Studiu Privind Contabilitatea Si Analiza Datoriilor Si Creantelor Comerciale [PDF]

Zitiervorschau

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

CUPRINS Capitolul NOŢIUNI I FUNDAMENTALE PRIVIND DECONTĂRILE DATORIILOR ŞI CREANŢELOR COMERCIALE 3 1.1 Delimitări şi structuri privind decontările cu terţii 4 1.2 Principalele obiective ale contabilităţii decontărilor datoriilor şi creanţelor comerciale 6 1.3 Definirea şi structura decontărilor datoriilor şi creanţelor comerciale 9 Concluzii CapitolulII CONTABILITATEA OPERATIILOR PRIVIND DATORIILE SI CREANTELE COMERCIALE 2.1 2.2 2.3

2.4

Organizaea contabilităţii datoriilor şi creanţelor comerciale dependente de formele de aprovizionare şi desfacere 12 Contabilitatea datoriilor şi creanţelor comerciale în funcţie de instrumentele de plată folosite 17 Dependenţa organizării contabilităţii datoriilor şi creanţelor comerciale ale unităţii economice pe profilul de activitate 18 Contabilitatea decontărilor privind datoriile comerciale 22

2.5

Contabilitatea decontărilor privind creanţele comerciale 33

2.6

Recunoaşterea şi evaluarea datoriilor şi creanţelor comerciale

43 45 Capitolul ANALIZA DECONTĂRILOR DATORIILOR ŞI CREANŢELOR III COMERCIALE STUDIU DE CAZ – efectuat la S.C.CASA NOASTRA S.R.L. 44 3.1 3.2

3.3

Particularităţi privind activitatea şi organizarea contabilităţii la SC la S.C.CASA NOASTRA SRL 44 Modelare conceptuală privitoare la maximizarea creanţelor şi minimizarea duratei de încasare a clienţilor 47 Analiza decontărilor datoriilor şi creanţelor comerciale. 52 1

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

3.4 Analiza indicatorilor de lichiditate si echilibru financiar Bibliografie

CAPITOLUL I

2

57 59

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

NOŢIUNI FUNDAMENTALE PRIVIND DECONTĂRILE DATORIILOR ŞI CREANŢELOR COMERCIALE Contabilitatea nu are hotare. Limitele ei teoretice, ştiinţifice şi practice sunt fără sfârşit atât în ceea ce priveşte cuprinderea fenomenelor economice cât şi al modului în care ele sunt sistematizate, prelucrate şi prezentate, astfel că despre ea nu poţi să pretinzi că ştii totul. Intreprinderile, instituţiile şi toate persoanele juridice din întreaga lume întocmesc „Situaţii financiare” pentru a fi prezentate utilizatorilor externi, proprietarilor, administratorilor, organelor fiscale, după o metodologie unică oferită cu generozitate de contabilitate. Importanţa contabilităţii în economia modernă este evidentă. Aşa se face că următoarele organisme , şi reglementări ale acestora pe măsură, se ocupă de organizarea şi funcţionarea contabilităţii: - IASB – Comitetul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate; - IFRIC – Comitetul Permanent pentru Interpretarea Srandardelor; - Sistemul de conturi „SEC – 95”; - Regulamentul Financiar aplicabil bugetului general al Comunităţii Europene nr.1605/2002; - International Financiar Reparting Standard – Standardele Internaţionale de Raportare Financiare (IFRS),denumite pana in anul 2003, Standardele Internationale de Contabilitate(IAS) - Proceduri operaţionale – „IFRIC” – emise de Comitetul permanent pentru Interpretarea Standardelor Contabile. Legislaţia românească este armonizată cu reglementările europene, sarcinile şi obiectivele fiind foarte mari, poate mai puţin realizările efective din practica economică şi unele reglementări ale organelor abilitate cu dezvoltarea ei. Obiectul contabilităţii este foarte clar exprimat prin Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată în anul 2006, art.2, precizează: „Contabilitatea, ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute din activitatea persoanelor fizice şi juridice trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie, atât pentru cerinţele interne ale acestora, cât şi în 3

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi comerciali, clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori.” Organizarea contabilă şi asigurarea funcţionării ei corespunzător pretenţiilor europene este atributul fiecărei persoane juridice deţinătoare şi administrator de patrimoniu, iniţiatoare şi decizionară de acte comerciale, economice şi băneşti (pentru că Legea contabilităţii nr.82/1991, republicată 2006, art.1), contabilitatea nu trebuie confundată sau redusă la întocmirea şi clasarea de documente şi alte înscrisuri, ci conturarea şi respectarea unor concepţii şi politicii care să asigure conducerea financiară a intreprinderilor şi instituţiilor, intr-o manieră care să corespundă exigenţelor acutuale: integrarea europeană, libera circulaţie a bunurilor şi a banilor, transparenţa în utilizarea resurselor şi a fondurilor comunitare, întărirea capacităţii de rezilenţă financiară într-o economie concurenţială şi plină de obstacole. Potrivit prevederilor Regulamentului Financiar al Uniunii Europene nr.1605/2002 (ar.203, 204) contabilitatea oricărei entităţi cu personalitate juridică funcţionează după anumite pricipii şi reguli (politici) contabile care îşi au originea în convenţia evaluării, conform căreia exprimarea monetară corectă este regula de fier a contabilităţii. 1.1 Delimitări şi structuri privind decontările cu terţii Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor (obligaţiilor) şi creanţelor (drepturilor) unităţii patrimoniale în relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările sociale, bugetul statului, unităţile din cadrul grupului, asociaţii, acţionarii, diverşi debitori şi creditori şi alte persoane fizice sau juridice.1 Relaţiile economico-financiare cu partenerii săi sunt evidenţiate în contabilitate prin utilizarea clasei conturilor de terţi (clasa 4). Din operaţiile ce privesc relaţiile menţionate, contabilitatea financiară a intreprinderii, înregistrează atât obligaţiile cât şi drepturile. Operaţiile economico-financiare generează, pe de o parte, dreptul de încasare sau creanţe pe seama terţilor şi, pe de altă parte, generează obligaţii de plată sau datorii faţă de terţi.2 Creanţele3 reprezintă drepturile băneşti ale intreprinderii rezultate din vânzarea de bunuri, efectuarea de servicii, achitarea în plus a unor impozite, 1

Niculae Feleagă – Tratat de contabilitate Financiară, vol..II 2002 – pag.37 Dobrin Marinică-Contabilitate Baze, Bucureşti, 2004 pag.153 - 158 3 Ionescu Cicilia-Contabilitate, Baze, Bucureşti, 2005, pag.28 2

4

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

decontarea curentă de grup, participaţie sau asociaţie de capital, precum şi de regularizare între exerciţiile financiare. Datoriile reprezintă obligaţiile băneşti ale intreprinerii faţă de terţe persoane fizice sau juridice, private sau publice, rezultate din primirea de bunuri, prestarea de servicii, remunerarea muncii, impozite, taxe, contribuţii, decontări curente de grup, participaţie sau asociaţie de capital, precum şi de regularizare între exerciţiile financiare. Evidenţierea efectivă a creanţelor şi datoriilor se înregistrează în baza documentelor justificative (factură, chitanţă, ştat de plată, decont, listă de avans). Dacă operaţiunea are loc înainte ca documentul justificativ să fi sosit sau înainte ca acesta să fie întocmit, atunci înregistrarea se va face în conturile de aşteptare “Furnizori-facturi nesosite”(408) şi “Clienţi-facturi de întocmit”(418) până la apariţia documentului, când va avea loc transferul în conturile de creanţă sau de datorii, regularizările corespunzătoare. Avansurile acordate furnizorilor pentru livrări de bunuri, executări de bunuri şi prestaţii de servicii care urmează a fi primite se înregistrează în contabilitate în contul “ Furnizori-debitori” (409), iar pentru contabilitatea avansurilor primite de la clienţi se foloseşte contul “Clienţi-creditori”(419). Contabilitatea furnizorilor şi clienţilor, a celorlalte datorii şi creanţe se ţine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană fizică sau juridică. În acest sens, în contabilitatea analitică, furnizorii şi clienţii pot fi interni şi externi, iar în cadrul acestora, se grupează pe termene de plată sau de încasare (pe termen lung-peste 5 ani, pe termen mediu-1-5 ani şi pe termen scurt-sub un an). Relaţii comerciale care după natura lo pot fi de cumpărare sau de vânzare;

Din punct de vedere al contabilităţii, terţii4 reprezintă persoane juridice şi fizice cu care intreprinderea intră în relaţii băneşti pentru a-şi realiza obiectul său de activitate. Aceste relaţii, după conţinutul lor, pot fi de mai multe feluri: Relaţii fiscale ce decurg din impozite, taxe, subvenţii sau contribuţii privind bugetul de stat, bugetele locale sau alte organisme cu caracter public;

4

Relaţii sociale care se refera la drepturile personalului din renumerare, din profit, asigurari şi protecţie socială, etc;

Mihai Ristea – Contabilitatea Intreprinderii, Bucureşti, 2002 vol. I – pag.264

5

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Relaţii financiare rezultate din fondurile avansate în cadrul unui grup financiar, intr-o participaţie la capital, decontările cu asociaţii la capitalul firmei, etc.;

Relaţii regularizatoare între exerciţiile financiare include toate transferurile de valori între un exerciţiu financiar şi cele următoare.

În ceea ce priveşte modul de evaluare, potrivit Legii contabilitaţii, creanţele şi datoriile unitaţii patrimoniale se înregistrează în contabilitate la valoarea lor nominală, adică valoarea efectivă în momentul apariţiei lor. Există posibilitatea ca la inventariere valoarea unor astfel de creanţe să fie diferită de valoarea lor nominală. În aceste condiţii se va aplica principiul prudenţei şi se va ţine seama de deprecierea acestora când se vor constitui provizioane pentru deprecierea creanţelor sau provizioane reglementate pentru datoriile în devize. În acest fel în documentele de sinteză se va asigura o imagine fidelă asupra drepturilor şi obligaţiilor unitaţii patrimoniale în cauză. Un alt principiu necesar a se aplica este cel al independenţei exerciţiilor, care impune delimitarea pentru fiecare exerciţiu a tuturor cheltuielilor şi veniturilor ce aparţin exerciţiului respectiv. În clasa conturilor de terţi întâlnim astfel conturi de regularizare ce pot fi asimilate unor creanţe şi, respectiv datorii ale exerciţiului curent faţă de exerciţiile următoare. Atunci când unitatea are relaţii care se concretizează în creanţe şi datorii exprimate în devize, înregistrarea acestora în contabilitate se face atât în lei, la cursul de schimb în vigoare la data efectuării operaţiunilor, cât şi in devize. Operaţiunile în valută trebuie înregistrate în momentul recunoaşterii iniţiale în

6

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

moneda de raportare, aplicându-se sumei în valută cursul de schimb dintre moneda de raportare şi moneda străină la data efectuării tranzacţiei. Variaţia cursului de schimb determină apariţia unor diferenţe favorabile sau nefavorabile de curs valutar. La încasarea sau plata creanţelor şi, respectiv datoriilor, aceste diferenţe se regăsesc în venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar după cum evoluţia cursului a fost favorabilă (crescătoare în cazul încasării creanţelor şi descrescătoare în cazul plăţii datoriilor) sau nefavorabilă (descrescătoare în cazul încasării creanţelor şi crescătoare în cazul plăţii datoriilor). Tot ca urmare a respectării principiilor fundamentale ale contabilităţii, trebuie menţionat faptul că nu este permisă compensarea creanţelor cu datoriile. Ele trebuie să apară separat în conturile unităţii patrimoniale pentru ca în final să se respecte principiul de imagine fidelă a patrimoniului. 1.2 Principalele obiective ale contabilităţii decontărilor datoriilor şi creanţelor comerciale Se ştie că obiectivul principal al contabilităţii îl constituie asigurarea unei imagini fidele, clare şi complete a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute, dar şi pentru realizarea acestui obiectiv trebuie respectate cu bună credinţă, regulile privind evaluarea patrimoniului şi celelalte norme şi principii contabile. În aceste condiţii unul dintre cele mai importante principii, cel al continuitaţii activităţii agentului economic, poate fi asigurat numai în situaţia realizării echilibrului dintre venituri şi cheltuieli, dintre încasări şi plăţi. Relaţia ce se stabileşte pe linia echilibrului în privinţa decontărilor cu partenerii are o importanţă deosebită dacă se are în vedere şi faptul că în situaţia blocajului financiar (şi în cel mai rău caz al falimentului) cei mai afectaţi de acest lucru sunt partenerii de natura furnizorilor şi clienţilor. Urmărirea continuă a realizării acestui echilibru presupune printre altele controlul permanent al capacităţii de plată a unităţii şi al ratei autonomiei financiare. Pentru a se putea organiza un control eficient în acest sens, contabilitatea terţilor are următoarele obiective: • cunoaşterea în orice moment a nivelului creanţelor şi datoriilor agentului economic; • urmărirea încasării la timp a tuturor sumelor de la clienţi şi debitori, precum şi achitarea în termen a datoriilor faţă de furnizori,creditori, personalul unităţii, bugetul statului;

7

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

• soluţionarea corectă şi în termen legal a decontărilor din operaţii în curs de clarificare; • soluţionarea corectă a deprecierilor constatate asupra creanţelor sau datoriilor, precum şi a creşterilor de valoare a acestora. Pe parcursul realizării acestor obiective se urmăreşte în permanenţă respectarea principiului necompensării care precizeză că: ”este interzis a se efectua compensarea între posturile de activ şi cele de pasiv, între creanţe şi datorii, între posturile de cheltuieli şi venituri” 5. Aşa cum nu este admisă compensarea posturilor de cheltuieli cu cele de venituri, nu este admisă nici compensarea între creanţe şi datorii. Deci, în principiu, nu se poate opera compensarea între datoriile şi creanţele referitoare la acelaşi terţ, cu excepţia cazurilor în care a fost perfectat un acord scris de compensare, în acest sens se poate reţine OG. Nr.3/1995 care prevede că: „în situaţia existenţei de creanţe şi datorii la acelaşi agent economic, se poate proceda la regularizarea pe bază de proces verbal încheiat între părţi, stabilindu-se diferenţele de plătit sau încasat, după caz.” Dar principiul non-compensării nu trebuie absolutizat. O precizare concretă în acest sens se găseşte în Standardul de Contabilitate Internaţională nr.11 care prevede următoarele6: „poate să apară ca necesară considerarea, ca un ansamblu unic al contractelor încheiate cu acelaşi client sau cu clienţi diferiţi, în măsura în care aceste contracte sunt negociate ca un singur ansamblu sau ele se ataşează unuia şi aceluiaşi proiect”. Un element important al contabilităţii relaţiilor cu terţii este legat de regimul reducerilor şi momentul acordării lor. Astfel, în practică se întâlnesc adesea situaţii în care furnizorul acordă la valoarea rezultată din aplicarea preţului sau tarifului negociat o serie de reduceri. Literatura şi practica în domeniu distinge două tipuri de reduceri: reduceri cu caracter comercial şi reduceri cu caracter financiar7. Reducerile cu caracter comercial cuprind: rabaturi, remize, risturne. a) rabaturile reprezintă reduceri excepţionale practicate asupra preţului de vânzare convenit dinainte, atunci când se constată defecte de calitate sau abateri de la standarde, la bunurile ce fac obiectul tranzacţiei ; b) remizele reprezintă reduceri practicate în mod obişnuit asupra preţului curent de vânzare, luându-se în considerare volumul vânzărilor (de exemplu peste 5

Ristea Mihai – Contabilitatea intreprinderii, vol. I, Bucureşti, 2002-pag.25 International Accouting Standards Board 2001, London, United Kingdom – pag.205 7 Florin Coman – Contabilitate Financiară, 2002 – pag.85 6

8

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

10.000 de bucăţi se acordă 10% reducere oricărui cumpărător) sau calitatea clientului (se ţine cont de poziţia preferenţială a unui anumit cumpărător în clientela întreprinderii). Remizele se calculează prin aplicarea unei cote procentuale asupra preţului curent de vânzare ; c) risturnele sunt reducerile de preţ calculate asupra ansamblului de operaţii efectuate cu acelaşi terţ în cursul unei perioade determinate. Reducerile comerciale amintite anterior nu se înregistrează în contabilitate, dacă sunt acordate în momentul facturării. Astfel, se va înregistra în contabilitate doar valoarea netă comercială rezultată ca urmare a aplicării acestor reduceri. În situaţia în care reducerile comerciale se acordă ulterior, după ce a avut loc livrarea mărfurilor şi expedierea facturii, acestea sunt înscrise în facturi distincte de reduceri. În aceste cazuri, reducerile trebuie contabilizate, deoarece modifică nivelul facturii iniţiale. Reducerile cu caracter financiar se reprezintă sub forma sconturilor de decontare şi constau în reducerile acordate clienţilor care îşi achită cumpărăturile înaintea termenului normal de exigibilitate. Scontul de decontare se calculează prin aplicarea unei cote procentuale asupra valorii facturii la preţul curent sau asupra valorii nete comerciale în cazul în care s-au acordat şi reduceri comerciale. Sconturile de decontare se înregistrează în contabilitate astfel: • sub formă de cheltuială financiară în contabilitatea furnizorului; • sub formă de venituri financiare în contabilitatea clientului. Justificarea este următoarea: - furnizorul care a acordat această reducere înregistrează o cheltuială, dar îşi încasează creanţa faţă de clienţi cu una sau mai multe luni mai devreme. Scontul de decontare acordat de furnizor reprezintă costul financiar al procurării acestor fonduri mai devreme; - clientul care beneficiază de această reducere, pentru că plăteşte înainte ca angajamentul său financiar să fi devenit scadent, înregistrează un venit. Scontul de decontare este pentru client randamentul financiar al plasării fondurilor sale. În ceea ce priveşte metodologia de calcul, menţionăm faptul că reducerile se determină în cascadă, cele comerciale şi apoi cele fiscale.

