Tipurile de Costuri [PDF]

Zitiervorschau

Tipurile de costuri Definitia costurilor. Tipurile de costuri Costul este definit ca totalitatea cheltuielilor de productie efectuate de o firma, într-o anumita perioada de timp, în vederea realizarii produselor finite, a lucrarilor sau prestarii serviciilor, potrivit obiectului de activitate al firmei. Analiza costurilor presupune, în primul rând, determinarea costului global, a costului unitar si a costului marginal. Costul global este format din cheltuieli totale ocazionate de un anumit volum al productiei. Costul unitar se determina ca un raport între costul global si volumul fizic, aferent acestuia. Costul marginal se poate defini sub forma sporului de cheltuieli totale(DCt), obtinut ca urmare a cresterii consumului de factori de productie( materiali si umani) pentru a spori cu o unitate productia(DQ). Formula de calcul a costului marginal(Cm) este urmatoarea: Cm=DCt/DQ. Costurile de productie se pot clasifica dupa mai multe criterii. Dupa momentul calcularii lor, distingem: - Costuri prestabilite(antecalculate), cum sunt costurile standard sau normate, costurile de deviz, etc. Costuri efective, determinate dupa efectuarea cheltuielilor respective( costuri postcalculate) Cost total( full costing) care cuprinde toate cheltuielile(directe si indirecte) ocazionate de obtinerea produsului Cost variabil( direct costing) format numai din cheltuieli variabile Cost rational, calculat prin scaderea din costul total a costului subactivitatii. Contabilitatea colectarii cheltuielilor de productie începe cu identificarea cheltuielilor aferente productiei si continua cu gruparea lor pe locuri de cheltuieli sau zone(sectoare) de cheltuieli (atelier, sectie, centre de productie, sector administrativ, sector comercial, etc), pe obiecte de calculatie( produs, lucrare, serviciu, operatie tehnologica, etc), pe articole de caculatie( materii prime si materiale directe, salarii directe, cheltuieli specifice de fabricatie, cheltuieli cu întretinerea si functionarea utilajelor etc)precum si pe perioade de gestiune. Zonele sau sectoarele de cheltuieli reprezinta subdiviziuni tehnicoproductive, organizatorice si administrative ale unei firmei, în raport cu care se organizeaza bugetarea, urmarirea si controlul activitatii zonei sau sectorului de cheltuiala. Zonele sau sectoarele de cheltuieli pot fi definite ca reuniuni ale mai multor locuri de munca sau de productie. Obiectul de calculatie se poate identifica cu un anumit produs, lucrare, serviciu, comanda, loturi de produse, operatie tehnologica, faza tehnologica,

grup de masini, etc. În masura în care obiectul de calculatie nu se identifica cu produsul, el constituie o treapta intermediara necesara gruparii costurilor în scopul delimitarii pe feluri de purtatori de valoare. Purtatorul de cost este reprezentat de produsele fabricate, lucrarile executate si serviciile prestate în calitate de rezultat material, concret al procesului de productie. Masurarea si exprimarea obiectului de calculatie se realizeaza cu ajutorul unei unitati de masura omogene, denumita unitate de calculatie. Unitatile de calculatie pot fi: unitati fizice(kg, bucati, perechi, m.p., etc) si unitati conventionale(tona de lapte cu un anume procent de grasime, numar tractoare de 30 cai putere, numar de vagoane de marfa cu doua osii, etc). Articolul de calculatie reprezinta un element sau mai multe elemente de cheltuieli cu aceasi destinatie economica sau functie în gestiune interna a firmei. Se delimiteaza, astfel, articole de calculatie privind functiile de productie, comerciale, administrativa, financiara si de cercetare-dezvoltare a firmei. În literatura de specialitate, se întâlneste urmatoarea nomenclatura de referinta, privind articolele de calculatie: Costul productiei în curs de executie( productie neterminata); Cheltuieli întregistrate în avans( cheltuieli întregistrate în avans preluate la inceputul perioadei, respectiv cheltuielile întregistrate în avans transferate perioadei); - Cheltuieli directe de productie: - materii prime si materiale - salarii directe - cheltuieli specifice de fabricatie - Cheltuieli indirecte de productie: - cheltuieli cu întretinerea si functionarea utilajelor - cheltuieli generale ale sectiei - Cheltuieli financiare: - cheltuieli cu dobânzile - cheltuieli complementare dobânzilor Cheltuieli generale de administratie; Cheltuieli de desfacere; Cheltuieli de cercetare si dezvoltare. La articolele de calculatie "materii prime si materiale directe" sunt incluse consumurile de materii prime si materiale care intra în structura produselor, diverse materiale folosite pentru fabricarea produselor sau cele destinate sa asigure desfasurarea procesului tehnologic. Articolul de calculatie "salarii directe" cuprinde salariile muncitorilor direct productivi, în acord sau regie, calculate pentru munca prestata în productie, care pot fi identificate pe repere, produse, lucrari, servicii. Sunt cosiderate salarii indirecte acele salarii care nu se pot identifica pe repere, produse, lucrari si servicii( premii, sporuri de vechime, etc). Salariile indirecte,

