Toute La Fonction Contrôle de Gestion [PDF]

Zitiervorschau

TOUTEL AFONCTION

Contrôle de gestion

Laurent Cappelletti Philippe Baron Gérard Desmaison François-Xavier Ribiollet

I

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d’enseignement supérieur, provoquant une baisse brutale des achats de livres et de d’enseignement supérieur, provoquant une revues, au point que la possibilité même pour baisse brutale des de achats livres et de les auteurs créerdedes œuvres revues, au point que nouvelles et la depossibilité les faire même éditer pour corles auteurs créer des œuvres rectement est de aujourd’hui menacée. nouvelles et de lesdonc faire que éditertoute corNous rappelons rectement est aujourd’hui reproduction, partielle oumenacée. totale, Nous donc que toute de la rappelons présente publication est reproduction, ou totale, interdite sans partielle autorisation de de la présente est de son publication éditeur ou du I’auteur, interdite sans d’exploitation autorisation du de Centre français son 20, éditeur du droit deI’auteur, copie de (CFC, rueoudes Centre français du 75006d’exploitation Paris). Grands-Augustins, droit de copie (CFC, 20, rue des Grands-Augustins, 75006 Paris).

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Le Code de la propriété intellectuelle n’autorisant, aux termes de l’article L. 122-5, 2° et 3° a), d’une part, que les « copies ou reproductions strictement Le Code àde la propriété intellectuelle aux termes collective de l’article réservées l’usage privé du copiste et nonn’autorisant, destinées à une utilisation » L. 122-5, et que 3° a), part, les « copies ou dans reproductions strictement et, d’autre 2° part, lesd’une analyses et que les courtes citations un but d’exemple et réservées à l’usage du copiste ou et non destinées àintégrale une utilisation collective d’illustration, « touteprivé représentation reproduction ou partielle faite» et, d’autre part, que lesdeanalyses lesde courtes citations dans but d’exemple sans le consentement I’auteuretou ses ayants droit ouunayants cause estet d’illustration, toute représentation ou reproduction intégrale ou partielle faite illicite » (art. L.«122-4). sans représentation le consentement I’auteur oupar dequelque ses ayants droitque ou ce ayants cause est Cette ou de reproduction, procédé soit, constitueillicite » (art. 122-4). sanctionnée par les articles L. 335-2 et suivants du rait donc une L.contrefaçon Cette de représentation reproduction, par quelque procédé que ce soit, constitueCode la propriété ou intellectuelle. rait donc une contrefaçon sanctionnée par les articles L. 335-2 et suivants du Code de la propriété intellectuelle.

Table des matières Préface

XIII

Introduction

1

Partie 1 Savoirs Chapitre 1

Définition et missions du contrôle de gestion

5

c L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise des performances

6 L’audit, photographie d’une situation de gestion à une date donnée 7 Le contrôle : mode d’influence continue des comportements pour réaliser la stratégie 9 Les acteurs clés du contrôle de gestion 11 Les acteurs clés du contrôle interne 12

c Le déplacement des missions du contrôle de gestion du pilotage vers la gouvernance Les liens entre contrôle et gouvernance Les coûts d’agence

Chapitre 2

15 15 16

Les évolutions récentes du contrôle de gestion 19 c Vers un contrôle de gestion durable Le contrôle de gestion de la performance durable Le plus « facile » à contrôler : la performance économique et financière Le contrôle de gestion de la performance sociale Le « chantier » du contrôle de gestion de la performance environnementale III

20 21 23 25 25

c Le contrôle de gestion au cœur du phénomène de normalisation internationale Définition de la tétranormalisation

Chapitre 3

Contrôle de gestion et maîtrise des risques c La maîtrise des risques Comment identifier les risques ? Comment organiser la maîtrise des risques ?

26 27

29 30 30 39

c Le contrôleur de gestion, un des acteurs de la maîtrise des risques 43 Les atouts du contrôleur de gestion Les apports du contrôleur de gestion à la conception du système de contrôle des risques Les apports du contrôleur de gestion au niveau de l’exécution du dispositif

43 44 45

Partie 2 Savoir-faire Chapitre 4

Reporting de gestion et tableaux de bord c Reporting de gestion Définition et objectifs L’élaboration du reporting de gestion Les facteurs clés du succès Le rôle du contrôleur de gestion

c Tableau de bord Définition et objectifs L’élaboration du tableau de bord Le tableau de bord prospectif

Chapitre 5

Élaboration d’un processus budgétaire c Plan stratégique Définition et objectifs Organisation du processus

IV

51 52 52 53 57 58 60 60 61 66

75 76 76 76

Modèles financiers et indicateurs clés Suivi du plan stratégique

c Budget annuel Définition et objectifs Organisation du processus Modèles financiers et indicateurs clés Suivi du budget annuel

c Prévision

Chapitre 6

103 103 104 105 106 106

Le contrôle de gestion commercial

109

Management du vendeur Mesure des résultats financiers Mesure de l’efficacité du système de commissions

c Mesure de la performance produit

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90 90 91 100 102

Définition et objectifs Organisation du processus Modèles financiers et indicateurs clés Suivi de la prévision et des plans d’actions Rolling Forecast ou « prévision glissante »

c Mesure de la performance vendeur

Segmentation du portefeuille produit Mesure des résultats financiers Mesure de la performance du lancement d’un nouveau produit

c Mesure de la performance du compte client Segmentation des comptes clients Mesure des résultats financiers Analyse de la valeur totale apportée au client

Chapitre 7

86 89

Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles c Les approches des coûts Une vision simple et basique Des visions de la création de valeur

V

110 110 113 118 120 121 121 125 126 126 127 131

135 136 137 139

c Les catégories de coûts Les coûts bilanciels Les coûts opérationnels ou par fonction

c Comment maîtriser les coûts ? L’apport de la comptabilité analytique Coûts fixes et coûts variables Coûts directs et coûts indirects La méthode des coûts complets Le direct costing La méthode ABC D’autres méthodes de maîtrise des coûts

Chapitre 8

152 152 154 156 157 159 160 162

Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

167

c Les procédures du contrôle de gestion socio-économique

168

Un contrôle de gestion durable conciliant l’économique et le social La spirale progressive du contrôle de gestion socio-économique

c Cas d’application du contrôle de gestion socio-économique Une meilleure pédagogie des coûts Une répartition plus motivante et équitable de la valeur créée Les apports d’un pilotage socio-économique de la performance

Chapitre 9

144 144 147

Le contrôle de gestion et les méthodes de management c Les méthodes de management Les méthodes au service du management De nombreuses méthodes de management

c Évolution des méthodes de management Management 1.0 : la productivité Management 2.0 : la qualité Management 3.0 : l’agilité

168 170 176 177 179 181

185 186 186 187 188 188 188 189

c L’adaptation du contrôle de gestion aux méthodes de management

190 VI

L’adaptation des outils de gestion à l’entreprise La mise en place d’outils d’autres méthodes de management

c Les méthodes de réduction des coûts Le cost killing L’analyse de la valeur Le down sizing

c Les méthodes de gestion de projets Évolution vers l’agilité

c La gestion des processus

200

c Le Lean Management

201 202 203 204 204 205 206

c Le Six Sigma Les principes de Six Sigma Le processus DMAIC Une structure dédiée

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194 194 195 195 196 198

Les « 5 P » ou les « 5 Pourquoi ? » La roue de Deming ou DPCA Le Kaizen Le « 5 S » La VSM (Value Stream Mapping) Le management visuel

Chapitre 10

190 192

208 209 209 210

c Le management socio-économique

211

c Le Balanced Scorecard

213

Gérer le changement

217

c La contradiction du changement pour un contrôleur de gestion

218

c Le contrôleur de gestion, gardien du changement

219 219 224

La continuité des méthodes et des résultats Le pilotage des résultats

c Le contrôleur de gestion comme agent du changement Pourquoi être un agent du changement ? Comment aborder le changement dans votre organisation ? Comment piloter le changement dans l’organisation ?

VII

233 233 234 235

Chapitre 11

Contrôle de gestion social

245

c L’évaluation de la performance et de sa récompense

246 La mesure objective des performances 246 L’évaluation des compétences 247 Les contraintes d’efficience et d’éthique du système d’incitations 249

c La conception et la mise en œuvre d’un système d’incitations Le package de rémunérations incitatives Les principes d’un système d’incitations efficace, efficient, équitable et éthique Les outils supports d’un système d’incitations

Chapitre 12

Le système d’information du contrôleur de gestion

250 251 253 258

261

c Les différentes solutions à disposition des contrôleurs de gestion 262 À part Excel ? La cartographie applicative des outils du contrôleur de gestion

c L’apport des nouvelles technologies De quoi s’agit-il ? Quels avantages pour les contrôleurs de gestion ? … mais encore beaucoup de freins ? De nouvelles architectures techniques ? En conclusion : une révolution pour le contrôleur de gestion ?

c Bien choisir sa solution de BI Un choix stratégique Tenir compte du patrimoine applicatif existant Bien identifier les besoins Tenir compte des évolutions technologiques Quelle forme doit prendre l’expression des besoins

262 263 277 278 279 280 280 281 282 282 283 283 285 286

c La mise en œuvre d’un outil de BI : un long chemin semé d’embuches Développer ou adapter ses outils décisionnels doit se concevoir avant tout comme un projet … des remises en cause pouvant être fondamentales La démarche type d’un projet BI : les conditions de succès VIII

289 289 289 291

Chapitre 13

Contrôle de gestion de l’immatériel et des fonctions supports

295

c Le contrôle de gestion des immatériels

296

c Cas d’application du contrôle de gestion des immatériels

298 298

Le cas d’un site de production d’un groupe industriel Le cas de la rentabilité d’un plan de réduction de l’absentéisme dans une entreprise de transport

300

c La cartographie du capital humain grâce à l’outil grille de compétences

302

c L’approche des comportements professionnels par le contrôle de gestion

306

Partie 3 Savoir-être Chapitre 14

Le contrôleur de gestion Business Partner

309

c Qu’est-ce qu’un Business Partner ?

310 La nécessité de faire évoluer la fonction de contrôleur de gestion 310 Les fonctions d’un contrôleur de gestion Business Partner 311

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c Quels sont les acteurs concernés ? Avec qui travaille le contrôleur de gestion ? L’interlocuteur privilégié : le directeur général Le rôle de Business Partner avec les directeurs opérationnels Le rôle de Business Partner avec le directeur financier

313 313 313 315 316

c Les différentes manières d’exercer la fonction de Business Partner L’analyse stratégique Le budget et l’allocation des moyens et des ressources Les résultats économiques et leurs analyses La conception des plans d’action

c Les limites du rôle de Business Partner Ne pas se substituer aux décideurs IX

317 317 318 319 319 321 321

Être factuel Savoir dire non Comment être un bon Business Partner

Chapitre 15

Éthique et contrôle de gestion

321 322 322

325

c Pourquoi l’éthique est-elle une problématique du contrôleur de gestion ? Du « contrôle de gestion subi » au « contrôle de gestion désiré » par les opérationnels Objectivité et subjectivité du contrôleur de gestion

c Quelques cas vécus de problématiques éthiques Premier cas Deuxième cas Troisième cas D’autres exemples

c Comment détecter un problème éthique ? Éthique ou pas éthique ? Conscience d’un problème éthique

c Comment aborder des problématiques d’éthique ? La solitude du contrôleur de gestion Des références écrites Partager ! Mais avec qui ? Quelques outils

c La solution est en vous Aide à la décision Solutions aux cas proposés

Chapitre 16

Contrôler à distance et dans les organisations complexes

326 326 326 329 329 330 331 332 333 333 334 336 336 337 339 343 346 347 347

351

c Les causes de la montée de la complexité dans les entreprises

352

L’évolution de l’environnement social et économique favorise la complexité Le monde est redevenu plat Plus ça va et plus ça va vite

352 353 353

X

La vie en entreprise n’est pas toujours rose Le cloud management

c La multiplication des liens hiérarchiques Problématique pour un contrôleur de gestion Qualités demandées à un contrôleur de gestion Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion

c La dispersion géographique Problématique pour un contrôleur de gestion Qualités demandées à un contrôleur de gestion Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion

c La standardisation et la sophistication des outils de gestion Problématique pour un contrôleur de gestion Qualités demandées à un contrôleur de gestion Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion

c La gestion de l’incertitude Problématique pour un contrôleur de gestion Comment gérer l’incertitude ? Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion

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c Concilier vie professionnelle et vie privée

Chapitre 17

354 354 355 355 356 357 357 358 358 359 359 360 360 361 361 362 362 367

Problématique Évolution Comment concilier vie professionnelle et vie privée ?

369 369 370 371

Les carrières dans les métiers du contrôle

377

c Les métiers du contrôle de gestion et les évolutions de carrière Les différentes fonctions dans l’entreprise Les parcours et carrières possibles

c Réussir sa carrière en contrôle de gestion Les fondamentaux

c Animation d’une équipe de contrôle de gestion Recruter son équipe Gérer son équipe Comment gérer à distance ?

XI

378 378 381 390 390 396 396 397 402

Chapitre 18

Faire accepter le contrôle de gestion et gérer les opposants c Les parties prenantes du contrôleur de gestion Les principales parties prenantes Identifier les parties prenantes Organiser la relation avec ses parties prenantes Gérer les relations avec les parties prenantes

c Les opposants au contrôle de gestion Quelle est la stratégie développée par les anti-contrôles de gestion et comment y répondre ?

c Une réponse globale : l’autocontrôle de gestion Le concept d’autocontrôle de gestion Le rôle du contrôleur de gestion dans l’autocontrôle de gestion Le SIOFHIS

c Le contrôleur de gestion bien dans sa peau Votre savoir-être en entreprise Votre épanouissement personnel au travail Comment progresser : le développement personnel

405 406 406 407 408 408 409 410 414 414 415 416 418 419 421 431



Bibliographie

437



Index

439

XII

Préface La valeur ajoutée et l’intérêt de la fonction contrôle de gestion ne se discutent plus depuis longtemps. Les directions générales et comités directeurs de grandes entreprises n’imaginent plus prendre leurs décisions sans les conseils avisés et argumentés de leur contrôleur de gestion. Mais la complexité et les difficultés d’application de cette fonction font que ses apports ne rejoignent pas toujours ce qui est attendu pour éclairer les décisions et sécuriser les trajectoires de performance. Anticiper constitue l’un des premiers besoins : il s’agit de disposer de bonnes prévisions, calées sur les contenus métiers et intégrant l’éco-système au sein duquel évolue l’entreprise. S’appuyer sur des données concernant la performance, les secteurs en pointe ou en difficulté, constituées de chiffres fiables, précis, détaillés et pertinents, représente un autre impératif indispensable au pilotage des activités. Enfin, être en capacité de proposer et de challenger des actions d’amélioration continue de la performance constitue également une exigence essentielle à l’égard de la fonction contrôle de gestion. Pour combler ces attentes des dirigeants, le contrôleur de gestion doit savoir combiner et juxtaposer plusieurs compétences, d’abord d’ordre technique  : maîtriser les techniques comptables et de gestion, qui forment son cœur de métier. Il doit également être armé pour comprendre les apports des technologies de l’information et savoir en tirer le meilleur parti. Il convient aussi que le contrôleur de gestion sache s’approprier les métiers exercés dans son entreprise : comprendre les enjeux, apprécier les risques, intégrer le business XIII

model. Enfin, on attend de lui une habileté dans le comportement pour éviter les conflits humains qui pourraient résulter des analyses et des commentaires sur la gestion de tel ou tel secteur de l’entreprise. À ce titre, sa conduite doit être exemplaire et il doit privilégier l’objectivité, le factuel, le concret. Cet ouvrage est éminemment intéressant car il présente parfaitement toutes les facettes du contrôle de gestion. Toute la fonction Contrôle de gestion est le titre approprié pour faire comprendre à quel point cette fonction si cruciale est maintenant devenue complexe et que sa réussite tient principalement à cette multiplicité de compétences qu’il convient de croiser et d’optimiser. Jacques R apoport, Président-directeur général de Réseau ferré de France (RFF)

XIV

Introduction Le contrôle de gestion constitue désormais dans les entreprises et les organisations, qu’elles soient petites ou grandes, une fonction tant stratégique qu’opérationnelle. D’une part, dans la période durable de rareté des ressources que nous connaissons, plus aucune organisation, même publique, même de toute petite taille, ne peut se passer de la maîtrise de ses ressources, rôle premier du contrôle de gestion. D’autre part, la compétition intense qui caractérise aujourd’hui tous les secteurs de l’économie, oblige également les entreprises à faire du contrôle de gestion un vecteur d’innovations organisationnelles et de conseils des dirigeants et des managers pour réduire les dysfonctionnements et améliorer en permanence les performances. Ce livre explique ainsi comment la professionnalisation de la fonction contrôle de gestion va de pair avec le développement d’outils et de méthodes pour mieux mesurer et piloter les performances – ce que les anglo-saxons appellent « management accounting » – et créer de la valeur par du changement organisationnel et des idées nouvelles – ce que les anglo-saxons appellent « management control ». Les quatre auteurs de l’ouvrage, professionnels très expérimentés du contrôle de gestion, ont vécu sur le terrain cette professionnalisation de la fonction dont ils vous livrent les secrets de façon concrète, opérationnelle et simple avec de multiples exemples. Pour cela, l’ouvrage est organisé en trois parties principales – Savoir, Savoir-Faire et Savoir-Être, qui représentent les clés d’entrée vers les connaissances, méthodes et attitudes permettant la mise en œuvre moderne de la fonction contrôle de gestion. En clair, le contrôle de gestion moderne demande de la part de ses acteurs des techniques 1

adaptées reposant sur des savoirs éprouvés tout autant que des comportements appropriés pour les utiliser. À noter que le lecteur pourra parcourir l’ouvrage dans n’importe quel ordre, chaque chapitre renvoyant régulièrement à d’autres. De plus, les développements proposés dans l’ouvrage sont applicables dans tout secteur d’activité.

CC Savoir Cette partie explique et décrit l’évolution de la fonction observée depuis quelques décennies au plan des connaissances qu’elle mobilise et de ses missions. Elle permet de comprendre comment et pourquoi la fonction s’est déplacée de missions techniques aux interactions limitées avec les autres acteurs de l’entreprise vers des missions beaucoup plus riches – du contrôle au conseil – en interaction avec une multitude d’acteurs internes et externes à l’entreprise. Au final, le contrôle de gestion est devenu une fonction au service du management et de la gouvernance de l’entreprise jouant un rôle central dans la maîtrise des risques de tous ordres : financiers, sociaux, commerciaux, etc.

CC Savoir-faire Sont décrits ici les méthodes, les outils et les techniques majeurs qui font du contrôle de gestion une discipline de mesure et de pilotage des performances et de développement des performances et de création de valeur. D’un coté, le contrôle de gestion doit s’appuyer sur des techniques efficientes de calcul de coûts, de reporting, de budget, de tableaux de bord qui le conduisent à un niveau élevé d’expertise en système d’informations et en Business Intelligence ; de l’autre, il doit déployer des méthodes de gestion des conflits, de management de projets et de conduite du changement pour être créatif et créer de la valeur. Pour cela, la fonction doit savoir manipuler les informations produites par les systèmes d’informations comptables mais aussi s’en extraire pour identifier les coûts-performances cachés et les réserves d’efficacité dormantes à exploiter. Bref, l’évolution des savoir-faire proposés 2

dans cette partie montre que le contrôle de gestion devient aussi une fonction de traitement des informations qualitatives et sociales et plus seulement quantitatives et financières.

CC Savoir-être En prise désormais avec toutes les fonctions de l’entreprise, et en interaction avec de multiples acteurs, les équipes contrôle de gestion doivent acquérir des comportements et des attitudes adaptées pour réduire les résistances aux changements, l’aversion générale pour le contrôle – voire sa hantise – et stimuler les énergies de changement. Ce n’est pas simple  ! Il y a là une véritable révolution du métier de contrôle de gestion qu’explique cette partie. Aussi, celui-ci ne peut plus se contenter d’être un ensemble de techniques un peu obscures pour les non-initiés mais implique également des attitudes pertinentes et des modes de rapport à l’autre adaptés sous peine d’échouer dans ses missions. Cette partie montre en synthèse comment les acteurs de la fonction contrôle de gestion doivent aujourd’hui savoir développer des comportements porteurs de : ✓✓ Pédagogie : le contrôle de gestion doit savoir former les managers et les dirigeants à ses techniques ; ✓✓ Conseil  : il doit entretenir des relations de confiance avec les équipes pour les conseiller dans l’amélioration de leur performance et les aider aux changements ; ✓✓ Médiation : le contrôle de gestion est au centre de problématiques « socialement explosives » – les coûts, les performances… – donc il est au cœur des conflits de l’organisation. Il doit donc savoir détecter les conflits et contribuer à les réduire par des attitudes adaptées.

3

Savoirs

Chapitre 1

◆◆ Quelles sont les missions principales du contrôle de

gestion ? ◆◆ Quels sont les objectifs du contrôle de gestion ? ◆◆ Quelles sont les convergences et les spécificités du contrôle de gestion avec le contrôle organisationnel, le contrôle interne et l’audit ? ◆◆ Quelles sont les grandes caractéristiques de l’environnement normatif du contrôle de gestion ? ◆◆ En quoi le contrôle de gestion est-il un élément important de la gouvernance des entreprises et des informations transmises aux parties prenantes ?

5

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Définition et missions du contrôle de gestion

1 • Définition et missions du contrôle de gestion

L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise... Le déplacement des missions du contrôle…

CC L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise des performances Principes clés Le contrôle de gestion est une fonction essentielle pour toutes les entreprises et les organisations dont l’objectif est de s’assurer que les ressources sont utilisées avec efficacité et efficience, dans le sens de la stratégie voulue. C’est un processus permanent à la différence de l’audit, auquel il est très lié, qui est un processus ponctuel.

Pour bien définir le contrôle de gestion, il convient de le faire au regard de l’audit avec lequel il est lié. En effet, l’audit et le contrôle sont les deux piliers sur lesquels l’entreprise s’appuie pour s’assurer de la maîtrise de ses performances. L’origine de l’audit et du contrôle Le mot contrôle vient du français «  contre rolle  », qui était un document destiné à être confronté à son double original, le «  rolle  ». Contrôler c’est vérifier. Mais contrôler c’est également maîtriser, c’est-à-dire influencer les comportements et les pratiques pour rapprocher le fonctionnement constaté du fonctionnement souhaité incarné par des référentiels, des normes, des objectifs, des projets. L’origine du mot « audit » vient des verbes latins audire, qui a donné le verbe auditionner, et auscultare qui a donné le verbe écouter en langage populaire et ausculter en langage scientifique. L’audit correspond à la phase vérification du contrôle, ou autrement dit l’audit c’est le contrôle du contrôle. Donc l’audit et le contrôle sont complémentaires et difficilement séparables. Pourquoi auditer si ce n’est pour contrôler ? Comment contrôler sans auditer ?

Dans les entreprises, les fonctions audit et contrôle ont été séparées selon les principes classiques de séparation des tâches et d’indépendance qui veut que les contrôleurs ne soient pas les contrôlés. 6

L’audit, photographie d’une situation de gestion à une date donnée L’audit s’est diffusé lentement des pays industrialisés anglo-saxons vers le continent européen et la France en particulier. Ce n’est qu’en décembre 1995 que le Conseil Supérieur de l’Ordre des ExpertsComptables emploiera, pour la première fois officiellement, le terme audit dans un de ses rapports.

Savoirs

Tous, auditeurs et contrôleurs, servent pourtant en dernier ressort la gouvernance de l’entreprise pour réduire les risques, c’est-à-dire les menaces pesant sur la réalisation des objectifs fixés.

On distingue trois formes d’audit de situation, de fonctionnement et d’anticipation identifiables selon quatre critères : l’horizon temporel abordé par l’audit, les éléments du référentiel d’audit, les finalités de l’audit et le niveau hiérarchique de l’entité auditée impliqué dans le processus. On peut donner comme exemple de l’audit de situation, l’audit comptable et financier, comme exemple de l’audit de fonctionnement, l’audit de performance, et comme exemple de l’audit d’anticipation, l’audit de management. 7

Savoir-faire

L’audit est un processus ponctuel mis en œuvre pour mesurer les écarts entre une norme attendue de fonctionnement et le fonctionnement réalisé à un moment donné. Comme le contrôle, l’audit peut donc recouvrir tous les champs du management  : ressources humaines, comptabilité et finance, marketing, système d’information, stratégie… L’audit est devenu également une discipline d’enseignement et de recherche formant avec la comptabilité et le contrôle une discipline universitaire dans la section gestion (la discipline CCA  : comptabilité-contrôle-audit). C’est une démarche spécifique d’investigation et d’évaluation à partir d’un référentiel, incluant un diagnostic et conduisant éventuellement à des recommandations. Cette démarche menée de façon indépendante ou sur mandat contribue à la maîtrise d’une activité organisée.

Savoir-être

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L’audit, un processus ponctuel

1 • Définition et missions du contrôle de gestion

L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise... Le déplacement des missions du contrôle…

Tableau 1.1 ■ Typologie de l’audit Les trois formes d’audit Quatre critères

Audit de situation

Audit de fonctionnement

Audit d’anticipation

Temps observé

Passé ou présent

Du présent à l’immédiat

De l’immédiat au futur

Référentiel

Normes, règles, résultats

Budget, objectif, programme

Causes et effets des décisions

Finalités

Certification

Performance et maîtrise

Pilotage et stratégie

Niveau hiérarchique impliqué

Tactique, exécution

Gestion, stratégie

Management, gouvernement

On distingue également l’audit interne, réalisé par un salarié de l’entreprise, de l’audit externe réalisé par un professionnel non salarié de l’entreprise. L’audit interne a traditionnellement en charge l’évaluation du contrôle interne, c’est-à-dire le système mis en place par une entreprise pour maîtriser ses risques, et consiste en l’examen et l’évaluation des processus de planification, d’organisation et de pilotage, en vue d’obtenir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs. L’IIA (Institute of Internal Auditors) et sa commission chargée de concevoir et actualiser les normes d’audit appelées les ISA (International Standarts of Auditing), font vivre un corps de normes que s’engagent à respecter les institutions nationales membres. L’indépendance et l’objectivité du jugement de l’auditeur sont des problématiques centrales de l’audit interne comme externe. En tant que salarié de son objet d’audit, l’auditeur interne peut être soumis à des pressions d’ordre amical ou hiérarchique pour adapter ses résultats. De même, immergé en permanence dans l’entreprise, il peut être influencé par l’idéologie de groupes sociaux 8

Le contrôle : mode d’influence continue des comportements pour réaliser la stratégie

Savoirs

de l’entreprise et négliger des dysfonctionnements qu’un auditeur externe aurait détectés. Mais l’auditeur externe est lui aussi soumis à des perturbations qui menacent son indépendance comme des perturbations liées à des pressions financières puisque l’entreprise pour laquelle il réalise son audit est un client. La tension entre l’objectivité et la subjectivité, l’indépendance et l’influence, est donc également au cœur de l’identité de l’auditeur.

Le contrôle est inséparable du pilotage et du management. Les managers et les pilotes de projet passent une grande partie de leur temps à auto-contrôler leurs activités, elles-mêmes régulièrement contrôlées par d’autres acteurs. Le pilotage est entendu comme le fait d’observer le déroulement en cours d’une action et de le comparer avec l’action visée pour prendre à temps les décisions correctives. La qualité du pilotage dépend de la capacité du pilote à identifier les actions correctives à partir des informations dont il dispose. Le management est entendu comme le guide de l’action collective organisée et consiste en l’explication d’un écart entre le présent et le souhaitable, le choix d’un mode d’action approprié pour réduire cet écart, la mise en œuvre et le contrôle des mesures correctrices 9

Savoir-être

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Le contrôle, au sens de maîtrise, est l’ensemble des dispositifs, des mé­thodes et des outils qui orientent les actions. Pour avoir le contrôle, pour maîtriser, il faut être capable de mener à bien un processus qui, avant l’action, l’oriente, en cours d’action l’ajuste, et qui, une fois l’action faite, en évalue la performance pour en tirer les leçons utiles. Sept modes de contrôle organisationnel peuvent être identifiés : par la hiérarchie, la règle, les audits, le marché, la culture, le clan, l’éthique. Le contrôle est composé d’une partie formelle et visible matérialisée par des outils, des procédures, des normes écrites, et d’une partie informelle et cachée composée d’interrelations entre acteurs et de comportements.

Savoir-faire

Le contrôle, un processus permanent

1 • Définition et missions du contrôle de gestion

L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise... Le déplacement des missions du contrôle…

décidées. On retrouve dans un acte de management, la séquence prévoir, organiser, appliquer, contrôler, qui constitue l’architecture d’une action collective finalisée. Ce cycle de base à quatre temps constitue aussi la base du contrôle de gestion. Figure 1.1 ■ Le cycle du contrôle de gestion

Prévoir

Organiser

Contrôler

Appliquer

Dans le détail, le contrôle organisationnel se compose formellement d’une partie contrôle de gestion et d’une partie contrôle interne. Le contrôle de gestion est un ensemble de procédures qui s’incarnent dans des outils (par exemple des tableaux de bord, des reportings, des plans d’actions…), des méthodes (par exemple de calcul de coûts, de réduction des coûts, de changement…) et des dispositifs qui relient la stratégie et l’exécution de la stratégie en orientant les comportements et les pratiques des acteurs. ☞☞Voir Savoir-faire

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Figure 1.2 ■ Les procédures du contrôle de gestion Managers de l’entreprise

Méthodes

Savoirs

Outils

Dispositifs

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Les acteurs clés du contrôle de gestion Le contrôle de gestion concerne la direction, les managers et les activités de l’entreprise. Il vise ainsi à organiser l’environnement des managers. Il implique aussi les ressources humaines dans la mobilisation des hommes en vue de réaliser certains objectifs. Il voisine également avec la fonction organisation, puisqu’il touche au découpage de l’entreprise, et avec la fonction de direction générale et de ses stratégies car elle a des besoins spécifiques d’information à satisfaire. Le contrôle de gestion procède par ajustements successifs selon une démarche en boucles, consistant à faire des prévisions, à comparer ces prévisions aux réalisations, puis à prendre des mesures correctrices pour ajuster l’action aux objectifs. Le contrôle de gestion apparaît ainsi comme un processus répétitif et régulier, avec un pôle normatif – les contrôles hiérarchiques, les contrôles économiques – et un pôle constructif – la pédagogie, l’invention d’actions correc11

Savoir-être

☞☞Voir Savoir-être

Savoir-faire

Les dispositifs du contrôle de gestion sont soit numériques (logiciels spécifiques, ERP…), soit physiques (réunions, comités de pilotage, rendez-vous…). C’est au travers les dispositifs, que le contrôleur de gestion utilise un style qui doit osciller en permanence, à l’endroit des acteurs, entre une certaine rigidité (pour faire respecter les normes) et une certaine bienveillance et ouverture (pour faire œuvre de pédagogie et créer du dialogue de gestion). C’est la toute la difficulté du savoir-être du contrôleur de gestion.

1 • Définition et missions du contrôle de gestion

L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise... Le déplacement des missions du contrôle…

trices, l’apprentissage, le dialogue de gestion. Le contrôle de gestion renferme ainsi deux logiques antagonistes : une logique de régulation qui cherche à faire revenir l’organisation vers le fonctionnement souhaité et une logique d’auto-apprentissage qui par l’accumulation d’expériences engendrées par les actions correctrices force à reconsidérer le fonctionnement souhaité.

Les acteurs clés du contrôle interne Le contrôle interne est défini comme un cadre construit par la direction d’une entreprise pour exercer son pouvoir, maîtriser ses risques et préserver le patrimoine professionnel. Le contrôle interne englobe le contrôle de gestion et consiste au sens large en tout ce qui va permettre aux dirigeants de conduire efficacement leur entreprise. Le contrôle interne a trois objectifs essentiels : s’assurer que les décisions prises sont correctement appliquées, garantir un niveau minimum de qualité aux prestations effectuées ou aux produits fabriqués, déceler les anomalies de fonctionnements. Le COSO Report (Committee of Sponsoring Organizations) publié aux États-Unis en 1992 et révisé en 2004 propose un modèle du contrôle interne, dénommé cube COSO, qui constitue un référentiel mondialement répandu. Ce référentiel modélise le contrôle interne selon cinq composants : l’environnement de contrôle de l’entreprise c’est-à-dire sa philosophie et sa culture vis-à-vis des risques, le système de détection des risques, les activités de contrôle, le système d’information et de communication, le système de pilotage. Ces composants servent à optimiser les ressources, fiabiliser les informations et respecter les lois, et cela au sein de toutes les activités de l’entreprise.

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Figure 1.3 ■ Le cube COSO de contrôle interne Fiabilité des

ressources

Respect des

informations Pilotage

Communication et information Dispositif de maîtrise Cartographie des risques

lois

A c t i A v c i t t i A v é c i C t t i é v i B t é

Savoirs

Optimisation des

A

Environnement de contrôle

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L’imbrication de l’audit et du contrôle dans les organisations : le cas AIRBUS Le cas du groupe AIRBUS (ex EADS) et de sa principale filiale, Airbus Industrie, offre une bonne illustration de l’évolution des problématiques et des enjeux du contrôle dans les organisations et de son imbrication avec l’audit. En juin 2006, une information de contrôle de gestion portant sur les délais de réalisation de l’Airbus A380 remonte, semble-t-il, trop lentement vers la direction : s’agitil d’un problème d’audit, de contrôle, de système d’information, voire d’éthique  ? Puis la communication de cette information et les dysfonctionnements qu’elle annonce engendrent des effets au plan marketing (crainte des clients, annulation de commandes), au plan de la gouvernance d’entreprise (changement de direction), au plan organisationnel (restructuration), au plan financier (pénalités financières, fluctuations du cours en bourse). Des années après, aucune information fiable n’a permis d’établir les raisons du retard de l’A380. On a parlé vaguement dans la presse économique de problèmes de câblage sur le site de montage de Hambourg pour expliquer les retards qui s’élèveraient à deux ans. D’autre part,

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Savoir-être

Exemple

Savoir-faire

F Voir chapitre 3

1 • Définition et missions du contrôle de gestion

L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise... Le déplacement des missions du contrôle…

des dizaines de dirigeants et cadres supérieurs du groupe ont fait l’objet d’une enquête de l’AMF (Autorité des Marchés Financiers) pour des ventes douteuses de stock options les mois précédents la révélation des retards.

Le cas Airbus montre en quoi l’audit et le contrôle sont imbriqués dans les organisations. Airbus, comme la plupart des organisations, dispose d’équipes d’audit interne et de contrôle de gestion, mais chaque manager du groupe fait « un peu » d’audit et de contrôle, au moins sur sa zone de responsabilité. Il y a là une première difficulté de synchronisation des missions d’audit et de contrôle qui sont à la fois internes et externes, centralisées et décentralisées. Ce cas éclaire également le rôle central de l’audit et du contrôle dans la gouvernance des entreprises, c’est-à-dire le contrôle des dirigeants par les actionnaires et plus largement les relations des dirigeants avec toutes les parties prenantes  : salariés, clients, fournisseurs, collectivités publiques, banques… L’efficacité des dispositifs d’audit et de contrôle permet à l’organisation de maîtriser son activité et de s’assurer que sa stratégie et ses engagements en termes de délais, de rentabilité, de volume de production… seront tenus. Enfin, le cas Airbus souligne l’intimité des liens entre l’audit, le contrôle et l’éthique d’entreprise. L’éthique d’entreprise, que l’on peut définir au sens large comme l’ensemble des règles, des indicateurs, des normes qui, dans une organisation, permettent de distinguer le bien du mal, ou le bon du mauvais, est devenu l’alpha et l’oméga des discours managériaux avec l’avènement des concepts de développement durable et de responsabilité sociale d’entreprise (RSE). Toute la difficulté pour les entreprises réside, non pas dans la réalisation de discours éthiques et la rédaction de chartes éthiques, mais dans la conversion de cette éthique « intentionnelle » en actes. Or comment garantir que des règles éthiques, touchant par exemple à la qualité ou à l’environnement, sont bien activées dans une organisation si ce n’est par des dispositifs d’audit et de contrôle efficaces et efficients ? 14

CC Le déplacement des missions du contrôle de gestion du pilotage vers la gouvernance

Les liens entre contrôle et gouvernance La gouvernance d’entreprise concerne les relations des dirigeants avec toutes les parties prenantes (clients, fournisseurs, collectivités…) et non plus simplement avec les actionnaires. La problématique de la gouvernance est celle dite de problème d’agence. Un problème d’agence apparaît lorsqu’il y a divergence d’intérêts entre les deux parties d’un contrat, soit le principal (le mandataire, par exemple l’actionnaire) et l’agent (le mandant, par exemple le directeur général) en raison des asymétries d’information. Le mandataire est en effet en situation d’incertitude, d’imparfaite observabilité des efforts de l’agent. Cette situation impose au mandataire de mettre en place des systèmes d’obligation, d’audit et de contrôle qui ont un coût dit coût d’agence. Il s’agit des dépenses de surveillance et d’incitation, des coûts d’obligation et de dédouanement, et des coûts 15

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Depuis les années 2000, les frontières du contrôle organisationnel, et partant celles du contrôle de gestion, se sont déplacées vers la gouvernance d’entreprise, c’est-à-dire vers la satisfaction des actionnaires (shareholders) et des parties prenantes de l’organisation (stakeholders). Les rapports d’activité des grandes entreprises, comme Renault, Peugeot ou L’Oréal, l’illustrent bien, comportant tous un chapitre « gouvernance d’entreprise » avec des descriptions de leurs bonnes pratiques, de leur déontologie, de leurs systèmes de contrôle, de qualité et de conformité.

Savoir-être

Le contrôle de gestion a pris beaucoup d’ampleur dans la vie des entreprises, petites et grandes, depuis le premier choc pétrolier et les crises successives qui se sont succédées depuis (1979, 1993, 2001, 2008), qui ont rendu rares les ressources financières. En particulier il joue désormais un rôle important pour toutes les parties prenantes de l’entreprise.

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Principes clés

1 • Définition et missions du contrôle de gestion

L’audit et le contrôle, piliers de la maîtrise...

Le déplacement des missions du contrôle…

résiduels entre le résultat de l’agent et le résultat qu’aurait pu obtenir le principal en utilisant mieux l’agent (coût d’opportunité).

Les coûts d’agence Le dirigeant lorsqu’il n’est pas propriétaire, est l’agent des actionnaires. Lorsqu’il y a conflit entre les deux parties, les coûts d’agence augmentent. En effet, la mission d’évaluation des dirigeants est complexe, car le conseil d’administration doit évaluer simultanément les capacités des dirigeants et les efforts qu’ils ont fournis. Dans ce cadre, le contrôle sur les résultats est systématique mais il se heurte à la difficulté de mesurer la performance des dirigeants. Le souci d’aligner les intérêts des dirigeants sur ceux des actionnaires devrait conduire à retenir des mesures de performance fondées sur les cours boursiers mais une partie substantielle de leur évolution échappe au contrôle des dirigeants. Sans parler des innombrables sociétés qui ne sont pas cotées. Des critères de performance fondés sur la valeur de marché s’avèrent donc délicats. C’est pourquoi, la relative inefficacité des contrôles sur le cours de bourse conduit à accorder une place importante au contrôle de gestion pour fournir des informations également aux actionnaires et aux parties prenantes sur les résultats des dirigeants. Vers une normalisation du contrôle de gestion ? La nouvelle norme internationale IFRS8 d’information du marché et des investisseurs sur des données clés du contrôle de gestion, et qui s’applique aux sociétés cotées, est une preuve de cette évolution du contrôle de gestion qui connecte désormais le pilotage interne des organisations (à destination des managers et des directions) à son pilotage externe (à destination des actionnaires et des parties prenantes). Cela dit, il n’existe pas encore de norme formelle qui s’impose aux entreprises pour construire leurs procédures de contrôle de gestion. Le choix reste libre. Il existe en revanche de nombreux modèles auxquels se référer diffusés dans les pratiques, les enseignements et les ouvrages.

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Savoirs Savoir-être

Savoir-faire

Le contrôle de gestion est un ensemble cohérent de procédures visant à aider l’entreprise à réaliser sa stratégie et à maîtriser avec efficience ses ressources. Au fil du temps, le contrôle de gestion est devenu aussi un instru­ ment important de la gouvernance d’entreprise et des informations transmises aux parties prenantes.

Savoirs

Chapitre 2

◆◆ Comment le contrôle de gestion appréhende-t-il la

performance durable ? ◆◆ Quelles sont les convergences et les spécificités entre le contrôle de gestion comptable et financier, le contrôle de gestion social et le contrôle de gestion environnemental ? ◆◆ Comment les procédures du contrôle de gestion ont-elles évolué avec la mondialisation croissante et la normalisation internationale ? ◆◆ Qu’est-ce que la tétranormalisation et comment influencet-elle la fonction contrôle de gestion ?

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Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Les évolutions récentes du contrôle de gestion

2 • Les évolutions récentes du contrôle de gestion

Vers un contrôle de gestion durable Le contrôle de gestion au cœur du phénomène…

CC Vers un contrôle de gestion durable Principes clés Aujourd’hui la performance s’analyse à l’aune de trois dimensions : l’une économique et financière  ; l’autre sociale  ; la dernière environnementale, ou sociétale. Ces trois dimensions fondent la performance durable de l’entreprise que le contrôle de gestion doit savoir appréhender.

La performance durable À la fin des années 1980, le concept de valeur partenariale (stakeholder value) va apparaître comme une alternative à celui de valeur actionnariale. La conception de la performance s’élargit alors pour prendre en compte les différentes parties prenantes de l’entreprise (stakeholders). La vision partenariale défend l’idée que la création de valeur ne résulte pas seulement de l’apport de capitaux par les actionnaires, mais aussi des efforts conjugués de tous les partenaires d’une entreprise. Cette vision partenariale va être relayée par d’autres théories managériales qui vont promouvoir une performance socialement responsable et durable. Selon ces théories, la performance d’une organisation doit s’apprécier à l’aune de sa RSE ou CSR (Responsabilité Sociale de l’Entreprise ou Corporate Social Responsability). Aujourd’hui, même si les visions uniquement financières du contrôle de gestion de la performance n’ont pas disparu, loin s’en faut, c’est bien la vision durable de la performance, entendue comme la RSE, qui tend à s’imposer dans les théories, les enseignements et les organisations, y compris les services publiques, les associations ou les ONG entraînant avec elle les procédures de contrôle de gestion.

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Exemple

Savoir-faire

Pour décrire et expliquer la performance, Jacques Gounon s’appuie donc sur des critères environnementaux, boursiers et économiques. Une telle conception multidimensionnelle de la performance de la part d’un grand dirigeant représente une évolution notoire. Elle résulte aussi, sans doute, de la crise économique mondiale qui a remis en cause les modèles traditionnels de la performance, centrés sur la productivité ou la création de valeur financière. En effet, le paradoxe de la crise mondiale d’octobre 2008 est qu’elle s’est abattue sur des entreprises dont les performances financières semblaient solides  : Renault et Peugeot en France, Toyota au Japon, les banques-assurances Lehman Brothers, Dexia ou AIG en Europe et aux États-Unis. Comment donc des entreprises soi-disant très performantes en juillet 2008, comme l’attestait leur rapport annuel d’activité, ont-elles pu s’écrouler, voire faire faillite, trois mois après ? Est-ce que la crise mondiale n’est pas aussi le signe d’une crise de la performance, de sa création et de sa mesure  ? Quoi qu’il en soit, le contrôle de gestion est obligé de suivre cette évolution en adaptant ses procédures à la mesure et au pilotage de la performance durable. Si non, comment Jacques Gounon pourrait vérifier la réalisation de ses objectifs et ses partenaires le respect de ses engagements ?

Le contrôle de gestion de la performance durable La complexification de l’appréciation de la performance durable a naturellement entraîné la complexification de son contrôle de gestion. Un contrôle de gestion multidimensionnel nécessite la construction d’indicateurs pertinents sur trois dimensions – économique, sociale et environnementale – comme ceux présentés en exemple dans le tableau 2.1. Cela permet une mesure séparée des performances économiques, sociales et environnementales. En revanche, la mesure agrégée de la performance durable reste compliquée, c’est-à-dire son 21

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Jacques Gounon, le PDG d’Eurotunnel, grande entreprise spécialisée dans le transport transmanche, explique ainsi sa performance dans les médias  : «  Nous avons développé un avantage écologique sur nos concurrents en proposant, avec le train, un mode de transport non polluant. Nous allons continuer cette stratégie axée sur le développement durable qui nous réussit au plan boursier ».

Savoirs

Le cas Eurotunnel

2 • Les évolutions récentes du contrôle de gestion

Vers un contrôle de gestion durable Le contrôle de gestion au cœur du phénomène…

appréciation synthétique comme peut le proposer une mesure financière. Peut-être parce qu’une telle mesure de synthèse, qui agrègerait des données économiques, sociales et environnementales, n’est pas possible. Aussi, il faut sans doute s’habituer à mesurer et contrôler la performance durable par des discussions contradictoires autour d’indicateurs pluriels.

Tableau 2.1 ■ Exemple d’indicateurs de contrôle de gestion de la performance durable Indicateurs de contrôle de gestion

Performance économique et financière

Performance sociale

Performance environnementale et sociétale

Résultats immédiats : impacts à court terme sur les résultats

Soldes intermédiaires de gestion (chiffre d’affaires, marge, valeur ajoutée, excédent brut d’exploitation…), return on investments (ROI), cash flow (CAF), economic value added (EVA), free cash flow…

Taux d’absentéisme, taux de rotation du personnel, productivité directe, défauts de qualité, jours de grèves, procès prud’hommaux…

Procès pour nonconformité et pénalités versées : hygiène, sécurité, pollution. Actions d’associations de défense des consommateurs. Procès d’associations contre les discriminations (la HALD, le CRAN)…

Création de potentiel : impacts à plus long terme sur les résultats

Satisfaction client, nombre de prospects, indice de fidélisation des clients, ratios financiers d’investissement, ratios financiers d’exploitation, ratios financiers de trésorerie, Gearing. Risques financiers…

Résultats d’audits sociaux sur les conditions de travail, l’organisation du travail, la communication, la gestion du temps, la formation, la mise en œuvre stratégique… Risques sociaux…

Image de marque, notoriété auprès des consommateurs, attractivité auprès des jeunes diplômés… Risques environnementaux…

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La performance économique et financière se lit traditionnellement dans les indicateurs comptables et financiers de gestion, dont des exemples sont proposés dans le tableau 2.1 ci-avant. Trois remarques principales sont à faire concernant sa mesure. ✓✓ Cette mesure s’est « décomptabilisée » au fil du temps pour se « financiariser » sous l’influence de la normalisation comptable internationale IFRS. En effet, le modèle comptable traditionnel, notamment en France, reposait sur les principes de prudence et du coût historique. Donc, la valeur comptable ou patrimoniale que l’on pouvait tirer du bilan dépendait aussi d’estimations, notamment certaines dépréciations subies par les actifs. Cela n’était pas acceptable pour des financiers orthodoxes car les 23

Savoirs Savoir-faire

Le plus « facile » à contrôler : la performance économique et financière

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Les indicateurs de contrôle de gestion de la performance qu’ils soient économiques, sociaux ou environnementaux sont de deux ordres différents : ✓✓ Soit ils évaluent des actions qui ont un impact immédiat ou à court terme sur les résultats de l’entreprise : il s’agit alors d’indicateurs de résultat immédiat comme les indicateurs financiers mesurant le ROI, la CAF ou l’EVA, les indicateurs sociaux mesurant l’absentéisme et les coûts cachés qu’ils engendrent, les indicateurs sociétaux mesurant les pénalités et les amendes versées pour non respect de règlements sur l’hygiène et la sécurité. ✓✓ Soit ils évaluent des actions qui ont un impact à plus long terme sur les résultats de l’entreprise  : il s’agit alors d’indicateurs de création de potentiel comme les indicateurs économiques mesurant les ratios financiers d’exploitation, les indicateurs sociaux mesurant la qualité des conditions de travail, et les indicateurs sociétaux centrés sur l’image de marque de l’entreprise ou les risques environnementaux. Les indicateurs de création de potentiel mesurent des phénomènes et appréhendent des risques qui auront, ou pourraient avoir, un impact sur la création de valeur de l’entreprise.

2 • Les évolutions récentes du contrôle de gestion

Vers un contrôle de gestion durable Le contrôle de gestion au cœur du phénomène…

capitaux propres comptables ne donnaient pas la « vraie » valeur créée, c’est-à-dire la valeur de marché. C’est pourquoi, les normes comptables internationales IFRS reposent, sous l’influence des financiers de marché, sur le principe de juste valeur (fair value). ✓✓ La juste valeur correspond à une valeur de marché, non affectée par l’historique de l’actif ou du passif, la spécificité de l’entreprise détentrice de l’actif ou débitrice du passif, ou bien l’utilisation future de l’actif ou du passif. Sur un plan théorique, la juste valeur d’un actif correspond à sa valeur de vente sur un marché. Lorsqu’il n’existe pas de marchés, on calcule la juste valeur d’un actif selon des modèles permettant de calculer sa valeur actualisée, c’est-à-dire la somme actualisée des flux de trésorerie futurs qu’il permettrait de dégager. L’évaluation en juste valeur comporte, selon ses partisans, trois avantages principaux : une plus grande objectivité dans la mesure, la fourniture d’une meilleure information sur les performances présentes et futures et donc une plus grande pertinence, un meilleur contrôle des dirigeants par les actionnaires. Bien entendu, la juste valeur a aussi des limites comme la crise de 2008 l’a montré : son extrême volatilité, en particulier dans le cas des établissements de crédit, et les difficultés liées à sa mesure lorsqu’il n’existe pas de marchés. ✓✓ La méthode de l’Economic Value Added (EVA) pour mesurer la performance économique s’est imposée un peu partout. La méthode EVA, qui est une marque déposée par le cabinet de conseil américain Stern et Stewart, repose sur l’idée que les indicateurs de mesure du passé, en particulier la rentabilité des capitaux propres, laissent à désirer lorsqu’il s’agit d’estimer la création de valeur. L’EVA se calcule alors par différence entre le résultat opérationnel net d’impôt et le coût du capital investi. Selon cette approche, l’entreprise crée de la valeur si son EVA est positive, c’est-à-dire, en gros, si ses résultats sont supérieurs aux résultats qu’elle aurait obtenus en investissant ses capitaux autre part. L’un des apports intéressant de l’EVA est de mettre en exergue le fait 24

Savoirs

que le capital a un coût, même s’il n’est pas enregistré en comptabilité à la différence du coût de la dette (intérêts). Sur ce point, le modèle EVA, dans une optique financière orthodoxe, rappelle que pour favoriser la recherche de ressources rares telles que les capitaux, les entreprises doivent rémunérer leurs actionnaires à un taux égal à celui que ces derniers obtiendraient pour d’autres investissements. Un certain niveau de bénéfice net ou de bénéfice par action ne suffit donc pas à des actionnaires partisans de l’EVA. Encore faut-il que l’entreprise puisse couvrir le coût de la dette et le coût d’opportunité du capital.

Savoir-faire

Comme pour la mesure financière, des méthodes existent pour mesurer et contrôler la performance sociale. Le bilan social, qui s’impose en France aux entreprises de plus de 300 salariés, en est une. Cependant, une analyse se dégage, selon nous, par son opérationnalité et l’angle original qu’elle prend pour mettre en œuvre un contrôle de gestion de la performance sociale : il s’agit de l’analyse socio-économique reposant sur la théorie des coûts-performances cachés. L’analyse socio-économique propose une méthodologie de diagnostic pour mesurer la performance sociale qui a été utilisée depuis 1974 sur plusieurs centaines d’entreprises et organisations, de toute taille, telles que Brioche Pasquier, Manpower, La Poste ou des cabinets libéraux par exemple d’architectes ou de notaires. ☞☞Voir détail chapitre 8

Le « chantier » du contrôle de gestion de la performance environnementale Si les méthodes existent pour mesurer et contrôler de façon assez synthétique les performances financières et sociales, le contrôle de gestion de la performance environnementale en est encore à ses balbutiements. Au-delà d’une approche par indicateurs pertinents, comme ceux présentés dans le tableau 2.1 ci-avant, il n’y a pas encore vraiment de méthode de mesure de la performance environnemen25

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Le contrôle de gestion de la performance sociale

2 • Les évolutions récentes du contrôle de gestion

Vers un contrôle de gestion durable

Le contrôle de gestion au cœur…

tale, expérimentée et suffisamment diffusée. Les procédures d’un tel contrôle de gestion sont encore bien loin d’être modélisées voire normées. En fait, la mesure environnementale est en plein chantier et les recherches foisonnent à son sujet. Un des grands enjeux de ces recherches est notamment de répondre à la question que se pose en ces termes le monde des affaires : « Does it pay to be green? », c’està-dire « Est-ce que ça rapporte d’être écologique ? ». Aujourd’hui, même si intuitivement on sent que la performance environnementale d’une entreprise peut lui rapporter, on ne sait pas vraiment le mesurer de façon synthétique, et donc on ne peut pas encore vraiment le démontrer.

 Le contrôle de gestion au cœur du phénomène de normalisation internationale Principes clés Une autre évolution récente du contrôle de gestion est celle de son adaptation à l’inflation normative qui caractérise la mondialisation. Cette inflation normative est particulièrement sensible dans les domaines comptables, sociaux, environnementaux et commerciaux d’où son nom de « tétranormalisation ».

En raison de la mondialisation croissante et de l’appétence marquée des parties prenantes pour la maîtrise des risques, le monde des affaires – de la petite entreprise jusqu’aux grands conglomérats en passant par les administrations publiques – est touché par un bombardement intense de normes et de règlements. Ce phénomène qui oblige le contrôle de gestion à faire évoluer sans cesse ses procédures pour mesurer et piloter la mise en œuvre de ces normes inquiète les entrepreneurs tout autant que les pouvoirs publics (par exemple François Hollande a fait du « choc de simplification » un 26

élément central de la politique économique menée en France). Ce phénomène est appelé «  tétranormalisation  » (du grec tetra qui signifie « quatre »).

La «  tétranormalisation  » s’accompagne d’une croissante très forte des fonctions audit et contrôle, car chaque corps de normes demande ses auditeurs et ses contrôleurs. Il peut s’agir d’auditeurs et contrôleurs qualité par exemple pour la nouvelle norme ISO version 2000 qui a pour objet la qualité du management de l’entreprise et la qualité de service aux clients. Cette norme, fondée sur l’approche par processus, consiste à mettre en place un management permanent de la qualité des processus de l’entreprise (identification et correction permanentes des dysfonctionnements) qui implique tous les acteurs de l’entreprise : la direction de l’entreprise au travers de revues de direction et les acteurs qui jouent soit un rôle de pilotage de processus, soit de gestion d’indicateurs et de détection des dysfonctionnements. Il peut s’agir également d’auditeurs et de contrôleurs des risques par exemple pour

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Savoir-faire

La croissance du contrôle avec l’inflation normative

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Quatre grands domaines de l’environnement des entreprises font l’objet d’une normalisation internationale auxquels toutes les normes peuvent se rattacher : ✓✓ la qualité et l’environnement avec par exemple les normes ISO ; ✓✓ la comptabilité et la finance avec par exemple les normes IFRS ; ✓✓ le commerce et les échanges avec par exemple les règles de l’Organisation Mondiale du Commerce (OMC) ; ✓✓ le domaine social et administratif avec par exemple les règlements de l’Organisation Internationale du Travail (OIT). La «  Tétranormalisation  » oblige le dirigeant à respecter une multitude de normes, de règlements, de lois, de bonnes pratiques parfois contradictoires, qui rendent complexe la gouvernance de son entreprise et qui contraignent ses performances. Aux objectifs financiers et opérationnels traditionnels déclinés de la stratégie, le dirigeant doit respecter des objectifs de conformité et dont le nombre va croissant.

Savoirs

Définition de la tétranormalisation

2 • Les évolutions récentes du contrôle de gestion

Vers un contrôle de gestion durable

Le contrôle de gestion au cœur…

la Loi de Sécurité Financière (LSF) du 1er janvier 2003 qui vise à rétablir la confiance des investisseurs dans la transparence de l’information financière et qui s’inspire de la loi américaine Sarbanes-Oxley (SOX) du 30 juillet 2002. La LSF introduit de nouvelles obligations d’information des actionnaires et du marché sur les procédures de contrôle interne et leur audit mises en place dans les sociétés anonymes. Il peut s’agir enfin d’auditeurs et contrôleurs sociaux par exemple pour les bonnes pratiques de RSE c’est-à-dire, selon le Livre Vert de la Commission Européenne de juillet 2001, « l’intégration volontaire des préoccupations sociales et écologiques des entreprises à leurs activités commerciales et leurs relations avec leurs parties prenantes ».

Les évolutions récentes du contrôle de gestion sont marquées par sa nécessaire prise en compte des performances durables et son adaptation à la « tétra­ normalisation », c’est-à-dire l’inflation normative qui caractérise la mondialisation.

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Savoirs

Chapitre 3

◆◆ Qu’est-ce que l’approche par les risques ?

◆◆ Qu’est-ce que le contrôle interne, comment le définir ? ◆◆ Comment le contrôle interne assure-t-il la maîtrise des

risques de l’entreprise ? ◆◆ Comment et pourquoi le contrôleur de gestion est-il concerné par la maîtrise des risques ? ◆◆ Quel est l’impact de l’approche par les risques sur la performance de l’entreprise ?

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Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Contrôle de gestion et maîtrise des risques

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

CC La maîtrise des risques PRINCIPES CLÉS Univers incertains, retournement de tendances, rapidité des mutations, accélération des rythmes de fonctionnement, sont générateurs de risques nouveaux, plus nombreux et encore plus dévastateurs pour l’entreprise. Il convient d’organiser le contrôle pour maîtriser ces risques, les identifier, les réduire ou les éliminer.

Comment identifier les risques ? Un risque peut être défini comme « la possibilité que se produise un événement qui aura un impact sur la réalisation des objectifs. Le risque se mesure en termes de conséquences (impacts) et de probabilité »1 Il existe ainsi différentes natures de risques, classées en général selon les catégories suivantes : ✓✓ Risques stratégiques, de gouvernance et d’image ; ✓✓ Risques financiers ; ✓✓ Risques humains ; ✓✓ Risques opérationnels ; ✓✓ Risques exogènes ; ✓✓ Risques juridiques et réglementaires. Selon sa nature, il existe différentes raisons pour qu’un risque puisse survenir. L’analyse de ces causes est fondamentale si l’on souhaite mettre en place les actions de maîtrise des risques adaptées. Ces causes sont provoquées par des parties prenantes et se retrouvent au sein des processus et des activités de l’entreprise. 1. Voir le Livre Blanc DFCG/CGI intitulé La gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, approche par les risques.

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Les parties prenantes

Savoir-faire

• d’autre part, internes à l’entreprise : −−les salariés, −−les dirigeants, −−les actionnaires, −−les syndicats, −−les responsables opérationnels… Ainsi, tout acteur interne ou externe ayant un intérêt direct ou indirect à l’activité de l’entreprise susceptible d’affecter ou de se sentir affecté par une décision ou une action de cette dernière, représente une partie prenante. L’ensemble des parties prenantes constitue un écosystème. Elles doivent être connues et identifiées pour être prises en compte de manière optimale dans la démarche. Les besoins et les attentes légitimes qu’elles expriment sont identifiés dès le début de la démarche. Ainsi l’approche par les risques consistera à intégrer les parties prenantes pour bien faire émerger les risques potentiels qui pourraient se manifester au regard du non-respect de leurs besoins et attentes. Les processus et le couple « partie prenante/processus »

Si l’analyse à partir des parties prenantes est indispensable pour identifier les principaux acteurs concernés par une démarche de gestion des risques, l’identification des risques se fonde également sur l’activité même des processus. 31

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• d’une part, externes à l’entreprise : −−des clients, −−des fournisseurs, −−des partenaires, −−des États, des banquiers, −−les marchés financiers…

Savoirs

L’environnement de toute entreprise se caractérise par la présence de nombreux acteurs, aux profils divers et intérêts variés. Ces acteurs peuvent être :

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

C’est le couple partie prenante-processus qui permet l’identification des risques. Un processus représente un ensemble d’activités liées qui transforme un élément d’entrée en élément de sortie. Il est l’unité de base de l’activité d’une entreprise qui aboutit à produire et à livrer aux clients les produits et les services entrant dans le champ de l’objet social de cette dernière. Les processus sont décomposés de manière cohérente et détaillée, selon l’organisation de l’entreprise et répartis par pôle de responsabilités. Figure 3.1 ■ Structure des risques d’un processus Processus

Processus A

Risque

Causes du risque

Conséquences

Risque A.1

Facteur de risque F.1.1 Facteur de risque F.1.2

Détail des conséquences

Risque A.2

Facteur de risque F.2.1 Facteur de risque F.2.2

Détail des conséquences

Risque A.3

Facteur de risque F.3.1

Détail des conséquences

Eléments de contrôle Contrôle C.1.1.1 Contrôle C.1.1.2 Contrôle C.1.2.1 Contrôle C.1.2.2 Contrôle C.3.1.1 Contrôle C.3.1.2 Contrôle C.3.1.3

Source : Livre Blanc DFCG/CGI intitulé La gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, approche par les risques

L’analyse des risques est donc établie sur la base d’une cartographie des processus retraçant les différentes activités mises en œuvre par l’entreprise pour produire les biens et prestations destinés à ses clients. Les parties prenantes agissent à un double niveau : ✓✓ Tout d’abord, en tant que personnes ou organismes concernés par l’activité de l’entreprise. Elles possèdent des besoins et des attentes légitimes que l’entreprise essaiera de satisfaire. Ces besoins et attentes mettent en relief des risques sur les processus 32

Savoirs

qui leur sont associés. Par exemple, le risque de non-paiement ou de retard de paiement d’un client. ✓✓ Ensuite, l’action des parties prenantes impacte l’activité de l’entreprise et peut, partant, faire émerger de nouveaux risques. Pour illustration, le comportement individuel d’un salarié mal formé à l’utilisation d’un outil informatique ou un fournisseur qui remplit mal la mission qui lui a été confiée. La prise en compte des parties prenantes dans la démarche doit se faire en parfaite symbiose avec ces derniers. Le fonctionnement propre de chaque processus est porteur luimême de risques et d’aléas, qui peuvent être : ✓✓ La défaillance d’une machine ou d’un équipement technique ; ✓✓ L’absence ou la défaillance d’un salarié ; ✓✓ La difficulté technique du processus.

33

Savoir-faire

À ce couple partie prenante-processus s’ajoutent d’autres « entrants » pouvant agir sur la détermination des risques tels que : ✓✓ Le respect des objectifs stratégiques de l’entreprise  : Effective­ ment, la stratégie de l’entreprise et ses ambitions en matière de performance économique, de part de marché, de cours de bourse, de respect de l’environnement, sont de nature à influencer les modes d’organisation et d’action. À ce titre, il est donc fondamental de savoir relever les risques qui pourraient remettre en cause les objectifs stratégiques poursuivis dans ces différents domaines. ✓✓ Le respect de certaines contraintes réglementaires contraintes légales, conformité à certaines réglementations précises, en termes de sécurité des biens et des personnes ou de gestion comptable et financière par exemple, respect de contraintes liées à la profession, est également de nature à être exposé à des risques. Leur identification est également indispensable afin d’éviter de mettre l’entreprise en situation délicate. La figure 3.2 résume ces différentes problématiques.

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Les autres éléments à la base de l’identification des risques

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

Figure 3.2 ■ Conditions d’existence des risques

Objectifs stratégiques

Partie prenante : personne ou organisme susceptible d’affecter ou de se sentir lui-même affecté par une décision ou une activité de l’entreprise.

Parties prenantes

RISQUE Processus : ensemble d’activités liées qui va transformer un élément d’entrée en élément de sortie.

Processus

Contraintes réglementaires

Source : Livre Blanc DFCG/CGI intitulé La gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, approche par les risques

Les différentes catégories de risques

✓✓ Les risques stratégiques, de gouvernance et d’image répondent à l’une et/ou l’autre des caractéristiques suivantes : −−Ils sont dits “majeurs” (voire “macro”) dans le sens où ils sont de nature à remettre en cause directement la raison d’être de l’entreprise et de son image, voire son objet social et ses statuts ; −−Ils concernent la gouvernance, et plus particulièrement les modalités de la prise de décision, et les règles encadrant les délégations de pouvoirs et de signature ; −−Ils résultent de l’addition de plusieurs risques opérationnels de même nature, ce recoupement se faisant lors de la 34

35

Savoirs Savoir-faire

✓✓ Les risques financiers s’appliquent à tout ce qui peut détériorer de manière significative les résultats économiques de l’entreprise. Ils sont le plus souvent facilement perceptibles et quantifiables tel que : un dépassement de coûts, des créances non recouvrées, des emprunts inappropriés, des salaires exagérément revalorisés… Ils s’appliquent également à la qualité de l’information comptable et financière : fiabilité, niveau de détail, fraîcheur… Par ailleurs, le risque financier est celui sur lequel on communique le plus puisqu’étant directement lié aux règles de la communication financière institutionnelle. ✓✓ Le risque humain, si son existence suscite moins de questions, n’est pas aisé à délimiter car il concerne aussi bien la sécurité des hommes que l’organisation et la gestion des ressources humaines, les éventuels troubles psychologiques liés au travail, enfin la bonne gestion des compétences ; ✓✓ Les risques opérationnels concernent les causes de dysfonction­ nement d’un processus opérationnel, ayant pour conséquence de remettre en question la réalisation ou la délivrance du bien ou du service. Ils impliquent la mise sous contrôle des processus, clairement identifiés au préalable. Dans beaucoup de cas le fonctionnement d’un processus repose sur la participation de tiers externes à l’entreprise, dont la défaillance peut entraîner le dérèglement du processus. Cet aspect est également de plus en plus présent dans les fonctions de support pour lesquelles le développement de centres de services partagés, à la base imaginés pour répondre à une contrainte de coût, mais qui peuvent également fragiliser le processus concerné : traitements comptables, supports informatiques, logistique et supply chain.

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consolidation des cartographies des risques des directions métiers (par exemple : la défaillance du système informatique au niveau d’un service est un risque opérationnel  ; la défaillance simultanée du système informatique de plusieurs directions est un risque stratégique) −−Ils concernent les évolutions technologiques, les conditions techniques de production, l’innovation des nouveaux produits, la stratégie commerciale.