9

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

1.3 Definirea şi structura decontărilor datoriilor şi creanţelor comerciale În vederea realizării obiectului lor de activitate, agenţii economici intră în relaţii economice diverse în cadrul proceselor de aprovizionare şi desfacere, relaţii din care se nasc drepturi (creanţe) şi obligaţii (datorii). În marea lor diversitate, aceste relaţii se întrepătrund într-un circuit în care fiecare agent economic se află în dublă ipostază, atât de vânzător cât şi de cumpărător. Furnizorii8 sunt persoanele juridice sau fizice cu care intreprinderea intră în relaţii comerciale de cumpărare de bunuri, de executarea unor lucrări sau prestarea unor servicii necesare realizării obiectului său de activitate. Din aceste relaţii rezultă datorii ale intreprinderii care trebuie plătite imediat sau la o anumită scadenţă. Clienţiii sunt persoane fizice sau juridice în calitate de cumpărător ori beneficiar potenţial sau efectiv al unor bunuri materiale sau servicii oferite spre vânzare de către un agent economic vânzător. În categoria clienţi 9 se încadrează creanţele faţă de terţi, generate de vânzarea pe credit a bunurilor sau serviciilor ce fac obiectul activităţii intreprinderii. Structura decontărilor cu furnizorii şi clienţii este în aşa mod concepută încât reflectă în succesiunea fazelor circuitului economic, modalitatea în care unităţile patrimoniale îşi reglementează decontările, astfel: - în cadrul procesului de aprovizionare, faţă de furnizori, - în cadrul procesului de desfacere, faţă de clienţi. În planul de conturi general, decontările cu furnizorii şi clienţii sunt structurate astfel: I. Grupa 40 “Furnizori şi conturi asimilate” II. Grupa 41 “Clienţi şi conturi asimilate” Prezentarea datoriile comerciale Din consultarea literaturii de specialitate putem spune că datoriile10 exprimă valoarea resurselor străine folosite de întreprindere pe o perioadă mai 8

Ionescu Cicilia-Contabilitate, Bazele teoriei şi practicii, Bucureşti 2005, pag.46 Feleagă Niculae, Ionaşsu Ion – Contabilitate Financiară, Bucureşri, 2002-pag.126 10 Ionescu Cicilia – Contabilitate, Bazele teoriei şi practicii, Bucureşti 2005, pag.28 9

10

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

mare de timp, rezultate din relaţiile acesteia cu furnizorii, băncile şi statul, cât şi cu propriul personal. Datoriile comerciale sunt datorii din exploatare sau din activitatea de investiţii ce apar ca urmare a derulării operaţiilor de aprovizionare a unităţilor patrimoniale cu cele necesare în vederea desfăşurării în bune condiţii a activităţii lor. Obligaţiile unităţilor patrimoniale faţă de furnizorii lor se ridică la nivelul valorii bunurilor, lucrărilor şi serviciilor primite, inclusiv cota de TVA aferentă. Cu alte cuvinte, valoarea de înscriere a datoriei intrate în patrimoniu este valoarea ei nominală de rambursare. Specific faptul că în contabilitate se înregistrează doar datoriile certe faţă de furnizori. Datoria devine certă în momentul transferului de proprietate pentru bunuri, respectiv în momentul realizării lor pentru lucrări şi servicii. Legea poate impune societăţii comerciale să-şi respecte obligaţiile, ca o consecinţă a unui contract sau a unei cerinţe legale. În mod normal, acestea reprezintă sume de bani ce trebuie plătite pentru bunuri şi servicii primite.11 În contabilitatea analitică, furnizorii se grupează în interni şi externi, iar în cadrul acestora pe termene de plată (pe termen lung-peste 5 ani, pe termen mediu- 1–5 ani, pe termen scurt-sub un an). Se ţine de asemenea evidenţa pe fiecare persoană fizică sau juridică. Factura este documentul de bază utilizat pentru consemnarea transferului de proprietate sau a realizării lucrărilor sau serviciilor. Stingerea obligaţiilor faţă de furnizori se face prin achitarea contravalorii datoriilor cu numerar, prin operaţiuni de decontare fără numerar sau prin efecte comerciale. Prezentarea creanţele comerciale La fel ca şi la datorii, cea mai mare parte a creanţelor agenţilor economici sunt legate direct de activitatea de exploatare, adică de acel domeniu care face obiectul principal al funcţionării lor, aşa cum rezultă din statutul societăţii. În aceste condiţii creanţele comerciale apar ca urmare a vânzării producţiei, respectiv realizării lucrărilor sau serviciilor. Aceste relaţii de decontare se evidenţiază în contul de rezultat prin prisma veniturilor din exploatare. Creanţele întreprinderii faţă de clienţii săi îşi au izvorul în schimburile ce apar ca urmare a unei comenzi ferme din partea clientului şi acceptată de producător sau având ca bază contracte încheiate. Creanţele devin certe, sigure, în momentul transferului de proprietate pentru vânzări şi în momentul realizării lor 11

Standarde Internaţionale de Contabilitate, 2001, Cadru General, pag.73

11

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

pentru lucrări şi servicii. Transferul de proprietate se produce în momentul livrării bunurilor, respectiv al realizării lucrărilor sau prestaţiilor de servicii, moment care în practică corespunde cu facturarea. Pe baza facturii, creanţele se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare în patrimoniu care corespunde cu valoarea lor nominală, adică cu totalul de plată (valoare în preţ + TVA). În cazul în care se acordă reduceri comerciale, valoarea nominală este dată de valoarea netă comercială, la care se adaugă TVA. În situaţia în care se acordă clienţilor şi reduceri financiare, valoarea nominală a creanţei este dată de valoarea netă comercială, scontul acordat înregistrându-se separat ca o cheltuială financiară. Scontul obţinut de partener va reduce în final valoarea creanţei iniţiale printr-o înregistrare ulterioară. Creanţele în devize se înregistrează în contabilitate atât în lei, la cursul de schimb în vigoare la data efectuării operaţiunilor, cât şi în devize. Contabilizarea operaţiilor exprimate în valută şi decontate până la sfârşitul exerciţiului financiar presupune recunoaşterea unui venit sau a unei cheltuieli din diferenţe de curs valutar după cum evoluţia cursului a fost favorabilă (crescătoare) sau nefavorabilă (descrescătoare). Creanţele se recunosc iniţial în contabilitate la valoarea nominală. Ulterior, aplicând principiul prudenţei, cu ocazia inventarierii la sfârşitul exerciţiului financiar, se va constitui ajustări pentru deprecierea creanţelor – clienţi (contul 491). Deprecierea creanţelor intervine atunci când valoarea stabilită la inventar (valoarea de inventar sau valoarea actuală) este mai mică decât valoarea contabilă (valoarea de intrare mai puţin ajustările pentru depreciere deja acumulate din perioadele precedente). În cazul creanţelor valoarea de inventar se stabileşte în funcţie de valoarea probabilă de încasat. La inventar, creanţele comerciale12 pot fi: 1. creanţe ordinare – creanţe care nu prezintă riscuri privind încasarea lor. 2. creanţe incerte – creanţe a căror recuperare este incertă, deoarece situaţia financiară a debitorului este compromisă ( faliment, incapacitate temporară de plată, etc.) 3. creanţe litigioase – creanţe contestate ca valori de către debitori. 4. creanţe irecuperabile – acele creanţe pierdute definitiv de către societate. Stingerea creanţelor faţă de clienţi se face prin încasarea contravalorii acestora prin numerar, fără numerar sau prin efecte comerciale. 12

Ristea Mihai – Contabilitatea Intreprinderii, vol.I, Bucureşti, 2002, pag.273

12

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Clienţii devin incerţi în cazul în care creanţele nu s-au încasat la termenul fixat şi există condiţii care determină lipsa de încredere în solvabilitatea partenerilor comerciali (lichidare, succesiune etc.). Clienţii trec în categoria clienţilor în litigii in situaţia în care s-a deschis o acţiune juridică pentru decontarea creanţelor. Se mai utilizează şi noţiunea de creanţe dubioase atunci când clienţii incerţi pot deveni irecuperabili. Concluzii Creanţa curentă este recunoscută în bilanţ atunci când este probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către întreprindere şi creanţa curentă are un cost sau o valoare care poate fi evaluată în mod credibil. Datoria curentă este recunoscută în bilanţ în momentul în care este probabil că o ieşire de resurse, purtătoare de beneficii economice, va rezulta din lichidarea unei obligaţii prezente, iar valoarea la care se va realiza această lichidare poate fi evaluată în mod credibil. În practică obligaţiile rezultate din contracte în care nu s-au respectat încă obligaţiile contractuale (de exemplu, datoriile pentru stocuri comandate, dar neprimite înca) nu sunt în general recunoscute ca datorii în situaţiile financiare. Totuşi astfel de obligaţii pot corespunde definiţiei datoriilor şi, în cazul în care criteriile de recunoaştere sunt îndeplinite în anumite circumstanţe, acestea pot fi recunoscute. În astfel de circumstanţe recunoaşterea datoriilor implică şi recunoaşterea activelor sau a cheltuielilor aferente.

13

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

CAPITOLUL II

CONTABILITATEA OPERATIILOR PRIVIND DATORIILE SI CREANTELE COMERCIALE 2.1. Organizarea contabilităţii datoriilor şi creanţelor comerciale dependente de formele de aprovizionare şi desfacere Documente justificative privind datoriile şi creanţele comerciale Cunoaşterea contabilă începe cu consemnarea şi culegerea informaţiilor, a datelor despre obiectul contabilităţii, despre patrimoniul întreprinderii. Consemnarea şi culegerea informaţiilor asigură contabilităţii fondul brut de date în legătură cu existenţa, starea şi mişcările patrimoniului. Acest proces se realizează cu ajutorul documentelor. În sfera contabilităţii se cuprind numai acele documente care consemnează operaţii ce se înscriu în limitele funcţiei financiar-contabile a unităţii economice. Legea contabilităţii 13 prevede că “orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind calitate de document justificativ.” În continuarea legii se precizează că „documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat, precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz. Documente contabile justificative14 Din cadrul acestor documente fac parte: Factura fiscală, Avizul de însoţire a mărfii, Dispoziţia de livrare, Nota de recepţie şi constatare de diferenţe, Chitanţa fiscală, Jurnalul de vânzări, Jurnalul de cumpărări, etc. Reglementările de natură juridică, fiscală şi contabilă impun ca pentru orice tranzacţie de vânzare-cumpărare să se întocmească factură fiscală. Factura fiscală ( cod 14-4-10/aA)este documentul comercial care descrie în termeni generali tranzacţiile de vânzare-cumpărare efectuate între doi agenţi economici: unul numit furnizor, pentru care operaţia reprezintă o vânzare, iar 13 14

Legea contabilităţii nr.82/1991, completată, modificată şi republicată Misterul Finanţelor Publice – Sistemul Contabil al Agenţilor economici, 1994

14

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

celălalt, numit client, pentru care aceeaşi operaţie reprezintă o cumpărare. Factura se întocmeşte, manual sau cu ajutorul tehnicii de calcul, de furnizor/client, în trei exemplare, de către compartimentul desfacere sau alt compartiment desemnat pe baza dispoziţiei de livrare, a avizului de însoţire a mărfii sau a altor documente tipizate care atestă executarea lucrărilor şi prestarea serviciilor, se semnează de către compartimentul emitent şi serveşte ca: - document pe baza căruia se întocmeşte instrumentul de decontare a produselor şi mărfurilor livrate, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate; - document de însoţire a mărfii pe timpul transportului; - document justificativ de înregistrare în contabilitatea furnizorului şi a cumpărătorului. Factura este un document tipizat şi cu regim special de înscriere şi numerotare care cuprinde informaţii privind: - data şi numărul de ordine al facturii; denumirea furnizorului şi adresa sa (forma juridică, numărul de înmatriculare în Registrul comerţului, codul fiscal, sediul social, contul bancar); - denumirea cumpărătorului şi adresa sa (forma juridică, codul fiscal, sediul social, contul bancar); denumirea precisă, unitatea de măsură, cantitatea, preţul unitar fără TVA, valoarea exclusiv TVA şi valoarea TVA pentru fiecare din bunurile livrate sau serviciile prestate; totalul facturii exclusiv TVA, totalul TVA şi totalul de plată; - reducerile comerciale şi eventualele majorări; - alte menţiuni. Circulă, la furnizor: - la compartimentul în care se efectuează operaţiunea de control financiar preventiv pentru acordarea vizei (toate exemplarele); viza de control financiar preventiv se acordă numai pe exemplarul 3; - la compartimentul desfacere, în vederea înregistrării în evidenţele operative şi pentru eventualele reclamaţii ale clienţilor (exemplarul 2 al facturii, la care se anexează dispoziţia de livrare); - la compartimentul financiar-contabil, pentru înregistrarea în contabilitate (exemplarul 3);

15

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Se arhivează, la furnizor: la compartimentul desfacere (exemplarul 2); - la compartimentul financiar-contabil (exemplarul 3). Avizul de însoţire a mărfii (cod 14-3-6 aA), serveşte ca document pentru eliberarea din magazie a bunurilor materiale destinate vânzării, trimise spre prelucrare la terţi, în custodie sau păstrare, pentru scăderea din gestiunea furnizorului, pentru întocmirea facturii, ca document de însoţire pe timpul transportului, ca document de recepţie la cumpărător atunci când nu s-a întocmit factura şi nota de recepţie. Se întocmeşte în trei exemplare de către unităţile care nu au posibilitatea întocmirii facturii în momentul livrării produselor, mărfurilor sau altor valori materiale, datorită unor condiţii obiective şi cu totul excepţionale, făcându-se menţiunea „Urmează factura”. Pentru bunurile livrate cu aviz de însoţire a mărfii, factura fiscală trebuie emisă în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la data livrării, fără a depăşi finele lunii în care a avut loc livrarea. Este un document tipizat cu regim special de înscriere şi numerotare care cuprinde informaţii privind: - data şi numărul de ordine al avizului de însoţire a mărfii; - denumirea furnizorului şi adresa sa (forma juridică, codul fiscal, sediul social, contul bancar); - denumirea cumpărătorului şi adresa sa (forma juridică, codul fiscal, sediul social, contul bancar); - specificaţia (produse, ambalaje, etc.), unitatea de măsură, cantitatea livrată, preţul unitar (fără T.V.A), valoarea; - totalul avizului de însoţire a mărfii; - alte menţiuni. Circulă, la furnizor: - la delegatul unităţii care face transportul sau al clientului, pentru semnare de primire (exemplarul 1); - la compartimentul de desfacere, pentru înregistrarea cantităţilor livrate în evidenţele acestuia şi pentru întocmirea facturii (exemplarele 2 şi 3); - la compartimentul financiar-contabil, ataşat la factură (exemplarul 3); Se arhivează, la furnizor: - la compartimentul desfacere (exemplarul 2); - la compartimentul financiar-contabil, ataşat la exemplarul 3 al facturii (exemplarul 3);

16

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Dispoziţia de livrare (cod 14-3-5), reprezintă documentul pe baza căreia se realizează eliberarea din magazie (depozit) a bunurilor materiale, scăderea din gestiunea furnizorului şi întocmirea avizului de însoţire a mărfii sau a facturii, după caz. Notă de recepţie şi constatare de diferenţe, serveşte ca: document pentru recepţia bunurilor aprovizionate; document justificativ pentru încărcare în gestiune; act de probă în litigiile cu cărăuşii şi furnizorii, pentru diferenţele constatate la recepţie; şi document justificativ de înregistrare în contabilitate. Se foloseşte ca document distinct de recepţie în cazul: - bunurilor materiale cuprinse într-o factură sau aviz de însoţire a mărfii, care fac parte din gestiuni diferite; - bunurilor materiale primite spre prelucrare, în custodie sau în păstrare; - bunurilor materiale procurate de la persoane fizice; - bunurilor materiale care sosesc neînsoţite de documente de livrare; - bunurilor materiale care prezintă diferenţe de recepţie; - mărfurilor intrate în gestiunile la care evidenţa se ţine la preţ de vânzare cu amănuntul sau en-gros. În alte cazuri decât cele menţionate mai sus, recepţia şi încărcarea în gestiune, după caz, şi înregistrarea în contabilitate se fac pe baza documentului de livrare care însoţeşte transportul (factura, avizul de însoţire a mărfii etc.). Se întocmeşte în două exemplare, la locul de depozitare sau în unitatea cu amănuntul, după caz, pe măsura efectuării recepţiei. În situaţia în care la recepţie se constată diferenţe, Nota de recepţie şi constatare de diferenţe se întocmeşte în trei exemplare de către comisia de recepţie legal constituit. În cazul în care bunurile materiale sosesc în tranşe, se întocmeşte câte un formular pentru fiecare tranşă, care se anexează apoi la factură sau la avizul de însoţire a mărfii. Datele de pe verso formularului se completează numai atunci când se constată diferenţe la recepţie. Circulă: la gestiune, pentru încărcarea în gestiune a bunurilor materiale recepţionate (toate exemplarele); la compartimentul financiar-contabil, pentru întocmirea formelor privind reglementarea diferenţelor constatate (toate exemplarele), precum şi pentru înregistrarea în contabilitatea sintetică şi analitică, ataşată la documentele de livrare (factura sau avizul de însoţire a mărfii); la unitatea furnizoare (exemplarul 2) şi la unitatea de transport (exemplarul 3), pentru comunicarea lipsurilor stabilite.

