Contrôle de Gestion CFABI [PDF]

Zitiervorschau

Contrôle de gestion Master CFABI

Pr. Hassan BASSIDI

Plan du cours • Chapitre 1 : le contrôle budgétaire

• Chapitre 2 : les indicateurs de performance et tableaux de bord

• Chapitre 3 : de la méthode ABC à l’ABM

Chapitre 1 : le contrôle budgétaire

Aperçu général

Le contrôle budgétaire des ventes Consiste à :



analyser la cause de l’écart







▪

calculer les écarts entre les prévisions et ce qui a été réalisé



▪

Le rôle des écarts Définition et objet des écarts Les écarts constituent des indicateurs privilégiés pour le contrôle de gestion.







Ecart = Réel – Prévu

Le rôle des écarts











L’analyse des écarts consiste à décomposer chacun d’entre eux afin de : ■ mettre en évidence les causes des différences constatées ; ■ rechercher les responsabilités ; ■ juger de l’ampleur du phénomène observé ; ■ prendre les mesures correctives appropriées si nécessaire

Le rôle des écarts La mise en cause des responsabilités

✓

d’un écart relatif aux prix.



d’un écart relatif aux quantités ;



✓





L’écart peut résulter soit (ou à la fois) :

Le rôle des écarts Les causes de ces écarts ont elles-mêmes des origines très diverses :

















✓ ✓ ✓ ✓

prévisions irréalistes ; modification subite de la conjoncture ; rendements insuffisants; problèmes techniques liés à la vétusté des matériels ; absence de formation suffisante du personnel ; conditions de travail inadaptées et fatigantes ; mauvaise qualité des matières premières ; hausse imprévisible de certaines charges, etc.



✓ ✓ ✓ ✓

Le rôle des écarts

➢

internes à l’organisation



externes à l’organisation



➢



L’origine des écarts détermine les responsabilités qui peuvent être :

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit L’écart total sur chiffre d’affaires

















Soient : - Qp la quantité vendue préétablie ; - Pp le prix de vente préétabli ; - QR la quantité vendue réelle ; - PR le prix de vente réel. - Le chiffre d’affaire préétabli est : Sp = QpPp. - Le chiffre d’affaire réel est : SR = QRPR.

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit L’écart total sur chiffre d’affaire est :



Ecart total = Ventes réel es – Ventes prévues Ecart total = SR – Sp = QRPR – QpPp

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit Un écart positif indique un accroissement du chiffre d’affaire par rapport aux prévisions.







Inversement un écart négatif indique une perte de recettes

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit La méthode de décomposition de l’écart total D’après la formule précédente deux causes peuvent expliquer la différence sur les ventes :











-



un écart qui porte sur la quantité et un autre sur le prix.

-

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit Soit ∆Q = QR –Qp l’écart de quantité QR = Qp + ∆Q







Soit ∆P = PR – Pp l’écart de prix PR = Pp + ∆P

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit l’écart total devient :

Etot = ∆QpPp + ∆PQp + ∆Q∆P

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit Ainsi l’écart total est décomposable en trois sous écarts :

un écart sur prix (écart de pris pondéré par les quantités prévues) :∆PQp

✓

un écart sur écart : ∆Q∆P



✓



un écart sur quantité (écart de quantité valorisé au prix prévu) : ∆QPp



✓

L’écart sur quantité et l’écart sur prix Ecart sur quantité = (Quantité réelle –Quantité prévue) x Prix prévu



Eq = (QR – Qp) Pp = ∆QPp

Le contrôle du chiffre d’affaire d’un produit Ecart sur prix = (Prix réel – Prix prévu) x Quantité réelle

Ep = (PR – Pp) QR = ∆PQR

Exercice d’application n°1









La société Pousse-Pousse est spécialisée dans la vente d’accessoires pour enfants. Pour son modèle de poussette « Baby », le suivi budgétaire des ventes fournit les informations suivantes :

Exercice d’application n°1 Baby

Prévu Réel Quantité Prix Montant Quantité Prix Montant Chiffre d’affaire 1000 500dh 500.000dh 800 550dh 440 000dh

