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Zitiervorschau

Audit I

Animé par

: MME Manar FADRIQ Expert comptable DPLE

2ème année Grande Ecole

Janvier 2013

SOMMAIRE 1.

Généralités

2.

Acceptation des missions

3.

Incompatibilités & indépendances

4.

Planification de la mission

5.

Examen du contrôle interne

6.

Obtention des éléments probants

7.

Continuité d’exploitation & vérifications spécifiques

8.

Rapports d’audit & interventions connexes

1

SOMMAIRE 1.

Généralités

2

1. Généralités
Généralités :  Définition et nature d’une mission d’audit  Autres missions : examen limité, examen sur la base de procédures convenues et compilation  Niveaux d’assurance  Notions de régularité, sincérité et image fidèle  Obligation de moyens  Règle de non immixtion dans la gestion  Caractère permanent de la mission  Dispositif juridique relatif au CAC  Démarche générale de l’audit

3

1. Généralités
Définition et nature d’une mission d’audit (1/3) :

Définition du manuel des normes : une mission d'audit des états de synthèse a pour objectif de permettre à l’auditeur d'exprimer une opinion selon laquelle les états de synthèse ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable identifié et qu’ils traduisent d’une manière régulière et sincère, la situation financière de la société, ainsi que le résultat de ses opérations et le flux de sa trésorerie.

4

1. Généralités
Définition et nature d’une mission d’audit (2/3) : Termes clés communs à toute définition : - Mission d’opinion (états de synthèse, sincérité, régularité, image fidèle, référentiel comptable) ; - Professionnel compétent et indépendant ; - Utilisation d’une méthodologie spécifique ; - Niveau de diligences par rapport à une norme.

5

1. Généralités
Définition et nature d’une mission d’audit (3/3) : « Audit légal » Vs. « Audit contractuel » :

Vérifications Audit Audit spécifiques (certification) contractuel

Opérations spéciales

6

Événements Survenus dans la Sté (Ex: alerte)

1. Généralités
Autres missions (1/3) : Examen limité

Une mission d'examen limité a pour objectif de permettre à l’auditeur de conclure, sur la base de procédures ne mettant pas en ouvre toutes les diligences requises pour un audit, qu'aucun fait d'importance significative n’a été relevé lui laissant à penser que les états de synthèse n’ont pas été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable identifié.

7

1. Généralités
Autres missions (2/3) : Examen selon procédures convenues

Dans une mission d'examen sur la base de procédures convenues, un auditeur met en œuvre des procédures d'audit définies d'un commun accord entre l'auditeur, l'entité et tous les tiers concernés pour communiquer les constatations résultant de ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mêmes les conclusions des travaux de l'auditeur. Ce rapport s'adresse exclusivement aux parties qui ont convenu des procédures à mettre en œuvre, car des tiers, ignorant les raisons qui motivent ces procédures, risqueraient de mal interpréter les résultats.

8

1. Généralités
Autres missions (3/3) : Compilation

Dans une mission de compilation, le Professionnel utilise ses compétences de comptable, et non celles d'auditeur, en vue de recueillir, classer et faire la synthèse d'informations financières. Ceci le conduit d'ordinaire à faire la synthèse d'informations détaillées sous une forme compréhensible et exploitable sans être tenu par l'obligation de contrôler les déclarations sur lesquelles s'appuient ces informations. Les procédures appliquées ne sont pas conçues et n'ont pas pour but de permettre au Professionnel de fournir une assurance sur ces informations financières. Toutefois, les utilisateurs de ces informations tirent partie de l'intervention d'un professionnel qui a apporté ses compétences et le soin nécessaire à leur élaboration.

9

1. Généralités
Niveaux d’assurance : Audit

Services connexes

Nature du service

Audit légal et contractuel

Examen limité

Procédures convenues

Compilation

Niveau d'assurance donné par l'auditeur

Assurance élevée, mais non absolue

Assurance Modérée

Pas d'assurance

Pas d'assurance

Rapport (conclusion fournie)

Assurance positive sur l’ (les) assertion(s) retenue(s) sous-tendant l'établissement des états de synthèse

Assurance Négative sur L’ (les) Assertion(s) Retenue(s) sous-tendant l'établissement des états de synthèse

Constats découlant des Procédures mises en œuvre

Identification des informations compilées

10

1. Généralités
Notions de régularité, sincérité et image fidèle :

 Régularité : la conformité des comptes aux règles comptables et lois en vigueur ;  La sincérité des informations contenues dans les états de synthèse, eu égard aux opérations réalisées par la société ;  L’image fidèle s’apprécie par rapport aux conventions de comptabilisation, d’évaluation et de présentation des états de synthèse. la notion d’image fidèle fait appel au principe de l’importance significative.

11

1. Généralités
Obligation de moyens :

L’auditeur ou commissaire aux comptes a une obligation de moyens, non de résultat.

12

1. Généralités
Règle de non immixtion dans la gestion :

De par la nature de sa mission, qui exige compétence et indépendance, l’auditeur ne doit pas être «juge et partie» et ne peut ni s’immiscer dans la gestion, ni dans le traitement des opérations de la société. Le principe général posé par cette règle est que le commissaire aux comptes ne peut pas : - accomplir des actes de gestion, ni directement, ni par association ou substitution aux dirigeants ; - exprimer des jugements de valeur, critiques ou élogieux, sur la conduite de la gestion prise dans son ensemble ou dans ses opérations particulières.

13

1. Généralités
Caractère permanent de la mission : La loi autorise le commissaire aux comptes à exercer à tout moment qu’il juge utile, les pouvoirs d’investigation qu’elle lui donne ; de cette disposition est issue la notion de «mission permanente». Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contrôle, mais il n’est pas chargé d’un contrôle permanent.

14

1. Généralités
Dispositif juridique relatif au Commissariat Aux Comptes (1/4) :

Article 159/Loi 20-05 Il doit être désigné dans chaque société anonyme, un ou plusieurs commissaires aux comptes chargés d'une mission de contrôle et du suivi des comptes sociaux dans les conditions et pour les buts déterminés par la présente loi. Toutefois, les sociétés faisant appel public à l'épargne sont tenues de désigner au moins deux commissaires aux comptes; il en est de même des sociétés de banque, de crédit, d'investissement, d’assurance de capitalisation et d'épargne.

15

1. Généralités
Dispositif juridique relatif au Commissariat Aux Comptes (2/4) :

Article 12/Loi 5-96 Les associés peuvent nommer à la majorité des associés, un ou plusieurs commissaires aux comptes. Toutefois, sont tenues de désigner un commissaire au moins, les sociétés en nom collectif dont le chiffre d'affaires à la clôture de l'exercice social, dépasse le montant de cinquante millions de dirhams, hors taxes. Même si le seuil indiqué à l'alinéa précédent n'est pas atteint, la nomination d'un ou plusieurs commissaires aux comptes peut être demandée par un associé au président du tribunal, statuant en référé.

16

1. Généralités
Dispositif juridique relatif au Commissariat Aux Comptes (3/4) :

Article 13/Loi 5-96 L'assemblée générale ordinaire des actionnaires de la SCA désigne un ou plusieurs commissaires aux comptes; les dispositions de l'article 13 sont applicables, sous réserve des règles propres à la société en commandite par actions.

17

1. Généralités
Dispositif juridique relatif au Commissariat Aux Comptes (4/4) :

Article 80/Loi 5-96 Les associés peuvent nommer un ou plusieurs commissaires aux comptes….. Toutefois, sont tenues de désigner un commissaire aux comptes au moins, les sociétés à responsabilité limitée dont le chiffre d'affaires, à la clôture d'un exercice social, dépasse le montant de cinquante millions de dirhams, hors taxes. …….. la nomination d'un commissaire aux comptes peut être demandée au président du tribunal par un ou plusieurs associés représentant au moins le quart du capital.

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1. Généralités
Démarche générale de l’audit : Planification des travaux Acceptation du mandat Orientation et planification

Examen du contrôle interne Vérifications spécifiques Obtention des éléments probants Vérifications spécifiques Utilisation des travaux d'autres professionnels

Conclusions et rapports

Vérifications spécifiques

Vérifications et informations spécifiques

Rédaction du rapport

19

SOMMAIRE 2.

Acceptation des missions

20

2. Acceptation des missions
Démarche générale de l’audit : Planification des travaux Acceptation du mandat Orientation et planification

Examen du contrôle interne Vérifications spécifiques Obtention des éléments probants Vérifications spécifiques Utilisation des travaux d'autres professionnels

Conclusions et rapports

Vérifications spécifiques

Vérifications et informations spécifiques

Rédaction du rapport

21

2. Acceptation & maintien des missions
Diligences d’acceptation et de maintien des missions:

Diligence n°1 Procéder à une prise de connaissance globale de l’entreprise.

22

2. Acceptation & maintien des missions
Diligences d’acceptation et de maintien des missions :

Diligence n°2 Procéder à une appréciation de l’indépendance et de l’absence d’incompatibilités.

23

2. Acceptation & maintien des missions
Diligences d’acceptation et de maintien des missions :

Diligence n°3 Procéder à un examen de la compétence disponible pour le type d’entreprise concernée.

24

2. Acceptation & maintien des missions
Diligences d’acceptation et de maintien des missions :

Diligence n°4 Contacter, éventuellement, le commissaire aux comptes précédent.

25

2. Acceptation & maintien des missions
Diligences d’acceptation et de maintien des missions :

Diligence n°5 Prendre la décision d’acceptation ou de refus du mandat.

26

2. Acceptation & maintien des missions
Diligences d’acceptation et de maintien des missions:

Diligence n°6 Veiller au respect des autres obligations professionnelles découlant de l’acceptation du mandat.

27

SOMMAIRE

3.

Incompatibilités & indépendances

28

3. Incompatibilités & indépendances
Importance de la mission de certification des comptes :

- Le CAC est investi d’une mission d’intérêt général : cette mission ne peut être considérée comme un simple service financier parmi d’autres.

- L’efficacité et la crédibilité d’une telle mission impliquent une indépendance totale du contrôleur (légal ou contractuel) qui doit être dégagée de toute pression pour lui permettre d’accomplir sa mission dans le respect de tous les intérêts en jeu.

29

3. Incompatibilités & indépendances
Les incompatibilités du contrôleur légal ou contractuel (articles 161 et 162 de la loi 17-95 et article 16 de la loi 15/89) : Article 161de Loi 17-95/20-05

Ne peuvent être désignés comme commissaires aux comptes : - les fondateurs, apporteurs en nature, bénéficiaires d’avantage particuliers ainsi que les administrateurs, les membres du conseil de surveillance ou du directoire de la société ou de l'une de ses filiales - les conjoints, ascendants et descendants jusqu'au 2é degré inclusivement des personnes visées au paragraphe précèdent; - ceux qui assurent pour les personnes visées au paragraphe 1 ci-dessus, pour la société ou pour ses filiales, des fonctions susceptibles de porter atteinte à leur indépendance ou reçoivent de l’une d’elles une rémunération pour des fonctions autres que celles prévues par la présente loi ;

30

3. Incompatibilités & indépendances
Les incompatibilités du contrôleur légal ou contractuel (articles 161 et 162 de la loi 17-95 et article 16 de la loi 15/89) : Article 161de Loi 17-95/20-05

(Suite ) - les sociétés d'experts-comptables dont l'un des associés trouve dans l'une des situations prévues aux paragraphes précédents ainsi que l’expert-comptable associé dans une société d’experts-comptables lorsque celle-ci se trouve dans l’une desdites situations ; - Ne peuvent être commissaires aux comptes d’une même société, deux ou plusieurs experts-comptables qui font partie à quelque titre que ce soit de la même société d’experts-comptables ou d’un même cabinet.

31

3. Incompatibilités & indépendances
Les incompatibilités du contrôleur légal ou contractuel : Article 162/Loi 17-95

- Les commissaires aux comptes ne peuvent être désignés comme administrateurs, directeurs généraux ou membres du directoire des sociétés qu'ils contrôlent qu'après un délai minimum de 5 ans à compter de la fin de leurs fonctions. Ils ne peuvent, dans ce même délai, exercer lesdites fonctions dans une société détenant 10% ou plus du capital de la société dont ils contrôlent les comptes. - Les personnes ayant été administrateurs, directeurs généraux membres du directoire d'une société anonyme ne peuvent être désignées commissaires aux comptes de cette société dans les cinq années au moins après la cessation de leurs fonctions. Elles ne peuvent dans ce même délai être désignées commissaires aux comptes dans les sociétés détenant 10% ou plus du capital de la société dans laquelle elles exerçaient lesdites fonctions.

32

3. Incompatibilités & indépendances
Les incompatibilités du contrôleur légal ou contractuel : Article 16/Loi 15-89

- L’exercice de la profession d’expert comptable est incompatible avec toute activité de nature à porter atteinte à son indépendance, en particulier avec : - tout emploi salarié sauf dans un cabinet d’expertise ; - tout acte de commerce ou d’intermédiaire autre que ceux qui sont directement liés à l’exercice de la profession ; - tout mandat de dirigeant de société à objet commercial ; - tout mandat commercial.

33

3. Incompatibilités & indépendances
Indépendance du contrôleur légal ou contractuel :

- L’indépendance est la qualité d’agir avec intégrité et objectivité.

- L’objectivité est la capacité de conserver une attitude impartiale en face de tous faits, situations ou pressions éventuelles.

34

3. Incompatibilités & indépendances
Principes retenus pour éviter de tomber dans une situation de dépendance : - Le cumul dans la société vérifiée du contrôle légal ou contractuel des comptes avec d’autres activités. - Éviter la dépendance financière. - Dans l’exercice de son activité, le contrôleur doit être indépendant de son client dans les faits comme dans les apparences. Il ne doit pas réaliser un contrôle donné s’il existe une relation financière, d’affaires, d’emploi ou autre entre lui-même et son client dont un tiers raisonnable et informé jugerait qu’elle compromet son indépendance. - Les règles d’indépendances s’appliquent aussi bien aux membres de l’équipe d’audit susceptibles d’influencer les résultats du contrôle et aux entités d’un même réseau ou d’un groupe de cabinets.