17

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Conţinutul minimal obligatoriu de informaţii al formularului este următorul: - denumirea unităţii; - denumirea, numărul şi data (ziua, luna, anul) întocmirii formularului; - numărul facturii/avizului de însoţire a mărfii; - numărul curent, denumirea bunurilor recepţionate, U/M, cantitatea conform documentelor însoţitoare, cantitatea recepţionată, preţul unitar şi valoarea; - numele, prenumele şi semnătura membrilor comisiei de recepţie, data primirii în gestiune şi semnătura gestionarului; - preţul de achiziţie al cantităţii recepţionate, adaosul comercial unitar şi total, preţul de achiziţie unitar plus adaosul comercial, valoarea la preţ de vânzare, inclusiv tva. Chitanţa fiscală (cod 14-4-2), serveşte ca document justificativ pentru încasările efectuate în numerar. Este document justificativ de înregistrare în registrul de casă şi în contabilitate. Se întocmeşte în două exemplare, pentru fiecare sumă, de către casierul unităţii şi se semnează de acesta şi circulă la depunător/plătitor, exemplarul 1, cu ştampila unităţii, iar exemplarul 2 este folosit ca document de verificare a operaţiunilor înregistrate în registrul de casă. Se arhivează la compartimentul financiar-contabil, după utilizarea completă a carnetului (exemplarul 2). Conţinutul minimal obligatoriu de informaţii al formularului este următorul: - denumirea unităţii; codul de identificare fiscală; numărul de înregistrare la oficiul registrului comerţului; sediul (localitatea, strada, numărul); judeţul; - denumirea, numărul şi data (ziua,luna, anul) întocmirii formularului; - numele şi prenumele persoanei care depune numerar şi ce reprezintă acesta; - semnătura casierului pentru plata/încasarea sumei. Se arhivează la compartimentul financiar-contabil, după utilizarea completă carnetului (exemplarul 2). Jurnalul pentru vânzări (cod 14-6-17(, serveşte ca: jurnal auxiliar pentru înregistrarea livrărilor de bunuri şi/sau a prestărilor de servicii; document de stabilire lunară sau trimestrială, după caz, a taxei pe valoare adăugată (T.V.A) colectate; document de control al unor operaţiuni înregistrate în contabilitate. Se întocmeşte într-un exemplar, pe formulare tipizate sau cu ajutorul tehnicii de calcul cu respectarea modelului formularului tipizat, în care se înregistrează, fără ştersături şi spaţii libere, elementele necesare pentru determinarea corectă a T.V.A. colectate. Acest jurnal se completează la 18

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

compartimentul financiar-contabil pe baza documentelor tipizate comune şi specifice (facturi fiscale sau alte documente legal aprobate) privind livrările de bunuri şi/sau prestările de servicii, pe baza Borderoului de vânzare/încasare şi/sau pe baza raportului fiscal de închidere zilnică emis de casele de marcat. Livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate sunt evidenţiate în jurnalul pentru vânzări cu respectarea prevederilor Titlului VI din Codul fiscal precum şi a normelor metodologice de aplicare a acestuia. Persoanele impozabile care sunt în regim special de scutire trebuie să ţină evidenţa operaţiunilor taxabile şi a operaţiunilor scutite cu drept de deducere în jurnalul de vânzări, conform art. 152 alin. 3 din Codul fiscal, numai în scopul de a face dovada că nu au depăşit plafonul de scutire stabilit, conform legii. Jurnalul pentru vânzări, circulă la compartimentul financiar-cotabil, pentru verificarea sumelor înscrise în conturi şi a respectării dispoziţiilor legale referitoare la T.V.A.; şi se arhivează în cadrul aceluiaşi compartiment. Jurnalul pentru cumpărări (cod 14-6-17 b), serveşte ca: jurnal auxiliar pentru înregistrarea achiziţiilor de bunuri şi servicii; document de stabilire lunară sau trimestrială, după caz, a taxei pe valoarea adăugată deductibile; document de control al unor operaţiuni înregistrate în contabilitate. Se întocmeşte într-un exemplar, având paginile numerotate, în care se înregistrează fără ştersături şi spaţii libere, elementele necesare pentru determinarea corectă a T.V.A. deductibile, pe baza documentelor prevăzute la art. 145 alin. 8 şi alin. 9 din Codul fiscal. Plătitorii de taxă pe valoarea adăugată cu regim mixt întocmesc jurnale separate pentru achiziţiile de bunuri sau servicii destinate realizării de operaţiuni care dau drept de deducere a T.V.A., pentru achiziţiile de bunuri sau servicii destinate realizării de operaţiuni care nu dau drept de deducere a T.V.A., şi pentru achiziţiile de bunuri sau servicii destinate atât realizării operaţiunilor care dau drept de deducere, cât şi celor care nu dau drept de deducere a T.V.A. Achiziţiile destinate realizării operaţiunilor pentru care se aplică reguli speciale se evidenţiază în jurnale de cumpărări separate de operaţiunile pentru care se aplică regimul normal de taxă pe valoare adăugată. Achiziţiile de bunuri şi servicii sunt evidenţiate în jurnalele pentru cumpărări cu respectarea prevederilor din Titlul VI - T.V.A. a Codului fiscal precum şi a normelor de aplicare a acestuia. Persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de taxă pe valoarea adăugată pentru care perioada fiscală este trimestrul vor totaliza informaţiile evidenţiate în jurnalul de cumpărări numai la finele trimestrului. 19

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Jurnalul pentru cumpărări circulă la compartimentul financiar-contabil, pentru verificarea sumelor înscrise în conturi şi a respectării dispoziţiilor legale referitoare la T.V.A.; şi se arhivează în cadrul aceluiaşi compartiment. 2.2.Contabilitea datoriilor şi creanţelor comerciale în funcţie de instrumentele de plată folosite Prezentarea efectelor de comerţ Efectele comerciale15 sau efectele de comerţ sunt înscrisurile care comportă obligaţia unei persoane numită debitor de a plăti sau de a face să se plătescă unei alte persoane numită creditor o sumă de bani la o zi determinată (scadenţă) şi intr-un loc determinat (loc de plată). Ele pot fi cedate, vândute ori transmise. Efectele de comerţ trebuie să îndeplinească condiţiile de formă şi de fond prevăzute de reglementările în vigoare, fără de care validitatea lor poate fi contestată sau anulată. Efectele de comerţ pot fi cambia ( numită şi trata) şi biletul la ordin. CAMBIA16 - trata (numită şi scrisoare de schimb) sau poliţa (lettre de Creditorul Dispune Debitorului change, gezogener Trăgătorul Trasul Wechsel, promissorz note) este înscrisul Să plătească o sumă de bani Beneficiarului prin care o persoană (creditorul) numită trăgător, dă ordin altei persoane, numită tras, să plătească o sumă de bani unei persoane numită beneficiar, la o dată determinată şi într-un loc determinat. BILETUL LA ORDIN17 (billete a ordre, eigener Wechsel, bill of exchange) este înscrisul prin care o persoană, numită subscriptor sau emitent, se obligă să plătească o sumă de bani unei persoane numită beneficiar, la o dată determinată şi într-un loc determinat. În biletul la ordin, trăgătorul şi trasul se contopesc în persoana emitentului . Prin biletul la ordin o persoană se angajează să plătească beneficiarului suma prevăzută în acest înscris, la scadenţă, sumă care reprezintă valoarea mărfurilor primite pe credit. se obligă Debitorul (trasul) -----------------> Creditorului(trăgătorului) 15

Feleagă Niculae, Ionaşcu Ion – Contabilitate Financiară, Bucureşti, 2002, pag.124-130 Constantin Moisuc – Relaţii valutar financiare Internaţionale, Bucureşti, 2002, pag.232 17 Constantin Moisuc – Relaţii valutar financiare Internaţionale, Bucureşti, 2002, pag.241 16

20

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

să plătească necondiţionat În calitate de instrument de stingere a datoriilor comerciale, biletul la ordin este utilizat mai ales de marile intreprinderi. Deoarece biletul la ordin este uneori transmis cu întârziere, în vederea mobilizării creditelor, beneficiarii lor preferă să se deconteze cu clienţii prin intermediul cambiilor. Cambia şi biletul la ordin se girează, se protestează, se plătesc, se prescriu etc. Ele pot fi exprimate în monedă naţională sau în devize. Efectele comerciale mai sunt şi: cecul, conosamentul, recipisa warant. CECUL18 este un instrument de plată, complet şi formal, fiind lipsit de funcţia de instrument de credit, şi cuprinde ordinul adresat de o persoană numită

Trăgătorul

Completează cecul

Trasul (Banca remite Cecul)

efectuează plata

Beneficiarul ( Cel care încasează bani)

trăgător, unei alte persoane numită tras, de a plăti posesorului la vedere o sumă de bani determinată. Din definiţie, rezultă că cecul implică, la fel ca şi cambia, trei persoane : Trăgătorul, trasul şi beneficiarul. În România, cecul nu poate fi tras decât asupra unei bănci şi nu poate fi emis decât dacă trăgătorul are disponibil la tras, asupra căruia are dreptul de a dispune prin cec. De exemplu, întreprinderea a vândut produse unui client şi doreşte confirmarea în scris a capacităţii de plată a acestuia. În acest caz va solicita semnarea de către client a unei trate sau va primi sub semnătura acestuia un bilet la ordin. În continuare, aceste efecte pot fi decontate la termenul de scadenţă înscris în cadrul lor, pot fi scontate imediat la bancă, caz în care banca devine la rândul său proprietatea efectului şi va încasa la scadenţă creanţe de la client, pot fi valorificate ca titluri de valori la bursa de valori sau transferate altei persoane cu dreptul de creanţă. Ca şi în cazul celorlalte două instrumente de plată, alături de biletul la ordin şi trată, cecul cuprinde următoarele elemente: denumirea de CEC, înscrisă în textul titlului; ordinul necondiţionat de a plăti o sumă determinată inclusă în textul tipărit al formularului de CEC; numele aceluia care trebuie să plătească prin denumirea bănci pe fiecare CEC, indicarea locului unde se efectuează plata – locul desemnat alături de numele trasului; indicarea datei şi a locului unde a fost emis cecul; semnătura aceluia care emite cecul, trăgătorul fiind acela care garantează plata. 18

Constantin Moisuc – Relaţii valutar financiare Internaţionale, Bucureşti, 2002, pag.244

21

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Până la scadenţa efectelor comerciale pot interveni operaţiuni de andosare şi avalizare, legate de circulaţia lor. Andosarea sau girarea reprezintă scrierea pe versoul titlului de valoare, a documentului a obligaţiei de plată a noului debitor, faţă de creditor. Dacă un client emite un bilet la ordin în care se stabileşte „ Plătiţi suma de la data de persoanei”. Dacă acesta are nevoie de bani mai repede decât data stabilită prin ordinul de plată îl va putea folosi ca instrument de plată dacă face andosarea ordinului de plată. Dar pentru aceasta este necesar să existe o garanţie a plăţii datoriei noului debitor către creditor şi se face avalizarea. Avalizarea reprezintă garanţia înscrisă pe cambie sau în afara acesteia de către o persoană fizică sau juridică care se angajază să achite contravaloarea tranzacţiei în cazul în care nici unul din ceilalţi debitori nu o face. Deci persoana care a avalizat cambia garantează până la scadenţă . Avalizarea se poate face o singură dată iar andosarea de câte ori este posibil. În cadrul decontării efectelor comerciale poate interveni şi situaţia în care clientul plăteşte datoria înainte de scadenţă, iar furnizorul îi acordă un comision pentru încasarea mai devreme a creanţei. Girul este un act juridic prin care posesorul cambiei numit girant transmite altei persoane numită girator dreptul încorporat în cambie printr-o declaraţie scrisă şi semnată pe titlu. Practic girul se realizează printr-o menţiune făcută pe spatele cambiei care cuprinde menţiunea: numele dobânditorului şi ordinul adresat trasului sau emitentului de a se face plata aceluia în mâinile căruia se află cambia. Cesiunea de creanţă este un act juridic prin care creditorul numit cedent transferă dreptul său de creanţă unei alte persoane numite cesionar. Spre deosebire de gir, cesiunea de creanţă devine valabilă numai începând din momentul notificării ei debitorului sau din momentul în care debitorul o acceptă prin act autentic. Garantarea cambiei, se face prin aval. Avalul reprezintă angajamentul unei terţe persoane numită avalist prin care se obligă să facă plata cambiei garantând astfel executarea obligaţiei de către cel ce trebuie să plătească numit avalizat. Avalul se poate da fie de tras, fie de trăgător sau chiar de un alt avalist, indicându-se pe cambie menţiunea: „Pentru aval” şi se semnează de către avalist.

22

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Plata cambiei se face la scadenţă cu excepţia cazului în care apare menţiunea: „La vedere” când va fi plătită prin simpla ei prezentare. Locul plăţii este cel arătat în conţinutul cambiei şi în lipsa acestei menţiuni se va realiza la sediul trasului iar plata se face de către tras şi de către avalişti dacă este cazul. Ordinul de compensare se întocmeşte între două sau mai multe societăţi având drept scop stingerea obligaţiilor şi creanţelor. Această modalitate de stingere a obligaţiilor şi creanţelor a fost introdusă mai târziu şi este reglementată prin O.U.G. 77/1999. Instituţia care ţine evidenţa la nivel naţional este Institutul de Management şi Informatică din cadrul Ministerului Industriei şi comerţului. 2.3. Dependenţa organizării contabilităţii datoriilor şi creanţelor comerciale ale unităţii economice pe profilul de activitate Principalele registre contabile Registrele contabile reprezintă, alături de bilanţ şi contul de profit şi pierdere, cele mai importante documente ale contabilităţii. Registrele contabile sunt documente specifice cu ajutorul cărora se realizează înregistrarea operaţiilor economice şi financiare în conturi şi furnizarea pe această bază de informaţii privind situaţia şi mişcarea patrimoniului. Pentru România, Legea contabilităţii republicată prevede că principalele registre care se folosesc în contabilitate sunt: registru jurnal, registru inventar şi Cartea mare. Registrul-jurnal19 este folosit pentru înregistrarea cronologică a operaţiilor economice şi financiare şi stabilirea rulajului lunar al acestora. Atunci când intervin mai multe operaţiuni de aceeaşi natură privind acelaşi loc de activitate, acestea pot fi recapitulate într-un document centralizator, pe baza căruia se poate face înregistrarea în Registrul-jurnal. În funcţie de specificul activităţii, se poate opta pentru un „registru-jurnal general” sau a unor „registre-jurnal auxiliare”, pentru operaţii patrimoniale de aceeaşi natură. Orice înregistrare în Registrul-jurnal trebuie să cuprindă elemente cu privire la: felul, numărul şi data documentului justificativ, explicaţii privind operaţiunile respective şi conturile sintetice debitoare şi creditoare în care s-au înregistrat sumele corespunzătoare operaţiunilor efectuate. 19

Ionescu Cicilia – Contabilitate, Bazele teoriei şi practicii, Bucureşti, 2005, pag.105

23

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Unităţile care utilizează jurnale auxiliare pot înregistra în Registrul-jurnal sumele centralizate pe conturi, preluate din aceste jurnale. Registrul-inventar serveşte pentru înregistrarea tuturor elementelor patrimoniale de active, datorii şi capitalul propriu, grupate după natura lor, potrivit posturilor din bilanţul contabil, inventariate în conformitate cu prevederile legale. Elementele patrimoniale din Registrul-inventar au la bază listele de inventariere sau alte documente care susţin posturile din bilanţ. Registrul-inventar se întocmeşte la înfiinţarea unităţii, cel puţin o dată pe an pe parcursul funcţionării unităţii, cu ocazia fuziunii, divizării sau încetării activităţii, precum şi în alte situaţii prevăzute de lege pe bază de inventar faptic. În cazul în care inventarierea are loc pe parcursul anului, în Registru-inventar se înregistrează soldurile existente la data inventarierii, la care se adaugă rulajele intrărilor şi se scad rulajele ieşirilor de la data inventarierii până la data încheierii exerciţiului financiar. Registrul Cartea-mare este un document contabil prevăzut de lege prin intermediul căruia se înscriu lunar, direct sau prin regrupare pe conturi corespondente, înregistrările care s-au efectuat în Registrul-jurnal. În Registrul Cartea-mare se stabileşte situaţia fiecărui cont cu datele privind soldul iniţial, rulajele debitoare, rulajele creditoare şi soldul final. Ministerul Finanţelor a stabilit Cartea-mare în două variante: - sub forma unor foi volante format A3, tipizate pe ambele feţe,care servesc pentru stabilirea rulajelor lunare şi a soldurilor pe conturi sintetice, pentru uzul unităţilor care aplică forma de înregistrare „pe jurnale”. - sub forma unor foi volante format A4, tipărite pe ambele feţe denumite şi „şah”. Cartea-mare stă la baza întocmirii balanţei de verificare prin intermediul căreia se validează corectitudinea aritmetică a înregistrărilor efectuate pe parcursul unei luni şi de la începutul anului în Registrul-jurnal şi Cartea-mare. Registrele de contabilitate, precum şi documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în contabilitate se păstrează în arhiva întreprinderilor şi firmelor timp de zece ani, cu începere de la data încheierii exerciţiului în cursul căruia au fost întocmite: situaţiile financiare anuale şi ştatele de salarii se păstrează 50 ani. Registrele de contabilitate, precum şi documentele justificative se păstrează în arhivă, de regulă în forma lor originală, grupate în funcţie de natura

24

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

operaţiilor şi în ordine cronologică, în cadrul exerciţiului financiar la care se referă. Registrul-jurnal şi registrul-inventar se numerotează, se şnuruiesc şi ţinute corect, ele pot fi admise ca probă în litigiile unităţilor patrimoniale, în caz de faliment, precum şi în orice alte situaţii. Balanţa conturilor se întocmeşte lunar, pe baza fiişelor sintetice. În carul său se stabilesc soldurile şi rulajele cumulate de la începutul anului, pentru fiecare cont sintetic în parte. De asemenea, pe baza înregistrărilor din contabilitatea analitică, se întocmesc balanţe lunare pentru conturile analitice. Concluzii Operaţiile economico-financiare se consemnează în momentul efectuării lor, în documente justificative. Acestea sunt întocmite la locul de muncă, unde se produce operaţia sau participă la înfăptuirea ei. Întocmirea se face pe formulare tipizate. Documentele folosite care stau la baza înregistrării în contabilitate, sunt documente cu regim special.