inclusiv indemnizatiile pentru concediu de odihna se include în articolul de calculatie "cheltuieli generale ale sectiei". Articolul de calculatie " cheltuieli specifice de fabricatie" cuprind cheltuieli specifice fiecarei ramuri de activitate, cum ar fi: cheltuieli cu reparatiile capitale, amortizari specifice si cheltuieli cu decopertari si pregatiri minere - în industria extractiva; cheltuieli cu întretinerea si functionarea utilajelor, amortizarea si chiriile aferente acestora - în îndustria de constructii montaj, etc. La articolul de calculatie " cheltuieli cu întretinerea si functionarea utilajului" se cuprind: reparatiile la utilajele si mijloacele de transport ale sectiei; amortizarea si chiria utilajelor si mijloacelor de transport ale sectiei; uzura si reparatia sculelor, dispozitivelor si verificatoarelor cu destinatie speciala; cheltuieli cu energia si combustibilul; alte cheltuieli de întretinere si functionarea ale utilajelor. Articolul de calculatie " cheltuieli generale ale sectiei" cuprind: salariile sectiei platite în regie, contributia la asigurarile sociale, la fondul de somaj, la fondul pentru accidente si boli profesionale, comisionul Inspectoratului Teritorial de Munca, pentru personalul sectiei; amortizarea si chiria mijloacelor fixe ale sectiei( altele decât utilajele si mijloacele de transport); energia, combustibil si alte consumuri similare; cheltuieli administrativ gospodaresti ale sectiei; alte cheltuieli generale ale sectiei. Cheltuielile financiare cuprind: cheltuielile cu dobânzile si cheltuielile complementare dobânzilor( amortismentul primelor de emisiune sau de rambursare a titlurilor de împrumut, servicii si comisioane bancare, diferentele nefavorabile de curs valutar privind fondurile împrumutate). Din categoria cheltuielilor financiare se include în costul produsului numai cheltuielile cu dobânzile aferente împrumuturilor, la firmele cu ciclu lung de fabricatie care pot fi repartizate asupra costurilor de productie ale produselor respective. În cadrul articolului de calculatie " cheltuieli generale de administratie" sunt cuprinse: salariile personalului de administratie; amortizarea si chiriile de interes general de administratie; reparatii ale mijloacelor fixe de interes general de administratie; energie, combustibil si alte consumuri similare; cheltuieli administrativ gospodaresti; alte cheltuieli generale de administratie. Articolul de calculatie " cheltuieli de desfacere" cuprinde: cheltuieli de desfacere la intern( cheltuielile de transport si manipulare, cheltuieli de ambalare, cheltuieli cu reclama sau publicitatea, alte cheltuieli de desfacere) si cheltuieli la export ( cheltuieli de transport, manipulare, depozitare, sortare, vamuire si alte cheltuieli de desfacere la export). Cheltuielile cu întretinerea si functionarea utilajelor precum si cheltuielile de desfacere sunt cheltuieli variabile, pe când cheltuielile generale ale sectiei si cheltuielile generale de administratie sunt cheltuieli fixe.