35

SOMMAIRE

4.

Planification de la mission

36

4. Planification et orientation de la mission
Démarche générale de l’audit : Planification des travaux Acceptation du mandat Orientation et planification

Examen du contrôle interne Vérifications spécifiques Obtention des éléments probants Vérifications spécifiques Utilisation des travaux d'autres professionnels

Conclusions et rapports

Vérifications spécifiques

Vérifications et informations spécifiques

Rédaction du rapport

37

4. Planification et orientation de la mission
Objectif de la planification : - Obtenir une connaissance satisfaisante de l’entreprise ; - Identifier très tôt les problèmes comptables ou d’audit importants ; - Identifier les risques ; - Orienter la mission d’audit (approche par les risques).

38

4. Planification et orientation de la mission
Principales étapes de la planification :  Organiser la réunion de planification ;  Prendre connaissance de l’activité de l’E/se, de son secteur et des normes ;  Effectuer une revue analytique préliminaire ;  Évaluer l’environnement de contrôle ;  Identifier les risques ;  Déterminer le seuil de signification préliminaire ; Identifier les composants significatifs ;

Préparer le calendrier d’intervention, la répartition des tâches et le budget ;  Documenter la stratégie d'audit & préparer un programme de travail ; Préparer le plan de mission. 39

4. Planification et orientation de la mission
Supports de mise en œuvre de la planification : Les supports de mise en œuvre de la planification sont les suivants : - recherche de documentations externes et internes : base de données économiques, organismes professionnels, presse, manuels de procédures… - entretiens avec les principaux responsables et visite des locaux, - identification de l’outil informatique interne, - examen des documents juridiques, - …etc.

40

4. Planification et orientation de la mission 1. Organiser la réunion de planification : - Activité de l’entreprise ; - Prise de connaissance des risques majeurs liés à l’activité de l’entreprise ; - Relecture des rapports de l’exercice N-1 et discussion des points relevés et des réserves ; - Transmission des connaissances entre les membres de l’équipe (anciens aux nouveaux) ; - Nouveautés de l’exercice N ; - Lecture des instructions d’audit en cas de « job référé ».

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4. Planification et orientation de la mission 2. Prise de connaissance générale de l’entreprise, de son secteur et des normes applicables : - Activité de l’entreprise et secteur : nature des activités, principaux clients et fournisseurs, situation économique du secteur d’activité, réglementation particulière au secteur d’activité, etc...; - Organisation et structure : actionnariat, implantations géographiques, organigramme général et par fonction, structure du groupe, activité des principales filiales, etc....; - Politiques générales : politique financière, commerciale et sociale ; - Organisation administrative et comptable : systèmes de traitement de l’information financière, procédures comptables et administratives, contrôle budgétaire, service d’audit interne, etc...; - Politiques comptables et méthodes d’évaluation : stocks, amortissements, provisions …etc. 42

4. Planification et orientation de la mission 2. Prise de connaissance générale de l’entreprise, de son secteur et des normes applicables : - Travaux importants la première année et mise à jour les années suivantes. - Alimentation du dossier permanent : statuts, organigramme, PV du Conseil d’administration, PV des AG, Rapports CAC, principaux contrats, manuel des procédures …etc.

43

4. Planification et orientation de la mission 2. Prise de connaissance générale de l’entreprise, de son secteur et des normes applicables : - Travaux importants la première année et mise à jour les années suivantes. - Alimentation du dossier permanent : statuts, organigramme, PV du Conseil d’administration, PV des AG, Rapports CAC, principaux contrats, manuel des procédures …etc.

Cf. modèle de questionnaire de prise de connaissance.

44

4. Planification et orientation de la mission 2. Prise de connaissance : dossier permanent/dossier annuel :  Le dossier permanent contient toutes les informations nécessaires lors du déroulement de la mission de l’auditeur ; il doit être tenu à jour pour ne pas perdre son caractère opérationnel.  Ainsi, on y trouve : - des données sur la mission : identification de l’entreprise, caractéristiques de la mission, - des données sur l’entreprise et son organisation : activité, organigramme, - des données sur le contrôle interne : procédures, tests de conformité, - des données comptables : système comptable, référentiel applicable ou adopté, méthodes comptables, spécificités, historiques de comptes, - des données juridiques : statuts, procès verbaux, organes dirigeants, principaux contrats, contentieux éventuels, - des données fiscales et sociales : régimes applicables, conventions, redressements notifiés.

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4. Planification et orientation de la mission 2. Prise de connaissance : dossier permanent/dossier annuel : Le dossier annuel contient toutes les informations liées au déroulement de la mission ; on y trouve des documents de trois ordres : - des données générales et de synthèse : gestion de la mission (plan de mission, correspondances diverses, lettres d'affirmation), finalisation de la mission (note de synthèse, rapports, communications diverses), états financiers, documents liés aux vérifications spécifiques, - des données sur l'évaluation des risques inhérents et des risques liés au contrôle, - des données de contrôle (généralement classées par référence aux cycles) : programmes détaillés de travail, travaux réalisés, conclusions ; ceux-ci portant sur le contrôle interne et sur les comptes.

46

4. Planification et orientation de la mission 3. Effectuer une revue analytique préliminaire :  La revue analytique est un ensemble de techniques visant à : - faire des comparaisons entre les données figurant dans les états de synthèse et des données antérieures et prévisionnelles de l'entreprise, - faire des comparaisons entre les états de synthèse de l'entité et des données d'entreprises similaires, - analyser les fluctuations et tendances, - étudier et analyser les éléments ressortant de ces comparaisons.  La revue analytique (examen analytique) constitue aussi bien un outil de contrôle substantif qu'un outil contribuant : - à l'orientation de la mission et à l'approche par les risques, - ou en phase finale de la mission comme mode de revue globale.  En phase de planification, il s’agit d’une revue portant sur plusieurs exercices dont l’objectif est d’obtenir une bonne compréhension de l’évolution de l’activité, du secteur, des objectifs stratégiques, et des risques liés. 47

4. Planification et orientation de la mission 3. Effectuer une revue analytique préliminaire : Portée de la revue analytique préliminaire : C’est un outil déterminant pour identifier les éléments significatifs de l'entreprise en raison de leur poids relatif ou de leur nature, en raison de leur apparition ou évolution ; - cet examen permet de détecter des modifications de structure, des événements ponctuels ou exceptionnels, - il permet de comparer l'entreprise à d'autres entreprises du même secteur d'activité (en particulier par le calcul de ratios spécifiques).

48

4. Planification et orientation de la mission 4. Évaluer l’environnement de contrôle : L’environnement de contrôle est un élément très important de la culture d’une entreprise, puisqu’il détermine le niveau de sensibilisation du personnel au besoin de contrôles. Les facteurs ayant un impact sur l’environnement de contrôle comprennent notamment : - l’intégrité ; - l’éthique et la compétence du personnel ; - la philosophie des dirigeants et le style de management ; - la politique de délégation des responsabilités, d’organisation et de formation ; - l’intérêt manifesté par le top-management et sa capacité à indiquer clairement les objectifs.

49

4. Planification et orientation de la mission 4. Évaluer l’environnement de contrôle : L’évaluation de l’environnement de contrôle peut se faire à travers l’évaluation de ses principales composantes : - Rôle du Conseil d'Administration ; - Efficacité de l'organisation et de l'encadrement ; - Politique et procédures en matière de ressources humaines ; - Processus de gestion des risques par la direction ; - Respect des lois et de la réglementation ; - Qualité des prévisions de la direction et du contrôle budgétaire ; - Rôle du comité d'audit ; - Rôle de l'audit interne ; - …etc.

50

4. Planification et orientation de la mission 5. Évaluer les risques : Les composantes du risque d’audit : -

risque inhérent : défini comme étant le risque qu’un compte ou qu’une catégorie d’opérations comportent des anomalies significatives isolées ou cumulées avec des anomalies dans d’autres soldes ou catégories d’opérations avant de prendre en compte l’efficacité des contrôles internes existants ; il pourra s’agir de risques liés au secteur d’activité, à la réglementation, à la complexité des opérations, …

-

risque de contrôle : défini comme étant le risque de non-détection d’une anomalie dans un compte ou une catégorie d’opérations malgré les systèmes comptables et de contrôles internes mis en place dans l’entité ; soit donc, du fait propre des systèmes de l'entité elle-même,

- risque de non-détection : défini comme étant le risque que les travaux d’audit mis en œuvre ne parviennent pas à détecter les erreurs dans les comptes. 51

4. Planification et orientation de la mission 5. Évaluer les risques : Interaction entre les composantes du risque d’audit :

Risque lié au contrôle Elevé

Moyen

Faible

Elevé

Maximum

Elevé

Moyen

Moyen

Elevé

Moyen

Faible

Faible

Moyen

Faible

Minimum

Niveau des diligences  Risque inhérent

52

4. Planification et orientation de la mission 5. Évaluer les risques : Exemples de risques inhérents : - La nature des marchandises vendues fait que les quantités doivent être estimées (ne peuvent pas être comptées, pesées ou mesurées avec précision) ; - Les prix de vente changent fréquemment ; - La structure de tarification est complexe ; - Importance et fréquence des opérations en monnaies étrangères ; - Dates de transfert de propriété différente de la date de réalisation des ventes (livraison) - Évaluation des travaux en cours ; - Confusion de patrimoine (existence d’un dirigeant/associé majoritaires) ; - Insuffisance du personnel administratif.

53

4. Planification et orientation de la mission 5. Évaluer les risques : La prise de connaissance générale, l’évaluation de l’environnement de contrôle ainsi que la revue analytique préliminaire devraient permettre l’identification d’un certain nombre de risques que l’on peut classer en trois catégories :  Risques généraux : - risques généraux liés à la situation économique et financière ; - risques généraux liés à l’organisation générale de l’entreprise ; - risques généraux liés à l’attitude de la direction.  Risques inhérents spécifiques à chaque cycle d'audit significatif ;  Risques de fraude (actifs susceptibles de détournement, cumul des fonctions…etc).

Cf. modèle de questionnaire d’évaluation des risques. 54

4. Planification et orientation de la mission 6. Déterminer le seuil de signification préliminaire : Définition : c’est le montant à partir duquel des omissions ou inexactitudes, isolées ou cumulées, auraient pour effet, compte tenu des circonstances, de modifier ou influencer le jugement d’une personne raisonnable se fiant aux états de synthèse.

Le seuil de signification préliminaire s’apprécie à deux niveaux :  Niveau global qui correspond aux états de synthèse pris dans leur ensemble : SSP (ajustement et reclassement) ;  Niveau d’un compte ou groupe de compte : erreur tolérable.

55

4. Planification et orientation de la mission 6. Déterminer le seuil de signification préliminaire :

 L’estimation du SSP est faite lors de la phase de planification initiale ;

 En fin de mission, si on détermine un seuil de signification plus bas, les procédures d’audit effectuées peuvent s’avérer insuffisantes d’où la remise en cause du SSP tout au long de la mission.

56

4. Planification et orientation de la mission 6. Déterminer le seuil de signification préliminaire : Le seuil de signification est fixé par référence : - aux termes marquants des états financiers : résultat courant avant impôt, résultat net comptable, situation nette, chiffre d’affaires, marge brute, - et par application à ceux-ci, de taux, variables selon la nature :  reclassement : il est couramment admis un seuil de 10% du poste concerné  ajustement : il est retenu par exemple un seuil de 5 à 10% du résultat courant, 1 à 2% de la marge brute, 0,5 à 2% du total bilan, 1 à 5 % des capitaux propres, 0,5 à 1% du chiffre d’affaires.

57

4. Planification et orientation de la mission 6. Déterminer le seuil de signification préliminaire : En tout état de cause, la détermination du seuil de signification ne peut résulter que du jugement de l’auditeur, à partir d’une combinaison de critères (dont aucun modèle mathématique n’existe) ; la connaissance de l’entreprise reste un facteur essentiel d’appréciation.

Certaines situations peuvent conduire à retenir des critères très personnalisés et dérogeant totalement avec l'approche ci avant.

58

4. Planification et orientation de la mission 6. Déterminer le seuil de signification préliminaire : Exemples :  Lorsqu’une entreprise a des résultats stables, il sera possible d’estimer le résultat avant impôt en fonction du résultat de l’année dernière ou des résultats intérimaires annualisés ;  Lorsque le résultat de l’année dernière ne reflète pas un niveau normal, essentiellement en raison d’un événement quantifiable exceptionnel (redressement, grève…), il sera possible d’estimer le résultat en fonction de l’exercice précédent avant prise en compte de l’effet de cet événement inhabituel ;  Si les procédures de révision se sont avérées fiables dans le passé, et si nous estimons qu’elles continueront à l’être pour l’exercice en cours, il peut être approprié d’utiliser le résultat budgété établi par le client pour déterminer le seuil de signification. 59

4. Planification et orientation de la mission 6. Déterminer le seuil de signification préliminaire : Exemples : Si le résultat est proche de zéro ou oscille entre bénéfice et perte, il est possible de retenir un pourcentage du chiffre d’affaires ou de la marge ;  Si les résultats d’exploitation sont si mauvais que la liquidité et la solvabilité deviennent un handicap majeur, il est possible de retenir un pourcentage des capitaux propres ;  Si les capitaux propres sont proches de zéro, il est possible de retenir un pourcentage du total bilan.