25

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

2.4 Contabilitatea decontărilor privind datoriile comerciale Relaţiile cu furnizorii se referă la primirea de produse, executarea de lucrări şi prestarea de servicii şi îmbracă forma obligaţiilor faţă de furnizori. Primul cont din grupa 40 “Furnizori şi conturi asimilate” folosit în contabilitatea obligaţiilor (datoriilor) şi decontărilor cu furnizorii interni şi externi este contul : 401” Furnizori” Este cont de pasiv

Se creditează cu: valoarea la preţ de cumpărare sau standard (prestabilit) a materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de natura obiectelor de inventar, animalelor tinere şi la îngrăşat, mărfurilor şi ambalajelor intrate în patrimoniu, achiziţionate cu titlu oneros de la terţi pe bază de facturi, prin debitul conturilor 301,302, 303, 304, 346, 345, 357, 358, 361, 371, 381 – după caz -, precum şi cu diferenţele de preţ nefavorabile aferente, în cazul în care evidenţa acestora se ţine la preţuri standard, prin debitul conturilor 308, 348, 368, 378, 388; valoarea materialelor achiziţionate, nestocate şi consumul de energie şi apă (604, 605); valoarea ambalajelor care circulă în regim de restituire, facturate de furnizori (409); valoarea materiilor prime, materialelor consumabile, mărfurilor etc., achiziţionate, în cazul folosirii metodei inventarului intermitent (601, 602, 607, 608); valoarea lucrărilor executate sau a serviciilor prestate de terţi (611 la 626, 628, 471); valoarea facturilor primite, în cazul în care acestea au fost evidenţiate anterior ca facturi nesosite (408); taxa pe valoarea adăugată înscrisă în facturile furnizorilor (4426, 4428); diferenţele nefavorabile de curs valutar la sfârşitul exerciţiului financiar, din evaluarea soldului în valută (665). Se debitează cu: plăţile efectuate către furnizori (162, 512, 531,541,542); valoarea acceptată a efectelor comerciale de plătit (403); diferenţele favorabile de curs valutar aferente datoriilor către furnizor la decontare sau evaluare la sfârşitul exerciţiului (765); datoriile prescrise sau anulate (758); valoarea ambalajelor care circulă în sistem de restituire, predate furnizorului (381); valoarea avansurilor virate furnizorilor cu ocazia regularizării plăţilor cu aceştia (prin creditul contului 409); valoarea sconturilor obţinute de la furnizori (prin creditul contului 767). Soldul creditor al contului exprimă sumele datorate furnizorilor. 26

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale 403„Efecte de plătit” Este un cont de pasiv

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa obligaţiilor de plătit pe bază de efecte comerciale (bilet la ordin, cambie etc.). Este un cont de pasiv. Se creditează cu: valoarea acceptată a efectelor comerciale de plătit (401); diferenţele nefavorabile de curs valutar la sfârşitul exerciţiului financiar, din evaluarea soldului în valută (665). Se debitează cu: plăţile efectuate la scadenţă pe bază de efecte comerciale (512); diferenţele favorabile de curs valutar constatate la lichidarea efectelor comerciale de plătit sau evaluarea acestora la sfârşitul exerciţiului (765). Soldul creditor reprezintă sumele datorate terţilor pe bază de efecte comerciale. 404 „Furnizori de imobilizări” Este un cont de pasiv

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa obligaţiilor de plată faţă de furnizorii de imobilizări corporale sau necorporale. Se creditează cu:valoarea imobilizărilor facturate de furnizori, a serviciilor prestate sau a lucrărilor executate de terţi pentru realizarea acestor imobilizări (201, 203, 208, 211, 212, 213, 214, 231, 233); obligaţia de plată a ratelor de leasing financiar pe baza facturilor emise de locator (167); taxa pe valoarea adăugată înscrisă în facturile furnizorilor de imobilizări (4426, 4428); diferenţele nefavorabile de curs valutar la sfârşitul exerciţiului financiar, din evaluarea soldului în valută (665). Se debitează cu: sumele achitate furnizorilor de imobilizări, precum şi valoarea avansurilor decontate furnizorilor de imobilizări (162, 512, 531, 541, 232, 234); valoarea acceptată a efectelor de plătit pentru imobilizări (405); datoriile prescrise sau anulate (758); valoarea sconturilor obţinute de la furnizorii de imobilizări (767); diferenţele favorabile de curs valutar aferente datoriilor către furnizorii de imobilizări la decontare sau evaluare la sfârşitul exerciţiului (765). Soldul creditor reprezintă sumele datorate furnizorilor de imobilizări. 27

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Contul 405 “Efecte de plătit pentru imobilizări” Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa obligaţiilor de plătă către furnizorii de imobilizări pe bază de efecte comerciale (bilet la ordin, cambie etc.). Este un cont de pasiv. Se creditează cu: valoarea acceptată a efectelor comerciale de plătit pentru imobilizări (404); diferenţele nefavorabile de curs valutar la sfârşitul exerciţiului financiar, din evaluarea soldului în valută (665). Se debitează cu: plăţile efectuate la scadenţă pe bază de efecte comerciale către furnizorii de imobilizări (512); diferenţele favorabile de curs valutar constatate la lichidarea efectelor comerciale de plătit sau evaluarea acestora la sfârşitul exerciţiului (765). Soldul creditor reprezintă sumele datorate furnizorilor de imobilizări pe bază de efecte comerciale. Contul 408 “Furnizori – facturi nesosite” Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa decontărilor cu furnizorii pentru aprovizionările de bunuri, lucrările executate şi prestările de servicii, pentru care nu s-au primit facturi.Este un cont de pasiv. Se creditează cu: valoarea bunurilor aprovizionate, a lucrărilor executate sau a serviciilor prestate de către furnizori (301, 302, 303, 361, 371, 381, 4428, 604, 605, 611 la 626, 628); diferenţele nefavorabile de curs valutar înregistrate la închiderea exerciţiului, aferente datoriilor către furnizorii pentru care nu s-au primit facturile (665). Se debitează cu: valoarea facturilor sosite; diferenţele favorabile de curs valutar la sfârşitul exerciţiului (765). Soldul creditor reprezintă sumele datorate furnizorilor pentru care nu s-au primit facturi. Contul 409 “Furnizori – debitori” Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa avansurilor acordate furnizorilor pentru cumpărări de bunuri de natura stocurilor sau pentru prestări de servicii şi executări de lucrări. Este un cont de activ. Se debitează cu: valoarea avansurilor achitate furnizorilor (512, 531);valoarea ambalajelor care circulă în sistem de restituire, facturate de furnizori (401);diferenţele favorabile de curs valutar înregistrate la închiderea exerciţiului, aferente avansurilor acordate furnizorilor (765). Se creditează cu:valoarea avansurilor acordate furnizorilor, cu ocazia regularizării plăţilor cu aceştia (401); valoarea ambalajelor care circulă în 28

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

sistem de restituire înapoiate furnizorilor, precum şi valoarea ambalajelor degradate (401, 608); valoarea ambalajelor care circulă în sistem de restituire, nerestituite furnizorilor, reţinute în stoc (381); diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor în valută acordate furnizorilor la decontarea acestora sau la sfârşitul exerciţiului financiar (665). Soldul debitor reprezintă avansuri acordate furnizorilor, nedecontate. Pentru a-şi realiza obiectul de activitate în vederea obţinerii de profit, orice întreprindere cu activitate industrială, comercială, de servicii sau de altă natură, efectuează în mod curent tranzacţii de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii. Datoriile comerciale se delimitează patrimonial sub forma furnizorilor, efectelor de plătit şi avansurilor acordate furnizorilor. În funcţie de natura activelor cumpărate distingem: • datorii comerciale provenind din cumpărări de bunuri şi servicii • datorii comerciale provenind din cumpărări de imobilizări Contabilitatea datoriilor comerciale se ţine cu ajutorul conturilor sintetice, în funcţie de natura cumpărărilor: • contul 401 “Furnizori”, cont de pasiv cu ajutorul căruia se ţine evidenţa datoriilor şi a decontărilor în relaţiile cu furnizorii pentru aprovizionările de bunuri, lucrări executate sau servicii prestate; • contul 404 “Furnizori de imobilizări”, cont de pasiv cu ajutorul căruia se ţine evidenţa obligaţiilor faţă de furnizori care decurg din livrările de imobilizări corporale sau necorporale. Crearea datoriei se înregistrează în contabilitate în creditul contului “Furnizori”, având în contrapartidă un cont de activ, respectiv obiectul aprovizionării (materii prime, materiale, mijloace fixe etc.). Valoarea înregistrată ca datorată către furnizorul respectiv este formată din valoarea elementului achiziţionat la care se adaugă procentul de taxă pe valoarea adaugată . Valoarea TVA se înregistrează în debitul contuluil 4426 “TVA deductibilă”, urmând ca această valoare să fie dedusă din TVA datorată de întreprindere statului. 1. În data de 02.12.2007, S.C CASA NOASTRA S.R.L. s-a aprovizionat cu combustibil de la S.C. PETROM S.A.

29

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

a) înregistrarea operaţiei s-a realizat prin metoda inventarului permanent, astfel: -------------------------------------- --------------------------------------% = 401 “Furnizori” 49.404 lei 3022 “Mărfuri” 41.516 lei 4426 “T.V.A. deductibilă 7.888 lei -------------------------------------- ---------------------------------------În ipoteza utilizării metodei inventarului intermitent, atunci operaţiunea de contabilizare a intrărilor se efectuează prin utilizarea conturilor din clasa 6, în funcţie de natura elementului. În cazul aprovizionării cu mărfuri se va face următoarea înregistrare: -------------------------------------- --------------------------------------% = 401 “Furnizori” 49.404 lei 6022 “Cheltuieli privind mărfurile” 41.516 lei 4426 “T.V.A. deductibilă 7.888 lei -------------------------------------- ---------------------------------------b) plata facturii la scadenţă, peste 60 zile: --------------------------------------- ----------------------------------------401 “Furnizori” = 5121 “Conturi la bănci în lei” 49.404 lei --------------------------------------- -----------------------------------------2. În data de 04.12.2007 societatea achiziţionează piese de schimb de la S.C. UNIX S.R.L. în valoare de 4,500 lei, plata se face pe loc. a) cumpărarea de piese de schimb: --------------------------------------- -----------------------------------4500lei % = 401 “Furnizori” 3024 “Piese de schimb” 3782 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 718 lei 30

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

--------------------------------------- ------------------------------------b) plata in numerar a facturii de cumparare: ------------------------------------ --------------------------------------401 “Furnizori” = 5311 “Casa în lei” 4,500 lei ------------------------------------ ---------------------------------------În procesul de aprovizionare cu valori materiale de natura stocurilor pot fi constatate şi diferenţe între valoarea facturată, precum şi a cantităţii facturate cu recepţia efectivă, care se consemează în documentele de intrare, respectiv în nota de recepţie şi constatare de diferenţe. Din punct de vedere juridic, lipsurile constatate în procesul de aprovizionare pot fi încadrate fie la lipsuri soluţionate, fie la lipsuri nesoluţionate. Lipsurile soluţionate sunt stabilite în momentul recepţiei în sarcina unei persoane fizice sau juridice şi în acest context, aceste lipsuri pot fi datorate furnizorului, societăţii de transport sau delegatului propriu . În funcţie de aceste situaţii urmează ca în contabilitate să se înregistreze cantitatea şi valoarea efectiv primită, precum şi lipsurile care au fost constatate în raport de situaţia existentă. În ipoteza că lipsurile sunt din vina societăţii de transport, de principiu litigiul se soluţionează de cumpărător şi societatea de transport, furnizorul urmând să-şi primească integral drepturile băneşti, conform datelor din factura emisă. Pentru lipsurile constatate, societatea de transport se constituie ca un debitor în contabilitatea cumpărătorului, urmând ca acesta să recupereze debitul de la societatea de transport. Pornind de la aceste considerente, în contul de mărfuri sau alte elemente de stocuri se va înregistra tot valoarea corespunzătoare cantităţii efectiv recepţionate, precum şi TVA-ul aferent acestei valori, iar diferenţa se înregistrează prin contul 461 “Debitori diverşi”, pentru suma constatată lipsă inclusiv TVA-ul aferent. 3. S.C. CASA NOASTRA S.R.L. achiziţionează la data de 05.12.2007 mărfuri în valoare de 35.700 lei de la S.C. WESTAG RO S.R.L. La efectuarea recepţiei se constată o lipsă în valoare de 2000 lei din vina societăţii de transport. a) aprovizionare cu mărfuri: -------------------------------------- --------------------------------------

31

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

%

=

401 “Furnizori”

35.700

lei 371 “Mărfuri”

28.319

lei 4426 “T.V.A. deductibilă”

5.381

461 “Debitori diverşi”

2.000

lei lei -------------------------------------------------------------------------b) plata la scadenta a facturii de cumpărare: ---------------------------------- ---------------------------------401 “Furnizori” = 5121 “Casa în lei” 35700 lei ---------------------------------- ---------------------------------În ipoteza că lipsurile sunt din vina delegatului propriu, care a însoţit transportul bunurilor ce au fost ridicate de la furnizor, atunci drepturile furnizorului sunt plătite de asemenea integral la nivelul documentelor de facturare acestor valori materiale. Pentru lipsurile constatate, delegatul se constituie ca un debitor al unităţii şi în acest caz, reflectarea în contabilitate se realizează ca şi în cazul lipsurilor din vina societăţii de transport. Pentru lipsurile constatate din vina delegatului, mai ales la unităţile cu capital de stat, suma imputată nu rămâne la nivelul preţului facturat de către furnizor, ci se pretinde o sumă peste nivelul acesteia, ca preţ de imputare care poate fi stabilit la nivelul preţului de vânzare cu amănuntul sau care prin comparaţie, dacă nu există bunuri care să facă obiectul vânzării cu amănuntul. Pentru diferenţa care se impută delegatului peste preţul de facturare a furnizorului se constituie ca un venit şi se va înregistra: ------------------------------------- ----------------------------------------461 “Debitori diverşi” = 758 “Alte venituri din exploatare” 100 lei ------------------------------------- -----------------------------------------În ipoteza că sunt constatate lipsuri care au fost generate de pierderi normale în procesul de aprovizionare, furnizorul urmează să-şi primească integral drepturile băneşti conform facturii emise. Pentru asemenea lipsuri, pot fi utilizate conturile din clasa 6, incluzându-se în volumul cheltuielilor aceste lipsuri generate de procesul de aprovizionare. 32

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Sub aspectul contului care trebuie utilizat, se poate apela la conturi care au legătură directă cu natura elementului aprovizionat, respectiv 601 în cazul materiilor prime, 607 pentru mărfuri, etc. În această situaţie a aprovizionării cu pierderi normale înregistrarea în contabilitate se face astfel: -------------------------------------- -------------------------------------% = 401 “Furnizori” 35.700 lei 371 “Mărfuri” 28.319 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 5.381 lei 607 “Cheltuieli privind mărfurile” 2.000 lei ------------------------------------- ---------------------------------------Derularea tranzacţiilor de vânzări-cumpărări presupune, într-un mediu de piaţă concurenţial, operarea cu reduceri de preţ, destinate să “plătească” fidelitatea unui client, nerespectarea întocmai a unor clauze contractuale, achitarea înainte de termen a unei datorii şi nu în ultimul rând, să incite clientul spre cumpărare, ceea ce atrage creşterea cifrei de afaceri. În cazul în care societăţii i se acordă sconturi (reduceri financiare) acestea sunt contabilizate în mod distinct, sub formă de venituri financiare în contabilitatea clientului. Prin diminuarea sumei de plătit de către cumpărător, scontul de decontare un venit financiar pentru clientul care beneficiază de reducere (deoarece el plăteşte înainte ca angajamentul său financiar să fi devenit scadent). 4. În data de 08.12.2007 S.C. CASA NOASTRA S.R.L. achiziţionează mărfuri de la S.C. WESTAG RO S.R.L. în valoare de 1800 lei, rabat pentru defecte de calitate 100 lei,remiza 1 pentru vânzări superioare sumei de 1.000 lei este de 5%, remiza 2 pentru poziţia preferenţială în clientela furnizorului este de 10%, scont de decontare pentru plata înainte de scadenţă 2%, T.V.A. 19%. Factura simplificată se prezintă astfel: Valoarea brută a mărfurilor 1.800 lei (-) Rabat pentru defecte de calitate 100 lei 1.700 lei (-) Remiza 1 (pentru vânzări superioare sumei de 1.000 lei) : 1.700 x 5% 85 lei 1.615 lei 33