Exercice d’application n°1



Le dirigeant souhaite disposer des causes de la différence constatée

solution Tableau d’analyse : signe + pour boni ; signe - pour mali Quantité : Q 800 1000 ∆Q= - 200

Prix : P 550 500 ∆P = +50

Montant : QP 440 000 500 000 - 60 000dh



Baby Réel Prévu Ecart

solution L’écart total sur ventes de poussettes « Baby » est défavorable de 60 000dh. Il résulte : d’un écart sur quantité de : ∆QPp = (-200) x 500 = 100 000dh (mali)









d’un écart sur prix de : ∆PQR = (+50) x 800 = + 40 000dh

Le contrôle du chiffre d’affaire réalisé avec plusieurs produits

















Lorsque le chiffre d’affaire est composé de la vente de plusieurs biens et services, l’analyse des écarts est identique au cas précédent pour chacun des produits composant l’activité. L’analyse globale sera réalisée par agrégation des écarts individuels Chaque produit i est vendu dans une quantité Qi et à un prix Pi

Le contrôle du chiffre d’affaire réalisé avec plusieurs produits

Etot = ∑ (QiRPiR – QipPip) Ep = ∑ ∆PiQiR





Eq = ∑ ∆QiPi

La décomposition de l’écart sur quantité L’analyse globale pour l’ensemble des produits:











L’analyse proposée suppose que les quantités des différents produits peuvent être cumulées (unité de mesure identique, produits de nature similaire).

La décomposition de l’écart sur quantité Pour l’ensemble des produits, l’écart sur quantité est donnée par :





Eq = ∑ (QR – Qp) Pp = ∑ (QRPp – QpPp) = QRPp -∑QpPp

∑

La décomposition de l’écart sur quantité Les prix moyens préétablis des ventes prévues et des ventes réalisées sont calculés comme suit : - Pp = ∑QpPp / ∑Qp









- PpR = ∑QRPp / ∑ QR

La décomposition de l’écart sur quantité Cet écart sur quantité globale se décompose en : ➢

un écart sur volume vendu Ecart vol = (Qté réelle – Qté prévue) x prix moyen prévu ventes prévues

des

un écart sur composition des ventes (ou écart de mix) Ecart sur comp = (Prix moyen prévu des ventes réelles – prix moyen prévu des ventes prévues) x Qtés réelles













➢

Exercice d’application n°2









Le dirigeant de la société Pousse-Pouse souhaite analyser l’écart sur quantité de sa société. Pour cela, il dispose des informations sur les deux marques de poussettes qu’il fabrique.

Exercice d’application n°2 Ensemble

Prévu Quantité Prix Montant Quantité Baby 1000 500dh 500.000 800 Ballade 1500 300dh 450.000 1600 Chiffre d’affaire 2500 950.000 2400 Ecart sur quantité globale : -70 000dh (mali)

Réel Prix Montant 550dh 440.000 250dh 400.000 840.000

solution Calcul du prix moyen préétabli : - pour les ventes prévues : 950 000 / 2500 = 380dh - pour les ventes réelles : (800 x 500 + 1600 x 300) / 2400 = 366.67dh Décomposition de l’écart sur quantité globale : - écart sur volume : Evol = (2400-2500) x 380 = -38 000dh (mali) - écart sur composition : Emix = (366.67-380) x 2400 = -32 000dh (mali)













Vérification : - 38 000 - 32 000 = -70 000dh

La décomposition de l’écart sur quantité L’analyse par produit

















Pour chacun des produits composant les ventes, une analyse de l’écart sur quantité est réalisable. Mais plusieurs modèles existent pour décomposer en écart sur volume et écart de mix. La méthode présentée ici mesure les conséquences de la structure réelle des ventes par rapport à celle qui figurait dans la prévision de chiffre d’affaire.