60

4. Planification et orientation de la mission 7. Identifier les composants significatifs : Déterminer les composants (cycles ou comptes) significatifs, qui peuvent par leur valeur et/ou leur nature receler des erreurs significatives, en se basant sur :  L’importance des comptes par rapport au seuil de signification et à la probabilité d’erreurs ;  La revue analytique ;  La part que représente un compte donné par rapport aux comptes annuels ; Comptes qui sont fortement affectés par les jugements (provisions pour dépréciation des clients ou des stocks) ;  Comptes qui font appel à des techniques comptables complexes (par exemple, la valorisation des stocks dans une entreprise à cycle long de production) ;  Comptes qui présentent des anomalies apparentes (par exemple, comptes d’attente à régulariser, comptes affectés par un changement de législation).

61

4. Planification et orientation de la mission 8. Préparer le calendrier d’intervention, la répartition des tâches et le budget :  Calendrier d’intervention : Planification/Interim/Pré-final/Final

 La répartition des tâches : Répartir les travaux d’audit entre les membres de l’équipe

 Le budget : Quantification des travaux en heures. Comparaison avec le budget de l’Ordre des Experts Comptables.

62

4. Planification et orientation de la mission 9. Documenter la stratégie d’audit & préparer les programmes de travail : EXTRAIT MATRICE DE LA STRATEGIE D'AUDIT Composant Niveau de Facteurs de risque significatif risque - Difficulté d'évaluation des travaux en cours Moyen Stocks - Inexactitude des quantités en stock - Non-conformité des méthodes de de valorisation avec les dispositions du CGNC

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Programme de travail Contrôle interne - Test de conformité des procédures - Test de validité des contrôles de pilotage - Renseigner le questionnaire de contrôle interne - Test de validité des contrôles d'application - Conclure sur le niveau de risque associé au cycle Contrôle des comptes - Assister à l'inventaire physique - Préparer la feuille maîtresse - Tester les quantités en stock - Tester la valorisation des stocks - Apprécier la suffisance de la provision pour dépréciation des stocks

4. Planification et orientation de la mission 10. Préparer le plan de mission : Le plan de mission est un document de synthèse qui récapitulent les travaux et décisions prises au niveau de la planification.  Exemple de trame du plan de mission : 1 - Données de base sur l'entité Présentation générale Description de l'activité Stratégie et évolution Noms et coordonnées des dirigeants et principaux interlocuteurs Données comptables caractéristiques (sur au moins 3 exercices) Événements significatifs de l'exercice Politique d'arrêté des comptes 64

4. Planification et orientation de la mission 10. Préparer le plan de mission :  Exemple de trame du plan de mission (suite) : 2 - Données de base sur la mission Réglementation particulière, méthodes spécifiques Actualisation et appréciation du système de contrôle interne Détermination des seuils de signification Détermination des domaines sensibles (à partir de l'approche par les risques et à partir de l'examen analytique) Outils internes sur lesquels l'auditeur peut s'appuyer (procédures, service d'audit interne, outils informatiques) Stratégie d’audit

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4. Planification et orientation de la mission 10. Préparer le plan de mission :  Exemple de trame du plan de mission (suite) : 3 - Organisation de la mission Travaux sur le contrôle interne Référence aux travaux de tiers Travaux particuliers Contrôles substantifs Coordination avec le co-commissaire Équipe et budget Interlocuteurs Calendrier

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4. Planification et orientation de la mission 11. La planification de la mission : un travail continu  La planification d'un audit est un processus continu et itératif tout au long de la mission. A la suite de faits inattendus, de changements dans les conditions, ou des éléments probants recueillis lors de la réalisation des procédures d'audit, l'auditeur peut juger nécessaire de modifier le plan de mission et le programme de travail et, par voie de conséquence, la nature, le calendrier et l'étendue des procédures d'audit complémentaires.

67

SOMMAIRE

5.

Examen du contrôle interne 5.1. Définition du contrôle interne 5.2. Différentes sources d’informations 5.3. Mise en oeuvre de l’évaluation du CI 5.4. Limites du contrôle interne 5.5. Conséquences de l’évaluation du CI

68

5. Evaluation du contrôle interne
Démarche générale de l’audit : Planification des travaux Acceptation du mandat Orientation et planification

Examen du contrôle interne Vérifications spécifiques Obtention des éléments probants Vérifications spécifiques Utilisation des travaux d'autres professionnels

Conclusions et rapports

Vérifications spécifiques

Vérifications et informations spécifiques

Rédaction du rapport

69

5. Evaluation du contrôle interne 5.1. Définition du contrôle interne : Les différentes définitions institutionnelles données au contrôle interne peuvent être résumées par les caractéristiques suivantes : - ensemble de méthodes et procédures - visant à organiser les activités des entreprises, - visant à sauvegarder le patrimoine de l’entreprise, - prévenir et détecter les irrégularités et inexactitudes, - à s’assurer de l’exactitude et de l’exhaustivité des enregistrements comptables, - dans le respect des instructions de direction et la recherche de l’amélioration des performances.

70

5. Evaluation du contrôle interne 5.1. Composantes du contrôle interne : Le contrôle interne est constitué des éléments suivants : - l’environnement de contrôle ; - le processus d’évaluation des risques de l'entité ; - le système d'information, y compris les processus opérationnels afférents, relatif à l’information financière et à sa communication ; - les activités de contrôle ; - le suivi des contrôles.

71

5. Evaluation du contrôle interne 5.2. Différentes sources d’information :

Données Répétitives

Données Non Répétitives

Estimations Comptables

(DR)

(DNR)

(EC)

Exemples :

Exemples :

Exemples :

- Vente à un client ;

- Inventaire physique ;

- Provision clients ;

- Achat d’un fournisseur ;

- Préparation balance âgée ; - Provisions stocks ;

- Règlement d’un salaire… - Calcul de l’IS…

72

- Provisions R&C…

5. Evaluation du contrôle interne 5.3. Mise en œuvre de l’évaluation du contrôle interne : Les principales étapes de l’évaluation du contrôle interne sont :  Identification des cycles et des opérations significatives ;  Compréhension du flux des opérations significatives ;  Identification des endroits où des erreurs pourraient se produire ;  Identification et compréhension des contrôles pertinents ;  Évaluation de l’efficacité des contrôles et évaluation du risque.

73

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.1. Identification des cycles et des opérations significatifs : Cycles significatifs : ce sont les cycles qui traitent des données ayant une incidence significative sur les états de synthèse.  Ventes  Encaissements  Achats  …….  Les cycles comptables significatifs  Les cycles qui présentent un intérêt ou une utilité pour l’audit.

74

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.2. Compréhension du flux des opérations significatives : L’étendue des travaux à ce stade est limitée à ce qui est nécessaire pour comprendre le flux séquentiel des données dans le cycle de façon suffisamment détaillée pour pouvoir identifier les endroits où des erreurs pourraient se produire dans les traitements, et en conséquence, ou des contrôles sont nécessaires pour atteindre les objectifs de contrôle.

75

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.2. Compréhension du flux des opérations significatives :

Comptabilité

Activité Actifs et Passifs

Transaction économique

Process

76

5. Evaluation du contrôle interne Environnement de contrôle Contrôles de pilotage

2

3

•Opérationnels •Financiers Comptabilité

7 Transaction économique

1

Système informatisé

8 4

Process Contrôles sur input et output 77

5

Activité Actifs et Passifs

6

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.2. Compréhension du flux des opérations significatives : La compréhension du flux des opérations s’acquiert par un ensemble de moyens :  Enquête auprès du personnel approprié du client ;  Observation des méthodes de traitement et des procédures utilisées ;  Examen des manuels du client et des autres instructions écrites ;  Test de cheminement.

78

5. Evaluation du contrôle interne
Méthodologie du diagnostic : Receuil & description de l'existant

Diagnostic +

Test de conformité -

Points forts

Faiblesses de conception

Tests de permanence Positif

Négatif

Possibilité de s'appuyer sur le contrôle

Faiblesse d'application

LCI

Alléger les travaux sur les comptes

79

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :

 Description des procédures existantes ;  Entretien avec les différents intervenants ;  Il ne s’agit pas d’un contrôle policier  un aspect positif du contrôle à véhiculer ;  Phase importante : Base du diagnostic

80

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :

Procédures pratiquées formalisées

Compréhension et synthèse

Formalisation

OUI

NON Flow chart

81

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :

Procédure : Règles à suivre pour l’accomplissement d’une tâche par une ou plusieurs personnes. Elle suppose l’existence :  De documents supports de transmission des informations ;  D’intervenant avec des limites et des obligations définies ;  Des règles de transmission, de contrôle, de classement, de conservation et d’enregistrement ;  Des règles de gestion de l’entreprise.

82

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :

Techniques de description des procédures :  Flow-Chart (diagramme de circulation des documents) : . visualise les différentes étapes de circulation des documents et des informations . interactions entre les personnes intervenant dans le processus . Simple

 Narratif . Nécessaire quand il est difficile d’utiliser un flow-chart . Compréhensible de tous

83

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :

Techniques de description des procédures : Flow-chart ou narratif décrivant :  Les principales sources d’entrées ;  Les fichiers de données importants ;  Les procédures de traitement significatives ;  Les fichiers de sortie importants, les rapports et documents émis ;  La séparation fonctionnelle des tâches ;  Utilisation de la documentation du client quand elle est appropriée ;  Utilisation d’un flow-chart plutôt qu’un long narratif ;  Au besoin compléter le flow-chart par de brefs descriptifs.

84

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :

Test de cheminement :  S’assurer de la bonne description de la procédure par rapport aux pratiques (respect du principe de permanence) ;  Répertoire des supports utilisés réellement ;  Ce n’est pas un test de diagnostic.

85

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :  Les procédures existent mais ne sont pas toujours formalisées ;  Une procédure doit :  Être formalisée (référence unique, facilité d’application et de mise à jour ;  Prévoir des contrôles préventifs et détectifs ;  Respecter les principes du contrôle interne ;  Respecter les objectifs de contrôle.

86

5. Evaluation du contrôle interne
Recueil de l’existant :  Pour qu’une procédure soit fiable, elle doit :  Mettre en évidence les contrôles clés :  qui soient matérialisés ;  couvrant les objectifs de contrôle.

 Respecter en particulier les principes :  d’intégration ;  d’information ;  d’harmonie ;  d’indépendance.

87

5. Evaluation du contrôle interne Compréhension du flux des opérations significatives : Cas du cycle Achats-Fournisseurs - Qtés, désignation, - Demande d’achat - Bien ou service fournisseur souhaité, - Devis - Bon de livraison spécifications fournisseurs techniques…etc

- Facture fournisseur

- Relance fournisseur

Traitement des factures

Règlement

Input Expression du besoin

Commande

Réception

Suivi des dettes fournisseurs

Output - Demande d’achat

- Consultations fournisseurs

- Bon réception

- Bon de commande

Stocks

88

- Journal des achats

- Moyen de paiement

- Balance par antériorité

- Balance Aux. fournisseurs

- Compte banque mouvementé

- Analyses de comptes

- Dette frns soldée

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.3. Identification des endroits où des erreurs pourraient se produire : Identification des endroits où des contrôles sont nécessaires, il s’agit des procédures manuelles ou informatiques ;  empêchant les erreurs,  ou permettant de détecter les erreurs ;  fournissant l’assurance raisonnable que le traitement et la comptabilisation des opérations sont effectuées comme prévu ;  couvrant les 4 objectifs de contrôle.

89

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.3. Identification des endroits où des erreurs pourraient se produire : Exemples de risques associés au cycle achats/fournisseurs :  Acceptation de marchandises non commandées  Enregistrement de factures ou d’avoirs ne concernant pas l’entreprise  Quantités facturées différentes des quantités reçues  Montant facturé par le fournisseur ne correspondant pas au prix convenu  Montant des avoirs reçus ne correspondant pas aux demandes d’avoirs  Commandes de marchandises et services sans objet pour l’entreprise  Commandes de marchandises et services à des conditions défavorables  Soldes fournisseurs débiteurs irrégulièrement analysés

90

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.3. Identification des endroits où des erreurs pourraient se produire : Exemples de risques associés au cycle achats/fournisseurs (suite) :  Accès aux fichiers permanents non limités  Enregistrement incomplet ou absence d’enregistrement des factures au journal d’achat et dans les comptes individuels fournisseurs  Comptabilisation multiple de factures (duplicata) au journal d’achat  Enregistrement de factures (ou avoirs) sans bons de réception (ou retour)  Émission de bons de réception (ou retour) ne correspondant pas à une réception réelle (ou retour réel) ou à un service effectivement rendu  Erreur de calculs dans les factures (ou avoirs), y compris le calcul de la TVA  Conversion erronée des factures libellées en devise

91

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents : Les 4 objectifs de contrôle sont « CAViaR » :

C

Exhaustivité des enregistrements,

A

Exactitude des enregistrements,

V

Validité des enregistrements (autorisation et caractère réel),

ia R

Accès restreint aux actifs et aux enregistrements

92

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents : Les 7 principes de contrôle interne :  Principe d’organisation  Principe d’intégration  Principe de permanence  Principe d’universalité  Principe d’indépendance  Principe d’information  Principe d’harmonie.

93

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents : Les 7 principes de contrôle interne :  Principe d’organisation : des responsabilités et des objectifs bien définis, des moyens de contrôle, et une séparation des fonctions ;

 Principe d’intégration : étapes successives de circulation des documents, informations et hommes ;

 Principe de permanence : contrôle constant sur toute l’année, protection contre les déviations et les déformations ;

94

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents :  Principe d’universalité : doit concerner tous les lieux, toutes les personnes : un maillon défectueux influe sur le reste ;

 Principe d’indépendance : respect des objectifs du contrôle interne indépendamment de l’importance des méthodes et moyens ;

 Principe d’information : fiable, utile, claire et vérifiable ;

 Principe d’harmonie : adaptation du contrôle interne au fonctionnement de la compagnie, aux sécurités recherchées et au coût/efficacité.

95

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents : Typologie des contrôles :

 Préventif/Détectif ;  Manuel/Informatique ;  Pilotage/Application.