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

✓✓ Les risques exogènes Toute entreprise est également confrontée à des risques de nature exogènes, c’est-à-dire externes et sur lesquels ses capacités de maîtrise sont faibles. Malgré tout, il convient de s’organiser pour en limiter les effets et ce d’autant que les actions pour en réduire les risques de survenance sont peu nombreuses. Il s’agit notamment des actes de terrorisme, des dégâts d’ordre climatique, des grèves et autres types d’événements de ce genre : ✓✓ Les risques juridiques et d’ordre réglementaire, qu’ils relèvent du civil, du pénal ou bien du domaine administratif s’appliquent à tous les domaines du fonctionnement de l’entreprise : –– les contrats avec les clients ; –– les relations avec le personnel ; –– les relations avec les fournisseurs ; –– les relations avec l’administration fiscale et les organismes de sécurité sociale. L’évaluation des risques

L’évaluation des risques se traduit selon deux termes : la probabilité d’occurrence et l’impact en cas de survenance. Cette représentation permet de dégager des zones de risques, en hiérarchisant leurs conséquences. Pour évaluer ces termes, il est recommandé de se baser sur des cotations à «  dires d’experts  », c’est-à-dire selon les responsables (directeurs, management intermédiaire, agents opérationnels) des activités concernées, aidés par les animateurs de la démarche. La cartographie des risques est une photographie, en un instant t, des risques potentiels d’une entreprise. Elle se représente généralement tel que décrit dans la figure 3.3. En outre, l’évaluation suppose la mise en place d’indicateurs pouvant suivre l’évolution des risques (impact, probabilité d’occurrence). Or, si le principe est posé, arriver à visionner des indicateurs en temps réel reste encore complexe. En cas de survenance du risque, l’opérationnel est généralement celui qui déclenche l’alerte. 36

Trés forte

Figure 3.3 ■ Matrice d’expression d’un risque

Savoirs

Ainsi, il est préférable, dans un premier temps, de se fonder sur des dires d’experts pour évaluer les risques. Par exemple, pour chaque activité (direction-métier), une personne identifiée –  voire son directeur – peut proposer des éléments d’évaluation. Ces derniers s’organisent autour de deux principales variables que sont la probabilité d’occurrence du risque et son impact si celui-ci est amené à se réaliser.

Risque fort

Moyenne

Risque faible

Faible

Moyenne

Forte

Trés forte

Impact

Source : Livre Blanc DFCG/CGI intitulé La gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, approche par les risques

Les choix de traitement du risque et les modalités de contrôle

Une fois la cartographie des risques consolidée et validée, la direction responsable de la démarche, en relation étroite avec la direction générale, choisit, pour chaque risque majeur identifié, la politique de traitement qu’elle souhaite adopter. La direction générale ne s’occupera que des risques majeurs dont elle a auparavant défini le seuil, mais cela n’empêche pas que l’ensemble des risques doivent être maîtrisés  : il appartient alors aux 37

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Trés Faible

Savoir-faire

Trés Faible

Faible

Probabilité

Forte

Risque moyen

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

directions-métiers responsables, avec l’aide de la direction responsable du système de contrôle interne, de prendre toutes les actions de prévention et de protection nécessaires. Ces actions seront vérifiées par le contrôle interne, et périodiquement évaluées par des missions d’audit interne. Au cours de ses missions sur une thématique précise, l’audit interne peut ainsi rendre compte du niveau de maîtrise dans un domaine donné. Les procédés de traitement du risque peuvent se représenter schématiquement selon l’illustration de la figure 3.4. Figure 3.4 ■ Le traitement d’un risque

Accepter

Acceptation du risque : aucun traitement, aucune modification dans l’activité, l’organisation ou les procédures.

Supprimer

Suppression du risque : l’activité génératrice de risque et ses processus associés sont mis en arrêt.

Transférer

Transfert à un tiers : un assureur dans le cas d’un contrat d’assurance, un fournisseur, un délégataire, un client ou l’usager.

RISQUE

Maîtriser

Maîtrise interne du risque : mise en place d’une démarche globale de maîtrise, dont le principal outil est le contrôle interne et qui s’appuie sur un référentiel de contrôles.

Source : Livre Blanc DFCG/CGI intitulé La gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, approche par les risques

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Comment organiser la maîtrise des risques ? Dans la plupart des organisations, la maîtrise des risques est du ressort du contrôle interne et de l’audit interne. Il n’existe pas à proprement parler de structure spécifique en charge de l’approche par les risques. Toutefois, dans certaines entreprises il est possible de rencontrer un Comité des Risques. Mais dans ces cas de figure ces structures sont intimement liées à la fonction de contrôle interne. Complémentaires, approche par les risques et contrôle interne évoluent de façon parallèle et intégrée dans le même but : sécuriser les processus de l’entreprise afin de l’accompagner dans la réalisation de ses objectifs et de l’aider à tenir ses engagements. L’objectif du contrôle interne est de fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation d’objectifs dans les domaines suivants :

Savoirs

Le contrôle interne : structure fédératrice

• conformité aux lois et aux réglementations en vigueur (COSO – Committee Of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission)  ; auxquels nous pouvons ajouter la prévention et la détection des erreurs et des fraudes ainsi que la protection des ressources et du patrimoine. La gestion des risques est généralement définie comme étant une étape de la démarche globale de contrôle interne (identification et évaluation des risques). Elle concerne l’identification, l’évaluation et le choix du traitement des risques. Cette présentation est tirée du référentiel international COSO, transposée en France, pour ce qui concerne le secteur privé, par l’Autorité des Marchés Financiers (AMF). Le modèle COSO est la référence, volontaire ou obligatoire, de la mise en place du contrôle interne au sein d’une structure. Il permet d’évaluer la maturité du système de contrôle interne (SCI).

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Savoir-être

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• fiabilité des informations financières ;

Savoir-faire

• réalisation et optimisation des opérations des processus concou­ rant à la production des biens et services destinés aux clients ;

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

Élevée au rang de processus managérial, d’instrument d’aide à la décision et à la sécurisation des processus, la gestion des risques devient un outil de management. La gestion des risques et le contrôle interne se répondent : le contrôle interne se nourrit de l’identification et l’évaluation des risques, tandis que la gestion des risques ne peut être efficace sans maîtrise et procédures de contrôle. La mise en place d’un système de contrôle interne doit donc intégrer ces deux démarches complémentaires. La performance du système de contrôle interne repose essentiellement sur sa capacité à être cohérent et proportionné vis-à-vis des risques identifiés. Afin d’améliorer cette performance, il s’agit de s’assurer de la qualité de présentation et de détail de la documentation disponible aux acteurs du contrôle interne qu’ils alimentent et actualisent au fil du temps. Cette documentation concerne les procédures de contrôle permanent, les normes de sécurité, les “bonnes pratiques” à observer tout au long de la réalisation d’un processus. Une documentation disponible et actualisée participe du bon fonctionnement de la gestion des risques. Les trois niveaux du contrôle interne

Généralement l’exercice de la fonction de contrôle interne au sein d’une entreprise se réalise selon trois niveaux. Le premier niveau est celui du niveau opérationnel animé par les directions métiers en charge de la réalisation des objectifs de l’entreprise au niveau «  terrain  ». Il convient de mettre en place dans ces structures les modes de fonctionnement adaptés à la maîtrise des risques. En effet les événements créateurs des risques se situent principalement au sein des fonctions opérationnelles et de support. Le deuxième niveau concerne la fonction contrôle interne proprement dite animée par une structure interne, la plus indépendante possible des autres structures de l’entreprise. Son rôle est 40

Savoirs

de construire le dispositif de contrôle interne et de le faire vivre dans son ensemble : identifier les risques et dresser la cartographie des risques, donner les consignes ou les faire partager, actualiser en permanence les paramètres du dispositif, communiquer en permanence, etc. Enfin le niveau 3 est celui du contrôle du dispositif lui-même, assuré par la fonction d’audit interne, voire d’autres organismes d’inspection générale. Également, les commissaires aux comptes jouent un rôle essentiel dans l’évaluation du contrôle interne, outil indispensable à la certification des comptes.

Contrôle N2

Contrôle N3

Contrôle managérial ou opéré par un tiers, après la réalisation de la tâche (contrôle permanent)

Contrôle ponctuel, effectué par une fonction spécialisée (ex : audit interne) (contrôle permanent)

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Le positionnement du contrôle interne par rapport aux autres fonctions

En dehors de la fonction de contrôle interne, différentes autres fonctions interviennent dans le traitement des risques. La qualité est également très impliquée dans la gestion des risques, dans la mesure où les démarches de certification ISO passent par la maîtrise des risques. À ce titre, les directions de la Qualité ont nécessairement engagé des démarches proches de celles relevant du contrôle interne. En effet, une cartographie des processus a été réalisée, l’identification des risques a pu être établie, un tableau de bord contenant les indicateurs de surveillance du comportement des processus a été mis au point. La fonction contrôle de gestion et financière en général est directement concernée par l’approche par les risques, dès lors que par ce moyen, c’est une des solutions pour sécuriser les objectifs de performance. 41

Savoir-être

Contrôle N1 Contrôle opérationnel, au moment de la réalisation de la tâche (contrôle permanent)

Savoir-faire

Figure 3.5 ■ Les trois niveaux de contrôle interne

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

Bien évidemment l’audit interne est complètement impliqué dans la démarche aux côtés du responsable du contrôle interne, pour s’assurer de la qualité et de la pertinence du dispositif de contrôle interne. Ainsi le positionnement de cette fonction extrêmement disséminé entre plusieurs acteurs peut également se résumer à travers la figure 3.6. Figure 3.6 ■ Positionnement du contrôle interne Exécutif

Direction Générale

Définit le cadre du système de contrôle interne

Contrôle interne

Fournit une assurance raisonnable sur le degré de maîtrise des risques

Gestion des risques

Pilote le système Consolide la de contrôle interne cartographie des risques

Remonte les résultats de ses missions

Audit interne

Contrôle de gestion

Evalue le système de contrôle interne

Accompagne le contrôle interne et participe à son évaluation

Directions-métiers • Opérationnelles : par domaine d’activitiés • Fonctionnelles, dont les fonctions associées : direction financière, direction juridique, direction des ressources humaines, etc.

Source : Livre Blanc DFCG/CGI intitulé La gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, approche par les risques

Dans la présentation de la figure 3.7 sont illustrés en code couleur noir les structures directement impactées par l’approche par les risques et le dispositif de contrôle interne.

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Figure 3.7 ■ Relations de la fonction de contrôle interne avec les autres fonctions Evalue le système de contrôle interne

Direction Générale Audit Interne (3ème niveau)

S’assure de la conformité de l’établissement aux lois, règlementations, règles internes et ethniques S’assure de la maîtrise des risques et les consolide dans une cartographie S’assurent de la mise en place des principes de bases de fonctionnement et d’organisation

Conformité/Déontologie Direction Juridique

Sécurité Contrôle interne (2ème niveau)

Gestion des risques

Contrôle permanent

Contrôle de gestion/ Comptable

Ressources Humaines

Contrôle et suivi

Qualité

Assure le contrôle de sécurité des SI, des accès aux locaux, des collaborateurs

Accompagne le contrôle interne et participe à son évaluation

Savoirs

Conçoit le dispositif de contrôle interne

Contrôle Périodique

Défini les standards et supervise le respect de ces normes

Dispositif de Contrôle Interne Opérationnel er (1 niveau) Autocontrôle Respect de la conformité

Maîtrise des risques et des activités

Fiabilité de l’information financière et comptable

Contrôle et suivi

Processus Opérationnels

Processus Supports

CC Le contrôleur de gestion, un des acteurs de la maîtrise des risques PRINCIPES CLÉS Le contrôleur de gestion est un des acteurs majeurs de l’approche par les risques. Au carrefour de tous les métiers de l’entreprise, il dispose d’une parfaite connaissance de l’entreprise pour participer à l’identification des risques et mettre en place les mécanismes de leur maîtrise.

Les atouts du contrôleur de gestion La maîtrise des risques est une attitude naturelle du contrôleur de gestion pour sécuriser la performance de l’entreprise et anticiper les 43

Savoir-être

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Source : Livre Blanc DFCG/CGI intitulé La gestion des risques et le contrôle interne dans les collectivités locales, approche par les risques

Savoir-faire

Processus Stratégiques

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques

Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

difficultés de pilotage. De ce fait sa légitimité dans cet exercice est indiscutable et se justifie par deux raisons principales. La première raison est que les objectifs du contrôleur de gestion sont de favoriser le développement de la performance, de la sécuriser, voire de la garantir. À ce titre le contrôle de tout ce qui peut porter atteinte à la dégradation de la performance le concerne. Ainsi, par définition, toutes les catégories de risque, doivent l’interpeller. La deuxième raison est que de par sa fonction, le contrôleur de gestion est à même de connaître tous les rouages et processus de fonctionnement de l’entreprise. Cette connaissance fait de cet acteur un élément clé pour challenger les principaux responsables de l’entreprise et ainsi les aider à identifier les risques attachés à leur fonctionnement et concevoir les dispositifs de contrôle et de maîtrise. Dès lors les apports du contrôleur de gestion se présentent sur deux plans.

Les apports du contrôleur de gestion à la conception du système de contrôle des risques Son apport à la conception du système de maîtrise des risques résidera principalement dans sa capacité à développer la cartographie des processus, premier outil permettant de faire émerger les risques de l’entreprise. Sa compétence dans ce domaine est, en effet, naturel, dans la mesure où la pratique de sa fonction impose de connaître dans le détail le fonctionnement des grands processus de l’entreprise. Cette connaissance, indispensable à la détermination des coûts, à la mise en place des plans d’amélioration de la performance, est également précieuse pour décortiquer les processus. De là, son apport peut également être exploité pour monter la cartographie des risques. Sa connaissance des métiers et de leur articulation est également propice pour mettre en évidence les risques et les actions en diminution de risques qu’il est possible de mettre en œuvre. 44

Mais l’apport du contrôleur de gestion peut également être déterminant pour faire vivre le dispositif et imaginer avec les différents responsables les comportements à adopter pour limiter l’exposition aux risques. Toutefois, son influence peut néanmoins être très variée selon le type de risques concerné. La figure 3.8 expose, en détail, la contribution du contrôleur de gestion à la maîtrise des risques. Elle est présentée selon les différentes catégories de risques de risques. Elle permet d’identifier le niveau d’influence du contrôleur de gestion.

Savoirs

Les apports du contrôleur de gestion au niveau de l’exécution du dispositif

Figure 3.8 ■ Les apports du contrôleur de gestion

: Influence très faible Les risques stratégiques, de gouvernance et d’image

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Les caractéristiques de ces risques Ces risques sont naturellement excessivement sensibles, car ils sont de nature à remettre en cause les objectifs de l’entreprise, son objet social, voir peuvent menacer son existence même. De ce fait, ce ne sont pas les mêmes d’une entreprise à l’autre, car essentiellement dépendant du métier exercé et des objectifs que se sont assignés les dirigeants Erreur de produit, erreur de marché, positionnement marketing

À ce niveau là, on attend du contrôleur de gestion qu’il détecte ce genre d’anomalie, et qu’il est un rôle d’alerte, ou du moins qu’il soit en mesure de chiffrer les conséquences en termes de résultats économiques

Défaillance dans les prises de décision et insuffisance des contre-pouvoirs

Le contrôleur de gestion est moins sur ce registre. Malheureusement, il peut subir ces risques, sans avoir le rôle et la capacité de pouvoir influencer. Le dialogue de gestion qu’il est en charge d’animer, peut en souffrir cruellement

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Savoir-faire

: Influence importante

Savoir-être

: Influence élevée

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques

Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

Les risques stratégiques, de gouvernance et d’image Dans ce domaine également le contrôleur de gestion n’a pas grande capacité à influencer les conditions de maîtrise du risque

Déficit de communication commerciale ou institutionnelle amenant à dégrader l’image de l’entreprise

Les risques financiers Les caractéristiques de ces risques Les risques de cette nature concernent les résultats économiques de l’entreprise. Ils sont de trois ordres : –– Ils affectent les équilibres économiques pouvant être liées à une baisse de revenus ou un accroissement anormal des coûts. De ce fait, ils dépendent d’autres risques plus opérationnels ; –– Ils concernent des risques pris en matière de financement et d’endettement ; –– Enfin, ils concernent la qualité de l’information financières et également d’ordre décisionnel.

Les apports du contrôleur de gestion Non atteinte des résultats économiques, aléas non couverts

Dans ce domaine, le rôle du contrôleur de gestion est essentiel. On est au cœur de son métier. Il lui appartient d’exercer une vigilance de tous les instants à ce propos, d’alerter et de suggérer les actions correctrices

Endettement inapproprié, emprunts dangereux, risques de créances

Ce domaine est en principe directement du ressort du Directeur Financier de l’entreprise. Le contrôleur de gestion intervient essentiellement pour mesurer les conséquences économiques qui peuvent en découler.

Qualité de l’information insuffisante, indicateurs de pilotage inappropriés

Le contrôleur de gestion doit être le garant de l’information financière (avec la Direction Financière) et décisionnelle qui est produite par le SI. Il doit pouvoir intervenir sur tous les SI en charge de produire les informations en relation avec la DSI

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Le risque humain Les risques humains ont différentes problématiques. D’abord il y a ceux qui se rapportent à la sécurité des individus, qu’il s’agisse des salariés de l’entreprise ou des clients, notamment dans la grande distribution où le contact avec le public est quotidien et intense. Puis il y a ceux qui se rapportent à la gestion proprement dite du personnel à l’intérieur de l’entreprise : les conflits sociaux, les conflits entre les personnes au sein des équipes, l’animation des relations internes, la formation, … Enfin, il a ceux qui relèvent des coûts salariaux et qui exigent une très grande surveillance : les primes, les augmentations de salaires, les heures supplémentaires, le recours à l’intérim.

Savoirs

Les caractéristiques de ces risques

Insuffisance de la gestion du personnel, grèves à répétition, absentéisme, turn over important

De plus en plus, le pilotage des ressources humaines devient un des facteurs clés de la performance de l’entreprise. En conséquence, il existe de nombreux indicateurs propres à apprécier la qualité de la gestion du personnel. Mais encore aujourd’hui, ce domaine concerne en priorité les DRH et les responsables opérationnels et encore insuffisamment les contrôleurs de gestion

Explosion de la masse salariale, accroissement des coûts de personnel intérimaire

La masse salariale est dans la plupart des cas le poste le plus important du compte de résultat de l’entreprise, notamment dans les activités de service. Il est donc essentiel que le contrôleur de gestion ait son mot à dire sur ce sujet. Cela commence par être impliqué dans les politiques de recrutement et d’augmentation des salaires

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Savoir-faire

Insécurité du personnel interne et du public

Dans ce secteur, le contrôleur de gestion n’a pas d’apport et de rôle particulier. Si ce sujet est particulièrement grave, il ne pourrait qu’incidemment être concerné, voire être impliqué, dès lors que ces relations avec les responsables opérationnels lui ont permis d’identifier ce type de risques

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Les apports du contrôleur de gestion

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques

Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

Les risques opérationnels Les caractéristiques de ces risques C’est tout naturellement dans les processus opérationnels des fonctions opérationnelles, comme des fonctions de support que se situent les principaux risques d’une entreprise. Ces derniers peuvent également avoir une portée stratégique, telle que développée précédemment, et ont dans tous les cas des incidences économiques. Ces risques s’analysent autour de différents indicateurs permettant d’apprécier : –– Le fonctionnement des équipements techniques et industriels ; –– La qualité des sous-traitants ; –– La productivité des processus ; –– L’efficacité de la force de vente ; –– La fraude ; –– Le fonctionnement des SI ; –– La qualité des fonctions de support.

Les apports du contrôleur de gestion Si l’organisation de la production n’est pas du domaine premier du contrôleur de gestion, sa bonne connaissance des processus peut être une aide pour mesurer et apprécier ce domaine

Le fonctionnement des équipements techniques et industriels

Sur ce domaine son apport ne peut être qu’occasionnel

La qualité des sous-traitants

Tout naturellement le contrôleur de gestion est concerné par la capacité des processus à générer des économies et de la productivité.

La productivité des processus

Dans ce domaine, son apport peut s’avérer utile, grâce à une très bonne connaissance des métiers de l’entreprise et du suivi des commandes clients

L’efficacité de la force de vente

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Les risques opérationnels

La fraude

Le fonctionnement des SI

La qualité des fonctions de support

Ce sujet et les processus qui le composent lui sont naturellement dévolus

Savoirs

Ce sujet relève directement de problématique de contrôle interne. Son apport ne peut être qu’occasionnel, bien que ce risque peut avoir des conséquences majeures sur la performance de l’entreprise

Au même titre que pour les fonctions opérationnelles, les apports du contrôle de gestion dans ce domaine peuvent être décisifs

Les risques exogènes

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Les apports du contrôleur de gestion Actes de terrorisme, tempêtes, inondations, explosions, canicule, épidémie

Dans ces domaines, les apports du contrôleur de gestion seront essentiellement centrés sur le chiffrage économique des conséquences de ces risques

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Savoir-être

D’un point de vue général, les risques exogènes sont très délicats à maîtriser. Ainsi les objectifs seront plutôt d’en limiter les effets. Mais il convient de parfaitement les identifier et de localiser les secteurs de l’entreprise en risque d’être touchés, pour concevoir les plans de secours susceptibles d’être mis en œuvre.

Savoir-faire

Les caractéristiques de ces risques

3 • Contrôle de gestion et maîtrise des risques

La maîtrise des risques

Le contrôleur de gestion, un des acteurs…

Les risques juridiques et d’ordre réglementaire Les caractéristiques de ces risques La nature de ces risques est dans la plupart des cas le résultat du dysfonctionnement d’un processus ou d’une erreur dans la passation d’un contrat ou d’un marché, une mauvaise appréciation d’une position fiscale ou sociale, un licenciement abusif…

Les apports du contrôleur de gestion Dans ce domaine, les apports du contrôleur de gestion seront essentiellement d’évaluer les conséquences économiques de ces risques juridiques

Redressement fiscal, contentieux commercial, contentieux prud’homal

Il est important de rappeler que le contrôle de gestion occupe une place fondamentale dans la maîtrise des risques, au simple titre qu’il est un des contributeurs clés à l’atteinte des objectifs stratégiques d’une entreprise et de son niveau de performance.

50

Savoirs

Chapitre 4

◆◆ Quelle est la différence entre reporting de gestion et tableaux

de bord ? ◆◆ Comment élaborer son reporting et son tableau de bord ? ◆◆ Comment bien choisir un indicateur de performance ? ◆◆ Quels sont les facteurs clés de succès pour chacune de ces activités ?

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Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Reporting de gestion et tableaux de bord

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion Tableau de bord

CC Reporting de gestion PRINCIPES CLÉS Le reporting de gestion a d’abord été conçu comme un instrument de contrôle sur la base d’indicateurs essentiellement quantitatifs. La tendance est à intégrer de plus en plus des données non financières et d’en faire un véritable outil d’aide à la décision. Le rôle du contrôleur de gestion est un rôle clé : d’abord dans la production du reporting mais surtout dans son utilisation pour améliorer la performance de l’entreprise.

Définition et objectifs Définition

Le reporting de gestion est un ensemble d’indicateurs de résultats le plus souvent financiers, construit a posteriori, de façon périodique afin d’informer la hiérarchie des performances d’une unité opérationnelle (centre de coût ou centre de profit). Dans le cadre d’une entreprise avec filiales, le reporting permet de vérifier que les centres de responsabilité respectent leurs engagements financiers. Objectifs Instrument de contrôle

Le reporting de gestion a d’abord un but de contrôle des résultats financiers par rapport à des objectifs (en général, le budget)  : la maison-mère s’assure que les résultats financiers des unités opérationnelles sont conformes aux attentes. Il rend compte de l’activité de manière exhaustive et fournit des données brutes (chiffre d’affaire et marge par produit, par vendeur, etc.). 52

Instrument de dialogue

Instrument d’aide à la décision

Il joue ensuite un rôle d’alerte et devient très souvent le point de départ d’analyses et de mises en perspective plus poussées pour comprendre une tendance ou un écart budgétaire. Cette analyse débouche en général sur une nouvelle prévision (forecast) ou un plan d’action pour diminuer un risque ou encore exploiter une opportunité.

Savoirs

Le reporting est le document de base d’évaluation de la performance financière sur lequel repose le dialogue entre la hiérarchie et l’unité opérationnelle. Il est le point de référence et détermine un langage commun entre ces deux entités.

L’élaboration du reporting de gestion

Savoir-faire

Suivant l’échelon auquel est destiné le reporting, sa structure et son contenu seront différents. Pour la direction de l’entreprise, le niveau de standardisation de l’information sera élevé avec un faible niveau de détail et se focalisera sur des données qui influent sur la stratégie (par exemple, taille et croissance du marché). Au contraire, pour le management de l’unité opérationnelle, le niveau de standardisation sera faible avec un grand niveau de détail sur des données très opérationnelles (par exemple, le nombre de commandes clients). Figure 4.1 ■ Pyramide du reporting

1er niveau Direction 2ème niveau

3ème niveau

Contenu

Niveau de standardisation

Niveau de détail

Stratégique

Élevé

Faible

Opérationnel

Faible

Élevé

Branche d’activité

Unité Opérationnelle

53

Savoir-être

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Structure du reporting

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion Tableau de bord

Éléments quantitatifs

Le reporting de gestion comporte essentiellement des informations quantitatives qui montrent : ✓✓ La performance économique de l’entreprise au travers de son bilan et de son compte de résultat ; ✓✓ L’analyse budgétaire d’un centre de coût ou d’un centre de profit : –– Analyse des écarts sur les ventes avec prix/volume ; –– Analyse des écarts sur les marges ; –– Analyse des écarts sur les dépenses ; –– Analyse des écarts sur le résultat opérationnel ; ✓✓ L’analyse par rapport à l’année précédente d’un centre de coût ou d’un centre de profit ; ✓✓ Des tendances de résultats par mois, par trimestre, par année ; ✓✓ L’analyse financière : stocks, trésorerie et ratios financiers. Éléments qualitatifs

Le reporting de gestion contient parfois des éléments plus qualitatifs mais ils doivent être quantifiables afin de ne pas être contestables. Si l’on prend l’exemple d’une entreprise qui lance un nouveau produit, le reporting s’attachera d’abord à mesurer les ventes réelles par rapport aux ventes budgétées. Les éléments plus qualitatifs pourraient être de mesurer le taux de pénétration du nouveau produit sur les clients ou encore le taux de commande renouvelée sur les clients ayant déjà acheté une première fois ce produit. Systèmes d’information

Les systèmes d’information (notamment financiers) sont la clé de voûte du reporting. Qu’il s’agisse de base de données multidimensionnelle, d’ERP ou d’outil spécifique de reporting, le contrôleur de gestion devra maîtriser ces outils et parfois même dans certaines entreprises en être l’administrateur pour les données permanentes 54

55

Savoirs Savoir-faire Savoir-être

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(mise à jour des différentes hiérarchies produits, clients, vendeurs et des autres dimensions telles le plan de compte). Les conditions de base pour que le reporting soit efficace et utilisé sont : ✓✓ La fiabilité des données. C’est le point le plus critique notamment lors du lancement d’un nouveau reporting. Si les chiffres sont erronés dès le départ, les opérationnels vont très vite abandonner l’outil et il sera extrêmement difficile de les convaincre à nouveau d’utiliser l’outil une fois la fiabilité retrouvée ; ✓✓ La confidentialité des données financières sensibles. Le contrôleur de gestion doit s’assurer que les données sensibles sont protégées. Il faudra très souvent mettre en place un système de gestion et d’approbation des accès et des listes de destinataires pour la diffusion ; ✓✓ La rapidité de production et de diffusion. Celle-ci se situe à deux niveaux : –– le temps qui s’écoule entre la fin d’un événement et le reporting de celui-ci. Si je produis un reporting mensuel des ventes du mois de mars, quel est le jour du mois d’avril où le reporting va pouvoir être diffusé ? Plus ce laps de temps est élevé, plus le reporting perdra de sa pertinence ; –– le temps que requiert le reporting pour être produit et diffusé par le contrôleur de gestion. C’est du temps à faible valeur ajoutée. Aussi, le contrôleur de gestion s’attachera à ce que ce temps soit le plus court possible afin de se focaliser sur l’analyse. À ce titre, on note une tendance à l’externalisation de la production et de la diffusion du reporting auprès de centres de services partagés interne ou externe. Cela permet d’industrialiser le processus, de réduire les coûts de production et de focaliser le contrôleur de gestion sur des tâches à plus forte valeur ajoutée. Cette externalisation peut avoir plusieurs stades de maturité : ✓✓ Un premier niveau où le centre de services partagés ne gère que la production et la diffusion du reporting préalablement développé par le contrôleur de gestion ;

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Reporting de gestion Tableau de bord

✓✓ Un deuxième niveau où le centre de services partagés a acquis la compétence pour développer de nouveaux rapports sur la base d’une demande interne ; ✓✓ Le troisième niveau où le centre de services partagés produit aussi un premier niveau d’analyse des résultats qu’il reporte. Sans entrer dans la technique, les tendances en termes d’outils sont de mettre à disposition l’outil de reporting (et non plus uniquement le rapport figé) avec une interface extrêmement conviviale où l’utilisateur n’aura accès qu’à ses données et aura parfois la possibilité de faire un zoom sur une donnée où un écart. À titre d’exemple, s’il constate un dépassement du budget vente sur un pays, il pourra zoomer pour savoir quel produit a généré ce dépassement. Présentation et mode de communication

Pour s’assurer de la bonne adoption d’un reporting, il doit adopter une présentation simple et conviviale. Les règles de base à respecter sont : ✓✓ Définir et respecter les conventions financières de la société après les avoir préalablement standardisées. –– Quelle est la définition du chiffre d’affaires  ? C’est une question qui peut paraître simpliste mais, dans la réalité, le chiffre d’affaires pour un commercial peut être différent de celui du financier qui lui intégrera éventuellement des ajustements comptables liés aux règles de reconnaissance du chiffre d’affaires (provision pour retour de marchandises par exemple) –– Quel signe utiliser pour les écarts budgétaires pour chaque ligne du compte de résultat. Un dépassement des dépenses doit-il avoir un signe + ou un signe – ? –– Ordre des colonnes : Réel N – Budget – Réel N-1 –– Devise de présentation dans les entreprises internationales 56

Savoirs Savoir-faire

À qui s’adresse-t-il ?

Les destinataires du reporting sont principalement des clients internes mais pour la communication financière de l’entreprise ils peuvent être des clients externes (actionnaires pour la valorisation et le rendement ou autorités fiscales pour la détermination des bases d’imposition).

Les facteurs clés du succès Un reporting qui est un succès est un reporting dont les données sont lues régulièrement. Il débouche parfois sur des demandes d’analyse supplémentaires et surtout déclenche des plans d’actions 57

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✓✓ Mettre en exergue l’objet du rapport et les conventions financières : –– Définir l’objet du rapport en mettant un titre clair ; –– Définir la devise de présentation ; –– Définir les unités de valeur (milliers, millions, etc.) ; –– Définir l’unité de temps ; ✓✓ Faire en sorte qu’il puisse être imprimé sans que le destinataire n’ait à formater le rapport en mode impression. Il existe plusieurs modes de communication du reporting et la question clé est de savoir quelle stratégie adopter  : le rapport est poussé vers son destinataire (stratégie push) ou le destinataire vient le retirer (stratégie pull). Pour les flux poussés, on dispose essentiellement de l’envoi par mail. Ce mode est à privilégier pour le reporting dont la fréquence est élevée, qui requiert une attention immédiate et pour des destinataires qui ont un mode de travail nomade. On prendra l’exemple d’un reporting des ventes journalières destiné à la force de vente. Pour les flux tirés, il existe : ✓✓ La mise à disposition sur un serveur partagé avec un message électronique préalable annonçant la mise à jour du reporting ; ✓✓ L’accès direct à une interface conviviale de reporting. Ce mode est préférable pour le reporting volumineux avec une fréquence mensuelle ou plus, pour des destinataires au mode de travail sédentaire et qui ont donc un accès permanent au réseau.

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion Tableau de bord

pour améliorer une tendance ou un indicateur. Une façon abrupte mais très efficace de tester la pertinence d’un reporting est de sciemment ne pas le distribuer un mois donné. Le niveau et la rapidité de réclamation des destinataires habituels seront une bonne mesure pour le contrôleur de gestion de la pertinence du reporting. La réussite du reporting repose sur les facteurs suivants : ✓✓ Fiabilité et unicité des données. Il n’y a qu’une version de la vérité qui circule dans l’entreprise. Quand on parle de chiffre d’affaires, le chiffre est le même pour tout le monde ; ✓✓ Rapidité de production ; ✓✓ Constance et rapidité de la diffusion. Le processus doit être industrialisé le plus possible. Le reporting doit être diffusé toujours aux mêmes dates afin de ne pas créer de l’incertitude sur sa date de sortie. C’est l’exactitude des données et la constance dans leur diffusion qui va créer la crédibilité du contrôleur de gestion ; ✓✓ Il correspond au besoin des utilisateurs. Cela peut paraître une évidence mais le contrôleur de gestion est toujours pris en étau entre le besoin de standardisation et d’industrialisation du reporting (qui pousse à éviter des changements constants dans la forme et dans le fond) et l’environnement de l’entreprise qui est constamment en mouvement et qui demande une adaptation constante. Le contrôleur de gestion devra au minimum une fois par an revoir l’ensemble de son reporting avec ses clients internes ou externes afin de s’assurer qu’il répond toujours aux besoins ; ✓✓ Présentation simple et adaptée aux destinataires. On privilégiera par exemple des modes plus graphiques pour des non financiers.

Le rôle du contrôleur de gestion Technicien

Une fois le cahier des charges établi, le contrôleur de gestion devra monter une maquette, la faire valider par ses clients/utilisateurs et 58

Vendeur et formateur

Savoirs

passera ensuite en mode production. Il devra définir les sources des données dont il a besoin, le mode d’extraction de ses données, leur fréquence de mise à jour et leur formatage dans la maquette de présentation qui deviendra par la suite le reporting. Il devra ensuite automatiser au maximum ce processus afin de passer le moins de temps sur la phase de production du reporting. Viendra ensuite la phase de test : test de la fiabilité des données, test de la fiabilité du processus.

Une fois le reporting en place, le contrôleur s’attachera au moins sur les premiers mois à contrôler la fiabilité de la donnée. Sa connaissance des chiffres et des grandes masses de l’entreprise le fera tout de suite réagir si une donnée est fausse. But premier du reporting, le contrôleur de gestion qui en général est aussi utilisateur contrôlera les résultats. L’unité opérationnelle est-elle au budget  pour son chiffre d’affaires par exemple  ? Cela servira de base à un dialogue entre l’unité opérationnelle et la maison-mère. Analyste

À la différence du tableau de bord, le reporting présente souvent des données brutes et exhaustives. Il est très riche en données mais quelle information en tirer ? Quels sont les messages clés ? L’utilisateur final ne prend pas toujours le temps d’analyser son repor59

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Contrôleur

Savoir-faire

Si le besoin du reporting émane presque systématiquement de l’utilisateur final, ce dernier peut parfois représenter un groupe de personnes ou encore le demande au nom de son équipe car il souhaite la mesurer sur quelques indicateurs. Dans cette hypothèse, le contrôleur de gestion sera en général en support de cette personne pour l’aider à vendre le concept à son équipe et aussi plus simplement pour former l’équipe à la lecture du reporting. Cette formation devra d’ailleurs être régulièrement proposée aux utilisateurs car les équipes changent fréquemment.

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion

Tableau de bord

ting. Le contrôleur de gestion pourra accompagner la diffusion du reporting d’une petite note soulignant les éléments clés à retenir pour les résultats du mois. Il pourra mettre en exergue les risques ou opportunités que cela représente pour les résultats futurs de l’unité opérationnelle. Il guidera ainsi l’utilisateur final sur les données plus spécifiques à analyser. Suivant sa connaissance du service ou de l’unité opérationnelle destinataire du reporting, il pourra émettre des recommandations en termes de plan d’actions. C’est ici que le bon contrôleur de gestion fait la différence. Il n’est pas seulement un producteur de données mais il les analyse, propose et éventuellement met en place des actions sur le terrain pour corriger des tendances.

CC Tableau de bord PRINCIPES CLÉS Le tableau de bord est d’abord un outil de pilotage d’une unité opérationnelle. Il n’est pas un instrument de contrôle et ne prétend pas à l’exhaustivité. Sa construction découle de : •• la déclinaison de la stratégie de l’entreprise en objectifs pour l’unité opérationnelle ; •• la définition des facteurs clés du succès ; •• la définition et mesure des indicateurs de performance à partir de ces facteurs.

Définition et objectifs Définition

Le tableau de bord est un outil, construit de façon périodique, récapitulant sous forme de tableaux des indicateurs de pilotage qui peuvent être d’ordre technique, commercial ou financier qu’un responsable doit surveiller afin de mesurer le degré d’atteinte des 60

objectifs qu’il a fixé à son organisation et par là même guider ses décisions et actions.

Savoirs Savoir-faire

Le tableau de bord remplit trois fonctions. Il est à la fois : ✓✓ un outil de pilotage de suivi des objectifs d’une organisation ; ✓✓ un outil de management permettant de développer un dialogue et une réflexion collective autour des objectifs à atteindre ; ✓✓ un outil d’aide à la décision par la vision régulière de l’évolution de la situation. Il se distingue principalement du reporting dans le fait qu’il n’est pas un instrument de contrôle d’une maison-mère sur ces filiales et il ne prétend pas rendre compte de l’activité de manière exhaustive. Si le reporting produit de l’information brute et complète, le tableau de bord est sélectif et orienté. Il utilise d’ailleurs parfois les données fournies par le reporting. Dans son format, le tableau de bord est simple et très lisible (idéalement une page avec des graphiques) alors que le reporting de par son exhaustivité est un document plus lourd. La structure et le contenu du tableau de bord dépendent : ✓✓ de l’entreprise, son activité, sa taille ; ✓✓ de l’environnement : marché, concurrence, conjoncture ; ✓✓ du responsable auquel il s’adresse : son champ de responsabilité et d’intervention.

L’élaboration du tableau de bord Démarche de la construction

Autant le reporting de gestion s’appuie sur des indicateurs financiers relativement classiques et transposables d’une entreprise à l’autre, autant le tableau de bord nécessite une phase de réflexion importante car il va, d’une part, très souvent au-delà d’indicateurs purement financiers et d’autre part, doit traduire la stratégie de l’entreprise. L’élaboration du tableau de bord doit partir de la stratégie de l’entreprise. Ensuite, l’unité qui peut être un centre de coût ou un centre de profit : 61

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Objectifs

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion

Tableau de bord

✓✓ définit ses objectifs à partir de la stratégie de l’entreprise ; ✓✓ identifie les facteurs clés du succès relevant du champ d’action du responsable de l’unité ; ✓✓ définit des indicateurs de performance à partir de ces facteurs clés ; ✓✓ met en forme le tableau de bord. On peut schématiser la démarche de la façon suivante : Figure 4.2 ■ Démarche de construction du tableau de bord Stratégie de l’entreprise

Objectifs de l’unité

Identification des facteurs clés du succès

Définition des indicateurs de performance

Mise en forme du tableau de bord

62

Afin d’illustrer le schéma de construction du tableau de bord, prenons l’exemple d’une entreprise commercialisant des produits culturels sur internet (livres, CD, etc.) et du responsable du service logistique : ––Stratégie  de l’entreprise  : devenir le leader sur la qualité de service. ––Objectif  du service logistique : livrer tous les clients dans les 24 heures suivant leur commande. ––Facteur  clé du succès : avoir constamment en stock les références commercialisées par l’entreprise. ––Indicateur  de performance : nombre de références en rupture de stock.

Savoirs

Exemple

Choisir des indicateurs pertinents Les différents niveaux des indicateurs

Savoir-faire

Les indicateurs de performance qui constituent ce niveau seront associés à la conformité, en d’autres termes, l’organisation a-t-elle mise en œuvre un système de management afin d’assurer la conformité aux exigences telles que stipulées par les contraintes réglementaires externes (Finance, Environnement, droit) et internes (qualité par exemple). Ce niveau instaure la « culture de la conformité ». Niveau 2 : l’amélioration

Les indicateurs de performance avancés qui composent ce niveau sont liés à l’efficacité des systèmes de management de l’organisation. Ce niveau a pour objet d’informer le management sur les zones de faiblesse de l’organisation et de déterminer où devraient être conduits les efforts. Ce niveau instaure la « culture de l’amélioration ». Niveau 3 : l’apprentissage continu

À ce niveau, l’apprentissage et l’amélioration continus sont les objectifs pour toutes les parties de l’organisation. Avec ce niveau de maturité, les équipes définissent leurs propres indicateurs de performance 63

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Niveau 1 : la conformité

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion

Tableau de bord

avancés qui faciliteront les processus d’apprentissage et d’amélioration continus. Ce niveau exige donc la «  responsabilisation  » des acteurs pour déterminer où et comment des améliorations peuvent être apportées. Ce niveau instaure également la « culture d’apprentissage permanent ». Caractéristiques d’un bon indicateur de pilotage

Afin d’être de qualité, un indicateur doit être selon l’expression anglo-saxonne « SMART » à savoir Specific, Measurable, Achievable, Realistic and Time bound. ✓✓ Spécifique : Il doit être Spécifique au responsable de l’unité et ne pas dépendre d’éléments dont il n’a pas la maîtrise. Il doit être précis et se rapporter à quelque chose qu’il est possible d’améliorer. ✓✓ Mesurable : Il doit être Mesurable, les indicateurs chiffrés devant être incontestables et reconnus comme tels par le collaborateur. Même pour les objectifs plus qualitatifs, on se doit de trouver des indicateurs quantifiables. ✓✓ Atteignable : Il doit être acceptable et réalisable par le responsable de l’unité et Accepté. ✓✓ Réaliste ou Réalisable : Il doit être Réalisable et ne reposer que sur la motivation du responsable de l’unité ou être réajusté si le contexte change. ✓✓ Temporellement défini : Il doit être inscrit dans le Temps, avec une date de fin et éventuellement des points intermédiaires. Ces critères sont nécessaire mais pas suffisants car l’indicateur doit pouvoir être aisément compris et doit pouvoir être facilement construit. Pour être efficace, il est important qu’un indicateur de performance soit : ✓✓ Facile et peu coûteux à collecter. Le coût et la longueur d’acquisition de l’information sont aussi à prendre en compte ; ✓✓ Fiable sur le niveau de performance. Il ne doit souffrir d’aucune critique quant à son exactitude de calcul ; 64

Savoirs

✓✓ Compris par tous. Il faut absolument que l’indicateur soit clairement défini et compris par son utilisateur. Un indicateur dont le calcul et trop complexe et dont la mesure l’est encore plus, ne servira qu’à embrouiller son utilisateur ; ✓✓ Les indicateurs ne doivent pas être trop nombreux. Pour réussir la mise en place d’une stratégie, il faut savoir choisir un nombre limité d’indicateurs. Avoir un trop grand nombre d’indicateurs n’amènera que la dispersion de l’énergie et l’attention sur trop de points qui ne seront pas toujours pertinents pour la réussite de la stratégie.

Savoir-faire

Un indicateur se traduit souvent par une valeur qu’il convient de comparer par rapport à une norme ou à un point de référence qui doit alors déclencher une action correctrice. La norme peut être un des objectifs que s’est fixé le responsable de l’unité. Si on reprend l’exemple cité plus haut du responsable du service logistique, la norme pourrait être moins de 5% des références en rupture de stock tous les mois. Dans des indicateurs plus financiers, la norme peut être le budget ou une progression par rapport à l’année N-1. Enfin, la norme peut être le même indicateur dans des organisations similaires à celle qui est mesurée. Si l’on prend l’exemple d’un service de Ressources Humaines qui veut mesurer la rotation de son personnel (anglais : turnover), le point de référence peut être le même indicateur dans d’autres sites ou filiales du groupe voire ce même indicateur dans des entreprises concurrentes sur le même secteur d’activité. Mode de communication

Si le contrôleur de gestion devra gérer le processus de construction du tableau de bord, il devra s’assurer avec le responsable de l’unité que l’ensemble du service s’approprie le tableau de bord. Pour cela, il faudra lors de la première présentation : ✓✓ Rappeler la stratégie de l’entreprise ; ✓✓ Relier les objectifs de l’unité à cette stratégie ; 65

Savoir-être

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Définir des normes et des seuils d’alerte

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion

Tableau de bord

✓✓ Communiquer et obtenir à nouveau un consensus sur les facteurs clés du succès ; ✓✓ Expliquer pour chaque indicateur sa méthode de calcul, la source de ses données, son objectif… Pour cela, un tableau récapitulatif devra être construit et accompagnera systématiquement le tableau de bord. Pour faciliter son adoption, le responsable de l’unité doit le communiquer de façon régulière et constamment y faire référence pour mesurer la performance de son service, doit l’afficher et partir de lui pour déclencher des actions correctrices. Réévaluation permanente du processus

De la même façon que le reporting, le tableau de bord doit être réévalué en permanence. Même si les progrès sont réalisés grâce à une sélection et à une utilisation pertinente des indicateurs, il est nécessaire de les revoir périodiquement afin de maintenir leur efficacité et de les adapter à l’environnement changeant. À ce titre, lors du processus budgétaire, le responsable d’unité opérationnelle redéfinit ses objectifs pour l’année suivante et peut donc revoir les indicateurs de performance qu’il va mesurer.

Le tableau de bord prospectif Définition

Le tableau de bord prospectif ou Balanced Scorecard est une approche de pilotage développée par David P. Norton et Robert S. Kaplan dans les années 1990 permettant d’avoir des indicateurs financiers, opérationnels, clients et sociaux dans le but de pallier les faiblesses du pilotage par les tableaux de bord budgétaires et financiers.

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« Que faut-il apporter aux clients ? »

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Savoir-faire

« Comment piloter le changement ? »

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Apprentissage organisationnel

Vision et stratégie

« Que faut-il apporter aux actionnaires »

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Résultats financiers

Figure 4.3 ■ Les quatre dimensions du Balance Scorecard

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Savoir-être

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Savoirs

« Quels sont les processus essentiels »

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Processus internes

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord

Reporting de gestion

Tableau de bord

Objectifs

Ils sont assez proches de ceux d’un tableau de bord et on peut les résumer ainsi : ✓✓ Améliorer la performance de l’organisation de l’entreprise en la focalisant sur ce qui impacte le plus ; ✓✓ Augmenter l’attention portée à la stratégie et aux résultats ; ✓✓ Concentrer l’organisation sur les leviers de la performance future ; ✓✓ Améliorer la communication de l’entreprise sur sa vision et sa stratégie ; ✓✓ Sélectionner les projets et initiatives critiques. Les quatre facteurs à mesurer

Le modèle de pilotage des entreprises structuré autour de quatre dimensions. La stratégie générale est déclinée en objectifs financiers, commerciaux, de production et de ressources humaines. Chacun des thèmes a ses propres objectifs avec ses indicateurs qui s’inscrivent dans des schémas de causalité. Un indicateur de motivation du personnel aura une incidence sur la productivité des processus productifs ce qui induira une meilleure satisfaction du client et une rentabilité plus forte. Les quatre dimensions sont les suivantes : ✓✓ La dimension Résultats Financiers répond à la question  : que doit faire l’entreprise pour créer de la valeur durablement ? Elle définit les indicateurs de rentabilité, de marge, de chiffre d’affaires et d’utilisation des actifs. ✓✓ La dimension Clients répond à la question  : que demandent les clients à l’entreprise et comment l’entreprise répond à ces besoins ? Elle évalue l’appréciation des prestations par le client et la capacité des processus commerciaux à satisfaire les attentes et besoins du client.

68

Savoirs

✓✓ La dimension Processus Internes répond à la question : quelles doivent être les niveaux de productivité, d’efficience et de qualité de l’entreprise pour satisfaire les clients internes et externes. Elle mesure la performance de tous les processus contributifs (support, production, commercialisation, Recherche et développement, etc.). Des indicateurs d’efficience et d’efficacité sont calculés pour les activités, les produits et les structures contributives. Pour des raisons de coût et de faisabilité, Norton et Kaplan préconisent de faire porter l’effort sur les processus clés. ✓✓ La dimension Apprentissage Organisationnel répond à la question  : comment le système de gestion des employés aide à augmenter leur performance individuelle et collective  ? Elle traite de la dimension humaine. Il s’intéresse principalement au potentiel d’implication des salariés et des conditions de travail en traitant principalement : le niveau de satisfaction des salariés et leur niveau de compétences.

Mesure

Finance

Valeur ajoutée, croissance des ventes, Cash-Flow, retour sur capital investi.

Client

Satisfaction, rétention et acquisition des clients, part de marché et profitabilité. Innovation : capacité de l’entreprise à déceler les besoins futurs des clients.

Processus internes

Production : mesure de la qualité, cycle de production et coûts. Service après-vente : garantie, réparation, traitement des défauts et retours.

Apprentissage organisationnel

Employés : rétention, formation, compétence, motivation et moral. Systèmes : disponibilité en temps réel de l’information dont a besoin l’organisation commerciale.

69

Savoir-être

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Dimension

Savoir-faire

Tableau 4.1 ■ Les principales mesures du tableau de bord prospectif

70 Temps Fonctionnalité

Compétences stratégiques

Intimité client

Leadership Produit

Relations

Relation

Technologies de l’information Climat tourné vers l’action

« Etre un bon citoyen » (Processus environnementaux)

Image Marque

Excellence Opérationnelle

« Réaliser l’excellence opérationnelle » (Processus Opérationnels)

Service

Utilisation des actifs

Rétention du client

Coût par Unité

Des employés prêts et motivés

« Croître la valeur client » (Processus de gestion clients)

Satisfaction Client

Qualité

Stratégie Productivité Améliorer la Améliorer structure de coûts l’utilisation des actifs

Proposition de Valeur au Client Attributs des produits ou services

« Construire la ligne de produits » (Processus d’innovation)

Prix

Profitabilité client

Nouvelles sources de revenues Acquisition de client

Faire croître la valeur client

Stratégie de la croissance des ventes

Construire une nouvelle ligne de produits ou services

Dimension Capital Humain et Technologique

Dimension Interne

Dimension Valeur Client

Dimension Financière

Améliorer la valeur pour les actionnaires

Figure 4.4 ■ Cartographie du tableau de bord prospectif

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord Reporting de gestion

Tableau de bord

La figure 4.4 illustre l’enchaînement du raisonnement stratégique de l’entreprise qui part de la mission des hommes vers les processus internes pour ensuite apporter de la valeur aux clients et ensuite générer des résultats financiers. C’est une vision très capitalistique de l’entreprise où le but ultime est de créer de la valeur pour les actionnaires. Le tableau de bord prospectif

Savoirs

La cartographie stratégique

La figure 4.5 illustre en une page la construction du tableau de bord prospectif qui est finalement assez similaire à ce que nous avons décrit précédemment. En effet, les objectifs sont définis à partir de la stratégie. L’atteinte des objectifs est mesurée par des indicateurs qui se réfèrent à des normes ou valeur de référence. Un plan d’action est ensuite décidé.

La démarche de tableau de bord prospectif va au-delà de la construction d’un tableau de bord car cette méthode définit un cadre rigoureux d’élaboration et de déploiement de la stratégie d’une entreprise garanti par l’équilibre permanent entre les quatre dimensions. C’est donc une méthodologie destinée au comité de direction d’une entreprise et non pas à un responsable d’unité opérationnelle. Elle présente l’avantage de transposer la vision et la stratégie de l’entreprise dans des objectifs concrets et quotidiens pour l’entreprise et aide la direction à mettre en œuvre sa stratégie en identifiant ce qui doit être réalisé et mesuré.

Savoir-faire

Conclusion

71

Savoir-être

F Voir chapitre 9 pour un complément

Croissances des ventes

72 Améliorer la marque

Satisfaction client

Socialement responsable

Accords avec les Unités Business

Compétences

Systèmes d’information

METIERS ET SYSTEMES

DIMENSION CAPITAL HUMAIN ET TECHNOLOGIQUE

Innovation dans les processus

Excellence Opérationnelle

ASSURER L’EXCELLENCE OPERATIONNELLE EN INNOVANT ET EN ETANT SOCIALEMENT RESPONSABLE

DIMENSION INTERNE

De niveau mondial

Bas coûts

OFFRIR DES PRODUITS & SERVICES A BAS COÛTS, DE QUALITE CONSTANTE ET DELIVRES A TEMPS

DIMENSION CLIENT

Améliorer la productivité

Valeur à long terme pour les actionnaires

DIMENSION FINANCIERE

THEME : RENTABILITE DES CAPITAUX INVESTIS

PROCESSUS : EXCELLENCE EN PRODUCTION

 Taux de défaut  Taux de livraison à temps

 Temps de livraison

 Volume de ventes

 Renforcer l’image de marque

 Disponibilité des systèmes d’information

 Développer les compétences nécessaire

 Environnement

 Sécurité et santé

 Achats, Finance

 Développement, R&D

 Traitement des déchets  ISO 9002

 Accident du travail

 Lancement à temps

 KAIZEN

 Amélioration continue  Nouveaux produits

 Suivi journalier

 Expédition

 Mise en place, test et validation

 Formation

 Certification

 Audits

 Suivi hebdomadaire

 Suivi mensuel

 Suivi par heure

 Atteinte du plan journalier

 Suivi hebdomadaire

 Suivi journalier

 Suivi journalier

 Suivi journalier

 Suivi hebdomadaire

 Suivi mensuel

 Suivi mensuel

 Cycle de production

 Productivité

 Retour clients

 Satisfaction client élevée

 Partenaire compétent et connaisseur

 Productivité horaire

 Standard de qualité de classe mondiale

 Coûts de garantie

 Marque / Image  Production à bas coûts

 Production pièces détachées

 Suivi hebdomadaire et mensuel

 Utilisation des savoirs-faire

 Suivi mensuel

INITIATIVE

 Coût unitaire

CIBLE

 % Utilisation

MESURE

Immobilisations

Charges d’exploitation

BUDGET

PLAN D’ACTION

 Coût opérationnel

OBJECTIFS

TABLEAU DE BORD

 Utilisation des capacités de production

CARTE STRATEGIQUE

Figure 4.5 ■ Exemple de tableau de bord prospectif

4 • Reporting de gestion et tableaux de bord Reporting de gestion

Tableau de bord

Les facteurs clés du succès et le rôle du contrôleur de gestion

Les systèmes d’information de plus en plus sophistiqués apportent de plus en plus de données dans des délais toujours plus courts. Les entreprises sont devenues très riches en données brutes mais parfois restent pauvres en information immédiatement utilisable pour déclencher une action opérationnelle.

Savoirs

Les facteurs clés du succès ainsi que le rôle du contrôleur de gestion sont identiques à ceux mis en lumière précédemment pour le reporting.

73

Savoir-être

Le reporting se distingue du tableau de bord parce que c’est avant tout un instrument de contrôle visant à l’exhaustivité en termes de données. En revanche, il se rapproche du tableau de bord car il peut être aussi un instrument de pilotage et d’aide à la décision.

Savoir-faire

C’est là toute la place du contrôleur de gestion qui doit distinguer dans cette masse de données des informations pertinentes pour aider les opérationnels à atteindre leurs objectifs. Le bon contrôleur de gestion non seulement aidera à construire le tableau de bord mais incitera aussi à son utilisation constante et fera des recommandations en termes d’actions correctrices ou de plans d’actions. Dans certaines sociétés, il pourra même être conduit à mettre en place un plan d’actions et donc influer directement sur le cours de l’entreprise.

Savoirs

Chapitre 5

◆◆ Quels sont les objectifs que l’entreprise cherche à réaliser

au travers du plan stratégique, du budget annuel et des prévisions ? ◆◆ Quelles sont les étapes clés de chacun de ces processus ? ◆◆ Comment maximiser la qualité des résultats de ces processus tout en optimisant les ressources engagées ?

75

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Élaboration d’un processus budgétaire

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel Prévision

 Plan Stratégique PRINCIPES CLÉS Le plan stratégique définit à long terme les marchés sur lesquels l’entreprise veut se positionner, les produits ou services à commercialiser, le modèle d’organisation à mettre en place, les ressources à obtenir et le mode de financement. Pour un processus efficient, il convient de : •• définir clairement les rôles et responsabilités de chacun ; •• définir le niveau de détail adéquat de la modélisation financière.

Définition et objectifs Le plan stratégique est le processus par lequel l’entreprise définit les différentes options de son développement à long terme (en général de 3 à 5 ans) en vue d’assurer sa pérennité et sa croissance. L’option retenue fait l’objet d’une modélisation financière. Il donne aux dirigeants les principales options d’investissement. Le plan stratégique va permettre de définir précisément sur quels marchés (produit et géographie) l’entreprise veut se développer et comment être en succès sur ces marchés (quel investissement externe ou interne, quel modèle d’organisation à mettre en place, quel mode de financement). Pour un contrôleur de gestion senior, c’est probablement l’exercice le plus passionnant car il touche à la stratégie de l’entreprise et lui permet de participer et d’intervenir sur des discussions avec les dirigeants de l’entreprise.

Organisation du processus Le leadership du processus du plan stratégique est assuré soit par le marketing (notamment dans les groupes qui disposent d’un département de marketing stratégique) soit par le contrôle de gestion. 76

Savoir-faire

Doit-on faire un plan stratégique tous les ans ? Quels sont les bénéfices et les risques de chacune des options (tous les ans, tous les deux ans ou un mix des deux) ? Il n’y a pas de réponse unique ou universelle. En revanche, on peut lister un certain nombre de questions auxquelles il faut tenter de répondre : ✓✓ Quelles sont les contraintes légales, réglementaires ou dictées par les actionnaires en termes de production d’un plan stratégique ? ✓✓ Quelle est la volatilité de mon marché ? Est-il aisé de prévoir sa croissance ou décroissance à long terme ? ✓✓ Quelle est la volatilité des parts de marché des intervenants sur ce marché  ? Y a-t-il des fluctuations rapides d’une année sur l’autre qui éventuellement nécessiteraient d’ajuster la stratégie ou au contraire, les parts de marché sont difficiles à faire bouger ? ✓✓ Quelles sont les barrières à l’entrée de ce marché et la facilité avec laquelle un nouvel entrant pourrait modifier rapidement et durablement les parts de marché ? ✓✓ Doit-on revoir la stratégie ou uniquement mettre à jour la modélisation financière de la stratégie ? Au terme de cette réflexion, les options sont les suivantes : ✓✓ Faire un plan stratégique approfondi tous les ans ; ✓✓ Faire un plan stratégique approfondi tous les deux ans ; ✓✓ Faire un plan stratégique approfondi l’année N et un processus plus léger l’année N+1 qui se limite à la modélisation financière. Qui fait quoi et qui décide de quoi ?

Prendre le temps en début de processus de répondre à ces deux questions simples n’est pas inutile et peut être source de gain de temps par la suite. Alors que les organisations changent rapidement et sont de plus en plus matricielles, il est important de définir le rôle de chacun 77

Savoir-être

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Fréquence du plan stratégique

Savoirs

Dans toutes les hypothèses, les deux doivent collaborer étroitement pour le bon succès du processus. Le rôle et les qualités d’organisateur du contrôleur de gestion sont primordiaux pour la réussite de ce processus. Le mot-clé est l’anticipation.

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel Prévision

et de le communiquer. Les organisations matricielles ont tendance à démultiplier le nombre d’intervenants sur un processus et il n’est pas toujours clair si un intervenant a le droit de donner uniquement son opinion ou s’il possède a contrario un droit de veto. On peut utiliser à ce titre un outil simple le RACI qui permet pour chaque étape du processus budgétaire de définir : ü qui est fournisseur d’information ; ü qui réalise et fait la recommandation en termes de projection financière ; ü qui approuve et doit être consulté avant une décision ; ü qui est le décideur final. RACI Le RACI est un outil de management qui permet de communiquer clairement sur les membres opérationnels d’un projet et leurs tâches respectives. Qui est l’unique décideur ? Quelles sont les personnes pouvant être sollicitées comme conseils ? Quelles sont celles qui doivent être informées des évolutions du projet, etc. ? Le RACI est formé des quatre lettres suivantes : ••R : Responsible (réalise le travail) ; ••A : Accountable (approuve – décideur final) ; ••C : Consulted (est consulté avant qu’une décision ne soit prise) ; ••I : Informed (est informé d’une décision qui a été prise).

Définir le niveau de détail de la modélisation financière

C’est un point critique dans la mise en place du processus du plan stratégique car les choix qui seront faits vont déterminer quel niveau de l’organisation de l’entreprise va être impliqué et indirectement quelles ressources devront être déployées pour mener à bien ce processus. 78

Savoirs

Doit-on faire un plan stratégique au niveau de chaque unité opérationnelle ou peut-on le faire à un niveau plus agrégé ? Un moyen simple et pertinent de ne pas faire fausse route est de demander aux dirigeants de l’entreprise qui vont revoir et approuver le plan stratégique de définir leurs besoins en termes de modélisation financière. Que veulent-ils voir pour prendre leurs décisions ? Très concrètement, cela peut aller jusqu’à produire un canevas standard de la présentation qu’ils veulent revoir. Cela peut paraître simpliste mais forcer les dirigeants à clarifier leurs besoins va permettre de mobiliser le niveau adéquat de ressources au sein de l’entreprise. Ces mêmes dirigeants ont aussi intérêt à voir leurs opérationnels dédier un maximum de leur temps au développement quotidien de leur business plutôt qu’à la construction d’un plan stratégique. Tableau 5.1 ■ Comment définir le niveau de détail de la modélisation financière Questions à se poser

Recomman­dation

Échelle de temps

3 ou 5 ans

–– Quel est le cycle de vie classique de mon produit ou de mon service ? –– Quel est le degré de volatilité de mon marché

Détail de l’année

Par an ou par trimestre

Est-il important de planifier l’année N+1 par trimestre en vue de la préparation du plan annuel ?

Planifier par an uniquement. Il peut être tentant de planifier l’année N+1 avec plus de détails mais les risques sont grands de voir l’organisation se focaliser sur l’année suivante et non sur la stratégie

Ligne de produits ou services

Par division produit, par franchise produit, par produit à l’intérieur de chaque franchise…

À quel niveau de la hiérarchie produit dénote-on une dynamique de marché notablement différente qui peut influer sur la croissance de l’entreprise ?

Forcer l’organisation à ne pas trop aller dans le détail afin de focaliser les discussions sur la stratégie et non sur la construction à 5 ans d’un plan de vente sur un produit

79

Savoir-faire

Options

Savoir-être

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Niveau de détail

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Nouveaux produits et services

Plan stratégique Budget annuel Prévision

Planifier tous les nouveaux produits ou seulement une sélection

–– Quel est l’impact de ce nouveau produit dans la totalité de mon chiffre d’affaires futur ? –– Y a-t-il un investissement externe (acquisition) ou interne (projet R&D) significatif nécessitant un calcul de ROI particulier ?

Planifier uniquement les nouveaux produits qui vont avoir un impact significatif sur la croissance et la profitabilité future de l’entreprise

Entité Planifier toutes opérationnelle- les régions géographique géographiques

–– Quel est la volatilité de chaque marché et sa dynamique spécifique ? –– Quel est le degré d’autonomie de l’entité opérationnelle dans la définition de sa stratégie (dans la plupart des grands groupes, les entités opérationnelles ont surtout un rôle d’exécution de la stratégie) ?

–– À envisager : faire un mix en fonction de la ligne de compte de résultat qui est planifiée. Par exemple, planifier les ventes à niveau pays mais modéliser le reste du compte de résultat au niveau de la région –– À ne pas faire : planifier l’intégralité des centres de coûts

Fonctions adminis­ tratives

Dans la mesure où ce Planifier au niveau le plus ne sont que des coûts, agrégé possible peut-on les planifier à un niveau très agrégé ?

(Europe, Asie, Amériques), tous les pays de chaque région, tous les centres de coût de chaque pays

Planifier toutes les régions géographiques (Europe, Asie, Amériques), tous les pays de chaque région, tous les centres de coût de chaque pays

80

Planifier toutes les lignes du compte de résultat telles qu’elles apparaissent dans le reporting mensuel

–– Quelles sont les grandes catégories de coûts de mon compte de résultat ? –– Quels sont les principaux leviers de ces coûts et peut-on les modéliser ?

–– Faire des regroupements afin de simplifier la modélisation financière –– Utiliser des ratios (dépenses en % du chiffre d’affaires) et les projeter

Comptes de bilan

Planifier toutes les lignes du compte de bilan telles qu’elles apparaissent dans le reporting mensuel

–– A-t-on besoin d’un bilan complet ? –– Peut-on se limiter à une notion de cash flow ?

