Cours Audit [PDF]

Zitiervorschau

Pr. Abdelhakim QACHAR

MODULE :

Audit général

Chargé du module : Prof. Abdelhakim QACHAR

Année universitaire : 2018-2019

Pr. Abdelhakim QACHAR

Objectifs du cours: Les objectifs de ce cours, qui se déroule pendant la troisième année de la Licence Fondamentale pour les étudiants en Gestion d’Entreprise durant le second semestre, sont de (d’) :  Les initier à l’Audit d’une manière générale ;  Connaître les différents types d’Audit (Interne, externe, contractuel, stratégique…etc.) :  Prendre conscience de la différence qui existe entre l’Audit, le Contrôle, l’inspection, la certification…etc.  Développer chez l'étudiant des capacités de compréhension du champ et des règles d’action de l’Audit ;  Comprendre le rôle de l’auditeur ;  Connaître le cadre légal et réglementaire dans lequel l’auditeur évolue et les spécificités liées à la mission de l’auditeur ;  Avoir conscience des risques liés à la mission d’audit.

Références bibliographiques      

    

Benoît P. « Audit et contrôle interne », Editions EMS, 216 pages. Cartier G. M. « Guide pratique d’Audit : aide à la mise en œuvre du référentiel de normes », Document élaboré au profit de l’Ordre des Experts Comptables au Maroc. Conseil National de l’Ordre des Experts Comptables : « Manuel des normes Audit légal et contractuel » IFACI, (2015) : « Manuel d'audit interne », Ed. Eyrolles, 704 pages. IFACI, IIA (2009) : « Code de déontologie ». Traduction et adaptation de : IIA, (2007), Code of ethics., Florida: the Institute of Internal Auditors. IFACI, (2002 ; 2004) : « Les normes pour la pratique professionnelle de l’audit interne ». Traduction et adaptation de : IIA, (2000, 2002), Standards for the Professional Practice of Internal Audit, Altamonte Springs, Florida: the Institute of Internal Auditors. IIA, (2007), « Internal Auditing : Assurance and Consulting Services », IIA Research Foundation, Altamonte Springs, Florida : the Institute of Internal Auditors. Jonquières M. et al., (2015) : « L'audit, une même démarche intelligente pour tous », Ed. Eyrolles. Maders H.P et al. (2014) : « Auditeur interne et contrôleur permanent », Ed. Eyrolles. Manita R., (2008) :« L’audit externe : Démarche générale et processus d’évaluation des risques », EDC Paris. Renard R. (2016) : « Théorie et pratique de l'audit interne », Editions EMS.

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Sommaire INTRODUCTION

CHAPITRE I : L’AUDIT : HISTORIQUE ET ESSAIS DE DÉFINTION Section.1 : Historique et évolution de la fonction d’audit ; Section.2 : Essais de définition de la notion d’audit. CHAPITRE II : L’AUDIT : TYPES, CHAMP ET RÈGLES D’ACTION Section.1 : Typologie de l’audit ; Section.2 : Champ et règles d’action de l’audit. CHAPITRE III : L’AUDIT INTERNE ET CONTRÔLE INTERNE Section.1 : L’audit interne ; Section.2 : Le contrôle interne. CHAPITRE IV : PLAN, OUTILS ET RISQUES LIÉS À LA MISSION D’AUDIT Section.1 : Plan et outils liés à la mission d’audit ; Section.2 : Les risques liés à la mission d’audit. CONCLUSION

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INTRODUCTION

La pratique de l’Audit, d’abord dans le domaine financier et comptable, puis par extension, dans les autres fonctions de l’entreprise (Audit opérationnel), a connu ces dernières années un développement considérable. Il s’est construit autour de l’Audit une image de modernité et d’efficacité qui provient de trois principaux facteurs : la richesse du concept, l’exigence de compétences étendues des auditeurs, la rigueur de la méthode. L’Audit est un métier et une fonction, désormais à part entière, dans un grand nombre d’entreprises et d’organisations de par le monde 1.  C’est une profession organisée ;  C’est un outil structuré, au service d’une direction générale ou d’un comité d’Audit représentant les intérêts des actionnaires ;  C’est une fonction de contrôle, au départ, qui s’oriente de plus en plus vers un rôle de généraliste et évolue désormais vers celui de consulting. Au même titre que d’autres professions ou fonctions voisines, souvent plus répandues ou mieux connues, telles que le contrôle de gestion, l’organisation, le conseil économique, etc., l’Audit est un outil dont la vocation essentielle est d’améliorer l’efficacité dans l’entreprise, c'est-à-dire, d’une façon générale, atteindre les objectifs fixés.

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Jonquières M. et al., (2015) : « L'audit, une même démarche intelligente pour tous », Ed. Eyrolles.

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CHAPITRE I L’AUDIT : HISTORIQUE ET ESSAIS DE DÉFINTION

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Section.1 : HISTORIQUE & ÉVOLUTION DE LA FONCTION D’AUDIT La fonction de l’auditeur a évolué progressivement d’une recherche spécifique des fraudes dans les écritures comptables jusqu’à une appréciation globale de la fidélité des rapports émis par une agence économique et une analyse critique de la fiabilité des procédures et des structures de celle-ci. Pour illustrer cette évolution de la fonction d’Audit, nous présentons ci-dessous un tableau récapitulatif qui fait ressortir les étapes les plus significatives (voir tableau). Les étapes identifiées dans ce tableau sont liées aux repères historiques suivants : 1/ Jusqu’au 17e siècle, les états, royaumes et églises étaient, sauf exception, les seules entités dont le patrimoine avait une masse méritoire d’un contrôle protecteur. 2/ Le contrôle de l’État se formalise par la création de la Cour des comptes (1807). Les ordonnances et codes commerciaux cherchent à protéger les faillites frauduleuses au début de la période du capitalisme populaire.

3/ Les lois sur les sociétés par actions (actionnaires) cherchent à protéger les actionnaires contre la malhonnêteté des aventuriers capitalistes. 4/ Cette période connaît la publication des premiers textes sur les techniques de l’audit fin du 19e siècle et début du 20 e siècle (Dicksée « auditing » 1895 ; Savigny « le contrôle des comptes » 1901). 5/ En 1941, les rapports d’audit, surtout externe, aux Etats-Unis commencent à faire mention des principes comptables généralement admis. La plupart des autres pays avancés renforcent les obligations de contrôle légal.

6/ The Foreign Corrupt Practices Act (USA) de 1978 impose des noms de contrôle interne pour lutter contre les actes illégaux.

7/ Le débat international sur la relation et la distinction entre audit et conseil est lancé depuis la fin des annèes 1980 et le début des années 1990. FSJES-UCD

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Synthèse de l’évolution de l’audit Période

Prescripteur de l’audit

Auditeurs

Objectifs de l’audit

Clercs ou écrivains

Punir les voleurs pour les détournements de fonds. Protéger le patrimoine.

2) 1700 à 1850

États, tribunaux commerciaux et actionnaires

Comptables

Réprimer les fraudes et punir les fraudeurs. Protéger le patrimoine.

3) 1850 à 1900

États et actionnaires

Professionnels de Eviter les fraudes et la comptabilité ou attester la fiabilité du juristes bilan.

4) 1900 à 1940

États et actionnaires

Professionnels d’audit et de comptabilité

Eviter les fraudes et les erreurs et attester la fiabilité des états financiers historiques.

5) 1940 à 1970

États, banques et actionnaires

Professionnels d’audit et de comptabilité

Attester la sincérité et la régularité des états financiers historiques.

États, tiers et actionnaires

Professionnels d’audit et de comptabilité et de conseil

Attester la qualité du contrôle interne et le respect des normes comptables et normes d’audit.

Professionnels d’audit et du conseil

Attester l’image fidèle des comptes et la qualité du contrôle interne dans le respect des normes. Protection contre la fraude internationale.