96

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents :  Contrôles de pilotage : - Moyens que le management utilise pour piloter le business et en contrôler les risques - Moyens de déceler les erreurs potentielles et/ou fraudes - Ils sont un préalable à la présomption de la bonne qualité et de la fiabilité des CIG et des CA - Ils peuvent être réalisés par le management lui-même ou par le fonction d’audit interne par exemple  Leurs caractéristiques : - Ils s’apprécient au niveau d’un cycle - Ils sont détectifs plutôt que préventifs - Ils ne visent pas nécessairement ou directement les objectifs de contrôle, mais fournissent une assurance indirecte sur la réalisation de ces objectifs - Le niveau de confiance obtenu des CP est variable. 97

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents :  Exemples de contrôles de pilotage sur le cycle des achats : - Comparaison des dépenses comptabilisées avec des informations extracomptables telles que : - budgets - besoins en trésorerie - données historiques ? - Les indicateurs - clés de performance utilisés par le management pour piloter les achats ? Par exemple : - les variations en valeur et en volume - les ordres d'achats significatifs - les modifications de données permanentes - les ruptures de stock - la valeur des retours 98

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents :  Exemples de contrôles de pilotage sur le cycle des achats (suite) : - Les mesures de la performance du département achats et à quelle fréquence sont-elles revues par le management? Utilise-t-on par exemple : - le nombre de factures traitées - l'analyse des factures par antériorité - le suivi du ratio fournisseurs en nombre de jours d'achats - Les indicateurs de mesure de la performance des fournisseurs? Comment sont-ils utilisés pour piloter les achats? Utilise t-il on, par exemple : - la fiabilité des livraisons - le respect des délais - l'analyse des causes de retours et de leur valeur - le nombre de livraisons incomplètes ou partielles - le nombre de produits endommagés à la livraison 99

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents :  Contrôles d’application : Les contrôles sur les applications sont les procédures mises en œuvre pour assurer la fiabilité des enregistrements : - Ils s’exercent au niveau d’un cycle ou d’une transaction. - Ils couvrent les 4 objectifs de contrôle : * Exhaustivité des enregistrements (Completeness) ; * Exactitude des enregistrements (Accuracy) ; * Validité des enregistrement (autorisation et caractère réel) (Validity) ; * Accès restreint aux actifs et aux enregistrements (Restricted access). - Ils peuvent être manuels ou automatisés - Ils visent directement et spécifiquement les objectifs de contrôle. A noter toutefois qu’ils peuvent viser d’autres objectifs d’audit (séparation des exercices et valorisation). 100

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents :  Exemples de contrôles d’application : - Optimisation de l’achat (consultation de 3 fournisseurs). - Contrôle de l’autorisation des achats (approbation BC). - Contrôle de la quantité et de la qualité des marchandises reçues. - Rapprochement facture/BR/BL/BC et contrôle des approbations avant règlement - Rapprochement du solde des comptes individuels fournisseurs avec les relevés de compte envoyés par les fournisseurs. - Rapprochement entre le montant décaissé et le montant facturé lors du lettrage du compte individuel fournisseur pour identification des différences. - ……etc.

101

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Identification et compréhension des contrôles pertinents :  Documentation des contrôles pertinents ;  Effectuer un test de cheminement ;  Considération pour l’évaluation préliminaire ;  Grille de séparation des taches.

102

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Évaluation de l’efficacité des contrôles et évaluation du risque : Éléments à prendre en considération pour l’évaluation : - Risque inhérent et caractéristiques du compte - Efficacité de l’environnement du contrôle - Conception du contrôle (efficacité, utilité,)……. - Insuffisances dans la séparation des taches ; - Le risque d’erreurs importantes pour l’audit est, faible, moyen ou élevé.

103

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Évaluation de l’efficacité des contrôles et évaluation du risque : Voulons nous nous appuyer sur les contrôles ? A) Si nous estimons que les contrôles sont a priori efficaces : - Nous admettons a priori que le risque d’erreurs importantes pour l’audit est « très faible » et que les tests de validité seraient limités, - Nous pouvons décider de nous appuyer dessus et planifier nos tests de validité sur les comptes concernés en conséquence ; - Nous devons nous assurer qu’ils ont fonctionné toute la période ; - Si les tests sur les contrôles confirment l’évaluation préliminaire, la planification des tests de validité sera à étendue minimale. 104

5. Evaluation du contrôle interne 5.3.4. Évaluation de l’efficacité des contrôles et évaluation du risque : Voulons nous nous appuyer sur les contrôles ? B) Si nous estimons que les contrôles sont efficaces mais non utiles (non matérialisés ou non conservés) - Les tests sur les contrôles ne seront pas efficaces si le temps et l’effort nécessaire (pour avoir l’assurance raisonnable que les contrôles ont fonctionné) sont anormalement élevés par rapport à l’effort d’audit des comptes concernés au moyen de seuls tests de validité…Dans de tels cas : les tests de validités sont conçus en fonction du fait que nous ne attendons pas à des erreurs, mais sont suffisamment étendus pour avoir la chance de détecter les erreurs importantes pour l’audit.

105

5. Evaluation du contrôle interne 5.4. Limites du contrôle interne :  dysfonctionnements dus à des erreurs ou défaillance humaines ;  connivence entre deux ou plusieurs personnes ;  dirigeants qui outrepassent le système de contrôle interne ;  rapport coût/bénéfice.

106

5. Evaluation du contrôle interne 5.5. Conséquences de l’évaluation du contrôle interne :

Détermination de l’étendue des travaux sur le contrôle des comptes et orientation des tests vers les risques identifiés.

107

5. Evaluation du contrôle interne 5.5. Conséquences de l’évaluation du contrôle interne : Évaluation préliminaire / Évaluation du risque

Étendue des testes de validité sur les comptes concernés

Les contrôles sont efficaces, et nous avons l’intention de nous appuyer dessus. Le risque d’erreurs est « très faible »

Limité : nos tests sont minimaux, dans le mesure ou des éléments probants importants ont été rassemblé indiquant que des erreurs sont peu susceptibles de se produire

Les contrôles sont efficaces mais n’avons pas l’intention de nous appuyer dessus (par exemple, car les tests sur les contrôles n’ont pas un bon rapport coût /efficacité).

Préventif : nous n’attendons pas d’erreurs ; toutefois nos testes sont élaborés de façon à a voir une chance raisonnable de détecter les erreurs important pour l’audit qui pu se produire

Les contrôles sont non efficaces et le risque d’erreurs est « moyen »

Étendu : nous attendons peu d’erreurs ;nos tests sont suffisamment étendus pour être en mesure de déterminer si des erreurs importantes pour l’audit se sont produites ; et ,si des erreurs sont détectées, pour permettre une estimation de leur impact potentiel

Les contrôles sont non efficaces et le risque d’erreurs est « élevé »

Extrapolation : nous attendons des erreurs qui peuvent être importantes pour l’audit ; nos tests sont conçus de façon à pouvoir estimer leur impact potentiel

108

5. Evaluation du contrôle interne 5.5. Conséquences de l’évaluation du contrôle interne : Niveau de risque

ELEVE

Niveau de risque

MOYEN Environnement de contrôle

Tests de

Niveau de risque

Faible Environnement de Contrôle

contrôles de pilotage Contrôles (pilotage, application & général)

détails Tests de détails Revue Analytique

Revue

Revue Analytique 109

Analytique

SOMMAIRE

6.

Obtention des éléments probants 6.1. Les techniques de contrôle 6.1.1. Les assertions d’audit 6.1.2. Les techniques d’audit 6.1.3. Les programmes de travail 6.2. Les événements postpost-clôture 6.3. Les travaux de fin de mission

110

6. Obtention des éléments probants
Démarche générale de l’audit : Planification des travaux Acceptation du mandat Orientation et planification

Examen du contrôle interne Vérifications spécifiques Obtention des éléments probants Vérifications spécifiques Utilisation des travaux d'autres professionnels

Conclusions et rapports

Vérifications spécifiques

Vérifications et informations spécifiques

Rédaction du rapport

111

6. Obtention des éléments probants

 L'auditeur doit recueillir des éléments probants suffisants et appropriés pour parvenir à des conclusions raisonnables sur lesquelles fonder son opinion.  Les « éléments probants » désignent les informations collectées par l'auditeur pour parvenir à des conclusions sur lesquelles il fonde son opinion. Ils comprennent les informations contenues dans la comptabilité sous-tendant l'établissement des états de synthèse, et les autres informations.

112

6. Obtention des éléments probants
Découpage des comptes : Le contrôle des comptes se fait à travers le découpage du bilan et du compte de résultat en sections.

Etats de synthèse

Balance Générale Sections

Piste d ’audit


Section = groupe de comptes homogènes.




Sigma des sections = Balance Générale.




La répartition des travaux au sein de l’équipe d’audit se fait par section. 113

6. Obtention des éléments probants
Découpage des comptes : Exemples de sections : - Capitaux propres ; - Provisions pour risques & charges ; - Dettes de financement ; - Immobilisations ; - Stocks ; - Clients & comptes rattachés ; - Fournisseurs & comptes rattachés ; - ……

114

6. Obtention des éléments probants 6.1.1. Les assertions d’audit :  Les assertions concernant les flux d’opérations et les événements survenus au cours de la période auditée ;

 Les assertions concernant les soldes des comptes en fin de période ;

 Les assertions concernant la présentation et les informations fournies dans les états de synthèse.

115

6. Obtention des éléments probants 6.1.1.1. Les assertions concernant les flux :  Survenance : les opérations et les événements qui ont été enregistrés se sont produits et se rapportent à l’entité ;  Exhaustivité : toutes les opérations et tous les événements qui auraient dû être enregistrés, sont comptabilisés ;  Exactitude : les montants et autres données relatives aux opérations et événements ont été correctement enregistrés ;  Séparation des périodes : les opérations et les événements ont été enregistrés dans la bonne période comptable ;  Imputation comptable : les opérations et les événements ont été enregistrés dans les comptes appropriés.

116

6. Obtention des éléments probants 6.1.1.2. Les assertions concernant les soldes :  Existence : les actifs, les passifs et les fonds propres existent ;  Droits et obligations : l’entité détient ou contrôle les droits sur les actifs, et les dettes correspondent aux obligations de l’entité ;  Exhaustivité : tous les actifs, les passifs et les fonds propres qui auraient dû être enregistrés l'ont bien été ;  Valorisation et affectation : les actifs, les passifs et les fonds propres sont portés dans les états de synthèse pour leur bonne valeur et tous les ajustements résultant de leur valorisation ou de leur affectation sont enregistrés de façon appropriée.

117

6. Obtention des éléments probants 6.1.1.3. Les assertions concernant la présentation :  Survenance, droits et obligations : les événements, les transactions et les autres informations fournies se sont produits et se rapportent à l’entité;  Exhaustivité : toutes les informations se rapportant aux états de synthèse qui doivent être fournies dans ces états l'ont bien été ;  Classification et compréhension : l’information financière est présentée et décrite de manière pertinente, et les informations fournies dans les états de synthèse sont clairement présentées ;  Exactitude et valorisation : les informations financières et les autres informations sont fournies sincèrement et pour des montants corrects.

118

6. Obtention des éléments probants 6.1.2. Les techniques de contrôle :  L’examen analytique (revue analytique) ;  L’observation physique ;  La circularisation des tiers ;  Validation par rapport aux pièces justificatives ;  Les recoupements internes ;  L’appréciation des évaluations ;  La lettre d’affirmation.

119

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.1. L’examen analytique Définition : L’examen analytique (revue analytique) est défini comme étant l’analyse des fluctuations par rapport aux budgets aux chiffres des années précédentes et à tous autres chiffres de référence appropriés. Il comporte également l’évaluation des explications de vraisemblance en relation avec d’autres informations et avec la connaissance qu’à le chef d’entreprise des événements et faits en liaison avec son entreprise.

Techniques : - La revue de vraisemblance. - Les comparaisons de données absolues. - Les comparaisons de données relatives (ratios). - Les analyses de tendances.

120

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.1. L’examen analytique Portée de l’examen analytique : - Moyen de validation : dans des cas extrêmement rares. - Moyen de corroboration : dans la majorité des cas.

Limites de l’examen analytique : - Les données analysées doivent être constituées sur des bases comparables. - Incapacité de cerner avec précision les relations mesurables existant entre les données analysées (pour absence de comptabilité analytique ou de statistiques par exemple). - Les données analysées sont susceptibles d’être influencées par un trop grand nombre de facteurs : difficulté de cerner la contribution de chaque facteur et possibilité de compensation.

121

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.2. L’observation physique Définition : L’observation physique consiste en l’examen des procédures et de leur mise en œuvre. C’est notamment l’un des moyens utilisés pour s’assurer de l’existence d’un actif.

Domaines d’application : - Les stocks. - Les immobilisations corporelles. - Les effets. - Les espèces en caisse.

122

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.2. L’observation physique Démarche à suivre : - Avant l’inventaire. - Pendant l’inventaire. - Après l’inventaire.

123

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.2. L’observation physique Particularités de certains inventaires : Certaines entreprises, au lieu de procéder, à un inventaire complet de fin d’exercice, ont recours aux inventaires tournants ou à un inventaire à une date antérieure à la clôture. Pour l’auditeur, ces procédures sont acceptables si :  le système de saisie permanente des mouvements du stock est fiable ; les procédures de comptage sont organisées selon les mêmes critères que ceux examinés ci-haut ;



tous les stocks sont comptés au moins une fois dans l’année en cas d’inventaires tournants.