Structura costurilor Recunoasterea si evaluarea initiala a bunurilor, lucrarilor, serviciilor în contabilitatea financiara se efectueaza la cost de achizitie sau cost de productie, dupa caz. În scopul determinarii costurilor unitare, astfel încât bunurile, lucrarile, serviciile sa poata fi stabilite si verificate, precum si pentru analiza costurilor si a eficientei activitatii, în contabilitate de gestiune cheltuielilor se clasifica în: 1. costuri de achizitie; 2. costuri de productie; 3. costuri de prelucrare; 4. cheltuieli ale perioadei. Costul stocurilor trebuie sa cuprinda toate costurile aferente achizitie, productiei, prelucrarii, precum si alte costuri suportate pentru a aduce bunurile, lucrarile, serviciile în forma si în locul în care se gasesc în prezent. Costul de achizitie al bunurilor cuprinde pretul de cumparare, taxele de import si alte taxe( cu exceptia acelora pe care firma le poate recupera de la autoritatile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare si alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achizitiei bunurilor respective.Reducerile comerciale, rabaturile si alte elemente similare nu se include în costul de achizitie. Costul de productie cuprinde cheltuielile directe aferente productiei, si anume: materiale directe; energie consumata în scopuri tehnologice; manopera directa; alte cheltuieli directe de productie; cota cheltuielilor indirecte de productie, alocata în mod rational ca fiind legata de fabricatia acestora. Costul de prelucrare cuprinde manopera si alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însarcinat cu supravegherea, precum si cheltuielile indirecte corespunzatoare(regiile). Alte cheltuieli care pot fi incluse în anumite conditii specifice în costul bunurilor, lucrarilor, serviciilor sunt: costurile îndatorarii, care pot fi incluse în costul bunurilor, lucrarilor, serviciilor numai în masura în care sunt direct atribuibile achizitie, constructiei sau procedurii unui activ cu ciclu lung de fabricatie, în conformitate cu reglementarile contabile. Costurile îndatorarii cuprind dobânzile si alte cheltuieli suportate de persoana juridica, în legatura cu împrumutul de fonduri. Un activ cu ciclu lung de fabricatie este un activ care solicita în mod necesar o perioada substantiala de timp pentru a fi gata în vederea utilizarii sale prestabilite sau pentru vânzare. - cheltuielile generale de administratie pot fi incluse în costul bunurilor în masura în care reprezinta cheltuieli suportate pentru a aduce bunurile în forma si

în locul în care se gasesc în prezent si se justifica luarea lor în considerare, în anumite conditii specifice de exploatare. Cheltuielile perioadei sunt acele cheltuieli reprezentate de consumurile de bunuri si servicii aferente perioadei curente, care nu se pot identifica pe obiecte de calculatie stabilite, deoarece nu participa efectiv la obtinerea stocurilor fiind necesare la realizarea activitatii în ansamblul ei. În costul bunurilor, lucrarilor, serviciilor nu trebuie incluse urmatoarele elemente care se recunosc drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit: pierderi de materiale, manopera sau alte costuri de productie înregistrate peste limitele normale admise; cheltuielile de depozitare, cu exceptia cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare în procesul de productie, anterior trecerii într-o noua faza de fabricatie; Regiile generale de administratie care nu participa la aducerea stocurilor; Costurile de desfacere; Cheltuielile fixe(regie fixa) nealocate costului(costul subactivitatii) Pentru calculul costurilor bunurilor, lucrarilor, serviciilor si al costurilor perioadei, cheltuielile înregistrate în contabilitatea financiara, dupa natura lor, se grupeaza în contabilitatea de gestiune astfel: a) cheltuieli directe; b) cheltuieli indirecte; c) cheltuieli de desfacere d) cheltuieli generale de administratie. Calculul costului unitar se realizeaza cu ajutorul structurii cheltuielilor pe articole de calculatie, astfel: a. cheltuieli directe: - materii prime si materiale directe; - salarii directe; - contributia privind asigurarea si protectia sociala(aferente salariilor directe). b. cheltuieli indirecte de productie( cheltuieli comune ale sectiei): - cheltuieli cu întretinerea si functionarea utilajelor(CIFU) - cheltuieli generale ale sectiei(CGS) c. costul de productie d. cheltuieli de desfacere e. cheltuieli generale de administratie Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care se identifica pe un anumit obiect de calculatie( produs, serviciu, lucrare, comanda, faza, activitate, centru de profit, centru de cheltuieli, etc) înca din momentul efectuarii lor si ca atare se include direct în costul obiectelor de calculatie respectiva. Cheltuielile directe cuprind: - costul de achizitie al materiilor prime si materialelor directe consumate;

