Tema 1 IFRS [PDF]

Zitiervorschau

Tema 1: Introducere în contabilitate și raportare financiară conform IFRS Contextul internațional al contabilității și rolul situațiilor financiare Conceptele de normalizare, armonizare, convergență și internaționalizare Organisme implicate în procesul armonizării contabile

Particularitățile sistemului de contabilitate în RM

1. Contextul internațional al contabilității și rolul situațiilor financiare IFRS (engleza International Financial Reporting Standards) reprezintă un set de standarde contabile în cadrul cărora se organizează și se raportează în mod corespunzător informațiile financiare. În prezent, IFRS este cadrul contabil folosit în mai mult de 120 de țări din întreaga lume. În esență, standardele IFRS solicită companiilor să-și raporteze rezultatele financiare și poziția financiară utilizând aceleași reguli, acest lucru însemnând că, fără orice manipulare frauduloasă, există o uniformitate considerabilă în raportarea financiară a tuturor întreprinderilor care utilizează IFRS, ceea ce face mai ușoară compararea și diferențele rezultatelor financiare ale acestora. Standardele IFRS sunt utilizate în principal de societățile care își raportează rezultatele financiare oriunde în lume (Uniunea Europeană, Asia, America de Sud, etc), cu excepția Statelor Unite ale Americii, care folosesc standardul GAAP (Generally Accepted Accounting Principles). În țările care au adoptat IFRS, atât companiile, cât și investitorii beneficiază de utilizarea sistemului standardizat de raportare financiara, având în vedere faptul ca există transparență în practicile comerciale ale companiilor, scăzând astfel costurile care implică evaluarea societăților (due diligence).

Standardele Internaționale de Raportare Financiară cuprind: • Standardele Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) — standarde emise după 2001 • Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS) — standarde emise înainte de 2001 • Interpretări ale Comitetului Internațional pentru Interpretări privind Raportarea Financiară (IFRIC) — emise după 2001 • Interpretări ale Comitetului Permanent pentru Interpretări (SIC) — emise înainte de 2001

!!! IAS reprezintă standardele internaționale de contabilitate, în timp ce IFRS se referă la standardele internaționale de raportare financiară. Standardele IAS au fost publicate între 1973 și 2001, în timp ce standardele IFRS au fost publicate începând cu 2001. Standardele IAS au fost emise de IASC, în timp ce IFRS-urile sunt emise de IASB, care a succedat IASC. Principiile IFRS au prioritate dacă există o contradicție cu cele ale IAS, ceea ce duce la scăderea principiilor IAS.

În prezent sunt în vigoare următoarele standarde: • IFRS 1 Adoptarea pentru prima dată a Standardelor Internaționale de Raportare Financiară • IFRS 2 Plata pe bază de acțiuni • IFRS 3 Combinări de întreprinderi • IFRS 4 Contracte de asigurare • IFRS 5 Active imobilizate deținute pentru vânzare și activități întrerupte • IFRS 6 Explorarea și evaluarea resurselor minerale • IFRS 7 Instrumente financiare: informații de furnizat • IFRS 8 Segmente operaționale • IFRS 9 Instrumente financiare • IFRS 10 Situații financiare consolidate • IFRS 11 Asocieri în participație • IFRS 12 Prezentarea intereselor existente in alte entități • IFRS 13 Evaluarea la valoarea justa • IFRS 14 Conturi de amânare aferente activităților reglementate • IFRS 15 Venituri din contractele cu clienții • IFRS 16 Leasinguri • IAS 1: Prezentarea situațiilor financiare • IAS 2: Stocuri • IAS 7: Situația fluxurilor de trezorerie • IAS 8: Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile și erori • IAS 10: Evenimente ulterioare perioadei de raportare • IAS 11: Contracte de construcții • IAS 12: Impozitul pe profit • IAS 16: Imobilizări corporale