124

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.2. L’observation physique Particularités de certains inventaires :  si l’IP a eu lieu avant la clôture, l’auditeur doit non seulement y assister mais procéder à un contrôle des mouvements entre la date d’inventaire et la clôture de l’exercice. En outre, il devra s’assurer que les fiches de stocks ont été correctement ajustées des écarts d’inventaires et que ceux-ci ne sont pas dus à une mauvaise séparation des périodes. Enfin, la séparation des exercices devra également être vérifiée à la fin de l’exercice.  en cas d’inventaires tournants, l’auditeur se fait communiquer le programme de comptage et doit programmer son assistance au moins aux inventaires les plus importants. Il doit, par ailleurs, s’assurer que le programme est respecté et que les écarts décelés sont correctement ajustés au fur et à mesure. Il vérifie également la séparation des exercices.

125

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.3. La circularisation des tiers Définition : Cet outil permet d’obtenir directement auprès des tiers en relation avec l’entité contrôlée des informations sur les opérations effectuées avec elle. Le niveau de preuve ainsi traité peut être considéré comme fiable, l’information obtenue permettant de vérifier réalité et exhaustivité des opérations

126

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.3. La circularisation des tiers Portée de la technique : Compte tenu du caractère probant de cette technique, l’utilisation doit en être systématisée ; aussi, l’auditeur sera conduit à justifier pourquoi il n’a pas fait usage de cet outil et il justifiera alors du recours à d’autres techniques de remplacement. Clients, fournisseurs, banques, avocats, assurances sont des tiers habituellement concernés par ces demandes. Elles peuvent également viser les sociétés de crédit bail, les tiers ayant des stocks en dépôt.

127

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.3. La circularisation des tiers Limites de la technique : Les limites majeures rencontrées lors de la mise en œuvre de cette technique sont liées au taux de réponse et à la qualité des réponses. Une grande attention doit être portée à la préparation des demandes tant en cible qu’en rédaction, selon l’objectif recherché.

128

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.3. La circularisation des tiers Démarche :  La circularisation s’effectue en général à la date de clôture des états de synthèse de l’entreprise ; elle peut cependant être opérée à tout moment ; dans tous les cas, la période de référence choisie doit être indiquée clairement sur la demande.  La sélection des tiers circularisés doit permettre d’avoir un niveau de réponses suffisant pour donner un caractère probant à la démarche ainsi engagée : donc un nombre de tiers et des valeurs concernées représentatives (en mouvement ou en solde).  L’auditeur doit soumettre la liste des demandes qu’il envisage d’envoyer à l’entité afin d’obtenir son accord ; en cas de désaccord, il mettra en œuvre des moyens compensatoires d’investigation (mais qui n’auront en aucun cas la même force probante) et appréciera s’il y a lieu l’incidence sur sa mission en terme de limitation. 129

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.3. La circularisation des tiers Démarche :  Les demandes peuvent être « ouvertes » (seule la nature des informations sollicitées est indiquée au tiers) ou « fermées » (la nature et le montant de la confirmation sont communiquées au tiers) ; ces dernières permettent en général d’obtenir un taux de réponse plus satisfaisant mais ne conviennent pas à tous les tiers et surtout ne permettent pas d’obtenir certaines indications qui pourraient enrichir la qualité du contrôle.  Les lettres sont établies sur le papier entête de l’entreprise, signées par un responsable habilité de l’entité et sont expédiées par l’auditeur (une enveloppe timbrée destinée à la réponse à l’auditeur étant incluse à l’envoi).  Les réponses font l’objet d’un rapprochement avec les données de l'entité ; en cas d’insuffisance de celles-ci, et après relance, des contrôles de substitution doivent nécessairement être engagés. 130

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.3. La circularisation des tiers Démarche :  Dans le cas particulier des avocats, la demande de confirmation se caractérise de la façon suivante - identification des tiers concernés : par entretien avec la direction, par examen des comptes d'honoraires, par identification des situations conflictuelles au sein de l'entité, - nature de la demande : liste des procès et contentieux, appréciation raisonnable des évaluations attribuées aux situations.

131

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.4. La validation par rapport aux pièces justificatives Parallèlement aux autres techniques de contrôle, l’audit implique l’examen d’un volume important de documents.

 Les pièces créées à l’extérieur de l’entreprise et gardées par elle : -

les factures fournisseurs ;

-

les bons de commandes reçus des clients ;

-

la correspondance reçue des tiers ;

-

les relevés bancaires.

La force probante de ces documents est bonne si l’entreprise n’y a pas apporté de modifications.

132

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.4. La validation par rapport aux pièces justificatives  Les pièces créées par l’entreprise et qui portent la marque d’une circulation extérieure : -

les effets à recevoir acceptés ;

-

les bordereaux de remise des valeurs à la banque ;

-

les doubles des BL signés et cachetés par le client.

La force probante de ces documents peut être assimilée à celle des documents créés à l’extérieur et conservés par l’entreprise.

133

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.4. La validation par rapport aux pièces justificatives  Les pièces créées par l’entreprise et adressées à des tiers : -

les factures clients ;

-

la correspondance adressée à des tiers ;

-

les bons de commande adressés aux fournisseurs.

La force probante de ces documents est moindre : il faudra analyser si ces documents sont confirmés par des documents créés par des tiers (ex : règlements des clients)

134

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.4. La validation par rapport aux pièces justificatives  Les pièces créées et retenues par l’entreprise : -

ordres de fabrication ;

-

bons de sortie ;

-

demande d’achat.

Cette catégorie de pièces a la force probante la plus faible en raison de : -

la création de pièces, sur ordre de la direction, pour justifier des opérations fictives ;

-

la création de pièces fictives pour dissimuler des fraudes commises.

Toutefois, ces documents seront d’autant plus probants que le contrôle interne sera fiable et important : circulation du document entre plusieurs mains avec apposition d’un visa à chaque manipulation ou vérification. 135

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.4. La validation par rapport aux pièces justificatives Le recours aux sondages : Sauf cas exceptionnels, le commissaire aux comptes ne peut examiner l'ensemble des documents justificatifs et des écritures comptables. Il sélectionne l'échantillon sur lequel il va appliquer ses procédés de vérification, selon la technique de sondage la mieux adaptée aux circonstances :  Sondage orienté (prélèvements au hasard basés sur le jugement professionnel) Ou  Echantillonnage statistique.

136

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.5. Les recoupements internes Plus il y’aura de sources d’informations différentes, meilleure sera la véracité d’un élément. En effet, l’auditeur pourra être satisfait lorsque l’authenticité d’une opération sera confirmée grâce au rapprochement de chiffres ou de faits provenant de sources différentes.

Exemples de recoupements internes : - Rapprochement entre amortissements et provisions au bilan et dotations et reprises au compte de résultat. - Rapprochement des charges de personnel au compte de résultat d’une part avec les journaux de la paie, les déclarations à la CNSS et les déclarations à l’IGR, d’autre part. - Rapprochement entre le chiffre d’affaires commercial et le chiffre d’affaires comptabilisé. - Rapprochement entre le chiffre d’affaires déclaré à la TVA et le C.A. comptabilisé. 137

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.6. L’appréciation des évaluations Pour certains postes il suffit à l’auditeur d’en vérifier l’existence, sans pour autant que leur expression en unités monétaires ne pose problèmes : caisse, banque…



Pour d’autres postes par contre, le contrôle de l’existence se double d’une appréciation des évaluations. 

Exemples : - Cas des stocks : une fois le contrôle des quantités effectué, il convient d’apprécier tant les principes d’évaluation retenus par l’entreprise que leur application pratique. -Cas

des immobilisations : vérification du respect de la valorisation des immobilisations, à l’entrée et à la clôture. Cas des créances : accorder un intérêt particulier à la conversion des créances libellées en monnaies étrangère et aux créances nécessitant une dépréciation. -

138

6. Obtention des éléments probants 6.1.2.7. La lettre d’affirmation La lettre d’affirmation est un document qui récapitule et complète, à la fin des travaux, certaines déclarations importantes ayant une incidence sur les projets de conclusions de l’auditeur. Elle porte sur les états de synthèse examinés et sur des éléments spécifiques pour lesquels le l’auditeur ne peut obtenir d'éléments suffisamment probants ; une telle lettre permet également de rappeler aux dirigeants sociaux leur responsabilité dans la préparation des états de synthèse et dans l'information communiquée aux commissaires aux comptes. Attention : la lettre d’affirmation ne doit pas se substituer au rapport général.

139

6. Obtention des éléments probants 6.1.3. Les programmes de travail  L'exécution du programme de contrôle des comptes doit permettre au commissaire aux comptes de réunir des éléments probants suffisants pour s'assurer que les dispositions légales et réglementaires auxquelles est soumise l'entreprise sont bien respectées.

140

6. Obtention des éléments probants 6.1.3. Les programmes de travail  L'examen d'ensemble des états de synthèse a pour objet de vérifier que le bilan, le compte de produits et charges, l'état des soldes de gestion, le tableau de financement et l'état des informations complémentaires : - sont cohérents, compte tenu de la connaissance générale de l'entreprise, de son secteur d'activité et du contexte économique, - concordent avec les données de la comptabilité, - sont présentés selon les principes comptables et la réglementation en vigueur, - tiennent compte des événements postérieurs à la date de clôture.

141

6. Obtention des éléments probants 6.1.3.1 Audit des comptes clients Programme de travail indicatif : -

Revue analytique

-

Circularisation des clients

-

Procédures alternatives - Règlement subséquent ; - Examen des pièces justificatives ; - Test sur le cut-off

-

Examen de la provision pour dépréciation

- Validation des

écarts de conversion 142

6. Obtention des éléments probants 6.1.3.1 Audit des comptes de stocks Programme de travail indicatif : -

Revue analytique

- Assistance à

l’inventaire physique

- Vérification de

la valorisation des stocks

- Vérification de

la provision pour dépréciation

143

6. Obtention des éléments probants 6.2. Les événements postérieurs à la clôture



Généralités



Traitement comptable



Incidence sur les travaux de l’auditeur

144

6. Obtention des éléments probants 6.2.1. Généralités -

Fondement : principe de spécialisation des exercices.

-

Définition : un événement postérieur à la clôture est un événement intervenu au cours de l’exercice qui n’est connu qu’entre la date de clôture de l’exercice et celle de l’établissement des comptes.

-

Types :  Événements ayant un lien direct et prépondérant avec l’exercice clos : événements qui viennent confirmer ou infirmer une situation qui avait pris naissance avant la clôture et qui fournissent ainsi des informations complémentaires sur l’évaluation des actifs et passifs de l’entreprise à la clôture de l’exercice.  Événements n’ayant pas de lien direct et prépondérant avec l’exercice clos : événements qui résultent de situations qui ont pris naissance après la date de clôture mais avant la date d’arrêté des comptes.

145

6. Obtention des éléments probants 6.2.2. Traitement comptable 

Événements ayant un lien direct et prépondérant avec l’exercice clos : l’événements doit être rattaché à l’exercice :  Si l’incidence financière est mesurable, les comptes doivent être ajustés ;  Si l’incidence financière n’est pas mesurable, les comptes de l’exercice clos ne sont pas ajustés mais une information est données dans l’ETIC ;  Si l’événement est susceptible de remettre en cause la continuité d’exploitation il convient de le mentionner dans l’ETIC.



Événements n’ayant pas un lien direct et prépondérant avec l’exercice clos : l’événement ne doit pas être rattaché à l’exercice :  Les comptes ne doivent pas être modifiés car les charges découlant de l’événements ne trouvent pas leur origine dans l’exercice clos ;  Une information dans l’ETIC est obligatoire si l’événement remet en cause la continuité d’exploitation.  Il est souhaitable d’en faire mention dans l’ETIC si l’événement est nécessaire à la lecture des états de synthèse 146

6. Obtention des éléments probants 6.2.3. Incidence sur les travaux de l’auditeur Norme Dans le cadre de ses vérifications le commissaire aux comptes met en œuvre les vérifications nécessaires, afin d’identifier les événements intervenus postérieurement à la date de clôture de l’exercice et pouvant avoir une incidence significative sur les états de synthèse ou le patrimoine de la société. Ces vérifications sont effectuées jusqu’à une date aussi rapprochée que possible de celle de son rapport. Lorsque de tels événements ont été identifiés, le commissaire aux comptes s’assure qu’ils ont reçu un traitement conforme aux principes comptables et que l’information en a été donnée dans les documents destinés aux associés. Il informe de leur incidence éventuelle dans son rapport général.

147

6. Obtention des éléments probants Recherche systématique

Date de clôture Lien direct et prépondérant

Arrêté des comptes

Le CAC a l'obligation d'informer les dirigeants et les inviter à modifier les comptes et l’ETIC.

Simple connaissance

Établissement du rapport

Le CAC a l'obligation d'informer les dirigeants et les inviter à modifier les comptes et/ou l’ETIC et/ou le rapport de gestion. La modification des comptes annuels implique la tenue d'une nouvelle réunion du Conseil d'administration pour approuver les documents modifiés.

Pas de lien direct et prépondérant

Le CAC a l'obligation d'informer les dirigeants et les inviter à : Mentionner dans le rapport de gestion + souhaitable dans l’ETIC -

Inviter les dirigeants à informer de l’événement au niveau du rapport de gestion. Sinon le CAC donnera un complément d’information dans son rapport.

Mentionner obligatoirement dans le RG et l’ETIC, si remise en cause de la continuité d’exploitation. -

148

Tenue AGO

Le CAC en informe les dirigeants et suggère de modifier les comptes ou à défaut un complément d’information dans le RG si les délais ne le permettent pas. Sinon, il rédige une communication qui sera lue dans l’AGO. Le CAC informe les dirigeants sociaux des événements intervenus qui devraient faire l'objet d'une information lors de l'assemblée.

6. Obtention des éléments probants
Cas d’application :

Le Directeur Financier de la société ALPHA vous informe de sa préoccupation par certains événements importants survenus entre le 31 décembre le la date de réunion du conseil prévue pour le 15 avril N+1.

149

6. Obtention des éléments probants
Cas d’application :

Événement 1 : La Société a été informée, le 15 février N+1 que l’ex-Directeur Commercial M. ZOUBIR, licencié en décembre N, vient d’intenter une action en justice contre la Société ALPHA. L’avocat de la Société estime que cette dernière sera très probablement condamnée à verser à son ex-Directeur Commercial des indemnités de l’ordre de DH 600.000.