1) 2000 avant Christ à 1700

Rois, empereurs, églises et états

6) 1970 à 1990

États, tiers et actionnaires 7) À partir de 1990

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Section.2 : ESSAIS DE DÉFINITION DE LA NOTION D’AUDIT » Le mot « audit » du latin audire, qui veut dire « écouter », est entré dans le langage courant et spécialement au niveau du management. Cependant, ce terme est victime d’un souci excessif d’originalité qui conduit chaque auteur à donner une définition personnelle à ce terme.  Selon Germond et Bonnault, 1987 : « L’audit se définit comme étant l’examen technique rigoureux et constructif auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d’exprimer une opinion motivée sur la qualité et la fiabilité de l’information financière présentée par une entreprise au regard de l’obligation qui lui est faite de donner en toutes circonstances, dans la respect des règles de droit et des principes comptables en vigueur, une image fidèle de son patrimoine, de sa situation financière et de ses résultats ».  Selon l’A.A.A (Association Américaine de Comptabilité) : « L’audit est le processus qui consiste à réunir et à évaluer de manière objective et systématique les preuves relatives aux assertions visant les faits et les évènements économiques de manière à garantir la correspondance entre les assertions et les critères admis à communiquer le résultat de ces investigations aux utilisateurs intéressés ».  Selon J. Raffegeau : « L’audit est défini comme un ensemble de techniques d’informations et d’évaluation mises en œuvre au sein d’une démarche cohérente par un professionnel afin de porter un jugement par référence à des normes et formuler une opinion sur une procédure ou les modalités de réalisation d’une opération ».  Selon J. Casta : « L’audit est défini en général comme étant l’examen d’une information par un professionnel indépendant utilisant une méthodologie spécifique d’investigation mise en

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Pr. Abdelhakim QACHAR œuvre par référence à des normes de travail dans le but d’émettre une opinion sur cette information ».  Selon M. Gervais : « L’audit est l’activité qui applique, en toute indépendance, des procédures et des normes d’examen en vue d’évaluer l’adéquation et le fonctionnement de toute ou partie des actions dans une organisation par référence à des normes ».  D’une manière générale : Nous pouvons déduire une définition de l’audit selon laquelle il est une activité indépendante et objective qui procure une assurance sur le degré de maîtrise des opérations, apporte ses conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée. Il aide à atteindre les objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, les processus de gestion des risques et de contrôle et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité. Pour qui ?

 Les dirigeants (qu’a-t-on fait ? peut-on faire mieux ?)  Les actionnaires actuels (résultats, situation financière : peut-on faire mieux ?)  Les actionnaires potentiels (doit-on acheter ou non ?)  Les salariés (suis-je dans une situation d’emploi précaire ?)  Les fournisseurs (puis-je traiter ? serai-je payé ? client solvable ?)  Les clients (puis-je traiter ? serai-je servi durablement ?)  L’État (résultat fiscal ?) Pourquoi ? Nécessité de confirmer la validité des informations données sur l’entreprise.

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CHAPITRE II L’AUDIT : TYPES, CHAMP ET RÈGLES D’ACTION

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Section.1 : TYPOLOGIE DE L’AUDIT Pour pouvoir donner une typologie de l’audit, nous essayerons de préciser les critères qui peuvent être retenus pour classer les différents types de l’audit. 1. Classement selon le statut de l’auditeur : Audit légal et Audit contractuel : L’audit externe peut être scindé en deux types : •

Audit légal (Commissariat Aux Comptes): est une mission d’audit à caractère légal

dans la mesure où elle est imposée par la Loi. •

Audit Contractuel : réalisé à la demande d’une entité pour des fins qui sont définies

dans la lettre de mission avec l’auditeur. 1.1 Audit légal ou commissariat aux comptes : L’audit légal, effectué par un commissaire aux comptes, est rendu obligatoire au Maroc par le dahir du 11 août 19222. De ce fait, le commissariat aux comptes est régi par la loi, qui :  détermine les entités qui y sont tenues ;  fixe les missions dans leur objet et leurs conditions d’exercice ;  désigne les destinataires des communications et rapports du commissaire aux comptes. Ainsi, le commissaire aux comptes, qui est un acteur extérieur à l'entreprise ayant pour rôle de contrôler la sincérité et la régularité des comptes annuels établis par une société ou autre institution, et ce, à travers un audit comptable et financier.

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- Ce travail d’audit légal est obligatoire pour les SA et les entreprises dont le chiffre d’affaires dépasse 50

millions de DH et le monopole réservé à l’expert-comptable en matière de C.A.C est entré en vigueur le 3 février 1996 ( loi 15-89 promulguée par le Dahir n°1-92-139 du 8 janvier 1993 réglementant la profession d'expertcomptable), date à partir de laquelle tout rapport du C.A.C ne peut être signé que par un membre de l’OEC (Ordre des experts comptables). FSJES-UCD

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Pr. Abdelhakim QACHAR À l’issue de ce contrôle des comptes, il doit émettre son avis sur leur régularité, sincérité et l’image fidèle3. Il est également chargé par la loi de certaines vérifications spécifiques et de certaines missions connexes. Le commissariat aux comptes constitue ainsi, un ensemble de missions qui peuvent se résumer comme suit :  Certification proprement dite : les commissaires aux comptes certifient que les comptes annuels sont réguliers, sincères, et donnent une image fidèle du résultat des opérations de l’exercice écoulé ainsi que la situation financière et du patrimoine de la société à la fin de cet exercice ;  Contrôle de légalité : les commissaires aux comptes s’assurent du respect de certaines garanties légales particulières et communiquent leurs opinions aux organismes et personnes désignés par la loi en leur signalant les irrégularités et inexactitudes relevées par eux au cours de leur mission ainsi que les infractions dont ils ont eu connaissance ; À côté de ces missions permanentes, les commissaires aux comptes accomplissent d’autres missions (augmentation du capital …). Le commissaire aux comptes effectue ses contrôles par sondages et n’a donc pas à vérifier toutes les opérations qui relèvent du champ de ses missions ni à rechercher systématiquement toutes les erreurs et irrégularités qu’elles pourraient comporter 4.

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- Régularité : c'est-à-dire de la conformité des comptes aux règles comptables et lois en vigueur. -Sincérité : c'est-à-dire la faculté des comptes à traduire la connaissance que les responsables de

l’établissement des comptes ont des opérations des activités de l’entité compte tenu de leur importance significative. - Image fidèle : c'est-à-dire l’image fidèle que donnent les états de synthèse des comptes, des opérations de la société et de sa situation financière, eu égard aux conventions de comptabilisation, d’évaluation et de présentation des états de synthèse. L’image fidèle s’entend pour les états de synthèse pris dans leur ensemble. De même, la notion d’image fidèle fait appel au principe de l’importance significative. 4

Les commissaires aux comptes s’expriment sur les principales informations qui en sont l’objet d’une opinion

compétente et impartiale.

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Pr. Abdelhakim QACHAR Ainsi, l’objectif du commissaire aux comptes est d’acquérir un degré raisonnable d’assurance quant à l’opinion qu’il est appelé à formuler. Pour acquérir celle-ci, il doit procéder à des investigations dont il détermine la nature et l’importance dans le respect des dispositions légales et réglementaires ainsi que des normes de l’Ordre des Experts Comptables. Il est à noter que la loi autorise le commissaire aux comptes à exercer ses pouvoirs d’investigation aux moments qu’il juge utiles. De cette disposition est issue la notion de mission permanente prévue par la loi. La nature même des travaux du commissaire aux comptes implique des interventions en cours d’exercice. 1.2 Audit contractuel : La révision légale des comptes n’est obligatoire que pour certaines entreprises (voir partie Audit légal), or, toute entreprise dispose de la faculté, si elle le veut, de s’adresser à un professionnel indépendant pour que celui-ci révise ses comptes ou audite sa situation. On parle donc d’audit contractuel (défini librement entre le commissaire aux comptes et son client). Il permet de procurer à l’entreprise des services à forte valeur ajoutée, comme :

 Son évaluation dans le cadre de ses opérations de croissance externe ou de restructuration,

 L’analyse de la qualité de son système d’information5,  L’évaluation d’actifs ou passifs : dans le cadre d’opérations ciblées de rachat ou de cession d'activités,

 L’évaluation de risques spécifiques ...etc.