• • • • • • • • • • • • • • • • • • • • •

IAS 17: Contracte de leasing IAS 18: Venituri IAS 19: Beneficiile angajaților IAS 20: Contabilitatea subvențiilor guvernamentale și prezentarea informațiilor legate de asistența guvernamentală IAS 21: Efectele variației cursurilor de schimb valutar IAS 23: Costurile îndatorării IAS 24: Prezentarea informațiilor privind părțile afiliate IAS 26: Contabilizarea și raportarea planurilor de pensii IAS 27: Situații financiare consolidate și individuale IAS 28: Investiții în entitățile asociate IAS 29: Raportarea financiară în economiile hiperinflaționiste IAS 31: Interese în asocierile în participație IAS 32: Instrumente financiare: prezentare IAS 33: Rezultatul pe acțiune IAS 34: Raportarea financiară interimară IAS 36: Deprecierea activelor IAS 37: Provizioane, datorii contingente și active contingente IAS 38: Imobilizări necorporale IAS 39: Instrumente financiare: recunoaștere și evaluare IAS 40: Investiții imobiliare IAS 41: Agricultură

2. Conceptele de normalizare, armonizare, convergență și internaționalizare NORMALIZARE

ARMONIZARE CONVERGENȚA STANDARDIZAREA

NORMALIZAREA Normalizarea contabilă este procesul de aplicare deliberată a normelor de contabilitate pentru soluționarea corectă a problemelor privind producția și utilizarea informației contabile. Lui i se pot atribui trei scopuri fundamentale: • Obținerea de către puterea publică a unei informări omogene, • Valorificarea informației contabile de către utilizatorii externi, în special în ceea ce privește comparațiile în timp și spațiu între întreprinderi, • Contribuția la o bună alocare a resurselor financiare la nivelul unei țări.

4 abordări

• 1. o abordare de tip politic • 2. o abordare de tip pragmatic • 3. o abordare mixtă (exemplul SUA) • 4. o abordare mixtă (exemplul Olanda)

Pentru înfăptuirea obiectivelor privind normalizarea, dezvoltarea și perfecționarea contabilității este necesară o instituție credibilă a normalizării. În sfera preocupărilor sale intră următoarele misiuni: elaborarea şi actualizarea cadrului contabil general, a standardelor (normelor) contabile naţionale, a planului de conturi general, a ghidurilor practice și a dicționarului de termeni. Toate normele elaborate de această instituție devin obligatorii prin intervenția statului; avizarea doctrinară a tuturor propunerilor legislative și a reglementărilor în domeniul contabilității; elaborarea de norme contabile recunoscute la nivel internațional.

ARMONIZAREA Armonizarea contabilă internațională reprezintă constituirea unui limbaj comun universal de comunicare in lumea afacerilor. Efectele pozitive ale armonizării: - elimina una dintre barierele principale din calea fluidizării circulației, la nivel internațional, a fluxurilor monetare de investiții sau financiare; - creează posibilitatea investitorilor și analiștilor financiari să înțeleagă rapoartele financiare ale societăților străine, în care aceștia ar fi interesați să investească; - reduce eforturile societăților multinaționale pe linia întocmirii conturilor consolidate; - reduce costurile cu pregătirea informațiilor contabile, pentru societățile care caută resurse pe piețe financiare străine; - facilitează activitatea autorităților fiscale naționale în procesul de măsurare a impozitului pe profit datorat de către întreprinderile străine; - oferă mijloacele necesare determinării poziției strategice a unei întreprinderi in sectorul său de activitate pe plan mondial; - elimină costurile cu normalizarea în țările în care nu exista încă norme adecvate în domeniul contabilității și auditului.

Armonizare ≠ Normalizare Armonizarea se poate distinge de normalizare considerând că aceasta din urmă are drept obiect aplicarea unor norme identice în acelaşi spațiu geopolitic și vizează uniformizarea practicilor contabile în cadrul acestui spațiu. În schimb, armonizarea autorizează o diversitate de practici contabile și stabileşte echivalențe între ele. Ea este, în principiu, mai puțin restrictivă decât normalizarea, respectiv o formă atenuată a normalizării şi o primă etapă spre aceasta.