150

6. Obtention des éléments probants
Cas d’application :

Événement 2 : En juillet N-1, la Société ALPHA s’est portée caution d’une entreprise de la même branche avec laquelle un rapprochement était envisagé, pour une somme de 500.000 DH. En février N+1, à la suite d’un dépôt de bilan de cette entreprise, la Société ALPHA s’est vu réclamer une somme de 400.000 DH au titre de la garantie qu’elle avait donnée.

151

6. Obtention des éléments probants
Correction de l’étude de cas :

Les services comptables de la société ALPHA ont établi, en date du 31 décembre,les comptes annuels relatifs à l’exercice N. Le conseil d’administration qui doit se réunir le 15 avril N+1 a pour ordre du jour « arrêté des comptes de l’exercice N ».

Cependant le chef comptable M. EL GARCH est préoccupé par certains événements importants survenus entre le 31 décembre le la date de réunion du conseil prévue au 15 avril.

152

6. Obtention des éléments probants
Correction de l’étude de cas :

Événement 1 : La société ALPHA a fait appel a une société d’expertise immobilière pour évaluer un ensemble immobilier situé sur un territoire étranger. Le rapport de la société d’expertise qui n’est parvenu que le 25 janvier N+1, fait apparaître une évaluation inférieure à la valeur comptable du bien dans les comptes au 31.12.N.

153

6. Obtention des éléments probants
Correction de l’étude de cas : Événement 2 : M. EL GARCH a été informé, le 25 mars N+1 que la société BETA vient de déposer son bilan. Cette société était l’un des principaux fournisseurs de ALPHA en matière première rare. La recherche d’une nouvelle filière d’approvisionnement va entraîner d’importantes difficultés et retard dans la production.

154

6. Obtention des éléments probants
Correction de l’étude de cas : Événement 3 : ALPHA détient une importante participation dans une société algérienne. Les états financiers en provenance de cette filiale viennent de parvenir durant le mois de février. Ils font apparaître un ralentissement sensible dans l’activité de cette société : ralentissement qui se traduit par une importante baisse du résultat pour l’exercice clos. Cette baisse entraîne une remise en cause significative des perspectives de rentabilité de la filiale.

155

6. Obtention des éléments probants
Correction de l’étude de cas : Événement 4 : Un matériel d’exploitation a été acquis dans les derniers jours de l’exercice N. Certains éléments relatifs aux frais accessoires d’achat (transport et montage) n’étant pas connus exactement à la clôture de l’exercice, les services comptables ont procédé à une évaluation. Durant le mois de janvier N+1, les documents relatifs aux frais accessoires sont parvenus à l’entreprise permettant ainsi la détermination exacte du coût d’acquisition du matériel.

156

6. Obtention des éléments probants 6.3. Travaux de fin de mission :  Synthèse des travaux ;  Contrôle des états de synthèse ;  Revue des événements postérieurs à la clôture ;  Note de synthèse.

157

6. Obtention des éléments probants 6.3.1. Synthèse des travaux : Cette étape vise à s'assurer que le plan de mission (et ses adaptations) a été mené à terme ; elle est, à ce titre, de la seule compétence du signataire.

Il est d'usage de matérialiser ainsi la conduite de finalisation de la mission : - revue et visa par le chef de mission des travaux effectués et des conclusions intermédiaires émises, - examen des points soulevés et des solutions apportées, - synthèse des redressements et reclassements suggérés (acceptés ou non), - examen des points en suspens s'il en reste et de leur impact sur l'opinion, - éventuellement, formalisation sur la base d'un questionnaire d'aide à la revue des remarques suggérées par le déroulement de la mission.

158

6. Obtention des éléments probants 6.3.2. Contrôle des états de synthèse : La revue ainsi effectuée permet à l'auditeur d'apprécier l'ensemble de l'information fournie par les états financiers : bilan, compte de résultat et ETIC, par un nouvel examen analytique final (après prise en compte des corrections suggérées) et lecture attentive de l'ETIC.

L'ETIC est en particulier, un document important en ce qu'il doit éclairer le lecteur des comptes sur les principes et méthodes appliqués et apporter des informations sur les faits majeurs de la période et le contenu de certains postes, voire communiquer des informations sur des termes non comptabilisés (ainsi des engagements hors bilan).

159

6. Obtention des éléments probants 6.3.3. Note de synthèse : La note de synthèse est le pendant du plan de mission. Elle récapitule la démarche d'audit et les termes justifiant l'opinion émise ; on retrouve généralement dans ce document, les paragraphes suivants : - rappel des données caractéristiques de l'entité, de son activité, - rappel des données caractéristiques de l'exercice et notamment les faits et chiffres marquants, - rappel de la stratégie d'audit (dont les risques identifiés) et des seuils de signification retenus, - rappel des contrôles menés, - résumé des reclassements et redressements sollicités (acceptés ou non par l'entité), - mention des incertitudes éventuelles, des changements de méthodes, des événements postérieurs à la clôture significatifs, - état des communications faites ou à faire, - teneur de l'opinion.

160

SOMMAIRE

7.

Continuité d’exploitation & vérifications spécifiques 7.1. Risque de non continuité d’exploitation 7.2. Vérifications spécifiques

161

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques

Vérifications Audit Audit spécifiques (certification) contractuel

Opérations spéciales

162

Événements Survenus dans la Sté (Ex: alerte)

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques
Démarche générale de l’audit : Planification des travaux Acceptation du mandat Orientation et planification

Examen du contrôle interne Vérifications spécifiques Obtention des éléments probants Vérifications spécifiques Utilisation des travaux d'autres professionnels

Conclusions et rapports

Vérifications spécifiques

Vérifications et informations spécifiques

Rédaction du rapport

163

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.1.

Risque de non continuité d’exploitation

7.1.1. CAC & prévention des difficultés d’E/Ses : articles 546 et 547 du code de commerce Article 546/Loi 15-95 Le commissaire aux comptes, s’il en existe ou tout associé dans la société informe le chef de l’entreprise des faits de nature à compromettre la continuité de l’exploitation et ce, dans un délai de 8 jours de la découverte des faits et par lettre recommandée avec accusé de réception, l’invitant à redresser la situation. Faute d’exécution par le chef d’entreprise dans un délai de 15 jours de la réception ou s’il n’arrive pas personnellement ou après délibération du conseil d’administration ou du conseil de surveillance, selon le cas, à un résultat positif, il est tenu de faire délibérer la prochaine assemblée générale pour statuer, sur rapport du commissaire aux comptes, à ce sujet.

164

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.1.

Risque de non continuité d’exploitation

7.1.1. CAC & prévention des difficultés d’E/Ses : articles 546 et 547 du code de commerce Article 547/Loi 15-95 Faute d’une délibération de l’assemblée générale à ce sujet ou s’il a été constaté que malgré les décisions prises par cette assemblée, la continuité de l’exploitation demeure compromise, le président du tribunal en est informé par le commissaire aux comptes ou par le chef d’entreprise.

165

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.1.

Risque de non continuité d’exploitation

7.1.2. Appréciation des difficultés de l’entreprise Pas de critère absolu pour apprécier si la situation de l’entreprise est définitivement compromise - -> c’est l’accumulation de critères défavorables et leur combinaison qui permet au CAC fonder son jugement.  Critères fondés sur la situation financière situation financière déséquilibrée, Rechercher de sources de financement onéreuses, Crédit fournisseurs inférieur par rapport aux normes, Déconfiture d’un débiteur important...

 Critères fondés sur l’exploitation -

Sous activité notable et continue, Perte de marchés importants, Pertes de licences ou de brevets...

 Une fois les critères défavorables identifiés et leur importance évaluée, il convient de s’assurer qu’il n’existe pas d’éléments qui viendraient en atténuer la portée, notamment : Entrée de nouveaux associés, Cession d’actifs hors exploitation, Possibilité de réduire les frais de structure.

166

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.1.

Risque de non continuité d’exploitation

7.1.3. Conséquences de la difficulté sur la certification :  Vigilance quant au choix des principes comptables

 Traitement de la continuité d’exploitation eeee Continuité d’expl. assurée

Accorder une attention particulière : - Changement des méthodes et règles comptables ; Utilisation des comptes de charges différées ou à étaler.

Continuité d’expl. incertaine

Continuité d’expl. Non assurée

L’entreprise est en difficulté maisn’a le CAC Lorsque la continuité Le CAC pas puconsidère obtenir une assurance de que les mesures prises suffisante permettentsur à l’entreprise de l’exploitation la capacité de l’entreprise à est poursuivre son activité. poursuivre son activité. définitivement compromise, les états de synthèse devraient être établis en - Le CAC s’assure que les concernant lesliquidatives. valeurs Leinformations CAC formule une réserve ou refuse les doutes qui pèsent sur la comptes continuitéend'exploitation sont fonction de l’incidence possible correctement décrites dans del’ETIC cette incertitude sur les comptes. - Le CAC formule une opinion sans réserve enSinon, ajoutant le CAC formule une un paragraphe d'observation soulignant le problème réservede ou refuse les continuité d'exploitation en faisant référence àcomptes. l’ETIC qui présente les éléments évoqués

167

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques
Correction de l’étude de cas : La Société Anonyme TIDERM, installée au Maroc depuis 1967, est spécialisée dans la production et la commercialisation d’emballage non récupérables pour les sociétés opérant dans l’industrie chimique. TIDERM est filiale d’un Groupe Saoudien dont l’organigramme se présente de la manière suivante : Société Mère K.T.W.A.

Implantation Zone de vente Capacité de P° Marché Importation Exportation

Filiale 1 KT EURO

Filiale 2 TIDERM

Filiale 3 TWA LATINO

Suisse Amérique latine 45% 35% Non Oui : vers Europe/Amérique du nord

Maroc Europe 30% 35% Oui : depuis suisse

Canada Amérique du nord 25% 30% Oui : depuis suisse

Non

Non

168

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques
Correction de l’étude de cas : Le 15 Janvier N-3, la Commission Européenne en collaboration avec les instances gouvernementales des pays de l’Amérique du Nord a décidé d’interdire progressivement la commercialisation de tous les produits fabriqués à base de la molécule « DN4 » jugée nocive pour l’environnement.

La principale matière première utilisée par TIDERM pour la fabrication de ses emballage contient le « DN4 ». Les indicateurs clés de la Société sur la période [N-4 ; N] se présentent comme suit : (Montants en MDH)

N-4 Chiffre d' affaires Résultat d' exploitation Trésorerie/Endettement

N-3 115 34,5 12

N-2 102 30,6 3

N-1 86 25,8 -10,6

169

N 63 -10 -20

48 -21,2 -41,3

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques
Correction de l’étude de cas : A la clôture de l’exercice N-1, la management de la Société a difficilement convaincu le CAC que la continuité d’exploitation était assurée et que l’année N allait enregistrer un renversement de tendance qui allait se concrétiser par une amélioration notable du chiffre d’affaires et la réalisation d’un bénéfice.

A la lumière des résultats de l’exercice N, quelle est l’attitude que devrait adopter le CAC sachant que le conseil d’administration a arrêté les comptes de l’exercice N, le 23 février N+1, en maintenant le principe de continuité d’exploitation ?

170

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques
Correction de l’étude de cas : Le 15 mars N+1, la CAC est invité à assister à une réunion en présence du DG de TIDERM et du Président du Groupe K.T.W.A. Durant la réunion, le Président du Groupe porte à la connaissance du DG et du CAC les dernières résolutions prises par le Conseil d’Administration de K.T.W.A. qui se résument comme suit : - la fermeture des sites de la suisse et du canada ; - la concentration des efforts du groupe sur le marché de l’Amérique latine ; - le maintien du site du Maroc comme unique unité de production pour répondre à la demande de l’Amérique latine ; - Augmentation de la capacité de production de l’unité marocaine pour lui permettre de répondre à la demande sud américaine, notamment par le virement d’un montant de 50 Million USD et la récupération d’une partie de installations du site de la suisse. Une copie du PV du Conseil d’administration de K.T.W.A. est remise au CAC avec copie de l’ordre de virement des fonds. Selon vous quelle est l’attitude que devrait adopter le CAC ? 171

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2. Vérifications spécifiques : Les obligations de contrôles et d’informations spécifiques prévues par la loi sont : - Conventions réglementées (Art 58,59, 61 et 97) ; - Actions de garantie (Art 47 et 85) ; - Égalité entre actionnaires (Art 166 alinéa 2) ; - Rapport de gestion (Art 166 alinéa 1) ; - Documents adressés aux actionnaires (Art 166 alinéa 1) ; - Acquisition d’une filiale, prise de participation et de contrôle (Art 172).

172

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.1. Conventions réglementées : Typologie Conventions interdites

Définies à l’article 62 de la loi 17/95 : Il est interdit aux administrateurs autres que les personnes morales de : - contracter des emprunts auprès de la société ; - de se faire consentir par elle un découvert, en compte courant ou autrement ; - se faire cautionner ou avaliser par elle leurs engagements envers les tiers.

Conventions réglementées

Définies à l’articles 56 de la loi 17/95 : - convention intervenant entre une société anonyme et l'un de ses administrateurs ou directeurs généraux ; - conventions auxquelles un administrateur ou directeur général est indirectement intéressé ou dans lesquelles il traite avec la société par personne interposée ; -conventions intervenant entre une société anonyme et une entreprise, si l'un des administrateurs ou directeurs généraux de la société est propriétaire, associé indéfiniment responsable, gérant, administrateur ou directeur général de l'entreprise ou membre de son directoire ou de son conseil de surveillance.  Conventions ne portant pas sur des opérations courantes ou non conclues dans des conditions normales. 173

Conventions libres

Conventions conclues entre les personnes citées à l’article 56 mais portant sur des opérations courantes et conclues à des conditions normales. - Opérations courantes : qui entrent dans le cadre de l’activité sociale ou opérations habituelles et répétitives ; - Conditions normales : même conditions que celles pratiquées habituellement. L’appréciation se fait par référence aux données économiques (prix, délais de règlement, clause d’exclusivité).