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D’une manière générale, le système d'information (SI) est un ensemble organisé de ressources qui permet de

collecter, stocker, traiter et distribuer de l'information. L'apport des nouvelles technologies de l'Information est à l'origine du regain de la notion de système d´information. Ces capacités de traitement de volumes importants de données, d'interconnexion de sites ou d'opérateurs géographiquement éloignés, expliquent qu'elles sont, aujourd'hui, largement utilisées (par exemple, dans les activités logistiques) pour traiter et répartir l'information en temps réel, en lieu et place des moyens classiques manuels, plus lents comme les formulaires sur papier. FSJES-UCD

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Pr. Abdelhakim QACHAR 2. Classement selon la nature de l’audit : Audit interne et Audit externe : 2.1 Audit interne : L’audit interne est maintenant une fonction d’assistance au management. Issue du contrôle comptable et financier, la fonction audit interne recouvre de nos jours une conception beaucoup plus large et plus riche, répondant aux exigences croissantes de la gestion de plus en plus complexe des entreprises. Son objectif est d’assister les membres de l’entreprise dans l’exercice efficace de leurs responsabilités. Dans ce but, l’audit interne fournit des analyses, des appréciations, des recommandations, des avis et des informations concernant les activités examinées 6. 2.2 Audit externe : Les missions qui entrent dans le cadre de l’Audit externe sont : a. Mission de commissariat aux comptes ou d’Audit légal :(Voir Section.1 – 1.1) b. Mission d’Audit contractuel : Les auditeurs sont mandatés par le client (le plus souvent la maison mère) qui souhaite obtenir une opinion sur les états financiers d’une filiale. Mission d’Audit contractuel Même objectif que celui d’une mission de commissariat aux comptes, mais il peut être étendu ou réduit contractuellement par la maison mère. c. Missions dites spéciales : Parmi ces missions nous pouvons citer :

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d’acquisition (due diligence) : doit permettre à l’acquéreur d’éviter

l’asymétrie de l’information et d’apprécier tous les risques susceptibles d’affecter sa décision d’investissement.

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IFACI, (2015) : « Manuel d'audit interne », Ed. Eyrolles

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dans le cadre de fusion : a pour objectif final d’apprécier le caractère

équitable du rapport d’échange proposé (échange des titres de capital) par les parties à l’opération de fusion. 2.3 Audit interne & Audit externe : Différence et complémentarité 1.3.1 Différences entre les deux Audits : Le champ d’application de l’Audit : l’Audit interne s’intéresse à l’entreprise dans son ensemble. L’Audit externe s’intéresse dans la plupart des cas à la fonction comptable et/ou financière. Le statut de l’auditeur : l’auditeur interne est un personnel de l’entreprise. Or, l’auditeur externe appartient à un cabinet (prestataire de service juridiquement indépendant). Ainsi, l’Audit externe permet :

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Une plus grande indépendance pour l’auditeur, Une plus large gamme de références extérieures (degré de professionnalisation plus élevé). De garder le secret relatif à la personnalité du prescripteur. 1.3.2 Complémentarités : L’Audit interne est un complément de l’Audit externe puisque là où existe une

fonction d’Audit interne, l’auditeur externe peut se baser sur certains travaux de l’Audit interne pour asseoir un jugement ou étayer une démonstration. L’auditeur interne peut renforcer ses travaux par ceux de l’auditeur externe, et viceversa, et ce à travers :

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Un échange de rapports, La programmation de réunions de travail périodiques, L’établissement en commun de planning d’intervention, L’utilisation d’outils identiques, L’interdiction de toute immixtion dans la gestion de chacun.

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Classement par objectifs : Audit de conformité, Audit d’efficacité, Audit de management et Audit stratégique : 3.1 Audit de conformité (ou de régularité) : Pour J.P.Ravelec : « l’audit de régularité consiste à vérifier la bonne application des

règles, des procédures, description de postes, organigrammes, systèmes d’information … ». Il s’agit donc de comparer la règle à la réalité, c'est-à-dire, ce qui devrait être et ce qui est. L’audit de régularité porte essentiellement sur la conformité des documents, situations, structures par rapport à des normes ou référentiels internes et externes à l’entreprise. Sa mission est d’informer sur tout ce qui devrait être. 3.2 Audit d’efficacité : Il sert à examiner la pertinence des organisations et des méthodes, l’adéquation des moyens mis en œuvre par rapport aux objectifs fixés, et la rigueur de la gestion et la qualité du management. L’auditeur ne doit pas seulement émettre une opinion sur la bonne application des règles, mais également sur leur qualité : telle méthode est-elle efficace ? L’audit d'efficacité entendu au sens large est très coloré par la culture d'entreprise. Par exemple, là où règne une expansion importante, lorsque l'entreprise est en pleine croissance et qu'il s'agit d'éliminer au maximum freins et facteurs de ralentissement, l'appréciation d'efficacité se fait le plus souvent en termes d'allégements et de simplifications, en conservant les risques considérés comme acceptables. Mais, lorsque l'entreprise est en position de moindre croissance, lorsque la culture est plus une culture de conservation des acquis (cas des entreprises dites additives et réplicatives déjà susévoquées dans ce travail) qu'une culture de développement, et lorsqu'à fortiori la situation est celle de tous les dangers, l'appréciation d'efficacité se fait en termes d'affinement des règles et procédures, d'une meilleure définition des responsabilités, voire de substitution de règles plus strictes aux dispositions antérieures (relevant du top management).

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Pr. Abdelhakim QACHAR Cela aboutit à une autre démarche faisant appel à l'audit de management et celui de stratégie. 3.3 Audit de management : Il ne s’agit pas ici d’auditer le top management en portant un quelconque jugement sur ses options stratégiques et politiques. Il sera plutôt question d’observer les choix et les décisions arrêtées par le top management afin de les comparer et d’en évaluer la pertinence eu égard aux moyens et objectifs fixés ainsi que d’attirer l’attention sur les risques ou les incohérences. Il peut s’agir de la vérification :

3.4 Audit stratégique : Il comprend une analyse des éléments stratégiques, opérationnels, techniques et budgétaires existants et valide si ceux-ci sont bien en ligne avec les stratégies et objectifs de votre organisation. Il identifie les points faibles de l’organisation et propose des recommandations, tel que les suivantes :

 Une meilleure définition des objectifs stratégiques pour qu’ils soient clairs, mesurables et réalisables ;

 L’élaboration d’un modèle de gouvernance adéquat ;  La révision de la structure organisationnelle, des processus et méthodes de travail afin qu’ils supportent mieux la mission et les capacités de l’organisation.

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Classement selon le domaine d’application : Audit comptable et/ou financier, Audit opérationnel, Audit de performances : 4.1 Audit comptable et/ou financier : Selon l’OECCA (Ordre des Experts Comptables et Comptables Agrées) : « l’audit a

pour objectifs de permettre à l’expert comptable d’attester de la régularité et de la sincérité des comptes annuels et de l’image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l’entreprise à la fin de l’exercice ». Selon l’U.E.E.C (Union européenne des Experts comptables) : « l’objet de l’audit des comptes annuels est d’exprimer une opinion sur le fait de savoir si ceux-ci traduisent fidèlement la situation de la société à la date du bilan et de ses résultats pour l’exercice examiné, en tenant compte du droit et des usages du pays où l’entreprise a son siège ». Selon l’IFAC (International Federation of Accountants) : « contrôle de l’information financière émanant d’une entité juridique (le but lucratif ou non lucratif de l’organisation, sa taille et sa forme juridique n’entrent pas en ligne de compte), effectué en vue d’exprimer une opinion sur cette information ». 4.2 Audit opérationnel : Cet audit qui s’applique à toutes actions, sans privilégier leur incidence sur la tenue et la présentation des comptes, a pour objet de juger la manière dont les objectifs sont fixés et atteints, ainsi que les risques qui pèsent éventuellement sur la capacité de l’entreprise ou d’une entité à définir des objectifs pertinents et à les atteindre, à apprécier leur opportunité. Cependant, plusieurs définitions sont données à l’audit opérationnel : Pour H. ELLSWORTH et J. MORSE (1971) : il s’agit d’un audit de l’efficacité des opérations, qui ne s’applique qu’à quelques aspects de l’organisation et de son activité. Pour D. FLESHER (1980) : c’est aussi un audit de l’efficacité et des fonctions. Pour J. RAFFEGEAU, F. DUBOIS et D. DE MEMONVILLE (1989) : c’est un audit des performances et de l’efficacité de l’organisation. C’est aussi un audit des contrôles opérationnels, audit de gestion, audit de stratégie. FSJES-UCD

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Pr. Abdelhakim QACHAR 4.3 Audit de performances : Il s’agit d’une notion relativement neuve, née de la volonté de dépasser les objectifs étroits des audits comptables et opérationnels. Selon J. C. Burton : « l’audit de gestion peut se définir comme celui de la performance globale de l’entreprise, qui prédit un accroissement des besoins d’évolution de la gestion chez les actionnaires ». Pour H. Morse : « l’audit de performances est celui de l’économie, de l’efficacité et de l’efficience d’une fonction ou d’une organisation. Il propose de partir de critères de performances existants et définis par l’entreprise elle même d’en juger la pertinence et si nécessaire des critères plus opératoires ». Rappelons que l’audit de performances dépasse l’audit comptable et l’audit opérationnel. Il les intègre tous en évaluant les performances globales de l’entreprise.