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

(-) Remiza 2 (pentru importanţa clientului): 1.615 lei x 10% 161,50 lei NETA COMERCIALĂ 1.453,50 lei (-) Scont de decontare: 1.453,50 x 2% 29,07 lei NETA FINANCIARĂ 1.424,43 lei (+) T.V.A.: 1.424,43 x 19% 270,64 lei NETA DE PLATĂ (TOTAL FACTURĂ) 1.695,07 lei Această factură, care comportă reduceri comerciale şi financiare, se contabilizează astfel: a) contabilizarea achiziţiei mărfurilor: b) --------------------------------------- ----------------------------------% = 401 “Furnizori” 1.729,66 lei 371 “Mărfuri” 1.453,50 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 276,16 lei -------------------------------------- -----------------------------------c) contabilizarea scontului de decontare obţinut: ------------------------------------- -------------------------------------401 “Furnizori” = % 29,07 lei 767 “Venituri din sconturi obţinute” 24,43 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 4,64 lei -------------------------------------------------------------------------Se pune problema înregistrării rabaturilor, remizelor şi risturnurilor obţinute care s-au acordat ulterior întocmirii facturii de către furnizor. Înregistrarea reducerilor comerciale ulterioare se realizează prin debitarea contului 658 “Alte cheltuieli din exploatare”. Soluţia folosirii acestui cont este discutabilă. Este indicat ca reducerile comerciale obţinute ulterior prin facturi distincte să se înregistreze în creditul conturilor de cheltuieli corespunzătoare facturii iniţiale. De asemenea, în cazul metodei inventarului permanent pentru cumpărările stocate este necesar şi indicat să se folosească contul de stocuri în care s-a înregistrat factura iniţială. 34

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

5. În data de 08.12.2007 S.C. CASA NOASTRA SRL primeşte de la S.C. WESTAG RO S.R.L. o factură de reducere conţinând risturne în valoare de 200 lei pentru mărfuri aprovizionate, T.V.A. 19%. -----------------------------------------------------------------------401 “Furnizori” = % 238 lei 371 “Mărfuri” 200 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 38 lei ------------------------------------------------------------------------Creditul comercial – acordat de vânzător cumpărătorului, la livrarea mărfurilor – a dat naştere efectelor de comerţ, sau titlurilor de credit (comercial). În întreprinderea debitoare decontarea datoriei poate să se facă prin intermediul unei cambii acceptate sau prin emiterea unui bilet la ordin. Pentru departajarea informaţiilor privind datoriile pe credit cambial în vederea unor analize complexe în funcţie de natura activelor cumpărate, în contabilitate se utilizează conturile: • 403 “Efecte de plătit” care ţine evidenţa biletelor la ordin emise de client, acceptate de furnizor, pentru datorii comerciale. • 405 “Efecte de plătit pentru imobilizări” cont de datorii provenind din cumpărări de imobilizări, datorii pentru care au fost emise bilete la ordin acceptate de furnizor. 6. În data de 10.12.2007 S.C. CASA NOASTRA SRL. a emis un bilet la ordin cu scadenţa peste 30 de zile către societatea BGS DIVIZIA DE SECURITATE S.R.L. pentru o datorie de 12.523 lei. ---------------------------------- -----------------------------401 “Furnizori” = 403 “Efecte de plătit” 12.523 lei --------------------------------------------------------------7. a) SC CASA NOASTRA SRL a achiziţionat în data de 12.12.2007 materii prime de la S.C. ROTO ROMANIA S.R.L. în valoare de 20.000 lei, T.V.A. 19%: -------------------------------------- ----------------------------------% = 401 “Furnizori” 23.800 lei 301”Materii prime 20.000 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 3.800 lei ----------------------------------------------------------------------

35

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

b) Furnizorul acceptă ca decontarea valorii mărfurilor să se facă pe baza unui bilet la ordin care, odată acceptat, se înregistrează în contabilitate: -------------------------------------- ----------------------------------401 “Furnizori” = 403 “Efecte de plătit” 23.800 lei --------------------------------------- ----------------------------------c) se plăteşte înainte de scadenţă valoarea biletului la ordin şi se primeşte un scont de decontare de 2 %: -------------------------------------- ----------------------------------403 “Efecte de plătit” = % 23.800 lei 5121 “Conturi la bănci în lei” 23.324 lei 767 “Venituri din sconturi 400 lei obţinute” 4426 “T.V.A. deductibilă” 76 lei -------------------------------------- ----------------------------------8. În data de 13.12.2007 S.C. CASA NOASTRA SRL contractează achiziţionarea unui mijloc fix în valoare de 60.000 lei de la S.C. ABITARE CG S.R.L. din Brasov , acordându-se furnizorului un avans de 20.000 lei. a) înregistrarea avansului acordat: b) --------------------------------------- ----------------------------------% = 5121 “Conturi la bănci în lei” 23.800lei 232 “Avansuri acordate pentru 20.000 lei imobilizări corporale” 4426 “T.V.A. deductibilă” 3.800 lei c) se primeşte factura de la furnizor şi se recepţionează utilajul: --------------------------------------- ----------------------------------% = 404 “Furnizori de imobilizări” 60.000 lei 2131 “Echipamente tehnologice” 50.420 lei 36

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

4426 “T.V.A. deductibilă” 9.580 lei -------------------------------------- ------------------------------------d) achitarea furnizorului, cu reţinerea avansului acordat: --------------------------------------- ----------------------------------404 “Furnizori de imobilizări” = % 60.000 lei 232 “Avansuri acordate pentru imobilizări corporale” 20.000 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 3.800 lei 5121 “Conturi curente la bănci” 36.200 lei --------------------------------------- ------------------------------------În procesul de aprovizionare cu valori materiale pot exista şi situaţii de constatare a unor plusuri cantitative şi, implicit, valorice, care din punct de vedere al acceptului de către cumpărător pot fi încadrate ca plusuri acceptate sau plusuri neacceptate. Dacă plusurile sunt acceptate de către cumpărător, pentru valorile acceptate care corespund cu datele din factură se contabilizează în mod obişnuit. Pentru plusul acceaptat pentru care nu există documente emise de furnizor, atunci suma se contabilizează prin relaţia cu contul 408 “Furnizorifacturi nesosite”, iar TVA-ul aferent se consideră ca TVA neexigibilă, devenind deductibilă pe măsura primirii documentelor de la furnizori. Cumpărătorul va solicita furnizorului să-i transmită factura pentru acest plus şi în momentul primirii facturii, furnizorul înregistrat prin contul 408 se transferă la contul 401. Concomitent cu această înregistrare, TVA-ul neexigibilă devine deductibilă. 9. În data de 15.12.2007 S.C. CASA NOASTRA SRL achiziţionează de la S.C. VEKA ROMANIA S.R.L. materii prime în valoare de 4.000 lei. La recepţie se constată un plus în valoare de 500 lei care se admite în gestiune. a) înregistrarea în contabilitate a mărfurilor contractate: -----------------------------------------------------------------------% = 401 “Furnizori” 4.000 lei 301 “Materii prime 3.361 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 639 lei 37

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

--------------------------------------- ------------------------------------b) înregistrarea în contabilitate a plusului constatat la recepţie: -------------------------------------- -------------------------------------% = 408 “Furnizori-facturi nesosite” 500 lei 301 “Materii prime” 420 lei 4428 “T.V.A neexigibilă” 80 lei ------------------------------------- --------------------------------------c) primirea facturii pentru diferenţa acceptată în gestiune: --------------------------------------- --------------------------------------408 “Furnizori-facturi nesosite” = 401 “Furnizori” 500 lei -------------------------------------- --------------------------------------Concomitent: -------------------------------------- ---------------------------------------4426 “T.V.A. deductibilă” = 4428 “T.V.A neexigibilă” 80 lei -------------------------------------- ----------------------------------------

În ipoteza că aceaste plusuri constatate cu ocazia recepţiei nu le acceptă cumpărătorul deoarece au fost transmise peste prevederile din contract şi valorile materiale nu-i sunt necesare, atunci se contabilizează la nivelul facturii pe care a primit-o de la furnizor valorile materiale primite. Diferenţa constatată în plus nefiind acceptată de către cumpărător nu face obiectul înregistrării prin conturile bilanţiere, ci aceste valori sunt preluate în păstrare sau în custodie de către cumpărător şi suma ca atare este evidenţiată prin conturile din clasa 8: Debit 8033. Aceste valori reflectate în conturile de ordine şi evidenţă vor rămâne înregistrate până la clarificarea problemelor dintre furnizor şi cumpărător, în sensul de trimitere a acestora înapoi la furnizor sau la un alt client al furnizorului.

38

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Indiferent că sunt restituite furnizorului sau livrate unui alt client al acestuia, valorile materiale sunt scoase din contul de ordine şi evidenţă, înregistrându-se: Credit 8033. În anumie situaţii, stabilite de regulă prin contracte, clientul acordă furnizorului avansuri băneşti în vederea livrării unor bunuri sau servicii, iar în aceste cazuri se constituie o creanţă faţă de furnizor, adică acesta devine creditor. 10. Pentru prestarea unui serviciu, S.C. CASA NOASTRA SRL a încheiat un contract cu S.C. GIS S.R.L. prin care se obligă la plata unui avans de 30% din valoarea totală a serviciului, avans care este scadent la 20.12.2007. Valoarea totală a serviciului este de 70.000 lei. Înregistrarea în contabilitate este următoarea:

-------------------------------------- ----------------------------------% = 5121 “Conturi la bănci în lei” 21.000 lei 409 “Furnizori-debitori”

17.647

lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 3.353 lei -------------------------------------- ----------------------------------La decontarea facturii se fac înregistrările: --------------------------------------- ----------------------------------% = 401 “Furnizori” 70.000,00 lei 628 “Alte cheltuieli cu serviciile 58.823,52 lei executate de terţi” 4426 “T.V.A. deductibilă” 11.176,47 lei --------------------------------------- ----------------------------------Achitarea furnizorului cu reţinerea avansului acordat : --------------------------------------- ----------------------------------401 “Furnizori” = % 70.000,00 lei 39

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

409 “Furnizori-debitori” 17.647,00 lei 4426 “T.V.A. deductibilă” 3.353,00 lei 5121 “Conturi la bănci în lei” 49.000,00lei ---------------------------------------

-----------------------------------

2.5. Contabilitatea decontărilor privind creanţele comerciale Creanţele comerciale legate de vânzarea de bunuri, lucrări sau servicii proprii ciclului de exploatare al întreprinderii sunt delimitate prin structura de “Clienţi şi valori asimilate” Contul 411 “Clienţi” este utilizat pentru evidenţa creanţelor şi decontărilor în relaţiile cu clienţii interni şi externi pentru produse, semifabricate, mărfuri etc. livrate, lucrări executate şi servicii prestate pe bază de facturi. Este cont de activ. Se debitează cu: valoarea la preţ de vânzare a bunurilor vândute şi a serviciilor prestate, precum şi cu taxa pe valoarea adăugată aferentă, prin creditul conturilor 701 la 708, în funcţie de natura bunurilor livrate şi 4427 şi 4428 pentru T.V.A.; valoarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate, evidenţiate anterior în contul 418 “Clienţi-facturi de întocmit”; valoarea avansurilor facturate clienţilor (419, 4427); valoarea dobânzii facturate de locator în cazul leasingului financiar (267); valoarea creanţelor reactivate (754); diferenţele favorabile de curs valutar, aferente creanţelor în devize la închiderea exerciţiului financiar (765). Se creditează cu: sumele încasate de la clienţi (512, 531);decontarea avansurilor încasate de la clienţi (419); diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente creanţelor încasate (665); valoarea efectelor comerciale (413); valoarea sconturilor acordate clienţilor (667); diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente creanţelor în valută la sfârşitul exerciţiului (665). Soldul debitor reprezintă sumele datorate de clienţi. Contul 4118 “Clienţi incerţi sau în litigii”. Prin acest cont se realizează evidenţa distinctă a clienţilor rău platnici, incerţi sau cu care întreprinderea se află în litigiu.

40

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Se debitează cu valoarea creanţei incerte sau pentru care s-a deschis acţiune în justiţie. Se creditează cu: sumele încasate de la clienţii incerţi sau în litigiu (prin debitul conturilor 512, 531); sumele trecute pe pierderi cu prilejul scăderii din evidenţă a clienţilor în litigiu, ca urmare a insolvabilităţii lor (prin debitul contului 654 “Pierderi din creanţe”. Concomitent, această creanţă trebuie înregistrată în contul 8034 “Debitori scoşi din activ, urmăriţi în continuare” (cont în afara bilanţului). Soldul debitor evidenţiază valoarea creanţelor incerte sau în litigiu. Contul 413 “Efecte de primit de la clienţi” ţine evidenţa creanţelor de încasat, pe bază de efecte comerciale. Este cont de activ. Se debitează cu: sumele datorate de clienţi reprezentând valoarea efectelor comerciale acceptate (411); diferenţele favorabile de curs valutar, aferente efectelor comerciale de încasat la închiderea exerciţiului (765). Se creditează cu: efectele comerciale primite de la clienţi (511); sumele încasate de la clienţi prin conturile curente (512); diferenţele nefavorabile de curs valutar, la primirea efectelor comerciale (665); diferenţe nefavorabile de curs valutar aferente creanţelor datorate de clienţii externi a căror decontare se face pe bază de efecte comerciale, la închiderea exerciţiului (665). Soldul debitor reprezintă valoarea efectelor comerciale de primit. Contul 418 “Clienţi-facturi de întocmit” ţine evidenţa livrărilor de bunuri, prestări de servicii sau executări de lucrări, inclusiv taxa pe valoarea adăugată, pentru care nu s-au întocmit facturi. Este un cont de activ. Se debitează cu: valoarea la preţ de vânzare a bunurilor vândute şi a serviciilor prestate către clienţi, pentru care nu s-au întocmit facturi, inclusiv taxa pe valoarea adăugată aferentă, prin creditul conturilor 701 la 708, în funcţie de natura bunurilor livrate şi 4428 pentru T.V.A.; diferenţele favorabile de curs valutar, aferente creanţelor în devize la închiderea exerciţiului financiar (765). Se creditează cu: valoarea facturilor întocmite (411); diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente clienţilor-facturi de întocmit la decontare şi la sfârşitul exerciţiului (665). Soldul debitor reprezintă valoarea bunurilor livrate, a serviciilor prestate sau a lucrărilor executate, pentru care nu s-au întocmit facturi. Contul 419 “Clienţi-creditori” ţine evidenţa clienţilor-creditori, reprezenzând avansurile încasate de la clienţi.Este un cont de pasiv. 41

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Se creditează cu: sumele facturate clienţilor reprezentând avansuri pentru livrări de bunuri, prestări de servicii sau executări de lucrări (411); valoarea ambalajelor care circulă în sistem de restituire, facturate clienţilor (411); diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente avansurilor în valută primite de la clienţi, la închiderea exerciţiului (665). Se debitează cu: decontarea avansurilor încasate de la clienţi (411); diferenţele favorabile de curs valutar aferente avansurilor decontate, precum şi cele aferente datoriilor în valută către clienţi la închiderea exerciţiului financiar (765); valoarea ambalajelor care circulă în sistem de restituire, primite de la clienţi (411). Soldul creditor reprezintă sumele datorate clienţilor-creditori. Creanţele comerciale rezultă ca urmare a vânzării producţiei, respectiv realizarea lucrărilor sau serviciilor ce constituie obiect al activităţii de exploatare. Toţi debitorii unităţii sub forma creanţelor comerciale sunt delimitaţi prin structura “Clienţi şi valori asimilate”. Clienţii reprezintă creanţele faţă de terţi determinate de vânzările pe credit a bunurilor materiale, lucrărilor executate şi serviciilor prestate care fac obiectul activităţii întreprinderii. În cadrul acestei forme de vânzare decontarea dintre întreprindere şi client intervine ulterior. Operaţiile curente de cumpărări şi vânzări de bunuri şi servicii dau conţinut funcţiei comerciale a unei firme şi se efectuează pe baza politicilor de cumpărări şi vânzări stabilite de managerii întreprinderii. Norma contabilă IAS 1820 “Veniturile activităţii ordinare” precizează că veniturile provenind din vânzarea mărfurilor sau produselor trebuie să îndeplinească trei condiţii pentru a fi contabilizate: • întreprinderea să fi transferat cumpărătorului principalele riscuri şi avantaje inerente proprietăţii bunurilor cedate; • întreprinderea nu trebuie să conserve controlul efectiv asupra acestor bunuri şi nici să participe la gestiunea lor; • costurile operaţiilor trebuie să fie măsurabile de o manieră fiabilă. Aceeaşi normă internaţională stipuleză că, în general, transferul riscurilor şi avantajelor legate de proprietate coincide cu transferul dreptului de proprietate sau cu livrarea propriu-zisă. În schimb, tranzacţiile nu pot fi considerate drept vânzări şi nu poate fi contabilizat nici un venit atunci când: 20

