

fiscală

economico-financiare;

bugetului ;

- organizarea activităţii

- analiza perspectivelor

- regelementarea metodelor

organelor cu atribuţii de

de dezvoltare;

de elaborare a planurilor

administrare fiscal;

- elaborarea concepţiei

fiscale ;

- controlul fiscal;

fiscale;

- elaborarea măsurilor de

- sancţionarea încălcărilor

- elaborarea schemelor

intervenţie în activitatea

fiscal.

de impozitare;

agenţilor economici

- elaborarea şi aprobarea

(înlesniri, sancţiuni

bugetelor fiscale.

fiscale, administrative şi 92

penale ). Sursa: elaborat de autor

Anexa 2 Funcțiile impozitelor a) Contribuţia la formarea fondurilor

este o obligaţie a tuturor persoanelor fizice

generale de dezvoltare a societăţii (fiscală)

sau juridice care obţin venituri impozabile sau taxabile. Aceste fonduri sunt utilizate de stat pentru finanţarea de obiective şi acţiuni cu caracter general, folosind întregii colectivităţi ca: finanţarea instituţiilor publice, constituirea rezervelor de stat, alte acţiuni şi obiective cu caracter economic şi

b) Redistribuirea unor venituri primare sau

social. este operaţiunea de preluare a unor resurse în

derivate (socială)

vederea repartizării lor pentru satisfacerea unor trebuinţe acceptate în folosul altora decât posesorii iniţiali ai resurselor. 93

Redistribuirea aplică principiul depersonalizării resurselor, înfâptuindu-se pe mai multe planuri pentru satisfacerea tuturor trebuinţelor generale ale societăţii. Datorită faptului că redistribuirea exagerată şi nerealistă are consecinţe grave asupra cointeresării şi responsabilităţii, practicarea acestuia prin metode administrative şi gratuite justificată va fi înlocuită cu redistribuirea prin metode economice sau restituibile. În cazurile când redistribuirea se realizează pe baza principiului mutualităţii, aceasta este nu numai inerentă dar şi c) Reglarea unor fenomene economice sau

echitabilă. acţionează în mod diferit în cazul unităţilor

sociale (economică)

economice sau a persoanelor fizice. La unităţile economice, prin impozite şi taxe se influenţează preţurile mărfurilor şi tarifelor executărilor de lucrări şi servicii publice, rentabilitatea, eficienţa economicofinanciară, etc. La persoanele fizice, prin impozite şi taxe se stimulează utilizarea cât mai productivă a terenurilor agricole şi ale altor bunuri, pe care le au în patrimoniul personal, se limitează realizarea de venituri exagerate, etc.

Sursa: elaborat de autor

94

Anexa 3

Elementele principale ale sistemului fiscal

Sistemul fiscal sistemul sistemulimpozitelor impozitelorșișitaxelor taxelor mecanismul mecanismulfiscal fiscal aparatul aparatulfiscal fiscal

Sursa: elaborat de autor 95

Anexa 4

Principiile clasice ale impunerii Justeţea Impunerii Certitudinea Impunerii

Comodotatea perceperii Impozitelor Randamentul Impozitelor

„Supuşii fiecărui stat trebuie să contribuie, pe cât posibil, la susţinerea statului, în raport cu posibilităţile lor respective, adică în raport cu venitul de care, sub protecţia acelui stat, ei se pot bucura ”. „Impozitul pe care fiecare persoană este obligat să-l plătească să fie bine precizat şi nu arbitrar. Epoca de plată. Modalitatea de plată, suma de plată, toate acestea trebuie să fie clare şi evidente, atât pentru contribuabili, cât şi pentru orice altă persoană”. „Orice impozit trebuie să fie perceput la timpul şi modul care reiese a fi cel mai convenabil pentru contribuabil să-l plătească”. „Orice impozit trebuie să fie conceput, încât să scoată şi să înstrăineze din buzunarele populaţiei cât mai puţin posibilă, peste aât cât poate aduce în tezaurul public al statului”.

Sursa: elaborat de autor 96

DECLARAŢIA PRIVIND ASUMAREA RĂSPUNDERII Subsemnata, Ana CEBOTARI declar pe proprie răspundere că materialele prezentate în teza de licență, se referă la propriile activităţi şi realizări, în caz contrar urmând să suport consecinţele, în conformitate cu legislaţia în vigoare. CEBOTARI Ana

22.05.2015

97