Section.2 : CHAMP ET RÈGLES D’ACTION DE L’AUDIT 1. Le champ d’intervention de l’Audit : L’Audit a vocation pour évaluer toutes les opérations, tous les rouages, tous les systèmes et toutes les fonctions de l’entreprise :

 Fonction production : utilisation optimale des capacités ; normes de qualité ; compétences professionnelles ; gestion des stocks…

 Fonction investissements : application des critères financiers internes ; respect du plan d’investissements sur les modalités techniques et financières ; critères de développement durable (ISR : Investissement socialement responsable)…

 Fonction Ressources Humaines : Formation ; accidents de travail ; relations sociales, variété des rémunérations…

 Fonction commerciale : Rémunération des forces de ventes ; budgets de publicité ; analyse des coûts commerciaux ; frais de déplacement…

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 Fonction système d’information : Sécurité / Réseaux ; pertinence des progiciels ; utilisation des NTIC (Nouvelles Technologies d’Information et de la Communication)..

 Fonction achats : Procédure d’appel d’offre ; respect des budgets ; mise à jour des normes qualités ; contrôle des fournisseurs…etc. Cette notion d’universalité qui est l’essence même de l’audition s’exerce toutefois, dans un cadre spécifique qui est celui de l’évaluation de l’efficacité du système de contrôle.

2. Rôle du responsable de l’Audit : Le rôle du responsable de l’Audit dans la conduite des missions consiste généralement à : 

Évaluer le contrôle ;



Promouvoir la fonction de l’Audit ;



Gérer l’activité ;



Faire aboutir les actions correctives…

3. L'Audit en tant que profession normée : L’Audit est une profession normée qui s’appuie sur un cadre de référence à vocation mondiale comprenant pour l’essentiel :

 un code de déontologie fournissant aux auditeurs internes les principes et valeurs régissant leur pratique professionnelle.

 des normes pour les guider dans la réalisation de leur mission et la gestion de leur activité

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Pr. Abdelhakim QACHAR 3.1 Code de déontologie Un code de déontologie s’applique aux personnes et aux entités qui fournissent des services d’Audit7. Ses principes fondamentaux sont :

 L’intégrité,  L’objectivité (évaluer de manière équitable tous les éléments pertinents et ne se laissent pas influencer dans leur jugement par leurs propres intérêts ou par autrui),

 La confidentialité (respecter la valeur et la propriété des informations reçues ; ne pas divulguer ces informations qu’avec les autorisations requises),

 La compétence (exploiter les connaissances, les savoir‐faire et expériences requis pour la réalisation de leurs travaux.) 3.2 Les normes d’Audit Les Normes ont pour objet 8:

 De définir les principes fondamentaux de la pratique de l'Audit ;  De fournir un cadre de référence pour la réalisation et la promotion d'un large champ d’intervention d'Audit à valeur ajoutée ;

 D’établir les critères d'appréciation du fonctionnement de l'Audit ; Ce sont des principes obligatoires constitués :

 De déclarations sur les conditions fondamentales pour la pratique professionnelle de l’Audit et pour l’évaluation,

 De sa performance. Elles sont internationales et applicables tant au niveau du service qu’au niveau individuel ;

 D’interprétations clarifiant les termes et les concepts utilisés dans les déclarations.

7

IFACI, IIA (2009) : « Code de déontologie ». Traduction et adaptation de : IIA, (2007), Code of ethics, Florida : the Institute of Internal Auditors. 8 IFACI, (2002 ; 2004) : « Les normes pour la pratique professionnelle de l’audit interne ». Traduction et adaptation de : IIA, (2000, 2002), Standards for the Professional Practice of Internal Audit, Altamonte Springs, Florida : the Institute of Internal Auditors. Page 20 FSJES-UCD AUDIT GÉNÉRAL 1ère ANNÉE LICENCE FONDAMENTALE

Pr. Abdelhakim QACHAR Exemples : Normes applicables au choix de l’auditeur

 La compétence,  L’indépendance,  Détenir les qualités requises pour l’application du code de déontologie. Normes relatives aux travaux de l’auditeur :

 Le respect des diligences minimales, notamment :  La planification, la gestion, et la supervision de l’Audit,  Analyse et évaluation des informations,  L’évaluation des risques,  La rédaction d’un rapport et formulation des recommandations.  La justification de l’opinion (argumenter ses conclusions),…etc.

4. Performance et efficacité de l’Audit : La performance et l’efficacité de l’Audit peuvent être appréciées à travers les besoins de l’entreprise et les normes d’efficacité des fonctions. Cette appréciation peut émaner de plusieurs organes : 

la direction peut donner son appréciation en fonction de l’atteinte des objectifs fixés, de leur cohérence avec la politique tracée par l’entreprise, de couverture des activités et également en fonction du ratio coût-bénéfice ;



les audités peuvent apporter leur appréciation sur le rapport d’Audit ;



quant aux auditeurs externes, leur recours aux travaux et aux consultations de l’Audit, surtout interne, constitue un facteur d’appréciation ;



le service de l’Audit lui-même peut apprécier l’efficacité et la performance en formulant des jugements sur la méthodologie et l’efficacité réelle des prestations ;



l’appréciation par le comité d’Audit s’effectue à travers le contrôle du suivi de la politique d’Audit de l’entreprise, l’établissement des standards de contrôle, le contrôle des éléments essentiels de gestion de l’Audit, etc.

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Pr. Abdelhakim QACHAR Il importe de signaler aussi que le système d’appréciation doit être adapté aux besoins réels de l’entreprise ainsi qu’à la taille de son équipe. Quant aux choix des indicateurs, il doit tenir compte de l’environnement et doit intégrer une approche « d’amélioration » qui permettra de sélectionner les indicateurs dans le cadre des axes de progrès.

5. Limites inhérentes à l’Audit : Tout Audit, et plus particulièrement l’Audit financier et comptable, est soumis au risque inévitable de non-détection d'anomalies significatives, surtout au niveau des états de synthèse, même s'il a été correctement planifié et effectué selon les normes requises. Le risque de non-détection d'une anomalie significative résultant d'une fraude est plus grand que celui résultant d'une erreur, car la fraude implique généralement des actes visant à la dissimuler. Toujours dans le cas d’Audit financier et comptable, même si l'existence d'un système comptable et de contrôle interne efficace réduit le risque d'anomalies dans les états de synthèse, lié à une fraude ou à une erreur, le risque de défaillance des contrôles internes n'est jamais exclu. Ainsi, même un système comptable et de contrôle interne performant risque de ne pas permettre de détecter une fraude. (Voir chapitre IV : Risques d’Audit)

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CHAPITRE III

L’AUDIT INTERNE ET CONTRÔLE INTERNE

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Section.1 : L’AUDIT INTERNE 1. Définition et objectifs de l’Audit interne : Selon l’I.I.A (The Institute of Internal Auditors):

 « l’Audit interne est une activité indépendante et objective qui donne à une organisation une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la valeur ajoutée. il est au service de l’entreprise… »,

 «… à l’intérieur d’une entreprise (ou d’un organisme) est une activité indépendante d’appréciation du contrôle des opérations ; c’est, dans ce domaine, un contrôle qui a pour fonction d’estimer et d’évaluer l’efficacité des autres contrôles… ». L’Audit interne est de ce fait tout ce que devrait faire normalement un responsable pour s’assurer de la bonne maîtrise de ses affaires :

 S’il en avait le temps,  Et s’il savait comment s’y prendre.