Armonizarea pe plan internațional La realizarea armonizării contabile pe plan internațional contribuie mai multe organizații interguvernamentale și organizații ale profesiei contabile. Acest lucru se realizează prin alinierea la Standardele Internaționale de Contabilitate (IAS/IFRS) emise de Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate (IASB), instituția prin care se realizează normalizarea contabilă internațională. IAS pot fi utilizate în mai multe moduri, cele mai frecvente fiind: • prin aplicare directă, în calitate de norme contabile naționale, • ca documentație utilă în elaborarea normelor contabile naționale, • ca referință, în vederea asigurării comparabilității reglementărilor contabile naționale cu normele contabile internaționale, • aplicarea concretă – parțială sau integrală - a standardelor internaționale duce la armonizarea practicilor contabile și de raportare financiară pe scară globală.

CONVERGENȚA reprezintă un proces ce are ca finalitate adoptarea standardelor internaționale. De fapt, convergența constituie procesul prin care se urmărește identificarea și eliminarea punctelor de dezacord dintre legislațiile contabile naționale, directivele europene și standardele internaționale de raportare financiară, precum și diminuarea diferențelor între standardele americane și IFRS.

Acest concept poate prezenta limite, precum: • aspectele specifice (economice, politice, legislative, culturale, cutumiare); • limitarea accesului la unele părți ale standardelor internaționale (acces contra cost pentru țările în curs de aderare la UE); • costurile ridicate privind consilierea în domeniul implementării și aplicării concrete a standardelor. Pentru a soluționa aceste probleme autoritățile naționale sunt încurajate: • să publice materiale referitoare la strategia de abordare a procesului de armonizare, care să cuprindă referiri la principii fundamentale, rol și responsabilități ale părților implicate în proces, calendarul pentru implementarea standardelor şi măsuri pentru traducerea acestora etc.; • să stabilească criterii pentru raportări complementare IFRS-urilor, care să răspundă unor cerințe de specific național (ex: raportări cu un conținut fiscal destinat statului, ca utilizator). Practicile naționale considerate cele mai eficiente, dar care nu se regăsesc în IFRS, vor fi aduse la cunoştința organismelor internaționale și vor fi luate în considerare de către acestea pentru viitor; • să stabilească modul în care vor fi prezentate reglementările naționale adiționale: diferențiat de IFRS sau nu. Varianta diferențierii este de preferat deoarece facilitează continuitatea procesului de convergență și permite identificarea mai rapidă a obligațiilor legate de raportările complementare; • să coopereze cu organisme profesionale din alte țări vecine. Este cunoscut faptul că implementarea standardelor are efecte similare în țările din aceeaşi regiune, motiv pentru care este încurajată asocierea în vederea găsirii de soluții viabile pentru depăşirea dificultăților apărute în procesul de armonizare.

STANDARDIZAREA un proces prin care toți participanții sunt de acord să utilizeze aceleași sau aproape aceleași metode contabile. Rezultatul final este obținerea situațiilor financiare uniforme. Uniformitatea este o condiție în care toate informațiile sunt exacte, omogene şi stabile. Țările de drept scris au de obicei reguli standardizate. Legea spune cu exactitate ce regulă trebuie aplicată. Fosta Uniune Sovietică este un exemplu concludent cu privire la standardizarea regulilor contabile. Exista un singur plan de conturi utilizat în toate domeniile, fără noțiunea de flexibilitate în metodele contabile sau în modul de prezentare a informațiilor. Sistemul standardizat era aplicat de către toate companiile

3. Organisme implicate în procesul armonizării contabile 1. Grupul ţărilor occidentale cele mai industrializate (dezvoltate) (OCDE – Organizaţia de Cooperare şi Dezvoltare Economică) care a publicat în 1976 un document cu „principiile directoare adecvate întreprinderilor multinaţionale cu titlul de recomandări care vizează în special o mai bună informare a publicului asupra structurii activităţilor şi politicilor acestor întreprinderi”; 2. Grupul interguvernamental de experţi ONU (Organizaţia Naţiunilor Unite) constituit în 1982, al cărui obiectiv principal este vegherea asupra intereselor ţărilor în curs de dezvoltare, membre ONU; 3. Grupul ţărilor Pieţei Comune a Comunităţii Economice Europene (CEE) care a elaborat şi difuzat ţărilor membre încă din 1968 un Cadru Contabil general şi a adoptat mai multe directive importante, cum ar fi: -Directiva 2013/34/UE a Parlamentului European și a Consiliului din 26 iunie 2013 privind situațiile financiare anuale, situațiile financiare consolidate și rapoartele conexe ale anumitor tipuri de întreprinderi, de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European și a Consiliului și de abrogare a Directivelor 78/660/CEE și 83/349/CEE ale Consiliului, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 182/19 din 29 iunie 2013 (http://eur-lex.europa.eu/legalcontent/RO/TXT/HTML/?uri=CELEX:32013L0034&qid=1403606060234&from=RO)