Planifier au niveau le plus agrégé possible en termes de ligne du bilan et le faire au niveau de la maison-mère

Savoirs

Lignes du compte de résultat

81

Savoir-faire

Il est important de donner une vision claire au management des unités opérationnelles des échéances clés du processus notamment dates de la soumission financière et date des revues de plan stratégique. Pour cela, on montera un calendrier simplifié qui reprendra les éléments suivants : ✓✓ Communication du calendrier et des instructions à chaque Business Unit ; ✓✓ Réunion de lancement avec les Business Unit ; ✓✓ Communication aux entités opérationnelles des hypothèses spécifiques à chaque Business Unit (notamment les lancements des nouveaux produits) ; ✓✓ Présentation et revue du plan stratégique des entités opérationnelles par chaque Business Unit ; ✓✓ Soumission du plan stratégique de chaque Business Unit à la maison mère ; ✓✓ Présentation et revue du plan stratégique de chaque Business Unit par le comité de direction ; ✓✓ Présentation du plan stratégique au conseil d’administration. Pour les contrôleurs de gestion en charge de la modélisation financière, il convient de développer un calendrier plus détaillé qui tiendra compte notamment des dates d’ouverture des systèmes financiers pour saisie, des dates auxquelles certaines informations

Savoir-être

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Calendrier et synchronisation

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel Prévision

financières seront fournies si elles ne le sont pas dans les instructions initiales mais aussi des différentes dates de soumission. Ce travail s’il peut s’avérer fastidieux du fait des multiples interlocuteurs (IT, Marketing, Finance de la maison mère, unités de production pour les coûts standards) permet de déminer le terrain en amont du processus et identifier les conflits d’agenda. Ligne directrice financière et instructions Définir les attentes financières de la direction

S’il est rare de donner des objectifs financiers chiffrés pour un plan stratégique, il est recommandé de donner aux entités opérationnelles des lignes directrices financières. Ce cadrage va permettre d’éviter les mauvaises surprises en toute fin de processus. Ces dernières ont souvent pour conséquence une demande de remodélisation financière qui doit alors s’effectuer dans l’urgence et une nouvelle itération du processus de revue qui va ralentir le processus et son efficacité. Ce cadrage va aussi permettre en cours de processus d’engager des discussions préliminaires entre la direction et les unités opérationnelles si ces dernières ne parviennent pas à rentrer dans le cadre initialement donné. Ce dialogue très sain va démarrer en amont du processus et non à la fin. Lignes directrices financières

Sans être exhaustif, on peut donner les exemples suivants : ✓✓ Lister les questions stratégiques auxquelles les unités opérationnelles doivent répondre ; ✓✓ Croître X fois plus que la croissance du marché ou donner un objectif précis de part de marché ; ✓✓ Avoir un résultat opérationnel qui croit plus vite que les ventes ; ✓✓ Maintenir ou baisser les dépenses en % des ventes ;

82

83

Savoir-faire

Il est extrêmement important pour la fluidité du processus de donner dès le départ l’intégralité des informations dont les unités opérationnelles ont besoin. Les instructions ou informations données en cours de processus font en général l’objet de moins d’attention, sont parfois omises et quand elles ne le sont pas obligent parfois les unités opérationnelles à refaire une partie du travail déjà entamé. ✓✓ Définir quels chiffres sont à retenir pour l’année N (première année du plan stratégique à 5 ou 3 ans) : est-ce le budget annuel, est-ce la dernière prévision, doit-on tenir compte du dernier réel si un mois vient à être clôturé en cours de processus de plan stratégique ; ✓✓ Cadence des nouveaux produits – Éventuellement obtenir ceux de la concurrence ; ✓✓ Coûts standard des nouveaux produits si très différents des produits existants ; ✓✓ Prévision d’amélioration des coûts standard ; ✓✓ Taux d’inflation ; ✓✓ Moyenne d’augmentation des salaires ; ✓✓ Estimé des allocations de coûts ; ✓✓ Clarifier les scénarios  : peut-on inclure des investissements  ? Certaines entreprises demandent en effet de développer deux scénarios : un premier dit de base et un second qui requiert des investissements significatifs ; ✓✓ Calendrier des échéances et des revues ; ✓✓ Dates d’ouverture des systèmes où sont saisies les données financières.

Savoir-être

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Check list

Savoirs

✓✓ Être en ligne avec les benchmark du marché sur certains ratios clés du secteur (dépenses marketing en % des ventes, dépenses de R&D en % des ventes) ; ✓✓ Diminuer les coûts de production de X % par an ; ✓✓ Prévoir des scénarios de risques et opportunités.

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel Prévision

Préparation des systèmes et outils

Il est primordial que le contrôleur de gestion se coordonne avec la DSI pour avoir des systèmes mis à jour et prêt à recevoir de la saisie dès le lancement du processus. Cela peut paraître évident mais la pratique du contrôle de gestion démontre parfois le contraire. Perdre une ou deux semaines sur un processus qui dure en général deux mois peut être très dommageable. La liste des questions non exhaustives que l’on doit se poser : ✓✓ Le scénario du plan stratégique a-t-il été ouvert ? ✓✓ Le plan de l’année N ou la dernière prévision a-t-il été chargé dans le scénario du plan stratégique (l’année N étant la première année sur les 5 ou 3 ans) ? ✓✓ Les nouveaux produits ont-ils été créés dans les données permanentes du système ? ✓✓ Les coûts de production ou coûts standard de ces nouveaux produits ont-ils été chargés dans le système ? ✓✓ Y a-t-il des maintenances système à prévoir qui vont amputer des temps de production du plan stratégique ? En amont, le contrôleur de gestion devra préparer un modèle en général sur Excel qui permettra soit de faire l’intégralité de la modélisation financière dans le cas d’une entreprise sans système d’information pour le plan stratégique soit de résumer le plan stratégique (en général, un compte de résultat sur 5 ans plus une simulation du marché et des parts de marché). La construction d’une maquette en partant de zéro peut prendre jusqu’à une semaine si on y inclut quelques tests. On pensera aux éléments suivants avant de la construire : ✓✓ Faire des comptes de résultat simplifié pour le management des entités opérationnelles ; ✓✓ Ajouter des visions graphiques qui sont plus simples à lire pour des opérationnels ; ✓✓ Automatiser au maximum la possibilité de faire des scénarios en y incluant des paramètres que l’on peut modifier à volonté et qui 84

déclenche un recalcul complet du compte de résultat (inflation, croissance du marché, part de marché, érosion des prix etc.) ; ✓✓ Prévoir des formats qui permettent un chargement aisé du système d’information et d’éviter le maximum de ressaisie.

Savoirs Savoir-faire

Le cadre des revues devra être fixé dès le lancement du processus : dates, durée, liste des participants et idéalement date à laquelle le management reviendra vers l’unité opérationnelle pour lui indiquer si son plan est accepté ou pas (ce qui peut se faire aussi en toute fin de revue). On aura aussi préalablement clarifié les rôles (voir modèle RACI). Afin de gagner en efficacité et comme la plupart des revues se font autour d’une présentation, il peut être judicieux d’envoyer en amont des revues un canevas de la présentation qui aura été préalablement approuvé par la direction. Si cela peut paraître contraignant pour les unités opérationnelles, cela présente de nombreux avantages : ✓✓ Forcer la direction à formaliser ses attentes en matière de contenu de la revue ; ✓✓ Forcer les unités opérationnelles à limiter la taille de leur présentation ; ✓✓ Forcer les unités opérationnelles à se focaliser sur la stratégie et les messages qu’ils veulent faire passer plutôt que sur la production de slides ; ✓✓ Standardiser la présentation des données financières pour éviter à la direction de se poser des questions sur comment lire le compte de résultat de chaque entité opérationnelle. Animation en cours de processus

Le plan stratégique est un exercice long dans lequel le contrôleur de gestion a un rôle clé dans son animation. ✓✓ Cadrer les rôles et responsabilités dès le départ ; ✓✓ Envoyer les instructions préalablement à l’avance et faire une conférence téléphonique pour les expliquer ; ✓✓ Faire des conférences téléphoniques hebdomadaires avec l’ensemble des interlocuteurs afin d’avoir un forum de discussion où les entités opérationnelles peuvent poser des questions. Elles 85

Savoir-être

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Contenu des revues et arbitrages

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel Prévision

se posent souvent les mêmes questions. Cela permet donc de partager les réponses ; ✓✓ Faire une réunion ou une conférence téléphonique en milieu de processus avant la première soumission directement avec chacune des entités opérationnelles qui soumettent pour faire un point sur leur avancée et les difficultés qu’elles rencontrent. Encore une fois, il est clé d’anticiper les problèmes en amont des revues finales ; ✓✓ Ne pas hésiter à surcommuniquer sur les échéances à venir.

Modèles financiers et indicateurs clés Modèle de marché

On se rappelle que le plan stratégique va permette d’identifier et de décider sur quels marchés (produit/géographie) l’entreprise souhaite se développer. À ce titre, le plan stratégique est le moment critique de l’année où l’entreprise doit regarder avec du recul les marchés où elle est présente et les positions qu’elle détient. Le marketing conduira en général une analyse qualitative de l’attractivité de chaque marché. Pour l’analyse quantitative, d’un secteur d’activité à un autre, les données de marché peuvent être très détaillées et très fiables ou au contraire très parcellaires et d’une fiabilité qui peut être remise en cause. Dans tous les cas, l’exercice doit être fait car il est critique de savoir là où l’on est et où l’on veut aller. Pour faire ces analyses, on utilise très souvent un modèle de marché qui est développé et maintenu soit par le marketing soit par le contrôle de gestion. Ce modèle reprend sur l’horizon du plan stratégique la taille du marché (en volume et en prix si l’information est disponible) éventuellement d’autres paramètres plus macroéconomiques (démographie notamment) qui influent sur la taille du marché et ensuite les ventes de l’entreprise afin de déterminer la part de marché et son évolution. Afin d’illustrer ce travail, on utilise couramment un graphique communément appelé le graphique « Marrimekko ». Il conviendra 86

Savoirs

de le combiner de deux façons : en segmentant son marché par ligne de produit sur une géographie donnée et en segmentant son marché par géographie sur une ligne de produit donné. Ce graphique permet d’identifier très rapidement les opportunités de croissance de l’entreprise soit en se positionnant sur un marché en forte croissance soit en gagnant des parts de marché ou encore mieux en faisant les deux. La taille des colonnes est proportionnelle à la taille de chaque segment de marché. On voit donc immédiatement les marchés les plus importants. Les lignes correspondent aux parts de marché de l’entreprise et de ses concurrents. On voit donc immédiatement le potentiel de gain de part de marché sur chaque segment. Figure 5.1 ■ Graphique Marrimekko 100 % 90 % 80 % 70 % 60 %

Savoir-faire

50 % 40 % 30 % 20 %

0% Company A

Company B

Segment 1

Company C

Segment 2

Company D

Segment 3

Segment 4

Taille du marché

200

100

700

50

Croissance du marché

5%

0%

2%

1%

Croissance de l’entreprise

7%

0%

1%

1%

Si ces graphiques permettent d’identifier visuellement les opportunités de croissance des ventes, ils ne donnent aucune notion de profitabilité. L’analyse n’est donc pas complète et peut présenter des risques si les niveaux de marge sont différents d’un segment à un autre. On peut alors combiner ces analyses avec un niveau de marge pour chaque segment et calculer pour chaque segment le marché disponible valorisé 87

Savoir-être

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10 %

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel Prévision

en marge brute. Chaque taille de bulle est proportionnelle au marché disponible valorisé en marge brute. Dans l’exemple ci-dessous, l’Italie représente la plus grande opportunité avec une part de marché faible et un niveau de marge dans la moyenne. Figure 5.2 ■ Opportunité de marché

85 % 80 %

Marge brute %

75 %

Espagne Suède

Italie Autriche

France

70 % 65 %

Angleterre Grèce Allemagne

60 % 55 % 50 % 20 %

25 %

30 %

35 %

40 %

45 %

50 %

55 %

60 %

65 %

Part de marché

Les indicateurs financiers clés

Une fois les opportunités de marché bien identifiées, le contrôleur de gestion fera une modélisation des ventes et du compte de résultat et s’attachera à évaluer les indicateurs financiers suivants : ✓✓ Taux de croissance annuel moyen des ventes comparé à celui du marché ; ✓✓ Évolution de la part de marché ; ✓✓ Levier opérationnel : le levier opérationnel correspond à la sensibilité du résultat opérationnel de l’entreprise à une fluctuation de son activité. Un levier de 3 signifie que si le chiffre d’affaires progresse de 1 %, le résultat opérationnel progresse de 3 %. Le 88

Savoirs Savoir-faire

Suivi du plan stratégique Le suivi du plan stratégique d’un point de vue financier s’effectuera principalement au moment du budget annuel. Le contrôleur de gestion devra : ✓✓ Faire un point quantitatif. Est-on toujours en ligne avec la première année de prévision du plan stratégique ; ✓✓ S’assurer que les tactiques du budget annuel sont liées à la stratégie de l’entité opérationnelle ; ✓✓ S’assurer que les investissements proposés sont en ligne avec la stratégie. 89

Savoir-être

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levier opérationnel est d’autant plus élevé que la part des coûts fixes dans le total des coûts est importante ; ✓✓ Ratio « Flow Through » exprimé en pourcentage. ✓✓ Résultat Opérationnel additionnel/Ventes additionnelles : • Cela permet de mesurer le profit additionnel généré pour chaque vente additionnelle et à quel prix se fait cette croissance des ventes. Plus le ratio est bas, plus l’entreprise aura soit sacrifié ses marges ou augmenté ses dépenses pour parvenir à cette croissance des ventes ; • On compare souvent ce ratio au niveau de profit de l’entreprise en % des ventes. Si une entreprise à une marge nette de 10 % et que son plan stratégique met en valeur un flow through de 20 %, elle va mécaniquement améliorer sa profitabilité ; ✓✓ Évolution du ratio de frais généraux exprimé en % des ventes sur la période ; ✓✓ Comparaison de ces ratios aux acteurs du même secteur d’activité afin de comparer sa performance financière à celles de ses concurrents ; ✓✓ Cash Flow. On prêtera une attention particulière à la modélisation financière de l’année N+1 car elle est le premier indicateur dans l’année N que l’entité opérationnelle va fournir à sa direction sur ce qu’elle pense pouvoir fournir en termes de résultats financiers. Le plan stratégique est d’ailleurs souvent utilisé par la maison mère pour établir les objectifs chiffrés du budget annuel.

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique

Budget annuel Prévision

Les erreurs courantes ••Se focaliser uniquement sur l’année suivante en préparation du plan annuel. ••Demander trop de détails financiers, ce qui focalise le business et le contrôle de gestion sur la production de la modélisation financière et non sur les stratégies à déployer. ••Ne pas clarifier en amont qui est le décideur final sur la modélisation financière avant soumission à la direction. ••Tomber dans l’habitude de faire un plan stratégique tous les ans alors que ce n’est pas nécessaire. Pour cela, il est important d’évaluer comment se positionne l’entreprise par rapport à son dernier plan stratégique. Si elle est en ligne, il faut se poser la question de la pertinence de refaire un plan stratégique.

 Budget Annuel PRINCIPES CLÉS Le budget annuel définit les objectifs financiers et les moyens à mettre en œuvre que l’entreprise se donne pour une année. L’organisation du processus est similaire à celle du plan stratégique mais le niveau de détail de la modélisation financière est bien plus élevé.

Définition et objectifs Le budget annuel est la déclinaison financière sur une année des tactiques que l’entreprise va mettre en œuvre pour déployer la stratégie définie dans le plan stratégique. Il est aussi et surtout le point de référence utilisé tout au long de l’année pour mesurer la performance financière de l’entreprise. 90

Organisation du processus En dehors des éléments déjà soulignés dans la même section sur le plan stratégique, on recommandera d’effectuer le budget annuel le plus tard possible dans l’année pour plusieurs raisons : ✓✓ Faire en sorte que les opérationnels continuent à rester focalisés le plus longtemps possible sur la réalisation du plan de l’année en cours ; ✓✓ Ne pas s’exposer à avoir un plan obsolète dès le début d’année. Ce risque est notamment valable pour les entreprises dont les marchés sont volatiles. Pour les entreprises qui effectuent une prévision trimestrielle, il est recommandé de fusionner le processus du budget et de cette prévision afin d’éviter de mobiliser l’organisation sur deux processus assez similaires dans un laps de temps restreint.

Savoirs

Calendrier et synchronisation

Tableau 5.2 ■ Comment définir le niveau de détail du budget Niveau de détail Détail de l’année

Options Par mois ou par trimestre

Questions à se poser Quelle est la fréquence de mon reporting ?

91

Recomman­dation La plupart des entreprises font un budget par mois. On peut néanmoins simplifier le processus en ayant un outil budgétaire qui demande un input trimestriel et la mensualisation se fait automatique­ment

Savoir-être

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Le budget annuel est l’exercice dans lequel le niveau de détail est le plus fin. Il est en général en ligne avec le niveau de détail du reporting mensuel de l’entreprise. Il est néanmoins sain de se reposer la question tous les ans sur le niveau de détail qui est vraiment utilisé en cours d’année.

Savoir-faire

Définir le niveau de détail de la modélisation financière

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique

Budget annuel Prévision

Ligne de produits ou services

Par division produit, par franchise produit, par produit à l’intérieur de chaque franchise

Quel est le niveau de détail dont a besoin l’opérationnel pour développer son chiffre d’affaires ?

Faire le budget sur un niveau de détail plus agrégé que le réel.

Nouveaux produits et services

Planifier tous les nouveaux produits ou seulement une sélection.

–– Quel est l’impact de ce nouveau produit dans la totalité de mon chiffre d’affaires futur ? –– Y a-t-il un investissement externe (acquisition) ou interne (projet R&D) significatif nécessitant un calcul de ROI particulier ?

Lors du budget, l’intégralité des nouveaux produits est en général planifiée

Entité opérationnellegéographique

Planifier toutes les régions géographiques (Europe, Asie, Amériques), tous les pays de chaque région, tous les centres de coût de chaque pays.

–– Jusqu’à quel niveau de l’entreprise une personne de l’entreprise est responsable d’un centre de profit ? –– Revoir la structure analytique des centres de coûts afin d’évaluer s’il n’y a pas lieu de la simplifier ?

Planifier l’intégralité des centres de profit. En général, chaque responsable de centre de profit à un élément de sa rémunération qui dépend de la réalisation de son budget

92

Planifier l’intégralité des centres de coûts. En général, chaque responsable de centre de profit à un élément de sa rémunération qui dépend de la réalisation de son budget

Lignes du compte de résultat

Planifier toutes les lignes du compte de résultat telles qu’elles apparaissent dans le reporting mensuel

–– À quel niveau de détail, le reporting est réellement suivi ? –– Quels sont les principaux leviers de ces coûts et peut-on les modéliser ?

Faire des regroupements afin de simplifier la modélisation financière

Comptes de bilan

Planifier toutes les lignes du compte de bilan telles qu’elles apparaissent dans le reporting mensuel

–– A-t-on besoin d’un bilan complet ? –– Peut-on se limiter à une notion de cash-flow, de besoin en fonds de roulement en se focalisant sur les stocks et créances clients ?

Planifier le besoin en fonds de roulement au niveau des entités qui en ont la responsabilité en termes de gestion

Savoirs

–– Jusqu’à quel niveau de l’entreprise une personne de l’entreprise est responsable d’un centre de coût ? –– Revoir la structure analytique des centres de coûts afin d’évaluer s’il n’y a pas lieu de la simplifier

Savoir-faire

Planifier toutes les régions géographiques (Europe, Asie, Amériques), tous les pays de chaque région, tous les centres de coût de chaque pays

Ligne directrice financière et instructions Objectif financier

Il est fortement recommandé pour le plan annuel de donner aux unités opérationnelles un objectif financier qui peut être un niveau de ventes à atteindre ou un niveau de ventes et de résultat opérationnel. Les bénéfices de cette pratique sont multiples :

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Fonctions administratives

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique

Budget annuel Prévision

✓✓ Elle permet à la direction en amont du processus de fixer ses attentes en termes de résultat financier ; ✓✓ Elle évite les mauvaises surprises où la direction découvre en toute fin de processus lors de la revue que les unités opérationnelles sont loin des objectifs qu’elle s’était fixée ; ✓✓ Elle permet de lancer un dialogue en amont du processus entre la direction et les unités opérationnelles sur quel est le bon objectif ; ✓✓ Elle permet de focaliser les unités opérationnelles sur le comment à savoir quelles tactiques mettre en place pour atteindre ces objectifs. Comment déterminer l’objectif financier ?

Pour les ventes, on s’en tiendra à une analyse des historiques de croissance complétée par une estimation de la croissance du marché pour l’année N+1 et éventuellement de l’objectif de part de marché que l’on se donne. Pour le résultat opérationnel, un bon contrôleur de gestion qui connaît bien son activité peut modéliser rapidement le niveau de profit attendu par rapport aux ventes en analysant les historiques de profitabilité. Il tiendra compte éventuellement d’un objectif d’amélioration de la rentabilité. Il n’est pas recommandé d’effectuer des analyses très poussées ou longues pour déterminer les objectifs chiffrés des unités opérationnelles. L’expérience prouve que très souvent le niveau d’exactitude d’une prévision n’est pas corrélé au niveau de détail avec laquelle la prévision a été faîte. Faut-il décliner les objectifs chiffrés aux entités inférieures ?

Dans ce domaine, il y a deux écoles mais la décision à prendre est très liée à la culture de l’entreprise et notamment au niveau d’ouverture en termes de dialogue entre les différentes structures de la hiérarchie au sein de l’entreprise. 94

Il existe deux approches pour construire un budget ou une prévision  : l’approche descendante (top down en anglais) et l’approche ascendante (bottom up en anglais). La caricature de l’approche descendante : la maison mère donne aux unités opérationnelles leur budget annuel sans aucune discussion. La caricature de l’approche ascendante : le budget de l’entreprise est bâti en consolidant un à un les éléments les plus fins des ventes. Dans l’exemple d’une entreprise commerciale, on demanderait à chaque vendeur de faire un budget par client pour tous les produits vendus. La vérité est évidemment dans un équilibre entre les deux approches. Les objectifs chiffrés évoqués dans le paragraphe précédent confortent l’approche top down. L’unité opérationnelle va, elle, construire en approche ascendante et c’est de la confrontation de ces deux approches qu’un dialogue sain peut s’instaurer. Si les deux prévisions se rapprochent fortement, cela donne un niveau de crédibilité dans ces chiffres bien supérieure que si une seule approche était retenue. Une autre approche est d’avoir une prévision faite de façon transversale. Si l’on prend l’exemple d’une entreprise ayant des filiales, la maison mère demande aux filiales d’établir leur budget de ventes et en parallèle fait la même demande au marketing central. Cela permet d’engager des discussions entre le marketing central et les unités opérationnelles. Le résultat est présenté à la maison mère. Là 95

Savoirs Savoir-faire

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Comment construire son budget dans une entreprise multi-sites ?

Savoir-être

✓✓ Argument en faveur  : cela permet de clarifier dès le début les attentes de chaque niveau hiérarchique en matière d’objectifs financiers ; ✓✓ Argument contre : cela permet d’avoir une vision de ce que le terrain pense pouvoir faire en termes de résultats financiers. En effet, les entités opérationnelles en fonction du mode de fonctionnement de l’entreprise peuvent se sentir forcées d’être à l’objectif même si elles n’y croient pas.

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique

Budget annuel Prévision

encore, si les chiffres sont proches, cela leur donnera une très grande crédibilité. Coussin ou pas coussin ?

La terminologie française et anglaise autour de cette notion est abondante. On citera les plus connus  : coussin, matelas, plug, buffer, hedge, etc. Elle consiste à inclure dans un budget un montant annuel positif ou négatif qui n’est pas alloué à une quelconque activité et qui en général sert à soumettre un budget qui correspond aux objectifs chiffrés de la direction. Concernant cette notion, il y a plusieurs écoles dont une qui est de bannir totalement cette pratique. On abordera ici les intérêts que peut apporter cette pratique. Coussin dans les ventes

✓✓ Coussin positif (le chiffre de ventes est augmenté) : pratique à bannir totalement car on peut être certain qu’une vente qui n’est pas alloué à une entité opérationnelle ne se réalisera pas. ✓✓ Coussin négatif (le chiffre de ventes est baissé) : il permet éventuellement d’avoir un plan de ventes agressif dans les entités opérationnelles tout en gardant un objectif moins risqué au niveau de la maison mère. Coussin dans les dépenses

✓✓ Coussin positif (le chiffre de dépenses est augmenté) : il permet de se prémunir contre des dépassements dans les dépenses ou mieux encore s’il est géré à un niveau central de pouvoir donner aux filiales la possibilité d’investir en cours d’année (ce qui sera un message très positif) tout en restant au global dans son budget.

96

Savoirs

✓✓ Coussin négatif (le chiffre de dépenses est baissé)  : pratique à bannir totalement car on peut être certain qu’une réduction de dépenses qui n’est pas allouée à une entité opérationnelle ne se réalisera pas. ✓✓ Risques à garder à l’esprit  : la pratique peut être risquée dans les grands groupes si elle est généralisée et si elle existe dans des proportions importantes car la maison mère peut perdre tout contrôle de quel est le bon chiffre hors coussin. Si la pratique est acceptée, on peut très bien recommander la transparence entre la filiale et la maison mère sur le ou les coussins notamment sur les ventes.

Savoir-faire

On se référera au même paragraphe dans la section sur le plan stratégique. On notera cependant que c’est au moment du budget qu’il convient de revoir la structure analytique pour s’assurer qu’elle est toujours adaptée à la façon de conduire l’activité de l’entreprise. À cet effet, on procédera éventuellement à des créations ou suppressions de centres de profit ou centres de coûts. Par ailleurs, il est fréquent que le contrôleur de gestion soit amené à créer un outil Excel qui lui permettra de collecter l’input des opérationnels afin par la suite de charger les données dans l’outil de planification. Cet outil reprendra la plupart du temps les éléments suivants : ✓✓ Modèle de marché ; ✓✓ Plan de ventes par produits (unité, prix) ; ✓✓ Hypothèses sur les frais de personnel  : effectif, recrutement à prévoir ; ✓✓ Hypothèses sur les dépenses hors frais de personnel ; ✓✓ Compte de résultat simplifié qui permettra à l’opérationnel de simuler son budget avant de le soumettre. Consolidation

La consolidation qui se fait la plupart du temps de façon automatisée via les systèmes d’information n’est pas à négliger. Il convient de prévoir dans le calendrier : 97

Savoir-être

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Préparation des systèmes et outils

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique

Budget annuel Prévision

✓✓ un temps de consolidation technique ; ✓✓ un temps de vérification de la consolidation où l’on s’assurera que les entités consolidées ont : –– respecté les consignes ; –– ont saisi toutes les informations demandées ; ✓✓ un temps d’analyse pour le contrôleur de gestion qui est à ce palier de consolidation. Cette analyse est primordiale car une grande quantité d’informations financières est fournie et la rédaction d’une synthèse permet à la direction de cet échelon de consolidation de se concentrer sur les problèmes clés de la soumission et d’être préparée avant les revues. On pourra à ce titre faire un tableau de bord.

Tableau 5.3 ■ Tableau de bord de la soumission budgétaire Entité 1 Évaluation

Commen­ taires

Entité 2 Évaluation

Commen­ taires

Entité 2 Évaluation

Commen­ taires

À revoir

Marché Ventes

+++

Marge brute

+++

Dépenses

À revoir

Résultat opérationnel

À revoir

Revue et arbitrages

Les revues quel que soit l’échelon dans la hiérarchie de l’entreprise sont le moment clé du processus budgétaire. Les enjeux sont multiples mais on citera les principaux : 98

On reprendra ici les mêmes recommandations que dans la section sur le plan stratégique.

Savoirs

Retraitement du budget

L’activité de retraitement du budget intervient en toute fin de processus une fois que le budget final a été approuvé. Elle consiste à prendre le budget approuvé et à le transformer dans le format de reporting de l’année N+1. En effet, l’entreprise peut avoir besoin de refléter dans son budget des changements d’organisation et doit aussi procéder à des retraitements plus techniques. On retrouvera notamment les éléments suivants : ✓✓ Changement de regroupement géographique ; ✓✓ Changement de regroupement des familles de produits ; 99

Savoir-être

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Animation en cours de processus

Savoir-faire

✓✓ Enjeux pour l’entité qui présente son budget : –– Présenter un budget réaliste qui ne fera pas l’objet d’ajuste­ ments ; –– Marquer des points vis-à-vis de sa hiérarchie. ✓✓ Enjeux pour l’échelon qui revoit le budget : –– S’assurer que le budget est crédible et réaliste ; –– S’assurer que le budget est suffisamment agressif ; –– S’assurer que l’entité a une idée claire et un plan sur les tactiques à mettre en œuvre pour parvenir à cet objectif chiffré ; –– Évaluer le management en place dans l’entité. À l’issue des revues, soit le budget de l’entité est accepté soit il est refusé et il est demandé de faire des ajustements. Ces derniers impliquent un nouveau cycle de production du budget, soumission technique dans les systèmes et revues. Ce processus d’ajustement peut être extrêmement fastidieux car il peut arriver à chaque niveau hiérarchique de l’entreprise. L’unité opérationnelle au plus bas de l’échelle peut ainsi être amenée à modifier son budget initial plusieurs fois. Tout cela souligne l’importance de donner des objectifs financiers aux unités opérationnelles au début du processus afin d’éviter ces allers-retours qui sont très consommateurs de temps.

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique

Budget annuel Prévision

✓✓ Changement de la localisation ou d’allocation de certains coûts centraux ; ✓✓ Passage du budget des coûts standards de l’année N à l’année N+1 (le budget se faisant en général avec les standards de l’année en cours et en fin de processus, les unités de production ont établi les coûts standard de l’année N+1) ; ✓✓ Changement du taux budgétaire de conversion des devises étrangères. Cette partie du budget très technique doit être anticipée et bien préparée afin qu’elle soit effectuée de façon très rapide. En effet, une fois le budget approuvé, les opérationnels ont besoin de leurs chiffres finaux afin de décliner ses objectifs à leur force de vente par exemple.

Modèles financiers et indicateurs clés Le modèle de marché

Le modèle de marché est un outil très efficace pour s’assurer de la cohérence globale d’un budget de vente avant d’entrer dans les détails prix et volume de chaque ligne de produit. On s’attachera aux éléments suivants lors de la revue : ✓✓ La croissance du marché en prix et en volume est-elle cohérente par rapport aux derniers historiques ? ✓✓ L’entreprise gagne-t-elle de la part de marché sur la période ? ✓✓ L’évolution de ses prix est-elle cohérente avec celle du marché ? ✓✓ Le modèle tient-il compte des nouveaux produits clés qui vont être lancés dans l’année N+1 soit par l’entreprise soit par ses concurrents ?

100

55 % 25 % 15 % 10 %

Part de marché - Concurrent

Concurrent 1

Concurrent 2

Concurrent 3

5 %

10 %

15 %

25 %

55 %

41 %

45 %

9

45

405

10

100

1 000

Total

Savoir-faire

5 %

41 %

Autres concurrents

45 %

Part de marché - valeur

9

45

405

10

Part de marché - volume

Part de marché - Entreprise

Prix

Volume

Entreprise

Prix

100

T4

Volume

T3 1 000

T2

Année N

Marché

T1

Tableau 5.4 ■ Modèle de marché

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Savoir-être

101

T1

T2

T3

5 %

10 %

15 %

20 %

50 %

44 %

50 %

8

55

440

9

110

990

T4

Année N+1 T1

T2

Savoirs

5 %

10 %

15 %

20 %

50 %

44 %

50 %

8

55

440

9

110

990

Total

T3

0 %

0 %

0 %

– 5 %

– 5 %

4 %

5 %

–11 %

22 %

9 %

– 10 %

10 %

– 1 %

T4

Écart en %

0 %

0 %

0 %

– 5 %

– 5 %

4 %

5 %

– 11 %

22 %

9 %

– 10 %

10 %

– 1 %

Total

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel

Prévision

Les indicateurs financiers clés

Lors de la revue budgétaire, un certain nombre d’indicateurs vont être analysés. Certains sont communs avec le plan stratégique, d’autres sont plus spécifiques. ✓✓ Respect de l’objectif financier ; ✓✓ Taux de croissance annuel moyen des ventes comparé à celui du marché et à la tendance de l’année en cours ; ✓✓ Évolution de la part de marché ; ✓✓ Évolution de l’impact prix qui a un impact important sur le niveau de marge ; ✓✓ Analyse en tendance par trimestre de la marge brute : une variation inexpliquée d’un trimestre sur l’autre peut permettre de déceler une erreur dans le budget ; ✓✓ Évolution du ratio de frais généraux exprimé en % des ventes sur la période ; ✓✓ Croissance du résultat opérationnel et évolution du taux de résultat opérationnel ; ✓✓ Levier opérationnel et ratio « Flow Through » : voir plan stratégiques ; ✓✓ Évolution du délai de règlement moyen des clients ; ✓✓ Évolution du délai de rotation des stocks ; ✓✓ Prévision de trésorerie ou cash-flow.

Suivi du budget annuel Le budget étant le point de référence pour la mesure de la performance financière de l’entreprise sur une année, son suivi est assuré par le reporting mensuel de l’entreprise. F Voir chapitre 4

102

••Objectif financier peu réaliste. ••Commencer le processus trop tôt dans l’année ce qui peut rendre le budget obsolète très rapidement surtout dans les secteurs d’activité à forte volatilité. ••Ne pas être clair sur qui est le décideur final pour approuver le budget ce qui peut générer de multiples revues inutiles. ••Ne pas avoir anticipé les contraintes systèmes en amont et donc avoir un système qui n’est pas prêt alors que les opérationnels le sont. ••Faire un budget à un niveau de détail trop fin et qui n’est pas celui utilisé par l’entité opérationnelle pour gérer son activité.

Savoirs

Les erreurs courantes

 Prévision

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Définition et objectifs L’objectif de la prévision est de donner au management la trajectoire la plus probable des résultats financiers de l’unité opérationnelle au cours de l’année et d’avoir un forum de discussion sur les conséquences financières d’une décision ou d’un événement. Si le budget reste le point de référence et de mesure de la performance financière, la prévision permet de réévaluer l’atterrissage le plus réaliste des résultats financiers. Elle sert de base à la mise en place de plans d’actions en cas de retard par rapport au budget annuel ou éventuellement d’investissements supplémentaires si le budget est dépassé.

103

Savoir-être

La prévision, en générale trimestrielle, définit la trajectoire financière la plus probable pour l’année en cours ou les douze prochains mois.

Savoir-faire

PRINCIPES CLÉS

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel

Prévision

Organisation du processus On ne reviendra pas sur les principes déjà largement évoqués dans les sections précédentes sur le plan stratégique et le budget. On s’attachera en revanche aux particularités de ce processus. Calendrier et synchronisation

Il faut s’efforcer à rendre ce processus très court (maximum trois semaines dans une organisation multi-sites avec au moins deux paliers de consolidation) afin d’éviter que les organisations soient en permanence en train de faire de la prévision. Il est d’ailleurs intéressant de constater qu’il n’y a pas de corrélation évidente entre la longueur du processus et sa qualité que l’on mesurera en termes d’exactitude par rapport au réel. Définir le niveau de détail de la modélisation financière

Le processus doit être court. Il faudra donc forcer l’organisation à faire la prévision à un niveau agrégé. Ligne directrice financière et instructions

Les prévisions trimestrielles ne donnent pas lieu à des objectifs chiffrés qui sont envoyés aux unités opérationnelles. En revanche, il peut être pertinent pour la maison-mère de donner un seuil de matérialité à partir duquel une prévision est demandée. Cela permettra encore une fois de limiter les prévisions aux entités qui sont en écart important avec le budget. Le processus devient un processus par exception. Une autre façon de limiter le travail est aussi d’organiser une réunion téléphonique avec les unités opérationnelles avec pour objectif d’avoir une discussion rapide sur les tendances des résultats par rapport au budget et de décider si l’unité en question doit faire une prévision ou pas à l’issue de la réunion téléphonique.

104

Revue et arbitrages

La prévision étant par exception, l’objectif de la revue sera de s’assurer du caractère réaliste de la projection financière et surtout de s’assurer que l’unité opérationnelle a mis en place un plan d’action.

Le plan d’action devra se focaliser d’abord sur les ventes pour les ramener au niveau du budget et ensuite sur les dépenses afin de les réduire pour aider l’unité opérationnelle à être au budget au moins au niveau du résultat opérationnel.

Savoirs

Performance en deçà du budget

Performance au dessus du budget

Ici, on ne parlera pas de plan d’actions mais l’unité opérationnelle pourra éventuellement proposer des investissements supplémentaires afin de soutenir et accélérer ses résultats au-dessus du budget.

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Le modèle de marché tel que décrit dans la section budget pourra être mis à jour à l’occasion de la prévision. Les indicateurs financiers clés

✓✓ Mesure de l’exactitude de la prévision  :  % d’atteinte du plan pour les ventes, la marge brute, les dépenses et le résultat opérationnel ; ✓✓ Écart des ventes et du résultat opérationnel entre le budget et la prévision ; ✓✓ Ratio entre écart sur les ventes et écart sur le résultat opérationnel. Dans le cas d’une prévision au-dessus du budget, on s’assurera par ce biais que l’unité opérationnelle ne consomme pas l’intégralité de son surplus de ventes et de marge brute par des dépenses supplémentaires.

105

Savoir-être

Modèle de marché

Savoir-faire

Modèles financiers et indicateurs clés

5 • Élaboration d’un processus budgétaire

Plan stratégique Budget annuel

Prévision

Suivi de la prévision et des plans d’actions Les plans d’action étant reflétés dans la prévision, le réel sera mesuré par rapport à la dernière prévision mais toujours aussi par rapport au budget. La dernière prévision devra être intégrée dans le reporting au même titre que le budget.

Les erreurs courantes ••Effectuer la prévision à un niveau trop détaillé. ••Multiplier la fréquence des prévisions. ••Ne pas faire de plan d’actions en cas de prévision en-deçà du budget.

Rolling Forecast ou « prévision glissante » Cette technique qui consiste à prévoir sur une période fixe et continue (en général 12 mois roulants ou 4 trimestres roulants – voir tableau  5.5) est adaptée aux secteurs d’activité observant de fortes variations et des cycles de ventes non récurrents. Les avantages de la Rolling Forecast sont les suivants : maintien d’un horizon de prévision constant, processus continu et non ponctuel, réactivité. En revanche, si elle est mal utilisée, on peut rapidement être amené à reproduire la période précédente sur la période suivante sans aucune réflexion.

106

Tableau 5.5 ■ Calendrier de la prévision glissante Année N T1

T2

Année N+1

T3

T4

T1

T2

T3

T4

Revue 1

Revue 4 Prévision

=

Réel

=

Dans un contexte économique où la fonction financière cherche à optimiser ses ressources, l’élaboration d’un processus budgétaire efficient est vital pour permettre de libérer du temps au contrôleur de gestion afin qu’il se concentre sur des activités à plus forte valeur ajoutée pour les opérationnels.

107

Savoir-être

Revue 3

Savoir-faire

Savoirs

Revue 2

Savoirs

Chapitre 6

◆◆ Comment mesurer la performance commerciale d’une

équipe de vendeurs ? ◆◆ Comment mesurer la performance commerciale par produits ou services ? ◆◆ Comment mesurer la performance commerciale par clients ?

109

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Le contrôle de gestion commercial

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

CC Mesure de la performance vendeur PRINCIPES CLÉS Pour optimiser les coûts d’une force de vente, il faut principalement : •• s’assurer que le vendeur se focalise sur les clients à fort potentiel ; •• maximiser le temps passé avec les clients ; •• s’assurer que le vendeur dispose d’une rémunération variable motivante basée sur des objectifs réalistes ; •• fournir un reporting régulier sur la performance commerciale.

Management du vendeur Le contrôleur de gestion est parfois amené à développer et gérer des outils dans la gestion d’une force de vente. Les entreprises ne possèdent pas toutes des outils sophistiqués type CRM (Customer Relationship Management), le contrôleur de gestion est donc souvent sollicité pour pallier ce manque. Analyse du temps commercial

Le coût d’une force de vente est élevé. Aussi, l’entreprise doit s’assurer en permanence que les vendeurs passent leur temps sur les bonnes priorités. En l’absence d’outils CRM, le contrôleur de gestion peut être amené à développer un outil de suivi des temps vendeurs. On s’attachera à distinguer : ✓✓ le temps réel passé avec les clients en tenant compte de la segmentation client (voir plus loin). Le vendeur se focalise-t-il sur les clients qui comptent réellement ? ✓✓ le temps de préparation des réunions clients et offres commerciales ; 110

Savoirs

✓✓ le temps de transport qui peut être important suivant la taille du secteur du vendeur ; ✓✓ le temps dit administratif qui peut être éventuellement subdivisé : note de frais, formation en ligne obligatoire, congés, suivi des commandes, facturations et éventuellement règlement clients. On sera souvent surpris du résultat et notamment du peu de temps que le vendeur passe physiquement avec ses clients. Il est donc d’autant plus important que le vendeur soit bien préparé et qu’il ait des objectifs clairs à chaque visite client. Là encore, le contrôleur de gestion peut être en support de ce processus.

Savoir-faire

Le vendeur revoit en général avec son manager son emploi du temps de façon hebdomadaire. Mais le processus le plus critique qui permet de s’assurer que le vendeur se focalise sur les bonnes priorités est celui de la revue mensuelle ou trimestrielle des comptes clients. En l’absence d’outil CRM, le contrôleur de gestion peut être amené à développer un fichier Excel de suivi des comptes clients. Cet outil reprendra en général les éléments clés suivants : ✓✓ Compte Client ; ✓✓ Segmentation ; ✓✓ Potentiel ; ✓✓ Part de marché et environnement concurrentiel sur le compte ; ✓✓ Budget de vente pour l’année ; ✓✓ Réalisé à fin de période ; ✓✓ Éventuellement, prévision sur la base du réalisé avec écarts par rapport au budget ; ✓✓ Détail des grandes familles de produits vendus ; ✓✓ Plan d’actions pour le mois ou le trimestre avec échéances précises. Outils de construction du plan de vente de la force de vente

En début d’année, le responsable commercial établit les objectifs de ventes pour chacun de ses commerciaux. Le contrôleur de gestion intervient encore dans ce processus pour développer un ou des 111

Savoir-être

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Outil de revue des comptes clients

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

outils facilitant ce travail mais aussi pour être le garant de la cohérence entre le budget commercial du pays et les plans individuels des commerciaux. En clair, la somme des plans des commerciaux doit au minimum être égale au budget de ventes du pays approuvé par la direction. Approche descendante

Le responsable commercial dispose de son propre objectif commercial et doit le distribuer auprès de chacun de ses commerciaux. Afin de répartir équitablement cet objectif financier, le responsable commercial s’attachera aux critères suivants : ✓✓ Objectif de croissance des ventes de la zone du responsable commercial ; ✓✓ Croissance du marché du secteur (si elle est connue) : l’objectif de croissance des ventes tiendra compte de la croissance intrinsèque du marché. Un vendeur sur un secteur en croissance aura un objectif plus agressif qu’un vendeur sur un secteur en décroissance ; ✓✓ Potentiel et part du marché du secteur : le commercial qui a une faible part de marché aura en général un objectif plus agressif que celui qui a déjà une part de marché supérieure à la moyenne du pays ou de la région ; ✓✓ Taille du secteur en valeur : pour des raisons de profitabilité, un commercial sur un secteur de taille relativement plus petite aura un objectif plus agressif. L’objectif à terme est que chaque secteur soit profitable. Il convient donc d’atteindre le plus rapidement possible ce seuil de vente au-delà duquel le secteur devient profitable ; ✓✓ Situation particulière des comptes  : dans les industries où le commercial sert peu de comptes clients mais ce sont de grands comptes, on s’attachera à la situation individuelle de chacun de ses comptes. En effet, le commercial peut avoir perdu un marché pour une période donnée sur un compte majeur de son secteur. 112

Le rôle du contrôleur de gestion est de consolider ces résultats, d’en vérifier la cohérence, de challenger le responsable commercial par rapport aux critères ci-dessus énumérés et la plupart du temps de proposer une mensualisation de chacun de ces objectifs individuels

Savoirs Savoir-faire

Le responsable commercial peut être amené à demander à ses commerciaux de faire une proposition de plan annuel de ventes. Il demandera alors à chacun de ses commerciaux d’établir un plan de vente par client et éventuellement par grande famille de produits. Ce processus qui peut s’avérer fastidieux a le mérite de créer une base de dialogue venant du commercial lui-même. Le responsable commercial peut alors entamer un dialogue avec son vendeur pour éventuellement le challenger sur certaines de ces hypothèses. Une fois un accord conclu, le commercial s’appropriera plus facilement cet objectif que par la méthode purement descendante. Dans la réalité, une combinaison des deux approches permet d’avoir des objectifs individuels commerciaux solides, crédibles et documentés. À noter enfin qu’il arrive que le responsable commercial puisse être amené à donner à ses commerciaux des objectifs individuels dont la somme est supérieure à son propre objectif. Ce procédé se justifie par : ✓✓ soit la volonté de se prémunir contre un risque sur un ou plusieurs secteurs ; ✓✓ soit parce que le responsable commercial pense qu’il peut faire mieux que son propre objectif. Cela arrive notamment lorsqu’il a fini son année N-1 à un niveau de vente supérieur à celui qu’il a utilisé lors de la négociation du budget.

Mesure des résultats financiers Reporting des ventes par vendeur

C’est la base du suivi de la performance vendeur. Le vendeur dispose d’un plan de vente mensualisé qui suivant l’industrie peut être détaillé par compte client et par grande famille de produit. 113

Savoir-être

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Approche ascendante

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

Dans les industries à cycle de vente court, le premier reporting est le rapport des ventes quotidiennes. Il a d’ailleurs un double rôle à savoir la mesure de la performance du vendeur mais aussi un rôle de stimulateur au sein d’une équipe commerciale car en général, chaque commercial a accès aux résultats de ses collègues et peut ainsi se comparer. Il est conseillé d’envoyer ce rapport (si possible tôt le matin pour que le commercial connaisse son chiffre d’affaires de la veille) et non de le mettre à disposition sur un serveur auquel les utilisateurs auraient accès (push versus pull) afin de développer son utilisation et que cela soit un réflexe pour l’organisation commerciale de le revoir tous les matins. Ce rapport reprend en général les éléments suivants : ✓✓ ventes en valeur par vendeur ; ✓✓ comparaison par rapport au budget, à l’année N-1 et éventuellement au mois précédent ; ✓✓ ventes en unité pour les produits clés ; ✓✓ vente moyenne journalière (en valeur ou en unité) par vendeur et comparaison par rapport au même ratio du budget, de l’année N-1 et éventuellement du mois précédent ; ✓✓ calcul d’une projection pour le mois en fonction du niveau de vente moyenne journalière à date et comparaison par rapport au même ratio du budget, de l’année N-1 et éventuellement du mois précédent ; ✓✓ calcul du niveau de vente moyenne journalière à réaliser pour faire le budget en fonction des ventes à date.

114

La notion de vente moyenne journalière est critique dans les industries à cycle de vente court. Elle correspond aux ventes (en valeur ou en unité) du mois divisé par le nombre de jours ouvrés du même mois. Cela permet de comparer par la suite de façon exacte le niveau de vente d’un mois par rapport au mois précédent (pour valider une tendance) ou au même mois de l’année précédente (pour valider un niveau de croissance des ventes). On peut en effet d’une année sur l’autre avoir par exemple un mois de juin à 20 jours ouvrés et à 21 jours ouvrés l’année suivante.

Savoirs

Précisions sur la notion de vente moyenne journalière

Cette notion est par la suite très utilisée par le contrôleur de gestion lorsqu’il cherche à mensualiser un budget annuel de vente.

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Suivi du

Indicateurs

Chiffres d’affaires

–– CA du mois en cours –– CA réalisé à date en cumul –– CA réalisé par rapport au budget et la dernière prévision –– CA réalisé par rapport à l’année N-1 –– CA réalisé par famille de produits –– CA réalisé par clients

Volume

–– Volume du mois en cours –– Volume réalisé à date en cumul –– Volume réalisé par rapport au budget et la dernière prévision –– Volume réalisé par rapport à l’année N-1 –– Volume réalisé par famille de produits –– Volume réalisé par clients –– Volume de produits sans chiffre d’affaires : gratuit, échantillon

115

Savoir-être

Tableau 6.1 ■ Principaux indicateurs du reporting mensuel vendeur

Savoir-faire

Ce reporting peut être décliné de façon hebdomadaire ou mensuelle suivant la longueur du cycle de vente du produit. Le reporting mensuel sera plus détaillé car il fera l’objet d’une analyse plus poussée par la force de vente.

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

Prix

–– Prix moyen par famille de produits pour le mois en cours –– Prix moyen par famille de produits à date en cumul –– Prix moyen par famille de produits par rapport au budget et la dernière prévision –– Prix moyen par famille de produits par rapport à l’année N-1

Part de marché

–– Évolution de la part de marché par compte client en volume et en valeur

Prévision des ventes

Suivant les industries, le commercial peut être amené à fournir une prévision de vente pour le mois en cours sur ses comptes clés toutes les semaines. Cela pousse le commercial à s’engager sur des chiffres et à rendre compte en cas d’écarts significatifs. Comparaison des ventes par famille de produits entre vendeurs

Afin d’identifier des opportunités de croissance des ventes, le contrôleur de gestion sera amené à comparer les vendeurs entre eux sur notamment le chiffre d’affaires (volume et prix) réalisé sur chaque famille de produit. Le tableau suivant montre la proportion de chaque franchise dans les ventes totales de chaque vendeur. Tableau 6.2 ■ Mix produit par vendeur Famille de produits

Moyenne de la région

Vendeur 1

Vendeur 2

A

50 %

40 %

60 %

B

30 %

40 %

10 %

C

10 %

20 %

20 %

D

10 %

0 %

10 %

100 %

100 %

100 %

Total

116

Performance d’un nouveau vendeur

La mesure de la performance d’un nouveau commercial n’est pas aisée car très souvent, il vient accroître le nombre de commerciaux sur une région ou un pays ce qui donne lieu à un redécoupage des secteurs. Aussi, ce nouveau vendeur hérite de comptes clients qui ont pu être travaillés par un autre commercial. D’autre part, rajouter un nouveau vendeur sur une même région ou pays revient à diminuer le territoire des autres commerciaux qui vont donc pouvoir passer plus de temps avec les clients restant à servir. On peut donc s’attendre à ce que leur chiffre d’affaires puisse aussi bénéficier indirectement de l’apport de ce nouveau vendeur. 117

Savoir-être

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Dans la gestion et l’optimisation d’une force de vente, la notion de productivité par vendeur est essentielle. Le rôle du contrôleur de gestion est de faire des comparaisons au sein de l’entreprise mais aussi avec d’autres unités opérationnelles de l’entreprise voir même avec d’autres sociétés afin de s’assurer d’un bon niveau de productivité. Ce niveau est très dépendant de chaque secteur d’activité mais il recouvre systématiquement : ✓✓ le chiffre d’affaires par vendeur ; ✓✓ le nombre de comptes clients couverts par vendeur. L’analyse de ces ratios permet de déceler des opportunités de croissance des ventes si un vendeur est à 2 millions de chiffre d’affaires annuel alors que la moyenne de la force de vente est à 3 mais aussi d’identifier des risques sur certains secteurs (nombre de comptes clients à couvrir sur un secteur bien supérieur à la moyenne des autres vendeurs). L’analyse de ce type de ratios est souvent un préalable au redécoupage des territoires au sein d’une région ou d’un pays.

Savoir-faire

Productivité par vendeur

Savoirs

Sur cette analyse, le responsable commercial s’interrogera avec son vendeur 1 pourquoi il ne réalise aucune vente sur la famille de produits D. De la même façon, il peut essayer de comprendre ce qui fait le succès du vendeur 2 dans la famille de produits A et voir s’il peut transposer cette bonne pratique à ses autres vendeurs.

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

En conséquence, la mesure de la performance pourra se faire à deux niveaux : ✓✓ Sur le nouveau territoire : –– Prendre un point zéro : en général, date à laquelle le nouveau vendeur est arrivé ; –– Calculer la croissance moyenne mensuelle des ventes sur 12 mois roulant avant le point zéro ; –– Faire le même calcul après le point zéro et le comparer au chiffre précédent. La différence pourra être attribuée à la performance du nouveau vendeur ; ✓✓ Sur la région ou pays pour tenir compte de l’impact indirect du nouveau vendeur sur les autres secteurs commerciaux : –– On effectuera le même calcul que celui précédemment décrit. Compte de résultat par vendeur

C’est la notion la plus complète pour analyser la profitabilité d’un secteur commercial car il tiendra compte : ✓✓ de la performance commerciale pure ; ✓✓ de la gestion des prix et du mix produits au travers de la marge brute ; ✓✓ des coûts directs de commercialisation (distribution et coût du vendeur essentiellement) au travers du résultat opérationnel sur coûts directs ; ✓✓ éventuellement d’une allocation de coûts indirects si l’on cherche à avoir une notion de coûts complets.

Mesure de l’efficacité du système de commissions La plupart des commerciaux ont une partie de leur rémunération qui est variable et qui dépend de leur performance par rapport à un plan de ventes prédéfini pour l’année. On ne rentrera pas dans le détail des multiples possibilités de structure de plan de commission. 118

On s’attachera en revanche à identifier les indicateurs qui permettent d’en mesurer l’efficacité.

La plupart des structures de plan de commission rémunère en fonction de l’atteinte d’un plan de vente. Il est important de vérifier qu’il y a corrélation entre l’atteinte du plan de ventes et les commissions versées. Pour cela, un simple graphique comme ci-dessous qui reprend la force de vente sous forme d’un nuage de point en fonction de l’atteinte du plan de vente et de l’atteinte du plan de commission permet de voir visuellement si les vendeurs les plus performants sont aussi ceux qui reçoivent le plus de commission.

Savoirs

Corrélation entre performance des ventes et performance des commissions

Figure 6.1 ■ Lien entre performance des ventes et commissions versées 1.5

Savoir-faire

Performance commission

1.4 1.3 1.2 1.1 1 0.9 0.8 0.7 0.85

0.9

0.95

1

1.05

1.1

1.15

1.2

Performance des ventes

Rentabilité financière du système de commission

En général, les systèmes de commission rémunèrent plus fortement les ventes que le commercial fait au-delà de son objectif mensuel grâce à un système d’accélérateur.

119

Savoir-être

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1.6

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur

Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

Tableau 6.3 ■ Exemple d’accélérateur d’un système de commission Taux de réalisation du plan de vente

Taux de réalisation des commissions

90 à 100 %

90 à 100 %

101 à 105 %

102 à 110 % (multiplicateur de 2)

106 à 120 %

118 à 160 % (multiplicateur de 3)

Exemple d’accélérateur Dans ce cas, un vendeur réalisant 108 % (soit 108 000 euros) de son plan de vente touchera 124  % de ses commissions. Si son objectif du mois est de faire 100 000 euros de ventes pour un variable mensuel de 3 000 euros, il touchera 3 000 * 124 % à savoir 3 720 euros (soit 720 euros de plus).

Avec ce système de commission, il convient de s’assurer que les commissions versées au-delà de 100 % ne constituent pas une dépense démesurée par rapport aux ventes réalisées au-delà de 100  %. Pour cela, on calcule le ratio commissions additionnelles sur ventes additionnelles. Dans l’exemple ci-dessus, le ratio est de 720/8000 soit 9 %.

CC Mesure de la performance produit PRINCIPES CLÉS La mesure de la performance par produit s’articule sur des indicateurs financiers relativement classiques. Une attention particulière doit être portée aux effets prix et à leurs impacts sur la marge brute. Les nouveaux produits doivent faire l’objet d’un suivi très pointu car il est rare d’avoir l’opportunité de relancer avec succès un nouveau produit dont le lancement initial a été un échec.

120

Le contrôleur de gestion peut être amené à être en support des équipes marketing dans le cadre de la segmentation du portefeuille produit d’une entreprise. Cette segmentation sera utilisée pour : ✓✓ cibler quel produit pour quel client ; ✓✓ déterminer la politique prix pour chaque produit où le rôle du contrôleur de gestion peut être important pour faire modéliser différents scénarios de prix et marge.

Savoirs

Segmentation du portefeuille produit

Mesure des résultats financiers Reporting des ventes par produit

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Suivi du

Indicateurs

Chiffre d’affaires

–– CA du mois en cours –– CA réalisé à date en cumul –– CA réalisé par rapport au budget et la dernière prévision –– CA réalisé par rapport à l’année N-1 –– CA par mois sur 12 mois ce qui permet d’identifier des tendances –– Rabais, Remises et Ristournes –– CA réalisé par segment de client –– CA réalisé par région ou zone

Volume

–– Volume du mois en cours –– Volume réalisé à date en cumul –– Volume réalisé par rapport au budget et la dernière prévision –– Volume réalisé par rapport à l’année N-1 –– Volume par mois sur 12 mois ce qui permet d’identifier des tendances –– Volume de produits sans chiffre d’affaires : gratuit, échantillon –– Volume réalisé par segment de client –– Volume réalisé par région ou zone

121

Savoir-être

Tableau 6.4 ■ Principaux indicateurs du rapport reporting mensuel produits

Savoir-faire

Le reporting des ventes est l’outil clé de mesure de la performance produit. Il reprend en général les éléments suivants.

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur

Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

Prix/Marge brute en %

–– Prix moyen pour le mois en cours –– Prix moyen à date en cumul –– Prix moyen par rapport au budget et la dernière prévision –– Prix moyen par rapport à l’année N-1 –– Prix par mois sur 12 mois ce qui permet d’identifier des tendances –– Prix moyen par segment de client –– Prix moyen par région ou zone –– Indicateurs identiques mais avec la marge brute en %

Effet prix – Effet volume

–– Variation des ventes en valeur par rapport à l’année N-1 découpée entre la croissance due au volume et la croissance due au prix –– Variation des ventes en valeur par rapport au budget ou dernière prévision découpée entre la croissance due au volume et la croissance due au prix

Part de marché

–– Part de marché par franchise de produit en volume et en valeur –– Progression de la part de marché par rapport à l’année N-1, au mois/ trimestre précédent –– Part de marché par segment client –– Part de marché par région ou zone

Nouveaux produits

–– Taux de vitalité à savoir total des ventes des nouveaux produits sur la période divisé par le total des ventes de l’ensemble des produits

La pression croissante sur les prix rend la mesure de l’érosion des prix de plus en plus critique. L’impact prix se doit d’être calculé au niveau le plus fin de la hiérarchie produits afin d’éviter toute interprétation erronée. L’exemple caricatural ci-dessous montre bien l’impact du mix produit. Si le calcul se fait au niveau de la famille de produits (Produit A + Produit B), le prix est stable d’une année sur l’autre voire dégage un impact prix positif de 263 euros. La réalité est exactement inverse car les prix des deux produits baissent et l’impact prix est négatif de 1 305 euros.

122

Tableau 6.5 ■ Exemple d’effet de calcul d’effet prix

Produit A

Produit B

 

 

Écart €

N-1

Écart %

 

Effet Prix

Effet Vol.

Total

Volume

105

100

5

5 %

 

 

 

 

Prix

4,0

5,0

(1)

-20 %

 

 

 

 

CA

420

500

(80)

-16 %

 

(105)

25,0

(80)

Volume

1200

1000

200

20 %

 

 

 

 

Prix

119

120

(1)

-1 %

 

 

 

 

CA

142 800

120 000

22 800

19 %

 

(1 200)

24 000,0

22 800

1 305

1 100

205

19 %

 

 

 

 

Prix

110

110

0

0 %

 

 

 

 

CA

143 220

120 500

22 720

19 %

 

(1 305)

24 025

22 720

263 

22 457

22 720

Volume Produit A+B

N

 

Mesure calculée au niveau de la somme du produit A + produit B

 

Savoirs

 

123

Savoir-faire

Suivant le secteur d’activité, le commercial peut être amené à proposer aux clients des échantillons ou des produits gratuits dans le cadre d’une négociation commerciale par exemple. Ces produits gratuits contribuent à l’érosion du prix moyen net et à la baisse de la marge. Afin de s’assurer de la rentabilité de cette opération sur la croissance des ventes, le contrôleur de gestion sera amené à analyser la croissance des ventes sur le compte client bénéficiaire des gratuits. Pour cela, on considérera un point zéro qui est le passage de ventes sans produits gratuits au passage de ventes avec produits gratuits. On effectuera les opérations suivantes : ✓✓ Calculer la croissance moyenne mensuelle des ventes sur 12 mois roulant avant le point zéro ; ✓✓ Faire le même calcul après le point zéro et le comparer au chiffre précédent. La différence pourra être attribuée à la distribution des produits gratuits.

Savoir-être

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Rentabilité des produits gratuits

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur

Mesure de la performance produit Mesure de la performance du compte client

Analyse de la marge brute et optimisation du mix produit

L’analyse de la marge brute par produits est un élément déterminant dans la gestion du portefeuille produit. Il est important de la mener à un niveau relativement fin dans les familles de produits. En effet, si une famille de produit peut s’avérer en global à un niveau de marge acceptable, l’analyse de la marge des produits qui la composent peut révéler des variations de marges importantes et donc éventuellement des opportunités d’amélioration du mix produits et de la profitabilité. Cette analyse conduira à : ✓✓ modifier la politique prix dans le cas de produits à marge brute trop faible ; ✓✓ orienter les efforts commerciaux sur les produits à plus forte marge. Pour cela, on pourra éventuellement mettre en place une commission vendeur qui sera plus rémunératrice si les ventes sont sur ses produits à plus forte marge ; ✓✓ éventuellement arrêter la commercialisation d’un produit en cas de ventes à perte ou en tous les cas, orienter les usines sur les améliorations des coûts de production. Compte de résultat par produit

C’est la notion la plus complète pour analyser la profitabilité d’une famille de produit car le compte de résultat tiendra compte : ✓✓ de la performance commerciale pure ; ✓✓ de la gestion des prix et du mix produits au travers de la marge brute ; ✓✓ des coûts directs de commercialisation  : remise et/ou activité promotionnelle spécifique à la famille de produit, coûts des commerciaux s’ils sont spécialisés par ligne de produit ; ✓✓ éventuellement d’une allocation de coûts indirects si l’on cherche à avoir une notion de coûts complets.

124

Dans les secteurs d’activité dont la croissance est tirée par l’innovation produit, la réussite d’un lancement est critique. D’abord, des coûts de R&D importants (et qu’il faut amortir) ont certainement été engagés. Ensuite, il est rare de pouvoir relancer avec un aussi grand succès un produit dont le premier lancement a été un échec. La perception des clients est déjà présente et il devient extrêmement difficile voire coûteux de la modifier. Dans ce contexte, le contrôleur de gestion commercial a un rôle clé à jouer dans la mesure de la performance. On listera ci-dessous les principaux indicateurs à suivre.

Savoirs

Mesure de la performance du lancement d’un nouveau produit

Tableau 6.6 ■ Indicateurs pour le lancement d’un nouveau produit

Chiffre d’affaires

–– CA réalisé par rapport à l’objectif –– CA réalisé par compte client par rapport aux comptes qui ont été ciblés pour le lancement –– Taux de retours

Volume

–– Volume réalisé par rapport à l’objectif –– Volume d’échantillons

Prix/Marge

–– Prix réalisé par rapport aux objectifs prix donnés par le marketing –– Prix brut et net moyen –– Marge brute et marge nette

Taux de pénétration – comptes clients

–– Nombre de comptes ou des ventes ont été effectués par rapport au nombre de comptes ciblés –– Ratio de renouvellement des commandes afin de s’assurer que les comptes clients ouverts sont actifs dans la durée –– Taux de conversion des stocks clients entre le nouveau produit et celui qu’il remplace dans le cas où l’entreprise met à disposition du client des stocks

Taux de pénétration – vendeurs

–– Nombre de comptes clients ouverts sur le nombre total de comptes clients du territoire de chaque vendeur –– Comparaison de ce ratio entre tous les vendeurs d’une région ou d’un pays

125

Savoir-faire

Indicateurs

Savoir-être

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Suivi du

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit

Mesure de la performance du compte client

Gestion du portefeuille produit

–– Taux de cannibalisation par client, par vendeur dans le cas d’un nouveau produit qui remplace un ancien

Efficacité des essais produits

–– Ratio entre le nombre de compte où des essais ont été effectués et le nombre de comptes qui ont effectivement acheté après le nouveau produit

CC Mesure de la performance du compte client PRINCIPES CLÉS Pour optimiser les efforts commerciaux, le contrôleur de gestion s’assurera : •• que les vendeurs se focalisent sur les clients à fort potentiel ; •• que la performance soit évaluée sur les ventes en maximisant le portefeuille produit, mais aussi sur la marge brute ; •• que le commercial mette en avant l’intégralité de la valeur que l’entreprise apporte pour se différencier de la concurrence.

Segmentation des comptes clients Comme on l’a vu dans la section sur la mesure de la performance vendeur, les coûts d’une force de vente sont en général élevés. Aussi, il convient de s’assurer que les vendeurs focalisent leurs efforts sur les comptes clients qui ont le plus de potentiel. La segmentation des comptes clients devient donc essentielle. En l’absence d’outil CRM, le contrôleur de gestion peut être amené à développer des outils afin de mettre en place cette segmentation qui a en général deux volets : ✓✓ la segmentation quantitative qui classifiera les clients en fonction de leur potentiel, des ventes et de la part de marché de l’entreprise dans le compte ; 126

Savoirs

✓✓ la segmentation qualitative qui s’attachera à catégoriser les clients en fonction de leur mode de décision d’achats. Quels sont les critères clés dans leur décision d’achat  : le prix, la qualité des produits, le service après-vente, les programmes d’accompagnement, etc. Cette segmentation déterminera les messages et services que le commercial devra délivrer au client potentiel pour le pousser à l’acte d’achat. Cette segmentation servira de socle à l’outil de suivi des comptes client par vendeur évoqué précédemment dans la section sur la mesure de la performance vendeur. D’une manière générale, le vendeur en ressortira avec deux listes de comptes : ✓✓ les comptes à large volume où l’entreprise détient une faible part de marché et dont le chiffre d’affaires est à développer ; ✓✓ les comptes à large volume où l’entreprise détient une forte part de marché et dont le chiffre d’affaires est à maintenir.

Reporting des ventes

Tableau 6.7 ■ Indicateurs pour le reporting des ventes clients Suivi du

Indicateurs

Chiffre d’affaires

–– CA réalisé par rapport à l’objectif –– CA réalisé par rapport à l’année N-1 –– CA réalisé par segment de produits par rapport à l’objectif et par rapport à l’année N-1 –– Suivi du chiffre d’affaires des comptes clients clés –– Suivi du chiffre d’affaires par segment clients

Volume

–– Volume réalisé par rapport à l’objectif –– Volume réalisé par rapport à l’année N-1 –– Volume réalisé par segment de produits par rapport à l’objectif et par rapport à l’année N-1 –– Distinction entre volume facturé et volume donné en gratuit

127

Savoir-être

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Le reporting des ventes reprendra les indicateurs classiques suivants.