Standarde Internaţionale de Contabilitate, Bucureşti, 2001, pag.419

42

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

• vânzătorul rămâne obligat din cauza unei execuţii nesatisfăcute şi neacoperite prin clauze de garanţie; • obţinerea veniturilor din vânzarea bunurilor este subordonată revânzării acestora de către cumpărător; • bunurile sunt livrate sub rezerva instalării lor, aceasta reprezentând o parte importantă din contractul încă neexecutat de către vânzător; • cumpărătorul are dreptul să anuleze cumpărarea datorită unei cauze precizate în contractul de vânzare, vânzătorul fiind într-o situaţie de incertitudine referitoare la probabilitatea restituirii bunurilor. Reglementările de natură juridică, fiscală şi contabilă impun ca pentru orice tranzacţie de vânzare-cumpărare, să se întocmească factură. În condiţiile unor facturi simple (care nu conţin reduceri de preţ sau majorări) pot fi întâlnite două cazuri: 1.vânzarea se efecuează pe credit, ceea ce presupune un interval semnificativ (30, 60, 90 de zile) pentru decontarea facturii; În data de 02.12.2007 S.C. CASA NOASTRA S.R.L. vinde societăţii S.C. CEREAL GRUP S.R.L. , tamplarie din PVC , în valoare de 35.000 lei. Decontarea facturii se efectuează pe data de 02.02.2006. a) vânzarea : --------------------------------------- ----------------------------------4111 “Clienţi” = % 35.000 lei 701 “Venituri din vânzarea 29.412 lei Produselor finite” 4427 “T.V.A. colectată” 5.588 lei --------------------------------------- ----------------------------------b) ieşirea mărfurilor din stoc (valoarea la preţ efectiv de aprovizionare25.000 lei): --------------------------------------- ----------------------------------607 “Cheltuieli privind mărfurile” = 371 “Mărfuri” 25.000 lei --------------------------------------- ------------------------------------

43

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

c) încasarea facturii, la scadenţă: --------------------------------------- ----------------------------------5121 “Conturi la bănci în lei” = 4111 “Clienţi” 35.000 lei --------------------------------------- ----------------------------------2. vânzarea cu plata imediată: În data de 03.12.2009 S.C. CASA NOASTRA S.R.L. vinde S.C. TRANSMIM S.R.L. tamplarie din PVC în valoare de 15.000 lei. Decontarea facturii se efectuează cu încasarea imediată (în numerar). a) vânzarea de mărfuri: --------------------------------------- ----------------------------------4111 “Clienţi” = % 15.000 lei 701 “Venituri din vânzarea 12.605 lei Produselor finite” 4427 “T.V.A. colectată” 2.395 lei -------------------------------------- -----------------------------------b) încasarea imediată a facturii de vânzare: --------------------------------------- ----------------------------------5311 “Casa în lei“ = 4111 “Clienţi” 15.000 lei --------------------------------------- ----------------------------------În vederea conservării informaţiilor referitoare la relaţia cu terţii se obişnuieşte, chiar în varianta decontărilor în numerar, să se utilizeze contul “Clienţi”, ceea ce presupune înregistrarea vânzării şi apoi decontarea facturii în numerar. Derularea tranzacţiilor de vânzări-cumpărări presupune, într-un mediu de piaţă concurenţial, operarea cu reduceri de preţ, destinate să “plătească” fidelitatea unui client, nerespectarea întocmai a unor clauze contractuale, achitarea înainte de termen a unei datorii şi nu în ultimul rând, să incite clientul spre cumpărare, ceea ce atrage creşterea ciferi de afaceri. Sub aspectul metodologiei de calcul şi contabilizare trebuie reţinute următoarele reguli: • toate reducerile de preţ sunt înscrise în factură; • reducerile comerciale premerg reducerilor financiare; 44

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

• reducerile sunt determinate în cascadă, ceea ce înseamnă că procentele sau sumele absolute ale fiecărei categorii de reducere se aplică asupra “netului” anterior; • în cadrul reducerilor comerciale mai întâi se calculează rabaturile şi apoi remizele şi risturnurile; • scontul de decontare se aplică după ultima reducere de natură comercială, adică la netul comercial; • taxa pe valoarea adăugată se calculează la ultimul “net” determinat (fie la netul comercial, dacă nu există reduceri financiare, fie la netul financiar, în caz contrar) şi se adună cu acesta pentru a obţine “totalul facturii”; • reducerile comerciale, acordate iniţial, adică în momentul întocmirii facturii de vânzare-cumpărare, deşi înscrise în factură, nu se contabilizează nici la furnizor, nici la client; • reducerile financiare, respectiv scontul de decontare, se contabilizează ca o cheltuială financiară la cel care îl acordă (furnizorul) şi ca un venit financiar la cel care îl primeşte (clientul). 3. În data de 04.12.2008 S.C. CASA NOASTRA S.R.L. vinde S.C. TRANSMIM S.R.L. tamplarie din PVC . Totalul brut al facturii este de 11.800 lei, rabatul pentru defecte de calitate este de 100 lei, remiza pentru vânzări superioare sumei de 10.000 lei este de 5%, remiza pentru poziţia preferenţială a cumpărătorului în clientela întreprinderii este de 10%, scontul de decontare pentru plata înainte de scadenţă este de 2%, TVA 19%. Valoarea brută a produselor vândute 11.800 lei (-) Rabat 100 lei 11.700 lei (-) Remiza 1(pentru vânzări superioare sumei de 10.000.lei): 11.700 x 5% 585 lei 11.115 lei (-) Remiza 2 (pentru importanţa clientului): 11.115.000 x 10% 1.111,50 lei NETA COMERCIALĂ 10.003,50 lei (-) Scont de decontare:10.003,50 x 2% 200,07 lei NETA FINANCIARĂ 9.803,43 lei (+) TVA: 9.803.43 x 19% 1.862,65 lei

45

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

NETA DE PLATĂ

11.666,08 lei

a) contabilizarea vânzării produselor : --------------------------------------- ----------------------------------4111 “Clienţi” = % 11.866 lei 701 “Venituri din vânzarea 10.003,50 lei Produselor finite” 4427 “T.V.A. colectată” 1.862,65 lei --------------------------------------- ----------------------------------b) contabilizarea scontului de decontare acordat: --------------------------------------- ----------------------------------667 “Cheltuieli privind = 4111 “Clienţi” 200,07 lei sconturile acordate” --------------------------------------- ----------------------------------c) încasarea facturii: --------------------------------------- ----------------------------------5121 “Conturi la bănci în lei” = 4111 “Clienţi” 11.666,08 lei --------------------------------------- ----------------------------------Facturile de vânzare-cumpărare comportă adesea majorări datorită cheltuielilor de transport adăugate la preţul bunurilor cumpărate (în varianta suportării lor de client). În contabilitatea furnizorului (vânzătorului) aceste cheltuieli pot fi înregistrate:  fie în creditul contului 708 “Venituri din activităţi diverse”, cu mărimea cheltuielilor recuperate sau facturate;  fie în creditul contului 624 “Cheltuieli cu transportul de bunuri şi personal” atunci când vânzătorul recuperează mărimea cheltuielilor externe de transport pe care el însuşi a trebuit să le plătească.

46

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

4. În data de 05.12.2007 S.C. CASA NOSTRA S.R.L. livrează S.C. CREDIT IDEAL S.R.L. tamplarie din PVC în următoarele condiţii: Marfa M1: Preţ brut 60.000 lei (-) Remiză 10% 6.000 lei Neta comercială 54.000 lei (+) TVA 19% 10.260 lei Neta de plată 64.260 lei Marfa M2: Preţ brut 20.000 lei (-) Rabat 5% 1.000 lei Neta comercială 19.000 lei (+) TVA 19% 3.610 lei Neta de plată 22.610 lei În factură sunt înscrise cheltuielile de transport suportate de client în sumă de 2.000 lei, TVA 19%. Contabilizarea vânzărilor se poate face după una din soluţiile: - dacă transportul este efectuat de un terţ specializat în transporturi (altul decât furnizorul): a) înregistrările cheltuielilor facturate de terţul specializat: --------------------------------------- ----------------------------------% = 401 “Furnizori” 2.380 lei 624 “Cheltuieli cu transportul 2.000 lei de bunuri şi personal” 4426 “T.V.A. deductibilă” 380 lei --------------------------------------- ----------------------------------b) facturarea mărfurilor şi a cheltuielilor de transport efectuate în contul clientului: --------------------------------------- ----------------------------------4111 “Clienţi” = % 11.006 lei 701 “Venituri din vânzarea 9.248,74 lei Produselor finite” 4427 “T.V.A. colectată” 1.757,26 lei 47

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

--------------------------------------- ----------------------------------- dacă transportul este asigurat de furnizor şi facturat cumpărătorului: --------------------------------------- ----------------------------------c) 4111 “Clienţi” = % 11.006,00 lei 701 “Venituri din vânzarea 7.248,74 lei Produselor finite” 708 “Venituri din activităţi 2.000,00 lei diverse” 4427 “T.V.A. colectată” 1.757,26 lei --------------------------------------- ----------------------------------Evidenţa lucrărilor executate şi a serviciilor prestate către terţi se ţine cu ajutorul contului de venituri din exploatare 704 “Venituri din lucrări executate şi servicii prestate”. Se va înregistra tariful lucrărilor executate şi a serviciilor prestate (exclusiv taxa pe valoarea adăugată) pentru care au fost emise facturi pentru clienţi. 5. În data de 10.12.2007 S.C CASA NOASTRA S.R.L. facturează S.C. ELCOM S.R.L. un serviciu prestat în valoare de 35.000 lei, T.V.A. 19%. a) înregistrare serviciu prestat: --------------------------------------- ----------------------------------4111 “Clienţi” = % 35.000,00 lei 704 “Venituri din lucrări 29.41176 lei executate şi servicii prestate” 4427 “T.V.A. colectată” 5.588,24 lei --------------------------------------- -------------------------------------b) încasare factură: --------------------------------------- ----------------------------------5121 “Conturi la bănci în lei” = 4111 “Clienţi” 35.000 lei ----------------------------------- --------------------------------48

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

În cazul în care nu s-au întocmit facturi, pentru înregistrarea tarifelor lucrărilor executate şi a serviciilor prestate se va folosi contul 418 “Clienţifacturi de întocmit”. 6. În data de 10.12.2009 S.C. CASA NOASTRA S.R.L. vinde S.C.TERRA CONSTRUCT S.R.L. tamplarie din PVC pentru care nu s-a întocmit factură, valoarea la preţ de vânzare 50.000 lei, T.V.A. 19%. a) înregistrarea operaţiei: ------------------------------------------------------------------------418 “Clienţi – facturi de întocmit” = % 59.500 lei 701 “Venituri din vânzarea 50.000 lei Produselor finite” 4428 “T.V.A. neexigibilă” 9.500 lei ------------------------------------------------------------------------b) în data de 12.12.2007 se întocmeşte factura: ------------------------------------ -----------------------------------4111 “Clienţi” = 418 “Clienţi – facturi de întocmit” 59.500 lei ------------------------------------ -----------------------------------Concomitent: --------------------------------------- -----------------------------------4428 “T.V.A. neexigibilă” = 4427 “T.V.A. colectată” 9.500 lei -----------------------------------------------------------------------c) se constată că, la scadenţă şi după reveniri, clientul nu-şi plăteşte obligaţiile, deschizându-se acţiune în justiţie: --------------------------------------- ----------------------------------4118 “Clienţi incerţi şi în litigiu” = 4111 “Clienţi” 59.500 lei --------------------------------------- ----------------------------------d) constatându-se insolvabilitatea clientului respectiv se înregistrează scoaterea lui din patrimoniu: ------------------------------------------------------------------------49

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

%

= 4118 “Clienţi incerţi şi în litigiu”

59.500 lei 654 “Pierderi din creanţe 50.000 lei şi debitori diverşi” 4427 “T.V.A. colectată” 9.500 lei --------------------------------------- -----------------------------------Crearea unui efect de comerţ transformă o creanţă ordinară într-o creanţă mobilizată care are caracteristici juridice diferite. Drept urmare se face distincţia între angajamentele ordinare şi efectele comerciale. Decontarea creanţei poate să se facă prin intermediul unei cambii emise de creditor asupra debitorului sau în urma primirii unui bilet la ordin emis de către debitor. Creanţa mobilizată va fi înregistrată în contul de activ 413 “Efecte de primit”. 7. În data de 14.12.2007 S.C. CASA NOASTRA S.R.L. trage asupra clientului EUROM S.A. o cambie de 50.000 lei, mobilizând astfel o creanţă anterioară. ---------------------------------------- ----------------------------------413 “Efecte de primit de la clienţi” = 4111 “Clienţi” 50.000 lei ------------------------------------------------------------------------8. În data de 16.12.2009 S.C. CASA NOASTRA S.R.L livrează clientului Ascon S.A. tamplarie din PVC în valoare de 15.000, T.V.A. 19%.

---------------------------------- --------------------------------------4111 “Clienţi” = %

17.850

lei 701 “Venituri din vânzarea

15.000

lei produselor finite” 4427 “T.V.A. colectată” 2.850 lei 50

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

----------------------------------

-------------------------------------

a) se acceptă la plată un bilet la ordin: ---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------413 “Efecte de primit de la clienţi” = 4111 “Clienţi” 17.850 lei -----------------------------------------------------------------------b) se primeşte biletul la ordin: ----------------------------------- ----------------------------------------5113 “Efecte de încasat” = 413 “Efecte de primit de la clienţi” 17.850 lei --------------------------------------------------------------------------c) se remite spre scontare biletul la ordin: -----------------------------------------------------------------------5114 “Efecte remise spre scontare” = 5113 “Efecte de încasat” 17.850 lei ------------------------------------------------------------------------

2.6Recunoaşterea şi evaluarea datoriilor şi creanţelor comerciale Din regulamentul de aplicare a Legii contabilităţii se desprind cele trei pricipii ale evaluării21 principiul stabilităţii monetare, principiul costului istoric, principiul prudenţei. Pentru evaluarea creanţelor şi a datoriilor se folosesc următoarele metode în funcţie de factorul timp la care se referă: evaluarea la intrare cu ocazia intrări în patrimoniu a creanţei sau a datoriei la valoarea curentă sau contabilă; evaluarea la inventar şi evaluarea la bilanţ. Evaluarea la intrare22 se întemeiază pe costul istoric calculat pe baza documentelor justificative, care capătă statutul de valoare contabilă de intrare. În mod concret, valoarea contabilă de intrare se identifică cu:

21 22

Ministerul Finanţelor Publice – Regulamentul de aplicare a Legii Contabilităţii, 1991, republicată Ristea Mihai – Contabilitatea Intreprinderii, vol.I, Bucureşti, 2002, pag.60

51

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

 valoarea de utilitate pentru bunurile intrate prin aport în natură, obţinute cu titlu gratuit sau prin donaţie. Ea se stabileşte în funcţie de preţul pieţei, utilitatea bunului pentru întreprindere, starea şi amplasarea sa;  costul de achiziţie pentru bunurile procurate cu titlu oneros. Costul de achiziţie este format din preţul de cumpărare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport – aprovizionare şi alte cheltuieli necesare pentru punerea în stare de utilitate sau intrare în gestiune a bunului respectiv;  valoarea de producţie sau costul de producţie pentru bunurile produse în unitatea patrimonială, cost care cuprinde costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor consumabile, celelalte cheltuieli directe de producţie, precum şi cota de cheltuieli indirecte de producţie determinate raţional. Evaluarea la ieşire. La data ieşirii din patrimoniu sau la darea în consum, bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau contabilă. Dacă bunuri de natura stocurilor şi titlurilor de valoare similare sau identice au valori de intrare diferite şi nu există posibilitatea identificării valorilor de intrare, evaluarea la ieşire se poate face, după caz, pe baza costului mediu ponderat, primul intrat primul ieşit (FIFO), ultimul intrat primul ieşit (LIFO). Decizia aparţine agentului economic. Evaluarea de inventar presupune evaluarea creanţelor şi a datoriilor la valoarea care se stabileşte după valoarea de utilitate, în funcţie de loc şi de preţurile actualizate. Valoarea de inventar a creanţelor tine seama de posibilităţile concrete de încasare şi pot exista clienţi în litigiu, debitori incerţi, ale căror posibilităţi de încasare sunt incerte. Dacă comparăm valoarea de inventar cu valoarea contabilă, putem avea trei situaţi: egalitate; valoarea de inventar depăşeşte valoarea contabilă, dar potrivit principiului prudenţei deşi putem încasa mai mult această diferenţă nu o vom înregistra; valoarea de inventar este sub valoarea contabilă suntem nevoiţi să creăm ajustări pentru depreciere. Evaluarea la bilanţ se întemeiază pe valoarea netă contabilă calculată pe baza valorii contabile de intrare diminuată cu amortizările şi ajustările pentru deprecieri. Rezultatul este acelaşi şi în condiţiile în care se compară valoarea contabilă de intrare cu valoarea de inventar, cu reţinerea în evaluare a valorii celei mai mici în cazul activelor şi a celor mai mari în cazul pasivelor. În situaţiile financiare întocmite de întreprindere sunt utilizate diverse baze de evaluare şi combinaţii ale acestora: cost istoric; cost curent; valoarea realizabilă (de decontare); valoarea actualizată. 52

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Concluzii Operaţiile economico-financiare se consemnează în momentul efectuării lor, în documente justificative. Acestea sunt întocmite la locul de muncă, unde se produce operaţia sau participă la înfăptuirea ei. Întocmirea se face pe formulare tipizate. Documentele folosite care stau la baza înregistrării în contabilitate, sunt documente cu regim special. Se poate afirma că domeniul de aplicaţie, contabilitatea, este un subsistem de informare care permite să identifice, să măsoare, să se clasifice, să se înregistreze operaţiile şi alte fapte ale intreprinderii, după care să furnizeze în urma unor prelucrări specifice, informaţii susceptibile să satisfacă necesităţile diferitelor categorii de utilizatori. Contabilitatea se utilizează în aval de toate funcţiile intreprinderii, sub incidenţa ei neintrînd decât faptele care pot fi exprimate în termeni monetari. Prin înregistrarea cronologică şi sistematică a operaţiilor, contabilitatea constituie o bază de date pe baza căruia sunt elaborate, periodic, documente de sinteză.