Pe plan mondial în materie de armonizare contabilă, sunt deosebit de active următoarele organizaţii profesionale internaţionale şi anume: 1. Comitetul pentru Standarde Intenţionale de Contabilitate (International Accounting Standards Committee – IASC) 2. Federaţia Internaţională a Contabililor (International Federation of Accountants - IFAC) 3. Consiliul de Standarde ale Contabilităţii financiare FASB (Financial Accounting Standards Board)

FASB vizează patru probleme principale: - obiectivele situaţiilor financiare anuale (conţinut, performanţă şi evoluţie); - caracteristicile calitative ale informaţiilor financiare (claritate, pertinenţă, fiabilitate, capacitate de comparaţie; - elementele componente ale situaţiilor financiare (active, pasive, venituri şi cheltuieli); - metodele de evaluare a elementelor componente ale situaţiilor financiare.

4. Particularitățile sistemului de contabilitate în RM La 1 ianuarie 2014 a intrat în vigoare următoarele SNC, şi IFRS în baza cărora au fost elaborate. •

SNC „PREZENTAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE

•

SNC „POLITICI CONTABILE, MODIFICĂRI ALE ESTIMĂRILOR CONTABILE, ERORI ŞI EVENIMENTE ULTERIOARE”

•

SNC „IMOBILIZĂRI NECORPORALE ŞI CORPORALE”

•

SNC „CONTRACTE DE LEASING”

•

SNC „DEPRECIEREA ACTIVELOR”

•

SNC „CREANŢE ŞI INVESTIŢII FINANCIARE”

•

SNC „STOCURI”

•

SNC „CAPITAL PROPRIU ŞI DATORII”

•

SNC „VENITURI”

•

SNC „CHELTUIELI”

•

SNC „CONTRACTE DE CONSTRUCŢII”

•

SNC „COSTURILE ÎNDATORĂRII”

•

SNC „DIFERENŢE DE CURS VALUTAR ŞI DE SUMĂ”

•

SNC „PĂRŢI AFILIATE ŞI CONTRACTE DE SOCIETATE CIVILĂ”

•

SNC „PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII ÎN AGRICULTURĂ”

• INDICAŢII METODICE PRIVIND CONTABILITATEA COSTURILOR DE PRODUCŢIE ŞI CALCULAŢIA COSTULUI PRODUSELOR ŞI SERVICIILOR

În Republica Moldova convergența sistemului național de contabilitate la IFRS, în rezultatul reformei a doua se realizează în două direcţii : • 1. Pe calea trecerii directe la IFRS ( pentru entitățile de interes public ) ; • 2. Pe calea elaborării Standardelor Naţionale de Contabilitate ( SNC ) în baza IFRS și aplicării acestora de către entitățile care practică activitate de antreprenoriat, cu excepţia entităților de interes public. Însă, în acest context, ar trebui efectuate unele precizări : • la elaborarea proiectelor SNC s-a luat în considerare nu doar prevederile IFRS , dar şi cerintele Directivelor Uniunii Europene în domeniul contabilității; • în conformitate cu Legea Republicii Moldova “ Cu privire la contabilitate ” a ţine contabilitatea direct în baza IFRS, pot, pe lângă entitățile de interes public și alte entități, în special cele mari. Cu toate acestea , ele trebuie să indice faptul că au ales între SNC și IFRS în politicile lor contabile şi în notele la situaţiile financiare; • nu toate IFRS au fost luate în considerare la elaborarea proiectelor SNC și , prin urmare , unele dintre ele vor fi folosite în mod direct ( după necesitate ) şi de către acele entități care țin contabilitatea în conformitate cu SNC.