Savoir-faire

Mesure des résultats financiers

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit

Mesure de la performance du compte client

Prix/Marge

–– Prix réalisé par rapport à l’objectif –– Prix réalisé par rapport à l’année N-1 –– Prix réalisé par segment de produits par rapport à l’objectif et par rapport à l’année N-1 –– Distinction entre prix brut (hors produits gratuits et rabais, remises et ristournes) et prix net (en y incluant gratuits et RRR) –– Marge brute et marge nette

Part de marché

–– Part de marché par franchise de produit en volume et en valeur –– Progression de la part de marché par rapport à l’année N-1, au mois/trimestre précédent

Autres mesures

–– Nombre de comptes clients ouverts sur la période –– Nombre de comptes clients sans activité sur la période

Analyses plus ponctuelles D’où vient la croissance des ventes

Il est très important de prendre du recul au minimum tous les ans au mieux tous les trimestres afin d’avoir une idée claire sur les comptes clients qui ont généré la croissance des ventes sur une période donnée. On pourra découper la croissance de la façon suivante : ✓✓ Croissance des ventes provenant des nouveaux comptes clients ; ✓✓ Croissance des ventes provenant des comptes clients déjà ouverts par segment clients. Cela permet de mettre en lumière quel segment est le plus actif et d’éventuellement de réajuster les politiques commerciales. Recherche d’opportunités commerciales au sein des comptes clients déjà actifs

Il s’agit là de mesurer si les clients actifs achètent l’intégralité du portefeuille produit de l’entreprise ou seulement une partie. Dans

128

Savoirs

le dernier cas, même si le client fait déjà un gros volume d’affaires avec l’entreprise, il subsiste des opportunités commerciales que le vendeur se doit de poursuivre. Afin de mettre en exergue ces opportunités, on comparera le mix produit en termes de ventes de l’entreprise à celui dans chaque compte client. Le tableau suivant illustre la manière avec laquelle l’analyse peut être menée. À titre d’exemple, le client 1 n’achète aucun produit D alors que 10  % du chiffre d’affaires de l’entreprise se fait sur le produit D. Le vendeur en charge de ce compte devra explorer les possibilités commerciales de vendre le produit D chez le client 1.

Famille de produits

Moyenne de la région

Client 1

Client 2

A

50 %

40 %

60 %

B

30 %

40 %

10 %

C

10 %

20 %

20 %

D

10 %

0 %

10 %

100 %

100 %

100 %

Analyse prix et marge brute

Si l’on s’attache en premier lieu au développement des ventes chez un client, on pourra aussi s’intéresser à l’amélioration de la rentabilité du client. Le contrôleur de gestion analysera d’abord tous les éléments qui viennent dégrader le niveau de marge. Il existe une façon de visualiser l’ensemble des éléments qui conduisent à détériorer la marge que l’on appelle le graphique cascade dont on trouve un exemple ci-dessous :

129

Savoir-être

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Total

Savoir-faire

Tableau 6.8 ■ Optimisation du portefeuille produit

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit

Mesure de la performance du compte client

Figure 6.2 ■ Identification des facteurs d’érosion de la marge 1.2 1

–0.08 –0.05

–0.02 –0.02

0.8

–0.15 –0.09

0.6

1.00

–0.06 –0.02 –0.01 –0.01 –0.08

0.4 0.2

0.41

0

Ven

tes

Rab Esc Ret Frai Gar Acc Cré Frai Pro Ech Pro Ven o d a d a o a e s s t a Prix urs pro is, Remmpte centrauits gr ntillon de tra nties ssoire nces d uits m es nett a s s n o duit l Cat t i s u / u d s por teusis au re es pro es e ’ach its alog s t d es but t Ri ats uits ue stou dém rnes ons trat ion

Tableau 6.9 ■ Détail des valeurs des facteurs d’érosion Étiquette Ventes Prix Catalogue

Valeurs 1

Retours produits

– 0,08

Rabais, Remises et Ristournes

– 0,05

Escompte

– 0,02

Frais central d’achats

– 0,02

Produits gratuits

– 0,15

Echantillons / produits démonstration

– 0,09

Frais de transport

– 0,06

Garanties

– 0,02

Accessoires

– 0,01

Créances douteuses

– 0,01

Produits en stock mis au rebut

– 0,08

Ventes nettes

0,41

130

Savoirs

Cette analyse peut être menée sur les clients à faible marge et permettra de mettre en place un plan d’actions sur le compte en se focalisant sur les éléments qui contribuent à la plus forte baisse des ventes. Dans cet exemple, il conviendra de se focaliser sur les produits gratuits et les échantillons. On peut prendre l’exemple des remises qui se déclenchent à partir de l’atteinte d’un seuil de chiffres d’affaires. On tâchera de répondre aux questions suivantes : ✓✓ De quand date le contrat de remises ? ✓✓ S’assure-t-on que les seuils sont atteints avant de verser les remises ? ✓✓ Les seuils sont-ils révisés avec le client chaque année ? S’ils ne le sont pas et que le chiffre d’affaires est en croissance, l’entreprise va mécaniquement verser de plus en plus de remises et perdre de la marge.

Savoir-faire

C’est la notion la plus complète pour analyser la profitabilité d’un compte client car le compte de résultat tiendra compte : ✓✓ des ventes nettes de remises, rabais et ristournes ; ✓✓ du coût du service de ce client : frais d’acheminement, échantillons, accessoires etc. ✓✓ des coûts directs de commercialisation : activité promotionnelle spécifique à ce client, quote-part du coût complet du vendeur (salaires, charges patronales, frais de voyage, véhicule de fonction, matériel bureautique) ; ✓✓ éventuellement d’une allocation de coûts indirects si l’on cherche à avoir une notion de coûts complets.

Analyse de la valeur totale apportée au client La concurrence croissante parvenant parfois de pays à bas coûts de main d’œuvre couplée à la recherche constante de baisse des coûts dans les entreprises mettent les fournisseurs sous pression quant à leurs prix. Les vendeurs ont en face d’eux de plus en plus souvent des professionnels des achats dont les motivations premières mais 131

Savoir-être

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Compte de résultat client

6 • Le contrôle de gestion commercial

Mesure de la performance vendeur Mesure de la performance produit

Mesure de la performance du compte client

aussi le mode de rémunération variable sont liées à l’obtention de réduction de prix auprès des fournisseurs. Pour sortir d’une négociation uniquement basée sur l’obtention d’un prix sur un produit, le fournisseur peut mettre en lumière l’intégralité de la valeur qu’il lui apporte au-delà du produit. Cette valeur pourra ensuite être comparée par le client avec ses autres fournisseurs ce qui l’aidera à les différencier au-delà de l’élément prix. Le contrôleur de gestion accompagné du marketing et du commercial peut bâtir un tableau de bord client qui démontrera cette valeur totale. On peut la décomposer en plusieurs éléments. Finance

On mesurera les éléments suivants : Indicateurs

Proposition commerciale

Valeur des produits donnés gratuitement, des échantillons Conditions de paiement

Revoir les conditions de paiement et proposer par exemple un escompte

Nombre de factures émises par an

Consolidation de factures pour diminuer les coûts de traitement chez le client

Logistique

On mesurera les éléments suivants : Indicateurs

Proposition commerciale

Nombre de commandes par an

Consolidation des commandes pour diminuer les coûts de traitement chez le client

Mode de transmission des commandes (fax, courrier etc..)

Transmission électronique pour diminuer les coûts de traitement chez le client

Délai de livraison

Adapter les délais de livraison et donc les coûts de transport aux besoins du client

132

Exactitude de la livraison par rapport à la commande Exhaustivité de la livraison (pas de produits en rupture de stock)

Niveau des retours

Identifier les causes et voir s’ils sont liés au client ou au fournisseur

Valeurs des produits en stock Optimisation des références en stock pour (si le fournisseur met des gagner de l’espace produits à disposition) Valeurs des produits en stock Amélioration de la rotation des produits pour mis au rebut diminuer les produits expirés

Savoirs

Qualité de la livraison

Autres éléments

On mesurera les éléments suivants : Formation

Dans le cadre de produits techniques, le fournisseur peut être amené à proposer des formations

Qualité intrinsèque des produits

Mettre en exergue des certifications qualité que des concurrents n’ont peut-être pas Mettre en exergue les certifications environ­ nementales que l’entreprise pourrait avoir obtenues

Service après-vente

Maintenance, pièces détachés

On mettra l’intégralité de ces éléments sous forme de tableau de bord qui sera alors présenté au client pour lui donner une vision précise de l’intégralité de la valeur que l’entreprise lui apporte. Cela va permettre de ne pas limiter la discussion commerciale au simple couple produit/prix.

Pour mesurer la performance commerciale, le contrôle de gestion a un rôle de technicien pour développer des outils. Il doit ensuite mesurer la performance financière vendeur, produit et client. Enfin, il se doit d’identifier des opportunités de croissance ou d’amélioration de profitabilité. 133

Savoir-faire

Proposition commerciale

Savoir-être

Indicateurs

Savoirs

Chapitre 7

◆◆ Quelles sont les approches des coûts en contrôle

de gestion ? ◆◆ Quels sont les types de coûts ou charges ? ◆◆ Comment les calculer ? Quelles sont les méthodes pour calculer ces coûts ? ◆◆ Pour un contrôleur de gestion, quels sont les points d’attention pour maîtriser les coûts ?

135

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

 Les approches des coûts PRINCIPES CLÉS •• Un coût est une somme de dépenses. Une somme de coûts est un prix de revient. •• Une dépense est souvent l’origine d’une performance. •• Avant de maîtriser les coûts, il convient de les resituer dans le contexte du contrôle : dans le temps, suivant sa cause, suivant sa finalité, dans les fonctions de l’entreprises.

Un coût désigne la valeur de l’ensemble des ressources utilisées pour réaliser un produit ; le produit étant un bien de consommation ou un service. On ne dépense pas pour le plaisir de dépenser mais pour contribuer à la performance globale de l’entreprise. Le calcul de coûts désigne l’ensemble des processus de contrôle de gestion mis en place pour estimer au mieux les coûts des marchandises ou services produits par l’entreprise ou d’un service en particulier. Il permet d’affecter précisément à chaque service ou produit les dépenses exactes dont il est responsable, afin de connaître les rentabilités de chaque produit et de prendre les meilleures décisions pour le développement de l’entreprise. Qu’est-ce qu’un coût ? Pour quelle finalité ? Qu’est-ce que je veux en faire ? Ce sont les questions que doit se poser le contrôleur de gestion avant de choisir quels types de coûts il veut, peut et doit implanter. La connaissance des méthodes de suivi des coûts doit faire partie de son savoir, de sa formation ; le choix et la manière de les utiliser font partie du savoir-faire du contrôleur de gestion. Nous n’aborderons dans ce chapitre que les coûts et les performances visibles. Les coûts visibles sont les coûts pris en compte par

136

les systèmes d’information comptable traditionnels (comptabilité générale, comptabilité analytique…). La maîtrise des coûts et des performances cachés fait l’objet d’un chapitre particulier.

Une vision simple et basique Il est bon de temps en temps de revenir aux basiques de l’entreprise et rappeler pourquoi le contrôle de gestion s’intéresse au calcul des coûts. Plaçons-nous dans le cas d’une création d’entreprise ou d’une TPE :

Savoirs

F Voir chapitre 8

Cette vision élargie permet de dépasser la notion comptable. Un coût n’est pas seulement une charge du compte de résultat. Par exemple  pour mon boulanger, c’est acheter de la farine, les km parcourus par un camion, le temps de travail, le salaire non travaillé, l’achat du pétrin, les m² loués pour la boutique, les crédits accordés à mes clients… Une somme de coûts est un prix de revient.

Par exemple, mon artisan-boulanger est devenu boulanger industriel. Il évalue le prix de revient de sa production composé des achats de matières (farine, sucre, levure), les emballages servant au transport du pain, l’entretien de ses machines, et le stockage de ses matières et ses produits finis.

137

Savoir-être

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Un coût est donc tout ce qui entraîne des dépenses.

Savoir-faire

••La finalité de l’entreprise est de gagner de l’argent. ••C’est initialement ce qui reste dans la caisse. ••PROFITS = RECETTES – DEPENSES ••Ce qui rentre dans la caisse moins ce qui en sort. ••La réduction des dépenses augmente les profits. ••Les dépenses concernent tout ce qui sort de la caisse.

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

Figure 7.1 ■ Prix de revient départ usine Prix de revient départ usine

matières premières

main d’œuvre

emballages

maintenance usine

magasinage

Coûts = Σ (coûts × coûts)

Un coût est souvent le résultat de l’interaction des plusieurs coûts, une multiplication de coût unitaire par des quantités. ––Le loyer est une surface (m²) par un prix du mètre carré. ––Une flotte de livraison c’est un nombre de camions par le coût de fonctionnement d’un camion. Le coût de fonctionnement d’un camion, c’est une somme de coûts dont son coût de location et ses dépenses en carburant. Ses dépenses en carburant, une consommation pour 100 km multipliée par un nombre de km valorisée à un prix au litre. ––Le coût de la main-d’œuvre est le résultat d’un certain nombre d’heures de travail par un taux horaire. Ce taux horaire est le résultat du prix payé au salarié augmenté d’un taux de charges sociales.

Généralement, le contrôleur de gestion passe de la connaissance d’un coût global à une démultiplication des composants du coût global en fonction de maîtrise progressive de ses composants. Il maîtrise d’abord, la ligne main d’œuvre de l’atelier de production (cas de la majeure partie des TPE/PME, puis maîtrise les heures

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payées et le coût global horaire. Puis, distingue les heures payées et les heures travaillées. Puis les heures travaillées attendues ou standard et les heures réelles travaillées…

On classe les coûts suivant leur finalité : soit interne, soit externe. Une finalité interne

Cette approche existe dans les périodes ou les pays en croissance et elle peut servir de base pour les business plan de start-up.

Savoirs

Des visions de la création de valeur

139

Savoir-faire

Un prix de cession est une somme de coûts plus une marge. Le prix de cession interne est le prix demandé par un centre de profit à un autre centre de profit appartenant à la même entreprise pour la fourniture d’un bien ou d’un service. Il répond à deux objectifs : ✓✓ Il mesure la performance des unités en cause ; ✓✓ Il fournit une information pour la prise de décision.  Cependant les prix de cession internes peuvent répondre également à des finalités : ✓✓ fiscales : des prix de cession plus ou moins élevés suivant la fiscalité du pays ; ✓✓ ou de politique interne  : suivant les politiques de groupe, le profit est fait plus par la production que la vente, ou l’inverse.

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Prix de cession interne

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

Exemple Figure 7.2 ■ Prix de cession internes Centre de profit A

Centre de profit B

GROUPE Coût de production du bien ou service

Coût de production du bien ou service

95

95 5 profit interne A 100 Prix de cesion

100 Coûts de commercialisation 160

Coûts de commercialisation 60

profit interne B = 25 185

PRIX DE VENTE = 185 5

25

PROFIT

185-95-60

30

Prenons l’exemple suivant : Le prix de cession entre deux centres de profit a été fixé à 100. Dans ce cas, nous pouvons dire que A a fait un profit de 5 et B un profit de 25. Le profit du groupe est de 25+5 = 30. Si le prix de cession avait été fixé à 110, le profit de A aurait été de 15 et celui de B 15. Le profit du groupe reste inchangé à 30. En effet le profit opérationnel sera toujours égal à VENTES – COÛTS soit 185- (95+60) = 30. Par contre nous pouvons comprendre que si le taux d’imposition est de 10 % pour B et de 40 % pour A, le groupe aura tendance à faire en sorte que son prix de cession soit plutôt 100 que 110.

Enjeux des prix de cession Un prix de cession ne change pas le résultat opérationnel de l’entité globale. Par contre, il peut influer fortement son résultat net. Un des enjeux des prix de cession est de transférer les profits dans les pays à faible fiscalité.

140

Dans cette approche, c’est le marché qui donne la valeur aux produits et services. Le système de calcul des coûts se focalise sur les principaux vecteurs de la valeur : le coût des produits ou des services. On s’intéressera donc moins à la répartition de charges sur la base de logiques internes. On s’intéresse davantage aux consommations de matières et à la main d’œuvre directe, les seuls éléments de coûts qui soient traçables directement aux produits physiques et dont l’évaluation par le marché est accessible. La marge des produits compare des éléments construits sur la même logique, celle de la valeur d’échange dictée par le marché.

Savoirs

Une approche externe

En approche interne, on essaiera d’optimiser les coûts en fonction des rendements des unités de production de biens ou services. La société accepte de vendre si les quantités à produire sont suffisantes.

Figure 7.3 ■ Approche interne et externe des prix de cession Approche Interne

Approche externe

Production

Commercial

Coûts directs produits

Coûts directs clients

Prix de cession interne

Prix du marché

Stratégie défensive

Stratégie offensive

Le choix dépend de la stratégie de chaque entreprise ou entité de gestion. 141

Savoir-être

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En approche externe, ce sont les clients qui déterminent la taille des lots de produits ou services. Les coûts engendrés relèvent du coût du service fourni au client et ne sont pas rattachés au produit mais directement au client.

Savoir-faire

Cette différenciation d’approche (interne/ externe) a une influence sur le système de prix de revient

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

Vécu  : dans la même entreprise, nous avons mis en place des prix de revient mensuels par produit parce que la société était en perte, puis des prix de revient par client dans une business unit en expansion.

Un contrôle de gestion efficient combine les deux approches. On peut aborder le calcul des coûts de deux façons : par les coûts ex ante (estimés) et par les coûts ex post (observés). Ex-post

Le calcul des coûts ex-post se fait à partir de résultats constatés au cours de la vie d’un produit ou un service. Ils sont très élevés quand ils sont expérimentaux et diminuent avec l’accroissement des ventes et la mécanisation des processus. Le principal reproche que l’on fait au contrôle des coûts est qu’il intervient quand la dépense est déjà effectuée (ex post). Les prix de revient, par produits ou par clients, sont souvent connus au mieux quelques jours après une clôture mensuelle. Ils sont souvent déterminés seulement quelques fois dans l’année dans des PME. Cette étape de connaissance ou d’approche du coût réel est censée refléter une certaine fiabilité. L’action du contrôleur de gestion porte sur l’augmentation des fréquences et la réduction des délais de production de ces données. Elle permet de fiabiliser la deuxième approche des coûts : les coûts ex ante. Ex-ante

Les coûts ex-ante sont des coûts prévisionnels, des coûts préétablis, optimum ou à régime suivant l’horizon de temps. Ils ont la particularité de ne pas être basés sur des données vérifiables puisque certains paramètres ne sont pas encore connus (évolution des prix de matières, de M.O., ventes future…). Ils sont cependant la base des principales décisions stratégiques et opérationnelles d’une entreprise (lancement de produit, investissement, externalisation, fermeture site…). 142

Ils sont légitimés seulement par la fiabilité des coûts ex-post et la qualité des paramètres du futur. Figure 7.4 ■ Les approches de coûts dans le temps +1 Ex-ante Budgetés Standards

+x

Prévisionnels Préétablis À regime

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Ex-post

O

Optimaux

À partir de la connaissance des coûts réels ou ex-post, nous pouvons calculer : ✓✓ Des coûts budgétés : ce sont des estimations de son évolution l’année prochaine. –– Ex : budget main d’œuvre de l’atelier d’emballage de n+1. ✓✓ Des coûts prévisionnels dont il convient de préciser l’horizon à moyen terme (3 à 5 ans). –– Ex : le coût prévisionnel à 3 ans de l’atelier d’emballage. ✓✓ Des coûts conventionnels ou préétablis dont on sait qu’ils évolueront mais qui ont un impact négligeable sur le coût final. –– Ex : le taux de charges sociales à appliquer à un taux horaire prévisionnel à 3 ans. ✓✓ Des coûts à régime ce sont des coûts représentatifs de la courbe de maturité d’un produit ou d’un service. –– Ex : la rentabilité future d’un produit sera établie avec le coût industriel (avec une ligne de production dédiée) et non avec les éléments de production de son lancement. Ce coût industriel futur n’est pas nécessairement le coût cible. ✓✓ Des coûts cibles  : ce sont les coûts obtenus en optimisant les paramètres de production de bien ou de service. Si avec les coûts cibles la rentabilité n’est pas évidente, on ne se pose même pas la question de l’investissement.

143

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-1

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TEMPS

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Les approches des coûts

Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

Figure 7.5 ■ Évolution du coût unitaire Coûts expérimentaux coût unitaire € R&D Coût réel de lancement Prix de vente lancement commercial Coût à regime ligne industrielle

Coût cible

temps

 Les catégories de coûts PRINCIPES CLÉS Les grandes catégories de coûts sont  les coûts bilanciels et les coûts opérationnels ou par fonction. La comptabilité analytique est le support des coûts opérationnels.

Les coûts bilanciels On appelle coût bilanciel une dépense touchant un poste de bilan. Nous détaillons ci-après ces coûts, nous expliquerons plus loin comment les maîtriser. Le besoin en fonds de roulement (BFR)

Pour bien fonctionner, une entreprise doit maîtriser les encours de ses clients, de ses fournisseurs et de ses stocks. Le besoin en fonds de roulement provient du cycle d’exploitation, il représente un besoin ou une ressource de financement né de l’activité de l’entreprise. Le besoin en fonds de roulement est donc la différence entre 144

les emplois d’exploitation (clients, stocks) et les ressources d’exploitation (crédit fournisseurs). Pour une PME, un besoin de fonds de roulement mal géré peut conduire à la faillite.

Globalement, ce sont des biens durables acquis pour être utilisés pendant au moins un an. Ils concernent la production directe (machine) ou indirecte (terrain) de biens (matériel, machine, ligne de fabrication) ou de service (matériel informatique).

Savoirs

L’investissement matériel

L’investissement immatériel

Pour un contrôleur de gestion, il convient de…

••Obsolescence : remplacement ; ••Augmentation de capacité : nouvelle ligne de fabrication, nouvelle imprimante… ••Augmentation de productivité : nouveau process, nouvel équipement ; ••Investissement stratégique : brevet, achat de société ou d’actions.

… le plus en amont possible dans le processus de décision pour être intégré ••Ne pas être mis devant le fait accompli ; ••Comprendre les attentes et la complexité de la décision à prendre ; ••Repérer les coûts annexes à l’investissement (formation, période de rodage, etc.) ; ••Faire partie de l’équipe de création de cette nouvelle valeur (Business Partner). F Voir chapitre 14

145

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… repérer la cause (pourquoi ?) et la finalité (pour quoi ?) de l’investissement

Savoir-faire

L’investissement immatériel constitue une part croissante de l’investissement total des entreprises. Ils comprennent généralement : les brevets, les dépenses consacrées aux formations, à l’achat de logiciels, à la recherche/développement, à la formation professionnelle, à la publicité, et à l’achat de marques.

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts

Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

Finalement, la réduction des stocks ou le contrôle des encours clients diminuent les dépenses dans le temps. Ce n’est pas le fait que l’on puisse classer un logiciel de gestion en « Charges » ou bien en « Immobilisations » qui va changer le besoin de contrôler cette dépense. Pourquoi un investissement dans une campagne de publicité doit-il être traité différemment qu’un investissement dans une nouvelle machine ? Liens entre « coûts bilanciels » et « contrôle de gestion financier »

Il ne faut pas confondre le poste : ✓✓ du trésorier qui a pour mission de garantir à tout moment les engagements de l’entreprise dans les meilleures conditions économiques et avec la meilleure sécurité possible. Il doit gérer des flux financiers, réduire et optimiser les frais financiers, veiller aux équilibres des différents comptes, mais aussi gérer des risques de changes et de taux. Le trésorier est un spécialiste plus proche de la banque et des marchés financiers que du « cœur » de l’entreprise elle-même ; ✓✓ celui du «  Financial Controller  » qui est un anglicisme de « contrôleur financier », nom donné à un contrôleur de gestion qui est aussi en charge du reporting ; ✓✓ avec celui du contrôle des flux financiers par le contrôleur de gestion qui analyse les variations de trésorerie, de l’entreprise, d’un secteur d’activité, d’un projet, d’un investissement ou le besoin en fonds de roulement. Enjeux pour un contrôleur de flux financiers Le contrôle des flux financiers est une des activités du contrôle de gestion. Les coûts bilanciels ne sont qu’un élément permettant le contrôle de gestion des flux de trésorerie de l’entreprise.

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C’est l’ensemble des coûts induits par la fabrication d’un bien ou d’un service, depuis l’achat de matières premières jusqu’à la finition du produit ou du service. Ils sont contrôlés par un contrôleur de gestion industriel. Les coûts de production concernent tout ce qui permet : ✓✓ d’assurer la réalisation des produits et services dans les meilleures conditions de quantité, de qualité, de coût et de délai ; ✓✓ de planifier la production et optimiser le rendement des équipements en fonction de la demande ; ✓✓ de concevoir les procédés et les méthodes de fabrication ; ✓✓ d’innover et développer de nouveaux produits. Le contrôleur de gestion industriel détermine le prix de revient des produits ou services produits, c’est-à-dire à combien revient la production de ce bien ou service de manière à déterminer en fonction de son prix de vente sa contribution à la profitabilité de l’entreprise ou de l’unité de production. 147

Savoir-faire

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Les coûts de production

Savoir-être

Ce sont ceux qui structurent le compte d’exploitation et concourent au résultat opérationnel. C’est ce qui se situe entre les ventes et le résultat. Les coûts opérationnels sont analysés par des contrôleurs de gestion opérationnels dont le métier diffère suivant la fonction à maîtriser. Les coûts opérationnels peuvent être classés en plusieurs types ou fonctions. Chacune représente des acteurs différents de la création de valeur de l’entreprise ou à l’avancement temporel d’évolution du bien ou du service (de la genèse à la consommation). Les fonctions sont plus ou moins diversifiées suivant l’importance de l’entreprise. Dans une TPE, les fonctions sont maîtrisées par un seul homme : l’entrepreneur. Dans les grands groupes, les fonctions peuvent être démultipliées en centre de responsabilité et donne naissance à des spécialités de contrôle de gestion transversales aux fonctions. Contrôleur de gestion de la supply chain, du marketing, des frais de déplacements.

Savoirs

Les coûts opérationnels ou par fonction

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts

Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

Pour cela il doit contrôler les coûts liés à des produits fabriqués (comme les matières premières) et des coûts de production communs à ces produits (énergie, entretien des machines…). Le contrôle des coûts de production est l’objectif de la comptabilité analytique ou des prix de revient. Sont parfois rattachés aux coûts de production, les dépenses de Recherche et Développement produits Le contrôleur de gestion industriel peut dépendre hiérarchiquement ou fonctionnellement du directeur du site de production ou/ et du contrôleur de gestion central. Il établit des prix de revient par produit ou service. Il doit répondre à des problématiques qui sont aussi des questions que le directeur de site ou le contrôleur de gestion du siège poseront. Exemples ••L’usine a mis en œuvre 100 kg de matières premières et d’après les standards de production nous aurions dû avoir 200  kg de produits finis. À la sortie de la chaine de production seulement 188 kg de produits finis ont été constatés. Où sont passés les 120 kg manquants ? Déchets de matières premières ? Rendement de la machine ? Productivité humaine ? Rebuts de produits finis ? ••La main-d’œuvre directe de l’usine nous a coûté 20 % de plus que prévu. Pourquoi ? Plus de quantités produites que prévu ? Non car nous avons produit le même tonnage que le budget. Productivité ? Pannes ? Absentéisme ? Plus de produits fabriqués nécessitant une forte utilisation de M.O. ? ••Il y a un écart très favorable sur le budget d’entretien sur les 3 premiers mois ? Décalage, annulation, pas de pannes ?

Au cours des dernières années, la comptabilité analytique a évolué en accordant une importance capitale : ✓✓ à l’établissement de standards de production quantitatifs, qualitatifs et financiers devenant des normes à respecter suivant 148

les prescriptions de donneurs d’ordre. Ils peuvent conduire à la remise en cause de l’existence de l’unité de production ; −−aux technologies de l’information (GPAO, GMAO) et aux méthodes de management (Lean management…).

Suivant l’importance de la société, le contrôleur de gestion industriel s’accordera à suivre, entre autres, des indicateurs tels que : • le volume de la production et son évolution ;

Savoirs

Les indicateurs

• le taux de commandes satisfaites ; • le taux d’utilisation de la capacité de production ; • les écarts par rapport à des standards de production ; • le taux des déchets, taux des non-conformités ;

Le contrôle de gestion de production ou industriel (CGI) est factuel, territorialisé et concerne souvent des grandes séries. Un contrôleur de gestion industriel efficient est plus souvent dans l’usine que dans son bureau, il connaît les composants de produits, participe aux inventaires et suit le rythme de la production (travail posté en équipe).

Les coûts commerciaux

Ce sont l’ensemble des dépenses qui concourent à la vente du produit ou du service et concernent la fonction commerciale. Ils concernent les remises accordées aux clients ou aux distributeurs, les dépenses sur les points de ventes, la force vente, les dépenses de marketing, les technico commerciaux, le service aprèsvente… Certains y ajoutent la distribution physique des produits et la supply chain. 149

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Enjeux pour un contrôleur de gestion industriel

Savoir-faire

• les écarts de stocks de matières premières et de produits finis…

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts

Les catégories de coûts Comment maîtriser les coûts ?

Un chapitre est dédié au contrôle de gestion de la fonction commerciale. F Voir chapitre 6

Nous en indiquons seulement quelques indicateurs. Les indicateurs

Suivant l’importance de la société, le contrôleur de gestion commercial s’accordera à suivre, entre autres, des indicateurs tels que : • les coûts commerciaux/Chiffres d’affaires (CA) ; • le % de remises, d’échantillons, d’impayés ; • les jours d’encours clients, de stocks ; • le nombre de vendeurs, merchandiseurs, régions, secteurs… ; • le coût ou CA par vendeur ; • les m² de linéaires ; tête de gondole ; • les prix consommateurs ; • les nouveaux produits de la concurrence… Des indicateurs spécifiques existent pour la logistique/supply chain (% de service, ruptures, % remplissage des camions, m3 par heure travaillée…). Des indicateurs spécifiques existent pour la publicité (% sur CA, spots/pages publicitaires, % retour coupons…). Les coûts administratifs

Les coûts administratifs représentent les coûts du siège, des fonctions de support (DRH), de contrôle (Contrôle Qualité, contrôle de gestion…) et de coordination et de direction générale. Ils sont principalement constitués de frais de personnel dont il faudra suivre l’évolution et la productivité.

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Les indicateurs

Suivant l’importance de la société, le contrôleur de gestion administratif s’accordera à suivre, entre autres, des indicateurs tels que :

• les frais de personnels (coût horaire, t % de charges sociales, heures travaillées, heures payées, absentéisme…) ; • les indicateurs d’activité pour chaque centre de responsabilité : nombre de factures traitées pour a comptabilité, nombre de bulletin de paie ou d’effectif pour la DRH, nombre de contrôles pour le Contrôle Qualité…

Savoirs

• les effectifs (en nombre d’inscrits, en coûts, en variation, en ETP ou Équivalent Temps Plein…) ;

Les coûts financiers

Suivant l’importance de la société, le contrôleur de gestion financier s’accordera à suivre entre autres, des indicateurs en lien avec le montant des capitaux en jeu, des indicateurs tels que les taux de base (%, évolution…). D’autres classifications des coûts existent et sont propres à chaque entreprise en fonction de leur secteur (commercial, industriel, de services financier), de leur spécificités (des classifications et des indicateurs sont différents entre un constructeur automobile et une entreprise agro-alimentaire), de leur taille (le nombre et la précision des indicateurs ne sont pas les mêmes dans une TPE et une société du CAC40). Cette classification des coûts correspond aussi à des spécialisations de métiers de contrôleurs de gestion mais le contrôle des coûts n’est qu’une facette du contrôle de gestion. Ces quelques classifications sont facilement accessibles à un contrôleur de gestion par sa formation, son expérience, son savoir. 151

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Les indicateurs

Savoir-faire

Les coûts financiers concernent tous les charges et revenus liés à la gestion financière et à la trésorerie de l’entreprise. Ils comprennent les intérêts des emprunts à court et long terme, les commissions bancaires, escomptes…

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Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Le savoir-faire du contrôleur de gestion réside dans sa capacité à discerner et classer certains coûts dans une catégorie dans le but de les maîtriser.

CC Comment maîtriser les coûts ? PRINCIPES CLÉS Le savoir-faire du contrôleur de gestion réside dans la combinaison et le dosage des méthodes de calcul de coûts. Parmi ces méthodes, les plus répandues sont : •• la méthode des coûts complets ; •• la méthode ABC ; •• le direct costing.

L’apport de la comptabilité analytique Les chefs d’entreprise se sont rendus vite compte que la comptabilité générale avait des apports limités dans les prises de décisions. Pour y voir plus clair ils ont commencé à développer une ventilation des charges et des produits plus analytique. Initialement, la comptabilité analytique faisait l’objet d’écritures de comptabilité analytique, puis sous forme de tableaux d’analyse et s’est développée avec l’avènement des ordinateurs portables et des tableurs. La comptabilité analytique est essentiellement tenue : ✓✓ par les TPE et PME, comme outil de pilotage de l’exploitation (souvent le seul) ; ✓✓ par les moyennes et grandes entreprises comme un des outils du contrôle de gestion. La mise en place d’une comptabilité analytique permet à l’entreprise d’avoir une meilleure connaissance des dépenses qu’elle engage et de produire de l’information pertinente  : résultat par produit, résultat par atelier… 152

••Elle fournit tous les éléments de nature à éclairer les prises de décision. ••C’est le passage entre la comptabilité générale et la comptabilité de gestion, ou contrôle de gestion. ••Elle est davantage destinée aux chefs de projet et aux cadres opérationnels qu’aux comptables. ••C’est une comptabilité d’exploitation interne aux entreprises. ••Elle ne revêt aucune obligation légale  : le résultat analytique peut être différent du résultat comptable et du résultat fiscal. Mais il faut maîtriser ces différences (c’est le rôle du directeur financier).

En fonction de l’information recherchée, cette analyse des produits et charges peut utiliser différentes méthodes que nous présentons ci-après. 153

Savoirs Savoir-faire

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Ce qu’il faut retenir de la comptabilité analytique

Savoir-être

La comptabilité analytique d’exploitation est un mode de traitement des données dont les objectifs essentiels sont : • de connaître les coûts des différentes fonctions assumées par l’entreprise ; • de déterminer les bases d’évaluation de certains éléments du bilan ; • d’expliquer les résultats en calculant les coûts des produits (biens et services) pour les comparer aux prix de vente correspondants. La comptabilité analytique a ensuite évolué vers la comptabilité de gestion en y intégrant : ✓✓ des prévisions de charges et de produits (coûts préétablis et budgets d’exploitation, par exemple) à court et à long terme ; ✓✓ la réalisation et d’expliquer les écarts qui en résultent (contrôle des coûts et budgets).

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Coûts fixes et coûts variables Les coûts variables sont ceux qui varient en fonction du nombre d’unités vendues ou produites. Si ma production double mes coûts matières doublent. Ces coûts permettent de déterminer une marge sur coûts variables : Marge sur coûts variables = Prix de vente interne ou externe – coûts variables

Les coûts fixes sont ceux qui restent les même, quel que soit le niveau des ventes ou de la production. Le salaire du chef-comptable est le même si les ventes doublent. Questions Pour vous, ces coûts sont-ils fixes ou variables : ••les frais de marketing ? ••le coût du magasinier de matières premières ? ••le coût d’un vendeur ? ••le nombre de camions de livraison ? ••le salaire du PDG ? La réponse à ces questions est : « Cela dépend. »

Certains frais de marketing sont variables avec les volumes d’un produit (opération 4 pour 3 payés) et d’autres fixes (une page de pub dans un magazine). Mais on peut dire qu’ils contribuent à faire évoluer les ventes, donc ils sont variables. Le salaire du magasinier est fixe pour le contrôleur de gestion usine mais le centre de responsabilité «  magasin d’approvisionnement  » est souvent considéré comme charges variables dans les comptes de résultats des entreprises. Le coût d’un vendeur est fixe mais le nombre de vendeurs est variable avec les ventes. Ils sont semi-variables et ils évoluent par palier. 154

La variabilité du salaire de dirigeant de grand groupe a déjà fait l’objet de beaucoup de commentaires.

Le seuil de rentabilité est le niveau d’activité à partir duquel l’entreprise fait des bénéfices. Il permet de répondre à la question  : combien d’unités faut-il vendre pour que je commence à faire des bénéfices ? Dans l’exemple suivant, nous partons d’un calcul simple de résultat (ventes moins coûts). La comptabilité analytique a permis de décomposer ces coûts totaux (de 800) entre fixes variables pour déterminer la marge sur coûts variables totale et par unité vendue. Pour commencer à faire un bénéfice, l’entreprise doit au moins avoir une marge sur coûts variables égale à ses frais fixes.

Savoirs

Enjeux : la répartition des charges entre variables et fixes permet de définir votre seuil de rentabilité.

1000 800 200

Analyse de mes coûts entre fixes et variables Fixes Variables Total de mes coûts Marge sur coûts variables Ventes Coûts variables Marge sur coûts variables Coûts fixes

unitaire 100 40 60

400 400 800 nbre 10 10 10

Bénéfice

Seuil de rentabilité unitaire Ventes 100 Coûts variables 40 Marge sur coûts variables 60 Coûts fixes Bénéfice a= 400/60=

a a a

L’entreprise gagne de l’argent à partir de 7 unités vendues.

155

1000 400 600 400 200

60xa 400 0 6.7

Savoir-être

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Ventes - Charges = Bénéfice J’ai vendu 10 produits à 100 € Total de mes coûts Bénéfice

Savoir-faire

Figure 7.6 ■ Coûts fixes-coûts variables

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Graphiquement, nous pouvons représenter cette situation de la manière suivante : Figure 7.7 ■ Graphique d’évolution des charges totales Charges totales 1200

Chiffre d’affaires Charges totales

800

Seuil de rentabilité

Charges variables

400

Frais fixes

0 200 2

400 4

600 6

800 8

1000 10

1200 12

1400 Chiffre d’affaires 14 Unités vendues

Coûts directs et coûts indirects Un coût direct est une charge qui est clairement identifiée à un produit, un service, un projet ou une activité. Exemples de coûts directs : • produit  : le chocolat consommé et les spots TV pour la production et la commercialisation d’une barre chocolatée ; • projet  : le temps passé par une équipe d’architectes sur un projet ; • service : les prix des billets d’avion utilisés et le coût de l’agence interne pour la gestion des frais de déplacement d’une société. Un coût est indirect quand il n’est pas possible de l’affecter à un produit, un service, un projet ou une activité particulière. Les coûts indirects doivent faire l’objet d’un calcul intermédiaire. Les coûts directs mesurent la rentabilité de manière beaucoup plus précise que le coût variable et permettent une analyse plus fine de la structure des coûts d’un produit ou service. 156

Enjeux : obtenir la marge directe du produit ou du service Marge sur coûts directs =

Elle met en évidence : ✓✓ les problèmes d’utilisation des capacités de production dans les ateliers ; ✓✓ le montant des charges fixes engagées sur un produit ou service spécifique.

Savoirs

prix de vente interne ou externe – coûts directs

La méthode des coûts complets Enjeux  : résultat de l’entreprise = somme des résultats des produits ou services.

Exemple : dans un premier temps, les frais indirects sont répartis en % du chiffre d’affaires, puis selon les tonnages vendus.

157

Savoir-faire

Elle consiste à répartir les charges indirectes dans des centres de répartition selon des clés de répartition. Ces critères d’allocation sont des indicateurs clés de performance (Key Performance Indicators ou KPI). Le tonnage, le chiffre d’affaires sont des clés fréquemment utilisées pour répartir les charges indirectes. En production, on utilise des heures de main-d’œuvre directe. La fixation de ces clés est le principal reproche fait à la méthode. En effet, elle suppose que les charges indirectes sont réparties de manière linéaire selon les produits ce qui n’est pas le cas lorsque les produits sont hétérogènes. Cette imprécision dans la méthode conduit à imputer plus de charges indirectes sur un produit et donc à alourdir son coût au profit d’un autre produit. Si je produis et vends à la fois des produits lourds et peu chers au kilo et des produits légers et très chers au kilo, nous n’aurons pas la même rentabilité de ces produits si nous répartissons les charges indirectes suivant le tonnage ou bien le chiffre d’affaires.

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R(E) = R (prod1)+ R (prod2)+ R (prod3)+…. +R (prod n)

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Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Figure 7.8 ■ Effet de mix Produit A

Produit B

Total

Tonnage

100

 %

1000

 %

1 100

 %

Chiffre d’affaires

1000

100 %

1000

100 %

2 000

100 %

Marge sur couts directs

350

35 %

300

30 %

650

33 %

Frais indirects ( % CA)

225

23 %

225

23 %

450

Résultat Opérationnel

125

13 %

75

8 %

200

10 %

Marge sur couts directs

350

35 %

300

30 %

650

33 %

41

4 %

409

41 %

450

309

31 %

– 109

– 11 %

200

Frais indirects ( % tonnage) Résultat Opérationnel

10 %

La répartition au tonnage conduit à considérer que le produit B n’est pas rentable. Plus nous avons de connaissances des charges directes et plus la méthode des coûts complets devient pertinente. Finalement les coûts ou charges peuvent être classés sommairement de la manière suivante : Tableau 7.1 ■ Classification des coûts Coûts

Directs

Indirects

Variables

Matières premières, emballages, main-d’œuvre directe de fabrication, soustraitance,

Énergie (eau, fuel, électricité), entretien, transports.

Fixes

Main-d’œuvre supervision, amortissements de lignes de fabrication,

Main d’œuvre administration, amortissements des bâtiments et machines (hors production), etc.

158

Attention

On peut considérer que certaines charges sont fixes à court terme mais variables à long terme. Elles évoluent par palier. Cette distinction est à prendre en considération dans le calcul de coûts à régime.

Savoirs

L’affectation dépend, comme nous l’avons dit, de la finesse de la connaissance de la composante des coûts. Exemple, si des compteurs permettent de déterminer les consommations d’énergie par lot de fabrication, la dépense devient directe.

Du croisement charges fixes versus variables et charges directes versus indirectes est né la méthode du direct costing évolué principalement utilisé dans les grandes entreprises.

159

Savoir-faire

✓✓ Il affecte tous les coûts propres aux différents produits pour obtenir leur coût direct et regroupe les charges fixes indirectes en une masse indifférenciée. ✓✓ Il détermine la contribution de chaque activité ou produit à la couverture des coûts fixes à travers une série de marges (marge brute, marge sur coûts variables…) propre à chaque entreprise. ✓✓ Il permet d’élaborer des budgets flexibles suivant l’activité, définir des politiques de prix, évaluer des risques, calculer le seuil de rentabilité. La principale difficulté provient de l’affectation des charges variables indirectes. La lourdeur de l’analyse des charges variables indirectes pousse à considérer variables les charges variables et directes. C’est pour cela aussi que la plupart des entreprises isolent les frais de marketing et de publicité dont il est souvent difficile de cerner la variabilité et l’affectation directe à des produits. Du fait de l’importance des charges fixes, cette méthode est utilisée sur le court terme et les tâches opérationnelles courantes. Un compte d’exploitation traité en direct costing se présentera de la manière suivante :

Savoir-être

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Le direct costing

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Figure 7.9 ■ Direct costing Produit A

Produit B

Total

100

 %

1 000

 %

1 100

 %

1 000

100 %

1 000

100 %

2 000

100 %

Coûts directs variables

350

35 %

500

50 %

850

43 %

Marge brute

650

65 %

500

50 %

1 150

58 %

Tonnage Chiffre d’affaires

Couts indirects variables

100

10 %

150

15 %

250

13 %

Marge sur coûts variables

550

55 %

350

35 %

900

45 %

Frais de marketing

200

20 %

50

5 %

250

13 %

Contribution aux frais fixes

350

35 %

300

30 %

650

33 %

Frais fixes

450

Résultat opérationnel

200

10 %

Le direct costing permet de cerner la rentabilité par produit et la cascade des marges. Le contrôleur de gestion pourra faire agir les opérationnels sur le mix des produits et les composants de chaque marge. Le contrôle de gestion peut se spécialiser par fonction. Les frais fixes sont considérés comme une masse de dépenses à maîtriser, et si possible à réduire.

La méthode ABC La méthode ABC signifie Activity Based Costing. C’est un outil d’analyse des coûts par activité. La méthode ABC se caractérise par : ✓✓ la référence à l’activité plutôt qu’au produit. Mais l’objet de coût, axe important de la méthode ABC, permet de suivre les coûts par gamme de produits ; ✓✓ la réduction de la place consacrée à la fonction production ; ✓✓ la prise en compte de la valeur créée par certaines activités. C’est une approche transversale de l’entreprise qui consiste à découper l’entreprise par activités et non plus par fonctions. 160

••Elle permet une analyse par activité d’une entreprise et de faire ressortir la création de valeur. ••Des activités peuvent avoir le même inducteur. Donc, en agissant sur un inducteur, on peut maîtriser plusieurs activités (transversalité de la méthode). ••Elle permet d’identifier et de maîtriser les activités des fonctions administratives.

Savoirs

Limites ••Complexité. ••Elle dépend de la façon dont le modèle est défini : définition des activités, définition des inducteurs, regroupement des inducteurs, etc.

161

Savoir-être

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Avantage

Savoir-faire

Une activité est un ensemble de tâches élémentaires reliées entre elles et souvent décrites par des verbes : rechercher, produire, stocker, livrer, facturer, contrôler… Chaque activité contribue à la valeur du produit ou du service. Il faut donc repérer toutes les activités qui concourent à améliorer la valeur du produit ou du service. Chaque produit ou client consomme des activités qui sont ellesmêmes génératrices de coûts. Il s’agit ensuite de faire le lien entre chaque activité et ses charges, puis de dégager un inducteur de coût. Un inducteur de coût est un indice regroupant tous les produits et activités induits par une référence donnée. Cet inducteur est l’unité d’œuvre qui permet de répartir le coût total de l’activité. Ces activités peuvent être par exemple  : le traitement d’une commande, la gestion des références, ou encore la réception des marchandises. Pour chaque activité, un inducteur (ou driver) sera retenu et suivi (par exemple, le nombre de commandes, les quantités de références).

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Dans certaines entreprises la méthode ABC est aussi une méthode management (Activity Based Management) qui permet aux managers d’agir ensuite en fonction des points soulevés pour définir objectifs, planification et priorisations.

D’autres méthodes de maîtrise des coûts Nous avons présenté les méthodes les plus employées de nos jours dans les entreprises. Nous présentons ci-après des méthodes de maîtrise de coûts qui sont adaptées à certains contextes. Le classement des coûts par nature

Par nature nous entendons les dépenses regroupées selon leur identité (achats, impôts, charges de personnel, frais financiers,...) et non en fonction de leur destination ou de leur incidence. Le classement par nature est à la base d’un grand nombre de principes comptables et du répertoire de comptes utilisés par les entreprises. La plupart des PME/TPE n’ont que cette classification à leur disposition. L’imputation rationnelle

Quand une entreprise est en sous-activité, ses coûts fixes sont supportés par un volume moindre d’activité et la rentabilité de chaque produit vendu s’en ressent. La méthode de l’imputation rationnelle vise à annuler l’impact des variations d’activité sur le résultat des produits lorsque ces variations sont saisonnières. La méthode de l’imputation rationnelle consiste à inclure dans les coûts des charges fixes calculées d’après le rapport entre le niveau réel d’activité et le niveau normal d’activité.

162

Intérêt

Difficulté Comment déterminer le «  niveau normal d’activité  »  ? Est-ce l’activité courante, habituelle, l’activité pour laquelle les investissements ont été réalisés, l’activité pour laquelle les moyens en personnel ont été mis en place, l’activité prévue pour la période… ?

Savoirs

La méthode est particulièrement adaptée aux entreprises dont l’activité est saisonnière. L’écart de suractivité ou de sous-activité est mis en avant, mais n’est pas résolu.

De plus, nous retrouvons le problème d’affectation des charges indirectes par des KPI pertinents.

Savoir-faire

Le coût marginal est la variation du coût total due à une augmentation ou à une diminution de production ou de niveau d’activité, le coût supplémentaire d’une unité ou d’une série à produire ou à vendre. Le coût marginal n’est pas un coût constaté mais un coût estimé. Pour l’unité supplémentaire, le coût marginal comporte les charges variables unitaires et le supplément de charges fixes nécessaires à la production de cette unité.

Enjeu Il s’agit de déterminer si la production d’une unité ou d’un lot supplémentaire est rentable pour l’entreprise.

163

Savoir-être

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La méthode des coûts marginaux

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Dans l’exemple suivant nous retrouvons le calcul de la rentabilité de la vente de nos 100 tonnes de produits A. Nous avons une commande permettant d’augmenter le tonnage vendu de 10 % mais une négociation difficile sur le prix de vente. Le calcul du coût marginal a considéré que la commande supplémentaire ne génère qu’une partie des coûts indirects variables (entretien de l’usine) et une partie des frais fixes (temps passé par la force de vente) mais aucune dépense de publicité supplémentaire. Dans ces conditions, si la vente est signée en dessous de 5,3 l’unité (au lieu de 10) la société perd de l’argent.

Figure 7.10 ■ Coût marginal Commande supplémentaire

Produit A Tonnage

100 €/kg

Chiffre d’affaires

%

10

10

10

5,3

1 000

100 %

100

Prix de vente marginal  %

10

 %

100 %

53

100 %

Coûts directs variables

350

35 %

35

35 %

35

66 %

Marge brute

650

65 %

65

65 %

18

34 %

Coûts indirects variables

100

10 %

8

8 %

8

15 %

Marge sur coûts variables

550

55 %

57

57 %

10

19 %

Frais de marketing

200

20 %

0

0 %

0

0 %

Contribution aux frais fixes

350

35 %

57

57 %

10

19 %

Frais fixes

225

23 %

10

10 %

10

19 %

Résultat opérationnel

125

13 %

47

47 %

0

0 %

Avantages Permet de se fixer des marges de négociation pour des commandes importantes ou exceptionnelles. Le raisonnement marginal est souvent employé pour « éponger » les frais fixes en période de sous-activité.

164

Limites

Coûts contrôlables et Coûts répartis

Par expérience, nous avons constaté que les coûts les plus maitrisés sont les coûts les mieux ressentis par les opérationnels. Bien souvent, les comptes de centres de coûts, les centres de responsabilité, ou comptes d’exploitation sont un amalgame de frais directement contrôlables par les responsables et des frais alloués ou répartis. Rien de plus démotivant que de constater qu’il est possible d’agir sur 50 % des coûts qui constituent le P&L1 sur lequel vous serez évalué.

Savoirs

Ne doit s’appliquer qu’à des commandes exceptionnelles. L’approche du prix de vente par les coûts marginaux abaisse le pourcentage de rentabilité globale du produit ou de l’entreprise.

Il est important de classer, cerner, décortiquer les dépenses. Mais ce n’est qu’un des moyens pour améliorer des marges, des résultats, des développements, de la création de valeur qui est l’objectif du contrôle de gestion. Un dépassement de budget, peut parfois entrainer un accroissement de marge. Si les coûts sont maitrisés, c’est avant tout parce que les opérationnels ont pris des décisions et ont agi. Vous y arriverez d’autant mieux si vous êtes un contrôleur de gestion de proximité : passer du temps avec eux, connaître les B. A. BA de leur métier. 1. P&L : Profit and Loss, compte de pertes et profits.

165

Savoir-être

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Faire apparaître clairement dans les rapports de contrôle de gestion un sous-total des frais contrôlables par le responsable et un sous-total des frais alloués ou répartis tout en expliquant aux intéressés comment ils pourraient agir sur les frais alloués.

Savoir-faire

Conseil

7 • Calcul et maîtrise des coûts-performances visibles

Les approches des coûts Les catégories de coûts

Comment maîtriser les coûts ?

Vous ou votre supérieur êtes garant du système de contrôle de gestion et de sa cohérence. La tendance naturelle d’un opérationnel est de mettre au point son outil de gestion. Les petits cahiers ou les programmes Excel du service sont à éviter. Le contrôleur de gestion doit être aussi un bon pédagogue pour « vendre » son approche des coûts, les choix de suivis des coûts et la méthode de suivi des coûts. Il doit être aussi assez souple pour prendre en considération les bonnes idées des opérationnels. Quel que soit le choix de classification, d’approche ou de méthode, vous ne maîtriserez les coûts que si leur composition ne change pas et s’applique aux mêmes acteurs d’un lieu dans une période de temps. Dans ce sens, une bonne connaissance de la comptabilité est nécessaire.

La maîtrise des coûts n’est pas la finalité unique du contrôle de gestion. Ce n’est pas le contrôleur de gestion qui maîtrise les coûts, ce sont les opérationnels. Mais c’est lui qui décide de la manière de piloter la maîtrise des coûts, ce qui passe par la permanence de leur définition et de leur périmètre.

166

Savoirs

Chapitre 8

Les questions auxquelles répond ce chapitre ◆◆ Comment mesurer les coûts cachés ?

◆◆ Comment convertir les coûts cachés en performances

Savoir-faire

Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

durables ?

◆◆ Sur quelles procédures s’appuie le contrôle de gestion socio-

économique pour maîtriser les coûts-performances cachés ?

◆◆ Quelles sont les spécificités et les convergences du contrôle

167

Savoir-être

de gestion socio-économique avec les autres méthodes globales de contrôle de gestion ?

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion… Cas d’application du contrôle de gestion…

 Les procédures du contrôle de gestion socio-économique Principes clés Le contrôle de gestion socio-économique (CDGSE) est une méthode globale pour calculer et maîtriser les coûts-performances cachés, c’est-à-dire non ou mal reflétés par les systèmes d’informations comptables classiques. Les procédures du CDGSE peuvent servir d’inspiration pour bâtir un système de contrôle de gestion général des performances.

Le CDGSE repose sur trois axes mobilisés de façon continue dans une organisation : un axe d’outils de contrôle de gestion, un axe de processus de changement et un axe politique et stratégique. Figure 8.1 ■ Le modèle du contrôle de gestion socio-économique Managers de l’entreprise

Axe processus de changement : diagnostic, groupe de projet, mise en œuvre, évaluation Axe outils de contrôle de gestion

Axe politique et stratégique : adéquation du CDGSE avec la politique et la stratégie d’entreprises

Un contrôle de gestion durable conciliant l’économique et le social Depuis quarante ans, le CDGSE a été implanté au sein de grandes entreprises privées (Brioche Pasquier, Générale de Protection, 168

Les principes fondamentaux du contrôle de gestion socio-économique

Savoirs

Manpower…), d’organisations publiques (Le Forem : ANPE Belge, Urssaf de Lyon…), et de petites et moyennes entreprises de l’industrie et des services (Professions libérales réglementées : notaires, experts-comptables, avocats… ; Institut Paul Bocuse…). La méthodologie repose sur des principes et une organisation particulière pour atteindre son objectif de mesure et de développement de la performance socio-économique.

Le CDGSE repose sur trois principes fondamentaux qui le distinguent d’autres méthodes globales de contrôle de gestion telles que le Lean Management, Six Sygma ou le Balanced Scorecard.

Savoir-faire

✓✓ Il est élaboré au travers des recherches-interventions fondées sur l’observation des pratiques concrètes de contrôle de gestion. Le CDGSE est donc une méthode applicable reposant sur des principes scientifiques. ✓✓ Il repose sur l’hypothèse que la performance durable d’une entreprise dépend à la fois de sa performance sociale, c’est-à-dire la satisfaction des salariés et des parties prenantes, et de sa performance économique. C’est pourquoi sa conception vise avant tout à stimuler le dialogue professionnel entre les acteurs. ✓✓ Il repose sur la méthode des coûts cachés qui évalue les conséquences économiques des dysfonctionnements d’organisation (absentéisme, rotation du personnel, défauts de qualité…) et qui sont généralement masquées par les systèmes d’information comptables traditionnels. Une conception décentralisée et synchronisée du contrôle de gestion

La durée moyenne d’implantation du CDGSE est de 8 mois dans les entreprises de moins de 100 salariés, et de 12 mois au-delà. Son organisation repose sur le principe de «  décentralisation synchronisée » qui signifie que tous les managers utilisent ses outils (principe de décentralisation) avec l’assistance du contrôleur de gestion, 169

Savoir-être

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F Voir chapitres 4, 7 et 9

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion… Cas d’application du contrôle de gestion…

lui-même piloté par la direction de l’entreprise (principe de synchronisation). Chaque manager de l’entreprise est impliqué dans ce système de contrôle de gestion dont le slogan directeur pourrait être « tous contrôleur de gestion ».

Un contrôle de gestion qui ne « rétrécit » pas l’activité mais qui la développe Le CDGSE propose un contrôle de gestion instrumenté – avec l’axe outil – mais également processuel et politique – avec les axes processus et politique. Il cherche à dépasser l’écueil de certaines méthodes de réduction des coûts, comme le Lean Management, Six Sygma ou le Downsizing, qui peuvent conduire à un «  rétrécissement  » de l’activité et à un manque de négociation entre les acteurs. Le CDGSE cherche à améliorer la capacité de survie-développement d’une organisation en réduisant ses coûts pour dégager des ressources qui vont financer des développements de l’activité. Enfin, au regard d’autres méthodes de management des coûts qui s’appuient sur les systèmes comptables traditionnels, comme la méthode ABC/ABM, le CDGSE mobilise la méthode extra-comptable des coûts cachés. Il considère en effet que les systèmes comptables traditionnels laissent dans l’ombre une part importante des coûts et des gains engendrés par les activités humaines.

La spirale progressive du contrôle de gestion socio-économique Le CDGSE mobilise une dimension politique pour susciter l’engagement de la direction de l’entreprise, une dimension instrumentale pour incarner le contrôle de gestion dans des outils, et une dimension processuelle pour stimuler la résolution des dysfonctionnements. C’est pourquoi, il s’appuie sur trois axes –  politique, processus et outils – pour créer une spirale progressive d’améliorations socioéconomiques. 170

L’axe politique du CDGSE vise à stimuler les décisions politiques et stratégiques de la direction de l’entreprise concernant le contrôle de gestion et la négociation de ses objectifs avec les acteurs concernés. Pour cela un groupe de pilotage se réunit périodiquement impliquant des représentants de la direction de l’entreprise et le contrôleur de gestion. Les décisions de l’équipe de direction donnent un sens à l’utilisation des outils et un cadre aux actions mises en œuvre pour réduire les dysfonctionnements et les coûts qu’ils engendrent. En pratique, un groupe de pilotage socio-économique, outre le contrôleur de gestion, rassemble le Directeur Général assisté de deux à trois cadres directeurs, tels que le Directeur des ressources humaines et le Directeur financier.

Savoirs

L’axe politique du contrôle de gestion socio-économique

Cet axe confère au contrôle de gestion une dynamique de résolution de problèmes. Il se compose de quatre étapes : diagnostic socio-économique, groupe de projet, mise en œuvre de solutions d’amélioration et évaluation.

Le diagnostic socio-économique porte sur les dysfonctionnements qui perturbent les acteurs d’un micro-espace qui est un espace de travail hiérarchisé comme une équipe, un département, un site... Le diagnostic est réalisé par le contrôleur de gestion puis il sert de plateforme de travail au groupe de projet chargé de définir des solutions d’amélioration. Trois modules composent le diagnostic  : un module qualitatif, un module financier, et un module de présentation des résultats appelé « effet-miroir ». Le module qualitatif du diagnostic

Les dysfonctionnements sont identifiés lors d’entretiens qualitatifs avec l’encadrement et au moins 30 % du personnel du micro-espace diagnostiqué. Ils sont repérés dans six thèmes qui constituent des variables explicatives du fonctionnement : 171

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Le diagnostic des dysfonctionnements et des coûts cachés

Savoir-faire

L’axe processus du contrôle de gestion socio-économique

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion… Cas d’application du contrôle de gestion…

✓✓ les conditions de travail (locaux, ambiance de travail, matériels…) ; ✓✓ l’organisation du travail (répartition des missions et des fonctions, règles et procédures, organigramme, régulation de l’absentéisme…) ; ✓✓ la communication-coordination-concertation (dispositifs de communication, transmission des informations…) ; ✓✓ la gestion du temps (planification et programmation des activités, travail dans l’urgence, gestion des délais…) ; ✓✓ la formation intégrée (qualité des formations, gestion des compétences…) ; ✓✓ la mise en œuvre stratégique (pertinence de la stratégie, qualité de la mise en œuvre stratégique…). Le module financier du diagnostic

Le calcul des coûts cachés suit un modèle général de calcul présenté tableau 8.1. Pour les calculer, de nouveaux entretiens, cette fois quantitatifs et financiers, sont menés auprès de l’encadrement du microespace diagnostiqué. Ces entretiens consistent d’abord à repérer la cause des dysfonctionnements au moyen de cinq indicateurs : ✓✓ l’absentéisme ; ✓✓ les accidents du travail ; ✓✓ la rotation du personnel ; ✓✓ les défauts de qualité ; ✓✓ les écarts de productivité directe (sous productivité directe ou la sous efficacité).

172

Tableau 8.1 ■ Modèle général de calcul des coûts cachés Sur salaires

Sur temps

Sur consommations

Non productions

Non création de potentiel

Risques

Absentéisme

Savoirs

Accident du travail Rotation du personnel Défauts de qualité Écarts de productivité directe

173

Savoir-faire

Puis les coûts cachés sont évalués au travers le coût des conséquences des dysfonctionnements appelées «  actes de régulation  ». L’évaluation se fait au moyen de six composants : ✓✓ les surconsommations  qui correspondent à des biens ou des services consommés en excès ; ✓✓ les sursalaires qui sont utilisés lorsqu’une activité est réalisée par une personne titulaire d’une fonction mieux rémunérée que celle qui devrait l’assumer, ou lorsque des salaires sont versés à des personnes absentes ; ✓✓ les surtemps qui correspondent à des activités de régulation qui prennent du temps supplémentaire ; ✓✓ les non productions qui surviennent en cas d’absence d’activité ou d’un arrêt de travail ; ✓✓ les non créations de potentiel et les risques qui correspondent à des régulations futures (non création de potentiel) ou probables (risques). Les régulations des dysfonctionnements sont de deux types : les activités humaines (surtemps et non productions) et les consommations de biens ou services (sursalaires, surconsommations, non créations de potentiel et risques). Les temps humains sont valorisés à la

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8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion… Cas d’application du contrôle de gestion…

contribution horaire à la valeur ajoutée sur coût variable (CHVACV) qui est égale au rapport de la marge sur coûts variables sur le nombre d’heures de travail attendue. La marge sur coût variable est égale à la différence entre le chiffre d’affaires réalisé et les charges variables. Les consommations de biens ou services sont évaluées à partir des coûts effectifs des biens et des services (prix d’achat, taux horaire salarial…). La présentation du diagnostic socio-économique

Une fois réalisé, le diagnostic est présenté par le contrôleur de gestion aux membres du micro-espace diagnostiqué dans une séance appelée « effet-miroir ». Les personnes interviewées valident par consensus les dysfonctionnements et les coûts cachés. Cette étape est cruciale dans la mise en œuvre du CDGSE, puisque les résistances des acteurs aux actions du contrôle de gestion résultent souvent d’un désaccord sur le diagnostic de la situation de gestion. La présentation du diagnostic est l’occasion d’un débat sur les dysfonctionnements, éclairé par le contrôleur de gestion. Le groupe de projet, la mise en œuvre des solutions et leur évaluation

Une fois validé, le diagnostic sert de plateforme de travail au groupe de projet socio-économique. Le rôle d’un groupe de projet est d’inventer des solutions pour réduire les dysfonctionnements identifiés. Le groupe de projet est animé par un chef de projet, généralement le responsable hiérarchique du micro-espace diagnostiqué, assisté du contrôleur de gestion. Il comprend le chef de projet, des membres de l’encadrement du micro-espace diagnostiqué et des micro-espaces à l’interface. Éventuellement, des groupes de travail supplémentaires mobilisant des personnels de base peuvent être organisés pour compléter le dispositif. Une fois mises en œuvre, les solutions sont évaluées par le contrôleur de gestion pour mesurer la réduction des dysfonctionnements et 174

des coûts cachés. Cette évaluation est essentielle, car elle confirme, ou infirme, la pertinence des solutions et la capacité du contrôle de gestion à créer de la valeur. F Voir chapitre 10

Les outils du CDGSE sont utilisés par tous les managers de l’entreprise. Ils sont diffusés au travers des séances de formation animées par le contrôleur de gestion. Six outils structurent le CDGSE  : la gestion du temps, la grille de compétences, le plan d’actions stratégiques internes et externes, le plan d’actions prioritaires, le contrat d’activité périodiquement négociable, le tableau de bord de pilotage.

Savoirs

L’axe outils du contrôle de gestion socio-économique

F Voir chapitre 10

L’outil est un ensemble cohérent d’instrumentation de la gestion du temps pour améliorer la planification et la programmation des activités.

L’outil sert à évaluer les compétences disponibles dans une équipe. Il permet de repérer, pour y remédier, les opérations vulnérables d’une équipe, c’est-à-dire celles réalisées par des personnes insuffisamment compétentes, ou en nombre insuffisant. F Voir chapitre 13

Le plan d’actions stratégiques internes et externes

Il s’agit d’un outil de formalisation de la stratégie tourné aussi bien vers des cibles externes (le couple produits-marchés, les clients, les fournisseurs…) que vers des cibles internes (les investissements matériels et immatériels, l’adéquation formation-emploi…). Il est réactualisé chaque année pour une projection stratégique de trois à cinq ans. F Voir chapitre 10

175

Savoir-être

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La grille de compétences

Savoir-faire

La gestion du temps

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion…

Cas d’application du contrôle de gestion…

Le plan d’actions prioritaires

L’outil est l’inventaire réactualisé semestriellement des actions prioritaires à réaliser par les équipes pour atteindre les objectifs stratégiques. Il sert aussi à piloter les actions d’amélioration définies en groupe de projet, qui peuvent être insérées dans les plans d’actions prioritaires des équipes concernées. F Voir chapitre 10

Le contrat d’activité périodiquement négociable

L’outil concerne toutes les personnes de l’organisation en déclinant les plans d’actions prioritaires au niveau des individus. Il formalise les objectifs individualisés et les moyens mis à disposition pour les atteindre. Sa mise en place est faite au travers d’une concertation semestrielle entre chaque acteur et son supérieur hiérarchique. L’outil prévoit une rétribution économique individualisée en cas d’atteinte des objectifs. F Voir exemple ci-après

Le tableau de bord de pilotage

L’outil regroupe les indicateurs qualitatifs, quantitatifs et financiers utilisés par les managers pour piloter les personnes et les activités dans le sens des objectifs définis dans le plan d’actions stratégiques et les plans d’actions prioritaires. F Voir chapitre 4

 Cas d’application du contrôle de gestion socio-économique Principes clés Le contrôle de gestion socio-économique (CDGSE) est utile pour diffuser une culture saine des coûts dans l’entreprise, mieux répartir la valeur créée entre les salariés et piloter les performances durables.

176

Savoirs

Les cas d’application du CDGSE présentés illustrent trois grands résultats de la méthodologie particulièrement intéressants pour le contrôle de gestion  : une meilleure pédagogie des coûts, la répartition plus motivante pour les salariés des performances créées et les apports d’un pilotage socio-économique de la performance. Un autre résultat très important du CDGSE, celui de mesurer le capital humain et la rentabilité des investissements immatériels est présenté chapitre 13. Les cas choisis dans ce chapitre l’ont été pour souligner la variété d’application du CDGSE  : une école d’hôtellerie et de restauration (90 personnes), un cabinet d’audit et d’expertise-comptable (60 personnes), une entreprise de surveillance et de conseil en sécurité (700 personnes).