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Pr. Abdelhakim QACHAR  Objectifs de l’Audit interne : L’Audit a pour rôle de faire appliquer la règle des « 3R ». C’est à dire :   

Rechercher ; Reconnaître ; Remédier aux faiblesses de l’organisation. C’est un dispositif interne à l’organisation concernée qui vise à :

   

Apprécier l’exactitude et la sincérité des informations notamment comptables, Assurer la sincérité physique et comptable des opérations, Juger de l’efficacité des systèmes d’information, Garantir l’intégrité du patrimoine.

2. Distinction entre Audit interne et l’inspection Les distinctions entre les deux (2) fonctions font souvent l’objet de confusions qui sont aggravées par la pratique et le vocabulaire. On trouve bien évidemment des Inspecteurs qui ne font que de l’inspection, mais on trouve également des Inspecteurs qui, en fait, font de l’Audit interne et on trouve aussi des Inspecteurs qui assument en même temps, les deux (2) fonctions, l’inspection et l’Audit interne. En fait, l’Inspecteur est chargé de contrôler la bonne application des règles et directives par les Agents. Dans ce cadre, il se livrera, sur une période donnée, à une analyse exhaustive des opérations effectuées par l’Agent contrôlé, et pourra découvrir, à cette occasion, une erreur ou une malversation. Tandis que, pour l’Auditeur interne, une telle découverte se sera faite un peu ‘’par hasard’’, car son rôle n’est pas de contrôler le travail des hommes, mais de regarder comment fonctionnent les systèmes. Pour ce faire, il se livre à un certain nombre de tests (de permanence, de cohérence, de validation). Il ne s’agit donc pas là d’un examen exhaustif et ces tests peuvent ne révéler que la potentialité d’une erreur ou d‘une malversation sans rencontrer l’incident lui-même. À la différence de l’Audit interne :  l’inspection n’a pas pour vocation d’interpréter ou de remettre en cause les règles et directives ; FSJES-UCD

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Pr. Abdelhakim QACHAR  elle réalise plus des contrôles exhaustifs que de simples tests aléatoires ;  elle peut intervenir spontanément et de son propre chef, alors que l’Audit interne n’intervient que sur un mandat ;  elle va éventuellement se saisir des révélations de l’Audit interne pour inspecter les opérateurs impliqués ou susceptibles de l’être.  Ce que l’Audit interne n’est pas  L’Audit interne n’est pas une inspection ;  Il n’est pas une certification: La certification se prononce sur la validité des comptes (portée juridique) alors que l’Audit donne une assurance raisonnable sur la qualité des comptes (préalablement à leur certification) ;  Il n’est pas une étude ou une expertise : Il n’intervient pas préalablement à la mise en place d’une procédure, mais au contraire il l’évalue a posteriori.

Section.2 : LE CONTRÔLE INTERNE 1. Définition et objectifs du contrôle interne Le contrôle interne est défini comme étant l’ensemble des lignes directrices, mécanismes de contrôle et structure administrative mis en place par la direction, en vue d'assurer la conduite ordonnée et efficace des affaires de l'entreprise. Toute entreprise, peu importe sa taille, doit mettre en place les mécanismes lui assurant :

 Le

maintien de systèmes de contrôle fiables : pour que l'information financière soit

utile à la prise de décisions, le système comptable doit produire des données et des états financiers fiables ;

 La

préservation du patrimoine : un bon contrôle prévoit divers mécanismes dont

notamment des validations systématiques et des biens comptabilisés avec les biens physiques, afin de prévenir les erreurs, la perte…;

 L’optimisation des ressources : la compétence du personnel et la répartition adéquate des tâches augmentent l'efficacité et la qualité de l’information ; FSJES-UCD

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 La

prévention et détection des erreurs et fraudes : l'application de procédures de

contrôle adéquates permet de réduire les risques au minimum. Les contrôles internes sont d’importants moyens de vérification institués par la direction pour avoir une assurance raisonnable :  Que les activités sont menées de manière efficiente et efficace ;  Que les opérations sont enregistrées de façon exacte et complète ;  Que les actifs sont correctement enregistrés et protégés ;  Que les lois sont respectées ;  Que des rapports sincères sont établis ;

Type de contrôle

CONTÔLE DE GESTION  Définition et suivi de la mise en œuvre de la stratégie ;  Réparer l’allocation maximum des ressources en conformité avec

LES OBJECTIFS

les objectifs courts termistes et les objectifs stratégiques ;  Mesurer les performances ;  Piloter l’activité et prendre les actions correctrices. Le contrôle de gestion doit essentiellement :  Apporter les outils de connaissance des coûts ;

LES MISSIONS

 Nourrir le dialogue de gestion entre les différents niveaux de responsabilité (responsables de programmes, de budgets,...). - Comptabilité analytique / - Tableau de bord / - Contrôle

LES OUTILS

budgétaire / - Analyse des écarts (Réaction) / - Action de correction et simulation.

METHODELOGIE

- Tableaux de bord et reporting (rapport d’activité) / - Les budgets pour piloter la création de valeur / - Conclusion

De ce fait, nous pouvons déduire que le contrôle interne est l’ensemble des actions entreprises par les dirigeants et le personnel en vue de fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs.

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Récapitulation : Type de contrôle

Contrôle interne

Audit

1. Périodicité

Permanente Préventive ou détective

2. Position

Intégrée

3. Objet

Gestion / Risques

4. But (préoccupation majeure)

Maîtrise

Évaluer l’efficacité

La régularité (voir découvrir des irrégularités)

5. Méthodologie

Référentiels de Cl

Standards

Guides

6. Conséquences

Régularisations (plan d’action)

Recommandations

Sanctions

7. Responsabilité

Accountability (la reddition de compte)

Opinion / Assurance raisonnable

Garantie

8. Métiers

Manager

Auditeur / Consultant

Inspecteur

Périodique et systématique (plan accepté) Interne ou faire appel à l’externe Système / Résultats

Inspection Ponctuelle, voire improviste (secret) Extérieure au service, voire supérieure Opérations Personnes

Le dispositif de maîtrise d’une activité suppose une répartition claire des responsabilités des différents acteurs.  D’une manière générale : Les parties prenantes peuvent considérer que la qualité du contrôle interne est un facteur de bonne gouvernance, et estimer qu’elles doivent avoir des garanties sur cette qualité grâce à l’Audit interne. L’Audit interne fait partie intégrante du contrôle interne. C’est un suivi qui passe par une évaluation permanente dont le but est de maintenir le processus « plan – action – évaluation – correction » en mouvement. Il est le lien entre les deux systèmes que sont le contrôle interne et la gouvernance 9. Appelée aussi gouvernement d’entreprise, elle répartit les droits et les obligations des différents intervenants au sein de l'entreprise. Il s’agit de l’ensemble des procédures et structures mises en place pour diriger et gérer les affaires d’une entreprise de façon à assurer transparence et équilibre des pouvoirs entre les différents intervenants au sein de l’entreprise (management, les propriétaires de l’entreprise les administrateurs.) Page 28 FSJES-UCD AUDIT GÉNÉRAL 1ère ANNÉE LICENCE FONDAMENTALE 9