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.1. Conventions réglementées : Implication CAC Conventions interdites

Conventions réglementées

Conventions libres  Vérifications à effectuer :

 Vérifications à effectuer :

 Vérifications à effectuer :

Le CAC n’a pas à procéder à des recherches systématiques, pour découvrir les conventions interdites. Cependant, il doit être vigilant lors de ses contrôles habituels.

- Le CAC a une mission d’information, et non Rien à faire. d’avis, sur l’utilité et le bien-fondé des  Conséquences sur la mission : conventions ; Rien à faire. - une attention lors des contrôles habituels ;

 Conséquences sur la mission :

- la recherche des informations sur le contenu des conventions dont il a eu connaissance ;

- Préférable de circulariser le président du C.A. Informer le conseil d’administration (par écrit) et les  Conséquences sur la mission : actionnaires (rapport général). Présenter à l’AG un rapport spécial sur les conventions réglementées.

174

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.2. Actions de garantie : Vérifications à effectuer

Les administrateurs ou les membres du conseil de surveillance sont ils propriétaires d’actions de garantie dont le nombre est inférieur à dix et supérieur au nombre d’actions minimum nécessaire pour assister à l’assemblée générale ordinaire ?

Les administrateurs ou membres du conseil de surveillance sont ils propriétaires du nombre d’actions requis par les statuts en cours de mandat ?

Conséquences sur la mission d’audit

En cas d’irrégularité, le CAC en informe le conseil d’administration ou le conseil du surveillance pour procéder aux régularisations qui s’imposent ;

Le CAC en fait mention dans son rapport général.

Les actions de garantie sont elles nominatives et inaliénables ? Cette inaliénabilité est elle mentionnée sur le registre des transferts de la société ?

175

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.3. Égalité entre actionnaires : Vérifications à effectuer

Le CAC a pour mission de s’assurer : - qu’il n’existe pas entre les actionnaires de cas de rupture de l’égalité interdits par la loi ;

Conséquences sur la mission d’audit

Le CAC fait mention des irrégularités relevées dans son rapport général.

- que les cas de rupture autorisés par la loi respectent les dispositions prévues par les textes.

176

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.3. Égalité entre actionnaires :

La rupture illicite de l’égalité entre actionnaires peut se présenter, le plus fréquemment, dans les cas suivants : - avantages particuliers dont peuvent bénéficier certains des actionnaires et irrégularités des conditions dans lesquelles ils ont été accordés ; - suppression illicite des droits de vote et d’accès aux assemblées d’actionnaires ; - répartition des dividendes non conforme aux dispositions statutaires ; - inégalités des droits pour les porteurs, dans chaque catégorie d’actions ; - violation des disposition statutaires relatives au droit d’agrément portant sur des cessions d’actions à un tiers (Art 253).

177

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.4. Rapport de gestion : Vérifications à effectuer

Le CAC s’assure que le conseil d’administration a établi un rapport de gestion ;

Conséquences sur la mission d’audit

Le CAC fait mention des irrégularités relevées dans son rapport général.

Le CAC s’assure que le rapport de gestion comprend toutes les informations prévues par la loi : - Les opérations réalisées ; - Les difficultés rencontrées ; - Les résultats obtenus ; - La formation du résultat distribuable ; - La proposition d’affectation dudit résultat ; - La situation financière de la société ; - Les perspectives d’avenir ; - …..etc.

Le CAC vérifie que les informations chiffrées, d’ordre comptable et financier concordent avec les états de synthèse.

178

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.5. Documents adressés aux actionnaires : Vérifications à effectuer

Le CAC s’assure (lettre d’affirmation par exemple) qu’il a été destinataire des documents adressés aux actionnaires ;

Conséquences sur la mission d’audit

Le CAC fait mention des irrégularités relevées dans son rapport général.

Le CAC vérifie la concordance avec les états de synthèse de l’ensemble des informations d’ordre comptable et financier figurant dans les documents adressés aux actionnaires.

179

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques 7.2.6. Acquisition d’une filiale, prise de participation et de contrôle : Vérifications à effectuer

Le CAC s’assure que le rapport de gestion donne l’information sur toute acquisition de filiale, prise de participation ou de contrôle.

Conséquences sur la mission d’audit

Le CAC doit faire mention dans son rapport de toute acquisition de filiale, prise de participation ou de contrôle.

Si le rapport de gestion donne, conformément à la loi, une information complète, le commissaire aux comptes peut s’y référer pour éviter la répétition d’une information détaillée dans son rapport.

180

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques
Correction de l’étude de cas : La Société ALPHA S.A. est une Société spécialisée dans la production et la commercialisation des réfrigérateurs de la marque STARIBER. La Société adopte une politique de prix fixes accompagnée d’une fourchette de remises :

- Ventes aux particuliers

:

0 à 5% ;

- Ventes aux grossistes

:

5% à 15% ;

- Ventes aux grandes surfaces et magasins spécialisés

:

15% à 25%

Durant l’exercice N, le président du conseil d’administration de la Société ALPHA vous informe de la conclusion des conventions suivantes : - Convention 1 : La Société ALPHA a signé un contrat d’exclusivité de vente dans la région du Nord du Maroc avec la Société BETA (dont l’actionnaire principal est administrateur de ALPHA) moyennant une remise de 33% sur le prix avec la réalisation d’un CA trimestriel minimum de KDH 250 ; - Convention 2 : La Société ALPHA vend à une société GAMA (dont l’associé unique est la femme du président du CA) spécialisée dans la vente des équipements électroménagers moyennant l’application d’une remise de 25%.

181

7. Continuité d’exploitation et vérifications spécifiques
Correction de l’étude de cas : La Société ALPHA S.A. est une Société spécialisée dans la production et la commercialisation des réfrigérateurs de la marque STARIBER. La Société adopte une politique de prix fixes accompagnée d’une fourchette de remises :

- Ventes aux particuliers

:

0 à 5% ;

- Ventes aux grossistes

:

5% à 15% ;

- Ventes aux grandes surfaces et magasins spécialisés

:

15% à 25%

Durant l’exercice N, le président du conseil d’administration de la Société ALPHA vous informe de la conclusion des conventions suivantes : - Convention 1 : La Société ALPHA a signé un contrat d’exclusivité de vente dans la région du Nord du Maroc avec la Société BETA (dont l’actionnaire principal est administrateur de ALPHA) moyennant une remise de 33% sur le prix avec la réalisation d’un CA trimestriel minimum de KDH 250 ; - Convention 2 : La Société ALPHA vend à une société GAMA (dont l’associé unique est la femme du président du CA) spécialisée dans la vente des équipements électroménagers moyennant l’application d’une remise de 25%.

182

SOMMAIRE

8.

Rapports d’audit & interventions connexes 8.1. Rapport général 8.2. Rapport spécial - conventions réglementées 8.3. Rapports spéciaux - interventions connexes

183

SOMMAIRE 8.1. Rapport général 8.1.1 Forme, destinataires, datation & signature 8.1.2 Etendue de la mission 8.1.3 Opinion 8.1.4 Observations du CAC 8.1.5 Continuité d’exploitation 8.1.6 Irrégularités, exactitudes & fiscalité

184

8. Rapports d’audit & interventions connexes
Démarche générale de l’audit : Planification des travaux Acceptation du mandat Orientation et planification

Examen du contrôle interne Vérifications spécifiques Obtention des éléments probants Vérifications spécifiques Utilisation des travaux d'autres professionnels

Conclusions et rapports

Vérifications spécifiques

Vérifications et informations spécifiques

Rédaction du rapport

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.1.1. Rapport général : forme Le rapport du commissaire aux comptes est nécessairement écrit. Il doit en outre être lu lors de l’assemblée Générale des associés et l’approbation de son contenu par les associés doit être requise par les résolutions de ladite assemblée. Son contenu doit être clair et concis. Il doit faire ressortir en substance : 

l’étendue des travaux,



les éventuelles limitations à sa mission,



les réserves éventuelles,



l’opinion finale,

les informations prévues par la loi ou celles jugées utiles d’être portées à la connaissance des associés ou des tiers.



186

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.1.2. Rapport général : destinataires Le rapport général et le rapport spécial du commissaire aux comptes doivent être libellés à l’intention des associés qui l’ont mandaté.

187

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.1.3. Rapport général : datation  La date portée sur le rapport engage la responsabilité du commissaire aux comptes pour ce qui concerne les événements post-clôture.  La date du rapport doit être celle de la fin des travaux de vérification dans la société. Cependant, le commissaire aux comptes doit s’assurer avant émission que les états de synthèse annuels arrêtés par le conseil d'administration ne comportent pas de changement. Il doit par ailleurs respecter le délai minimum de 15 jours avant la date de la réunion de l'assemblée générale pour remettre son rapport.  De même, la responsabilité de l'auditeur étant d'exprimer une opinion sur les états de synthèse tels qu'ils ont été établis et présentés par la direction, la date du rapport d'audit ne doit pas être antérieure à la date de signature ou d'approbation des états de synthèse par la direction. 188

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.1.4. Rapport général : signature en cas d’un seul CAC  La signature de l'auditeur est donnée en son nom personnel lorsqu’il exerce comme personne physique, et en son nom personnel et au nom du cabinet d'audit (les deux), lorsqu’il exerce au sein d’une société d’audit membre de l’Ordre des Expert-Comptable.

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.1.4. Rapport général : signature en cas de pluralité de CAC  Si plusieurs commissaires aux comptes sont en fonction, ils procèdent à leurs investigations réciproques, mais, établissent un rapport commun signé par tous les commissaires aux comptes.  En cas de désaccord entre les commissaires aux comptes, le rapport indique les différentes opinions exprimées. Pour couvrir son éventuelle responsabilité, chaque commissaire aux comptes est en droit d'exiger que son opinion lui soit attribuée nommément.  Dans tous les cas, chacun des commissaires aux comptes doit signer le «rapport commun».

190

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2. Rapport général : étendue de la mission  Le rapport doit identifier la nature et l’origine du mandat, les états de synthèse ou autres documents concernés, l’exercice ou période couverte, le rôle du commissaire aux comptes et sa responsabilité, ainsi que la responsabilité des organes de gestion de la société concernée.  Il expose dans un paragraphe distinct qu’il a procédé à une mission d’audit selon les normes de la Profession, et, explique que l’objet d’une telle mission est de procéder à des sondages et des vérifications permettant d’obtenir une assurance raisonnable que les états de synthèse ne comportent pas d’anomalie significative eu égard à l’importance des états de synthèse pris dans leur ensemble. Il affirme que son audit constitue une base raisonnable lui permettant d’émettre son opinion.  Lorsque, pour une raison ou une autre, le commissaire aux comptes n’a pas pu mettre en œuvre toutes les diligences requises, il doit en faire état dans son rapport et émettre, le cas échéant, les réserves y afférentes. 191

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3. Rapport général : opinion  Dans son rapport général, le commissaire aux comptes doit obligatoirement donner son avis sur l’image fidèle des états de synthèse. Il dit si les états de synthèse donnent une image fidèle de la situation financière, du patrimoine, du résultat des opérations et des flux de trésorerie de l’exercice conformément aux principes comptables admis au Maroc.  En cas de réserves, le commissaire aux comptes en expose dans son rapport le contenu et les conséquences financières ou incertitudes sur le résultat et la situation financière de la société.  Lorsque les circonstances le nécessitent et après avoir exposé les motifs, il annonce que les états de synthèse ne donnent pas l’image fidèle. Dans le cas où les limitations à l’étendue de ses travaux ou les incertitudes liées à certaines situations ne permettraient pas au commissaire aux comptes d’avoir un avis, il l’expose clairement et annonce qu’il ne peut émettre d’avis. Les associés décideront alors de ce qui doit être fait. 192

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.1. Rapport général : opinion sans réserves Une opinion sans réserve doit être exprimée lorsque l'auditeur estime que les états de synthèse donnent une image fidèle dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable identifié. Une opinion sans réserve signifie également implicitement que tout changement dans les principes comptables ou dans leur application, et leur incidence, ont été correctement évalués et mentionnés dans l’ETIC.

193

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.2. Rapport général : opinion avec réserves Une opinion avec réserve doit être exprimée lorsque l'auditeur estime ne pas pouvoir donner une opinion sans réserve, et que cette réserve, portant sur un désaccord avec la direction ou une limitation de l'étendue des travaux d'audit, n'est pas d'une importance telle ou ne concerne pas un nombre important de rubriques, qu'elle entraînerait une opinion défavorable. 

Une opinion avec réserve est également exprimée lorsqu’une ou plusieurs incertitudes affectant les comptes annuels dont la résolution dépend d'événements futurs mais dont l'incidence est insuffisante pour refuser de certifier. 

194

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.2. Rapport général : opinion avec réserves Une réserve peut être de trois natures : 

Désaccord ;



Limitation ;



Incertitude.

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.2. Rapport général : opinion avec réserves Quelle que soit la nature de la réserve, le CAC devra préciser clairement dans son rapport la nature des erreurs, limitations ou incertitudes qui l'ont conduit à formuler des réserves. Désaccord : l'incidence de la réserve devra, dans la mesure du possible, être chiffrée. Les indications chiffrées doivent préciser l'incidence sur le poste des comptes annuels concernés, sur le résultat de l'exercice et sur la situation nette de clôture (si l'erreur l'affecte, sur le bilan d'ouverture) ; 

Limitation ou incertitude : il sera nécessaire de préciser les montants figurant dans les comptes annuels qui pourraient être affectés par la limitation des contrôles ou par une incertitude. 