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Tableau 8.2 ■ Coûts cachés d’une école d’hôtellerie et de restauration Sur salaires

Sur temps

Sur consommations

Non produc­ tions

Non création de potentiel

Risques

Total

Absentéisme

33 800 €

8 700  €

N.E.

3 100  €

N.E.

N.E.

45 600 €

Accident du travail

5 100 €

N.E.

N.E.

N.E.

N.E.

N.E.

5 100 €

Rotation du personnel

N.E.

47 900 €

300 €

53 600  €

N.E.

N.E.

101 800 €

5 600 €

264 600 €

99 100 €

87 600 €

N.E.

N.E.

456 900 €

Écarts de productivité directe

49 400 €

648 000 €

116 400 €

144 000 €

N.E.

N.E.

957 800 €

Total

93 900 €

969 200 €

215 800 €

288 300 €

N.E.

N.E.

1 567 200 €

Défauts de qualité

Soit 31 000 € par personne et par an (50 personnes en équivalent temps plein) N.E. Non Évalué.

© ISEOR

177

Savoir-être

Les évaluations de coûts cachés montrent qu’ils sont souvent très élevés, de l’ordre de 15 000 € par personnes et par an jusqu’à 60 000 € dans le cas d’entreprises industrielles. Le tableau 8.2 montre le cas d’une école d’hôtellerie et de restauration avec 31 000 € de coûts cachés par personne et par an.

Savoir-faire

Une meilleure pédagogie des coûts

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion…

Cas d’application du contrôle de gestion…

Les coûts cachés sont assez facilement réductibles à hauteur de 50 % grâce à des outils et un processus adaptés. Aussi, le problème des coûts cachés n’est pas celui de leur existence, puisque les activités humaines en produisent naturellement. Par exemple le recrutement d’un nouveau salarié demande à celui-ci un temps d’apprentissage qui engendre une sous-efficacité temporaire. Le problème est celui de leur accumulation au fil du temps. Combien de dysfonctionnements existent dans les organisations depuis plusieurs mois, voire plusieurs années, sans que l’on s’en occupe ? Par exemple les réunions mal faites, les bugs informatiques récurrents, les pannes de photocopieurs, un niveau élevé d’absentéisme etc. Or, le fait même de mesurer les coûts cachés relève d’une pédagogie des coûts qui suscite dans l’entreprise une prise de conscience pour les réduire. Le cas d’une étude similaire dans un cabinet d’audit et d’expertise comptable a permis de calculer que 12 % des travaux effectués par les collaborateurs n’étaient pas facturés aux clients, soit 720 000 € pour un effectif de 60 personnes (12 000 € par personne et par an). Ce constat a déclenché une étude approfondie pour rechercher les causes : ✓✓ réponses aux demandes des clients avant même d’avoir pris le temps de formuler une offre ; ✓✓ difficultés internes et externes pour déterminer si la consultation est comprise ou non dans le contrat annuel ; ✓✓ mauvaise organisation de la mission en amont provoquant des surtemps. Les actions correctives ont consisté à mettre en œuvre très rapidement les processus suivants : ✓✓ envoi d’un « bon d’intervention » ou devis pour toute consultation d’un client nécessitant une réponse écrite ; ✓✓ refonte des contrats ou lettres de mission en détaillant le plus possible le contenu et les modalités d’exécution de la mission ; ✓✓ mise en œuvre d’outils de planification des missions.

178

Un gain de 300 000 € de facturation annuelle supplémentaire a pu être ainsi réalisé.

L’outil contrat d’activité périodiquement négociable du CDGSE permet de stimuler le management des ressources humaines. Cet outil propose une répartition de la valeur créée par le CDGSE de façon sécurisée, c’est-à-dire autofinancée, et équitable, en fonction des efforts fournis par chacun. L’exemple du contrat d’activité de managers mis en place dans un cabinet d’audit et d’expertise est présenté dans le tableau 8.3.

179

Savoir-faire

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Une répartition plus motivante et équitable de la valeur créée

Savoir-être

Au travers du CDGSE, la pédagogie des coûts est à la fois collective et individuelle. Au niveau collectif, la prise de conscience des coûts cachés entraîne une énergie de changement chez les acteurs. Au niveau individuel, chaque manager devient capable de chiffrer les coûts des dysfonctionnements perturbant son équipe et donc de mieux les traiter. Cette pédagogie des coûts est efficace sous deux réserves prévues par le CDGSE. En premier lieu, il convient que les salariés aient confiance dans la méthodologie, c’està-dire qu’ils soient convaincus que la méthode utilisée ne vise pas à évaluer les coûts pour les licencier, mais bien pour progresser. En second lieu, il convient que les salariés perçoivent un intéressement économique à la réduction des coûts cachés, ce que prévoit l’outil Contrat d’activité pério­ diquement négociable.

Savoirs

L’importance d’une nouvelle pédagogie des coûts dans l’entreprise

Indicateurs

Chiffre d’affaires HT réalisé Nombre de dossiers supervisés Nombre d’heures de formations internes assurées Qualité de la préparation sur Power Point Qualité des reportings

Objectifs du semestre

1. Vendre des missions d’audit (objectif assigné à tous les managers)

2. Développer le nombre de dossiers supervisés (objectif assigné à tous les managers)

3. Développer l’animation de formations internes pour les auditeurs débutants

4. Préparer à l’avance le séminaire interne IASIFRS 2010

180

5. Améliorer la qualité des reportings transmis au Directeur de mission 0 reporting erroné

0 défaut

40 heures

Plus de 50

100 K€

3/3

–

1 slide à corriger

De 39 à 35 heures

De 49 à 45

99 à 90 K€

2/3

–

2 slides à corriger

De 34 à 30 heures

De 44 à 40

89 à 80 K€

1/3

Étalonnage du niveau final à atteindre en fin de semestre

Manuel qualité (chapitre reporting)

Assistance du département formation

Assistance du département formation

–

–

Moyens

Tableau 8.3 ■ Contrat d’activité d’un manager d’un cabinet d’audit et d’expertise

© ISEOR

20 %

10 %

20 %

20 %

30 %

% de pondération

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés Les procédures du contrôle de gestion…

Cas d’application du contrôle de gestion…

Savoirs Savoir-faire

Les apports d’un pilotage socio-économique de la performance Un autre apport intéressant du CGSE pour le contrôle de gestion est celui d’inciter les managers à piloter la performance au moyen d’indicateurs socio-économiques, centrés à la fois sur la performance 181

Savoir-être

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Chaque manager négocie avec son supérieur hiérarchique au début de chaque semestre cinq objectifs déclinés de la stratégie du cabinet. Derrière chaque objectif se trouvent des dysfonctionnements et des coûts cachés qui seront réduits si ces objectifs sont atteints. Chaque objectif fait l’objet de la détermination d’un indicateur qui servira à évaluer l’atteinte ou non de l’objectif. Puis les niveaux à atteindre par objectif sont définis. Trois niveaux sont définis à 3/3, 2/3 et 1/3. L’intérêt de ces niveaux est de ne pas démotiver le manager si au cours du semestre il se rend compte qu’il ne pourra pas atteindre le niveau 3/3. Il a encore des possibilités de valider le niveau à 2/3 ou 1/3. Puis les moyens sont négociés s’il y a lieu. Enfin, chaque objectif fait l’objet d’une pondération en  %, le total des pondérations devant faire 100 %. Une fois l’outil renseigné, la formule de versement des incitations est écrite dans le contrat. Dans le cas de ce cabinet d’audit, le montant d’incitations en cas d’atteinte des objectifs à 3/3 est de 15 % du salaire brut mensuel sur le semestre payable le premier mois du semestre suivant, soit dans le cas du manager pris en exemple : 5 000 € brut x 6 mois = 30 000 € x 15 % = 4 500 € à 3/3 (et donc 2/3 de 4 500 € en cas d’atteinte du contrat à 2/3, 1/3 de 4 500 € à 1/3, 0 à moins d’1/3). L’ensemble des principes du contrat d’objectifs est formalisé dans une charte validée par les associés du cabinet et qui s’applique à tous les salariés du cabinet via les responsables hiérarchiques. Il revient à chaque manager de s’assurer que le contrat d’objectifs qu’il négocie avec ses équipiers est largement autofinancé par la réduction des coûts cachés des dysfonctionnements traités par l’atteinte des objectifs, avec l’aide si nécessaire du contrôleur de gestion.

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion…

Cas d’application du contrôle de gestion…

à court terme avec des indicateurs quantitatifs et financiers, mais aussi sur la performance à long terme avec des indicateurs qualitatifs. L’exemple du tableau de bord d’un directeur commercial d’une entreprise de surveillance et de conseil en sécurité est présenté dans le tableau 8.4. Tableau 8.4 ■ Tableau de bord d’un directeur commercial d’une entreprise de surveillance et de conseil en sécurité (extrait) RUBRIQUES (nom et contenu)

INDICATEURS Qualitatifs

Quantitatifs

Financiers

1-Gestion du temps Planning général des opérations commerciales

×

Affectation des opérations par collaborateurs

×

Planning des rendez-vous commerciaux

×

2-Résultats commerciaux Chiffre d’affaires (écart avec n-1)

×

Nombre de rendez-vous réalisés (mois)

×

3-Communication avec les clients Messages téléphoniques (clients à rappeler)

×

Cartes de visites et plaquettes commerciales

×

4-Processus de changement Liste des dysfonctionnements et des coûts cachés

×

182

×

×

Balance économique : recyclage des coûts en valeur ajoutée

×

×

×

×

×

Plan d’actions prioritaires budgétées du semestre en cours

×

×

×

Plan d’actions stratégiques internes et externes

×

×

×

Rotation du personnel commercial

Savoirs

5-Stratégie de l’entreprise

6-Communication avec les autres régions commerciales Liste des directeurs de régions (avec téléphone et courriel)

×

Fiche de résolutions des réunions de direction commerciale

×

Coefficient d’érosion (non renouvellement d’abonnement)

×

Circuit de traitement du contrat commercial

×

Grilles des compétences des directeurs d’agence

×

Plan de formation intégrée de la région

×

© ISEOR

La nomenclature du tableau de bord de pilotage résulte des objectifs du plan d’actions prioritaires et du contrat d’activité du directeur commercial. Pour chaque objectif, des indicateurs qualitatifs, quantitatifs et financiers (QQFi) sont définis puis mesurer périodiquement pour assurer un pilotage efficace des résultats immédiats et des créations de potentiel (résultats futurs). Par exemple, l’objectif de chiffre d’affaires du directeur commercial se traduit dans le tableau de bord de pilotage par le suivi de l’indicateur qualitatif 183

Savoir-être

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8-Gestion des compétences

Savoir-faire

7-Références juridiques et comptables

8 • Calcul et maîtrise des coûts-performances cachés

Les procédures du contrôle de gestion…

Cas d’application du contrôle de gestion…

« planning des commerciaux » (voir rubrique 1 « gestion du temps ») et de l’indicateur quantitatif « nombre de rendez-vous réalisés » (voir rubrique 2) dont le niveau annonce l’indicateur « chiffre d’affaires » (voir rubrique 2).

Le contrôle de gestion socio-économique (CDGSE) est une méthodologie globale de recyclage des coûts cachés en performances qui permet à l’entreprise de régénérer de façon continue sa capacité de survie-développement. Ses procédures peuvent tout à fait servir de modèle pour construire le système général de contrôle de gestion de tout type d’entreprises ou organisations.

184

Savoirs

Chapitre 9

◆◆ Où se situe le contrôle de gestion par rapport aux grandes

méthodes de management (par exemple, les méthodes Lean Management, Kaizen, 5S, Roue de Deming, etc.) ◆◆ Comment adapter le contrôle de gestion à la méthode de management de son organisation ? ◆◆ Comment intégrer dans le contrôle de gestion des outils des autres méthodes de management ?

185

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Le contrôle de gestion et les méthodes de management

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

CC Les méthodes de management PRINCIPES CLÉS •• Pour piloter des activités, développer des organisations, ou conduire des acteurs en situation de travail, le management a besoin de méthodes. •• Une méthode de management est décidée par la direction de l’organisation. •• Elle comporte des politiques de qualité, de coordination, de ressources humaines et des politiques de contrôle de gestion destinées, entre autres, à maîtriser des coûts. •• Le contrôle de gestion est au service de la méthode de management de son organisation. Dans le cadre de cette méthode de management, le contrôle de gestion contribue à la maîtrise des coûts.

Les méthodes au service du management Avant d’adapter le contrôle de gestion aux méthodes de management, il convient de connaître les principales méthodes utilisées en entreprise et leur évolution. Par management (ou gestion), nous entendons la manière de conduire une organisation, de la diriger, de planifier son développement, de la contrôler, et ce, dans tous les domaines d’activité de l’entreprise. Le management s’intéresse principalement au pilotage des activités, au développement des organisations et à la conduite des acteurs en situation de travail. Finalement, comme l’écrivait P. Drucker, c’est une «  activité visant à obtenir des hommes un résultat collectif en leur donnant un 186

Savoirs

but commun, des valeurs communes, une organisation convenable et la formation nécessaire pour qu’ils soient performants et puissent s’adapter au changement ». Par méthode, nous entendons l’ensemble des démarches rationnelles et organisées pour parvenir à un but prédéterminé. Ces méthodes sont issues, de processus techniques, de rhétoriques à la mode, de variables de recherches académiques ou bien d’expériences vécues par des gestionnaires. Nous emploierons les deux termes : « méthodes de management » et « méthodologies de gestion ». Exemples de méthodes de management

Depuis une vingtaine d’années, les dirigeants, managers et contrôleurs de gestion d’entreprises ont été soumis à un flot continu de méthodes, modes et modèles de management. Y. de Keroorguen et A. Bouayad ont analysé trente grands thèmes contemporains du management  : reengineering, management des compétences, réduction du temps de travail, valeur actionnariale, gouvernance d’entreprise, qualité totale, relation client, développement durable, responsabilité sociale, etc., Chacun de ces grands thèmes a été source de méthodes de management. D’autres méthodes sont apparues et sont devenues très usitées comme Six Sigma et Lean Management, instrumentalisées souvent par le progiciel SAP. De plus, nous assistons depuis quelques temps à l’intégration de la psychologie dans les méthodes de management (coaching, accompagnement…).

187

Savoir-être

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De nombreuses méthodes de management

Savoir-faire

––Certaines méthodes de management portent le nom de leurs concepteurs  : la matrice de Mc Kinsey, la matrice B.C.G., la roue de Deming, les méthodes de division du travail de Taylor, le Six Sigma, le Lean Management… ––D’autres portent le nom du concept développé, le Balanced Scorecard associé à Kaplan et Norton, le management socioéconomique de l’ISEOR développé par H. Savall.

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management

Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

 Évolution des méthodes de management PRINCIPES CLÉS •• Les méthodes de management ont évolué avec le temps contraignant le contrôle de gestion et les outils de gestion à évoluer. •• Les techniques de management continuent à évoluer avec notre société. •• Les techniques de management intègrent de plus en plus la dimension humaine.

Maxime Ducros schématise sur son blog l’évolution du management en trois périodes :

Management 1.0 : la productivité Le management 1.0 est issu du taylorisme avec une vision orientée vers la production et la productivité. Il a connu  quelques évolutions,  une des plus importantes étant celle de l’amélioration continue. L’entreprise choisit de mener des projets d’amélioration dans l’objectif d’industrialiser ces processus pour permettre à ses employés de travailler plus efficacement.

Management 2.0 : la qualité Puis est arrivée l’ère de la communication supportée par le Web 2.0 : réseaux sociaux, communautés, wikis, blogs... Les individus sont placés au centre de l’organisation. Chacun fait partie d’une communauté, recherche le transfert et l’amélioration du savoir. Avec l’amé188

Management 3.0 : l’agilité Maintenant, on parle de méthodes « agiles ». Elles deviennent autogérées, la gestion du détail est confiée à la compétence et à la motivation des équipes opérationnelles. Le manager conserve la responsabilité d’un certain nombre d’activités mais sa façon de gérer les équipes change. Il n’est plus décideur/contrôleur, il devient facilitateur, il règle les problèmes de ses équipes et s’assure qu’elles cohabitent correctement avec le reste de l’organisation. Il doit voir sa réussite à travers celle de ses équipes. On parle alors de Management 3.0 ou Management Agile/Lean.

Savoirs

lioration continue et les Démarches Qualité, cette évolution permet de mener à l’excellence. En production, les managers restent des décideurs et contrôleurs, mais les équipes sont plus maîtres de l’évolution de leurs compétences (avec l’appui des RH). On parle alors de management 2.0.

Savoir-faire

Figure 9.1 ■ Évolution des méthodes de management Économie AGILITÉ PRODUCTIVITÉ

1960

1980

2000

2020 ?

Depuis les années 2000, avec la succession des crises économiques, le contrôle de gestion doit «  jouer avec » (c’est-à-dire mixer, combiner, rendre compatibles, cohabitables…) différents types de méthodologies de maitrise des coûts/performances.

189

Savoir-être

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QUALITÉ

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management

L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

CC L’adaptation du contrôle de gestion aux méthodes de management PRINCIPES CLÉS •• Les outils sont en constant renouvellement, permettant d’accompagner le changement organisationnel ou économique. •• Le contrôleur de gestion contribue à double titre aux méthodes de management : –– il doit appliquer les outils de la méthode choisie par l’entreprise ; –– et il peut utiliser des outils d’autres méthodes de management pour augmenter l’efficience de son système global de contrôle de gestion.

L’adaptation des outils de gestion à l’entreprise Les méthodes de management sont utilisées par l’ensemble des acteurs de l’organisation. Elles font l’objet de politiques pour toutes les fonctions de l’entreprise. Les méthodes de management sont instrumentalisées par les contrôleurs de gestion au travers des outils de gestion. Comment identifier la méthode de management en place dans une organisation ?

C’est une des premières questions à demander avant d’être embauché par une société, à votre DRH, votre futur supérieur ou à votre chasseur de tête. Vous serez reconnu comme quelqu’un qui sait que le contrôle de gestion doit s’intégrer dans la méthode dominante. 190

Savoirs

La plupart des grandes entreprises ont implanté les méthodes de management les plus connues (que nous présentons plus loin). Il est possible que vos interlocuteurs ne sachent pas y répondre car les entreprises, surtout les plus petites, pratiquent un amalgame de méthodes. Certaines ont une méthode propre qu’elles ont personnalisée par un nom spécifique. Une méthode de management est composée de 4 éléments : un rattachement à des valeurs, une théorie, des processus et des outils. Il suffit de leur poser une ou des questions : ✓✓ À quelles valeurs est attachée l’entreprise ? Y-a-t-il une charte des valeurs ? ✓✓ Comment caractérisez-vous la méthode de management de l’entreprise ? ✓✓ Quels sont les processus et les outils utilisés pour piloter l’organisation ?

191

Savoir-faire

On n’implante pas les mêmes outils lorsque l’on fait du down sizing (vision court termiste et réduction des coûts) et du management socio-économique (vision long terme et basé sur le potentiel humain). Chaque méthode de management génère des outils de gestion propres à sa finalité. Le management socio-économique est une méthode de management et le Contrat d’Activité Périodiquement Négociable (CAPN) ou le Plan d’Actions Prioritaire (PAP) sont des outils de gestion du management socio-économique. Il en est de même pour les « belts » ou de la méthode « Six Sigma » ou le DPCA du Lean Management. Les méthodes de management sont généralement décidées par le haut management, elles sont démultipliées dans l’organisation et ne peuvent être réellement remises en cause. Un changement de méthode de management bouleverse la place des managers. Ils se retrouvent en tension entre l’injonction qui leur est faite d’appliquer et les questions sur le sens de ce qu’ils appliquent. Le travail du contrôleur de gestion doit s’inscrire dans cette problématique.

Savoir-être

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Quels outils implanter ?

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management

L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

Enjeu pour un contrôleur de gestion Quelle que soit la méthode de management mise en place ou à implanter, il est recommandé de faire partie du comité de pilotage de la méthode car le contrôleur de gestion est le représentant de la politique de contrôle de la gestion de l’entreprise.

La mise en place d’outils d’autres méthodes de management Quelle que soit la méthode de management de l’entreprise, rien n’empêche le contrôleur de gestion d’inclure des outils de gestion d’une autre méthode de management. Exemple Un contrôleur de gestion dont l’entreprise utilise le management socio-économique (méthode de l’entreprise) met en place tous les outils de gestion de cette méthode mais peut aussi y inclure des outils du Lean Management pour : ••Structurer des suivis de réduction de coûts (DPCA)1 ••Mieux suivre visuellement les indicateurs (Visual management)

1. Voir explication ci-après.

192

Enjeu pour un contrôleur de gestion

En résumé dans la figure ci-après, la contribution du contrôleur de gestion passe par deux canaux : ✓✓ L’implantation d’outils de la méthode de gestion dominante dans l’entreprise ; ✓✓ L’implantation d’outils de gestion reconnus des autres méthodes de management.

Savoirs

Inclure des outils provenant d’autres méthodes de management renforce l’efficience du contrôleur de gestion.

Figure 9.2 ■ Méthodes de management et outils de gestion

Politique qualité

Politique R H Politique industrielle…

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Politique de contrôle A

B

C

D

Outils de gestion de la méthode

F

Outils de gestion d’autres méthodes

E

Mon contrôle de gestion

Les nombreuses méthodes de management peuvent être regroupées par catégories présentées ci-après. Pour chacune de ces catégories, il est important d’en connaître : ✓✓ les concepts que l’on peut retrouver éparpillés sur Wikipédia, mais qui ont l’avantage d’être concentrés ci-après ; ✓✓ les implications pour le contrôleur de gestion ; ✓✓ les outils de gestion essentiels à mettre en place soit parce que l’entreprise pratique cette méthode, soit que le contrôleur de gestion désire compléter sa panoplie d’outils de gestion. 193

Savoir-faire

Méthode de management de mon organisation

Savoir-être

Les autres methodes de management

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion…

Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

 Les méthodes de réduction des coûts PRINCIPES CLÉS Le concept de « réduction de coût » suppose qu’il est possible de réduire les coûts sans réduction significative de la qualité de service ou sans que cette réduction de qualité ne soit facilement visible par le client. Ce concept mise tout sur la productivité et considère que le critère premier de dépense est le coût.

Le cost killing De manière plus soft, on peut parler d’« optimisation des dépenses » mais qu’on l’appelle cost killing, cost cutting, cost trimming, cost obsession, cost rationalisation, cost awareness, cela consiste, à réduire de façon importante les coûts afin d’améliorer la rentabilité de l’entreprise. De nombreuses entreprises, et des contrôleurs de gestion en particulier, font appel à des cabinets spécialisés afin de détecter et de mettre en œuvre des économies. Également qualifiés de cost killers, les cabinets de réduction de coûts se développent de façon importante depuis une quinzaine d’années, en France et en Europe. Leurs actions touchent les frais et les effectifs. Certains se sont spécialisés dans la réduction d’une catégorie de charges (frais de voyage, frais d’énergie, point vert…). Ces approches génèrent des coûts collatéraux et souvent cachés quelquefois importants  : qualité, climat social, conditions de travail…

194

L’analyse de la valeur est une autre méthodologie de réduction des coûts qui vise l’adéquation entre un besoin et les moyens mis en œuvre pour le satisfaire. Il s’agit d’abord de valider le service à rendre puis de s’assurer qu’il est rendu au coût minimum. L’analyse de la valeur est une méthode d’analyse du cycle de production et de commercialisation qui vise à s’assurer que ces derniers sont organisés de manière optimum pour répondre au besoin du consommateur. L’analyse de la valeur va notamment s’attarder à vérifier que les caractéristiques du produit et leurs coûts correspondent bien aux attentes et à la valeur perçue par le client. Elle se focalise sur la réduction des coûts qui sont considérés par les clients comme sensibles. Elle s’appuie sur les diverses compétences de l’entreprise et de ses fournisseurs pour proposer des solutions innovantes. Des voies d’optimisation spectaculaires peuvent ainsi être adoptées Contrairement à l’approche cost killing : ✓✓ l’analyse de la valeur est participative ; ✓✓ elle est davantage tournée vers le client ; ✓✓ elle réduit le coût global mais peut entraîner des surcoûts dans la chaine de production de la valeur, comme une augmentation des coûts de commercialisation et une diminution des coûts de fabrication.

Le down sizing Littéralement «  réduction de la taille  », ce terme anglais désigne l’ensemble des techniques qui consistent, à capacité équivalente, à 195

Savoir-faire

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L’analyse de la valeur

Savoir-être

••Ne pas perdre la main : c’est lui qui pilote les cabinets de consulting extérieurs. ••S’assurer que ces cabinets sont intéressés financièrement à la réalisation des économies préconisées. ••Coopérer étroitement avec la DRH pour gérer les conséquences sociales de ces interventions (indicateurs sociaux).

Savoirs

Conseils à un contrôleur de gestion

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts

Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

réduire la taille d’une organisation ou d’un objet par l’amélioration de l’efficacité, faire plus avec moins, etc. Cette méthodologie est employée dans les phases de restructurations qui occupent une place centrale dans la vie des entreprises de grande taille. Cependant, les preuves de leur capacité à améliorer ou redresser les performances restent faibles. En effet, les restructurations génèrent des effets pervers (coûts additionnels non perçus, démotivation des acteurs, lenteurs de mise en œuvre qui débouchent sur autant de coûts cachés qui ne sont pas comptabilisés mais qui n’en pèsent pas moins sur la performance économique et financière de l’entreprise.

Enjeu pour le contrôleur de gestion Le contrôleur de gestion doit détecter, valoriser et suivre les coûts cachés (voir chapitre 8) liés à cette pratique.

 Les méthodes de gestion de projets PRINCIPES CLÉS •• Avec le développement des démarches qualités, puis de la remise en cause permanente des organisations, la recherche d’innovations, les entreprises utilisent de plus en plus la gestion de projets pour atteindre leurs objectifs. •• Un projet est un ensemble finalisé d’activités et d’actions entreprises dans le but de répondre à un besoin défini dans des délais fixés et dans la limite de l’enveloppe budgétaire allouée.

196

Figure 9.3 ■ Complexité et niveau de pilotage de la gestion de projets Niveau Portefeuille projet

Savoirs

Pilotage

Entreprise

Compétences

Direction

Planification Équipe

Complexité

La notion de complexité est développée dans le chapitre 16. F Voir chapitre 16 1. SMART : Spécifique, Mesurable, Atteignable, Réaliste, Temporel.

197

Savoir-être

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Groupe

Savoir-faire

Contrairement aux opérations, qui sont des processus répétitifs, le but d’un projet est d’être innovant et unique. La gestion de projet est une démarche visant à organiser de bout en bout le bon déroulement d’un projet avec un minimum de coûts. Le management de projet est un management qui se caractérise par : ✓✓ l’irréversibilité des opérations des participants ; ✓✓ un fort degré de liberté des actions des participants ; ✓✓ une organisation vouée à être évolutive et temporaire ; ✓✓ des flux de trésorerie pouvant être négatifs ; ✓✓ une forte influence de variables exogènes sur le projet ; ✓✓ des résultats attendus du projet avec des objectifs SMART1. La gestion de projet fait appel à des compétences et des techniques liées uniquement au projet concerné. Le management de portefeuille de projets concerne la coordination de plusieurs projets et implique la prise en compte de données stratégiques et la gestion du risque.

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts

Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

Enjeux pour le contrôleur de gestion La gestion de projets nécessite de se focaliser principalement sur : ••le début et la fin de projet ; ••des ressources identifiées (compétences, comportements, matériels, équipements, matières premières, systèmes d’informations, financement) ; ••un suivi des coûts et un budget opérationnel et financier ; ••un bilan a posteriori (financier, quantitatif et qualitatif) ; ••le contrôleur de gestion rend compte à un directeur ou chef de projet et fait partie du comité de pilotage du projet.

Évolution vers l’agilité Le développement des supply chains, la mondialisation et la globalisation, l’émergence des NTIC, l’avènement du management 3.0 et les crises successives ont conduit à développer des méthodes de management et de gestion davantage tournées vers l’optimisation permanente des modes de fonctionnement. Le contexte environnemental des organisations se caractérise aujourd’hui par quatre grandes évolutions : ✓✓ la montée de la complexité et, de façon liée, une perte de sens ; ✓✓ la montée de l’individualité, avec une reconnaissance de la capacité de l’individu à penser et à agir, donc à avoir son libre arbitre et ses exigences ; ✓✓ la montée de l’incertitude, qui impose naturellement la nécessité d’anticiper pour améliorer encore nos capacités de réaction ; 198

Savoirs

✓✓ la montée de l’interdépendance, qui sous-tend le principe de partage du pouvoir tant à l’intérieur d’une organisation qu’entre les acteurs de l’économie d’un secteur par exemple. Cette interdépendance s’interprète aussi sous l’angle de la coopération croissante entre acteurs publics et privés. Ces quatre tendances placent les organisations face à un nouveau paradigme managérial à l’opposé de tout ce qu’on a appris depuis l’émergence de la société de consommation. Définition

1. BARRAND J., Le manager Agile, DUNOD, 2012.

199

Savoir-faire

L’agilité n’est pas seulement une simple réaction au changement ou un mouvement limité aux gestions de projets. C’est une approche systémique (tous les éléments d’un système dans sa globalité) et heuristique (idée directrice indépendamment de sa vérité absolue permettant de faire avancer la vérité) représentant la composante majeure d’un large mouvement d’auto-management, (prise en charge de management à tous les niveaux hiérarchiques). La résolution de la complexité est confiée à la compétence et à la motivation du personnel.1 Dans ce cadre, sont présentés ci-après : ✓✓ La gestion des processus ou Business Process Management (BPM) ; ✓✓ Le Lean management.

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Agilité : capacité à maintenir la compétitivité des entreprises alors que la turbulence de leur environnement dépasse leur vitesse d’adaptation1.

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets

La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

 La gestion des processus PRINCIPES CLÉS •• La gestion de processus a pour but de décrire de manière très précise le mode de fonctionnement pour disposer d’une vision transversale de l’entreprise (c’est-à-dire au-delà des fonctions de management ou de l’activité dans son ensemble). •• Analyser de façon très précise l’organisation d’une entreprise par l’étude de ses procédés de fonctionnement, ainsi que les interactions qui interviennent entre les parties prenantes dans la réalisation d’une tâche. •• Le principal objectif du management des processus est de parvenir à visualiser chaque processus métier et ses interactions avec d’autres afin de les optimiser et de gagner en productivité.

Cette démarche s’inscrit dans une politique générale de management par la qualité. En effet, on va considérer la satisfaction client comme étant le vecteur principal. On recherchera les suites d’opérations qui interagissent avec le processus premier et ainsi de suite, jusqu’à aboutir au processus final. C’est par exemple la gestion d’un client (processus final) depuis sa commande (processus premier), son paiement en ligne, la validation du dossier, les éventuelles réclamations et compléments. Une bonne gestion des processus en entreprise permet à chaque partie prenante de l’entreprise de se situer dans le schéma de production de bien ou de service, de prendre conscience que son travail même à la plus petite échelle est utile à d’autres processus jusqu’à aboutir au produit ou service final.

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Enjeux pour le contrôleur de gestion Pour le contrôleur de gestion, il convient de mettre en place des outils de mesure de la performance des processus : indicateurs clés de performance (ou KPI, des outils, des compétences). Ces indicateurs seront le fil conducteur des analyses et permettront de vérifier que les objectifs sont atteints pour chaque niveau de process.

Savoirs

En outre, cette analyse permet de pointer les processus bloquants, qui peuvent ralentir la production, d’en déterminer les causes (outil non adapté, manque de formation du personnel par exemple) et d’y remédier.

Des logiciels de modélisation de processus métier ont été développés par des sociétés spécialisées en management de la qualité. Ils permettent aux contrôleurs de gestion de mettre en place plus facilement la politique de gestion des processus métier.

 Le Lean Management PRINCIPES CLÉS ••  Il s’agit comme son nom l’indique de « management maigre », de faire plus avec moins. •• Le double objectif du Lean est la satisfaction complète des clients de l’entreprise (ce qui se traduit en chiffre d’affaires) et le succès de chacun des employés (ce qui se traduit en motivation et engagement).1

1. J. Drew, B. McCallum & S. Roggenhofer, Objectif Lean : réussir l’entreprise au plus juste, Eyrolles, Éditions d’Organisation, Paris, 2004.

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Du fait de sa complexité, la gestion des processus demande un grand renfort de moyens informatiques et est souvent réservée aux grandes entreprises.

Savoir-faire

Attention, le contrôle de gestion est lui-même un processus et peut donc être analysé.

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Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

Historique Le Lean Management est né dans les années 1950 chez Toyota puis repris et conceptualisé dans les années 1990 au MIT sous le nom de « Lean ».

Il se caractérise par une philosophie et certains outils utilisables par un contrôleur de gestion. C’est une démarche de progrès collaborative, impliquant l’ensemble des acteurs d’une organisation, et qui, contrairement aux démarches classiques de productivisme ou de cost-killing, permet de travailler non seulement sur les coûts mais aussi sur les autres critères de performance d’une organisation : les aspects qualités et les délais de traitement. Les outils du Lean présentés ci-après sont utilisables en tant que contrôleur de gestion.

Les « 5 P » ou les « 5 Pourquoi ? » Le « 5 Pourquoi ? » (Appelé « 5P » ou « 5W » en anglais) est un outil d’aide à la résolution de problème. Il permet l’identification des causes racines d’un problème. En posant plusieurs fois la question « Pourquoi ? » au problème, on retire une à une les couches de symptômes qui mènent aux causes racines. Bien que la méthode se nomme les «  5 Pourquoi  ?  », il se peut que l’on pose la question « Pourquoi ? » moins de cinq fois ou plus de cinq fois selon le problème.

202

Problématique : reporting transmis au siège en retard ••Pourquoi… le reporting est transmis au siège en retard ? ••Pourquoi… les centres de profit n’ont pas fini leur reporting ? ••Pourquoi… la direction commerciale est toujours en retard ? ••Pourquoi… le logiciel commercial ne fonctionne-t-il pas correc­ tement ? ••Pourquoi… la nouvelle version ou release n’est pas installée ?

Savoirs

Exemples de « 5P » pour un contrôleur de gestion

La roue de Deming ou DPCA Le moteur de l’amélioration continue, et donc du Lean management, est le PDCA. L’idée est de répéter les 4 phases  : Plan, Do, Check, Act tant que le niveau attendu de chaque phase n’est pas atteint.

• Prévoir

• Mettre en œuvre

ACTION

DO

CHECK • Vérifier

• Amélioration

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PLAN

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Figure 9.4 ■ La roue de Deming

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Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

Le Kaizen C’est la stratégie des petits pas, aussi appelée « Kaizen ». La résolution des problèmes se passe sur le terrain, avec les acteurs. Le kaizen tend à inciter chaque travailleur à réfléchir sur son lieu de travail et à proposer des améliorations. Par exemple, la réadaptation des horaires de travail des employés afin de répondre à une commande urgente. Au lieu de recruter de la main-d’œuvre supplémentaire ou sous-traiter une partie du travail, on réorganise le planning journalier en maintenant les mêmes ressources. Le kaizen ne demande pas beaucoup d’investissements financiers, mais une forte motivation de la part de tous les employés. Plus qu’une technique de gestion le kaizen est une philosophie, une mentalité devant être déployée à tous les niveaux de l’entreprise. Devenir une organisation apprenante fait partie des principes fondamentaux du Lean management.

Le « 5 S » Ce sont les premières lettres de cinq termes japonais (Seiri : trier ou débarrasser, Seiton : ranger, Seiso : nettoyer, Seiketsu : standardiser, Shitsuke : respecter) qui ont pour objectif de ranger, de nettoyer, et d’éliminer les causes de nombreux petits problèmes sources de perte d’efficacité. C’est l’une des premières méthodes à mettre en œuvre dans une démarche de Lean management. Elle vise aussi à changer la mentalité des opérateurs et de l’encadrement. Le déploiement des « 5 S » se fait dans un ordre logique et avec progressivité. Les trois premiers « S » sont des actions de terrain, les deux derniers sont des actions de maintien et de progrès. 204

Lors de cette étape (un des « 5S »), il s’agit d’éliminer de la sphère de travail toute chose qui n’a pas sa place. Quelques règles permettent de prendre les bonnes décisions : ––Tout outil de gestion (reporting, application, procédures, études…) qui ne sert pas ou plus depuis deux ans est abandonné ; ––De ce qui reste, tout ce qui sert moins d’une fois par an est remisé à l’écart (archivé sur disque externe) ; ––De ce qui reste, tout ce qui sert moins d’une fois par mois est archivé dans l’ordinateur du contrôleur de gestion ; ––De ce qui reste, tout ce qui sert moins d’une fois par semaine est stocké dans des fichiers séparés sur l’ordinateur du contrôleur de gestion ; ––De ce qui reste, tout ce qui sert une fois dans la semaine est accessible sur le « bureau » de l’ordinateur ; ––Je décide des fichiers qui restent ouverts toute la journée.

Savoirs

Exemple d’utilisation du « S » de « Seiri »

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La VSM (Value Stream Mapping) La Value Stream Mapping est la cartographie des flux de la chaîne de valeur. La VSM recense l’ensemble des activités (avec et sans valeur ajoutée), nécessaires à la transformation des matières et informations en produit et/ou service acheté par le client. La VSM permet de visualiser les activités, flux de matières et flux d’informations sous forme d’un plan diagnostique qui servira à la mise en place du Lean Manufacturing. Elle analyse les flux physiques et les temps d’écoulement de la production (depuis l’entrée des matières premières jusqu’à l’expédition des produits finis emballés). Cette analyse permet de définir les enjeux et les actions prioritaires d’un plan de mise en œuvre du Lean management.

205

Savoir-être

Cet exercice est un puissant outil de toilettage. Il peut être modulé en jouant sur les fréquences et les périodes.

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Cette hiérarchisation des utilisations des outils de gestion conduit logiquement à l’étape suivante : le Seiton (ranger).

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus

Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

Enjeu pour un contrôleur de gestion La VSM intéresse essentiellement les contrôleurs de gestion industriels et ceux de la Supply Chain et nécessite un support informatique important.

Le management visuel Le management visuel est au cœur du Lean Management et au cœur du métier de contrôleur de gestion. Il repose sur la visibilité et la compréhension des résultats en temps réel pour tenter d’améliorer la réactivité aux problèmes constatés. Chaque zone ou service doit disposer de ses propres indicateurs, affichés sur place et visibles du plus grand nombre. Les écarts significatifs par rapport aux objectifs fixés doivent donner lieu à une analyse et à un plan d’action correctif. Ce sont des tableaux de bord permanents et visibles par un plus grand nombre, au niveau d’une équipe, d’un service, d’une usine, d’une entreprise. Indicateurs humainement intégrés Beaucoup d’entreprises affichent des indicateurs, mais ils ne sont pas humainement intégrés par les managers qui ne se posent pas la question du pourquoi de cet affichage. Tout système de management visuel est également un système de communication, alors que l’inverse n’est pas toujours vrai.

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Le support de communication peut être très simple et efficace. . Ce peut être de simples smiley :  Ou bien des post-it de toutes les couleurs, des symboles ou des plots magnétiques sur un tableau blanc. Ce peut être également l’affichage d’écrans informatiques en lecture continue dans un atelier montrant l’évolution d’une cadence, d’une production, d’un taux de déchets… En suppléments de ceux présentés ci-dessus, il existe encore d’autres outils utilisés par le Lean suivant la sophistication de la méthode dans les entreprises et les fonctions de l’entreprise. Ce qu’il faut retenir du Lean ••C’est une des méthodes de management les plus employées dans nos entreprises (même les PME), donc il est indispensables d’en connaître les principes. ••C’est un état d’esprit inculqué à tous les acteurs qui sont orientés vers la réduction des coûts. ••Le contrôleur de gestion est un acteur essentiel de son fonctionnement et de sa réussite.

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J K L

Savoir-faire

––Éclairage en rouge de la zone de stockage des déchets ou hauteur métrée des déchets. ––Affichage du planning d’avancement du travail. ––Cours de l’action de la société ou du groupe affiché en permanence sur les écrans de tous les postes informatiques. ––Casier de rangement pour chaque type de rebut de production, par équipe visible de toute la ligne de production. ––Alerte lumineuse de l’arrêt de chaîne avec affichage du temps d’arrêt. ––Message diffusé en cas de plantage informatique avec affichage du temps d’arrêt… ––«  One page  » ou «  Vrai Nord  » ou A3 est un document au format A3 sur lequel on retrouvera toutes les informations d’un projet, d’un problème. Cette page est élaborée de façon identique pour tous les émetteurs en suivant rigoureusement des étapes précises.

Savoirs

Exemples d’indicateurs visuels utilisés par un contrôleur de gestion 

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management

Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

••Cette  méthode met en évidence des compétences particulières du contrôleur de gestion en tant que Business Partner pédagogue (voir chapitre 14) en aidant les opérationnels à prendre en charge la réduction des coûts. ••Le contrôleur de gestion doit appliquer à lui-même les principes du Lean Management.

 Le Six Sigma PRINCIPES CLÉS •• Le Six Sigma est une des méthodes de management les plus employées dans les grandes entreprises, donc il est indispensable d’en connaître les principes. •• C’est une démarche qualité dont les outils sont déjà répandus dans le monde entier. •• C’est un état d’esprit inculqué à tous les acteurs qui sont orientés vers la qualité des processus.

Historique Cette méthode date de 1986, elle a été initiée par Motorola et développée par des groupes américains. Elle est devenue la méthode de management à la mode des années 2000. La lettre grecque sigma (σ) désigne l’écart type. Six Sigma signifie donc « six fois l’écart type ».

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En théorie, la méthode consiste à faire en sorte que tous les éléments issus d’un processus, soient compris dans un intervalle s’éloignant au maximum de 6 Sigma par rapport à la moyenne générale des éléments issus de ce processus. C’est une méthode en cinq ou six étapes très structurée à travers des analyses de processus avec des outils de mesure et d’analyse où les statistiques jouent un rôle primordial. La démarche, où la dimension humaine est parfois importante, est gérée selon les principes rigoureux du management de projet. Elle s’appuie sur des ressources humaines dédiées et catégorisées classées par degré de ceintures comme dans les arts martiaux (ou belts). La méthodologie et les outils Six Sigma améliorent la capacité de l’entreprise et permettent de contrôler ses procédés et de concevoir des produits qui pourront être fabriqués sans défectuosité.

Savoirs

Les principes de Six Sigma

Le processus DMAIC Savoir-faire

Figure 9.5 ■ Le processus DMAIC

Contrôler

Améliorer

Mesurer

Analyser

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Définir

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

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Le Six Sigma Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

Six Sigma est déployé au travers du processus DMAIC qui comprend cinq phases : ✓✓ Définir précisément le contenu et les limites du projet pour obtenir l’engagement des responsables concernés ; ✓✓ Mesurer les paramètres de satisfaction des clients et les facteurs du processus qui les influencent ; ✓✓ Analyser-déterminer les facteurs influents, et quantifier cette interaction ; ✓✓ Innover/améliorer (« Improvement ») en définissant des solutions à mettre en œuvre pour améliorer les résultats ; ✓✓ Contrôler/maîtriser («  Control  ») en pérennisant les pratiques permettant au processus d’être plus performant et de mieux satisfaire les clients. Chacune de ces phases est supportée par un certain nombre d’outils connus des démarches qualité.

Une structure dédiée Le management des acteurs s’articule autour d’une structure dédiée en totalité ou partiellement à la conduite des projets. Une partie de l’organisation consacre en totalité ou partiellement son temps à l’implantation et au maintien de la méthode. ✓✓ Le Green Belt (« ceinture verte »), il consacre partiellement son temps (autour de 25 %) à la conduite de projets d’amélioration. ✓✓ Le Black Belt («  ceinture noire  »), il se consacre à plein temps à l’amélioration (conduite de projets, formation des Green Belts voire d’autres Black Belts) et doit maîtriser la méthode dans son ensemble. Il est plus spécialisé en DMAIC. 210

Savoirs

✓✓ Le Master Black Belt, mentor et formateur de Black Belts, garant du respect de la démarche, encadre les Black Belts. ✓✓ Le Deployment Leader ou Champion chargé d’élaborer la stratégie, le contenu de la formation, les budgets, etc. Six Sigma possède ses propres règles de certification, avec des examens, des académies, des séminaires professionnels, des diplômes. Les projets Six Sigma sont pilotés par des personnes qui sont généralement issues de la hiérarchie, en parallèle de responsabilités opérationnelles.

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Avec Six Sigma, la qualité et le contrôle de gestion travaillent ensemble. Le contrôleur de gestion doit être au moins green belt pour agir dans l’entreprise. Il est le black belt de la filière contrôle de gestion. Comme pour le Lean, les opérationnels interagissent sur des indicateurs, des tableaux de bord… Le contrôleur de gestion a un rôle de pédagogue, d’assistance et de contrôle. Le contrôleur de gestion est un formateur des acteurs et un contrôleur de la rentabilité des projets d’amélioration. Il prend part au comité de pilotage, il est le bras droit du « Champion » et garant de la rentabilité globale des projets.

 Le Management socio-économique PRINCIPES CLÉS Nous signalons cette approche car elle est originale, en progression et de plus en plus pratiquée dans les PME. Elle fait l’objet d’une présentation détaillée chapitre 8 de l’ouvrage sous sa forme de contrôle de gestion socio-économique. F Chapitre 8

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Enjeux pour le contrôleur de gestion

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma

Le management socio-économique Le Balanced Scorecard

C’est aussi une approche humaniste du capitalisme. Elle a été implantée dans 1 300 organisations en France, Europe, Amérique et Afrique Pour réduire les dysfonctionnements et convertir les coûts cachés en création de valeur ajoutée, il est nécessaire d’engager un ensemble d’actions participatives et synchronisées dans la totalité de l’entreprise (ou d’un grand établissement) mobilisant l’ensemble des acteurs (dirigeants, cadres, employés, ouvriers). Les interventions socio-économiques  sont l’ensemble des opérations structurées par l’ISEOR et constitué d’une phase d’implantation (formation et mise en place de tous les outils du management socio-économique dans une organisation à travers le processus standardisé d’approche globale de l’organisation.

Historique L’approche socio-économique a été créée, expérimentée en 1973 par Henri Savall et développée avec Véronique Zardet et le centre de recherche en organisation des entreprises ISEOR. C’est un mode de gestion intégrant étroitement la dimension sociale de l’entreprise et sa performance économique durable.

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CC Le Balanced Scorecard

PRINCIPES CLÉS •• L’originalité du BSC consiste à traduire la mission, la vision et la stratégie d’une organisation en indicateurs mesurables et initiatives concrètes, dans le but d’en assurer ensuite le suivi. •• Cet ensemble de paramètres ou critères quantifiables, choisis avec soin, est assemblé dans ce que l’on appelle des tableaux de bord. •• On retrouve beaucoup de principes, de processus et d’outils du Management socio-économique, créé dès 1973, en France, dans le Balance Scorecard.

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Figure 9.6 ■ Le Balanced Scorecard

Vision et stratégie

Apprentissage et croissance

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Clients

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Perspectives financières

Process internes

Savoirs

Le Balanced Scorecard est présenté ici dans sa dimension de méthode de management. Pour une présentation de sa dimension pilotage, voir le chapitre 4.

9 • Le contrôle de gestion et les méthodes de management

Les méthodes de management Évolution des méthodes de management L’adaptation du contrôle de gestion… Les méthodes de réduction des coûts Les méthodes de gestion de projets La gestion des processus Le Lean Management Le Six Sigma Le management socio-économique

Le Balanced Scorecard

Historique Le Balanced Scorecard (ou BSC) est une méthode lancée en 1992 par Kaplan et Norton visant à mesurer les activités d’une entreprise en quatre perspectives principales : apprentissage, processus, clients et finances.

Le Balanced Scorecard est un outil de management (et donc pas seulement un instrument de mesure) qui permet aux organisations de préciser leur vision et leur stratégie et de traduire celles-ci en actions. La vision et la stratégie (Strategic Map) sont le point central du système. La qualité du système de pilotage est directement dépendante de la pertinence et de la vraisemblance de la Strategic Map. L’établissement de la Strategic Map nécessite un travail de fond plus que conséquent. La Strategic Map est l’expression des hypothèses stratégiques et elle définit les relations de cause à effet entre les mesures de résultats retenues et les déterminants de la performance. Les tableaux de bord de pilotage en découlent. Le « Balanced Scorecard » n’est pas toujours bien compris ou appliqué, surtout en France, au sein d’une même organisation. Il peut être conçu sans esprit critique, sans interface informatique évoluée, et en dehors de toute logique de communication. Finalement, les conditions d’exercice du pouvoir, certains événements économiques majeurs ou bien encore le niveau de performance financière peuvent conduire à sa non-adoption ou à son échec. Trebucq S., 2011.

214

215

Savoirs Savoir-être

Savoir-faire

Quelle que soit la méthode de management choisie par l’organisation, le contrôle de gestion doit s’adapter et se glisser dans la philosophie de la méthode. L’évolution des méthodes de management donne au contrôleur de gestion un rôle de formateur, de support et de contrôle pour les opérationnels. Il devient ainsi en quelque sorte un coach de performance économique.

Savoirs

Chapitre 10 Gérer le changement

gardien du changement, à la fois dans la continuité des méthodes et des outils, et dans le pilotage des résultats ? ◆◆ Comment le contrôleur de gestion assume-t-il son rôle de promoteur du changement ? Comment aborder et apporter le changement ? Avec quels outils ?

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Savoir-être

◆◆ Comment le contrôleur de gestion assume-t-il son rôle de

Savoir-faire

Les questions auxquelles répond ce chapitre

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement… Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

CC La contradiction du changement pour un contrôleur de gestion PRINCIPES CLÉS Il est difficile d’assumer à la fois ces deux demandes de l’entreprise : •• La finalité de la mission de contrôleur de gestion est de maîtriser le changement dans l’organisation. •• Comme tout manager, le contrôleur de gestion doit apporter le changement pour faire progresser l’organisation.

Le contrôleur de gestion doit assumer un étrange paradoxe. Il doit à la fois être un gardien du changement et un agent du changement. Il doit à la fois assurer une certaine stabilité et être innovateur. Le savoir-faire et le savoir-être du contrôleur de gestion résident dans sa capacité à gérer cette contradiction. Nous verrons comment, concrètement, il peut associer les deux dimensions.

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Gardien du changement

Agent du changement

Maintenir, ménager, piloter, stabiliser, conserver, sauvegarder, ne pas faire d’écart.

Modifier, infléchir, innover, transformer, bouleverser, faire un pas en avant.

CC Le contrôleur de gestion, gardien du changement

Savoirs

Figure 10.1 ■ La contradiction du changement

PRINCIPES CLÉS

•• La continuité des méthodes et des résultats car les change­ ments de méthodes perturbent la visibilité des résultats et des écarts ;

La continuité des méthodes et des résultats Pourquoi est-ce important ?

La continuité des méthodes et des résultats crédibilise le travail du contrôleur de gestion et la personne du contrôleur de gestion. Rien n’est plus irritant pour un responsable que d’avoir un contrôleur de gestion expliquant qu’« il y a un écart mais c’est pas comparable ». Le contrôle de gestion a pour finalité de faire mener des actions par des responsables opérationnels. Pour passer à ­l’action, le manager a besoin d’explications portant sur la gestion et non sur la manipulation de données. Nous ne disons pas qu’il ne faut pas de changement de méthodes mais qu’il est primordial d’en mesurer les effets. 219

Savoir-être

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•• Le pilotage des résultats car les acteurs de l’entreprise n’aiment pas les surprises, même les bonnes.

Savoir-faire

En contrôle de gestion, la maîtrise du changement passe par deux types d’action :

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement…

Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

Les responsables opérationnels ont souvent des objectifs conditionnant leur rémunération, leur bonus, voire leur poste. Ce sont des budgets, des marges ou des contributions (en valeur absolue, en % ou en termes de progression) à atteindre, concrétisés par des informations fournies par leur contrôleur de gestion. Suivant leur degré d’autonomie, de pouvoir, d’éloignement, il est alors tentant pour ces opérationnels de : ✓✓ considérer des frais variables comme fixes  pour augmenter un taux de contribution d’un produit. Par exemple, les étiquettes/ stickers posés pour une production spécifique à un client ; ✓✓ étaler dans le temps des dépenses pour minimiser l’impact sur la période. Par exemple, une campagne de publicité amortie sur 3 ans ; ✓✓ «  saucissonner  » des charges  : le «  saucissonnage  » consiste à étaler une dépense sur plusieurs centres de responsabilités ou sur plusieurs natures de frais. Exemple : considérer qu’un projet informatique initié par un responsable va profiter à d’autres centres de responsabilités, et donc le coût sera partagé. Autre exemple, si l’objectif est de réduire le poste « consultant », cette année je demande une facture à part pour leurs frais de déplacement que je demande d’imputer en « voyages et déplacement » et non en « frais de consultant » ; ✓✓ externaliser des frais trop visibles. Cela touche principalement les objectifs de masse salariale où des postes supprimés (objectifs) sont transformés en main-d’œuvre intérimaire ou en frais de consulting. Tous ces exemples sont des ruptures dans les pratiques de gestion, des changements de méthodes. Il ne faut pas sous-estimer l’imagination de certains responsables. Il ne faut pas non plus les blâmer, car un jour aussi le contrôleur de gestion sera peut-être un responsable opérationnel avec des objectifs à tenir ou bien le contrôleur de gestion aura besoin de leurs idées pour piloter le résultat de son centre de profit. 220

Il existe un principe comptable de continuité de l’exploitation qui suppose un établissement des comptes de l’entreprise dans ­l’optique d’une continuité d’exploitation infinie. Le  principe comptable de continuité de l’exploitation  a également une implication sur un autre  principe comptable  : celui de la  permanence des méthodes. Il convient de toujours utiliser les mêmes méthodes comptables d’une année sur l’autre pour pouvoir comparer et évaluer de façon cohérente les comptes d’une entreprise. Ce principe de tenue des comptes sociaux des entreprises est règlementé par le code de commerce (article L123-17) et son non-respect est passible de ­sanctions.

Savoirs

Le principe de permanence des méthodes

Ce principe doit s’appliquer à n’importe quel centre de profit, centre de responsabilité, n’importe quel compte d’exploitation produit, client, projet… Certains changements de méthodes touchent à la fois la comptabilité sociale/légale et le contrôle de gestion. Un changement de durée d’amortissement ou une nouvelle valorisation des stocks impacte le résultat des centres de profit et celui de la comptabilité sociale. Ces changements sont mentionnés dans le rapport de gestion officiel. Il convient d’avoir la même rigueur et vigilance lorsque d’autres changements de méthode impactent les comptes d’exploitation internes. 221

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L’application du principe comptable de permanence des méthodes à toutes les ramifications du contrôle de gestion garantit la lisibilité des indicateurs de gestion.

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Permanence des méthodes

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement…

Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

Comment s’assurer de la continuité des méthodes ?

Une fois que ce principe a été édicté, annoncé, communiqué dans l’entreprise et les différentes antennes de contrôle de gestion, il convient de passer à l’action en clarifiant les règles du jeu et en détectant ces écarts de méthode. La détection des écarts de méthodes

La détection des écarts de méthode est facilitée par l’acceptation (plus ou moins imposée) d’un principe de continuité des méthodes diffusé et rappelé périodiquement. Le changement de méthode devient un problème lorsqu’on compare des périodes n’utilisant pas les mêmes critères de valorisation. À chaque fois, le contrôleur de gestion doit retraiter le résultat pour qu’il soit comparable aux précédents. Si le budget de l’année N et le réel de l’année N sont calculés avec un changement de méthode, les écarts entre le budget et le  réel  seront pertinents, mais la comparaison avec N-1 est faussée. EXEMPLE Dans l’exemple suivant, seul le réel de N a été impacté par un changement de méthode. Nous proposons de présenter de la manière suivante l’analyse des résultats.

Tableau 10.1 ■ Écart de changement de méthode  

N-1

budget N

Réel N

RO compte exploitation

100

120

125

 

15

120

110

Changement de méthode RO retraité

100

Le résultat opérationnel (RO), la «  Bottom line  » du compte d’exploitation de monsieur X présente un résultat supérieur à N-1 et au budget. On pourrait féliciter Monsieur X.

222

Ce n’est que de cette façon que l’on peut comprendre pourquoi la performance attendue n’est pas atteinte et en déduire les actions correctrices. La clarification des règles du jeu

Savoirs

Le retraitement du changement de méthode (15) laisse apparaître un écart de gestion défavorable de 10. Ce n’est qu’après calcul de cette ligne que les explications de gestion porteront sur les écarts classiques de volume, prix et efficacité.

Ces règles du jeu sont en partie contenues dans le manuel comptable de l’entreprise, surtout dans les PME. Un manuel de gestion précis

Dans certaines entreprises, ce manuel de gestion est dissocié du manuel comptable car plus détaillé et spécialisé. Ce manuel ou bible est accessible électroniquement.

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Un manuel de gestion qui n’est pas actualisé est inefficace. ­L’actualisation est mise en œuvre par des changements de méthodes décidées. L’actualisation peut se faire grâce : • aux propositions des contrôleurs de gestion entérinées par le contrôleur de gestion central ; • ou aux propositions des opérationnels entérinées en comité de direction ou par le directeur financier ; Elle fait l’objet d’une note d’application mentionnant la date de démarrage et les modalités de retraitement. Un manuel de gestion respecté

Le manuel de gestion est sous la responsabilité du contrôleur de gestion du groupe ou du siège. Il fait respecter le manuel par les différents contrôleurs de gestion et signe toutes les notifications de changement. Le respect des procédures de gestion fait partie de la description de poste du contrôleur de gestion. 223

Savoir-être

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Un manuel actualisé

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement…

Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

Ces dispositions permettent à la fois une continuité des méthodes et un contrôle de gestion évolutif.

Le pilotage des résultats Le monde des affaires a horreur des surprises. Et encore moins des mauvaises. ✓✓ Un écart positif est suspicieux, suspect et entraîne de la méfiance. ✓✓ Un écart négatif est inquiétant et est financièrement sanctionné, ✓✓ Un écart inexpliqué ou mal expliqué est pire pour l’entreprise, il entraîne de la défiance et évoque un management non maitrisé. Il est catastrophique pour le contrôleur de gestion.

• Ecart + = ? • Ecart – = • Ecart 0 = • Ecart ? =

Enjeux pour un contrôleur de gestion Pas ou peu d’écart est ressenti comme un pilotage serein d’une entreprise. Tout écart par rapport à une tendance souhaitée est un changement suspect. Un des rôles du contrôleur de gestion est de rassurer sur l’atteinte de résultats et d’objectifs, et donc de les piloter.

224

Détecter et expliquer les écarts

Le contrôleur de gestion doit savoir pourquoi un centre de frais, un centre de profit, une usine, une filiale, une société, un groupe, n’a pas des résultats conformes aux objectifs. C’est lui le spécialiste qui doit expliquer, c’est sa valeur ajoutée dans l’organisation. C’est une confiance qui s’obtient avec l’expérience ; c’est donc un savoir-faire. Le processus de détection et d’explication peut être abordé par étapes.

Savoirs

Le futur des organisations (budget, plan…) est déjà intégré dans le présent de leurs actionnaires, des cours de bourse, des banquiers ou financiers. Le contrôleur de gestion doit en même temps détecter et expliquer les écarts, et piloter les résultats.

Évaluer l’importance de l’écart

Savoir-faire

Cela peut paraître évident et mathématique, mais quelques vérités sont à garder en tête. Par expérience, pour des dépenses comparables, seul est important l’écart en valeur absolue. Voici un extrait du compte de résultat d’un responsable de centre de frais. Tableau 10.2 ■ Écart : valeur absolue et valeur relative Budget

Réel

1 000

Frais de déplacement Frais divers

Frais de personnel

Écart €

%

1 100

100 €

10%

100

120

20 €

20 %

10

20

10 €

100 %

Que les frais divers aient doublé est moins important qu’une hausse de 10 % des frais de personnel. 225

Savoir-être

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Un écart s’évalue en % et/ou en valeur absolue

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement…

Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

Enjeux pour un contrôleur de gestion Pour être facilement lisibles, les écarts négatifs sont imprimés en rouge, ou avec des parenthèses. Chaque entreprise possède ses codes.

Un écart en % évolue avec le temps Tableau 10.3 ■ Les écarts et le temps N-1

N

Budget N+1

Ventes produit A

100

66

100

Écart en €

 

- 34

34

Écart en %

 

- 34 %

52 %

Si les ventes ont baissé d’un tiers (-34  %) de N sur N-1, en N+1, il faudra que je vende 50 % en plus pour atteindre le niveau de N-1. Le % parait énorme, alors qu’il s’agit de retrouver un niveau de vente de l’année précédente. Enjeux pour un contrôleur de gestion Une édition automatique des écarts supérieurs à une certaine somme ou à certains % permet de détecter facilement les écarts les plus importants.

Mesurer les causes d’écarts ?

Une fois évaluée son importance, il convient de mesurer les causes de l’écart, donc de les analyser. Écart de volume et écart de prix

C’est l’approche la plus facile de l’analyse d’un écart. 226

Écart de volume = (Quantités réelles – Quantités budget) × Prix budget Écart de prix = (Prix réel – Prix budget) × Quantités réelles

Nous avons perdu 55 € par rapport au budget sur le produit A. De quoi ça vient ?

Tableau 10.4 ■ Écarts de volume et de prix Budget

Réel

Tonnage

100

Prix/kg

 

VENTES Volume Prix

€

%

105

5

5 %

10

9

-1

-10 %

1000

945

-55

-6 %

50

 

-105

 

-55

 

(105-100) x 10 (9-10) x 105  

 

Nous avons réussi à progresser en volume de 5  % soit +50 €. Mais nous avons dû vendre le produit 10 % moins cher que prévu soit - 105 €. L’analyse met en évidence deux causes qui demandent des actions correctrices différentes (agir sur les volumes et agir sur les prix). L’écart de mix

C’est le résultat d’une variation de proportion entre des composants présentant des niveaux de coûts, prix ou de marges différents. Indépendamment des écarts de volume et de prix, l’écart de mix est l’écart lié à la proportion de chaque élément d’une série. Par exemple, la rentabilité globale est plus importante parce que nous avons vendu plus de produits à forte rentabilité. Dans la pratique, on ne calculera l’écart de mix en détail que lorsqu’on voudra en connaître l’origine. On cherchera alors à isoler les références qui pèsent négativement ou positivement sur le mix. 227

Savoir-être

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Écart

Savoir-faire

 

Savoirs

Exemple

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement…

Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

L’écart de mix sera donc la plupart du temps calculé par différence entre ce qu’auraient dû nous rapporter les marges des produits si ils avaient gardé les proportions de la période de référence. Les écarts sur les prix de revient

Les écarts de prix de revient demandent de calculer les composants des coûts. Les causes d’écarts d’un prix de revient peuvent être multiples. Pour s’y retrouver il est nécessaire de décomposer le coût analysé et d’isoler chaque élément.     Frais de personnel

N

N+1

1 500

1 601

Écart €

%

101 €

7 %

Pourquoi les frais de personnel ont-ils augmenté de 101 € par rapport à l’année précédente ? Le contrôleur de gestion doit décortiquer le mécanisme qui a conduit à ces coûts dans les deux périodes et d’en mesurer les effets. Tableau 10.5 ■ Écarts complexes  

N

N+1

  Tonnage

100

102

Heures travaillées

100

105

Écart €

%

2

2 %

5

5 %

Taux de main-d’œuvre

10

10,1

0,10 €

1 %

Taux de charges

50 %

51 %

5 pts

10 %

Frais de personnel

1500

1601

101 €

7 %

Il suffit de changer un élément de la composition du prix de revient pour en mesurer économiquement l’incidence. 228

Incidence

 

Volume

Rendt

TauxMO

Taux C. S.

Tonnage

100

102

102

102

102

Rendement h/kg

1,00

1,00

1,03

1,03

1,03

Taux MO

10

10,0

10,0

10,1

10,1

Taux C. S.

50 %

50 %

50 %

50 %

51 %

 

1500

1530

1575

1591

1601

 

-30

-45

-16

-11

Les 101 K € d’écart sont dus à :

Savoirs

Tableau 10.6 ■ Étapes de détermination des écarts

−−L’avis d’expert : le contrôleur de gestion doit regarder la réalité en face, faire son diagnostic et l’annoncer au principal ou aux principaux acteurs concernés (le malade). −−L’habillage du résultat ou la communication  : faire en sorte que ce premier diagnostic puisse encore évoluer ou bien présenter les choses aux autres parties prenantes (« à la famille »).

L’avis d’expert

À partir de ses analyses, le contrôleur de gestion doit faire part de son intime conviction, prioritairement à l’opérationnel concerné, et selon l’importance de son diagnostic à son supérieur ou à d’autres fonctions concernées par le problème soulevé. Les analyses permettent de déterminer les causes racines, de prendre du recul par rapport à des données chiffrées brutes. Le contrôleur de gestion doit s’appuyer sur le management par les preuves (Evidence Based Management ou EBM). Cela consiste 229

Savoir-être

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Deux étapes qui font du contrôleur de gestion un vrai professionnel et qu’il convient de distinguer

Savoir-faire

Maintenant, vous savez si c’est grave et vous en connaissez les symptômes. Vous savez répondre à la question «  Mais de quoi ça vient ? ». À ce stade, bien souvent, le contrôleur de gestion considère qu’il a fait son job.