La décomposition de l’écart sur quantité















Soit αp la proportion prévue des ventes d’un produit donné. Par définition : αp = Qp / ∑Qp Si la composition prévue des ventes avait été respectée, la quantité réelle du produit concerné aurait dû être égale à : αp∑QR. Pour un produit donné, l’écart sur quantité s’analyse alors en : Evol = (αp∑QR – Qp) Pp Emix = (QR - αp∑QR) Pp Vérification Evol + Emix = (αp∑QR - Qp) Pp + (QR - αp∑QR) Pp ■ = (QR – Qp) Pp = Eq

Exercice d’application n°3 Les données utiles de l’entreprise PoussePousse sont reprises :

Ballade 1500 1600 300

Ensemble 2500 2400



Qp QR Pp

Baby 1000 800 500

Exercice d’application n°3 Structure prévue des ventes et application aux ventes réelles :

Ballade 60% 1440

Ensemble 100% 2400



Baby αp (1) 40% αp∑QR (2) 960 (1) 1000 / 2500 (2) 2400 x 40%

solution Ecart sur volume: « Baby »: Evol = (960 – 1000) x 500 = -20 000 « Ballade »: Evol = (1440 – 1500) x 300 = - 18 000 Global: - 20 000 – 18 000 = -38 000dh (mali)













Sans changement du mix, la baisse globale des ventes se répercute sur les deux produits.

solution Ecart sur composition : « Baby »: Emix = (800 – 960) x 500 = -80 000(mali) « Ballade »: Emix = (1600 – 1440) x 300 =+48 000 (boni) Global: - 80 000 + 48 000 = -32 000dh (mali)











La structure des ventes favorables à la poussette « Ballade » est mise en évidence par l’écart.

solution Vérification de l’écart sur quantité : « Baby » :-20 000-80 000 =-100.000dh(mali) « Ballade »:-18000+48000 =+30000dh(boni)











Global:-100000 +30000 = -70000dh (mali) -38 000 - 32 000 = -70 000dh (mali)

Exercice 1











Une entreprise a mis en place une nouvelle politique de tarification des remontées mécaniques pour la saison d’hiver N. L’entreprise désire étudier les répercussions pour savoir si elle doit maintenir les décisions prises. 1. Calculer l’écart sur chiffre d’affaires pour chaque type de billet, puis décomposer chaque écart sur chiffre d’affaires en écart sur quantités et en écart sur prix. 2. Décomposer l’écart sur quantités en écart sur volume et en écart de composition. Pour ce faire, le nombre de billets à la journée sera calculé en équivalent semaine (7 billets à la journée seront comptés comme l’équivalent d’un billet semaine). 3. Justifier le calcul de l’écart de composition et commenter. Grille des tarifs remontées mécaniques

Exercice 2

Solution exercice 2

Solution exercice 2

Solution exercice 2

Solution exercice 2

Solution exercice 2

Exercice 3

Exercice 3

LE CONTROLE BUDGETAIRE DES ACTIVITES DE PRODUCTION

Démarche générale du contrôle des coûts

LE CONTROLE BUDGETAIRE DES ACTIVITES DE PRODUCTION

Le contrôle de l’activité productive est réalisé par nature de charges (matières premières, main d’œuvre..), au niveau des centres de coûts opérationnels (ateliers d’usinage, de montage..) en comparant le coût budgété de la production budgétée au coût réel de la production réelle.

A- Notion Standard Le coût budgété est déterminé par différents services, à partir des standards techniques et monétaires. Les standards techniques sont calculés à partir : des nomenclatures (quantités d’article et de matières premières utilisés), des gammes de fabrication (temps de fabrication), Les standards monétaires correspondent aux : prix d’achat des matières premières et des articles (services approvisionnement), taux horaires, coûts additionnels liés aux frais généraux (centres de coûts de fabrication).











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Mise en oeuvre • La société Delaporte est spécialisée dans la production d’accessoires métalliques pour la fabrication de meubles.

• Elle produit en particulier des charnières de portes.