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CHAPITRE IV PLAN, OUTILS ET RISQUES LIÉS À LA MISSION D’AUDIT

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Section. 1 : PLAN ET OUTILS D’UNE MISSION D’AUDIT 1.Rédaction d'un programme général de travail (ou plan de mission) L’auditeur doit organiser son intervention, ce qui l'amène à considérer : - le choix des collaborateurs10 en fonction de leur expérience et de leur connaissance du secteur d'activité de l’entreprise ; - la répartition des travaux :  dans le temps : dates et durées des visites ;  dans l'espace : possibilité de rotation pour les visites aux agences, aux succursales, aux usines ;  avec les collaborateurs ; - l'utilisation possible des travaux de l'expert-comptable, des auditeurs internes ; - la coordination avec les commissaires aux comptes des filiales ou de la maison-mère ; - l'appel à des spécialistes pour étudier par exemple des applications informatiques ou dans tout autre domaine : juridique, fiscal, technique ; - les dates des conseils et des assemblées et les délais d'émission des rapports. Sur la base des informations collectées, l’auditeur externe (commissaire aux comptes) sera en mesure d'établir le budget de ses honoraires, en heures et en dirhams. Son estimation des heures nécessaires pour l’accomplissement de sa mission pourra être modifiée ultérieurement si, à la suite de son examen des systèmes comptables significatifs, il conclut que les risques d'erreurs sont tels qu'il doit augmenter l’étendue de ses contrôles. L'ensemble des informations collectées pourra être regroupé dans un ''programme général de travail'', véritable plan de mission, dont les principales rubriques peuvent être : - présentation de l'entreprise (dénomination sociale, organisation générale, activités, localisations, principaux dirigeants et contacts, date de clôture, chiffre significatifs, etc.) - organisation et politique comptables (document décrivant les procédures et l'organisation comptable, principales politiques comptables, système budgétaire, etc.) ; - zones de risques ; - seuils de significations et domaines significatifs (montant du ou des seuils de signification, identification des comptes significatifs, etc.) ;

L’audit est généralement un travail d’équipe et l’auditeur peut se faire assister ou représenter par des collaborateurs ou des experts indépendants. Le commissaire aux comptes, dans le cadre d’un audit légal, ne peut déléguer tous ses travaux et exerce un contrôle approprié des travaux qu’il a délégués de façon à s’assurer que l’exécution des programmes de travail a permis d’atteindre les objectifs fixés. Page 30 FSJES-UCD AUDIT GÉNÉRAL 1ère ANNÉE LICENCE FONDAMENTALE 10

Pr. Abdelhakim QACHAR - axes principaux des travaux de contrôle ; - organisation de la mission (dates d'intervention, intervenants, intervention de personnes extérieures co-commissaire, spécialistes, auditeurs internes- nature des rapports à émettre et délais d'émission, etc.) ; - budget des honoraires (répartition des heures dans le temps et par nature de travaux, montant des honoraires et des débours, etc.).

2.Prise de connaissance générale de l’entreprise La réalisation de la mission d’audit (surtout externe) exige une prise de connaissance générale de l’entreprise lui permettant notamment de déterminer les risques généraux liés à cette dernière. Les informations à collecter concernent notamment : - l’activité de l’entreprise et le secteur dans lequel elle opère : nature des activités, principaux clients et fournisseurs, situation économique du secteur d’activité, réglementation particulière au secteur d’activité, etc.; - son organisation et sa structure : actionnariat, implantations géographiques, organigramme général et par fonction, structure du groupe, activité des principales filiales, etc.; - ses politiques générales : politiques financières, commerciales et sociales ; - ses perspectives de développement ; - son organisation administrative et comptable : systèmes de traitement de l’information financière, procédures comptables et administratives, contrôle budgétaire, service d’audit interne, etc.; - ses politiques comptables : méthodes d’évaluation des stocks et en cours, comptabilisation des frais de recherche et de développement, des contrats à long terme, etc.; Pour accomplir cette collecte d’information, l’auditeur dispose de multiples outils à sa disposition. La bonne utilisation de ses outils lui permet d’atteindre ses objectifs avec une plus grande rapidité et une plus grande efficacité. On distingue : -

Les outils de collecte de l’information ;

-

Les outils descriptifs ;

-

Les outils de diagnostic ;

-

Les techniques de validation.

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3.les outils de collecte de l’information : Les outils de collecte de l’information les plus utilisés, tout au long de la mission (pendant les trois phases et surtout l’intérim et le final) sont les suivants :

-

L’entretien d’Audit ;

-

L’observation physique ;

-

Les questionnaires.

1.1 - L’entretien d’Audit Cet outil est souvent celui qui est le plus difficile à conduire et celui pour lequel un débutant n’est souvent pas préparé. C’est pourquoi la préparation est importante. Il se décompose lui-même en trois phases : -

La préparation ;

-

Conduite de l’entretien ;

-

Après l’entretien.

1.1.1

La préparation

Elle se décompose en trois parties : -

Prendre rendez-vous : ceci permet de s’assurer de la disponibilité de l’interlocuteur. Il est préférable de prévoir une heure de début et d’estimer la durée de l’entretien.

-

Connaître son interlocuteur : dans la mesure du possible, l’auditeur essaiera de savoir à qui il a à faire d’où il collectera les informations pertinentes sur la personne dans le contexte professionnel.

-

Préparer son sujet et ses outils : pour cela, l’auditeur doit avoir lu et compris l’ensemble des éléments inclus dans le dossier permanent se rapportant au sujet dont il doit discuter avec son interlocuteur. Il est indispensable pour chaque entretien d’avoir fixé au préalable les objectifs que l’on souhaite atteindre. Sans préparer un questionnaire détaillé, l’auditeur doit prévoir un guide d’entretien.

1.1.2

Conduite de l’entretien :

La prise de note de l’entretien est primordiale. Elle a deux avantages : -

Ralentir si nécessaire le flux d’information ;

-

Conserver trace du déroulement de l’entretien et des points essentiels.

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Pr. Abdelhakim QACHAR Pendant l’entretien, l’auditeur peut varier la forme des questions : -

Questions ouvertes ou fermées ;

-

Questions alternatives ;

-

Questions suggestives.

1.1.3

Après l’entretien

L’auditeur doit immédiatement après l’entretien formaliser ses notes et exploiter ce qui peut l’être. Trop souvent, l’organisation de l’auditeur et les rendez-vous successifs ne lui permettent pas de consacrer le temps nécessaire à la formalisation tout de suite après l’entretien. Cela à pour conséquence de faire perdre une grande partie de l’intérêt de l’entretien. 1.2 - L’observation directe et l’observation physique L’entretien n’est pas suffisant pour bien comprendre les procédures étudiées. Il faut voir les documents et les liens entre eux. Il peut être intéressant, à la fin d’un entretien dans lequel une procédure a été décrite, d’essayer de résumer sa compréhension en demandant à l’interlocuteur de prendre un exemple et d’en suivre le cheminement. Cela a deux avantages : -

S’apercevoir si dans les explications une partie de la procédure a été omise ;

-

S’assurer de la bonne compréhension de l’ensemble.

Par ailleurs, l’observation directe est une source d’information très productive. L’auditeur qui observe attentivement soulève souvent des problèmes qui ne sont pas connus, ou qui ne peuvent être déduits de l’analyse de l’information écrite. L’ouverture d’esprit, la communication, le respect des subordonnés… sont autant d’indicateurs sur le climat de l’unité vérifiée. L’observation est aussi une source riche d’exemples spécifiques qui sont utiles à l’illustration des conclusions générales. Toutefois, l’observation physique présente des limites : -

Elle n’est pas toujours possible : par exemple lorsque l’activité de l’entreprise est la construction de pipeline au fond de l’océan ;

-

À partir d’une observation physique ou directe, il n’est pas possible de généraliser.

1.3 - Le questionnaire Dans certains cas l’auditeur utilise des questionnaires. Il existe d’ailleurs souvent des questionnaires standardisés. On distingue différents types de questionnaires : FSJES-UCD

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Questionnaire ouvert ou fermé ;

-

Questionnaire à choix multiples ;

-

Questionnaire de contrôle interne.

Quel que soit le type de questionnaire utilisé, l’auditeur doit adapter l’outil à l’entreprise, au secteur et de garder le recul nécessaire. Le questionnaire doit guider l’entretien et surtout ne pas emprisonner l’auditeur et son interlocuteur.

4.Les outils descriptifs : On distingue quatre catégories qui généralement se complètent.