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement…

Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

à se référer à des faits avérés et à recommander une décision personnelle, (plutôt que de copier des autres, faire ce qui a réussi dans le passé ou suivre une idée reçue). Les expérimentations peuvent préexister sous la forme de résultats d’études ou peuvent faire l’objet d’une recherche en procédant au besoin à des expériences de taille réduite. Il convient d’appliquer des critères d’analyse logique pour reconnaître les défauts de raisonnement. L’EBM permet l’élaboration de connaissances nouvelles en contrôle de gestion à partir d’une observation rigoureuse des faits, utiles pour améliorer l’efficacité et l’efficience des décisions managériales. Il ne s’agit plus de dire à un directeur de la force de vente : « L’écart négatif sur les ventes provient d’un écart de volume de +5 %, d’un écart de prix de -10 % et d’un mix favorable. » Mais de lui expliquer : « L’objectif de fin d’année (bonus) des vendeurs est basé sur les volumes. Ils ont favorisé les produits lourds et moins chers au kilo (mix) et accordé des remises de prix quand ils avaient des difficultés à vendre. Cette pratique entraîne des ventes nettes en baisse et une rentabilité amoindrie. »

Évidemment, il vaut mieux être sûr de ce qu’on avance. Mais la crédibilité d’un contrôleur de gestion repose non seulement sur ses analyses pertinentes, mais aussi sur sa capacité à transformer des écarts en décisions managériales. Il est préconisé d’annoncer ce genre de diagnostic en avant-première au responsable concerné (dans ce cas directeur de la force de vente), puis de provoquer une réunion avec les parties prenantes concernées (direction commerciale, DRH, DAF…). L’habillage du résultat ou la communication

Dans un deuxième temps, il convient de savoir comment utiliser les écarts, analyses et avis d’expert que le contrôleur de gestion a déterminés. 230

C’est une problématique qui est peu abordée, qui n’est pas enseignée, qui aborde la face cachée du métier de contrôleur de gestion, mais qui fait partie intégrante de son savoir-faire. On n’en parle pas, mais elle existe. Elle touche également à l’éthique du contrôleur de gestion.

… il doit aussi apporter des moyens de les atténuer ou de les communiquer. Il doit connaître l’éventail des possibilités qui permettent ­d ’arriver à un résultat souhaité tout en maintenant ses avis d’expert (la vérité) et en restant dans le respect des procédures et normes (la loi). La nuance vient de l’interprétation, de la force de la justification et de l’argumentation. Il convient de s’assurer : ✓✓ Que les auditeurs internes sont d’accord avec l’argumentation proposée car ces opportunités de modulation de résultats sont bien identifiées d’eux. ✓✓ Que ces possibilités ne sont pas en contradiction avec le Manuel des Méthodes de Gestion que le contrôleur de gestion a lui-même mis en place.

231

Savoir-faire

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Un bon contrôleur de gestion ne doit pas apporter que des problèmes (écarts, avis d’expert)…

Savoir-être

Mais un contrôleur de gestion avisé ne se pose la question de ­l’habillage du résultat qu’après avoir donné son avis d’expert. Les organisations n’aiment pas les écarts, encore moins les mauvais. Il faut à la fois prendre des décisions managériales et faire en sorte que les parties prenantes de l’organisation restent motivées, que ­l’entreprise ne doute pas. Ce travail n’est pas uniquement du ressort du contrôleur de gestion, mais aussi du DAF et du dirigeant. C’est une activité délicate qui demande des décisions politiques qu’un contrôleur de gestion ne peut assumer seul.

Savoirs

☞☞Voir chapitre 15

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement…

Le contrôleur de gestion, gardien… Le contrôleur de gestion comme…

Il peut lui arriver de proposer des solutions qu’il a lui-même détectées chez des opérationnels désirant atténuer des résultats non conformes aux attentes. Comment ne pas affoler des décideurs et que peut proposer un contrôleur de gestion ? ✓✓ Timing difference  : anticipation ou décalage de dépenses dans le temps. Exemple : la campagne de pub est payée mais elle ne démarre que le mois prochain. ✓✓ Saucissonnage : dépense découpée sur plusieurs comptes ou centre de responsabilité ou sur plusieurs mois. Exemple : la campagne de pub payée dure 6 mois donc je l’étale sur 6 mois. ✓✓ Classification d’une dépense comme exceptionnelle  : cette manipulation consiste à classer sous le résultat opérationnel (R.O.) des frais considérés comme exceptionnels. Exemple : une prime de licenciement d’un cadre dirigeant. ✓✓ Classification en compte de bilan : par définition elle n’apparaît pas en compte de résultat mais classée provisoirement en « compte à régulariser » ou « attente d’affectation ». ✓✓ Gestion des incertitudes : quand des dépenses sont estimées sur des faits à venir difficilement contrôlables, il existe des marges d’appréciation. Exemple  : le taux de remontée des coupons de réduction publicitaire, le % d’atteinte des objectifs déterminant le montant des remises de fin d’année à des clients. ✓✓ Et enfin la gestion des coussins, matelas et édredons. Cet inventaire de literie représente tout ce qu’un contrôleur de gestion a repéré de budget exagéré, qui ne sera pas dépensé, de dépenses accordées non engagées, de réserves non opérationnelles… Cet inventaire est obtenu par son savoir-faire d’analyste de gestion, mais aussi par la confiance qu’il aura su mettre en place avec les opérationnels (savoir-être). Un bon contrôleur de gestion doit posséder un inventaire chiffré (et caché) de ces possibilités de modulation de résultat, de pilotage de performances, et de conduite d’objectifs. 232

Exemple

Même en étant «  gardien du changement  », le contrôleur de gestion doit être imaginatif. C’est déjà un acteur du changement.

CC Le contrôleur de gestion comme agent du changement

Savoirs

Vécu : il a été ainsi possible de piloter un résultat annuel de plusieurs millions conforme, au millier d’euros près, à celui du budget déterminé 14 mois au préalable. Évidemment, avec l’approbation des auditeurs internes et externes.

Principes clés

Quel que soit votre niveau de responsabilité vous ne serez reconnu, promu, bien payé que si vous contribuez à augmenter les profits, la valeur, le potentiel de l’organisation pour laquelle vous travaillez (service, entreprise, groupe, etc.). Cela s’applique de plus en plus aux services publics.

Le parcours professionnel d’un contrôleur de gestion performant C’est une succession de missions de changement dans son organisation. Il doit les réussir pour avoir le droit de recommencer. Tout en ayant : −−le courage de changer les choses qui peuvent être changées ; −−la force d’accepter celles qui ne peuvent être changées ; −−la lucidité, surtout, pour distinguer les unes des autres.

233

Savoir-être

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Pourquoi être un agent du changement ?

Savoir-faire

Le contrôleur de gestion doit assumer la contradiction et, comme n’importe quel responsable en entreprise, il doit être aussi un agent du changement.

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement… Le contrôleur de gestion, gardien…

Le contrôleur de gestion comme…

Exemple Vécu : en quarante ans de vie professionnelle, jamais un supérieur hiérarchique ne nous a dit «  surtout cette année, cool, on fait comme l’année dernière, pas plus ».

Chaque année, il est demandé aux contrôleurs de gestion des objectifs de progrès dans son domaine de compétence.

Comment aborder le changement dans votre organisation ? Apporter le changement, c’est facile ! Changer, c’est seulement passer d’un état à un autre état dans un certain temps. Pour un contrôleur de gestion cela peut se traduire par les changements typiques présentés dans le tableau suivant : Tableau 10.7 ■ Exemples de changements demandés Avant

Après

Pas de contrôle budgétaire.

Un controle budgétaire par direction en fin d’année.

10 jours pour avoir une analyse du résultat de la société.

5 jours !

Effectif de 6 personnes.

Effectif de 5 personnes.

Écart entre budget et réél de l’année précedentes : -15 %.

Écart entre budget et réél de l’année en cours : +1 %.

Reporting sur Excel.

Reporting sur Hyperion.

Ces objectifs font souvent l’objet d’un bonus de fin d’année et d’évaluation. Ils sont négociés avec un supérieur hiérarchique. Si vous voulez conduire le changement vous devez le planifier, pas par pas, étape par étape en vous appuyant sur : • des actions concrètes ; • des personnes qualifiées et motivées ; • la maîtrise du temps. 234

Négocier le changement

Attention, tout changement qu’il soit désiré, nécessaire, demandé ou imposé est négociable. La première chose à négocier est la cible. Rien n’est plus inefficace qu’un objectif mal défini. Un objectif clair évite les quiproquos et les mauvaises surprises d’évaluation. Il doit être « SMART » : ✓✓ Simple ; ✓✓ Mesurable ; ✓✓ Atteignable ; ✓✓ Réaliste ; ✓✓ Temporel.

Savoirs

La cible

☞☞Voir chapitre 4

Savoir-faire

L’important, n’est pas de prévoir ou de négocier le changement. L’important est de le mettre en œuvre. Après la négociation de la cible et des moyens, le contrôleur de gestion doit piloter des hommes et des actions afin que le projet soit réalisé dans un temps fixé. Pour cela, nous préconisons d’utiliser en particulier deux outils du management socio-économique : le plan d’actions prioritaires et la gestion du temps. ☞☞Voir chapitres 8 et 9

Ces outils sont exigeants, parfois considérés comme contraignants mais toujours efficaces. Ils améliorent le pilotage du changement et le favorisent, y compris pour le contrôleur de gestion lui-même. Le Plan d’Actions Prioritaires (PAP)

Il permet de s’assurer que la réalisation des objectifs est atteignable et elle devient effective par une actualisation mensuelle. Chaque objectif de changement est démultiplié en actions concrètes à réaliser (phrase commençant par un verbe).

235

Savoir-être

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Comment piloter le changement dans l’organisation ?

236 cc cc cc cc X X CC CC cc

Mettre en place des comptes économiques par clients dans tous les pays Écrire, communiquer une bible Traduire en anglais 25 copies papier et CD Présentation au Board X Autres présentations Definir le cahier des charges Nouveau système Écrire les pro g r ammes Tester les pro g r ammes Définir les états de sorties Définir la responsabilité des opérations x Définir le reporting Définir la confidentialité X Test avec 2 grands clients Aides aux pays Distributeurs Étudier l’application Suivre la rentabilité à régime des nouveaux produits In put Data+changes+contrôles EB PMT/BUDGET Analyses et présentations X Imput et calcul Système ROI/SPE Excel Réunions avec R&D et resp SPE comité Étude mensuelle Nouveaux produits X X X

N

G

Actions prioritaires G

Objectifs Prioritaires

K S

R

Figure 10.2 ■ Exemple de Plan d’Actions Prioritaires 1

X

X X X

DSI

X X X X

T

X X X

O

avec qui DD DC R&D

X

X

X X

pays

CFO

x X X X X

X X X

X X X X X X X

G

C

10 • Gérer le changement Le contrôleur de gestion comme…

La contradiction du changement… Le contrôleur de gestion, gardien…

Les acteurs concernés

Le responsable de l’action est clairement identifié. Le PAP est co-­construit avec les acteurs des projets de changement. Puis, il est démultiplié par les acteurs responsables d’actions avec leur équipe.

Savoirs

Nous présentons ci-après l’extrait d’un PAP de contrôleur de gestion avec les actions prioritaires et les acteurs (avec qui). L’objectif de changement consistait à mettre en place des comptes d’exploitation par clients/canal de distribution dans un groupe de 16 000 personnes habitué à gérer l’organisation par produits.

Le planning prévisionnel de réalisation

Pour chaque période de base (semaine, ou quinzaine ou mois), le contrôleur de gestion estime le temps qu’il va y consacrer. C’est un rétroplanning valorisé en temps. Figure 10.3 ■ Exemple de Plan d’Actions Prioritaires 2 K G

S DSI DD DC R&D CFO C AVRIL MAI JUIN T O N pays G 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 0.3

x

x X

cc cc cc cc X X cc cc cc EB X X

X x x

x x x x

X x

X

X

x

x x 0.5 X X X X X

0.3 0.5

0.5

1.5

2.0 1.0

X X X X 2.0 2.0 2.0 X 2.0 3.0 1.0

237

1.0 0.3

0.3

0.3

1.0

1.0

1.0

1.0

1.0 2.0 2.0

Savoir-faire

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R G

Temps

0.3

1.0

1.0 1.0

Savoir-être

Avec qui

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement… Le contrôleur de gestion, gardien…

Le contrôleur de gestion comme…

Une vision globale et actualisée de la réussite du changement

De cette manière, le contrôleur de gestion peut connaître le temps nécessaire à chaque action (en horizontal) et ses besoins par période en vertical. Si on compare au temps disponible à travailler, le contrôleur de gestion pourra constater les périodes où il est en suractivité ou en sous-activité. Il pourra donc prioriser, décaler, annuler, sous-traiter, déléguer des actions dont il sait qu’il n’aura manifestement pas le temps de sous-traiter. À titre d’exemple, nous retrouvons les 4 coins de notre PAP pris en exemple. Le coin supérieur gauche concerne la mise en place de comptes d’exploitation par clients et canaux de distribution d’un grand groupe. Le coin supérieur droit mentionne le temps estimé de chaque action sur la période considérée (avril à août). Ce projet demande 23 jours au contrôleur de gestion. Le coin inférieur gauche calcule le temps de travail nécessaire pour effectuer l’ensemble des projets qu’il est en train de négocier y compris les travaux courants par semaine. La semaine 34 d’août nécessite 5.5 jours de travail. Ce chiffre est à comparer au temps disponible (jours de travail moins jours de congés). Le net fait apparaître les périodes de suractivité ou sous-activité. Le coin inférieur droit montre l’ampleur de la situation. Le contrôleur de gestion doit investir 86 jours de travail alors qu’il n’a que 76 jours disponibles.

238

Figure 10.4 ■ Exemple de Plan d’Actions Prioritaires 3

AVEC QUI

AVRIL 14

16

17

18

32

33

34

Mettre en place des comptes économiques par clients dans tous les pays

23

Ecrire, communiquer une bible

0

Nouveau système

Traduire en anglais 25 copies papier et CD Presentation au Board Autres présentations Definir le cahier des charges Ecrire les programmes Tester les programmes

0.5

Voyages gestion courante et non prevue

6.1 1

1

1

BESOINS EN JOURS DE TRAVAIL

6

7

6

Journées de travail Vacances/congés

5

5

5

4

3

5 5

DISPONIBILE

5

5

5

4

3

0

NET (-=jours manquants)

0 0 2 2 1 3 5

0.3 0.5

0.5 2.0

1

1

4.3 2.9

-1.1 -1.5 -0.5 -0.3 0.1

0

1

4 15

0.0

5.5

82

4 4

5

97 21

0

5

76

0.0 0.0 -0.5 -6

Alors commence le vrai travail de priorisation (annuler ou reporter le projet, reculer les congés, déléguer…) et de négociation (supérieur, acteurs directs ou soustraitance…). Attention, ce tableau ne sera utile que si : ✓✓ V  ous avez enregistré chacune de ces actions sur votre agenda ; ✓✓ Les acteurs sont d’accord sur leur participation avec un point régulier avec eux sur l’avancement du projet ; ✓✓ Vous avez un entretien face à face avec votre supérieur tous les mois pour faire un point sur les réalisations et les bonnes et mauvaises surprises que vous rencontrez ; ✓✓ Vous avez un entretien face à face avec vous-même tous les mois pour actualiser, reprioriser et renégocier.

239

Savoir-être

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15

AOUT

Savoirs

Actions prioritaires

T O T A L

Savoir-faire

Objectifs prioritaires

1 jour = 10h Temps

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement… Le contrôleur de gestion, gardien…

Le contrôleur de gestion comme…

Le Plan d’Actions Prioritaires est un outil indispensable pour mener à bien le changement. Il peut être complété par un autre outil du management socio-économique très utile au changement pour en assurer la planification et la programmation et donc la réalisation : la gestion du temps. La gestion du temps

Le Plan d’Actions Prioritaires tel que nous le pratiquons permet à la fois de projeter les actions de changement et de mener les tâches courantes du service de contrôle de gestion. Le lien avec l’agenda permet de passer à l’action. Comment ne pas toujours avoir la tête dans le guidon  ? Comment ne pas compenser par des horaires élastiques ? Comment gagner du temps ? Ne vous êtes-vous jamais dit en fin de journée «  Cela fait 10  heures que je bosse et j’ai l’impression de n’avoir rien fait ». L’auto- diagnostic

Cet outil est très prenant, très contraignant mais fort utile.

Prenez le temps de vous regarder pédaler ••Pendant 3 à 5 jours, notez toutes les 15 minutes ce que vous avez fait. ••En fin de journée, analysez votre temps. Cette action rentre-t-elle dans de  la gestion courante (votre job description), du développement stratégique  (vos projets de changements), de la gestion de dysfonctionnement… ? ••En fin de période d’auto-analyse, au bout de 5 jours, décidez ce que vous gardez, ce que vous déléguez, ce que vous supprimez. C’est le toilettage de votre temps.

240

TOTAL

mardi 15

DATE

5

40

19

45

17

20

5

17

18

0

15

18

0

20

14

14

10

50

13

13

10

15

0

9

40

8

9

9

30

mn

8

H

DEBUT

19

18

18

17

15

15

14

14

13

9

9

9

9

8

8

h

40

20

5

45

15

0

20

0

50

45

15

10

0

40

30

mn

FIN

340

70

20

20

30

15

40

20

10

40

30

5

10

20

10

DUREE

Vol Paris-Londres

Retard avion

Contrôle>>Salle embarc

Taxi aéroport

Pause

ANALYSE

Savoirs

© ISEOR

A A TRANS­ SUP­ FERER PRIMER

DECISION

PILOTAGE GLISSE­ DYSFONCA A PREVEN­ STRATE­ MENT TIONNECONSER­ DELETION GIQUE FONCTION MENT VER GUER

Savoir-faire

Reunion plan 5 ans

Salle A Attente réunion

??????

Déjeuner cafet avec X

Lecture mails

Ouverture micro

????

Café avec n-1

Café seul

Arrivée Bureau

ACTION

GESTION COU­ RANTE

Figure 10.5 ■ Grille d’auto-analyse de la gestion du temps

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Savoir-être

241

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La contradiction du changement… Le contrôleur de gestion, gardien…

Le contrôleur de gestion comme…

Cet autodiagnostic est personnel. C’est vous qui le constituez, c’est vous qui l’analysez et en tirez des conséquences. Le temps passé au travail inclut les consultations sur des réseaux sociaux, les pauses cigarettes, les coups de téléphone personnels, l’aide à un collègue (glissement de fonction)… Ce qui compte c’est l’analyse que vous en faites et les décisions que vous prenez. Par exemple, nous avons appris beaucoup à être plus efficient avec l’analyse des temps de voyage. Cette analyse nous a fait comprendre que «  vol Paris-Londres  » peut se transformer en opportunité de travail d’analyses, un vol moyen-courrier en réflexion stratégique, que les relations avec l’agence de voyage peuvent être déléguées, qu’on peut louer un bureau dans les aéroports pendant les longs temps de transfert… Cet exercice est à effectuer au moins une fois par an, quand vous changez de fonction ou quand vous avez l’impression que vous ne maîtrisez plus votre temps. L’analyse journalière

L’exercice précédent vise à toiletter votre temps. Le suivant est destiné à quantifier en temps passé, votre gestion courante et vos projets de développement ou de changement. Juste avant de quitter le bureau, avant d’éteindre votre ordinateur, demandez-vous à quoi vous avez passé ces 8, 9 ou 10 heures dans cette entreprise. Prenez l’habitude de ne jamais terminer la journée sans remplir ce tableau :

242

Figure 10.6 ■ Gestion du temps journalier

Lu

Je

Ve

WE

Projets P/L clients

2,0

AUTRES Déplacements Non expliqué Secrétariat

2,0 1,0

OU

9,5

LUX

TOTAL 0,5 0,0 0,0 0,0 4,0 0,0 0,0 0,0 0,0 2,0 0,0 0,0 0,0 2,0 1,0

4,0

TOTAL

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Me

0,5

Gestion courante cloture mensuelle budget annuel révision

Bureau

Ma

0, 0

0,0

0,0

Début 8 h 30 Fin 19 h

0,0

0,0

0,0 9,5

Observations

bug hyperion

rangement NdFrais

9,5

Il permet jour après jour de : ✓✓ comptabiliser le temps passé en gestion courante et chaque projet ; ✓✓ détecter les utilisations polluantes du temps de travail ou à analyser ; ✓✓ noter l’heure d’arrivée et de départ du bureau. Le total des heures travaillées est égal à la différence des heures d’entrée et de départ à laquelle il faut déduire la pause-déjeuner ; ✓✓ s’apercevoir qu’il y a une partie de notre temps qui n’est pas expliqué. De cette manière, nous nous sommes aperçus qu’en moyenne il y a deux heures de notre temps que nous n’avons pas 243

Savoirs

PROJETS Face to face A B

semaine N° 22

Savoir-faire

AU

Savoir-être

SEMAINE DU

10 • Gérer le changement

La contradiction du changement… Le contrôleur de gestion, gardien…

Le contrôleur de gestion comme…

pu imputer à une tâche. Quand ce temps dépasse 20 %, nous conseillons de refaire une auto-analyse. Comme pour l’autodiagnostic, il ne faut pas se voiler la face et refléter les temps réels. Comme tous les outils d’amélioration de votre efficience, ils ne sont utiles que si vous l’alimentez avec des informations fiables.

Le contrôleur de gestion présente la particularité d’être à  la fois un agent du changement et un gardien du changement. D’un côté, il conforte sa crédibilité par un contrôle de la permanence des méthodes de gestion. De l’autre, il doit savoir mobiliser des outils pragmatiques de  pilotage du changement et de son efficience personnelle.

244

Savoirs

Chapitre 11 Contrôle de gestion social

◆◆ Que sont les rémunérations incitatives ou incentives ? ◆◆ Comment mettre en place un contrôle de gestion des

rémunérations incitatives ?

◆◆ Quels sont les principes clés pour bâtir un système

d’incitations efficace, efficient, équitable et éthique ?

◆◆ De quoi se compose le package des incitations ?

Savoir-faire

Les questions auxquelles répond ce chapitre

◆◆ Pourquoi la fonction contrôle de gestion trouve un terrain de

245

Savoir-être

partenariat privilégié avec la fonction GRH au travers des incentives ?

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance… La conception et la mise en œuvre…

CC L’évaluation de la performance et de sa récompense Principes clés La problématique des incitations et des justes rémunérations des salariés est intimement liée au contrôle de gestion puisqu’elle porte sur les objectifs de performances, leur évaluation et leur récompense. Elle met en jeu également l’évaluation des compétences.

Dépasser une mesure subjective de la performance pour mettre en œuvre une mesure plus objective, fondée sur des indicateurs peu contestables, est possible. Il s’agit pour cela de définir des objectifs et des indicateurs répondant à l’acronyme « SMART » (Spécifique, Mesurable, Atteignable, Réaliste et Temporel).

La mesure objective des performances Une mesure objective pose quatre difficultés qui doivent être prises en compte pour bâtir un système pertinent d’incitations : la motivation des salariés, la contrôlabilité, l’alignement et l’interdépendance des objectifs : ✓✓ La motivation des salariés : la fixation d’objectifs, et d’incitations corrélées à leur atteinte, doit bien sûr contribuer à la motivation des salariés. Or la motivation dépend fondamentalement du rapport entre la contribution des salariés, qui doit être évaluée, et leur rétribution qui doit être adaptée. Pour susciter de la motivation, il est préférable de passer d’une direction classique par objectifs à un véritable pilotage par objectifs, fondé sur une concertation entre l’évaluateur et l’évalué concernant les objectifs et les indicateurs utilisés. ✓✓ La contrôlabilité : est-ce que les résultats observés et l’atteinte des objectifs dépendent bien du salarié évalué ou bien de facteurs exogènes qui n’ont rien à voir avec sa contribution ? 246

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L’évaluation des compétences La compétence peut être définie comme un savoir-faire mis en œuvre de façon satisfaisante selon des résultats attendus. L’identification des compétences à l’origine des performances permet de mieux connecter les performances réalisées à leurs auteurs. C’est pourquoi, l’évaluation des compétences est souvent un élément central du système d’évaluation des performances et d’incitations. Dans ce cas, les compétences seront évaluées régulièrement et feront l’objet de rémunérations incitatives en fonction d’objectifs de progression. L’évaluation d’une compétence demande son observation une fois qu’elle a donné lieu à une application et qu’un tiers peut en témoigner. Elle demande la prise en compte de trois éléments principaux : • une opération à réaliser en milieu professionnel ; • l’observation de la réalisation de cette opération par un tiers, généralement le manager de la personne concernée ; • l’évaluation par ce tiers de la performance produite. 247

Savoir-faire

L’articulation entre l’évaluation des performances et les incitations conduit très souvent les entreprises à mener un travail sur les compétences. En effet, les performances s’expliquent par les compétences mises en œuvre par les acteurs. Une autre des difficultés posées par les incitations est celle de récompenser la performance réelle des individus. Or très souvent les indicateurs de performance sont globaux (E.V.A, notoriété, fidélisation des clients…). Il est donc difficile d’évaluer la contribution d’un individu à une performance qui résulte d’efforts collectifs et donc de la récompenser individuellement. Pour mesurer la contribution individuelle des salariés à une performance globale, et affiner ainsi un système d’incitations, le passage par les compétences s’avère souvent nécessaire.

Savoir-être

L’évaluation des performances appelle celle des compétences

Savoirs

✓✓ L’alignement  : sur quels indicateurs de synthèse centrer l’évaluation de la performance ? ✓✓ L’interdépendance  : est-ce que les résultats observés dépendent du salarié évalué ou bien d’autres salariés ? Quelle est l’influence de l’équipe dans l’atteinte des objectifs ?

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance… La conception et la mise en œuvre…

Or une compétence résulte de la mise en œuvre de plusieurs composantes endogènes ou exogènes à la personne. Ces composantes sont constituées : • des savoirs et des connaissances professionnelles  : il s’agit des enseignements reçus lors de la formation académique et professionnelle ; • du savoir-faire opérationnel  : il s’agit de l’expérience accumulée en réalisant concrètement des actes professionnels mobilisant des connaissances professionnelles ; • du potentiel d’une personne, appelé encore la capacité : le potentiel est constitué par l’accumulation des connaissances professionnelles et des savoir-faire opérationnels. Plus les connaissances et les savoir-faire d’une personne sont importants, plus on estimera que son potentiel est grand ; • de la motivation à être compétent  : selon le contexte et l’envie personnelle, un individu peut décider de ne pas exprimer pleinement sa compétence par manque de motivation. La différence entre les compétences et les comportements En lien avec les compétences, les entreprises sont également amenées à travailler sur le comportement de leurs collaborateurs. Quel intérêt en effet de recruter des personnes talentueuses ou de développer les compétences de collaborateurs qui n’auraient pas le niveau attendu de comportements professionnels ? C’est pourquoi le comportement, qui peut être défini comme un savoir-être tel que la loyauté, la ponctualité, la convivialité, l’écoute…, peut également faire l’objet de rémunérations incitatives. C’est le cas par exemple des fonctions en contact avec la clientèle dans de nombreuses entreprises du secteur de la restauration et des services aux personnes.

De nombreuses entreprises ont développé leurs propres outils d’évaluation des compétences qu’elles utilisent pour évaluer plus finement les performances individuelles et les récompenser plus 248

justement. Par exemple les entreprises Brioche Pasquier, Générale de Protection ou Institut Paul Bocuse utilisent un outil appelé « grille de compétences  ». Les principes d’utilisation de cet outil peuvent servir de guide pour évaluer simplement des compétences.

Les contraintes d’efficience et d’éthique du système d’incitations Un système d’incitations repose sur un système d’évaluation des ­performances, voire des compétences, connecter à un package d’incitations. Les contraintes qui pèsent sur ce système relèvent de l’efficacité et de l’efficience car les incitations représentent des charges pour l’entre­ prise qu’elle doit rentabiliser. Elles relèvent également de l’éthique pour que les employés soient justement récompensés de leurs efforts.

Savoirs

☞☞Voir chapitres 8 et 13

249

Savoir-faire

La contribution du contrôle de gestion au système d’incitations, au-delà d’aider à mettre en œuvre un système adapté d’évaluation et de mesure des performances, consiste à s’assurer que le système mis en œuvre est efficace et efficient. L’efficacité d’un système d’incitants s’évalue concomitamment à l’évaluation des performances. Si les performances projetées sont atteintes, l’efficacité des rémunérations incitatives est validée. En revanche, l’efficience du système d’incitants demande au contrôleur de gestion la réalisation de balances économiques pour s’assurer que les ressources consommées par le système (ressources liées aux incitants eux-mêmes plus le coût de fonctionnement du système en termes notamment de temps passé) sont inférieures aux surplus de performances provoqués par le système. Le contrôleur de gestion a un rôle central pour garantir à la direction que le système d’incitations est autofinancé par les surplus de création de valeur qu’il engendre, et faire des propositions d’ajustement si ce n’est pas le cas. La mesure de l’efficience du système d’incitations peut donc se faire au moyen d’un contrôle de gestion adapté, comme le pratique l’entreprise Brioche Pasquier qui tous les semestres audite l’efficience de son système d’incitations.

Savoir-être

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L’efficacité et l’efficience d’un système d’incitations

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance…

La conception et la mise en œuvre…

L’équité et l’éthique

L’équité et l’éthique ont fait irruption ces dernières années dans les débats sur les rémunérations incitatives. Ces dernières doivent être non seulement efficaces et efficientes mais également équitables et éthiques. • Équitables car il n’est plus acceptable que des écarts conséquents perdurent entre salariés au regard des rétributions touchées par rapport aux contributions réalisées. • Éthiques car l’évolution sociale et sociétale tend vers plus de transparence et de justice. Il n’est plus concevable aujourd’hui d’accepter des règles de rémunérations incitatives opaques, non clairement connectées à la performance, et très différentes d’une catégorie de salariés à l’autre. Le contrôle de gestion a un rôle central à jouer pour donner à la direction d’une entreprise et ses parties prenantes des garanties quant à l’équité et l’éthique du système d’incitations, grâce à ses outils d’évaluation de la performance et de l’efficience du système d’incitations. Sur ce point des codes de rémunération, voire selon les pays des décrets et des lois, encadrent le système d’incitations dont le contrôle de gestion a pour mission de vérifier la conformité.

CC La conception et la mise en œuvre d’un système d’incitations Principes clés Les rémunérations incitatives, appelées aussi les incitations (incentives en anglais), regroupent tous les éléments financiers ou non financiers qu’une entreprise utilise pour stimuler les performances de ses employés et les récompenser. Un bon système d’incitations doit reposer sur un contrôle de gestion social pertinent pour définir un package adapté d’incitations puis le répartir justement.

250

De plus en plus d’entreprises complètent leur système de rémunération fixe par une rémunération variable qui représente en moyenne de 10 à 20 % de la rémunération totale perçue par le salarié. Cette proportion peut être beaucoup plus importante dans le cas de commerciaux, de traders, de cadres dirigeants et de mandataires sociaux pour atteindre parfois plus de 50  % de la rémunération totale. La rémunération financière variable peut prendre plusieurs formes individuelles ou collectives, de court terme (short-term incentives) c’est-à-dire donnant lieu à un versement financier dans l’année ou de long terme (long-term incentives) donnant lieu à un versement financier au-delà de l’année en cours. Parmi les incitations financières variables les plus utilisées ­figurent : • l’intéressement qui est système optionnel permettant aux salariés de toucher une fraction prédéfinie de rémunération supplémentaire versée en cas d’atteinte par l’entreprise d’un niveau prédéfini de résultat ; • la participation  qui est un système obligatoire en France pour les entreprises de plus de 50 personnes et qui permet aux salariés de percevoir une rémunération supplémentaire mise en réserve pendant cinq ans ; • les primes et les bonus qui sont des rémunérations individuelles supplémentaires versées en récompense d’efforts notoires ou d’atteintes d’objectifs précis ; • les plans de stock options qui sont généralement réservés aux cadres dirigeants. Il s’agit d’actions de la société réservées aux 251

Savoir-faire

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Les incitations financières

Savoir-être

Les formules d’incitations sont nombreuses et représentent un package que l’entreprise utilise pour attirer, fidéliser et motiver ses salariés. Le package des incitations compte deux catégories : les incitations financières qui se traduisent par des gains financiers pour le salarié et des incitations non financières qui se traduisent par un surcroît de qualité de vie au travail.

Savoirs

Le package de rémunérations incitatives

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance…

La conception et la mise en œuvre…

salariés ou aux mandataires sociaux à un prix d’exercice (ou qui sont attribuées gratuitement dans le cas de restricted stock plans) selon un échéancier prédéterminé  et qui sont négociables sur le marché pendant des périodes définies ; • l’actionnariat salarial qui consiste à réserver des actions aux salariés lors d’augmentation de capital ; • des compléments de retraite et des primes de départ. Les incitations non financières

Les incitations non financières sont liées à la politique des ressources humaines de l’entreprise et la qualité de son système de management. Les incitations non financières touchent trois domaines ­principaux : • le statut qui définit l’autorité, les responsabilités et les zones d’autonomie du salarié ; • les conditions de travail qui concernent les structures de travail (locaux, situation géographique, véhicule de fonction, avantages en nature…), les normes conventionnelles (horaires de travail, temps de travail, congés…) et l’environnement de travail (la santé au travail, la sécurité et le bien-être…) ; • l’intérêt du travail confié. Le contrôle des rémunérations non financières

Pour maintenir la motivation des collaborateurs, les entreprises, même de petite taille, discutent d’évolution professionnelle et de plan de carrière avec leurs collaborateurs. Celui-ci est généralement discuté lors des entretiens annuels entre le manager et ses équipiers. En fonction des objectifs du salarié et de la stratégie de l’entreprise, le manager formalise une évolution possible du salarié sur les trois à cinq ans à venir. Cette évolution est bien sûr rediscutée annuellement en fonction des attentes du salarié et de la situation stratégique de l’entreprise. Le plan de carrière relève d’une incitation non financière devant stimuler positivement le salarié. 252

Savoirs

Les incitations non financières, comme les incitations financières, peuvent également être utilisées par une entreprise de façon négative. Par exemple, une menace de dégradation des conditions de travail - qui n’entre pas en infraction avec les conventions sociales et les lois - peut être utilisée par certaines entreprises pour stimuler un salarié (bureau plus petit, suppression d’un véhicule de fonction…). Mais les incitations négatives sont à manier prudemment car elles peuvent nuire à la performance durable de l’entreprise en raison des coûts cachés et des risques sociaux qu’elles peuvent engendrer.

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La clarté et la transparence du système d’incitations

Au-delà de certains règlements comme la loi de nouvelles régulations économiques (NRE) de 2001 qui oblige les sociétés cotées à détailler les dix plus grosses rémunérations dans leur document de référence annuel, ou comme le bilan social qui s’applique aux sociétés de plus de 300 salariés et qui détaille les rémunérations moyennes par catégorie de salariés, les entreprises devraient idéalement formaliser un document qui explique de façon claire les différents incitants utilisés et les formules sur lesquels ils reposent. Ce document peut prendre la forme d’une charte présentée aux salariés, aux syndicats et aux managers, comme c’est le cas chez Brioche Pasquier. La transparence et la clarté du système d’incitants évitent les malentendus qui peuvent naître chez les salariés en raison d’une opacité trop prononcée des montants des incitations et de leur mode de calcul. 253

Savoir-être

Cinq grands principes favorisent la mise en œuvre d’un système d’incitations efficace, efficient et éthique  : sa clarté et sa transparence, son application à tous les salariés de l’entreprise, la qualité de son management et de son contrôle, la détermination d’objectifs équilibrés de performance, la diversité des incitations utilisées. Le rôle du contrôle de gestion est d’aider la DRH à respecter au mieux ces principes.

Savoir-faire

Les principes d’un système d’incitations efficace, efficient, équitable et éthique

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance…

La conception et la mise en œuvre…

L’application du système d’incitations à tous les salariés

Une des erreurs commises par beaucoup d’entreprises, notamment des PME, consiste à réserver les incitations financières variables à certaines catégories de salariés, en particulier les mandataires sociaux, les cadres dirigeants et les managers. Or pour être efficace, efficient et éthique, un système d’incitations doit concerner tous les salariés de l’entreprise, des personnels de base jusqu’à la direction. En effet, chacun contribue à son niveau à la création de valeur de l’entreprise et mérite un intéressement en contrepartie d’efforts supplémentaires fournis. D’autre part, comment parler de l’importance du capital humain d’une entreprise en écartant des catégories de salariés du système d’incitations ? Il y a là, lorsque cela se produit, une marque ­d ’irrespect envers les collaborateurs qui peut engendrer en retour des sous efficacités, des manques d’implication, voire de mouvements sociaux. Exemple Ce principe est par exemple appliqué dans tous les centres de profit du groupe Auchan  : Leroy Merlin, Decathlon, Flunch, Kiabi, Boulanger… Tous les salariés des sociétés du groupe, des personnels de base jusqu’à l’encadrement et la direction sont concernés par les quatre éléments centraux du système d’incitations  : l’intéressement, la participation, les primes de progrès et l’actionnariat.

La qualité du contrôle de gestion du système d’incitations

Un système d’incitations efficace, efficient et éthique repose sur un système de contrôle de gestion pertinent. Or, c’est en raison des difficultés de mise en œuvre d’un tel contrôle que certains systèmes d’incitations sont mal construits, voire pas construits du tout, et ne produisent pas les effets escomptés. Un système 254

Savoirs

­ ertinent de contrôle de gestion des incitations repose sur les p dispositifs suivants : • au regard des incitations fixes (rémunération fixe et qualité des conditions de travail), une politique de rémunération doit être fondée sur une évaluation régulière des compétences et la définition d’emploi-type auquel correspond un niveau de rémunération. La DRH avec ses techniques de recrutement, de formation et d’évaluation vise à obtenir une contribution optimale des salariés. En contrepartie, pour entretenir la motivation, l’engagement et l’implication des salariés, la DRH conçoit et met en œuvre des outils et des dispositifs de rétribution qui peuvent prendre une forme financière et qualitative. Le contrôle de gestion peut jouer sur ce plan un rôle de conseil auprès de la DRH.

• Au regard des incitations variables financières et non financières, au début d’une période (généralement un semestre ou une année), les salariés se voient affecter des objectifs de performance par leur manager et des moyens pour les atteindre. Ces objectifs découlent des plans d’actions des services eux-mêmes déclinés de la stratégie de l’entreprise. L’idéal est que ce processus se déroule de façon négociée entre le salarié et son manager lors d’un entretien individuel, porte sur un petit nombre d’objectifs 255

Savoir-faire

Par exemple au sein des sociétés du groupe international Stanley, comme Générale de Protection, le contrôle de gestion joue un rôle de conseil auprès de la DRH et des managers de l’entreprise en amont et en aval des négociations portant sur les rémunérations variables. En amont le contrôle de gestion joue un rôle de conseil pour évaluer par exemple le réalisme économique des contrats d’objectifs négociés dans les équipes : est-ce que les primes économiques prévues en cas d’atteinte des objectifs sont bien autofinancées par les gains engendrés par l’atteinte de ces objectifs ? En aval, le contrôle de gestion transmet toute une série d’indicateurs fiabilisés à la DRH et aux managers pour mesurer l’atteinte ou non des objectifs définis.

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Exemple

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance…

La conception et la mise en œuvre…

clairement identifiés (entre 5 et 10), et soit formalisé dans un contrat d’objectifs du type contrat d’activité périodiquement négociable qui précise le montant de la rémunération qui sera versée en cas d’atteinte des objectifs. ☞☞Voir chapitre 8

Exemple Ainsi au sein du groupe de restauration Paul Bocuse, les salariés ont un nombre défini d’objectifs révisables à atteindre, déclinés du plan d’actions général de l’entreprise, et dont dépendent les rémunérations variables. Ces objectifs vont par exemple d’objectifs de service aux clients et de temps en salle, à des objectifs d’hygiène et de rangement en cuisine.

• Dans ce cadre, le rôle de la DRH est de concevoir les outils utilisés dans ce processus d’évaluation, de former les managers à leur utilisation, et de définir les incitations qui viendront rémunérer la performance des salariés. Le contrôle de gestion peut jouer alors un rôle d’assistance vers la DRH et vers les managers pour définir des indicateurs d’évaluation des performances et vérifier que le système d’incitations est bien autofinancé a priori. À la fin d’une période, les objectifs sont évalués lors d’un entretien individuel entre les managers et les membres de leur équipe. Le rôle de la GRH est alors d’exploiter les résultats des évaluations qui vont servir à détecter les besoins de formation, repérer les potentiels et les personnes talentueuses, payer les primes individuelles, et valider les promotions. Des objectifs équilibrés de performance

La question souvent posée lorsqu’il s’agit de définir des objectifs de performance connectés à des incitations est celle de leur forme et de leur nombre. La réponse à ces questions repose en grande partie sur le concept d’équilibre. 256

Savoirs

En particulier, les objectifs de performance attribués à un salarié doivent préserver un équilibre entre : • des objectifs de résultats immédiats et de création de potentiel pour consolider les performances à court terme et à long terme de l’entreprise ; • des objectifs individuels qui ne concernent qu’un individu et des objectifs collectifs ou semi-collectifs qui concernent plusieurs salariés d’une même entité ; • le montant d’incitations variables ne doit pas représenter une part trop petite de la rémunération totale touchée par le salarié sous peine de manquer d’effets stimulants (une part variable inférieure à 3 % du salaire annuel a peu d’effets d’entraînement). En revanche, elle ne doit pas représenter une part trop importante de la rémunération totale perçue par le salarié sous peine d’inciter les salariés à des comportements trop individualistes (une part variable supérieure à 30 % du salaire annuel peut nuire à l’esprit d’équipe).

La diversité des incitations utilisées

Les systèmes d’incitations reconnus comme efficaces, efficient et éthique proposent en règle générale une diversité d’incitations aux salariés entre des incitations financières et non financières, des incitations collectives et individuelles. Exemple Par exemple un salarié de l’entreprise leader du secteur des cosmétiques L’Oréal bénéficie d’incitations financières collectives (intéressement et participation), d’incitations financières individuelles (bonus et stock options), et d’incitations non financières individuelles et collectives (aménagement d’horaires adaptés en fonction de la situation personnelle et offres du Comité d’Entreprise).

257

Savoir-être

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C’est par exemple la politique suivie au sein du groupe Andros (société Bonne Maman notamment) où la part des rémunérations variables ne dépasse pas en moyenne 20 % des rémunérations perçues par les salariés.

Savoir-faire

Exemple

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance…

La conception et la mise en œuvre…

Le contrôle de gestion social pendant une période de crise Le s cinq principes sur lesquels devraient reposer un système d’incitations performant et durable - clarté et transparence, application à tous les salariés de l’entreprise, qualité de son management et de son contrôle, détermination d’objectifs équilibrés de performance, diversité des incitations utilisées  – s’appliquent que l’entreprise soit en bonne santé économique ou en crise. Ainsi, durant des périodes de crise, un certain nombre d’entreprises réduisent les rémunérations pour éviter des plans sociaux voire la faillite comme en 2008 Osram (filiale de Siemens), Disneyland Paris ou Hertz. On peut sincèrement douter de l’efficacité à long terme de ces mesures de réduction des rémunérations si elles sont faites en s’écartant des principes étudiés, c’est-à-dire de façon opaque, sur certaines catégories de salariés uniquement (ouvriers, cadres…), sur certains éléments du package d’incitations (salaire variable, salaire fixe, intéressement…), sans contrôle de leur efficacité, et en étant déconnecté d’objectifs réalistes fixés aux salariés.

Les outils supports d’un système d’incitations De multiples exemples d’outils existent selon les entreprises. L’impor­tant pour ces outils est qu’ils respectent les principes reconnus comme pertinents au regard des incitations. Dans ce cadre, les outils traditionnels du contrôle de gestion (plans stratégiques, plan ­d ’actions, tableaux de bord de pilotage…) servent utilement un système ­d ’incitations en aidant à la fixation d’objectifs, à la détermination d’indicateurs pour les piloter et en mesurer l’atteinte. L’idée générale concernant les outils supports d’un système d’incitations est d’éviter leur lourdeur excessive. L’objectif pour le contrôleur de gestion est d’utiliser quand il le peut ses outils traditionnels pour les dédier aux systèmes d’incitations, en évitant si possible de multiplier les outils. En revanche, deux outils caractéristiques du système d’incitations doivent être 258

généralement ­réinventés et adaptés au contexte de l’entreprise : il s’agit des chartes de rémunérations incitatives et des contrats d’objectifs.

La mise en œuvre d’un système d’incitations est complexe et réclame un dosage subtil entre les différentes catégories d’incitations. Il demande en particulier la formalisation d’une charte qui va formaliser le package d’incitations proposé par l’entreprise, les objectifs qu’il rémunère et la façon dont ils seront payés (délais de règlement notamment).

Savoirs

L’outil Charte des rémunérations incitatives

Le code AFEP/MEDEF est fondé sur les principes suivants : −−Exhaustivité  : l’appréciation globale de la performance doit retenir toutes les formes de rémunération perçue −−Équilibre : chaque élément de rémunération doit être motivé et servir l’intérêt général de l’entreprise −−Benchmark  : la rémunération doit être appréciée dans le contexte d’un métier et d’un marché de référence −−Cohérence  : les rémunérations doivent être déterminées en cohérence les unes avec les autres (dirigeants, salariés, cadres…) −−Lisibilité : les règles d’établissement des rémunérations doivent être formalisées, claires et simples −−Mesure  : la rémunération des dirigeants doit tenir compte du marché, de leurs performances et de l’intérêt général de ­l’entreprise L’AFEP/MEDEF préconise qu’en cas de non-respect de ces prin­ cipes, les conseils d’administrations appliquent la règle dite du comply or explain (appliquer ou s’expliquer).

259

Savoir-être

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Pour faciliter la rédaction de ces chartes, le MEDEF en partenariat avec l’AFEP a édicté un code éthique concernant la rémunération des dirigeants et des mandataires sociaux pour aider les entreprises à mettre en œuvre un système d’incitations conciliant efficience et éthique. Les principes de ce code, même si celui-ci concerne les rémunérations des dirigeants et des mandataires sociaux, peuvent servir de trame générale à la rédaction d’une charte.

Savoir-faire

Exemple de la charte AFEP/MEDEF

11 • Contrôle de gestion social

L’évaluation de la performance…

La conception et la mise en œuvre…

L’outil Contrat d’objectifs

Il revient également à chaque entreprise de créer son propre outil de fixation des objectifs aux salariés et de détermination des incitations qui viendront les rémunérer. Le contrat d’activité périodiquement négociable en est un bon exemple. ☞☞Voir chapitre 8

La conception et la mise en œuvre d’un système d’incitations doivent mobiliser fortement le contrôle de gestion. Au travers la problématique des incitations, celuici trouve un terrain privilégié de partenariat avec la DRH pour fonder le contrôle de gestion social.

260

Savoirs

Chapitre 12

◆◆ Quels sont les outils essentiels du contrôleur de gestion

en termes de système d’information ? ◆◆ Quel périmètre fonctionnel ces outils couvrent-ils ? ◆◆ Quelles sont les architectures applicatives à mettre en place ? ◆◆ Comment bénéficier des nouvelles technologies, en particulier le big data et le cloud computing ? ◆◆ Comment faire évoluer les solutions existantes pour développer une Business Intelligence ?

261

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Le système d’information du contrôleur de gestion

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI La mise en œuvre d’un outil de BI…

CC Les différentes solutions à disposition des contrôleurs de gestion PRINCIPES CLÉS Il n’est peut-être pas très original de mentionner que le premier système d’information qu’utilise le contrôleur de gestion est Excel. Et pourtant, c’est bien la réalité. Toutefois généraliser un tel propos peut être tout à fait exagéré. L’univers informatique du contrôleur de gestion ne peut se limiter à ce seul système.

À part Excel ? Bien que les démarches pour se former à Excel, construire un véritable projet décisionnel à base d’Excel sont très nombreuses, il n’en demeure pas moins que l’utilisation de cet outil doit se limiter à trois principales utilisations essentielles qui sont présentées au sein du tableau 12.1. Tableau 12.1 ■ Les 3 formes d’utilisation d’Excel Réaliser des présentations pour les revues de gestion et les comités de direction

À cette fin, le tableau Excel récupère les données du SI pour les formater et les présenter en fonction des sujets à traiter.

Réaliser des compléments d’analyse en s’appuyant sur les fonctionnalités du tableau croisé dynamique

À partir des données récupérées du SI, il est possible de développer des analyses et compléter ce que le SI n’est pas en mesure de procurer avec souplesse et flexibilité.

Développer des interfaces entre applications provisoires et temporaires

Il est très simple de se servir d’Excel comme ETL simplifié entre deux applications grâce aux fonctions d’export import et de formatage des données en modes .CSV ou .TTX

Mais dans chacun de ces cas, l’utilisation de l’outil ne peut se substituer à un véritable système d’information ou décisionnel. 262

Savoirs Savoir-faire

La cartographie applicative des outils du contrôleur de gestion Traditionnellement il est aisé de classer les systèmes d’information de gestion d’une entreprise selon les catégories suivantes : ✓✓ les systèmes opérationnels métiers ; ✓✓ les systèmes de pilotage métiers ; ✓✓ les systèmes de gestion des fonctions transverses et de support ; ✓✓ les systèmes décisionnels. 263

Savoir-être

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Son  apport ne peut s’envisager qu’en complément d’un dispositif informatique plus formalisé. Un développement sous Excel est souvent jetable et ne peut être utilisé sur le long terme en raison des instabilités suivantes : • La nature des données d’entrées peuvent changer d’une période à l’autre ; • Le contenu des cellules d’accueil ou de calcul peut être modifié très facilement ; • La gestion de période de travail, tel que le mois, la semaine exige des manipulations très attentives ; • Il n’existe pas de sécurités et de protections équivalentes à celles des progiciels standards du marché ; • Il est possible d’introduire toute information nouvelle, sans contrôle a priori ; • La connaissance du développement n’est pas toujours partagée Si la souplesse et la rapidité qu’offrent la solution Excel aux contrôleurs de gestion, sont indéniables ces limites constituent également un handicap pour assurer aux reportings et aux tableaux de bord toute la fiabilité requise. Par ailleurs, la fonction de contrôleur de gestion doit également évoluer en laissant plus de temps à un rôle de conseils plutôt qu’à celui de fabricant du chiffre. Les évolutions technologiques que propose le marché sont telles qu’elles constituent pour le contrôleur de gestion de nouvelles manières de travailler allant dans le sens d’une meilleure maîtrise de l’information tout en garantissant la souplesse d’Excel.

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI La mise en œuvre d’un outil de BI…

Leurs apports pour leur contrôle de gestion sont dans chaque cas spécifiques. Ces derniers sont décrits ci-après Les systèmes opérationnels métiers

Cette première catégorie d’applications constitue les outils utilisés dans la production opérationnelle de l’entreprise. Cela est essentiellement le cas pour les entreprises de services où ces outils représentent le système de production unique. Exemples Banques, assurances, services publics, etc. −−Dans la banque, il s’agira de tous les développements qui permettent de suivre les transactions financières et de produire les relevés de compte des clients ; −−Dans les assurances, il pourra s’agir de la gestion des contrats et du suivi des sinistres ; −−Dans les services publics, par exemple au sein de la sécurité sociale, il s’agira du système d’instruction des dossiers tels que : ••demande d’allocation, ••remboursement d’une dépense de santé, ••reconstitution d’une carrière.

Dans la plupart des cas, ils ont fait l’objet d’un développement spécifique, et ne sont pas des solutions standards du marché. Les apports pour le contrôleur de gestion

Les applications opérationnelles métiers gèrent un nombre d’informations de toute nature qui peuvent intéresser le contrôleur de gestion pour apprécier la performance des activités : ✓✓ des volumes : quantités de prestations réalisées, nombre d’incidents constatés, ✓✓ des niveaux de qualité, 264

Figure 12.1 ■ Les apports des systèmes opérationnels métiers Assurer la production

Systèmes opérationnels métiers

Données de pilotage

Le tableau de bord du CDG Les tableaux de bord du responsable opérationnel

Les systèmes de pilotage métiers

Les systèmes de pilotage métiers sont ceux qui sont utilisés pour apporter une aide aux gestionnaires dans le déroulement opérationnel d’un métier. À ce titre ils sont intimement liés aux caractéristiques du métier concerné. Dans la plupart des cas, il existe des solutions standards disponibles sur le marché des progiciels : ✓✓ Soit en mode individuel, classé comme un «  best of breed  » à interfacer avec les autres solutions applicatives de l’entreprise ; 265

Savoir-être

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Vers les outils de modèle de coût

Savoir-faire

Autres données de gestion

Savoirs

✓✓ des temps passés, ✓✓ des consommations de services. Ces informations sont précieuses, car fiables, à jour, représentatives de l’activité réelle. Dès lors elles sont utilisées pour former des indicateurs de performance et/ou des inducteurs de coûts, tant pour le contrôleur de gestion que le responsable opérationnel.

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✓✓ Soit intégrées à un ERP complet. ✓✓ Les principales fonctions proposées par ces solutions sont : ✓✓ La GPAO, gestion de production assistée par ordinateur ; ✓✓ La GMAO gestion de la maintenance assistée par ordinateur ; ✓✓ La gestion de projets ; ✓✓ La supply chain. La GPAO

La GPAO est utilisée pour organiser les activités de production industrielle. À ce titre, elle gère les processus suivants : • le planning de production par stade de fabrication ; • le lancement des ordres de fabrication ; • le suivi de la fabrication : −−quantités produites, −−délais, −−matières consommées, −−heures de main-d’œuvre, • la tenue et la gestion des gammes de fabrication ; • la gestion des en-cours, des stocks intermédiaires et de produits finis ; • le suivi qualité ; • les incidents de fabrication  : temps morts, attentes de pièces, pannes… Les apports pour le contrôleur de gestion

Si le système de GPAO est le premier outil de pilotage du directeur de la production et des responsables d’atelier, le contrôleur de gestion est également un utilisateur naturel. En premier lieu dans la plupart des cas, les outils de GPAO sont interfacés avec la comptabilité analytique de l’entreprise pour laquelle ils transmettent les éléments de coûts réels et standards permettant de valoriser la production, de calculer et de suivre les prix de revient. 266

Savoirs

En deuxième lieu, la GPAO détient des informations précieuses permettant d’apprécier le comportant de l’usine et de ses composantes, par atelier et par stade de fabrication : ✓✓ Des volumes ; ✓✓ Des niveaux de performance  : comparaison entre réel et standard ; ✓✓ Des coûts par nature ; ✓✓ Des niveaux de qualité. Autant d’informations fondamentales pour construire les tableaux de bord : ✓✓ D’une part des managers de production ; ✓✓ D’autre part également du contrôleur de gestion. Figure 12.2 ■ Les apports de la GPAO

Coûts de production

Indicateurs

Objectifs de pilotage

Quantités de produits

Apprécier le niveau de production

Ecarts réel/standard

Mesurer la productivité

Niveau de qualité

Apprécier la performance

Temps passés

Mesurer les coûts de production directs

Matières consommées

Mesurer les coûts de production directs

La GMAO

La GMAO est utilisée pour organiser les activités d’entretien et de maintenance des équipements techniques et administratifs d’une entreprise. À ce titre elle gère les processus suivants : ✓✓ Le référentiel des infrastructures concernées ; ✓✓ Les plans d’entretien périodique ; 267

Savoir-être

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Vers les outils de modèle de coût

Exemple de données de pilotage

Savoir-faire

Piloter la production industrielle

Systèmes de pilotage métiers GPAO

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✓✓ Les interventions d’entretien curatif ou correctif ; ✓✓ Le personnel d’entretien et le planning des interventions ; ✓✓ La gestion des stocks de pièces détachées ; ✓✓ Le suivi des interventions et leurs coûts. Les apports pour le contrôleur de gestion

Il est indéniable que dans les organismes et les entreprises où il existe une composante entretien et maintenance forte, représentant l’un des cœurs de métiers, le contrôleur de gestion ne peut négliger ce type d’outils. La GMAO est avant tout un outil au service des techniciens de maintenance et des responsables métiers de ses fonctions. Non seulement, il est utilisé pour assister dans l’optimisation des services réalisés, mais il est également l’outil de PILOTAGE du directeur de la maintenance. Figure 12.3 ■ Les apports de la GMAO Systèmes de pilotage métiers GMAO

Piloter l’entretien et la maintenance

Coûts d’entretien

Vers les outils de modèle de coût

Exemple de données de pilotage Indicateurs

Objectifs de pilotage

Nombre de pannes, durée, causes

Apprécier le qualité des équipements

Nature des interventions

Maîtriserles types d’intervention

Durée des interventions

Apprécier la performance

Temps passés

Mesurer les coûts de production directs

Pièces consommées

Mesurer les coûts de production directs

268

Savoirs

En effet, il recèle toutes les informations qui vont permettre d’apprécier : ✓✓ Le comportement technique des équipements  : nombre de pannes, durées, causes ; ✓✓ Les types d’interventions réalisées : curatif, préventif, correctif ; ✓✓ Leur durée ; ✓✓ Les temps passés, les pièces détachées utilisées ; ✓✓ Les coûts, par équipements, par nature d’intervention, par type de charge. Dès lors c’est également l’outil du contrôleur de gestion qui va pouvoir extraire les données de pilotage essentielles pour mettre à disposition des tableaux de bord pertinents, tant pour la direction générale que pour les responsables opérationnels.

269

Savoir-faire

La gestion de projets est utilisée pour piloter les grands projets d’investissement de l’entreprise, les actions de recherche et développement, toutes démarches aboutissant à la création d’actifs pour l’entreprise. Dans certains cas, notamment dans les entreprises du bâtiment et de services informatiques, ce dispositif constitue un des outils de production opérationnelle. À ce titre le système de gestion de projets gère les fonctions suivantes : ✓✓ La planification des travaux ; ✓✓ Le planning PERT ; ✓✓ Les risques projets ; ✓✓ Les allocations de ressources  : moyens humains, ressources externes, logistique… ; ✓✓ Le suivi des travaux en mettant en évidence les écarts de réalisation ; ✓✓ Les coûts affectés au projet dans ce cadre permettent de calculer la production d’immobilisations. Il existe une multitude de solutions standards du marché, très souvent customisées par marchés et métiers. Ces fonctions se retrouvent également dans tous les ERP Standard du marché.

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La gestion de projets

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Les apports pour le contrôleur de gestion

Comme pour les systèmes évoqués précédemment, la gestion de projets est d’abord l’outil de pilotage et de gestion des chefs de projets, des responsables de l’ingénierie et des activités de recherche et développement. Figure 12.4 ■ Les apports de la gestion de projets Systèmes de pilotage métiers Gestion de projets

Piloter les grands projets

Coûts des projets

Exemple de données de pilotage Indicateurs

Vers les outils de modèle de coût

Objectifs de pilotage

Suivi des risques Piloter les risques projets Suivi du planning

Maîtriser le calendrier de réalisation et les dérives

Délais

Piloter les délais

Temps passés

Mesurer les coûts de production directs

Charges externes

Mesurer les coûts de production directs

Elle assiste ces responsables dans le déroulement de leurs projets et également est en mesure de produire des tableaux de bord de pilotage grâce aux informations détenues par cette application. Ces dernières peuvent également intéresser le contrôleur de gestion. Notamment celles qui permettent de calculer les coûts des projets destinés à être immobilisé ou non. Mais parmi ces informations figurent celles qui permettent ­d ’apprécier la performance et les risques : 270

Savoir-faire

La supply chain est utilisée pour gérer et piloter toute la chaîne commerciale d’une entreprise de négoce, partant de la commande client jusqu’à la livraison de cette commande chez le client. De ce fait elle aborde également les liens entre le fournisseur et le client. L’objectif d’une supply chain est de servir le client dans les meilleurs délais possibles en optimisant le circuit de distribution entre les trois entités suivantes : ✓✓ Les fournisseurs ; ✓✓ Les plateformes et hub de redistribution de l’entreprise ; ✓✓ Le client. L’optimisation de la chaîne de distribution porte sur le délai, les coûts de transport et la qualité du service. Pour ce faire, la supply chain dispose des fonctionnalités suivantes : ✓✓ Gestion des clients : commandes clients, exigences de services ; ✓✓ Gestion des fournisseurs, commandes auprès des fournisseurs ; ✓✓ Gestion des plateformes de distribution : entrepôts, stocks, hubs ; ✓✓ Aide aux choix des modes de transports compte tenu des exigences clients et des contraintes fournisseurs ; ✓✓ Suivi étape par étape du circuit de distribution ; ✓✓ Calcul des coûts de distribution. Les apports pour le contrôleur de gestion

Les outils de supply chain, comme pour les solutions présentées précédemment, véhiculent des informations pertinentes pour le pilotage des activités de distribution. Le responsable de la supply chain en est le premier bénéficiaire et peut ainsi confectionner son 271

Savoir-être

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La supply chain

Savoirs

✓✓ Le respect des délais ✓✓ Le respect des budgets ✓✓ La maîtrise des risques et des aléas ✓✓ La disponibilité des ressources Autant d’informations susceptibles d’intéresser le tableau de bord du contrôleur de gestion et de la Direction générale.

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI La mise en œuvre d’un outil de BI…

tableau de bord en puisant dans les bases de données gérées dans cette application. Ainsi, il aura accès aux indicateurs suivants : ✓✓ Délais d’acheminement ; ✓✓ Temps de parcours ; ✓✓ Qualité du mode de transport utilisé ; ✓✓ États des stocks et des disponibilités… Pour le contrôleur de gestion ces données peuvent également présenter un intérêt pour apprécier globalement le fonctionnement de la supply chain. Par ailleurs, ces applications sont en capacité de restituer les coûts des modes de transports utilisés, selon différentes dimensions : ✓✓ par mode de transport ; ✓✓ par client ; ✓✓ par type de produits ; ✓✓ par pays. Ces éléments de coûts peuvent également alimenter le système de comptabilité analytique pour restituer des performances par domaine d’activités Les systèmes des fonctions transverses et fonctions de support

Dans cette gamme d’outils, se retrouvent des applications transverses à toute l’entreprise et qui intéressent les métiers exercés par les fonctions support. La fonction commerciale

Cette dernière est assurée en priorité par les applications de CRM (Customer Relationship Customer), qui vont gérer la relation avec les prospects et les clients et les actions de la force de vente que représentent les commerciaux de l’entreprise. Les fonctionnalités rencontrées partent de l’avant vente jusqu’à la facturation auprès des clients. 272

Savoirs

Elles permettent également de suivre les activités des commerciaux. Enfin elles permettent de produire le tableau de bord du directeur commercial et de ses collaborateurs, permettant de suivre et de piloter le développement commercial de l’entreprise : ✓✓ Suivi des prospects ; ✓✓ Suivi des clients : CA, type de produits, niveau de satisfaction ; ✓✓ Taux des conversions des prospects en clients ; ✓✓ Taux de fidélité des clients ; ✓✓ Suivi des habitudes d’achats ; ✓✓ Performance de la force de vente : visites clients, CA réalisés… ✓✓ Actions commerciales engagées : promotions, avantages clients.

Savoir-faire

En plus d’assurer la paie, ce domaine dispose de fonctionnalités avancées dans la gestion des ressources humaines d’une entreprise : ✓✓ La gestion des horaires, des absences et des présences, des heures supplémentaires ; ✓✓ Le recrutement ; ✓✓ La formation ; ✓✓ Le suivi des plans de carrières ; ✓✓ Le suivi des effectifs par catégorie professionnelle, par fonction… Dans chacun de ces domaines, les informations rassemblées permettent d’apprécier la gestion des ressources humaines et permettent tant au DRH qu’aux responsables opérationnels et contrôleurs de gestion d’alimenter le tableau de bord des ressources humaines. La fonction achats

Les outils du domaine achats ont pour principales fonction­ nalités : ✓✓ Gestion des fournisseurs ; ✓✓ Tenue des catalogues achats ; ✓✓ Exécution des commandes d’achats ; ✓✓ Gestion des approvisionnements ; 273

Savoir-être

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La fonction ressources humaines

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Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI La mise en œuvre d’un outil de BI…

✓✓ Contrôle qualité et validation des réceptions ; ✓✓ Gestion des stocks. Dès lors leur contenu détient des informations de pilotage qui permettent d’apprécier la performance de la fonction achats. Parmi celles-ci, nous pouvons relever : ✓✓ Les délais d’approvisionnement ; ✓✓ Les niveaux de qualités, analysés par fournisseurs ; ✓✓ Les consommations tant physiques que financières. De plus dans la plupart des cas, le système achats est complètement intégré au logiciel comptable vers lequel il transmet les écritures comptables traduisant les flux d’achats aux fins de la comptabilité générale et des paiements des factures fournisseurs. Également dans ce cas, ces outils sont précieux pour le contrôleur de gestion. Le système financier

Le système financier se compose des principales fonctions suivantes : ✓✓ La comptabilité générale ; ✓✓ La comptabilité analytique ; ✓✓ Le budget et le suivi budgétaire. Dans beaucoup de cas, il convient également d’y adjoindre le système de gestion de la trésorerie, particulièrement fondamental pour assurer un pilotage de la trésorerie au plus près, surtout dans les cas, où il existe un fort besoin de fonds de roulement. Les apports pour le contrôleur de gestion

Dans son ensemble, le système financier va constituer le cœur du système d’information du contrôleur de gestion et notamment dans ses fonctions de maîtrise des coûts et du budget. Mais, également pour ces domaines de gestion, les applications des métiers transverses, constituent des outils précieux pour le 274

contrôleur de gestion en capacité de lui fournir des informations précieuses pour assurer sa fonction.

275

Savoirs Savoir-faire

Ce panorama général montre bien que pour assurer sa fonction de pilotage de la performance de l’entreprise, le contrôleur de gestion doit pouvoir accéder à l’ensemble des applications du système ­d ’information de son entreprise. Il ne peut se contenter du système financier. Mais son besoin de construction du tableau de bord trouve essentiellement sa solution dans l’utilisation d’outils de Business Intelligence, orientés aide à la décision. Ces outils ont pour objet : ✓✓ D’agréger de l’information, le plus souvent de synthèse et non détaillée ; ✓✓ De restituer les données sous forme de tableaux de bord croisant différents critères d’analyse ; ✓✓ De calculer des indicateurs, de les mettre en forme ; ✓✓ De rechercher des données selon différents axes d’analyse. L’interface homme machine à partir de laquelle sont utilisés ces outils doit être convivial et intuitif et ne nécessiter qu’occasionnellement l’intervention d’un informaticien. Ces outils, s’ils sont d’abord tournés vers les contrôleurs de gestion, intéressent également tout responsable opérationnel. Ce paragraphe a pour objet de présenter l’essentiel des solutions disponibles et leur articulation avec l’ensemble du SI de l’entreprise. On distingue 3 grandes catégories de solution BI : ✓✓ les requêteurs ; ✓✓ les cubes ; ✓✓ les BI light. Le tableau 12.1 ci-après présente les caractéristiques essentielles de chacun de ces outils. La configuration de ces solutions et leur articulation avec les applications existantes au sein de l’entreprise doivent s’imaginer dans le but de favoriser la production des tableaux de bord nécessaire au contrôleur de gestion qui soit la plus automatique possible.