• Le bureau des méthodes et les services comptables ont permis de recueillir, pour les six mois à venir, les données suivantes concernant la production d’une charnière :

• Acier : 0,1 kg à 6 Dh le kg

• Main-d’œuvre directe : 15 minutes à 14 Dh de l’heure

• Frais d’atelier : unité d’œuvre : l’heure de main-d’œuvre directe

• Les charges d’atelier sont composées de 4 200 Dh de charges xes et de 1 Dh de charges variables par unité

d’œuvre. Cet atelier est équipé pour une activité normale de 1 000 heures par mois. Pendant le mois de février, l’entreprise a produit 3 600 charnières.

• Les services comptables ont déterminé le coût de production réel de février :

• – Consommation de matière première : 370 kg à 5,80 Dh le kg

• – Main-d’œuvre directe : 850 heures à 14,20 Dh l’heure

fi

• – Frais d’atelier : 4 760 Dh

LE CONTROLE BUDGETAIRE DES ACTIVITES DE PRODUCTION

B – Les écarts sur Charges Directes Variables Les écarts sur charges directes variables sont calculés distinctement pour la matière première et la main d’œuvre (MOD), le principe de calcul étant identique. D’une manière générale, pour tout élément de coût, on a :

Ecart = Coût réel constaté – coût préétabli Cet écart permet d’effectuer le suivi des coûts de la production réelle. Il se décompose en deux écarts partiels :

1° écart partiel : écart sur quantité :

Eq = (Qr – Qp)x Cp

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LE CONTROLE BUDGETAIRE DES ACTIVITES DE PRODUCTION

2° écart partiel : l’écart sur coût unitaire :

Ec = (Cr – Cp) x Qr C – Les Ecarts sur Charges Indirectes Les charges indirectes sont totalisées dans un centre d’analyse, lequel comprend des charges fixes et variables. Le total des charges du centre sera ensuite réparti sur le coût de différents produits à l’aide d’unités d’œuvre, chaque produit recevant un certain nombre d’unités d’œuvre en fonction d’une clé de répartition. Les coûts préétablis des centres d’analyse opérationnels peuvent être exprimés ainsi : Coût préétabli = coût préétabli de l’unité d’œuvre x nombre d’unité d’œuvre préétabli. 57

LE CONTROLE BUDGETAIRE DES ACTIVITES DE PRODUCTION

De ce fait, les écarts sur charges de centres peuvent également être analysés en écart sur coût et écart sur quantité. Le budget flexible permet de choisir le coût préétabli en fonction d’un niveau d’activité prévisionnel, c’est pourquoi on trouve dans les entreprises l’un des deux systèmes de standards suivants : a) le standard normal : le coût de l’unité d’œuvre est toujours pris pour l’activité normale, quelle que soit l’activité prévisible pour la période d’exploitation. Le principe appliqué est que la comparaison des coûts doit toujours se faire par référence à l’activité normale.

b) le standard courant ou coût budgété : le coût de l’unité d’œuvre est pris pour l’activité escomptée pour la prochaine période d’exploitation. Le principe appliquée est que la comparaison des coûts doit se faire en fonction des prévisions d’activité et du budget qui en résulte : d’où le nom de coût budgété. Quelle que soit l’hypothèse choisie pour le calcul des coûts, le budget flexible s’emploie pour comparer les conditions d’exploitation prévues et les conditions réelles.



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Notion de budget flexible





budget flexible est défini comme une prévision du coût total d’un centre d’analyse qui distingue les charges prévisionnelles selon leur comportement à savoir : ▪ les frais variables proportionnels à l’activité du centre ; ▪ les frais fixes dont le montant est indépendant de l’activité. ▪ Cette prévision est établie pour différentes hypothèses d’activité. Les niveaux d’activité choisis restent dans le cadre d’une structure donnée puisque ce travail est effectué dans une optique à court terme.