53

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

CAPITOLUL III ANALIZA DECONTĂRILOR DATORIILOR ŞI CREANŢELOR COMERCIALE STUDIU DE CAZ – efectuat la S.C. CASA NOASTRA S.R.L. 3.1. Particularităţi privind activitatea şi organizarea contabilităţii la SC CASA NOASTRA SRL Scurt istoric al firmei S.C. CASA NOASTRA SRL, persoană juridică romană, având forma de societate comerciala cu răspundere limitată, durata de funcţionare fiind nelimitată, îşi desfăşoară activitatea în conformitate cu statutul său şi prevederile legale din România. Sediul social al societăţii se află în localitatea Pielesti ,DN 65, KM 13, Judetul Dolj, la 5 Km de orasul Craiova . Este înregistrată la Oficiul Registrului Comerţului Craiova cu numărul J16/857/1995, iar codul de înregistrare fiscala este RO7510066, specializată in productia , vanzarea si montarea de ferestre usi si fatade din P.V.C. cu geam termoizolant. Specialiştii firmei cu un grad înalt de pregătire, executa şi monteaza tamplaria la standarde ridicate , cu cele mai performante echipamente de lucru. Printr-o activitate susţinută, prin calitate, seriozitate şi promptitudine, societatea a realizat lucrari reprezentative atat in Bucuresti , cat si in alte judete din zona de sud a tarii. Recomandările şi scrisorile de mulţumire primite de la clienţi, pot sta drept dovadă a celor prezentate mai sus. În ceea ce priveşte obiectul de activitate23, acesta sa diversificat in functie de nevoile pietei din Romania. ⇒ Principala activitate o constituie productia si montarea de ferestre , usi si fatade din PVC, cu geam termoizolant, solutia cea mai potrivita de inlocuire a ferestrelor clasice din lemn, sau metal care doteaza in prezent majoritatea cladirilor existente in Romania ; ⇒ In acelasi timp Societetea comercializeaza si alte produse cum ar fi ; ⇒ Usi de interior din lemn sau sticla, usi de garaj, fatade din aluminiu cu geam teromoizolant . Prezentarea societăţii 23

Regulamentul de Ordine Interioară a S.C. CASA NOASTRA S.R.L.

54

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Societatea comerciala S.C. CASA NOASTRA SRL s-a constituit pe baza liberului consimţământ, prin contractul de societate încheiat între cei doi asociaţi fondatori la data de 19.06.1995. Capitalul social de constituire se formează astfel: Tabel 4.1. Numele şi prenumele Număr părţi Capitalul social Numerar total Varsat Pondere la asociaţilor sociale subscris constituire ● persoane fizice 24 12 lei 12 lei 12 lei 100% Sursă: statutul social al S.C. CASA NOASTRA S.R.L. Societatea a cunoscut de la infiintare mai multe momente importante Octombrie 2001 Distribuitor de tamplarie PVC al firmei timisorene Mondo Style. Iulie 2004 Investitia in prima linie de productie a tamplariei PVC. Octombrie 2005 O noua linie moderna de productie a tamplariei este pusa in functiune. Decembrie 2005 Numarul de angajati al companiei ajunge la 175. Ianuarie 2006 Se pune in aplicare planul de extindere al retelei de vanzare prin magazine proprii la nivel national. Aprilie 2006 Demararea constructiei noilor amplasamente pentru relocarea productie pe un teren de 17 ha in comuna Pielesti langa Craiova. Se decide constructia unei hale dedicata productiei de geam termoizolant. Iulie 2006 Numarul de angajati este de 250 numarul de magazine ajunge la 43. Decembrie 2006 Este aleasa noua identitate si noul logo al companiei. Numarul de angajati ajunge la 350. Ianuarie 2007 Numarul de magazine al companiei este de 52. Februarie 2007 Este alesa strategia si numele pentru primul brand de ferestre din Romania- Qfort. Martie 2007 Prima hala dedicata productiei de tamplarie PVC este gata. Incepe montarea liniilor automate cu o capacitate de o fereastra/minut. Aprilie 2007 Este demarat parteneriatul cu VEKA AG – lider european in productia de profile PVC Mai 2007

55

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale Hala de productie a sticlei termoizolante este finalizata. Incepe montarea utilajelor la cea mai moderna linie de productie in sud-estul Europei. Iunie 2007 Numarul de magazine ajunge la 60. Cel de angajati 540 Iulie 2007 Este demarata productia de tamplarie PVC in noua hala. Toate operatiunile firmei se muta la noua locatie de la Pielesti. August 2007 Este produsa prima sticla termoizolanta in noua fabrica de la Pielesti. Septembrie 2007 Este demarata licitatia pentru alegerea agentiei de publicitate care va lansa primul brand de ferestre din Romania. Decembrie 2007 Numarul de magazine ajunge la 75. Vanzarile pe anul 2007 totalizeaza 22,5 mil euro (fara TVA). Martie 2008 Incepe constructia celei de a treia hale dedicata activitatilor logistice. Mai 2008 Este lansat brandul QFort. Iunie 2008 Numarul de magazine ajunge la 86. Compania are 776 de angajati. Revista „Fereastra” realizeaza un top al producatorilor la nivel national. Casa Noastra ocupa locul intai din punct de vedere al vanzarilor. Iulie 2008 Este functionala a treia hala, dedicata activitatilor logistice. Parcul auto totalizeaza 260 de camioane si autoturisme. Octombrie 2008 Cotidianul de business Ziarul Financiar acorda companiei Casa Noastra premiul 1 pentru, cea mai dinamica firma din Oltenia si Muntenia 2008 Numarul de magazine ajunge la 60. Cel de angajati 540

Structura organizatorică Compania este organizata in departamente )Sales, Marketing, Resurse umane, I.T., Q, Purchasing), dupa modelul corporatist. Ca si procese, compania integreaza vanzarea, aprovizionarea cu materii prime,productia, livrarea, montajul, service+ul. Vanzarea este prima deoarece toate produsele se realizeaza la comanda, fiind necesar un contract ferm cu clientul inainte de lansarea in productie. Sediul productiv si logistic se afla pe o suprafata de teren de cca 122.000 mp.Aici se produc atat ramele din PVC, cat si geamurile termoizolante si se livreaza apoi in filiale pentru a fi montate la clientul final. 56

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Filialele sunt organizate in felul urmator, in fiecare municipiu resedinta de judet exista un depozit central unde sunt organizate si birourile.In orasele principale din judet exista in medie 1-3 showromm-uri si 1-2 agenti de vanzari. Managerul de filiala conduce o echipa formata in medie din cca 30 de persoane.. sales, logistica , contabilitate, montaje, service. Organizarea generală a S.C. CASA NOASTRA SRL este astfel stabilită, încât să permită fiecărui salariat cunoaşterea activităţilor din societate, nivelul de responsabilitate şi de decizie. Organizarea din cadrul societăţii poate fi caracterizată prin: a) specializare funcţională; b) nivel minim de formalizare; c) exercitarea puterii se face descentralizat. Înregistrarea în contabilitate se face cu ajutorul reţelei de calculatoare de care S.C. CASA NOASTRA S.R.L. dispune. Programul de contabilitate pe calculator NAVISION permite ţinerea evidenţei contabile cu ajutorul calculatorului şi listarea diferitelor situaţii contabile. Forma de contabilitate24 utilizată la S.C. CASA NOASTRA S.R.L. este Maestru - Şah sau pe conturi corespondente. Trăsătura de bază a formei de contabilitate Maestru - Şah 25 este aceea a dezvoltării pe conturi corespondente atât a rulajului debitor, cât şi a celui creditor al conturilor sintetice. În ceea ce priveşte contabilitatea analitică, aceasta capătă diverse structuri în raport de metodele folosite pentru evidenţa activelor şi pasivelor, evidenţa şi calculul costurilor şi rezultatelor. Înainte de a fi înregistrate, documentele justificative sunt supuse prelucrării contabile ( sortarea pe feluri de operaţii, tipuri de documente, verificare, evaluare şi control). Principalele formulare care se utilizeză sunt: Registrul-jurnal, Registrulinventar, Fişa sintetică Şah, Balanţa analitică şi Balanţa sintetică, Registrele auxiliare. Conform prevederilor IAS 1, „situaţiile financiare sunt o reprezentare financiară structurată a poziţiei financiare a unei intreprinderi şi a tranzacţiilor efectuate de aceasta. Obiectivul situaţiilor financiare generale este de a oferi informaţii despre poziţia financiară, performanţa fluxurilor de numerar ale unei

24 25

Ionescu Cicilia – Bazele Contabilităţii, Bucureşti, 2004, pag.74 Ministerul Finanţelor Publice – Sistemul Contabil al Agenţilor Economici, Bucureşti, 2002, pag.183

57

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

intreprinderi, utile pentru o gamă largă de utilizatori în luarea deciziilor economice.”26 Situaţiile financiare27 prezintă, de asemena, rezultatele gestiunii resurselor încredinţate conducerii intreprinderilor. Pentru a atinge acest obiectiv, situaţiile financiare oferă informaţii despre: active, datorii, capitaluri proprii, venituri şi cheltuieli, fluxuri de numerar ale intreprinderii. Analiza financiară28 a unei intreprinderi apreciază performanţele pe care aceastea le realizează şi riscurile la care este expusă, formulând recomandări în consecinţă. Problematica analizei financiare vizează rezultatele şi performanţele intreprinderii, valoarea sa patrimonială, rentabilitatea, echilibrul financiar şi riscul. Analiza financiară29 se realizează pe baza documentelor contabile de sinteză şi anume bilanţul contabil, contul de profit şi pierdere şi anexele la bilanţ. Datorită caracterului său sistemic, complex şi omogen, contabilitatea reprezintă o sursă de informaţii indispensabilă pentru analiză. Contul de profit şi pierdere, care grupează veniturile şi cheltuielile pe tipuri de activităţi: de exploatare, financiare şi extraordinare, permite calcularea a trei indicatori parţiali ai rentabilităţii: • rezultatul exploatării; • rezultatul financiar; • rezultatul extraordinar. De asemenea, contul de profit şi pierdere permite determinarea indicatorului global de rentabilitate: rezultatul exerciţiului (înainte şi după impozitare ). 3.2. Modelare conceptuală privitoare la maximizarea creanţelor şi minimizarea duratei de încasare a clienţilor Creanţele au implicaţii majore asupra lichidităţilor întreprinderii. Lichidităţile depind – pe lângă alţi factori – şi de rapiditatea cu care se transformă creanţele comerciale în disponibilităţi. Viteza de rotaţie a creanţelor se poate aprecia cu ajutorul indicatorului durata de încasare a clienţilor. Intervalul de timp ce trece din momentul expedierii până în momentul încasării contravalorii produselor, poartă 26

Ghid practic de Aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Ministerul Finanţelor, Bucureşti, 2001 27 Iosefina Moroşan, Analiză Economică – Financiară, Bucureşti, 2004, pag.149 28 Iosefina Moroşan, Analiză Economică – Financiară, Bucureşti, 2004, pag.31 29 Niculescu Maria – Diagnostic Global Strategic, Bucureşti, 2000, pag.104

58

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

denumirea de “durata medie a creditului acordat de un agent economic clienţilor săi”. De regulă se exprimă în zile şi se calculează ca un raport între suma soldului contului de clienţi, efecte de primit şi efecte scontate neajunse la scadenţă (cont în afara bilanţului) şi cifra de afaceri. Durata medie a creditului clienţi se calculează ca raport între creanţele totale şi cifra de afaceri înmulţit cu numărul de zile aferente perioadei analizate. Perioada analizată poate sa fie: 30, 60, 90, 360 zile. Factorii care influenţează aceşti indicatori sunt: natura întreprinderii furnizoare; agenţii ce urmăresc să-şi extindă piaţa vor acorda un interval mai mare de plată clienţilor, în comparaţie cu concurenţii lor; natura clientelei: în această direcţie furnizorii acordă un interval mai mare până la plată marilor întreprinderii ce se aprovizionează regulat de la ei, filialelor, acelor agenţi economici ce prezintă garanţii materiale şi financiare sănătoase; natura produselor; durata va fi mai mică pentru mărfuri alimentare perisabile şi mult mai mare pentru echipamente industriale; conjunctura economică dacă este favorabilă, furnizorii manifestă tendinţa de a acorda un interval de timp mai mare; în condiţii nefavorabile se iau măsuri de scădere a acestui interval de timp. Durata medie a creditului acordat clienţilor este un instrument de politică economică şi financiară la latitudinea agentului economic. Orice întreprindere va consimţi la majorarea duratei numai în măsura în care vânzările sporesc, iar vânzările suplimentare sunt generatoare de beneficii suplimentare. În afara indicatorului “Durata medie a creditului clienţi” se mai pot calcula şi alţi indicatori privind creanţele: ponderea clienţilor dubioşi în totalul clienţilor în raport cu cifra de afaceri. Pe parcursul anului 2007 societatea CASA NOASTRA SRL, a înregistrat un proces cu SC GIV ALERT SRL, pentru recuperarea sumei de 43.165 lei.30 Cifra de afaceri aferentă anului 2007 a fost de 7.300.000 lei. Ponderea creanţei neîncasate în totalul clienţilor din anul 2007 a fost de 3,94%. Suma a fost recuperată inclusiv majorările şi penalizările de întârziere, iar conducerea societăţii S.C. CASA NOASTRA SRL a hotărât sa nu mai accepte ca instrumente de plata biletul la ordin. În cazul particular al SC CASA NOASTRA SRL, indicatorul „Durata medie a clienţilor” se află cu ajutorul raportului clinţi/cifra de afaceri înmulţit cu numărul de zile din an, de regulă 360 de zile. 30

Proces civil – dosar nr. 75/14.03.2007

59

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Vă supun atenţiei în tabelul nr.4.3. prezentarea comparativă a clienţilor neîncasaţi şi a cifrei de afaceri exprimata valoric la sfârşitul anilor 2007 , 2008 si 2009 pentru calculul „duratei medii a clienţilor”: Tabel nr. 4.3. Prezentarea comparativă a clienţilor neîncasaţi şi a cifrei de afceri - lei Elemente de calcul 2007 2008 2009 Clienţi 60.125 20.000 7300 Cifra de afaceri 7.350.000 10.230.000 5.000.000 Sursa – Bilanţ, Contul de profit şi pierdere an 2007, 2008,2009

În urma analizei pe care am efectuat –o pe baza tabelului nr.4.3 am ajuns la concluzia următoare: - în anul 2007 durata medie de încasare a clienţilor este de 29 zile; - în anul 2008 durata medie de încasare a clienţilor este de 0 zile. Aceste valori în cazul S.C. CASA NOASTRA SRL arată că societatea a reuşit să-şi recupereze creanţele într-o perioadă mai scurtă de timp în anul 2008. Acest lucru se justifică prin faptul că soldul contului clienti neancasati este mic intrucat societatea a eliminat instrumentele de plata cu scadenta la termen.si a incurajat plata integrala in momentul semnarii contractului, oferind un discount de 5% suplimentar peste promotia curenta, astfel incat inainte de montarea pieselor la sediul/domiciliul clientului comanda este deja achitata. Acest lucru a dus la cresterea cifrei de afaceri in 2008 comparativ cu 2007 60

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

3.3. Analiza decontărilor datoriilor şi creanţelor comerciale Indicatorii decontărilor datoriilor comerciale. Implicaţiile decontărilor datoriilor comerciale asupra pasivului bilanţului În calitate de componentă a mediului economic, orice întreprindere, pentru a-şi desfăşura activitatea se va afla în dublă ipostază: furnizor/ prestator de produse finite/ semifabricate, servicii, dar şi de consumator de materii prime şi utilităţi, deci intră în legătură cu furnizorii de resurse materiale şi utilităţi. Pentru a-şi asigura mijloacele de plată, întreprinderea poate adopta mai multe politici: 1. să crească viteza de rotaţie a stocurilor; 2. să micşoreze durata medie a creditelor acordate clienţilor; 3. să obţină un interval cât mai mare de timp de la furnizorii săi, din momentul în care a primit “mărfurile” şi până în momentul achitării lor. Durata medie a creditului furnizor exprimă numărul de zile de cumpărări acoperite cu credit comercial. Se calculeză cu ajutorul ratei de rotaţie a datoriilor comerciale. Furnizori Rcredit furnizor = --------------------------- x 360 Consumuri de la terţi În cazul particular al S.C. CASA NOASTRA SRL, rata de rotaţie a datoriilor comerciale se calculează astfel:

Furnizori Rcredit furnizor = ---------------------------- x360 Cumpărări totale Unde “Furnizori” reprezintă soldul contului pentru perioada luată în calcul. Tabel nr.4.8. Prezentarea comparativă a soldului furnizorilor neachitati, exprimaţi valoric şi a valorii cumpărărilor în perioada 2007, 2008 si 2009 Elemente de calcul 2007 2008 2009 lei

lei 61

lei

lei

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Furnizori 1.339.208 Cumpărări totale, din care: 3.066.410 1.178.513 - materii prime, materiale 194.172 - combustibili, energie, apă

2.311.421 2.563.912 1.993.995 279.264

588.000 -3062629 2.100.000 -5.530.322 820.000 -2.352.508 150.000 -323.436

Dmef (zile) 53.14 43.20 45.12 - 51.22 Sursă: Balanţa de verificare an 2007, 2008, 2009 1. 339.208 Rcf 2007 = ------------------ x 360 = 16 zile 30.664.101 2. 311.421 Rcf 2008 = ------------------ x 360 = 18 zile 45.639.124 588.000 Rcf 2009 * ----------------------------- X 360 * 10 zile 21000000 Numărul de zile, de cumpărări, acoperite cu credit comercial este de 16 zile în 2007 , 18 zile în 2008, 10 zile din 2009. Deci exigibilitatea va acţiona după 16 zile, 18 zile, respectiv 10 zile in 2009. O rată de structură a pasivului care are legătură cu analiza furnizorilor este cea a duratei de rotaţie a datoriilor comerciale: Datorii comerciale Rrotaţie a datoriilor comerciale = ------------------------------ x 100 Pasiv total 1.500.208 Rrdc 2007 = ------------- x 100 = 71,24 % 2.105.969 2.545.000 Rrdc 2008 = ------------- x 100 = 87,76 % 2.900.000 725. 000 Rrdc 2009 = ------------------------ X 100 =40,54 % 1.788.246 În ce priveşte implicaţiile decontărilor datoriilor comerciale asupra pasivului bilanţului, pe măsura achitării furnizorilor postul de pasiv 401 62

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

“Furnizori”se reduce, în contrapartidă cu reducerea postului de activ 5121 “Conturi la bănci în lei”.