2.1 Les organigrammes La collecte des organigrammes de l’entreprise par l’auditeur est importante afin de pouvoir comprendre les responsabilités respectives du personnel. L’auditeur est très souvent amené à mettre à jour les organigrammes ou à rajouter ses propres commentaires sur les responsabilités réelles. En effet, très souvent, pour des raisons liées à la gestion des ressources humaines de l’entreprise, il peut exister des différences non négligeables entre l’organigramme « officiel » et les responsabilités réelles. L’auditeur peut ainsi comprendre quels sont ses interlocuteurs pour traiter d’une procédure.

2.2 Le narratif L’avantage du narratif est qu’il est à la portée de tous (les auteurs et les lecteurs). Toutefois, il est généralement difficile à exploiter du fait de lourdeur et du manque de rigueur. Décrire une procédure à l’aide d’un narratif ne permet pas de décrire rigoureusement le processus. Il est donc souvent plus judicieux d’utiliser des diagrammes auxquels on ajoute des narratifs.

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Pr. Abdelhakim QACHAR On distingue cinq étapes, qui suivent le déroulement chronologique ; elles peuvent servir de canevas pour construire un résumé. a- Situation Initiale (SI) : la situation est équilibrée, c'est-à-dire qu'elle n'a aucune raison d'évoluer. Cette situation peut être négative ou positive : quand elle est positive, on la considère comme équilibrée, car les personnages ne semblent pas prêts à réagir contre elle, tout va bien et rien ne justifie qu'elle évolue. b- Déclenchement de l'action : lorsque la SI est négatif, c'est l'apparition d'un problème, d'une difficulté, d'un manque que l’auditeur cherche à résoudre, c'est ce qui pousse l’auditeur à décider d'agir contre le problème qui les opprime. Cette étape est aussi appelée "Modification" ou "Élément perturbateur" c- Action : c'est ce que l’auditeur entreprenne pour faire disparaître le problème, la difficulté, le manque qu'il combatte. L'action comporte en général plusieurs phases (étapes intermédiaires ou "péripéties") d- Solution : le problème, la difficulté "disparaît", le manque "est comblé" : il (elle) est résolu(e). Cette étape est aussi appelée "Résolution" ou "Retour à l'équilibre" e- Situation Finale : la situation est équilibrée comme la Situation Initiale, mais il y a eu des transformations. Souvent, la Situation Finale n'est pas totalement positive : le problème qui a disparu a laissé la place à un nouveau problème, qui peut être un "résidu" du problème initial. Cela permet d'enchaîner une nouvelle séquence, construite autour du problème qu'il reste à résoudre.

2.3 Les diagrammes Le diagramme est un descriptif normalisé d’un circuit d’information. Il s’agit d’un outil de : -

Visualisation ;

-

Synthèse et de concision ;

-

Précision. Cet outil est utilisé pour accroître la compréhension d’un processus. Très souvent les

cabinets ont développé des symboles standardisés et une méthode spécifique d’élaboration de ces diagrammes. Il est préférable que l’auditeur joigne en annexe un exemplaire de chacun des documents référencés dans le diagramme détaillé. D’une façon générale, certaines règles doivent être respectées pour la bonne lisibilité des diagrammes : FSJES-UCD

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Subdiviser les diagrammes si la procédure est complexe. Il est important de ne pas vouloir inclure trop d’éléments dans le diagramme

-

Respecter la chronologie des opérations et ne pas hésiter à mettre en évidence les documents en attente ;

-

Ne pas laisser de documents sans source ou sans destinataire ;

-

Utiliser une colonne commentaires qui permet de ne pas surcharger le diagramme luimême.

Dans la mesure du possible, il convient de confirmer l’ensemble du diagramme avec l’interlocuteur. En effet, cela est une bonne façon pour l’auditeur de s’assurer de la bonne compréhension de la procédure. Si le diagramme a été préparé précédemment, il peut être un excellent guide d’entretien pour mettre en évidence les différentes modifications réalisées dont l’interlocuteur ne pense peut-être pas être amené à aborder, car pour lui il s’agit d’une modification ancienne.

2.4 Les grilles de séparation des tâches Ce document complète totalement les autres outils descriptifs. En effet, il permet de visualiser les différentes tâches et fonctions réalisées pour chaque procédure :

Nature Fonctions Réception Transcription Rappro Fact/BC Rappro Fact/BR Vérification facture Comptabilisation Ordonnancement Établissement du chèque Signature du chèque Envoi du chèque

O O C

Resp. courrier A

Resp. achats B

Gestionnaire

Directeur

C

D

E

Non réalisé

× ×

C

× ×

C

×

E A

×

F

×

×

×

A ×

O

O : Opérationnelle C : Contrôle

E : Enregistrement

BC : Bon de commande FSJES-UCD

Comptable

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À : Autorisation

F : Financière

BR : Bon de réception

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5.Outils de prise de connaissance et de diagnostic Les outils de prise de connaissance sont surtout utilisés dans la phase de préparation et permettent de : -

Situer l’activité, son contexte, son évolution

-

Évaluer les enjeux et les risques : 

Apprécier les seuils de signification ;



Établir les comparaisons dans le temps et dans l’espace ;



Repérer les tendances, les variations anormales.

Les techniques utilisées sont les suivantes : -

Décomposition de l’information

-

Recherche d’indices

-

Examen analytique

-

Contrôle de vraisemblance

Les outils de diagnostic sont surtout utilisés dans la phase préliminaire et permettent d’évaluer le contrôle interne et les risques de contrôle. Il s’agit très souvent de questionnaire de contrôles internes structurés par section des états financiers ou par cycle d’activité de l’entreprise. Ils prennent en compte les objectifs du contrôle interne à savoir : -

Protection du patrimoine de l’entreprise

-

Qualité de l’information et en particulier de l’information financière

-

Amélioration des performances

-

Application des instructions du groupe ou de la direction

Pour chaque objectif, il s’agit de répondre à des questions préétablies qui explicitent les principaux contrôles que devrait comporter la procédure pour permettre de réaliser les objectifs spécifiques. Ces questions préétablies doivent pouvoir servir de guide à l’auditeur, mais ne sont jamais exhaustives. Il permet à l’auditeur de : -

S’assurer de la qualité de l’évaluation du système, car il sert de guide, mais aussi de document de synthèse

-

Améliorer l’efficacité de la vérification, en aidant à identifier les points de contrôles essentiels

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Permettre facilement la revue de l’évaluation des procédures par le responsable de mission

-

Améliorer les services rendus par l’auditeur aux dirigeants de l’entreprise, en mettant en évidence les faiblesses de contrôle interne

6.Les techniques de validation Il en existe de multiples qui permettent d’obtenir une assurance raisonnable de la validité des informations fournies.

4.1 Contrôles arithmétiques et évaluations Ces contrôles consistent à vérifier non seulement les additions, multiplications, mais aussi les reports. Bien que les systèmes de l’entreprise soient souvent automatisés, des erreurs ne sont pas totalement exclues. Au contraire, dans la mesure où le personnel de l’entreprise s’appuie sur les systèmes, certains éléments qui antérieurement étaient contrôlés et recontrôlés avant l’Audit ne le sont plus. Il s’agit également, sans toutefois tout recalculer dans le détail, de faire des estimations sur les calculs des coûts de revient, les amortissements, la rotation des stocks, etc. Enfin, il est nécessaire de pratiquer des rapprochements ou même des reconstitutions.

4.2 Contrôle des documents L’auditeur doit essayer de rechercher les preuves afin de valider les soldes des comptes. Dans cette recherche, il doit donner la préférence aux documents en provenance des tiers. En effet, la force probante des informations est croissante suivant ce schéma : -

Informations verbales ;

-

Examen de documents internes ;

-

Examen d’un document émanant d’un tiers ;

-

Confirmation directe d’un tiers ;

-

Observation physique.

Le contrôle des documents inclut également les contrôles de séquence, la transcription, la concordance. Enfin, l’auditeur doit être particulièrement vigilant sur les anomalies et enfin s’assurer que la piste d’Audit est respectée.