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Les systèmes décisionnels

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI La mise en œuvre d’un outil de BI…

Tableau 12.2 ■ Les différents types de BI Principales caractéristiques Requêteurs Nécessite une base de

données ou un entrepôt de données Pas de possibilités d’écritures Consultations et restitutions

Cubes

BI Light

Principales utilisations Ces solutions sont utilisées dès lors qu’il existe des bases de données structurées, soit au sein d’un ERP ou dans le cadre d’une véritable application décisionnelle Elles servent à concevoir les tableaux de bord du contrôleur de gestion, mais également de tout responsable opérationnel Elles permettent de réaliser des recherches d’information dans toute base de données, par le biais de requêtes spécifiques permettant de sélectionner, de traiter et de restituer.

Dispose d’une base de données, mais peut s’interfacer à un Datawarehouse ou un MDD Technologie OLAP, permettant de traiter l’information selon une analyse multidimensionnelle Possibilités d’écritures

Ce type de solutions est utilisé pour offrir aux contrôleurs de gestion des capacités de traitement de données plus rapides et plus puissantes. La technologie In Memory de certains de ces outils offre effectivement une vitesse d’analyse et de restitution beaucoup plus performante

Reprend les mêmes caractéristiques que les requêteurs, mais sur des environnements moins volumineux

Ces solutions sont utilisées plus particulièrement dans des structures moyennes ou petites. Très conviviales, elles offrent des modes d’utilisations très simples et rapides à mettre en place

En effet, il convient : ✓✓ d’éviter la ressaisie d’informations ; ✓✓ de privilégier la fraîcheur de l’information en récupérant les données à la source, au sein des applications sources. 276

Figure 12.5 ■ Architecture type des systèmes de gestion Systèmes opérationnels métiers

CRM, Gestion commerciale et ADV Gestion du personnel Achats Stocks

Gestion de projets

GMAO Coûts de production

Coûts de production

Coûts de production

Supply Chain Coûts de production

Ventes

Frais de personnel

ERP Finances et gestion

Reporting comptable et financier

Achats

Données de pilotage Cubes OLAP

Indicateurs des applications amont

Datawarehouse

Requêteurs

Tableaux de bord d’aide à la décision

BI Light

CC L’apport des nouvelles technologies1 PRINCIPES CLÉS Si les solutions applicatives en matière de décisionnel ont considérablement évolué et ceci dans tous les domaines de l’utilisation de ces outils, l’arrivée de technologies comme le Big data et le Cloud computing vont également faire évoluer de manière structurante l’utilisation du décisionnel. 1. Ce développement a été réalisé avec l’apport des experts du CXP, notamment Emmanuel Lartigue.

277

Savoir-être

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Système décisionnel

Savoir-faire

GPAO

Savoirs

Le système décisionnel aura pour but d’automatiser le tableau de bord en utilisant des informations cohérentes avec celles figurant dans les outils amont. De ce fait il doit être correctement interfacé avec ces derniers, tel que l’illustre le schéma de la figure 12.5 ci-­dessous :

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition…

L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI La mise en œuvre d’un outil de BI…

De quoi s’agit-il ? En effet face aux exigences nouvelles des entreprises, les technologies traditionnelles utilisées, pour l’intégration, le traitement et de stockage de données décisionnelles atteignent désormais leurs limites, notamment du fait que l’importance stratégique de la Business Intelligence s’est accrue. Cette importance de la BI a plusieurs causes : ✓✓ démocratisation de la BI induisant un nombre croissant d’utilisateurs ; ✓✓ complexité accrue des requêtes ; ✓✓ renforcement des exigences des utilisateurs concernant les temps de réponse pour obtenir des données actualisées ainsi que pour la performance des systèmes de requête ; ✓✓ accroissement de la pression sur des coûts toujours élevés remettant parfois en question les investissements en entrepôts de données et en systèmes de BI. Ainsi, la sophistication des besoins a, ces dernières années, poussé les entreprises à s’ouvrir plus largement aux technologies innovantes et à procéder à des investissements complémentaires dans des bases de données analytiques optimisées à des fins décisionnelles. Grâce à la mise en œuvre d’architectures massivement parallèles, de dispositifs d’indexation, de technologies in-memory et d’appliances, les entreprises cherchent à pallier les manques des bases de données relationnelles classiques, qui ne sont pas conçues pour un traitement analytique performant. Tous les domaines de la gestion et du pilotage sont concernés qu’il s’agisse du domaine opérationnel, du domaine finance et du domaine contrôle de gestion. Si les fonctions commerciales et marketing sont les premières concernées, car consommatrices de très gros volume de données, il  n’en reste pas moins que le contrôle de gestion est également impacté par l’arrivée de ces nouvelles technologies, notamment grâce aux fonctions d’analyse que ces dernières procurent. La ­puissance 278

Figure 12.6 ■ Privilégier des outils dédiés Total (445)

11 %

36 %

Mixte Excel et outils dédiés (284)

10 %

41 %

40 %

Savoirs

de calcul qu’apporte ses nouvelles technologies, constitue pour le contrôle de gestion une richesse supplémentaire et des fonctionnalités en mesure d’optimiser ses analyses. Les enquêtes réalisées par le CXP nous montrent en effet que les besoins de se renforcer dans le domaine du décisionnel sont évidents. Ceci justifie pleinement d’accorder une attention particulière à l’évolution des technologies.

12 %

41 %

9%

Mécontents Peu satisfaits

Outils dédiés (81)

7 % 21 %

Le recours à Excel de moins en moins plébiscité

0%

20 %

36 %

38 %

42 %

40 %

60 %

5%

Plutôt satisfaits Très satisfaits

30 %

80 % 100 % 120 %

Source le CXP/Barc, 2013

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Quels avantages pour les contrôleurs de gestion ? Le métier de contrôleur de gestion va se trouver considérablement amélioré par l’utilisation de ces nouvelles technologies. Ces améliorations se situent notamment dans les domaines suivants : ✓✓ une intégration, un traitement et un stockage de données en grande quantité ; ✓✓ l’utilisation de données multi structures ; ✓✓ une intégration rapide et flexible de sources de données très variées très diverses et non forcément structurées ; ✓✓ et enfin une capacité d’analyse accrue, plus complexe, avec visualisation du contenu des résultats en temps réel. Si déjà ses apports se retrouve dans les applications déjà en existantes à ce jour, telles que les cubes OLAP et les bases de 279

Savoir-faire

21 %

Savoir-être

100 % Excel (80)

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition…

L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI La mise en œuvre d’un outil de BI…

données  relationnelles, le Big Data renforce encore davantage ces différents aspects.

… mais encore beaucoup de freins ? Les premières difficultés rencontrées dans le passage à une technologie de type Big data résident certainement dans la définition de la stratégie que l’on cherche mettre en place pour le décisionnel. Il ne faut surtout pas concevoir cette approche comme un simple « joujou » technologique, mais l’intégrer dans une véritable stratégie de décisionnel. Ce qui suppose de savoir : ✓✓ ce que l’on veut faire avec les données ; ✓✓ où se situent les sources d’information ; ✓✓ quels sont les utilisateurs, pour quelle utilisation. Un autre frein se situe tout naturellement dans la cohabitation absolument incontournable entre anciennes technologies et nouvelles technologies. Effectivement, il n’est pas possible d’éliminer d’un seul coup les anciennes bases de données et applications pour les remplacer par de nouvelles solutions. Il y a lieu de concevoir une démarche complètement progressive. Par ailleurs l’introduction de ces nouvelles technologies implique des compétences et des ressources nouvelles avec des expertises très spécifiques qu’il n’est pas certain de trouver au sein de l’entreprise et même sur le marché des conseils en informatique.

De nouvelles architectures techniques ? Le schéma présenté ci-après montre les nouveaux types d’architecture informatique de bases de données qu’il est possible de rencontrer avec l’introduction des Big Data. On s’aperçoit immédiatement de la transformation en profondeur que cela va représenter au sein du système d’information de l’entreprise. 280

Combiné a des solutions de type SaaS ou de type Cloud ces architectures vont se révéler d’une très grande complexité et peuvent effectivement provoquer de la crainte et de la suspicion tant au niveau des utilisateurs que des informaticiens de l’entreprise.

Outils de BI et BI analytique

Accès

In-database Analytics

Analyse Stockage Intégration des données

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Données sources

SQL/MDX

API

OLAP

Analytische DB

NoSQL ETL & ELT

Données multi-structures

Données structurées

Le schéma ci-contre compare les composantes d’une architecture classique BI (zone grisée) avec celles d’une architecture Big Data reposant sur les composants Hadoop (zone bleu clair). Concernant l’intégration des données, le stockage, l’analyse et la restitution, les fonctions sont similaires à celles de la Bl de référence. La différence fondamentale réside dans l’orientation des données basée sur le framework de programmation MapReduce qui permet le traitement hautement parallèle de données sans programmation supplémentaire. D’autres produits complètent le framework.

En conclusion : une révolution pour le contrôleur de gestion ? S’orienter vers le Big data uniquement pour des besoins de pilotage et de contrôle de gestion ne peut se justifier pleinement. En tout premier lieu parce que la fonction contrôle de gestion est loin d’être mûre sur le sujet. Effectivement encore dans beaucoup de cas le principal outil décisionnel utilisé au sein de l’entreprise reste Excel. Dans ces conditions, le passage au Big Data pourrait s’avérer délicat. Par ailleurs le contrôle de gestion n’a pas nécessairement besoin de toutes les fonctionnalités du Big Data. Notamment la grande capacité d’informations et le fait d’accéder à des données non structurées, ne constituent pas des enjeux de premier ordre pour le contrôleur de gestion. Seules les fonctions d’analyse et de ­combinatoires 281

Savoir-faire

Visualisation

BI CLASSIQUE

Savoir-être

BIG DATA

Savoirs

Figure 12.7 ■ Les architectures décisionnelles du futur

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies

Bien choisir sa solution de BI

La mise en œuvre d’un outil de BI…

de données seraient effectivement par contre un apport très fondamental. Mais l’utilisation du Big data peut tout à fait se concevoir lorsque l’entreprise a adopté une telle stratégie pour optimiser son CRM et ses approches commerciales et marketing. En effet dans ces situations le contrôleur de gestion a tout intérêt à profiter de l’introduction de ces nouvelles technologies d’entreprise.

CC Bien choisir sa solution de BI Principes clés Choisir le bon outil, que ce soit dans le domaine des BI ou des ERP, est un exercice délicat qui combine des compétences métiers et techniques souvent difficiles à concilier. Notamment en matière de BI, la technologie va souvent primer.

Un choix stratégique Dorénavant les systèmes décisionnels revêtent un caractère stratégique pour le pilotage de la performance dans les entreprises. En effet la prise de décision dans une entreprise devient compliquée car elle réclame de la réactivité des décideurs, de la qualité et de la pertinence de l’information. La solution décisionnelle doit être en mesure de répondre à ces critères. Si le contrôleur de gestion et les autres responsables et décideurs peuvent souvent se contenter d’Excel, il est clair que de plus en plus il convient maintenant d’utiliser des outils plus professionnels. La meilleure prise de décisions pour l’entreprise réclame des outils BI stables et performants, en qui on peut avoir complètement confiance. Par ailleurs l’éparpillement de l’information au sein de bases de données éparses dans tous les secteurs de l’entreprise rend ­nécessaire 282

Savoir-faire

La construction d’un outil décisionnel passe par la prise en considération indispensable du système d’information existant au sein de l’entreprise. En effet il serait absolument utopique de prévoir un outil décisionnel s’il n’est pas possible d’accéder à des informations utiles et qualifiées. Ainsi avant de lancer une démarche décisionnelle, il convient d’avoir cartographié les données et les sources d’information qu’il sera nécessaire d’utiliser. S’il est vrai que les solutions de BI présentent des caractéristiques de souplesse pour se connecter à n’importe qu’elle base de données ou source d’informations (un fichier Excel pouvant être exploité sans aucune difficulté), il convient également de s’assurer de la qualité et de la pérennité de l’information. Bien que, dorénavant, les technologies proposées, tel que le Big data, offrent des capacités d’interprétation des données qui peuvent éventuellement améliorer considérablement les données sources, il convient d’être excessivement prudent sur ce plan-là.

Bien identifier les besoins Les besoins à partir desquels doit être identifiée la solution décisionnelle sont à analyser selon différentes composantes : ✓✓ les fonctionnalités ; ✓✓ l’architecture technologique à mettre en place ; ✓✓ les typologies de traitement de données. Les fonctionnalités 

Une des caractéristiques discriminantes dans le choix d’un outil de BI est la fonctionnalité de saisie et d’écriture de données. 283

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Tenir compte du patrimoine applicatif existant

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de savoir accéder de manière structurée à ces données pour les traiter et les exploiter pour décider. Ainsi il devient indéniable que disposer d’un outil décisionnel performant va constituer un véritable avantage concurrentiel pour l’entreprise.

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies

Bien choisir sa solution de BI

La mise en œuvre d’un outil de BI…

En effet, la plupart des solutions ne sont pas dotées de cette fonctionnalité, et ne permettent pas de saisie de données. Cette absence de fonctionnalité est particulièrement gênante lorsque l’on souhaite également utiliser ces outils pour : ✓✓ compléter les données sur SI de l’entreprise ; ✓✓ développer des fonctions budgets et rolling forecast ; ✓✓ réaliser des simulations à partir d’hypothèses de travail nouvelles ; ✓✓ utiliser toutes données ne figurant pas dans le SI de l’entre­ prise. Si l’on souhaite recourir à des solutions de type BI, uniquement dans le but de réaliser des requêtes au sein des bases de données, la gamme des outils possibles s’élargit considérablement. Dès lors les critères de choix porteront sur les aspects suivants : ✓✓ La capacité d’interfaçage à n’importe quelle source d’informations : accès à des bases de données classiques ou d’autres sources de données de type Excel ; ✓✓ La capacité de restitutions et de présentation  : «  faire de jolis tableaux  » dynamiques rafraichis au fur et à mesure de l’actualisation des données sources ; ✓✓ La capacité de diffusion de tableaux et de restitutions préétablis. L’architecture technologique

Comme il a été évoqué précédemment, le recours à un outil décisionnel doit se concevoir s’il existe au sein du système d’information de l’entreprise des bases de données accessibles et contenant des données relativement structurées. Ce qui est généralement le cas. Ainsi il est très important de connaître cet environnement technique. Dans les cas où existe déjà un ERP, la base de données de ce logiciel représentera sans aucun doute l’une des sources de données principales pour alimenter le décisionnel. Et très souvent, ­l’éditeur 284

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d’ERP peut recommander une solution BI, disposant déjà des connecteurs adéquats. Dans d’autres cas, il sera nécessaire de mettre en place un Datawarehouse, sorte de hub de données, interfacé avec l’ensemble des autres bases de données de l’entreprise afin de centraliser en un seul point les données nécessaires aux tableaux de bord. Dès lors, les outils BI seront connectés à ce Datawarehouse. Enfin, il convient de signaler que certains outils de BI, notamment les cubes, disposent de manière native d’une base de données de type OLAP (multidimensionnelle) et de leur propre ETL (Extract, Transform, Toad = connecteurs), ce qui permet de se passer d’un Datawarehouse. D’autres formes d’architecture sont également possibles  : elles combinent la présence ou non de plusieurs solutions BI, autour des deux types présentés ci-avant.

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Ce dernier aspect est également déterminant dans le choix d’un outil de BI. Il convient en effet de définir les types de traitement de données souhaités : ✓✓ Combinaison matricielle, permettant de suivre les données selon différents critères ; ✓✓ Capacité de calcul en temps réel dans les restitutions ; ✓✓ Rapidité d’accès et de rafraîchissements ; ✓✓ Stockage des données. Ces différents critères vont influencer le choix des technologies.

Tenir compte des évolutions technologiques Tout naturellement, lorsqu’il s’agit de choisir une solution à fort potentiel technologique, sa capacité à évoluer et rester d’actualité va considérablement compter. Dans la plupart des cas, cette capacité à se « up-grader » dépendra de l’éditeur et des investissements qu’il est susceptible de consommer dans la recherche et la mise à jour de ces produits. 285

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Les typologies de traitement de données

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Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies

Bien choisir sa solution de BI

La mise en œuvre d’un outil de BI…

Il existe un très grand nombre de solutions sur le marché et toutes ne disposent pas du même potentiel de pérennité. L’appréciation de ce caractère de rester en phase avec les évolutions technologiques dépendra également de la structure de base du produit et des briques à partir desquelles il a été conçu. En effet certaines solutions peuvent présenter des limites incontournables dans leur évolution, tout simplement parce que leur conception repose sur des composants démodés, voire obsolètes qu’il est impossible de remplacer, voire de faire évoluer.

Quelle forme doit prendre l’expression des besoins Le choix de la solution BI doit donc pouvoir tenir compte des différents critères exprimés ci-dessus. Mais il doit également se fonder sur une expression de besoins définis selon les thèmes suivants : ✓✓ Le recensement des principaux tableaux de bord ; ✓✓ L’identification des axes d’analyse ; ✓✓ L’identification des principaux utilisateurs et structures concernées ; ✓✓ L’identification des différents modes d’accès souhaités ; ✓✓ L’architecture technique envisagée et l’identification des données sources ; ✓✓ La volumétrie ; ✓✓ Les critères techniques et l’environnement technologique concerné. Recensement des principaux tableaux de bord

Pour chaque document sont présentés : ✓✓ La signification des données et indicateurs ; ✓✓ La source de l’information ; ✓✓ Les types de calcul prévu. 286

À noter qu’il s’agit ici de s’appuyer sur les documents existants, voire d’imaginer les tableaux de bord futurs.

Cette partie décrit les axes d’analyses retenus pour restituer les tableaux de bord ou réaliser toutes requêtes de recherche. Pour chaque axe, sont définis, les niveaux de regroupement des valeurs le composant. Sont également mentionnés les combinaisons entre les axes

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Identification des axes d’analyse

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Identification des différents modes d’accès

Il est également très important de définir les conditions partir desquels les utilisateurs vont accéder à l’application décisionnelle. Le niveau de maturité est nécessaire à prendre en considération. Faut-il prévoir des tableaux de bord standardisé ? Des requêtes standardisées ou au contraire les utilisateurs sont-ils en mesure de définir eux même leur propre requettage, leur propre table de bord. Ces aspects vont jouer sur les fonctionnalités de l’outil notamment pour orienter le choix vers des solutions de type BI light ou au contraire des solutions un peu plus élaborées. Dans ce registre, il convient également de rappeler le caractère discriminant que peut jouer la capacité de pouvoir faire de la saisie de données. 287

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Ce volet de l’expression des besoins présente les utilisateurs concernés par la solution BI. Il est important de mentionner ceux qui sont les utilisateurs du BI : ✓✓ À titre de responsables opérationnels et de fonctions de support ; ✓✓ Au sein de la fonction de contrôle de gestion ; ✓✓ Dans les territoires, à distance ; ✓✓ En temps réel ou en temps différé ; ✓✓ Pour exploiter les données et réaliser des requêtes ; ✓✓ Selon quelle fréquence…

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Identification des principaux utilisateurs et structures

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies

Bien choisir sa solution de BI

La mise en œuvre d’un outil de BI…

L’architecture technique et l’identification des données source

Ce volet de la description des besoins est également fondamental. Notamment il va conduire au choix des bases de données et des solutions de stockage d’information à mettre en place. Faut-il utiliser un datawarehouse ? Si oui, de quel type ? Ou au contraire peut-on s’en passer. Les sources de données au sein de l’entreprise sont-elles suffisamment structurées et disponibles au sein d’environnements stables et structurés ? Quels sont les connecteurs à mettre en place et avec quel type d’applications convient-il d’échanger ? La volumétrie

Ce critère est également fondamental et se combine avec celui présenté précédemment. En effet, tout ce qui touche au volume de données à manipuler, au nombre d’axes d’analyse à exploiter, à la quantité de transactions de requête à réaliser ou au nombre d’utilisateurs concernés sont autant d’éléments qui vont réagir sur l’architecture technique qu’il va falloir mettre en place. Les critères techniques et l’environnement technologique de l’entreprise

Enfin ce dernier aspect n’est pas sans influence sur la sélection des outils de Business Intelligence. Très souvent l’entreprise a fait des choix technologiques structurants. Il convient de s’assurer que ceux-ci sont fermes et compatibles avec les solutions décisionnelles retenues. De même si l’entreprise a opté pour des solutions de type SaaS et  e-cloud, il serait dommage que les orientations retenues en matière de décisionnel ne soient pas cohérentes avec ces politiques informatiques. 288

CC La mise en œuvre d’un outil de BI : un long chemin semé d’embuches

La mise en place d’un outil décisionnel doit se concevoir au sein d’une démarche structurée et organisée. Toutefois, compte tenu de la spécificité des solutions, une organisation de projet spécifique doit être imaginée.

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PRINCIPES CLÉS

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S’imaginer que cette démarche peut se réaliser de manière empirique, avec l’aide d’un stagiaire recruté pour la circonstance, fait courir un risque d’échec évident. Pourtant, il peut arriver que cette situation soit réelle. En effet, dans beaucoup de cas, une fonction décisionnelle existe déjà. Bien évidemment, il existe des tableaux de bord, mais le plus souvent construits de manière artisanale, à « coups » d’Excel et de volets d’Excel infinis… Et donc, il n’y a qu’un pas à franchir pour considérer ce type de démarche comme simple, facile et rapide à exécuter. Tout simplement parce la mise en œuvre d’un nouveau BI comporte un ensemble de remise en cause pouvant être fondamental.

… des remises en cause pouvant être fondamentales D’ordre culturel, tout d’abord

Bien que très souvent la base de départ d’une démarche de décisionnel est représentée par l’existant et la reprise des indicateurs existants les démarches de BI peuvent porter des remises en cause importantes. En effet, tout naturellement la démarche s’élargit à de nouveaux domaines de gestion. Par ailleurs, elle implique et concerne de 289

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Développer ou adapter ses outils décisionnels doit se concevoir avant tout comme un projet

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI

La mise en œuvre d’un outil de BI…

nouveaux utilisateurs. Dès lors le besoin de nouveaux indicateurs et tableaux de bord se manifeste. Enfin la démarche imposant par construction une très grande rigueur et une très grande précision dans l’analyse, amène à se poser la question sur la manière dont les indicateurs actuels sont calculés, remettant ainsi en question le contenu de ces derniers et leur signification. D’ordre technologique ensuite

L’abandon d’Excel et le choix des nouvelles technologies pour construire le tableau de bord de l’entreprise sont de nature à transformer les architectures techniques existantes. À ce titre la DSI peut être considérablement impactée et découvrir un univers nouveau, celui de la BI, très différent de celui pratiqué jusqu’alors. Si par ailleurs ces avancées technologiques se combinent avec les formes d’architecture faisant appel à des solutions de type SaaS ou Cloud, les transformations seront encore plus ­radicales. D’ordre de changement des habitudes de travail enfin

La mise en place d’un BI a pour effet de modifier en profondeur les habitudes de travail de tous ceux qui interviennent sur la chaîne de production du reporting et des tableaux de bord. Le premier Tsunami est qu’Excel ne joue plus le même rôle. Dès lors, peuvent se manifester des premières frustrations, des pertes de repères et une difficulté à intégrer des modes de fonctionnement complètement nouveaux. En effet, si les outils BI restent, dans leur ensemble, conviviaux et simples d’utilisation, ils requièrent une adaptation et une agilité technique nouvelle. Ces aspects sont de nature à faire émerger un certain nombre de difficultés dans un projet BI qu’il convient de maîtriser.

290

… contourner les embûches Tableau 12.3 ■ Les principales embûches d’un projet BI

Le nouvel outil n’a pas les mêmes caractéristiques de flexibilité et de souplesse que le précédent

Faux problème. Il convient d’investir dans la formation des utilisateurs de telle sorte qu’ils maîtrisent toutes les capacités de la solution. Très vite, le manque de flexibilité devrait être largement compensé par la richesse des fonctionnalités et du spectre de données offert par l’outil de BI.

Les solutions existantes résistent et se positionnent en concurrentes

C’est en partie vrai. Malheureusement, la résistance au changement joue souvent à plein, comme dans la plupart des projets. Deux remèdes : 1-Vendre la nouvelle solution, 2-De l’autorité.

Tout le monde n’a pas accès à l’application ou n’a pas les mêmes droits

C’est souvent vrai. Très souvent, ce sujet se révèle d’une grande complexité, surtout lorsque un très grand nombre d’utilisateurs est concerné. Une très grande attention doit donc être prise dès le départ pour mettre au point une arborescence d’habilitations respectueuses des responsabilités.

Savoir-faire

C’est vrai. Mais on ne veut pas attendre que tout soit dans l’ordre pour développer le BI. Au contraire, c’est en avançant que les utilisateurs vont se rendre compte de cette difficulté et petit à petit corriger la qualité des données en amont.

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Modalité de contournement

La démarche type d’un projet BI : les conditions de succès Comme tout projet SI, une démarche BI doit être structurée et organisée avec des instances de réalisation et de pilotage. Son succès passe par un certain nombre de conditions présentées ci-après L’implication d’une maîtrise d’ouvrage forte et structurée

La particularité des projets BI est qu’il existe plusieurs maîtrises d’ouvrage, autant que de métiers concernés. 291

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Nature du problème Les données sources ne sont pas fiables

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion

Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI

La mise en œuvre d’un outil de BI…

Comme nous l’avons développé dans les paragraphes précédents, ces maîtrises d’ouvrage peuvent être : ✓✓ La direction commerciale ; ✓✓ Des directions de centres de production opérationnels ; ✓✓ La DRH ; ✓✓ La direction financière et le contrôle de gestion ; ✓✓ La direction des achats ; ✓✓ La Direction générale… Dans ces conditions, il convient de désigner un coordinateur des maîtrises d’ouvrage, afin d’assurer la cohérence du projet et la représentation vis-à-vis de la maîtrise d’œuvre en charge de la réalisation technique. La vérification de l’opportunité de la démarche

Toute démarche de BI doit être étayée, argumentée et justifiée. Comme nous l’avons vu précédemment, des outils de pilotage existent déjà et leur remplacement, voire leur amélioration doivent être correctement explicités. Très souvent certains utilisateurs sont même satisfaits des solutions existantes. Leur remise en cause pourrait alors se révéler incompréhensible. Une attention particulière doit donc être accordée à cet aspect des choses en développant la description l’ensemble des apports qui découleront de la démarche. Ne pas partir de zéro et tout réinventer

Dans beaucoup de cas, la refonte du BI n’a pas pour objet de remettre en cause les indicateurs et les tableaux de bord, mais de les adapter. L’objectif sera beaucoup plus d’offrir de la qualité, de la rapidité et de l’agilité, plutôt que de partir sur une analyse des besoins from scratch. Ainsi l’expression des besoins devra s’appuyer sur les reporting existants. Bien évidemment, un projet BI est également ­l’opportunité 292

de réfléchir à de nouveaux indicateurs, voire d’améliorer le contenu et la pertinence de ceux qui existent déjà.

Cet aspect est souvent le point dur du projet. Ainsi il convient que l’expression des besoins ait été suffisamment explicite à ce sujet. Par ailleurs la sélection de la solution BI pourra difficilement faire l’économie d’une très bonne description des architectures techniques en place et des contraintes techniques qui en découlent. Ainsi, les critères de choix techniques seront déterminants dans la sélection de l’outil BI.

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Les choix technologiques et des architectures techniques sont cruciaux

La conduite du changement constitue un des atouts pour faire réussir un projet BI. Une place prépondérante devra être accordée à la formation des utilisateurs. Abandonner Excel, après des années, constitue un stress très fort. Il convient absolument de compenser cet inconvénient par une appropriation totale du nouvel outil par les utilisateurs. Les étapes cléfs : la figure 12.8 ci-dessous illustre les différentes étapes d’un projet BI.

Étape 1 : Étude d’opportunités

Étape 2 : Cadrage, lancement du projet

Quelle stratégie BI ? Quels avantages recherchés ? Quelle compatibilité avec l’existant ? Budget ? Délai ? Risques ?

Mise en place des instances de pilotage Mise en place de la maîtrise d’ouvrage Planification du projet

Étape 3 : Expression des besoins

Revue des tableaux de bord et indicateurs existants Identification des axes d’analyse Besoins d’ordre technique et fonctionnel

Étape 4 : Sélection de la solution

Liste des critères 293de choix Miseau point de l’architecture technique cible Analyse des solutions Choix

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Figure 12.8 ■ Une démarche BI type

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Une implication forte des utilisateurs

Budget ? Délai ? Risques ? Étape 2 : Cadrage, lancement du projet

12 • Le système d’information du contrôleur de gestion Étape 3 : Expression des besoins

Mise en place des instances de pilotage Mise en place de la maîtrise d’ouvrage Planification du projet Les différentes solutions à disposition… L’apport des nouvelles technologies Bien choisir sa solution de BI Revue des tableaux de bord et indicateurs La mise en œuvre d’un outil de BI… existants Identification des axes d’analyse Besoins d’ordre technique et fonctionnel

Figure 12.8 (suite) ■ Une démarche BI type Étape 4 : Sélection de la solution

Liste des critères de choix Miseau point de l’architecture technique cible Analyse des solutions Choix

Étape 5 Développement de la solution

Paramétrage : création des axes d’analyse, requêtes standards Réalisation des connecteurs Tests

Étape66 Étape Formation

Formation fonctionnelle et technique des utilisateurs

Étape 7 Administration

Habilitations Sécurité technique Sauvegarde

La question des systèmes d’information de gestion constitue souvent un sujet de crispation pour la Direction Générale. En effet, la plupart du temps, il n’existe pas de véritable dépositaire du système de gestion, en dehors du DSI. C’est pourquoi les fonctions Finances et Contrôle de gestion doivent désormais être en mesure de jouer un rôle clé dans ce domaine.

294

Savoirs

Chapitre 13

◆◆ Qu’est-ce que le capital humain ou immatériel de

l’entreprise ? ◆◆ Quelle est la contribution des fonctions supports à la création de valeur et comment la mesurer ? ◆◆ Quels sont les principes du contrôle de gestion des immatériels et des fonctions supports ? ◆◆ Comment mesurer la rentabilité des investissements immatériels ? ◆◆ Comment cartographier le portefeuille de compétences et de comportements d’une entreprise ?

295

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Les questions auxquelles répond ce chapitre

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Contrôle de gestion de l’immatériel et des fonctions supports

13 • Contrôle de gestion de l’immatériel…

Le contrôle de gestion des immatériels Cas d’application du contrôle de gestion… La cartographie du capital humain grâce… L’approche des comportements…

CC Le contrôle de gestion des immatériels Principes clés Le contrôle de gestion des immatériels et des fonctions supports longtemps négligées devient une nécessité à l’heure de l’hyper compétition entre les entreprises. Le modèle socio-économique permet de mettre en place un tel contrôle de gestion.

Qu’est-ce que le capital humain ? La crise économique a redonné vigueur aux interrogations sur le capital humain ou immatériel de l’entreprise en soulignant son rôle central dans la performance des organisations. Le terme de capital humain désigne, en économie, l’ensemble des aptitudes, physiques comme intellectuelles, de la main-d’œuvre favorables à la production économique. Importé de l’économie à la gestion, le capital humain correspond à l’agrégation des éléments immatériels portés par les individus – les connaissances, les aptitudes, l’expérience, la créativité… – lorsque cette agrégation produit des performances. Si l’impact des immatériels sur les performances est assez facile à tracer pour les fonctions principales de la chaîne de valeur, celles directement productives – achat, vente, production, logistique… – il l’est moins pour les fonctions supports – GRH, finance, contrôle de gestion, informatique… Ces dernières en effet n’apparaissent que sous forme de centres de coûts dans les systèmes d’information classiques. Les entreprises et les organisations étant soucieuses d’évaluer et de développer leur capital humain ou immatériel, c’est la question de l’évaluation des immatériels et des fonctions supports, y compris sa propre évaluation qui se pose à la fonction contrôle de gestion avec acuité.

Le modèle socio-économique propose une alternative extra comptable à la mesure du capital humain et des immatériels. Ce modèle considère que l’inefficience organisationnelle se traduit par des dysfonctionnements qui engendrent des pertes de valeur ajoutée mal reflétées par le système comptable, d’où leur dénomination de coûts cachés. ☞☞Voir chapitre 8

296

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Selon le modèle, le capital humain est mesurable sur une période [T ; T+1] par la mesure de l’évolution des dysfonctionnements et des coûts cachés qu’ils engendrent. Si les dysfonctionnements augmentent, le niveau des coûts cachés va augmenter indiquant une dégradation du capital humain, l’inverse indiquant son développement. C’est une façon de mesurer le capital humain par la négative, c’est-à-dire par la mesure du niveau d’inefficience de l’organisation. Si cette inefficience diminue, la valeur absolue de cette diminue signifie une augmentation du capital humain de l’entreprise dans les mêmes proportions. La méthodologie se déroule ainsi en deux temps sur une période : ✓✓ Premier temps en T avec la réalisation du diagnostic des dysfonctionnements et des coûts cachés  : l’ensemble est appelé diagnostic socio-économique.

Le contrôle de gestion des fonctions supports Pour les fonctions supports, comme la fonction contrôle de gestion elle-même, le raisonnement est le même. La création de valeur des fonctions supports n’est en effet pas accessible directement par les systèmes comptables classiques. Seuls leurs coûts de fonctionnement et d’investissement sont enregistrés par ces derniers, en aucun cas les produits qu’elles engendrent. Mesurer la création de valeur de ces fonctions « indirectement productive » peut se faire par l’évaluation sur une période des dysfonctionnements organisationnels qu’elles ont réduits et la réduction des coûts cachés concomitants. La valeur absolue de cette réduction correspond dans la même proportion à la valeur créée. ☞☞Voir chapitre 12

297

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✓✓ Deuxième temps, en T+1 avec la réalisation d’une évaluation socio-économique. Les dysfonctionnements et les coûts cachés font l’objet d’un nouveau diagnostic en T+1 qui est comparé au diagnostic réalisé en T. Si les dysfonctionnements et leurs coûts cachés ont diminué, cela indique une réduction de l’inefficience organisationnelle. On pourra alors conclure en un développement du capital humain sur la période. La conclusion sera inverse si l’évaluation indique un accroissement des dysfonctionnements et des coûts cachés sur la période.

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☞☞Voir chapitre 8

13 • Contrôle de gestion de l’immatériel…

Le contrôle de gestion des immatériels

Cas d’application du contrôle de gestion… La cartographie du capital humain grâce… L’approche des comportements…

CC Cas d’application du contrôle de gestion des immatériels Principes clés Savoir réaliser le contrôle de gestion des immatériels est particuliè­ rement important pour mesurer la rentabilité des investissements immatériels par exemple des plans d’action de réduction de l’absen­ téisme ou de formation des salariés.

Le cas d’un site de production d’un groupe industriel Le tableau 13.1 expose le cas d’un site de production d’un groupe industriel du secteur de la cartonnerie avec 25 500 € de coûts cachés par personne et par an. Les défauts de qualité dont les coûts cachés s’élèvent à plus de 2  millions d’euros, s’expliquent essentiellement par des problèmes récurrents de réglage des machines et de concertation entre les équipes de production entraînant des pannes (d’où des non productions de plus de 1 million d’euros), des productions à refaire (d’où des surtemps de plus de 200 000 euros) et des rebus conséquents (d’où des surconsommations de matière de plus de 70 000 €). Au final, le gisement total de coûts cachés de 3 485 000 € sur une année est un chiffrage économique de l’inefficience sociale du site étudié. Ce gisement est partiellement convertible en performances sachant qu’une réduction totale des coûts cachés et de l’inefficience sociale n’est pas possible. Ou dit autrement, ce montant représente en termes économiques le potentiel de capital humain ou immatériel accessible. En revanche, la totalité du montant ne sera pas convertible en valeur ajoutée malgré tous les efforts du monde. En effet, tout système humain est naturellement dysfonctionnel et doté d’un niveau incompressible de dysfonctionnements. Par exemple, on estime qu’il y a un niveau incompressible d’absentéisme dans toute organisation autour de 4 % par an. 298

432 400 €

205 100 €

226 700 €

N.E.

N.E.

600 €

Surtemps

71 100 €

N.E.

71 100 €

N.E.

N.E.

N.E.

Surconsom­ mations

Savoir-faire

128 300 €

N.E.

44 300 €

84 000 €

N.E.

N.E.

Non création de potentiel

714 000 €

N.E.

714 000 €

N.E.

N.E.

N.E.

Risques

3 485 000 €

387 600 €

2 396 500 €

420 000 €

32 800 €

248 100 €

Total

Savoirs

(N.E. : non évalué compte tenu du temps imparti à l’étude) © ISEOR

1 829 100 €

182 500 €

1 310 500 €

336 000 €

100 €

N.E.

Non productions

Soit 25 500 € par personne et par an sur le site (en équivalent temps plein)

310 100 €

29 900 €

Défauts de qualité

Total

N.E.

Rotation du personnel

N.E.

32 700 €

Accident du travail

Écarts de productivité directe

247 500 €

Absentéisme

Sursalaires

Tableau 13.1 ■ Coûts cachés d’un site de production d’un groupe industriel

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299

13 • Contrôle de gestion de l’immatériel…

Le contrôle de gestion des immatériels

Cas d’application du contrôle de gestion… La cartographie du capital humain grâce… L’approche des comportements…

Autre exemple, le recrutement d’un nouveau salarié demande à celui-ci un temps d’apprentissage qui engendre une sous-efficacité temporaire. En réalité, le problème que posent les coûts cachés est celui de leur accumulation excessive au fil du temps. Combien de dysfonctionnements compressibles existent dans les organisations depuis plusieurs mois, voire plusieurs années, sans que l’on s’en occupe ? Créer du capital humain, ce n’est donc pas réduire à zéro ses dysfonctionnements et ses coûts cachés, mais c’est les convertir régulièrement et partiellement en performances. Suite au diagnostic, le site étudié a entrepris en accord avec son groupe une série d’actions pour convertir ses coûts cachés en performances et développer son capital humain. Par exemple, le site a décidé de réviser l’organisation des réunions d’équipes de production en termes de contenu et de fréquence pour les rendre plus efficaces. Autre exemple, le site a décidé en concertation avec la DRH du groupe de rendre plus stimulantes les politiques de rémunération, de formation et de gestion des carrières pour réduire l’absentéisme et la rotation du personnel et améliorer la gestion des machines de production.

Le cas de la rentabilité d’un plan de réduction de l’absentéisme dans une entreprise de transport Les contrôleurs de gestion, comme les managers, sont souvent démunis pour évaluer la rentabilité des investissements immatériels tels que la formation, le recrutement, ou des projets de réorganisation des équipes. Pas pour chiffrer le coût de ces projets, mais pour en évaluer le gain : combien cela rapporte-t-il ? Or la méthode des coûts cachés permet d’évaluer les gains engendrés par un projet immatériel par le chiffrage de la réduction des dysfonctionnements et des coûts cachés qu’il provoque. L’évaluation peut se faire en amont du projet, de façon prévisionnelle, pour l’ajuster, puis en aval pour mesurer sa rentabilité 300

effective. Prenons le cas d’un projet immatériel de réduction de l’absentéisme mené par une entreprise de transport public au sein d’un département technique.

technique d’une grande entreprise de transport en commun

Absentéisme (taux 17,3 %)

Sursalaires

Surtemps

Surconsom­ mations

Nonproduction

Total

183 000 €

15 000 €

15 000 €

747 000 €

960 000 €

Savoirs

Tableau 13.2 ■ Les coûts de l’absentéisme d’un département

301

Savoir-faire

Les coûts cachés annuels de l’absentéisme s’élevaient à 960 000 € composés des montants suivants (voir tableau 13.2) : ✓✓ 183 000 € par an correspondant aux salaires versés aux absents par l’entreprise compte tenu des régimes sociaux en vigueur ; ✓✓ 15 000 € de surtemps correspondant à des actes de régulation supplémentaires réalisés par les présents en raison des absences ; ✓✓ 15 000 € de surconsommations en raison d’achats supplémen­ taires de services externes pour pallier les absences ; ✓✓ 747  000  € de non-productions correspondant au travail  des absents non pris en charge par les présents et laissées en suspens. Pour ce département d’une centaine de personnes, les coûts cachés de l’absentéisme s’élevaient donc à environ 9 600 € par personne et par an (960  000 €/ 100 p.). Devant l’ampleur de ces montants, une balance socio-économique prévisionnelle a été réalisée comparant le coût d’un projet de réduction de l’absentéisme (coûts d’investissement plus coûts de fonctionnement) avec les gains attendus représentés par la fraction de réduction des coûts cachés envisagée. 200  000 € ont été prévus pour mener à bien le projet au travers des investissements en amélioration des conditions de travail et en temps supplémentaires passés par les managers avec les équipes pour organiser le travail, fixer des objectifs et encourager les personnes.

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13 • Contrôle de gestion de l’immatériel…

Le contrôle de gestion des immatériels Cas d’application du contrôle de gestion…

La cartographie du capital humain grâce… L’approche des comportements…

Par comparaison avec le taux d’absentéisme d’autres organisations, la réduction réaliste du taux d’absentéisme et des coûts cachés a été estimée à 50 % soit une prévision de réduction des coûts cachés de 480 000 € environ à l’échelle du département étudié. Le projet a donc été lancé sur la prévision d’un gain net suffisamment large de 280 000 € (480 000 € – 200 000 €). Après un an de mise en œuvre du projet, sa rentabilité effective a été mesurée par le contrôle de gestion montrant une réduction de l’absentéisme d’environ 40 %, pour un coût du projet sensiblement égale à celui prévu, soit un gain net de 200 000 € environ pour une rentabilité effective de l’ordre de 100 % !

CC La cartographie du capital humain grâce à l’outil grille de compétences Principes clés L’outil « grille de compétences » permet de cartographier de façon qualitative le capital humain d’une entreprise et d’apprécier le retour sur investissement d’actions menées pour le développer.

Le contrôleur de gestion peut également cartographier le capital humain et piloter le retour des investissements immatériel de façon qualitative en utilisant l’outil grille de compétences du contrôle de gestion socio-économique. ☞☞Voir chapitre 8

La compétence peut être définie comme un savoir-faire mis en œuvre de façon satisfaisante selon des résultats attendus. L’identification des compétences à l’origine des performances permet de mieux connecter les performances réalisées et ceux qui en sont à l’origine. C’est pourquoi, l’évaluation des compétences est un élément central du système d’évaluation des performances et d’incitations. ☞☞Voir chapitre 11

302

Savoirs

Une cartographie des compétences qui permet de formaliser le portefeuille de compétences d’une entreprise est une façon qualitative d’appréhender le capital humain, tout à fait intéressante et utile. Beaucoup d’entreprises ont développé des outils d’évaluation des compétences. Malheureusement, assez fréquemment, ces évaluations ne sont pas bien faîtes. Soit les outils proposés sont trop qualitatifs et analytiques et l’évaluation est diluée dans une multitude d’indicateurs  ; soit ils sont trop quantitatifs et synthétiques, et l’évaluation se résume à une note sur 20, ou une lettre entre A et E, qui mutile la complexité de la performance et ne permet pas ­d ’approcher le capital humain. Or, les principes d’utilisation de la grille de compétences le permettent.

L’outil est utilisé par chaque manager auprès de chacun de ses équipiers qu’il rencontre individuellement lors d’un entretien semestriel. Sur la base des observations réalisées sur les pratiques réelles, le manager formalise une évaluation pour chacun de ses équipiers. Puis celle-ci est discutée avec chaque équipier pour la confirmer ou l’amender. Les lacunes de compétences ainsi repérées et discutées servent de base pour établir le plan de formation des équipiers. L’évaluation avec l’outil grille de compétences résulte donc d’un échange contradictoire entre le manager et l’équipier concerné mais 303

Savoir-faire

Comment fonctionne l’outil ? Tout d’abord, les opérations d’un service sont identifiées par le manager de ce service. Puis, par observation régulière sur un semestre, le manager évalue la compétence de ses équipiers sur chacune des opérations de la façon suivante : ••Carré noir : la personne maîtrise l’opération. Elle est compétente. ••Carré  semi-noir : la personne ne maîtrise pas suffisamment l’opération. Elle n’est pas pleinement compétente. ••Carré  blanc : la personne ne pratique pas l’opération mais elle a été formée sur l’opération. Elle n’est pas compétente mais elle a une base théorique. ••Tiré  (aucun carré) : la personne est incompétente : elle n’a pas de savoir pratique ni de connaissance théorique de l’opération.

Savoir-être

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Le mode d’emploi de la grille de compétences

13 • Contrôle de gestion de l’immatériel…

Le contrôle de gestion des immatériels Cas d’application du contrôle de gestion…

La cartographie du capital humain grâce… L’approche des comportements…

elle est fondée sur les pratiques réellement observées. La force de l’outil est de proposer une évaluation au travers d’un principe docimologique simple et non traumatisant – le système de carrés noircis – qui facilite les discussions et le dialogue professionnel. De plus, l’évaluation est dynamique car elle sert à établir le plan de formation de l’équipier concerné en définissant les formations à entreprendre pour progresser sur les compétences nécessaires. Pour illustrer l’outil, son application sur le cas d’une équipe de consultants d’un cabinet de conseil est proposée ci-dessous. Tableau 13.3 ■ Grille de compétences d’une équipe de consultants (extrait) Salarié

Vendre Animer Réaliser Animer des des des des diagnostics groupes séances missions de de de formation conseil projet

Réaliser le contrôle de gestion d’une mission

Superviser un nouveau consultant

Florent

◪

■

◪

■

■

□

Djamel

■

■

■

■

■

□

Alexia

◪

■

■

■

■

–

Georges

◪

■

◪

□

□

–

© ISEOR

La lecture de la grille se fait en ligne et en colonne. En colonne, la grille repère les opérations vulnérables sur lesquelles les compétences devraient être développées. C’est le cas de l’opération «  Réaliser des diagnostics  » pour l’équipe de consultant prise en exemple, puisqu’un seul consultant Djamel est parfaitement compétent sur cette opération. L’opération est donc très dépendante de sa disponibilité. La lecture de la grille peut également se faire en ligne, 304

305

Savoirs Savoir-faire Savoir-être

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par acteur. Elle repère alors le degré de polyvalence d’un collaborateur et permet de discuter avec lui plus finement de ses lacunes et de sa progression possible. Par exemple, Djamel est très polyvalent puisqu’il maîtrise toutes les opérations sauf « Superviser un nouveau consultant ». En revanche, le consultant Georges est peu polyvalent puisqu’il ne maîtrise qu’une seule opération « Animer des groupes de projet ». En résumé, dans le cas de l’équipe de consultants du cabinet, les opérations « Animer des groupes de projet », « Animer des séances de formation », « Vendre des missions de conseil » et « Réaliser le contrôle de gestion d’une mission  » ne sont pas vulnérables car il y a au moins deux consultants compétents pour les réaliser. En revanche, les opérations « Réaliser des diagnostics » et « Superviser un nouveau consultant  » sont vulnérables car seul un consultant, voire aucun, n’est compétent pour les réaliser. Le manager devrait donc envisager un plan de formation pour développer les compétences d’un ou deux consultants supplémentaires sur ces opérations et renforcer ainsi le capital humain de l’équipe. En ligne, il apparaît que Djamel est très polyvalent, que Florent et Alexia le sont relativement et que Georges l’est peu. Le manager pourrait envisager avec Djamel, pour entretenir sa motivation, la réalisation de nouvelles opérations ou l’élaboration d’un nouveau plan de carrière, par exemple devenir manager à son tour. Il pourrait proposer à Florent et Alexia de monter en compétences sur les deux opérations vulnérables de l’équipe «  Réaliser des diagnostics  » et «  Superviser les nouveaux consultants ». Enfin, le manager pourrait construire avec Georges, qui est un consultant débutant, un plan de formation sur plusieurs mois pour élargir ses compétences. Avec la grille de compétences, chaque manager du cabinet dispose d’une cartographie des compétences de son équipe et d’un outil de leur pilotage. En consolidant régulièrement les grilles de compétences réalisées dans toutes les équipes, la direction du cabinet dispose également d’une cartographie de son capital humain très utile pour orienter ses politiques de recrutement, de formation et de promotion. Très utile aussi lors d’un processus de revente du cabinet pour en valoriser le prix de vente, si tant est que la cartographie des compétences soit favorable (et aisément vérifiable).

13 • Contrôle de gestion de l’immatériel…

Le contrôle de gestion des immatériels Cas d’application du contrôle de gestion… La cartographie du capital humain grâce…

L’approche des comportements…

Au travers l’outil « grille de compétences », on voit bien les clés d’une évaluation des compétences et du capital humain de façon qualitative : ✓✓ la transparence  : rien n’est pire qu’un système qui masque les compétences de ses membres en fondant le système de formation, de promotion et de rémunération des salariés sur des données informelles ; ✓✓ la négociation : l’évaluation résulte d’un dialogue contradictoire entre le manager et chacun de ses équipiers au travers des entretiens individuels semestriels ; ✓✓ la dimension dynamique : l’outil d’évaluation n’est pas là pour sanctionner a posteriori les salariés mais pour préparer a priori des actions de formation ; ✓✓ le caractère non traumatisant  : l’outil utilise un principe docimologique « doux » sous forme visuelle, et non sous forme « dure » de chiffres ou de lettres.

CC L’approche des comportements professionnels par le contrôle de gestion Principes clés Le capital humain d’une entreprise dépend non seulement des compétences mais également des comportements des salariés. Les deux qualités formant le professionnalisme. L’outil «  grille  de comportement  » permet d’évaluer de façon qualitative le compor­ tement professionnel.

Beaucoup pensent, à juste titre, que le capital immatériel d’une entreprise dépend également du comportement professionnel des salariés. En lien avec les compétences, les entreprises sont donc également 306

Savoirs

amenées à travailler sur le comportement professionnel de leurs collaborateurs. Quel intérêt en effet de développer les compétences de collaborateurs qui n’auraient pas le niveau attendu de comportements professionnels ? C’est pourquoi le comportement – qui peut être défini comme un savoir être tel que la loyauté, la ponctualité, la convivialité, l’écoute, la transparence… – peut faire l’objet d’une évaluation, en particulier lorsque la qualité du comportement professionnel est une variable centrale de performances. C’est le cas par exemple de fonctions en contact direct avec la clientèle. Mais c’est le cas aussi de fonctions administratives et techniques lorsque, par exemple, la qualité de dialogue professionnel, la ponctualité, l’écoute etc. sont des comportements recherchés. Mais attention, car c’est un sujet très délicat à manipuler.

Savoir-faire

Il est néanmoins possible d’évaluer au moins qualitativement les comportements professionnels en utilisant des principes similaires à ceux de l’outil « grille de compétences ». Cependant, les comportements attendus devront faire l’objet d’une validation attentive de la part de la direction de l’entreprise pour s’assurer qu’ils ne sont pas discriminants et qu’ils sont conformes aux conventions sociales en vigueur. Lorsqu’elle est faite avec bienveillance, l’évaluation des comportements professionnels s’avère très stimulante, car de nombreux salariés souffrent d’un manque de transparence sur les comportements professionnels attendus par leur direction.

Exemple En illustration, la grille de comportements de l’équipe de consultants du cabinet est proposée dans le tableau ci-dessous. Les comportements attendus, identifiés comme étant vecteurs de performance dans le cabinet, et conformes au droit social en vigueur, sont : « Savoir dire non au client », « Être ponctuel en clientèle », « Être assidu aux réunions d’équipe », « Être convivial avec les collègues  », «  Être transparent sur les missions  » et « Respecter les procédures de rangement des dossiers papiers et informatiques ». Ces comportements sont, en quelque sorte, des éléments clés du capital humain du cabinet.

307

Savoir-être

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Précautions d’emploi pour évaluer les ­comportements

13 • Contrôle de gestion de l’immatériel…

Le contrôle de gestion des immatériels Cas d’application du contrôle de gestion… La cartographie du capital humain grâce…

L’approche des comportements…

Tableau 13.4 ■ Grille de comportements professionnels d’une équipe de consultants (extrait) Salarié

Respecter Être Être Être Être Savoir les convivial transparent ponctuel assidu dire procédures sur les avec les aux en non de missions clientèle réunions collègues aux rangement d’équipe clients

Florent

◪

■

■

■

■

■

Djamel

■

■

■

■

■

■

Alexia

■

■

■

■

■

■

Georges

■

■

■

□

□

■ © ISEOR

En adoptant les mêmes principes d’évaluation que ceux de la grille de compétences, mais appliqués aux comportements professionnels, l’évaluation montre, en colonne, que l’équipe ne présente pas de vulnérabilités majeures en termes de comportement professionnel  : tous les comportements attendus présentent une majorité de carrés noircis. En revanche, individuellement, en ligne, Florent présente quelques faiblesses pour savoir dire non aux clients et Georges manque de convivialité avec ses collègues et de transparence sur ses dossiers. Leur manager pourrait donc envisager avec eux des moyens pour les faire progresser sur ces domaines comportementaux importants pour le cabinet et pour leur métier. Ces moyens pourraient être des formations spécifiques ou bien des rappels en réunions d’équipe de l’importance de ces comportements pour les garder bien en tête.

Le modèle socio-économique propose des solutions au contrôle de gestion pour mesurer et mieux piloter les immatériels et le capital humain d’une entreprise. C’est également un modèle opératoire pour mettre en œuvre un contrôle de gestion innovant des fonctions supports. 308

Savoirs

Chapitre 14

◆◆ Pourquoi le contrôleur de gestion n’est-il pas que l’homme

du chiffre ? ◆◆ Qu’attend-on de plus du contrôleur de gestion, de manière inconsciente ou consciente ? ◆◆ Comment être également un vrai coach ? ◆◆ Sait-on également évaluer la performance propre d’un contrôleur de gestion ? et sur quels critères ?

309

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre :

Savoir-faire

Le contrôleur de gestion Business Partner

14 • Le contrôleur de gestion Business Partner

Qu’est-ce qu’un Business Partner ? Quels sont les acteurs concernés ? Les différentes manières d’exercer… Les limites du rôle de Business Partner

CC Qu’est-CE qu’un Business Partner ? PRINCIPES CLÉS Le contrôleur de gestion n’est plus seulement un « producteur » de chiffres. Il est également ou doit être un interlocuteur important dans l’accompagnement des dirigeants dans l’amélioration continue de la performance.

La nécessité de faire évoluer la fonction de contrôleur de gestion Encore trop souvent, le contrôleur de gestion se trouve réduit à un rôle de producteur de chiffres. Toutefois, ce rôle tend à évoluer vers celui de consultant interne, venant compléter son métier de base et en quelque sorte «  historique ». Cette évolution encore très timide et très partielle constitue une tendance forte qui s’explique par plusieurs raisons : ✓✓ Une plus grande appropriation de la fonction de contrôleur de gestion par les opérationnels : « tous contrôleurs de gestion », et donc moins demandeurs d’une fonction classique ; ✓✓ Une nouvelle demande au sein des entreprises de l’ensemble des responsables et dirigeants pour un rôle de challenger, de « mouche du coche  » qui vient remettre en cause, déranger, piétiner les habitudes ; ✓✓ Enfin, une volonté du contrôleur de gestion, drapé dans sa technique et ses compétences, de s’appuyer sur la connaissance des métiers de son entreprise pour apporter une valeur ajoutée nouvelle.

310

311

Savoirs Savoir-faire

Le Business Partner est celui qui, proche d’un décideur, va le conseiller dans sa stratégie à long terme et ses prises de décisions. Il est vrai, qu’un responsable, s’il décide seul, ressent le besoin de s’appuyer sur des avis complémentaires, pour se forger son opinion, anticiper et évaluer ses risques, mesurer l’impact de ses prises de décisions. Le contrôleur de gestion peut être un de ceux en capacité de jouer ce rôle. Toutefois, bien évidemment, il doit rester dans son domaine de compétence et le terrain sur lequel il est légitime. Nous verrons plus loin, les sujets sur lesquels peut s’exercer en effet cette fonction de Business Partner. Par ailleurs, ce rôle peut également se rapprocher de celui d’un «  coach  », sorte «  d’entraîneur personnel  » d’un responsable, en charge de mettre ce dernier dans les meilleures dispositions pour exercer son métier avec le maximum d’efficacité. À cet égard, le contrôleur de gestion, en plus de disposer de compétences techniques, doit également prendre en considération d’autres aspects dans l’exercice de son rôle de Business Partner. ✓✓ Le premier d’entre eux est que la relation individuelle entre le contrôleur de gestion et son responsable doit être basée sur  la confiance. Dans la plupart des cas, les acteurs ne sont pas en concurrence, ainsi, cela doit-il faciliter les choses. Mais cette confiance respective doit se gagner essentiellement sur la qualité de la valeur ajoutée produite par le contrôleur de gestion. En effet sa crédibilité reposera sur la qualité des chiffres produits, sur la pertinence des analyses réalisées, sur la justesse des recommandations émises en matière d’actions. ✓✓ Le deuxième aspect fondamental est la connaissance des métiers exercés. En effet comment imaginer qu’un contrôleur de gestion puisse être pertinent, s’il n’a pas compris l’éco-système technico-industriel au sein duquel évoluent les responsables. Cette connaissance des produits, des marchés, des techniques de production est essentielle. Le plus souvent, elle fait la différence

Savoir-être

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Les fonctions d’un contrôleur de gestion Business Partner

14 • Le contrôleur de gestion Business Partner

Qu’est-ce qu’un Business Partner ? Quels sont les acteurs concernés ? Les différentes manières d’exercer… Les limites du rôle de Business Partner

entre les contrôleurs de gestion. Elle facilite le dialogue avec les responsables, mais également elle permet au contrôleur de gestion d’étayer et de justifier ses positions. ✓✓ Enfin, un dernier aspect est également très important. Celui de la prise en compte du contexte « politique » de l’entreprise. L’existence de jeux de pouvoir entre les responsables est vraie partout. Toutefois, ces jeux de pouvoir ont leurs propres codes et il convient pour le contrôleur de gestion de les maîtriser. En effet, son rôle de Business Partner doit également intégrer cette dimension, si l’on veut que les prises de décision soient effectives ; cela s’appelle également l’intelligence des situations. La décision la plus rationnelle possible, pourrait malheureusement être inopérante, pour ce type de raisons. Figure 14.1 ■ Les compétences du contrôleur de gestion Business Partner

Le contrôleur de gestion Business Partner

Doit disposer de

Compétences techniques irréprochables

Doit avoir la

Confiance des décideurs

Doit avoir une très bonne

Connaissance des métiers

Doit maîtriser le

Contexte entreprise

312

CC Quels sont les acteurs concernés ?

Avec qui travaille le contrôleur de gestion ?

L’interlocuteur privilégié : le directeur général Être le Business Partner du PDG ou du DG confère au contrôleur de gestion un rôle, un positionnement et des modes de fonctionnement particuliers. En premier il convient de distinguer selon qu’il est hiérarchiquement dépendant de ce dernier ou non. Il est clair que ce rôle de Business Partner sera plus particulièrement efficace si le rattachement hiérarchique est direct. Dans cette hypothèse, le contrôleur de gestion joue le rôle de bras armé de la Direction Générale, malheureusement craint des autres directeurs et responsables. 313

Savoir-être

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Les développements des chapitres précédents ont expliqué quel était le rôle du contrôleur de gestion et détaillé ses différentes ­fonctions. L’exercice de ces dernières prend une dimension particulière lorsque le contrôleur de gestion devient un véritable Business Partner et ses fonctions s’affinent et se personnalisent selon l’interlocuteur concerné. Parmi les interlocuteurs du contrôleur de gestion, il convient de citer : ✓✓ le directeur général ; ✓✓ les directeurs opérationnels : commercial, production, fonctions de support ; ✓✓ le directeur financier.

Savoir-faire

Les interlocuteurs du contrôle de gestion sont multiples et dépassent largement la sphère de la finance. Mais il faut adopter pour chacun un rôle spécifique qui tient compte de la responsabilité exercée par ces derniers et de leur contexte de fonctionnement.

Savoirs

PRINCIPES CLÉS

14 • Le contrôleur de gestion Business Partner

Qu’est-ce qu’un Business Partner ?

Quels sont les acteurs concernés ? Les différentes manières d’exercer… Les limites du rôle de Business Partner

Dans l’autre hypothèse les capacités d’influence du contrôleur de gestion seront plus réduites. La valeur ajoutée du rôle de Business Partner va également résider dans les particularités suivantes : ✓✓ Défendre toutes les actions qui concourent à privilégier la performance la plus poussée, dans l’intérêt général de l’entreprise ; ✓✓ Savoir être transparent pour informer sur les points de faiblesse du fonctionnement de l’entreprise, que ce soit dans le domaine commercial, de la production ou autres domaines ; ✓✓ Être un véritable sparring partner pour challenger le PDG sur ses orientations stratégiques : évaluation économique des scénarios, recommandations en matière de gestion des risques et des aléas… Figure 14.2 ■ Exemple de déroulé d’une revue d’affaire Directeur général

Préside, dirige les débats, décide et valide les décisions en commun

1 5

Engage la séance Arbitre, interroge 8

Conclut la séance

Directeurs opérationnels

Contrôleur de gestion

Directeur financier

Expose les résultats, propose les plans d’action

Confirme les résultats, précise la qualité de l’information, donne son avis sur les plans d’action Confirme les chiffres de trésorerie et du BFR

314

Présente ses résultats

2

4

6

3

7

3

Réagit, précise, complète Complète, précise ou conteste Complète, précise ou conteste

Le plus souvent, l’organisation de la fonction contrôle de gestion fait en sorte que chaque grande direction dispose d’un contrôleur de gestion en charge de gérer le secteur d’activité. En principe c’est à ce niveau que doit se concevoir le rôle de Business Partner. Que le rattachement à ce directeur opérationnel soit fonctionnel ou hiérarchique, l’exercice de la fonction va être exigeant sur les plans suivants : ✓✓ Bien connaître le secteur d’activité considéré ; ✓✓ Être intégré dans les équipes de la direction ; ✓✓ Participer aux différentes réunions de pilotage du secteur d’activité ; ✓✓ Avoir la confiance du directeur afin que ce dernier puisse échanger sans aucune appréhension, dans la plus grande transparence possible.

315

Savoirs Savoir-faire

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Le rôle de Business Partner avec les directeurs opérationnels

Savoir-être

Dans ces différents domaines, le contrôle de gestion peut intervenir de différentes manières : ✓✓ En comité de direction ou au sein de réunions spécifiques concernant les choix stratégiques de l’entreprise ; ✓✓ En face à face avec le PDG afin de pouvoir échanger sur des sujets plus confidentiels ; ✓✓ En comité restreint avec le ou les autres responsables impliqués par le sujet à traiter. Enfin, le contrôleur de gestion doit jouer un rôle déterminant dans les revues d’affaires menées par la direction générale avec ses principaux responsables. Les numéros indiquent l’ordre de passage des différents moments d’une revue de gestion type : ✓✓ 2 – séquence de la revue simple à réaliser ; ✓✓ 3 – séquence plus délicate avec débats ; ✓✓ 5 – séquence plus conflictuelle, débouchant sur un arbitrage.

14 • Le contrôleur de gestion Business Partner

Qu’est-ce qu’un Business Partner ?

Quels sont les acteurs concernés ? Les différentes manières d’exercer… Les limites du rôle de Business Partner

En fonction du secteur concerné, le contrôleur de gestion devra posséder une bonne connaissance des caractéristiques du métier exercé. Exemple −−Dans le domaine commercial : ••Maîtriser les techniques de vente ; ••Apprécier le marché et les opportunités commerciales ; ••Connaître les concurrents ; ••Connaître les produits ; ••Connaître l’organisation commerciale ; −−Dans le domaine de la production : ••Connaître les techniques de production ; ••Être sensibilisé aux risques industriels ; ••Apprécier les évolutions technologiques ; ••Connaître les fournisseurs et sous-traitants intégrés dans le process industriel ; −−Dans le domaine des fonctions de support : ••Pour les RH : apprécier la grille des rémunérations, connaître les compétences clés… ••Pour les achats : connaître les techniques d’optimisation des achats, la règle des achats publics.

Le rôle de Business Partner avec le directeur financier Les relations entre le contrôleur de gestion et le directeur financier sont généralement simples et rarement conflictuels. Souvent le contrôleur de gestion est dans la hiérarchie de la Direction Financière, ce qui facilite les choses. Être le Business Partner auprès du Directeur Financier, c’est avant tout apporter à ce dernier une vision métier et terrain, qu’il n’a pas toujours la possibilité de maîtriser. Dans sa fonction de responsable financier et étant très souvent le bras droit du PDG, le Directeur Financier va pouvoir compter 316

CC Les différentes manières d’exercer la fonction de Business Partner

Savoirs

sur son contrôleur de gestion pour évaluer la qualité des prévisions économiques et du résultat, pour s’assurer de la fiabilité du reporting et également pour servir de liens avec les responsables ­opérationnels. Enfin, les apports du contrôleur de gestion concerneront également tout ce qui a trait au fonctionnement des systèmes d’information de gestion de l’entreprise.

PRINCIPES CLÉS

Dans ce domaine, le contrôleur de gestion doit savoir apporter la vision économique des initiatives stratégiques. Être pragmatique et concret pour savoir encourager les projets de développement à forts enjeux de rentabilité, mais également pouvoir arrêter ceux qui n’ont aucune chance d’aboutir, voire qui risquent de mettre en difficulté l’entreprise. N’oublions pas que la définition et la mise au point de la stratégie ouvrent souvent à des propositions des principaux responsables pouvant être déraisonnables. Si ces derniers foisonnent le plus souvent d’idées les plus extraordinaires les unes que les autres, très souvent ces dernières sont complètement irréalistes et n’auront aucune chance d’aboutir. Ce que l’on attend d’un Business Partner dans ces cas-là, c’est de la lucidité, c’est d’être un modérateur. Très souvent ces attentes de la part de ses collègues directeurs sont même inconscientes. Si, comme cela est naturel, ce positionnement ne fait pas plaisir à tout le monde, il est néanmoins indispensable. Surtout, pour être 317

Savoir-être

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L’analyse stratégique

Savoir-faire

Dans son rôle de Business Partner, le contrôleur de gestion doit adapter son approche selon les différentes dimensions stratégiques, tactiques et opérationnelles de son entreprise.

14 • Le contrôleur de gestion Business Partner

Qu’est-ce qu’un Business Partner ? Quels sont les acteurs concernés ?

Les différentes manières d’exercer… Les limites du rôle de Business Partner

efficace et jouer pleinement ce rôle de «  Business Partner  vigile  » il convient que le contrôleur de gestion bénéficie des atouts suivants : ✓✓ être convaincant et avoir la personnalité requise pour s’imposer ; ✓✓ être infaillible sur le plan des chiffres et autres aspects techniques des Business Plan ; ✓✓ être soutenu par la Direction Générale.