- energia consumata în scopuri tehnologice; - manopera directa ( salarii, asigurari si protectia sociala); - alte cheltuieli directe. Cheltuielile indirecte sunt acele cheltuieli care nu se pot identifica si atribui direct pe un anumit obiect de calculatie, ci privesc întreaga productie a unei sectii sau a firmei în ansamblul ei. Cheltuielile indirecte cuprind: - regia fixa de productie, formata din cheltuieli indirecte de productie, care ramân relativ constante indiferent de volumul productiei, cum ar fi: amortizarea utilajelor si echipamentelor, întretinerea sectiilor si utilajelor, precum si cheltuielile cu conducerea si administratia sectiilor. - regia variabila de productie, care consta în cheltuieli indirecte de productie, care variaza în raport cu volumul productiei, cum ar fi: cheltuieli indirecte cu consumul de materiale si forta de munca. Alocarea sau repartizarea cheltuielilor fixe(regie fixa) asupra costurilor se face pe baza capacitatii normale de productie. Capacitatea normala de productie reprezinta productia estimata a fi obtinuta, în medie, de-a lungul unui anumit numar de perioade, în conditii normale, având în vedere si pierderea de capacitate rezultata din întretinerea planificata a echipamentului. Nivelul real al activitatii este reprezentat de productia obtinuta, iar nivelul normal al activitatii este reprezentat de capacitatea normala de productie. Cheltuielile fixe nealocate costului sunt recunoscute drept cheltuieli în contul de profit si pierdere. Atunci când costurile de productie, de prelucrare nu se pot identifica distinct pentru fiecare produs în parte, acestea se aloca pe baza unor procedee rationale, aplicate cu consecventa( procedeul diviziunii simple, procedeul cantitativ, procedeul indicilor de echivalenta, procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul principal, procedeul deducerii valorii produselor secundare, etc). Calculatia costurilor poate fi efectuata dupa una din metodele urmatoare: metoda costului standard, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda globala, metoda direct costing, sau alte metode adoptate de catre firma în functie de modul de organizare a productiei, specific activitatii, particularitatile procesului tehnologic si de necesitatile proprii. Definirea costurilor Într-o acceptiune generala, costul reprezinta în expresie monetara consumuri de resurse ocazionate de activitatile întreprinderii. Într-o perspectiva metodologica, un cost poate fi tratat ca un mod de grupare sau regrupare, în functie de anumite criterii, a cheltuielilor, combinarile fiind tot atât de numeroase ca într-un joc de constructie.Criteriile de ventilare, implicit combinarea cheltuielilor, sunt resurse utilizate, locul de activitate, produsele si