Indicatorii creanţelor. Implicaţiile decontărilor creanţelor comerciale asupra activului bilanţului Creanţele au implicaţii majore asupra lichidităţilor întreprinderii. Lichidităţile depind – pe lângă alţi factori – şi de rapiditatea cu care se transformă creanţele comerciale în disponibilităţi. Intervalul de timp ce trece din momentul expedierii până în momentul încasării contravalorii produselor, poartă denumirea de “durata de recuperare a creanţelor” (Drc), exprimată în zile (360) şi se calculează ca un raport între numărul de zile al perioadei (T) şi rotaţia creanţelor (Rc): T Drc = -----Rc Rotaţia creanţelor (Rc)31 se exprimă în număr de rotaţii ( în decursul unei perioade, de regulă un an ) şi se calculează ca raport între cifra de afaceri ( CA ) şi creanţe totale ( Cr ): CA Rc = ----Cr Cu cât este mai mare numărul de rotaţii pe an sau cu cât este mai scurtă perioada de încasare cu atât se recuperează sumele ce pot fi utilizate în onorarea obligaţiilor ce devin exigibile. Factorii care influenţează aceşti indicatori sunt: • natura întreprinderii furnizoare; agenţii ce urmăresc să-şi extindă piaţa vor acorda un interval mai mare de plată clienţilor, în comparaţie cu concurenţii lor; • natura clientelei: în această direcţie furnizorii acordă un interval mai mare până la plată marilor întreprinderii ce se aprovizionează regulat de la ei, 31

Iosefina Moroşan, Analiza Economico-Financiară, Bucureşti, 2006, pag.260

63

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

filialelor, acelor agenţi economici ce prezintă garanţii materiale şi financiare sănătoase; • natura produselor; durata va fi mai mică pentru mărfuri alimentare perisabile şi mult mai mare pentru echipamente industriale; • conjunctura economică dacă este favorabilă, furnizorii manifestă tendinţa de a acorda un interval de timp mai mare; în condiţii nefavorabile se iau măsuri de scădere a acestui interval de timp. Durata de recuperare a creanţelor este un instrument de politică economică şi financiară la latitudinea agentului economic. Orice întreprindere va consimţi la majorarea duratei numai în măsura în care vânzările sporesc, iar vânzările suplimentare sunt generatoare de beneficii suplimentare. În afara indicatorului “Durata de recuperare a creanţelor” se mai pot calcula şi alţi indicatori privind creanţele: ponderea clienţilor dubioşi (d) în totalul clienţilor (C):

Cd Cd

=

43.165 x 100 =

x 100 = 1,47 %

C 2.930.814 Notă: Societatea CASA NOASTRA SRL a înregistrat pe parcursul anului 2007 un proces în curs de desfăşurare cu clienţi rău platnici. Debitul pentru care s-a cerut recuperare este de 43.165 lei. În cazul particular al S.C. BIP TELECOM SRL, indicatorul durata de recuperare a creanţelor ( Drc ) se calculează în următoarea etapă: a) calcularea rotaţiei creanţelor ( Rc ); b) calcularea duratei de recuperare a creanţelor ( Drc ). Tabel 4.10. Prezentarea comparativă a clienţilor neîncasaţi şi a cifrei de afaceri - lei Elemente de calcul 2007 2008 2009 Clienţi (mii lei) 60.125 20.000 7.300 Cifra de afaceri (mii lei) 73.500.000 102.300.000 50.000.000 Sursa – Bilanţ, Contul de profit şi pierdere an 2007, 2008, 2009 CA 7.350.000 a) Rc2007 = -----Rc2007 = --------------- = 122. rotaţii 64

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Cr CA Rc2008 = -----Cr CA R c 2009 = ---------Cr T b) Drc2007 = ---------Rc2007 T Drc2008 = ---------Rc2007

60.125 10.230.000 Rc2008 = --------------- = 511 rotaţii 20.000 5.000.000 R c 2009 = ---------------------- = 684 rotatii 7.300 360 Drc2007 = ------- = 3 zile 122 360 Drc2008 = --------- = 0,70 zile 511

T

360

Drc 2009=

---------Drc 2009= ------------- = 0,5 zile Rc 2009 684 Se observă că rata de rotaţie a clienţilor a scăzut de la un an la altul, datorita politicii de vanzari, cu doua tipuri de discounturi: pentru plata 100% la semnarea contratului se ofera un discount de 5 % in plus fata de plata 50 % la semnarea contractului si 50 % inainte de montajul pieselor. Este o situaţie favorabilă pentru societate, generata in primul rand de faptul ca toate produsele se executa pe comanda si presupune incasarea a cel putin 50% din valoare chiar la semnarea contractului. Agenţii economici parteneri de afaceri ai societăţii analizate au un comportament determinat în mare măsură de o piaţa instabilă. Cu toate acestea, scopul fundamental al întreprinderii este desfăşurarea unei activităţi cât mai profitabile, şi prin urmare durata de 24 zile de decontare a creanţelor este acceptabilă, având în vedere că este recompensată corespunzător prin creşterea rentabilitaţii. Trebuie precizat faptul că pe măsura încasării clienţilor, postul din activul bilanţului “Clienţi şi conturi asimilate” se micşorează în contrapartidă cu creşterea postului de activ “Conturi la bănci”.Este vorba de o operaţiune economică generatoare de mişcări permutative în activul bilanţului.

65

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

3.4

Analiza indicatorilor de lichiditate si echilibru

financiar

Lichiditatea reprezintă proprietatea elementelor patrimoniale de a se transforma în bani. Lichiditatea mai poartă denumirea şi de solvabilitate pe termen scurt şi arată că, întreprinderea dispune de resurse financiare pentru a face faţă datoriilor sale exigibile. Măsurarea lichidităţii are în vedere urmatorii indicatori: AC - Lichiditatea generala, calculata conform relatiei: Lg = -------TDC Pentru S.C. CASA NOASTRA S.R.L. acest indicator ia urmatoarele valori In perioada celor trei ani astfel: 1.176.540 1.256.700 Lg 2007=----------- = 2,8 Lg 2008=--------------- = 1,9 412.556 642.000

1.200.000 Lg 2009 = --------------= 2.1 568.500

Semnifică gradul în care activele cu lichiditate mai mare pot să facă faţă totalului datoriilor existente la un moment dat. Datoriile curente sunt formate din obligaţiile faţă de furnizori, cele fiscale şi salariale, creditele pe termen scurt precum şi partea din împrumuturile pe termen mediu şi lung a căror scadenţă este în cadrul exerciţiului financiar curent. Lichiditate relativă (Lr) sau “lichiditate curentă”, se determină conform relaţiei:

66

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

AC- S AC- active circulante Ls=-----------S- stocuri TDs TDs- datorii pe termen scurt 1.176.540-700.000 1.256.700-350.000 Ls2007 =----------------------- = 1.15 , Ls2008 =----------------------- =1,41 412.556 642.000

1.200.000- 698.000 Ls 2009 =------------------------- = 0,88 568.500 Poate lua valori cuprinse între 1,8 şi 2 şi evidenţiază capitalul de exploatare al întreprinderii În ceea ce priveşte comparaţia cu normele, indicatorii lichidităţii curente sunt sub valoarea optimă. Însă, lichiditatea generală se încadrează în limitele normale în anul 2009 Acest lucru se datorează faptului că majoritatea activelor circulante sunt reprezentate de stocuri, acestea nefiind considerate cu o lichiditate rapida. Un alt indicator important pentru capacitatea firmei de a-si onora obligatiile de plata este solvabilitatea.Pentru calculare lui se porneşte de la un indicator autonom al echilibrului financiar şi anume “fondul de rulment financiar”. Fondul de rulment este un concept cu profunde semnificaţii care păstrează trăsătura originilor sale în practica afacerilor fiind definit ca, ansamblul resurselor necesare pentru finanţarea activităţii de producţie a întreprinderii. Când resursele permanente sunt mai mari faţă de utilizările permanente – necesarul de finanţat întreprinderea dispune de o “marjă de securitate”, adică de fond de rulment care permite întreprinderii să facă faţă unor situaţii neprevăzute pe termen scurt, constituind premisa menţinerii solvabilităţii ei, adică o independenţă financiară faţă de creanţierii săi. Având la bază informaţiile furnizate de bilanţul lichiditate-exigibilitate, solvabilitatea întreprinderii reflecta stabilitatea pe termen lung a acesteia. TA - total active Se determina conform relatiei: Sg= --------TD 3.030.000 Sg 2007=---------------- = 2,99 1.012.556

67

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

3.340.000 Sg 2008 =-------------- = 3 1.112.556

3.000.000 Sg2009 =---------------=2,73 1.100.000

Intrucat solvabilitatea este mai mare decat 1, creditorii firmei se bucura de securitate p termen lung si scurt

CONCLUZII ŞI PROPUNERI Contabilitatea este principala sursă de informaţii la nivelul întreprinderii. Deşi informaţiile utilizate pentru luarea deciziilor de către manageri sunt furnizate în cea mai mare parte de contabilitatea de gestiune, contabilitatea financiară produce şi ea informaţii pentru gestiunea curentă a clienţilor sau furnizorilor şi pentru fundamentarea deciziei de investiţie şi finanţare. Într-o economie financiară, alocarea resurselor monetare presupune o serie de tranzacţii financiare sau tranzacţii privind activele financiare. Clienţii au nevoie de informaţii contabile care să la permită evaluarea continuităţii activităţii întreprinderii (societăţii), în vederea aprecierii riscurilor ce grevează securitatea aprovizionării lor. Furnizorii sunt interesaţi de solvabilitatea întreprinderii şi de alte informaţii care să le permită să aprecieze dacă vor fi respectate termenele de plată. Ca orice societate comercială care funcţionează pe piaţa românească şi S.C. CASA NOASTRA S.R.L. se confruntă cu o serie de probleme cum ar fi: • Fluctuatiile cursului valutar; • Criza economica care a afectat puternic piata constructiilor; • fluctuaţia mare a preţurilor la materii prime şi materiale; • lipsa forţei de muncă foarte bine calificată în management; • fluctuaţia frecventă de personal ceea ce duce de multe ori la încetinirea ritmului de lucru; • fiscalitatea împovorătoare şi în special plata T.V.A. la facturare şi nu la încasare, precum şi plata T.V.A. la facturarea avansurilor.

68

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

Pentru desfăşurarea activităţii în condiţii optime, în viitor, S.C CASA NOASTRA S.R.L. ar trebui să aibă în vedere reducerea cheltuielilor care tin de intretinerea Showroom-urilor si depozitelor din reteaua proprie de distributie. Avand in vedere criza care afecteaza sectorul imobiliar si investitiile nu se mai poate conta pe un volum mare de vanzari de la o luna la alta. Cheltuielile prudente , dar si monitorizarea permanenta a concurentei se impune ca necesitate. Cele două viteze de rotaţie a clienţilor şi furnizorilor ar trebui corelate pentru ca societatea să nu mai fie nevoită să-şi onoreze obligaţiile către furnizori din capitalurile proprii. Furnizorii cu care societatea încheie contracte de aprovizionare şi execuţie ar trebui selectaţi în funcţie de criteriile de performanţă, marfa de bună calitate precum şi obţinerea de reduceri comerciale pentru aprovizionări continue. Între serviciile de ofertare, aprovizionare şi marketing ar trebui să existe o mai bună comunicare în legătură cu studiul pieţei în ceea ce priveşte preţurile materiilor prime şi materialelor necesare pentru execuţia lucrărilor ce fac obiectul activităţii societăţii. Piaţa de desfacere ar trebui extinsă şi în afara tarii prin studierea altor pieţe internaţionale, avand in vedere capacitatea mare de productie a firmei. Recomand participarea la cât mai multe târguri internaţionale şi promovarea pe piaţa internaţională a serviciilor şi produselor oferite de către societate Am constatat că societatea CASA NOASTRA S.R.L. nu promovează suficient produsele şi serviciile pe care aceasta le oferă, reclama fiind insuficientă.. Am încercat să prezint cele mai importante aspecte legate de contabilitatea clienţilor şi furnizorilor pornind de la o societate cu obiect de activitate producerea si montarea de ferestre si usi din P.V.C., iar propunerile făcute au vizat în principal îmbunătăţirea metodelor de lucru şi creşterea profitului, scopul final al oricărei firme.

69

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

BIBLIOGRAFIE 1. Belverd E Needles, Jr. Henry R. Anderson, James C. Cadwell, Principiile de bază ale contabilităţii, ediţia a cincea, Editura ARC, 2000. 2. Bojian, O., Bazele contabilităţii, Editura Economică, Bucureşti, 2003 3. Boulescu, M., Situaţii financiare anuale simplificate, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2003 4. Boulescu Mircea – Contabilitate şi expertiză contabilă, Ed. Fundaţia „România de Mâine”, Oradea, 2000; 5. Capotă, V., Dăncescu, A., Dinescu, M., Hangan, D., Ionescu, R., Lixandru, F., Manolache, M., Contabilitatea, monografii contabile, auxiliar curricular, Editura Niculescu, 2007 6. Caraiani, C., Olimid, L., Bazele contabilităţii, Editura ASE, Bucureşti, 2003 7. Călin, O., Ristea, M., Bazele contabilităţii, Editura Didactică şi Pedagogică R.A., Oradea, 2003 8. Dincă, A., Contabilitatea agenţilor economici, Editura Economică, Bucureşti, 2006 9. Dobrin, M., Contabilitate baze, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2006 10.Dobrin Marinică, Mareş Marius Daniel, Popescu Aurelienţu – Practica şi lucrarea de licenţă, Ed. Fundaţia „România de Mâine”, Oradea, 2003; 11.Dumitru, C.G., Contabilitate – teste grilă rezolvate şi lucrare practică monografică, Editura Universitară, Bucureşti , 2003 12.Feleagă, N., Malciu, L., Bunea, Şt., Bazele contabilităţii, Editura Economică, Bucureşti, 2002 13.Fusaru D., Mareş M.D., Mihai G., Visual Basic şi Access, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2001 14.Ilieş, D.G., Bazele contabilităţii, fundamentări, aplicăţii monografice, studii de caz, Editura Bren, 2007 15.Ionescu Cicilia – Contabilitate- Bazele teoriei şi practicii contabile, Ed. Fundaţia „România de Mâine”, Oradea, 2007; 16.Marin D., Gestiunea financiară a întreprinderii, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2001 17.Moroşan I., Analiza economico-financiară. Aplicaţii practice, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2002 70

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale

18.Moroşan I., Analiza economico-financiară. Tehnici şi metode, Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2002 19. Oprea C., Ristea, M., Bazele contabilităţii, Editura Didactică şi Pedagogică, R.A., Oradea, 2003 20. Ristea, M., coordonator, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Editura Universitară, Bucureşti , 2007 21.Ristea, M., Dumitru, C.G., Bazele contabilităţii-Noţiuni de bază, probleme rezolvate, teste grilă, monografie, Editura ASE, Bucureşti, 2002 22.Ristea, M., Dumitru, C.G., Bazele contabilităţii-Noţiuni de bază, probleme, studii de caz, teste grilă şi monografie, Editura Universitară, Bucureşti , 2007 23. Ristea, M., Dima, M., Contabilitatea societăţilor comerciale, Editura Universitară, Bucureşti , 2003 24.Stanciu V., Proiectarea sistemelor informatice, Editua Cison, Oradea, 2000 25.Zaman Gh., Aspecte macroeconomice privind funcţionalitatea sectorului privat în România, Eficienţe şi repere strategice ale UE pentru sectorul IMM din România, Editura Junimea, Iaşi, 2007 26.Zaman Gheorghe – Economia digitală, societatea informaţională, societatea cunoaşterii, Ed. Experţilor, Oradea, 2001 27.Codul etic naţional al profesioniştilor contabili, ediţia a 2-a, revăzută şi reclasificată în conformitate cu Codul etic internaţional al profesioniştilor contabili, elaborat şi reviziut de IFAC în noiembrie 2001, Ed. CECCAR, Oradea, 2002;  Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate – partea I – lucrare elaborată sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Oradea, 2001;  Ghid practic de reconciliere contabilitate-fiscalitate, lucrare elaborată sub coordonarea Ministerului Finanţelor Publice, Colegiul consultativ al contabilităţii, Editura C.N. “Imprimeria Naţională” S.A., Oradea, 2007;  Norme metodologice din 14 decembrie 2006 de întocmire şi utilizare a registrelor şi formularelor comune pe economie privind activitatea financiară şi contabilă, publictate în Monitorul Oficial nr.23 bis din 7 ianuarie 2007;  Reglementări contabile pentru agenţi economici, Ministerul Finanţelor Publice, Editura Economică, Bucureşti, 2002;

71

Studiu privind contabilitatea şi analiza datoriilor şi creanţelor comerciale 

Legea contabilităţii, nr.82/1991, republicată în Monitorul Oficial al României, partea I, nr.48/14.01.2007;

72