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Pr. Abdelhakim QACHAR 4.3 Confirmation des tiers Comme nous l’avons vu dans le paragraphe précédent, une des techniques qui a la plus grande force est la confirmation directe des tiers. Les principaux concernés sont : -

Les fournisseurs

-

Les clients

-

Les banques

-

Les avocats…

Les demandes de confirmation sont : -

Une position à une date donnée

-

Les opérations d’une période

-

Les litiges en cours

-

Les signatures autorisées…

Ces demandes peuvent être fermées ou ouvertes. Par exemple, il est possible de demander à un client le montant dû à l’entreprise à une date donnée en précisant le montant figurant dans la balance client de l’entreprise auditée. Inversement, lors d’une demande ouverte, le montant n’est pas précisé. D’une façon générale, les demandes de confirmation demandées aux clients sont fermées, celles aux fournisseurs et aux banques sont ouvertes. En effet, le risque existant sur les comptes clients est généralement un risque de surévaluation. Or, un client réagira immédiatement s’il s’aperçoit que l’entreprise auditée s’attend à recevoir un montant supérieur. C’est le cas inverse pour les fournisseurs. Ainsi, l’auditeur dispose de nombreux outils qu’il doit adapter au contexte précis dans lequel il opère.

Section.2 : LES RISQUES LIÉS À LA MISSION D’AUDIT Les auditeurs, de façon générale, fondent leur approche sur les risques. En effet, l’environnement interne et externe d’une entreprise peut générer des erreurs plus ou moins significatives sur les comptes et donc donner une mauvaise information financière. De ce fait, le premier travail d’un auditeur va donc être d’identifier les risques. Ce risque correspond à la possibilité pour l'auditeur de formuler une opinion inappropriée. FSJES-UCD

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Pr. Abdelhakim QACHAR Le risque d'Audit peut être analysé en trois composantes :

1. Le risque de l'entreprise Ce sont les risques liés - à l'activité, tels que la taille de l'entreprise, le marché, les produits, les approvisionnements, la structure du capital, la structure financière, l'organisation, le management, l'aspect juridique et fiscal… - au système d'information, c'est à dire le système comptable, le système informatique, le système de gestion commercial, de production, de personnel… - aux éléments financiers, c'est-à-dire les risques liés à l'importance et aux variations des postes et des comptes.

2. Le risque lié au contrôle interne Une bonne connaissance du contrôle interne de l'entreprise permet à l'auditeur : - D'identifier les types d'erreurs possibles par les lacunes du système ; - De mesurer le risque de survenance des erreurs. Donc le risque lié au contrôle interne est le risque que le système de contrôle interne n'assure pas la prévention ou la correction des erreurs. En d’autres termes, c’est le risque qu’une erreur significative ne soit pas décelée par les procédures de contrôle interne mises en place par la société. Ce risque doit être évalué dans la phase de l'appréciation du contrôle interne.

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3. Le risque de non-détection ; Peut être défini comme le risque que les procédures mises en œuvre par l'auditeur ne lui permettent pas de détecter d'autres erreurs significatives. Ce risque est lié à l'importance du programme de contrôle des comptes annuels mis en place par l'auditeur. En d’autres termes, Le risque de non-détection est le risque que les procédures substantives d’Audit (tests analytiques et tests de détails) échouent dans la détection d’erreurs significatives.

4. Incidence du risque d’Audit sur la mission de révision La planification de la mission d'Audit doit permettre de maintenir le risque d'Audit à un niveau acceptable. Le plan de la mission doit tenir compte des risques analysés à ses différents niveaux : - Recensement des risques lors de la prise de connaissance de l'entreprise ; - Évaluation des risques du contrôle interne ; - Évaluation du risque financier par l’examen analytique ; - Élaboration d’un programme de contrôle adapté. L'auditeur doit apprécier conjointement le seuil de signification et les différents risques lors de la préparation du programme de révision puisque chaque mission d’audit est particulière.

5. Le seuil de signification C’est la limite en deçà de laquelle une erreur commise de bonne foi par l'entreprise est sans incidence sur l'image fidèle des comptes annuels. Il faut comprendre que l'image fidèle ne se résume pas seulement à une inscription régulière au bilan, elle dépend également de l'importance que le lecteur des comptes donne à l'information obtenue. Est significative : FSJES-UCD

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Pr. Abdelhakim QACHAR - toute information qui, si elle n'était pas communiquée, serait susceptible de modifier le jugement de l'actionnaire sur les comptes ; - toute information qui permet de comprendre l'exercice écoulé et d'appréhender un avenir raisonnablement envisageable ; Le seuil de signification est la mesure que peut faire l'auditeur du montant à partir duquel une erreur ou une inexactitude peut affecter la régularité et la sincérité des comptes annuels. L'auditeur doit orienter ses contrôles de manière à étudier le plus complètement possible les postes et les opérations dont l'importance est significative et qui sont, à priori, les plus porteurs de risque. Cette démarche, basée sur l'importance relative des choses, ne doit pas conduire l'auditeur à ne faire aucune vérification des postes de faible valeur ou risque, mais plutôt qu’il doit concentrer ses vérifications sur les éléments les mieux susceptibles de lui permettre de fonder l'opinion est ce afin de donner une image fidèle des comptes de l’entreprise. Il existe toujours un risque de non-détection d'une erreur parce qu'il est toujours possible que l'auditeur choisisse une procédure de contrôle inadapté. L'existence d'un risque de non-détection d'une erreur est indissociable de la nature même du travail de l'auditeur. En résumé, la fixation de seuil de signification permet : - de mieux orienter et planifier la mission en concentrant les travaux sur les éléments significatifs et sur les chiffres qui dépassent le seuil de signification ; - d'éviter les travaux inutiles lors de la recherche d'élément probant, par exemple éviter de longue recherche sur un post qui peut receler des erreurs peu significatives ; - de justifier les décisions concernant l'opinion émise : fidélité ne signifie pas exactitude, et des comptes peuvent donner une image fidèle même s'ils contiennent des erreurs dont le cumul est inférieur au seuil de signification. La littérature professionnelle retient souvent comme seuil de signification une fourchette se situant entre 5 et 10%. FSJES-UCD

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Pr. Abdelhakim QACHAR Ainsi, plusieurs erreurs ou inexactitudes cumulées seront en général jugées non significatives si elles présentent moins de 5% des montants de référence et sont jugées significatives au-delà de 10%, l'intérieur de la fourchette constitue une zone d'incertitude. Toutefois, il faut préciser qu'aucun pourcentage ne saurait constituer une référence absolue. Les pourcentages mentionnés sont à titre indicatif.

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CONCLUSION Durant la vie d’une entreprise, il est nécessaire de faire des bilans de l’activité, procéder à des contrôles afin de déterminer les problèmes, anomalies ou risques qu’on ne peut pas voir à l’œil nu ou en faisant partie de ces derniers. Cette démarche nous aide à venir à bout des difficultés rencontrées et à soigner au moment opportun les dégâts existants et de même à prendre des mesures correctrices nécessaires pour se prémunir contre d’éventuels problèmes. C’est dans ce sens qu’intervient l’auditeur dans une entreprise ayant pour rôle d’apporter un regard externe aux opérationnels quant à la fiabilité du fonctionnement des organes de l’entreprise. Il veille aussi à la véracité des flux d’informations, ces derniers sont extrêmement importants, car c’est sur la base des informations des différents départements de direction de l’entreprise prennent leur décision. L’Audit est considéré, ainsi, une activité indépendante et objective qui donne à une organisation une assurance sur le degré de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses Conseils pour les améliorer, et contribuer à créer de la valeur ajoutée. Il aide cette organisation à atteindre ses objectifs en évaluant, par une approche systématique et méthodique, ses processus de management des risques, de contrôle, et de gouvernement d’entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité. Dans ce sens, l’Audit se définit comme une activité essentielle à l’entreprise, car il permet non seulement de détecter les anomalies et les dysfonctionnements d’une objectivité totale et d’évaluer les risques qui en découlent, mais apporte aussi des recommandations correctives, et ce, au niveau de toutes les fonctions de l’entreprise. Un auditeur peut exercer de façon interne, en intégrant l’effectif de la structure, ou de façon externe, en opérant sur le mode d’une prestation. L’auditeur peut aussi être spécialisé dans un domaine, ou apporter son savoir général sur le fonctionnement de l’entreprise. La procédure d'audit repose sur différentes techniques, elle doit être suivie de manière rigoureuse pour garantir la qualité du rapport de l'auditeur.

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