perioada de gestiune. Deci, costul reprezinta o cheltuiala sau o suma de cheltuieli asociate si recunoscute de o resursa consumata, un loc de activitate, un produs realizat sau o perioada de gestiune. Caracteristicile notiunii de cost sunt: consumul de resurse(de valori), legatura cu realizarile si evaluarea în expresie baneasca. Consumul de resurse: în aceasta calitate, costurile se identifica, dupa caz, cu consumul factorilor de productie, respectiv materii prime si materiale, forta de munca, mijloace de productie, prestatii externe primite si alte consumuri, inclusiv impozitele si taxele ca sume de bani platibile pentru obligatiile fiscale aparute în desfasurarea normala a activitatii. Legatura cu realizarile. Realizarile întreprinderii se identifica cu produsele obtinute si serviciile prestate, ca purtatori de costuri, destinate, dupa caz, desfacerii sau consumului intern(imobilizarile din productia proprie si consumurile intermediare - transport intern, energie din productia proprie, reparatii în regie, etc). Evaluarea în expresie baneasca. Atât consumurile de resurse cât si realizarile sunt evaluate în unitati monetare. Aceasta nu înseamna ca, pentru a deveni cost, o cheltuiala trebuie platita, respectiv o realizare trebuie încasata pentru a deveni venit. Dimensionate în timp, costurile, în calitatea lor de cheltuieli, pot fi precedate de plati, urmate de plati sau pot fi congruente în timp cu platile. De asemenea, dimensionate în timp, realizarile se pot regasi sub forma de productie obtinuta, productie vânduta si productie încasata. În expresie baneasca, costul reprezinta numarul de unitati monetare necesare înlocuirii resurselor consumate încorporate valoric în substanta bunurilor si serviciilor obtinute ca realizari ale activitatii producatoare a întreprinderii. Baza de evaluare se diferentiaza în functie de scopul urmarit:costul istoric, daca se urmareste mentinerea valorii nominale a capitalului, sau costul de înlocuire, daca scopul îl reprezinta mentinerea valorii substantiale a capitalului. Cea mai obisnuita si des utilizata definitie a rezultatului este cea privind diferenta dintre venitul total al întreprinderii si costul total. Este o definitie generala, care se nuanteaza si structureaza în functie de categoriile de venituri si cheltuieli, respectiv de functiile delimitate ca segment comparabile la nivelul carora se asociaza venitul cu costul corespondent. Relatia venituri totale - costuri totale are o determinare structurala si, în consecinta, ea trebuie diferentiata si analizata prin prisma activitatilor consumatoare de resurse si producatoare de rezultate. Astfel, rezultatul unui exercitiu, este generat de operatiuni ale activitatii curente si normale a întreprinderii, clasificate, la rândul lor, în operatiuni de exploatare si operatiuni financiare, operatiuni exceptionale(extraordinare) care nu fac parte direct din activitatea normala, precum si elemente favorabile si nefavorabile de origine anterioara care conduc la corectarea rezultatului.

Sau, în cazul în care se apeleaza la functiile întreprinderii, rezultatul unui exercitiu este generat implicit, diferentiat în raport cu functia de productie, functia de desfacere, functia administrativa, functia financiara si operatiile extraordinare. Analiza de detaliu cost-rezultat are în vedere locurile de activitate consumatoare de resurse si producatoare de rezultate, precum si purtatorii de costuri. În principiu, locurile de activitate, denumite si centre de gestiune, reprezinta simultan locuri de costuri si de rezultate. Ele se identifica cu structurile întreprinderii carora li se încredinteaza o functie, o activitate, un proces, o lucrare, un proiect, un obiect, etc. si pentru care se poate delimita relatia asociata cheltuieli-venituri. De regula, pentru fiecare activitate organizatorica(sectie, laborator, uzina, fabrica, exploatare, servicii, proiect etc) se poate crea un centru intern de gestiune. În acelasi timp, nu este exclusa situatia delimitarii unor centre care sa nu corespunda unor reguli organizatorice ale întreprinderii. Aceste centre vor avea un caracter predominant functional, fiind sectiuni calculatorii sau de control bugetar. Instrumentul de planificare si control al centrelor de gestiune îl reprezinta, de regula, bugetul de venituri si cheltuieli. Purtatorii de costuri reprezinta produsele, lucrarile si serviciile delimitate ca realizari ale întreprinderii, circumscrise obiectului sau de activitate. Prin compararea costurilor cu preturile de vânzare sau cu preturile interne de cesiune, în cazul consumurilor intermediare, se determina rezultatul analitic pe purtatori de costuri. Între cele doua structuri folosite în calculatia analitica a rezultatelor exista un schimb de informatii. Astfel, centrele de gestiune reprezinta o treapta intermediara în delimitarea si decontarea cheltuielilor pe purtatori de costuri, dupa cum costurile si preturile purtatorilor de valoare reprezinta un suport informational în evaluarea cheltuielilor si veniturilor dimensionate prin buget.