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.3. Rapport général : opinion avec refus Cas de figurent pouvant conduire à un refus de certification : le CAC a constaté des erreurs, anomalies ou irrégularités dans l'application des règles et principes comptables qui sont suffisamment importantes pour affecter la validité d'ensemble des comptes annuels ; 

le CAC n'a pas pu mettre en œuvre les diligences qu'il avait estimées nécessaires et les limitations imposées par les dirigeants ou les circonstances sont telles qu'il ne lui est pas possible de se former une opinion sur l'ensemble des comptes annuels ; 

le CAC a constaté des incertitudes graves et multiples affectant les comptes annuels dont la résolution dépend d'événements futurs et dont l'importance estimée est telle qu'il ne lui est pas possible de se faire une opinion sur l'ensemble des comptes annuels. 

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.3. Rapport général : opinion avec refus Un refus de certification peut être sous forme de : Une impossibilité d'exprimer une opinion lorsque la conséquence possible d'une restriction de l'étendue des travaux d'audit est si importante ou concerne un nombre important de rubriques que l'auditeur n'est pas parvenu à obtenir d'éléments probants suffisants et adéquats pour pouvoir se prononcer sur les états de synthèse ; 

Une opinion défavorable lorsque le désaccord est si important ou concerne un nombre important de rubriques que l'auditeur estime qu'une réserve ne suffirait pas à qualifier la nature incomplète ou trompeuse des états de synthèse.



198

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.4. Rapport général : observation du CAC Le rapport du commissaire aux comptes peut dans certains cas intégrer un paragraphe d’observation pour mettre en lumière un élément affectant les états financiers et qui fait l’objet d’une note annexe explicative plus détaillée. L’ajout de ce paragraphe n’a aucune incidence sur l’opinion de l’auditeur. 

 Ce paragraphe est inséré lorsque le commissaire aux comptes veut mettre en évidence une incertitude (liée à la continuité de l’exploitation ou non) dont l’issue dépend d’événements futurs et qui est susceptible d’avoir une incidence sur les états financiers. Une incertitude est une question dont l’issue dépend d’actions ou d’événements futurs qui échappent au contrôle direct de l’entité, mais qui peut avoir une incidence sur les états financiers.

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.4. Rapport général : observation du CAC Exemple d’observation après l’opinion : « Sans remettre en cause l’opinion sans réserve exprimée ci-dessus, nous estimons utile d’attirer l’attention sur la note X des états de synthèse. La société est actuellement défenderesse dans un procès pour détournements de certains droits de brevets et fait l’objet d’une demande en paiement de redevances et de dommages et intérêts. Il est actuellement impossible d’anticiper l’issue de cette affaire et de ce fait aucune provision pour risque concernant ce procès n’a été constituée dans les états de synthèse ».

200

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.5. Rapport général : continuité d’exploitation  Le commissaire aux comptes s'assure que les comptes annuels ont été établis dans le respect de la convention comptable de base de continuité de l'exploitation.  Lorsque des incertitudes pèsent sur la continuité de l'exploitation, ou lorsque la continuité de l'exploitation est définitivement compromise, le commissaire aux comptes examine si la traduction comptable de ces situations est conforme aux principes comptables; il apprécie, selon le cas, les conséquences à tirer dans son rapport général.  La convention comptable de base de continuité de l'exploitation est affirmée par la loi comptable.

201

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.6. Rapport général : irrégularités, inexactitudes et aspects fiscaux  irrégularités et inexactitudes : Le commissaire aux comptes signale à l'assemblée générale les irrégularités ou inexactitudes dès lors :  qu'elles sont relatives à l'objet direct de sa mission ; il en est ainsi des irrégularités liées au non respect des lois et décrets sur les sociétés commerciales et des irrégularités liées aux lois et textes réglementaires de base régissant les autres entités,  des irrégularités liées à d'autres lois et textes réglementaires dès lors qu'elles peuvent avoir une incidence sur les comptes annuels.  et qu’elles présentent un caractère significatif

202

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.6. Rapport général : irrégularités, inexactitudes et aspects fiscaux  irrégularités pour infractions fiscales : Le commissaire aux comptes ne peut pas se désintéresser des incidences de la législation fiscale sur les comptes annuels. Cependant, l'objectif de sa mission ne peut se confondre avec celui des vérifications fiscales. Le commissaire aux comptes n'a donc pas à signaler en tant que telles, dans son rapport, les irrégularités ou infractions de nature fiscale dont il a pu avoir connaissance, sauf si, elles sont en même temps constitutives d'une irrégularité au regard du droit ou des principes comptables ou peuvent avoir des conséquences sur les comptes jugées significatives par le commissaire aux comptes.

203

SOMMAIRE

8.2. Rapport spécial - conventions réglementées 8.2.1

Vérifications spécifiques

8.2.2

Rapport spécial

204

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.1. Vérifications spécifiques : Rappel Conventions interdites

Conventions réglementées

Conventions libres  Vérifications à effectuer :

 Vérifications à effectuer :

 Vérifications à effectuer :

Le CAC n’a pas à procéder à des recherches systématiques, pour découvrir les conventions interdites. Cependant, il doit être vigilant lors de ses contrôles habituels.

- Le CAC a une mission d’information, et non Rien à faire. d’avis, sur l’utilité et le bien-fondé des  Conséquences sur la mission : conventions ; Rien à faire. - une attention lors des contrôles habituels ;

 Conséquences sur la mission :

- la recherche des informations sur le contenu des conventions dont il a eu connaissance ;

- Préférable de circulariser le président du C.A. Informer le conseil d’administration (par écrit) et les  Conséquences sur la mission : actionnaires (rapport général). Présenter à l’AG un rapport spécial sur les conventions réglementées.

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.2. Rapport spécial : l’obligation Le commissaire aux comptes, en application de la loi, présente sur les conventions réglementées un rapport spécial, destiné à informer les actionnaires ou les associés appelés à les approuver.

206

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.2. Rapport spécial : l’obligation Le rapport spécial est constitué par un document spécifique distinct du rapport général.  Il porte sur les conventions dont le commissaire aux comptes a été avisé ou dont il a eu connaissance à l'occasion de ses contrôles.  Si le volume des conventions le nécessite, le commissaire aux comptes peut porter en annexe l'analyse desdites conventions, mais cette annexe fait partie intégrante et indivisible du rapport.

207

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.2. Rapport spécial : l’obligation En l'absence de convention, le commissaire aux comptes présente un rapport dans lequel il exprime qu’il n’a eu connaissance d’aucune convention réglementée.

208

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.2. Rapport spécial : objectif recherché La procédure des conventions réglementées répond à une double nécessité : Assurer la transparence des opérations sociales effectuées directement ou indirectement avec les personnes dirigeantes de la société de manière à faire respecter le principe de l'égalité entre actionnaires, en informant ces derniers, et notamment les minoritaires, de certaines opérations conclues entre la société et les dirigeants ou toute autre personne, dès lors que les dirigeants y sont même indirectement intéressés.  Prévenir les éventuels abus des dirigeants qui, de par leur position dans la société, peuvent conclure des opérations dans leur intérêt personnel, étant précisé que l'application stricte de la procédure n'exclut pas la commission de délits.

209

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.2. Rapport spécial : objectif recherché Dans son rapport spécial, le commissaire aux comptes ne doit en aucun cas donner une opinion personnelle sur l'opportunité des conventions, ce qui aurait pour effet de substituer son jugement à celui des actionnaires qui restent seuls maîtres de leur appréciation et peuvent naturellement demander aux dirigeants des informations complémentaires.

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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.2. Rapport spécial : contenu Le commissaire aux comptes doit fournir dans son rapport spécial toutes les indications nécessaires, soit : 

l'énumération des conventions soumises à l'approbation de l'assemblée générale ;

le nom des administrateurs ou directeurs généraux intéressés ou des membres du directoire ou du conseil de surveillance selon le cas ; 



la nature et l'objet desdites conventions ;

les modalités essentielles de ces conventions, notamment l'indication des prix ou tarifs pratiqués, des ristournes et commissions consenties, des délais de paiement accordés, des intérêts stipulés, des sûretés conférées et, le cas échéant, toutes autres indications permettant aux actionnaires d'apprécier l'intérêt qui s'attachait à la conclusion des conventions; 

l'importance des fournitures livrées ou prestations de services fournies ainsi que le montant des sommes versées ou reçues au cours de l'exercice en exécution des conventions visées.



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8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.2.2. Rapport spécial : contenu  Pour les conventions conclues au cours d'exercices antérieurs, le commissaire se limite au rappel de leur existence et peut réduire ses indications.  Si le conseil d'administration a estimé que certaines conventions ne relevaient pas des conventions réglementées et par conséquent n'étaient pas soumises à la procédure d'autorisation préalable et si le commissaire aux comptes en juge autrement, il mentionnera cette position du conseil dans son rapport spécial dans le chapitre qui répond aux prescriptions.

212

SOMMAIRE

8.3. Rapports spéciaux – interventions connexes 8.3.1

Interventions connexes

8.3.2

Rapports spéciaux

213

1. Généralités 8.3.1. Interventions connexes :

Vérifications Audit Audit spécifiques (certification) contractuel

Opérations spéciales

214

Événements Survenus dans la Sté (Ex: alerte)

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.1. Interventions connexes Les interventions connexes à la mission générale du CAC se feront à l’occasion de : -

Augmentation de capital par compensation avec des créances ; Suppression du droit préférentiel de souscription ; Émission d’obligations convertibles en actions ; Réduction de capital ; Transformation de la société ; Émission de certificats d’investissements ; Création d’actions à dividende prioritaire ; Convocation de l’assemblée générale en cas de carence des organes sociaux ; Attestations et visas particuliers ; Certification du bilan et chiffre d’affaires semestriel.

215

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.2. Rapports spéciaux Les interventions connexes à la mission générale du CAC qui donnent lieu à émission de rapports sont : -

Augmentation de capital par compensation avec des créances ; Suppression du droit préférentiel de souscription ; Émission d’obligations convertibles en actions ; Réduction de capital ; Transformation de la société ; Émission de certificats d’investissements ; Création d’actions à dividende prioritaire ; Certification du bilan et chiffre d’affaires semestriel.

216

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.2. Rapports spéciaux : augmentation de capital par compensation des créances :  Le CAC certifie l’exactitude de l’arrêté de compte établi par le conseil d’administration ou le directoire en vue d’une augmentation de capital libéré par compensation de créances ;  Il vérifie que les créances enregistrées sont liquides et exigibles (circularisation éventuelle) ;  Le commissaire aux comptes établit un rapport de certification de l’exactitude de l’arrêté de compte. Le rapport est établi et daté du dernier jour des contrôles.  Si la date des contrôles et l’établissement du certificat ne correspond pas à celle de l’arrêté de compte, le commissaire aux comptes doit s’assurer qu’entre les deux dates considérées aucune opération n’est intervenue susceptible d’altérer la nature des créances en cause.

217

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.2. Rapports spéciaux : modèle de rapport Certification pure et simple En ma qualité de commissaire aux comptes de la société X... et en exécution de la mission prévue à l’article 199 de la loi 17/95, je vous présente mon rapport sur l’arrêté de compte établi au ... tel qu’il est annexé aux pages... à ...ci-après. J’ai procédé au contrôle de cet arrêté de compte en effectuant les diligences que j’ai estimées nécessaires selon les normes de la profession. Je certifie l’exactitude de l’arrêté de compte établi par le conseil d’administration (ou de directoire) et qui s’élève à ...

218

8. Rapports d’audit & interventions connexes 8.3.2. Rapports spéciaux : modèle de rapport Refus de certification En ma qualité de commissaire aux comptes de la société X... et en exécution de la mission prévue à l’article, 199 de la loi 17/95, je vous présente mon rapport sur l’arrêté de compte établi au ... tel qu’il est annexé aux pages ... à ...ci-après. Premier cas (désaccord) J’ai procédé au contrôle de cet arrêté de compte en effectuant les diligences que j’ai estimées nécessaires selon les normes de la profession. Au cours de mes contrôles, j’ai fait les constatations suivantes qui s’opposent à la certification. (Description des constatations) Pour les motifs précisés ci-dessus, je suis d’avis que l’arrêté de compte établi par le conseil d’administration (ou le directoire) et qui s’élève à .... n’est pas exact. 219

8. Rapports d’audit & interventions connexes 3.2. Rapports spéciaux : modèle de rapport Refus de certification En ma qualité de commissaire aux comptes de la société X... et en exécution de la mission prévue à l’article, 199 de la loi 17/95, je vous présente mon rapport sur l’arrêté de compte établi au ... tel qu’il est annexé aux pages ... à ...ci-après. Deuxième cas (impossibilité) En raison des délais insuffisants dont j’ai disposé, il ne m’a pas été possible d’effectuer les diligences que j’ai estimées nécessaires selon les normes de la profession. Pour les motifs ci-dessus précisés, je ne suis pas en mesure de certifier l’exactitude de l’arrêté de compte établi par le conseil d’administration (ou le directoire) qui s’élève à ..

220

8. Rapports d’audit & interventions connexes 3.2. Rapports spéciaux : modèle de rapport Certification avec mention d’événements intervenus entre la date d’arrêté de compte et la date du certificat En ma qualité de commissaire aux comptes de la société X... et en exécution de la mission prévue à l’article 199 de la loi 17/95, je vous présente mon rapport sur l’arrêté de compte établi au ... tel qu’il est annexé aux pages .. à...ci après. J’ai procédé au contrôle de cet arrêté de compte en effectuant les diligences que j’ai estimées nécessaires selon les normes de la profession. Je certifie l’exactitude de l’arrêté de compte établi par le conseil d’administration (ou le directoire) qui s’élève à ... Toutefois, j’ai constaté que depuis la date de cet arrêté de compte, les événements suivants sont intervenus ... (les préciser). En conséquence, je considère que l’augmentation de capital selon les modalités envisagées ne peut pas être réalisée. 221