▪ Le

E/C = R – [ (CVU x AR) + CF ] Ecart sur activité: E/A = [ (CVU x Ar) + CF ] – [ Cp x AR ] Ecart sur rendement: E/R = [ Cp x AR ] – [Cp x AP ] ou Cp (AR - AP ) Ecart général : E = R – [ Cp x Ap ]



































Avec : R = montant des charges réelles ; CVU = coût unitaire des charges variables CF = Charges fixes ; AR = activité réelle ; Ap = activité préétablie











Ecart sur coût :

LE CONTROLE BUDGETAIRE DES ACTIVITES DE PRODUCTION

Analyse des écarts La question qui se pose, d’où provient cet écart ? du fait que l’activité n’a pas été celle prévue, du fait que la prévision de rendement n’a pas été respectée, le nombre d’heures par unité de production n’étant pas celui prévu, d’autres causes, notamment des variations de prix qui ont conduit la réalité à s’écarter du budget. Nous pouvons décomposer cet écart global en trois écarts : l’écart sur coût, l’écart sur activité, l’écart sur rendement.









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Mise en oeuvre • La société Delaporte est spécialisée dans la production d’accessoires métalliques pour la fabrication de meubles.

• Elle produit en particulier des charnières de portes.

• Le bureau des méthodes et les services comptables ont permis de recueillir, pour les six mois à venir, les données suivantes concernant la production d’une charnière :

• Acier : 0,1 kg à 6 Dh le kg

• Main-d’œuvre directe : 15 minutes à 14 Dh de l’heure

• Frais d’atelier : unité d’œuvre : l’heure de main-d’œuvre directe

• Les charges d’atelier sont composées de 4 200 Dh de charges xes et de 1 Dh de charges variables par unité

d’œuvre. Cet atelier est équipé pour une activité normale de 1 000 heures par mois. Pendant le mois de février, l’entreprise a produit 3 600 charnières.

• Les services comptables ont déterminé le coût de production réel de février :

• – Consommation de matière première : 370 kg à 5,80 Dh le kg

• – Main-d’œuvre directe : 850 heures à 14,20 Dh l’heure

fi

• – Frais d’atelier : 4 760 Dh

Analyse des écarts Sur charges directes

Analyse des écarts Sur charges indirectes

Exercice 1 • La société anonyme Électronix fabrique et vend deux types de tubes

électroniques. Le processus de fabrication de ces tubes comporte trois stades.

• Le stade « montage », manuel, comportant 113 postes identiques, avec un

ouvrier quali é par poste utilisant un outillage d’une valeur d’origine de 500 Dh HT, amortissable en linéaire sur 5 ans.

• Le stade vide-fermeture, fortement mécanisé, compose deux machines

identiques, chacune d’elles servie par deux ouvriers quali és ; la valeur d’origine d’une machine est de 25 000 Dh HT ; amortissement linéaire sur 5 ans.

• Le stade conditionnement, stade purement manuel relatif à l’emballage des tubes (conditionnements en carton). Il comporte trois postes.

• Les gammes d’opérations sont les suivantes (il s’agit des temps d’emploi ou

fi

fi

de marche exprimés en minutes et centièmes de minutes) :

Exercice 1 • Le taux d’emploi des postes manuels (montage et conditionnement) est de 90 % du temps de présence, le taux d’emploi du poste vide-fermeture est de 80 % du temps de présence. Compte tenu des congés payés, des jours fériés et chômés, on estime le temps de présence à 45 semaines de 35 heures. Les coûts de sortie des magasins des matières premières et fournitures consommées sont estimés à 3 Dh HT pour un tube X et à 1 Dh HT pour un tube Y.

• Les coûts de sortie des emballages utilisés sont estimés à 0,45 Dh HT pour un tube X et 0,25 Dh HT pour un tube Y.

• Le coût de l’énergie utilisée pour les machines de l’atelier vide-fermeture est évalué à 20 Dh HT par heure d’emploi.

• Le taux horaire des ouvriers quali és est de 10 Dh par heure de présence ; celui des manutentionnaires du stade conditionnement s’élève à 8 E par heure de présence.

• On peut estimer que l’ensemble des charges sociales et scales proportionnelles s’élève à 50 % du montant des salaires bruts.

• 1. Calculer le nombre d’heures d’emploi et le coût de l’heure d’emploi toutes charges comprises pour chacun des stades de production.

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• 2. Établir la che de coût standard d’un tube X et d’un tube Y.