Le budget et l’allocation des moyens et des ressources La construction des budgets tant d’exploitation que d’investissement est un exercice excessivement délicat. Faire le lien entre prévisions d’activités et de business et la définition des moyens humains et techniques à mettre en place pour satisfaire aux objectifs n’est pas toujours facile à réaliser. Pourtant ce lien est indispensable et conditionne la qualité du pilotage de la performance de l’entreprise. Le contrôleur de gestion est très attendu dans ce domaine-là. Sa capacité à être présent en sachant répondre aux différents scénarios qui peuvent se présenter, et réaliser des simulations réalistes dépend également de la qualité des outils et systèmes d’information à sa disposition. Ses positions seront alors d’autant plus écoutées et respectées dans ce domaine-là, que la qualité des chiffrages et des justificatifs de budget seront plausibles et incontestables. Dans un contexte économique tendu, où il convient de réduire les charges de structures, d’optimiser la production, son apport doit être également dans ces domaines déterminant.

318

Savoirs Savoir-faire

Construire les reportings, analyser les résultats sont des fonctions qui doivent également déboucher sur du Business Coaching. Tout d’abord, conseiller dans les types d’indicateurs à utiliser pour suivre les activités. Outre les incontournables chiffres économiques, EBITDA, résultat d’exploitation, BFR, le contrôleur de gestion doit également être une source de propositions pour analyser d’autres aspects du fonctionnement de l’entreprise. Il peut proposer et mettre au point un Balanced Scorecard, mettre en évidence certains indicateurs sur les risques, établir des  comparaisons avec les pratiques du secteur d’activité de ­l ’entreprise. Mais il est également attendu sur la pertinence des analyses. Trop souvent les commentaires des contrôleurs de gestion dans les reporting indiquent les écarts, mais n’en expliquent pas les causes. Dire que le chiffre d’affaires a baissé ou augmenté de x % n’apporte rien de concret. Ce qui serait intéressant c’est de formuler deux types de commentaires, tels que : ✓✓ Quelle est la cause de la variation, qu’elle soit positive ou négative ✓✓ Quelle est la tendance sur la période suivante et pour la fin de l’année ? Le véritable Business Partner doit exceller dans cet exercice.

La conception des plans d’actions Les reportings, les tableaux de bord et le dialogue de gestion sont faits pour vérifier régulièrement la tenue des objectifs et engager les actions de correction qui s’imposent. Une revue de gestion, un CODIR débouchent nécessairement sur les décisions de plans d’actions destinés à corriger les trajectoires et à remettre sur le droit chemin l’entreprise ou le secteur d’activité concerné. La figure 14.3 ci-après présente des exemples de plans d’actions dans lesquels est impliqué le contrôleur de gestion. 319

Savoir-être

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Les résultats économiques et leurs analyses

14 • Le contrôleur de gestion Business Partner

Qu’est-ce qu’un Business Partner ? Quels sont les acteurs concernés ?

Les différentes manières d’exercer… Les limites du rôle de Business Partner

Tableau 14.1 ■ Implication du contrôleur de gestion dans les plans d’action Très impliqué

Moyennement impliqué

Exemple de plans d’action

Peu impliqué

Rôle du contrôleur de gestion Business Partner

Révision de la campagne publicitaire

Doit pouvoir indiquer l’impact sur les ventes et le rétablissement des objectifs de chiffre d’affaires

Révision du plan d’achats des matières premières

En liaison avec le Directeur des achats et le DAF, doit apprécier les opportunités de cours des matières premières sur les marchés internationaux

Gel des recrutements, licenciements

Doit aussi se prononcer sur les risques de désorganisation potentiels

Réorganisation du process industriel

Doit s’assurer de ne pas remettre en cause la qualité technique des produits ou des services

Nouvel investissement industriel

Doit confirmer le ROI d’une telle démarche et son impact sur les coûts unitaires des produits

Réduction des budgets commerciaux et marketing

Doit s’assurer de la maîtrise des conséquences négatives sur le volume des ventes

Aménagement de l’offre de produits ou de services

Doit veiller au respect de la rentabilité et des marges dégagés par la nouvelle offre

Aménagement du système d’information commercial ou métier

S’assure de la pertinence des projets

Aménagement du système de pilotage : des chiffres plus fiables, plus vite

En charge du projet

320

CC Les limites du rôle de Business Partner

Tout naturellement, le contrôleur de gestion ne peut décider à la place de ceux qui ont en charge les responsabilités opérationnelles de l’entreprise. Cela paraît évident, mais le risque est grand de voire effectivement le contrôleur de gestion imposer des décisions à ses ­collègues. Le rejet sera immédiat et son influence remise en cause très rapidement. Mais il peut peser sur une prise de décision. C’est là que son pouvoir de conviction doit pouvoir l’emporter, tant auprès du directeur concerné, qu’auprès du Directeur Général.

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Être factuel Être concret, pragmatique, factuel, savoir de quoi on parle, ne pas s’aventurer sur des sujets mal maîtrisés, font partie des attitudes indispensables pour être crédible. Biaiser un chiffre pour faire plaisir ou inversement, ou tenir compte d’un contexte politique, sera très mal apprécié. Les attentes auprès du contrôle de gestion sont avant tout la solidité des chiffres et des analyses énoncées. Que les prises de décisions des opérationnels et de la direction générale privilégient d’autres motivations, pas nécessairement rationnelles ou conformes aux analyses du contrôleur de gestion, ne doivent pas remettre en cause son rôle ou éventuellement le ­décourager. Il informe sur des bases factuelles et il essaie de convaincre 321

Savoir-faire

Ne pas se substituer aux décideurs

Savoir-être

Pour le contrôleur de gestion, il convient toutefois de bien se positionner sur ce rôle nouveau et pas encore bien intégré dans la culture de toutes les entreprises.

Savoirs

PRINCIPES CLÉS

14 • Le contrôleur de gestion Business Partner

Qu’est-ce qu’un Business Partner ? Quels sont les acteurs concernés ? Les différentes manières d’exercer…

Les limites du rôle de Business Partner

Savoir dire non Dans certains cas, le contrôleur de gestion peut subir certaines pressions de la part de son directeur pour aménager un résultat, ne pas valoriser un risque ou anticiper une mauvaise tendance. S’il estime avoir raison, il devra garder sa position, malgré tout. Mais il faut avouer que ce type d’attitude et de relations que cela engendre entre le directeur et son contrôleur de gestion ne sont pas sains. Dès lors que les divergences restent ponctuelles et peuvent également se comprendre, la situation se rétablira naturellement. Dans le cas inverse, cela peut poser un vrai problème d’exercice de la fonction, dont le directeur général devra tenir compte.

Comment être un bon Business Partner Bien évidemment le contrôleur de gestion n’est pas le directeur général ou le PDG. S’il est membre, et cela est souhaitable, du comité de direction, ce n’est pas un décideur opérationnel. Comme nous avons essayé de le montrer, il n’est pas non plus uniquement l’homme du chiffre. Mais, il est vrai, qu’il peut devenir l’un des hommes clés dans l’entreprise en jouant un rôle subtil à haute valeur ajoutée de garant de la performance de l’entreprise. Pourquoi ne pas passer d’ailleurs d’un rôle de Business Partner à celui de PERFORMER : celui qui va savoir mettre en œuvre tout ce qu’il convient pour garantir l’atteinte des objectifs de performance de l’entreprise. Dans ce cadre-là, il doit néanmoins prendre d’élémentaires précautions et disposer de qualités de base qui lui permettront de jouer un rôle de « haut conseiller interne ». Le tableau 14.2 pourrait également servir de fiche d’évaluation de ce type de contrôleur de gestion. Il essaie également d’évaluer le poids respectif de ces différentes qualités.

322

Tableau 14.2 ■ Les qualités de base d’un bon Business Partner Poids

Maîtriser les techniques de contrôle de gestion

25 %

Maîtriser les systèmes d’information

15 %

Connaître le Business Model de l’entreprise

25 %

Être force de conviction

30 %

Avoir du charisme

20 %

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Les qualités du Business Partner

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Le contrôleur de gestion Business Partner existe déjà dans beaucoup d’entreprises. Ce rôle ne peut que s’amplifier grâce au développement des technologies, mais il fait appel à des expertises et des compétences plus pointues dans le management des  entreprises et requiert une personnalité capable de s’imposer auprès de ses collègues.

Savoirs

Chapitre 15

◆◆ Pourquoi l’éthique est une problématique du contrôleur

de gestion ? ◆◆ Quels types de problèmes éthiques un contrôleur de gestion peut-il rencontrer ? ◆◆ Comment sait-on que l’on aura à résoudre un problème éthique ? ◆◆ Comment aborder ces problématiques et les résoudre ?

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Les questions auxquelles répond ce chapitre

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Éthique et contrôle de gestion

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

CC Pourquoi l’éthique est-elle une problématique du contrôleur de gestion ? Principes clés •• L’évolution de la fonction contrôle de gestion et du rôle du contrôleur de gestion a fait émerger les problèmes d’éthique de cette fonction. •• L’éthique oscille entre objectivité et subjectivité du contrôleur de gestion.

Du « contrôle de gestion subi » au « contrôle de gestion désiré » par les opérationnels La mission essentielle d’un contrôleur de gestion est de fournir des informations fiables à des managers dont les performances seront évaluées sur ces critères. Le Contrôleur de gestion peut alors soit imposer sa façon d’apprécier les situations, soit coopérer avec les managers. Le contrôleur de gestion imposé est subi par les utilisateurs. Une très forte pression sur la réalisation d’objectifs ambitieux et sur les indicateurs-clés de la performance caractérise l’environnement des personnes stressées. Elle bloque les acteurs et peut contribuer à développer des risques psycho-sociaux (RPS). Le contrôle de gestion coopératif ou conseil peut devenir désiré. Il semble nécessaire de laisser une marge de manœuvre aux opérationnels pour qu’ils s’approprient le contrôle de gestion. Un contrôle de gestion imposé aux managers est souvent moins efficace qu’un contrôle de gestion coopératif.

Objectivité et subjectivité du contrôleur de gestion Un contrôleur de gestion vise l’objectivité à la fois pour fixer des normes qui serviront de référence et aussi pour légitimer des réalisations de performance des managers. 326

Figure 15.1 ■ Contrôle de gestion imposé et collaboratif

Savoirs

L’information qu’il fournit n’est pas seulement objective, explicite, logique, mesurable, programmable et impersonnelle. Elle est aussi subjective, tacite, analogique, floue, construite, aléatoire et personnelle. Plus le contrôle de gestion est collaboratif et plus il y a de risques de rencontrer des problèmes éthiques.

Contrôle de gestion collaboratif

Contrôle de gestion imposé et collaboratif Plus il sera donné de latitude aux managers ou opérationnels dans l’interprétation des standards de référence et les explications d’écart, plus les risques de conflit augmentent, et avec eux les problèmes d’éthique.

Le contrôleur de gestion se demande souvent comment se comporter : ✓✓ Est-ce que l’objectif, budget, standard est assez ambitieux, challengeant ? ✓✓ Est-ce que je suis trop complaisant ou trop exigeant dans l’interprétation de l’écart ? 327

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Contrôle de gestion imposé

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Probabilité de problèmes éthiques

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

✓✓ Est-ce que je me fais manipuler par la direction ou par les opérationnels ? ✓✓ Est-ce que je ne deviens pas complice d’un nouveau scandale Enron ou de dysfonctionnements sociaux comme chez France Télécom ? ✓✓ Est-ce que ce qu’on me demande est conforme à mes valeurs ? Ce sont des questions qui touchent à l’éthique. Ce sont des problématiques qui se posent de plus en plus aux contrôleurs de gestion dans ce début du XXIe siècle caractérisé par un capitalisme libéral de plus en plus court-termiste et financier, et un individualisme managérial. Pour certains, parler d’éthique en gestion est une absurdité. Ils considèrent que le monde des affaires n’obéit qu’à la loi du profit et est exempt d’interrogations éthiques.

Définition de l’éthique L’éthique a pour vocation d’indiquer comment des êtres humains doivent se comporter, agir et être, entre eux et envers ce qui les entoure. Une action est éthique si elle produit des conséquences positives pour le bien-être commun. Le mot « éthique » est associé à des notions de morale et de valeurs universelles qui s’inscrivent dans une démarche individuelle. Ne pas confondre éthique et morale L’éthique est une disposition individuelle à agir selon des valeurs, afin de rechercher la bonne décision dans une situation donnée. La morale n’intègre pas les contraintes de la situation, elle ignore la nuance, elle est binaire. L’éthique au contraire n’a de sens que dans une situation, elle admet la discussion, l’argumentation, les paradoxes. Dans cette situation, certains peuvent penser que ce contrôleur de gestion a été juste, d’autres non.

328

Savoirs

Un contrôleur de gestion peut être considéré comme juste ou non (morale) et éthique ou non-éthique. Ses comportements et qualités requis façonnent les valeurs référentielles de ce métier. Les problèmes éthiques proviennent généralement lorsque ces valeurs sont remises en cause dans les circonstances particulières. Parler de problèmes éthiques, c’est chercher à résoudre un conflit de valeurs. C’est chercher à savoir, dans une situation où nous vivons un malaise, quelle valeur nous allons privilégier en même temps que chercher à nous adapter à la valeur que nous n’avons pas choisie.

CC Quelques cas vécus de problématiques éthiques

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Premier cas Je suis contrôleur international dans un grand groupe international. La direction du groupe m’a chargé d’« épauler » le DG de la zone des pays scandinaves qui est la seule filiale déficitaire du groupe pour la deuxième année consécutive. Le DG invoque un manque d’informations de gestion pertinentes pour pouvoir prendre des décisions. Après 3 mois d’analyse des systèmes, des équipes et de l’organisation, le DG de la Scandinavie organise, comme chaque année, quatre jours de séminaire festif de cohésion d’équipe dans sa propriété, en Sicile. « La société ne paie que les frais de voyage et de bouche des 25 personnes invitées, je m’occupe de l’hébergement qui reste à ma charge. Évidemment, vous êtes cordialement invité. Vous pourrez y faire une présentation. Je prends même votre voyage sur mon budget. Vous verrez, le vin sicilien est excellent ! », me dit-il. 329

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Que feriez-vous pour chacun de ces cas vécus par un contrôleur de gestion ? Comme l’éthique est un questionnement personnel, nous les exprimons à la première personne (je).

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Principes clés

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique…

Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

D’un côté, c’est vrai qu’il prend en charge à titre personnel l­ ’hébergement et que la société a besoin de cohésion. Ce serait, pour le contrôleur de gestion international, l’opportunité de représenter la haute direction, de faire passer des messages et de mieux connaître les acteurs de cette entreprise en difficulté. Après tout, c’est lui le DG, c’est lui qui décide d’engager des frais pour sa société. Bien expliqué, cela devrait passer auprès du groupe ; à la limite si je ne dis rien, le siège n’en saura rien. Je sais que l’année dernière, un directeur du groupe y a participé. Et puis tout de même, la Sicile au printemps, c’est plus agréable que les nuits longues et froides de la Suède, quatre jours au soleil, c’est tentant et c’est vrai qu’un petit Nero d’Avola au bord de la mer, ça ne se refuse pas. Et puis, si je dis non, il va mal le prendre et ma mission sera plus difficile. D’un autre côté, la mission que l’on m’a confiée est de faire en sorte que la société ne soit plus en perte. Y aller contribue à augmenter les frais. Est-ce qu’il n’essaie pas de m’entraîner dans son mode de management où il achète la tranquillité sociale interne et externe à coups d’invitations et petits cadeaux  ? Est-ce qu’il pense échanger ma compromission pour préserver son image dans le groupe ? J’y vais ou je n’y vais pas ?

Deuxième cas Je suis contrôleur de gestion industriel. Je suis devenu ami avec X le responsable des magasins de matières premières et des conditionnements, reconnu compétent dans son travail. On fait du sport ensemble, on se reçoit mais nous parlons peu « boulot » dans nos relations privées. Les écarts entre les quantités de matières premières mises en œuvre et les quantités de produits finis sortis des chaînes de production sont négatifs depuis trois mois. Inhabituel, mais sans grand impact économique au niveau de l’établissement industriel. Cela 330

Savoirs

vient-il de la production ou des matières premières ? Des analyses personnelles plus poussées laissent apparaître du coulage dans les matières premières et plus précisément sur une matière première très chère au kg. Mon ami est directement concerné en tant que responsable des magasins. L’approfondissement des analyses (savoirfaire du contrôleur de gestion) m’ont fait passer d’une problématique professionnelle intéressante à un problème de conscience et de comportement (savoir-être du contrôleur de gestion). J’en parle ou je n’en parle pas puisqu’il n’y a pas de risque important ? J’en parle ou je fais un rapport ? J’en parle à qui ? À mon supérieur, à mon ami (X), au responsable des magasins (X), à son supérieur hiérarchique, au N+2 directeur du site, au responsable de l’audit du siège pour qu’il déclenche un contrôle ?

331

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C’est la période budgétaire. Le directeur commercial, véritable numéro 2 de la société, doit estimer le montant des remises de fin d’année accordées aux clients (des grands groupes de la distribution). Ces remises représentent des enjeux financiers importants puisqu’elles peuvent atteindre 8 % du chiffre d’affaires. Les critères pour accorder ces remises sont très complexes et aléatoires. Les résultats réels ne seront connus que 3 mois après la clôture de l’année que nous sommes en train de budgéter, c’est-à-dire dans 16 mois. Les estimations s’affinent au fur et à mesure des résultats mensuels des ventes par clients, enseignes, magasins, par catégorie de produits, produits, lancement, mise en avant, tête de gondole en magasins… Il existe des écarts plus ou moins importants entre budget et réel suivant les années. Je viens de mettre au point un outil de simulation (savoir-faire du contrôleur de gestion) qui me laisse à penser que le directeur commercial a surestimé ces remises de l’ordre de 500 000 €. Cela est cohérent avec le bonus que la société devrait faire sur les remises de l’année en cours. Est-ce qu’il ne sait pas faire des prévisions (incompétence) ? Est-ce qu’il s’est mis de côté un matelas, pour être sûr d’atteindre

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Troisième cas

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique…

Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

ses objectifs de l’année prochaine (tricheur)  ? Est-ce qu’il est trop généreux avec les clients (risque opérationnel, voire connivence ?). Ce sont les questions que nous nous posions et dont les réponses allaient conditionner notre comportement vis-à-vis de ce directeur.

D’autres exemples Ces quelques cas que se pose un contrôleur de gestion ont été détaillés pour que le lecteur puisse réfléchir en connaissance de cause du contexte, des enjeux et des acteurs en question et qu’il puisse apporter sa solution. Mais nous aurions pu proposer le cas du beau-père pouvant obtenir pour son gendre un poste de contrôleur de gestion dans un grand groupe français qui produisait des téléphones mais aussi des armes. On aurait pu ajouter le cas du contrôleur de gestion à qui le DRH demande soit des arguments chiffrés pour alimenter le dossier d’un futur sortant (« Ça reste entre nous, car il ne le sait pas ! »), soit une justification économique pour justifier un plan social déjà décidé (« On sait que ça vaut le coup, mais on a besoin de tes tableaux »). Ou celui du contrôleur de gestion international en déplacement loin de son siège à qui on propose des avantages locaux financiers ou en nature. Ou du contrôleur de gestion industriel dépendant hiérarchiquement du responsable de site et fonctionnellement du contrôleur de gestion du groupe en proie à des demandes divergentes ou des interprétations contradictoires à longueur d’année. Ou celui du contrôleur de gestion qui a le sentiment que le nouveau système de gestion informatisé imposé par les nouveaux actionnaires ne détecte plus les écarts. Sans parler d’être témoin de problèmes de harcèlement, de discrimination, d’addiction, de complicité, etc. 332

Le contrôleur de gestion est particulièrement exposé aux problèmes éthiques

Cela peut concerner les relations avec son équipe, ses supérieurs, les opérationnels, ses collègues, la direction générale… Généralement, plus les personnes concernées sont dans le haut de la pyramide hiérarchique et plus les problèmes éthiques sont délicats à résoudre. Ils ne sont pas toujours liés à des risques pour l’organisation, mais empêchent de poursuivre sereinement et efficacement notre mission.

Savoirs

Les cas de prise de conscience d’un problème éthique sont nombreux et spécifiques au métier de contrôleur de gestion.

Comment savoir que nous avons affaire à un problème éthique ? Comment aborder ces situations ?

Principes clés

•• Le problème résulte d’un écart entre les valeurs d’un individu (le contrôleur de gestion) et la perception de la situation qu’il vit (les cas exposés).

Éthique ou pas éthique ? Pour certains, les exemples présentés ci-dessus ne posent pas de problème du tout. Ces mêmes cas vécus avec d’autres acteurs, dans d’autres pays ou cultures, dans d’autres entreprises auraient été perçus différemment par celui qui les rapporte. La situation n’est pas liée au savoir-faire, ni aux connaissances. Le contrôleur de gestion ne se demande pas s’il a été bon ou ce qu’il doit appliquer comme outils ou si ses analyses sont pertinentes. 333

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•• Les cas exposés ne sont pas des problèmes éthiques pour tout le monde.

Savoir-faire

CC Comment détecter un problème éthique ?

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques…

Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

La situation est liée à ce qu’il ressent comme être humain ; elle touche à son identité.

Conscience d’un problème éthique Le problème éthique naît quand il y a prise de conscience de l’écart entre : • les valeurs déclarées d’une personne ; • et ses valeurs pratiquées ou qu’elle va mettre en œuvre. La valeur incite à entreprendre une action. Exemple Le respect des personnes, le respect de l’entreprise, la qualité du travail fourni et demandé représentent des motivations donnant des raisons d’agir et du sens à nos actions. L’argent, la réussite à tout prix, l’image de soi, etc. peuvent être aussi des valeurs pour certains.

Les valeurs donnent des raisons d’agir et le sens de l’action, mais ne sont pas nécessairement éthiques pour moi car il n’y a pas obligatoirement partage de sens pour toutes les personnes impliquées par la décision. Ne pas confondre gérer des situations difficiles et affronter un problème éthique. Exemple Je suis contrôleur de gestion au siège avec la charge spécifique de contrôler une filiale aux Antilles, revendeur de nos produits. Je suis étonné de constater que les petits clients de cette filiale ont des retards de paiement. Au cours d’un voyage professionnel sur place, je constate que ces clients sont suivis par un même vendeur. Le DG semble avoir peur du vendeur  : «  il est parfois violent ». Je convoque le vendeur qui tombe subitement malade.

334

Mais nous pouvons admettre que pour un autre contrôleur de gestion, dans les mêmes circonstances, auraient pu se poser des questions telles que  : «  Est-ce mon job  ? Est-ce que je cours le risque de me mettre en danger pour quelques milliers d’euros ? ».

Savoirs

Je demande à faire le tour des clients débiteurs avec le DG et constatons qu’il empoche certains paiements cash. Je me rends à son domicile en présence du DG et négocie avec lui le mode de remboursement de la dette et son licenciement malgré des menaces. Certes, j’avais pris des risques physiques mais je ne me suis posé aucune question d’éthique dans cette situation. J’ai eu simplement le sentiment d’avoir effectué ma mission dans des circonstances difficiles avec un patron laxiste.

Enjeux pour un contrôleur de gestion

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Il n’y a pas d’éthique du contrôle de gestion mais il y a des contrôleurs de gestion qui ont une éthique.

L’éthique touche l’individu personnellement dans sa façon de voir le monde et vivre sa profession. Il ne s’agit pas d’éluder ce moment instable et furtif mais d’en prendre conscience pour l’intégrer dans une réflexion immédiate ou différée. Prendre conscience que l’on peut avoir un problème éthique est le début de résolution du problème. Ce sont des réflexions internes telles que « Mais ma parole, il veut m’acheter », « Je suis quoi, moi là-dedans ? », « Je ne me sens pas à l’aise avec ça », « Il y a quelque chose qui ne va plus ». Cette prise de conscience peut mener à un sentiment de perte d’identité de la part du contrôleur de gestion. 335

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La prise de conscience d’un problème d’éthique chez un contrôleur de gestion commence par une sensation de malaise, un questionnement. Il s’agit de ressenti et d’émotion et non de rationalité et de réflexion.

Savoir-faire

L’éthique est une disposition individuelle, elle fait référence aux valeurs de chacun. Il n’y a de problème éthique que par les circonstances qui l’ont généré.

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ?

Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

L’identité se traduit par le sentiment d’exister en tant qu’être singulier et d’être reconnu comme tel par autrui. S’il n’est pas en ligne avec ses convictions, ses valeurs et les principes qui l’ont conduit à choisir ce métier, le contrôleur de gestion sera logiquement moins impliqué, donc moins efficace. Au pire, chez certains cela peut mener à une remise en cause de leur orientation professionnelle et quelquefois induire des risques psychosociaux (RPS).

CC Comment aborder des problématiques d’éthique ? Principes clés •• À qui en parler ? •• À quoi ou à qui se référer ? •• Quels outils pourraient aider un contrôleur de gestion ?

La solitude du contrôleur de gestion C’est une des caractéristiques du contrôleur de gestion et un paradoxe à assumer. Il est en permanence en interaction avec de nombreux acteurs de l’entreprise mais il se retrouve seul à partir du moment où il doit interpréter, donc décider en son « âme et conscience » même entouré de nombreuses analyses et indicateurs. Un budget, un standard de fabrication, un écart, c’est relativement facile à mettre en place (savoir-faire) mais la valeur réelle d’un bon contrôleur de gestion est dans l’interprétation. Cela est d’autant plus vrai dans l’approche d’un problème touchant à l’éthique.

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Le contrôleur de gestion doit savoir affronter cette double posture de solitaire avec le risque d’être : ••toujours dans l’action et manquer de recul ; ••toujours derrière son écran ou dans ses tableaux et d’être dans sa tour d’ivoire. Le savoir-être réside dans la maîtrise du maniement des deux postures.

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Attention !

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Codes éthiques d’entreprise

Depuis quelques années, les grandes entreprises mettent en place des codes d’éthique, des guides de bonne conduite, des comités pour l’impartialité… Ces documents comportent un certain nombre de règles que les employés doivent respecter. Ces règles sont nombreuses, diverses et sont une manifestation du pouvoir normatif de l’employeur. Ce sont généralement des principes touchant à la morale et aux bons sentiments qui tournent autour de l’intégrité, l’honnêteté, l’équité, le respect, l’exemplarité, la loyauté, la solidarité… La montée en puissance de mouvements comme le Développement Durable (DD) et la Responsabilité Sociétale des Entreprises (RSE) ont incité les grandes entreprises à établir ce genre de manuels. Certains y voient un moyen de communication vers les parties prenantes sur un sujet à la mode (l’éthique comme étiquette), d’autres comme l’expression d’une volonté d’aller vers un monde plus équitable et éthique. 337

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Des références écrites

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Il est des moments où la solitude du contrôleur de gestion est un atout apprécié et désiré, mais parfois ces moments apparaissent comme subis et éprouvants. Après une prise de conscience éthique, un contrôleur de gestion se sent seul et à besoin de repères, de références pour pouvoir prendre sa décision.

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ?

Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

Enjeu pour un contrôleur de gestion La plupart des contrôleurs de gestion doivent signer, comme beaucoup de cadres, un document où ils s’engagent à suivre les règles du groupe ou de la société.

Ces codes ont l’avantage de donner une direction et plus de connaissances des comportements attendus de chacun des acteurs ou des parties prenantes (clients, fournisseurs, administrations…). Mais leur efficacité dépend de l’importance de la communication entre les membres de l’organisation. Certains groupes ont des guides de pratiques très poussés avec des exemples très précis que l’on peut trouver sur internet (EDF, Alstom, Renault, Accor, Danone, Sanofi…) Un code ou une charte éthique s’applique à l’ensemble du personnel et sans spécificités pour le contrôleur de gestion. Cependant il peut y avoir une différence entre les attentes des individus et celles de l’organisation. Code de déontologie

Un code éthique s’adresse à l’ensemble des employés d’un groupe ou à une société. Un code déontologique est destiné à être appliqué à une profession. Il est chargé de délimiter sous l’angle moral et éthique les conditions dans lesquelles doit s’exercer la profession. La vocation d’un code de déontologie est de régir les relations entre les professionnels d’un même secteur, ainsi que les relations que ces professionnels entretiennent avec leurs parties prenantes. Ainsi, la plupart des professions réglementées ont leur code de déontologie : celui des médecins, de la police, des architectes, des pharmaciens, des experts comptables... Il n’y a jamais eu autant de guides de bonne conduite sur les professions de la banque ou de la bourse depuis une dizaine d’an338

La bonne nouvelle pour les contrôleurs de gestion :

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nées et ils portent essentiellement sur les conflits d’intérêt. Un code déontologique n’est efficace que s’il est complété par un code de discipline pour réguler les écarts avec le code de déontologique. Dans le domaine financier et économique, nous avons trouvé des guides de bonnes conduites pour les audits internes, les contrôleurs financiers, les opérations de bourse.

••Généralement ce genre de littérature émerge et se développe quand une profession rencontre des dérives. ••Comme nous n’avons trouvé que peu d’écrits de référence sur les bonnes conduites en contrôle de gestion, nous en déduisons que l’éthique de la profession n’est pas incriminée.

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Nous utilisons comme référence la charte déontologique d’ICF (International Coaching Federation). Elle s’adresse au coaching, aux coachs et leurs clients, mais en remplaçant coaching par contrôle de gestion, coach par contrôleur de gestion et clients par opérationnels, cela fonctionne parfaitement. De plus, cette charte contient un engagement à défendre la profession qui serait utile au contrôleur de gestion.

Ces approches de l’éthique par les écrits constituent des repères collectifs. Comme nous l’avons vu, un problème d’ordre éthique est avant tout une prise de conscience individuelle.

Partager ! Mais avec qui ? Quand on est face à un problème d’éthique, le premier réflexe est d’en parler pour partager ses doutes et éclairer sa position. Le but n’est pas qu’on nous apporte des solutions ou de nous dire ce qu’on doit faire. L’objectif est de prendre du recul par rapport au problème ressenti. Mais avec qui ? 339

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Exemple

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ?

Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

Des comités d’éthique

Dans des grandes entreprises existent souvent des comités d’éthique ou des médiateurs. Vous pouvez vous adresser à eux. Cependant, elles ne traitent généralement que des problèmes importants et qui peuvent nuire à l’image de marque de la société. Souvent votre problème est mineur pour l’organisation mais existentiel pour vous. Comme les écrits, ces comités protègent avant tout les intérêts de l’entreprise. Son supérieur, un collègue, un DRH dans l’entreprise

Le problème, est qu’ils font souvent partie de la problématique. Il est difficile de parler de négociation « pipée » à son DRH, de dénoncer un ami responsable d’entrepôt à son supérieur. Et qui dans l’entreprise se soucie du piston que propose un proche ? Les fonctions support (DAF, contrôle interne...) dans l’entreprise

Ce sont les services et directions qui ont des missions similaires à celles du contrôleur de gestion. Ils sont donc les plus à même de comprendre les situations qui dérangent les contrôleurs de gestion. Ce sont souvent des alliés prêts à vous aider. Cependant, il peut arriver aussi qu’ils soient la cause de la problématique. D’autre part, il existe aussi des rivalités politiques ou des influences de pouvoir entre tous ces services qui peuvent compliquer la vision des problèmes éthiques. Des organisations ou des réseaux

Il est possible de rencontrer des personnes capables de comprendre nos problématiques de contrôleurs de gestion, dans certains réseaux, hors de l’entreprise. • des associations officielles de pairs, d’autres contrôleurs de gestion, comme la DFCG, ou des anciens de la même école où sont évoquées en petit comité ces problématiques ; 340

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• des réseaux informels : on peut bâtir un réseau de professionnels de la gestion rencontrés lors de formation longue durée pour discuter de ces sujets. L’avantage de ces associations est d’échanger sur des problématiques de la profession de contrôleur de gestion. La limite est de ­s’assurer d’une garantie absolue de confidentialité. Le risque est d’être en présence de pairs travaillant dans des sociétés concurrentes de la vôtre et donc de vous poser un autre problème éthique.

Conseil

L’approche par des groupes de pairs et des associations permet un co-développement, un échange de pratique profitable à tous les intervenants. Elle nécessite la confiance entre les membres de ces communautés.

Dans certaines entreprises il existe des tuteurs. Ce sont des personnes volontaires dans une entreprise pour suivre l’intégration de jeunes cadres. Elles sont clairement identifiées et ont généralement reçues une formation à l’accompagnement. Elles ne sont pas nécessairement du métier du jeune cadre et leur mission est temporaire. D’autres entreprises, moins nombreuses, proposent d’avoir un mentor. Un mentor est un tuteur qui vous suit dans votre développement professionnel. Il est ou a été nécessairement contrôleur de gestion et vous suit à travers vos évolutions de poste et ­d ’entreprise. Exemple Notre mentor en contrôle de gestion a été notre supérieur et nous a toujours suivi depuis plus de 20 ans. Il est capable de nous éclairer dans les choix de savoir-faire et de savoir-être.

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Un tuteur, un mentor en entreprise, un référent

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Évitez les réseaux sociaux pour traiter ce genre de problématique.

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ?

Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

Enfin, on peut toujours repérer, dans les organisations pour lesquelles on travaille, un référent une personne de confiance, à qui on peut se fier, avec laquelle on a des liens sincères et non intéressés et qui ait le temps de nous écouter. Exemple Ce fut un ancien contrôleur de gestion devenu directeur opérationnel, un DRH français d’une autre unité que la nôtre, un secrétaire général, homme de confiance du DG, un directeur financier placardisé.

Ils avaient tous en commun d’avoir assez d’expérience à l’intérieur du groupe où nous étions pour prendre en considération la culture et les usages, une certaine disponibilité et bienveillance naturelle. C’est aussi une question de feeling. Regardez bien autour de vous : cette personne existe ! Exemple Lorsque nous avons demandé un entretien au secrétaire général du groupe, pour expliquer notre situation en Scandinavie (cas 1), il a demandé « pourquoi s’adresser à moi ? ». Il avait participé à notre récent recrutement, nous avions apprécié la manière dont il avait résolu des conflits, et essentiellement parce qu’il nous avait inspiré confiance. Il n’a pas dit ce que nous devions faire mais a juste parlé du comportement de l’actionnaire fondateur, d’exemples similaires et du fait que tout se sait dans le groupe.

Un vrai coach, un psy ou un bon ami

Il y a des situations dramatiques et des sensibilités personnelles qui peuvent remettre profondément en question votre identité, qui sont pour vous des questions existentielles, qui remettent en cause vos valeurs. Je suis victime ou témoin d’un harcèlement, de discrimination, d’actes de malveillance ou contraires à mon éthique, je me 342

Pour terminer, deux outils simples qui peuvent aider un contrôleur de gestion à trouver des solutions.

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Quelles sont mes valeurs ?

Comme beaucoup de problématiques liées au savoir-être, la solution passe par une meilleure connaissance de soi. Plus une personne travaille sur l’explicitation de ses valeurs et plus elle sait d’où provient son malaise éthique et quelles sont les valeurs concernées. Là aussi elle peut se faire aider par un coach. Il pourra vous proposer de travailler avec la pyramide Dilts. Elle peut aussi commencer à y réfléchir à partir de l’illustration ci-après en partant de son environnement et en remontant jusqu’à ce qui fait son ­identité. 343

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Quelques outils

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sens au bord du burnout à cause de la pression que l’on m’impose. Il faut quelquefois aller plus loin en soi pour trouver des chemins qui permettent de se sentir encore digne de faire ce métier. Un vrai coach peut vous aider. Par vrai coach, nous entendons quelqu’un qui a suivi une école réputée de coaching, qui a un superviseur, qui fait partie d’une association internationale de coaching reconnue et qui vous montre la charte de déontologie qu’il a signée. Attention à ne pas s’adresser à n’importe qui dans ces moments de détresse. Il vaut mieux éviter, pour des problèmes graves d’éthique, d’en parler à un coach interne à l’entreprise. En quelques séances, un bon coach externe vous aidera à trouver vous-même la solution à votre problématique. Le psychologue intervient dans des situations plus complexes lorsque des troubles psycho-sociaux sont déjà installés. À la différence du coach, il vous fera travailler davantage sur le passé et sur vous-même. Enfin, ne négligez pas la piste de votre meilleur(e) ami(e). Il ne connaît pas forcément bien votre métier mais il vous connaît bien. Il y a souvent peu de différence entre un ami et un coach sauf qu’un bon coach vous fait payer 100 € de l’heure.

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ?

Comment aborder des problématiques… La solution est en vous

Figure 15.2 ■ La pyramide de Dilts

Identité

Croyances Capacité

Comportement Environnement

Il existe également des dizaines de tests pour évaluer les valeurs d’un individu. Le plus simple est de faire un tableau à trois colonnes. Pour le remplir, il vaut mieux être isolé et laisser aller vos idées. Commencez par lister vos valeurs. Puis, dans la colonne 2, écrivez ce que cela implique pour vous dans l’entreprise, et dans la dernière colonne ce que vous ne ferez jamais ou n’accepterez jamais dans une entreprise. C’est idéal à compléter quand on est en déplacement, dans sa chambre d’hôtel, dans le train ou l’avion (ou en cas de retard). Il est bon d’y retravailler tous les mois pendant 3 à 6 mois. À chaque fois, c’est quelques minutes pour ne penser qu’à soi, un vrai bonheur qui vous fera gagner du temps dans ce que vous réserve votre développement dans cette profession ou votre évolution vers une autre.

344

Exemple Tableau 15.1 ■ Repères des valeurs (extrait)

1 Respect des humains

Ce que cela implique en entreprise Respect physique et psychologique des différents acteurs Écoute des opérationnels, partage des informations

Ce que je ne ferai ou n’accepterai jamais Harcèlement Travaille dans une société d’armement

Désaccord possible

2 Respect de la loi

Respect des procédures

Savoirs

Mes 10 valeurs

Non-respect délibéré et non justifié des procédures

345

Savoir-faire

C’est un des outils utilisés en coaching pour aider le coach à prendre sa décision de coacher ou non un client suivant la problématique expliquée. En tant que manager soumis à un problème éthique, il permet de poser les mêmes questions pour aborder ce type de problème : ✓✓ Est-ce que je suis assez compétent, par mon expérience, confortée par un savoir, un savoir-faire et un savoir-être de contrôleur de gestion ? ✓✓ Est-ce que je me sens responsable d’apporter une réponse à une situation éthique complexe ? ✓✓ Est-ce que j’ai envie de solutionner cette problématique ? ✓✓ Est-ce important pour l’entreprise ? Globalement, je dois répondre à ces trois questions :

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La trousse de Steiner

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques…

La solution est en vous

Figure 15.3 ■ La trousse de Steiner

Que veux-je faire ?

Dans ce cas Que puis-je faire ?

Que dois-je faire ?

Vous synthétisez dans le triangle votre cas éthique, puis si vous pouvez répondre oui à ces trois questions, agissez sans scrupules.

CC La solution est en vous Principes clés •• Avec la prise de conscience et ces différents écrits, conseils et outils, c’est à vous de prendre la décision. •• Il y a généralement deux ou trois solutions possibles. Mais celle retenue est unique car vous êtes unique. •• Elle dépend de vos valeurs, des circonstances et des enjeux.

346

Aide à la décision

Figure 15.4 ■ Aide à la décision LES SOLUTIONS POSSIBLES

CE QUE JE GAGNE

CE QUE JE PERDS

COMMENT JE ME SENS

Savoirs

Il est possible d’utiliser ce petit tableau d’aide à la décision. Après l’avoir complété, n’oubliez pas de passer à l’action. Vous vous sentirez plus à l’aise avec vous-même, avec votre organisation et vos interlocuteurs. Vous serez donc plus efficient dans votre métier.

1 2 3

Nous présentons les solutions que nous avons vécues. Elles sont sûrement différentes de celles que vous avez imaginées. C’est normal car notre façon d’être est différente de la vôtre et la présentation que nous en avons faite est logiquement biaisée par notre vision de la situation. Vécues par vous, elles auraient été décrites différemment. Cas 1 : j’y vais ou je n’y vais pas ?

Le séminaire festif en Sicile était tentant mais je n’y suis pas allé. Bien que j’eusse eu l’accord de mon supérieur, après l’entretien avec mon « référent », le secrétaire général, j’ai décidé de ne pas y aller. Je me suis expliqué en tête-à-tête avec le DG de la filiale scandinave. En CODIR, j’ai annoncé que je ne viendrai pas cette année, mais que je viendrai sûrement l’année prochaine, quand la société aura réalisé des profits. Certains cadres m’ont suivi dans cette ­décision. L’année suivante le DG avait été remplacé et les voyages en Sicile supprimés. 347

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Solutions aux cas proposés

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MA DECISION :

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques…

La solution est en vous

Conseil L’éthique implique parfois des décisions courageuses qui peuvent pénaliser à court terme le contrôleur de gestion.

Cas 2 : mon ami responsable d’entrepôts

Le guide des valeurs du groupe m’a aidé et m’a servi de prétexte pour en parler avec mon ami. Après une partie de tennis, autour d’une bière, j’ai expliqué mon embarras causé par ces écarts de stocks inexpliqués. Dans l’entreprise, je lui ai donné tous les détails afin qu’il mène son enquête. Un de ses employés volait régulièrement en petite quantité du concentré de vanille, une matière première très chère. Comme les produits étaient invendables l’employé les a restitués. Les écarts ont disparu. J’étais contrôleur de gestion débutant et cela m’a servi de leçon. Conseil Un problème éthique peut provenir d’un manque de savoir-faire.

Depuis, je ne me suis plus posé ce genre de question. Quand des problèmes similaires se sont présentés, j’oublie que je suis ami et demeure dans mon rôle de contrôleur de gestion. Depuis j’ai mis des avertissements, j’ai licencié des personnes que j’aimais bien, et qui continuent à m’apprécier car je leur ai expliqué ma position. Cas 3 : matelas par tricherie ou incompétence ?

Quand le numéro 2 de la société vous apparaît comme un tricheur ou un incompétent, vous refaites plusieurs fois vos calculs et analyses. La société allait bien faire un bonus important sur le montant budgété de l’année en cours et le résultat du budget de l’année suivante pouvait 348

Savoirs Savoir-faire

Conseil Les problèmes éthiques d’un contrôleur de gestion varient suivant sa prise de conscience de l’univers où il évolue. Il suffit parfois de changer ses lunettes pour mieux voir et comprendre une situation.

Bien sûr, vous auriez réagi différemment. Mais vous rencontrez ou rencontrerez des problématiques similaires, ces petits moments de solitude, d’hésitation, de doute qui contribuent à ce que vous ne soyez pas bien dans votre peau, dans votre entreprise et dans la relation avec les acteurs de l’entreprise. 349

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être augmenté de 100 000 €. J’étais jeune chef de service et je me sentais capable d’aller affronter seul cette personne. ✓✓ Est-ce que je veux le faire ? OUI ! ✓✓ Est-ce que je dois le faire ? OUI ! ✓✓ Est-ce que je peux le faire ? OUI ! Je lui ai fait part de ma découverte et je lui ai proposé de vérifier ensemble mes calculs. « Pas la peine me dit-il, à 10 000 ou 15 000 € près nous sommes d’accord. » Il m’a expliqué qu’en accord avec le DG et le DAF (mon supérieur) les remises de fin d’année étaient systématiquement sur-budgétées afin de pouvoir « lisser » le résultat global de l’entreprise. Nous avons eu une réunion à 4, le DG, le directeur commercial, le DAF et moi-même au cours de laquelle j’ai été félicité pour mon travail et mon modèle de simulation. Puis ils m’ont demandé de collaborer avec le directeur commercial pour justifier avec mon modèle, (en jouant sur les paramètres) l’estimation fournie par le directeur commercial. Un nouveau problème éthique pour le contrôleur de gestion ? Un problème éthique peut en cacher un autre ? Non, car j’avais découvert une autre facette du savoir-faire du contrôleur de gestion : le pilotage du résultat global de l’organisation.

15 • Éthique et contrôle de gestion

Pourquoi l’éthique est-elle une problématique… Quelques cas vécus de problématiques… Comment détecter un problème éthique ? Comment aborder des problématiques…

La solution est en vous

Nous avons toujours eu comme stratégie éthique de servir ce qui serait le mieux pour la société pour laquelle nous travaillons. Cette posture peut paraître quelques fois pénalisante à court terme, mais elle est payante à long terme. Car dans une entreprise, dans un groupe, tout se sait. Et votre posture sera reconnue.

Un contrôleur de gestion doit toujours mettre l’éthique au centre de ses préoccupations professionnelles. L’éthique ne participe pas seulement au mieux-être du contrôleur de gestion, elle contribue aussi à son efficience et à l’amélioration de son image dans l’entreprise.

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Savoirs

Chapitre 16

◆◆ D’où vient la montée en puissance de la complexité dans

la gestion des entreprises ? ◆◆ Quelles sont les causes de complexité pour un contrôleur de gestion ? La complexité c’est aussi incertitude et gestion des risques. ◆◆ Quelles capacités et quelles qualités permettent d’y faire face ? ◆◆ Que peut faire le contrôleur de gestion pour gérer la complexité ? ◆◆ On peut bien se l’avouer : gérer vie professionnelle et vie privée est ce qu’il y a de plus complexe.

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Les questions auxquelles répond ce chapitre

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Contrôler à distance et dans les organisations complexes

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique La standardisation et la sophistication… La gestion de l’incertitude Concilier vie professionnelle et vie privée

CC Les causes de la montée de la complexité dans les entreprises Principes clés •• La complexité est devenue une donnée fondamentale du monde des affaires. Elle s’est accélérée durant la deuxième partie du XXe siècle. •• Elle est liée à l’évolution de l’environnement économique et social des entreprises. •• Elle conditionne l’évolution des rapports humains dans l’entreprise.

La montée de la complexité dans la gestion des entreprises, et des contrôleurs de gestion en particulier, dépend de : • l’évolution du contexte économique et social ; • la gestion de l’incertitude. Pour ces deux causes de complexité, nous verrons comment un contrôleur de gestion peut dépasser cette situation.

L’évolution de l’environnement social et économique favorise la complexité La financiarisation de l’économie a été fortement accélérée par deux facteurs  : le développement des financements internationaux et la politique fiscale des États pour attirer les liquidités internationales. L’investisseur est conduit à la spéculation et à effectuer des opérations à partir d’hypothèses sur l’évolution des cours de bourse, ­d ’intérêts, de marché… Quand le cours de l’action est suivi à la minute, les moindres variations réclament des actions qui ne sont pas toujours cohérentes dans le temps. La demande de rentabilité touche les services publics. 352

La recherche du moindre coût est planétaire. Des bulles se créent, éclatent et provoquent des crises.

Le rythme des innovations technologiques est impressionnant et leur rapidité d’incrustation encore plus. L’ordinateur personnel n’est implanté que depuis une cinquante d’année dans les entreprises, notre téléphone portable est obsolète au bout de 2 ans. La création de nouveaux produits est accélérée, la durée de vie des produits est raccourcie, celle des durées de postes de travail aussi, les réorganisations locales arrivent tous les 6 mois et des réorganisations profondes tous les trois ans, les releases d’outils informatiques sont continuelles…

1. BRIC : Brésil, Russie, Inde, Chine

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Plus ça va et plus ça va vite

Savoir-être

Selon Thomas Friedman, la convergence des développements : ✓✓ du Web : fibre optique, internet réseaux sociaux… ; ✓✓ des gains de productivité à tous les niveaux (work flow, outsour­ cing, délocalisation, off shoring, supply chain…) ; ✓✓ et de la croissance horizontale des groupes  d’entreprises  : démantèlement par marché, associations de métiers complé­ mentaires… ont contribué à se passer des barrières naturelles, les frontières disparaissent. Aujourd’hui on connaît davantage son ami Facebook de Singapour que son voisin de palier, et chacun veut sa part de cet immense gâteau mondialisé. Dans cette redistribution des cartes, la vieille Europe n’est pas forcément la mieux placée. Les BRIC1 se développent, les pays de l’Est de l’Europe et du Maghreb sont devenus le berceau d’usines efficientes.

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Le monde est redevenu plat

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique La standardisation et la sophistication… La gestion de l’incertitude Concilier vie professionnelle et vie privée

La vie en entreprise n’est pas toujours rose Les éléments ci-dessus se traduisent pour les acteurs en entreprise par une tension supplémentaire, une montée du stress, pour certains une perte d’identité (Enriquez, 2005) et l’apparition des risques psycho-sociaux (RPS), du harcèlement et des suicides en entreprises. On constate une montée de la résistance aux changements (« pourquoi changer aujourd’hui quand cela changera encore demain ? ») et de l’individualisme (chacun essaie de conserver son employabilité, sa survie en entreprise) et donc l’acceptation de prendre sur soi, la gestion de situations de plus en plus complexes. Cela est un constat du monde de l’entreprise d’aujourd’hui. Ce n’est pas une critique, ni un regret d’une époque dépassée. La vie en entreprise reste une aventure formidable où on apprend, progresse, fait progresser les autres et où l’on peut lier des relations interpersonnelles durables.

Le cloud management Ces évolutions ont modifié d’une part la relation du contrôleur de gestion avec ses parties prenantes et d’autre part son savoir-être en entreprise. Il y a quelques années le contrôleur de gestion pouvait avoir son supérieur hiérarchique à quelques mètres de son bureau et était en interaction permanente avec lui. Aujourd’hui il a l’impression d’être un satellite en orbite, un électron bombardé d’injonctions quelquefois contradictoires et souvent seul. Il est au centre de ce que nous appelons le cloud management. La génération Y, celle qui rentre sur le marché du travail aujourd’hui, s’y est adaptée, les générations précédentes ont plus de difficulté.

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Pour un contrôleur de gestion, cet environnement instable se traduit par : ✓✓ la multiplicité des liens hiérarchiques ; ✓✓ la dispersion géographique ; ✓✓ la standardisation et la sophistication des outils ; ✓✓ l’incertitude croissante. Pour chacun de ces facteurs de complexité nous nous demanderons quelles sont les qualités recherchées chez un contrôleur de gestion et les conséquences sur son comportement.

Principes clés Combien de chefs avez-vous ? Combien de subordonnés « partagezvous  » avec d’autres collègues  ? Combien de liens fonctionnels, hiérarchiques, en matrice, par projet… gérez-vous ? C’est une des causes principales de complexité du cadre d’aujourd’hui et elle demande des qualités particulières.

Problématique pour un contrôleur de gestion Non seulement vous avez un supérieur hiérarchique, qui est généralement un responsable du contrôle de gestion, un DAF ou un directeur opérationnel mais vous avez aussi un responsable fonctionnel. Si le supérieur hiérarchique est le directeur opérationnel de centre 355

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CC La multiplication des liens hiérarchiques

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✓✓ A  ujourd’hui vous êtes contrôleur de gestion demain vous aurez un autre métier mais vous aurez toujours à prendre en considération les constats ci-dessus. ✓✓ Dalleurs, les entreprises l’ont bien compris, puisque les embauches, recrutements, promotions, suivis de carrière ne tiennent plus seulement compte des diplômes (savoir), des compétences (savoir-faire) mais surtout des capacités individuelles (savoir-être) à faire face à cette complexité nouvelle.

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Conséquences pour les managers ?

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité…

La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique La standardisation et la sophistication… La gestion de l’incertitude Concilier vie professionnelle et vie privée

de profit, le directeur du contrôle de gestion est votre responsable fonctionnel. Et vice versa. Mais comme vous êtes un très BCG (Bon Contrôleur de Gestion), on réclame votre participation dans des groupes de projets. Vous aurez parfois à intervenir dans plusieurs groupes de projets (« Pilotage du Lean » pour la Direction Qualité et « Indicateurs de performance pour les bonus des cadres » pour la DRH, par exemple). Évidemment, chacun de ces « chefs » vous demande de consacrer du temps et votre énergie à leur direction, fonction ou projets. Attention ! Ce qui est valable pour vous est valable aussi pour chacun de vos collaborateurs !

Qualités demandées à un contrôleur de gestion On attend beaucoup de lui et il y a des moyens pour évaluer ses aptitudes. • Gestion du temps : Est-il organisé ? Comment gérez-vous votre agenda ? On évaluera votre aptitude à prioriser, repérer ce qui est important et urgent. ✓✓ Flexibilité, adaptabilité, réactivité  : de nombreux tests existent. ✓✓ Résistance au stress : votre attitude à votre entretien d’embauche ou de premier contact avec votre supérieur hiérarchique ou DRH en dira long. Là aussi il existe des tests. ✓✓ Négociation : Vous n’êtes pas un commercial mais vous aurez à vendre vos priorités, à vous adapter à vos interlocuteurs, à interagir dans leur système de communication. Quelques connaissances de la PNL1 peuvent aider.

1. Programmation Neurolinguistique. Voir http://www.dailymotion.com/video/ xi262t_pnl-et-negociation_lifestyle

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La PNL est un ensemble de techniques de communication et de transformation de soi qui s’intéresse à nos réactions plutôt qu’aux origines de nos comportements. Elle privilégie le comment au pourquoi, propose une grille d’observation pour améliorer la perception que nous avons de nousmêmes et des autres. Elle permet également de se fixer des objectifs et de les réaliser. C’est une boîte à outils, dont la clé réside dans le langage et l’utilisation que chacun de nous fait de ses cinq sens et de son corps afin de programmer et reproduire ses propres modèles de réussite. Certains y voient aussi un instrument de manipulation.

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La programmation neurolinguistique (PNL)

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✓✓ Soyons pragmatiques : le plus important de vos chefs est celui qui fixe le montant de votre salaire, de votre bonus et de votre avancement, et ce même s’il consulte les autres « chefs ». ✓✓ Même si vous vous sentez débordé, dépassé, stressé, n’oubliez pas que si vous êtes sollicité c’est que votre savoir-être et votre savoirfaire sont reconnus. ✓✓ Rester zen, ça s’apprend aussi. ✓✓ Les outils du management socio-économique comme la Plan d’Actions Prioritaires ou la gestion du temps sont de bons supports de négociations avec chacun d’eux. ☞☞Voir chapitre 10

CC La dispersion géographique Principes clés •• Le monde est de plus en plus plat, les entreprises se regroupent de plus en plus. •• La réduction des frais de structure est le but des restructurations.

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Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques

La dispersion géographique

La standardisation et la sophistication… La gestion de l’incertitude Concilier vie professionnelle et vie privée

Problématique pour un contrôleur de gestion La fonction contrôle de gestion est nécessairement la cible de restructuration. Mais comme les plans sociaux sont de plus en plus encadrés ou négociés, certaines tâches ou fonctions sont réparties sur les ressources restant dans d’autres pays. Il n’est plus rare d’être le seul de son pays dans un service de 5 à 10 personnes, avoir un n+1 en Asie et des collègues en Europe. Il faut donc communiquer avec des personnes dans une langue commune, ayant une culture différente, souvent avec un décalage horaire important.

Attention La fonction contrôle de gestion s’externalise de plus en plus. Cela commence progressivement, tâche après tâche. Si vous avez de plus en plus de collègues en Europe de l’Est, en Inde ou en Chine, ce n’est peut-être pas très bon pour l’avenir de votre poste !

Qualités demandées à un contrôleur de gestion Ce sont des qualités recherchées en complément des compétences liées à la profession. ✓✓ Maîtrise d’au moins deux langues étrangères dont l’anglais. Il ne s’agit pas d’être parfaitement bilingue mais de communiquer avec des collègues. ✓✓ Pratique de l’interculturel (poste à l’étranger, voyages, origines familiales…) ✓✓ Maîtrise des outils de communication à distance : conférencecall, vidéo-call, Skype, Windows Live Call, Yahoo Messenger, Google Talk… 358

Savoirs Savoir-faire

✓✓ Merci Doodle : grâce à cet outil vous pourrez organiser vos confcall, vidéo-call ou réunions facilement : http://doodle.com ✓✓ Même s’il existe une langue officielle du groupe, connaissez quelques mots de la langue du pays où vous allez ou de celle de vos interlocuteurs. ✓✓ Tenez compte des habitudes culturelles locales. Par exemple, arrivez à l’heure avec des Scandinaves, et ne vous offusquez pas du retard des Latins ; évitez de taper dans le dos de votre collègue japonais, mais vous pouvez prendre par le bras votre homologue africain ; vos blagues et réflexions peuvent être considérées comme sexistes par vos amis américains et surtout américaines. ✓✓ C’est vrai que c’est difficile de se lever de bonne heure pour une conf-call avec un Asiatique ou de rester tard pour un Américain. Mais faites-le de temps en temps, et ils trouveront naturel de la faire plus tard ou plus tôt. ✓✓ De plus en plus de jeunes cadres utilisent leurs propres outils de communication pour échanger. Ils sont plus efficaces avec leurs smartphones et les réseaux sociaux qu’avec les outils mis à disposition par l’entreprise. ✓✓ Les Français passent pour être arrogants, ergoteurs et « grande gueule ». Ne donnez pas trop l’occasion de montrer que nos amis étrangers ont raison.

CC La standardisation et la sophistication des outils de gestion Principes clés Les gains de productivité dans les fonctions administratives, le développement de progiciels, des ERP, entrainent l’utilisation d’outils de gestion semblables.

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Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique

La standardisation et la sophistication… La gestion de l’incertitude Concilier vie professionnelle et vie privée

Windows, Excel, Word, SAP, Power Point sont pratiqués par des milliards de personnes dans le monde. Cette standardisation contribue certainement à « dé-complexifier » la complexité globale mais amplifie le taylorisme administratif.

Problématique pour un contrôleur de gestion La standardisation et la sophistication des outils de gestion engendrent de la complexité par : ✓✓ La nécessité de faire rentrer les prises de données, les phases de travail, les procédures… dans des logiques uniformes ; ✓✓ La spécialisation des tâches (chacun répète la même tâche) souvent au détriment d’une vision globale des processus ; ✓✓ L’accessibilité permanente à l’outil de travail (avant, pendant et après les heures de travail) pour une action permanente ; ✓✓ La mise à jour perpétuelle des versions de progiciels et des compatibilités des versions ; ✓✓ La dépendance de la technique. Quand ça marche, ça va mais on est vulnérable au moindre bug ; ✓✓ Il est plus aisé de vous replacer ou de transférer votre poste ; ✓✓ Mais pour vous il est plus facile de changer d’employeur.

Qualités demandées à un contrôleur de gestion Ce sont des qualités recherchées en complément des compétences liées à la profession : ✓✓ Aimer l’informatique : si vous avez horreur des ordinateurs et des progiciels vous ne serez jamais contrôleur de gestion ; ✓✓ Une expérience de SAP est devenue une compétence quasiuniverselle pour un contrôleur de gestion ; ✓✓ La maîtrise avancée des logiciels de bureautique utilisés quotidiennement. 360

Principes clés

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•• L’incertitude est la source de la complexité. •• L’incertitude nomme une situation dans laquelle le contrôleur de gestion se trouve placé en forte dépendance par rapport à son environnement.

Le contrôleur de gestion n’a pas de prise sur les événements qui modèlent son devenir ou conditionnent la poursuite de ses intérêts et de ses enjeux. Un contrôleur de gestion est fait pour contrôler et donc doit maîtriser les événements ; ce qu’on attend de lui, ce sont des certitudes. Rien n’est plus complexe pour un contrôleur de gestion que de gérer l’incertitude. 1. Référence aux passionnés d’informatique et surtout de nouveautés informatiques.

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CC La gestion de l’incertitude

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✓✓ Soyez geek1. Les outils mis à disposition ne vous seront pas hostiles et vous pouvez être source de propositions sur l’utilisation d’autres plus performants. ✓✓ Savoir quand se connecter. Dès que vous ouvrez votre ordinateur (au bureau ou hors du bureau), vous êtes dans l’action : lecture, classement, réponses aux mails, logiciel de reporting… c’est parti. Pourquoi ne pas prendre l’habitude d’arriver avant les autres, s’asseoir, ne pas ouvrir son ordinateur, de prendre une feuille blanche et un crayon et pendant un quart d’heure, noter les idées qui viennent dans ce premier contact avec le travail. Cela assure une prise de recul et un entretien de la créativité. ✓✓ Savoir débrancher : fixez-vous des règles d’hygiène de vie. Plages horaires d’accessibilité téléphonique et de mail, break, prendre l’air, sortir d’une réunion inintéressante… Attention, surfer sur le net ou sur les réseaux sociaux n’est pas se déconnecter !

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Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique La standardisation et la sophistication…

La gestion de l’incertitude

Concilier vie professionnelle et vie privée

L’incertitude est liée au fait qu’on s’intéresse à l’avenir à partir de données du passé et elle révèle ainsi l’illusion d’une sécurité parfaite. Rien n’est plus certain que l’incertitude. Employée dans un sens familier, elle désigne un état caractérisé par le fait que l’on ne sait pas où aller, comment se comporter, quelle posture adopter. L’incertitude désigne un processus dans lequel les cadres de référence et les valeurs qui donnent un sens perdent de leur consistance. Économiquement, l’incertitude désigne une situation dans laquelle le risque est investi d’un coût élevé. Elle engendre l’instabilité, l’ambiguïté, l’inconsistance, l’indécision dans l’organisation. En termes de savoir-être, elle conduit aux doutes et contribue à l’inquiétude, au désarroi, au stress du contrôleur de gestion et surtout de ses parties prenantes (opérationnels, n+1 de toute sorte, équipe…).

Problématique pour un contrôleur de gestion Pour un contrôleur de gestion cela se traduit par des questions : ✓✓ Je ne sais pas comment va évoluer mon groupe, ma société. ✓✓ Je ne sais pas si les prévisions que j’ai validées vont être réalisées. ✓✓ Comment estimer les chances de réussite d’atteinte des résultats pour ma direction ? ✓✓ On me demande davantage d’analyses, mais je ne suis pas sûr que je comprendrai mieux ce qui se passe. ✓✓ Qu’est-ce qu’ils attendent de moi ? ✓✓ J’ai tellement de données que je n’y vois plus rien. ✓✓ Je ne vois pas comment faire tout ça dans les délais.

Comment gérer l’incertitude ? Confrontés à des situations complexes, les managers ont tendance, au nom de la rationalité, à recourir immédiatement à des outils et 362

La gestion des risques

L’incertitude correspond à l’ignorance des événements à venir alors que le risque est la conséquence directe de cette ignorance. Le risque se manifeste lorsque, une fois une décision prise, ou une action entreprise, les suites de ces dernières sont inconnues. Un risque peut être : ✓✓ Négatif : risque d’apparition d’un concurrent conséquent sur le marché ✓✓ Positif : que se passe-t-il si les ventes générées sont supérieures ? Incertitude et risque augmentent la complexité.

INCERTITUDE

RISQUES

Ces notions sont différentes de la notion d’« imprévus » qui sont des risques non prévus. Certains professionnels considèrent que la gestion des risques est la finalité du contrôle de gestion. D’autres font du « risk ­management » une spécialité du contrôle de gestion ou même un métier différent. Enfin, certains y associent le contrôle interne. ☞☞Voir chapitre 3

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COMPLEXITÉ

Savoir-faire

Figure 16.1 ■ Complexité-incertitude-risque

Savoirs

solutions simplifiés sans avoir cerné les problèmes auxquels ils sont censés répondre. Pour Fiol et de Geuser (2005), cette dialectique entre simplification et complexité a toujours constitué un des principaux défis du management et plus spécifiquement du contrôle de gestion. Il y a plusieurs façons de gérer l’incertitude et donc la complexité.

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique La standardisation et la sophistication…

La gestion de l’incertitude

Concilier vie professionnelle et vie privée

Figure 16.2 ■ La gestion des risques

ANALYSE

IDENTIFICATION

PLANIFICATION COMMUNICATION

CONTRÔLE

SUIVI

La gestion des risques s’opère en plusieurs étapes : l’identification, l’analyse (degré d’incertitude), la planification, le suivi et le contrôle. Le risque peut et doit faire l’objet d’une mesure. Le contrôleur de gestion a plusieurs possibilités d’intervenir dans la gestion des risques : La planification par scénarii

Il s’agit de définir en fonction de l’environnement économique et social, de la concurrence, des parties prenantes des évolutions possibles, des stratégies de l’entreprise, d’une usine, d’un produit, d’un projet. ­L’analyse des risques de l’entreprise nécessite une veille ­stratégique. Le contrôle de gestion participe à la validation des scénarii et aux chiffrages des hypothèses. Que se passe-t-il si : −−Le marché baisse de 5 % ? −−Le concurrent rachète le n° 5 ? −−Si la concurrence lance le même produit avant nous ? Pour chaque scénario, il est nécessaire de calculer l’incidence sur les indicateurs-clés (KPI) de la société. 364

Rassurez-vous, vous ferez de nombreux chiffrages et rien ne se passera comme prévu. Mais vous aurez préparé un certain nombre de dirigeants et managers à faire face à l’incertitude.

Savoirs Savoir-faire

Le risque peut être défini comme la possibilité qu’un projet ne s’exécute pas conformément aux prévisions de date d’achèvement, de coût, de revenus attendus… les écarts par rapport aux prévisions étant considérés comme difficilement acceptables. Les études de sensibilité des critères de rentabilité à la variation des hypothèses de base sont essentielles pour détecter quelles sont les hypothèses primordiales et à partir de quelles valeurs de ces hypothèses la rentabilité du projet peut être remise en question. Ceci conduit à intégrer l’analyse des risques liés au projet dès la phase d’initialisation. La méthode retenue pour analyser les risques d’un projet d’investissement dépendra de l’avancement du projet et donc, du niveau et de la qualité des informations disponibles. Les décisions sont généralement basées sur des calculs de taux interne de rentabilité (IRR), de retour sur investissements (pay back) ou de valeur actuelle nette (VAN). Le contrôle de gestion fondera sa préconisation sur des hypothèses (ventes, prix de vente, coûts, durée de vie…) les plus vraisemblables après consultations des opérationnels. Cependant, il calculera des simulations sur les variables clés : Que se passe-t-il si : −−Les ventes sont 10 % inférieures/supérieures à celles prévues ; −−Le montant de l’investissement augmente de 10 %... Développements Il existe des modèles économiques très sophistiqués de calcul des hypothèses de risques. Certains sont spécifiques à des industries ou à des risques particuliers. Attention  ! Ces modèles très perfectionnés contribuent à complexifier l’incertitude !

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Savoir-être

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Études de sensibilités des décisions d’investissements

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique La standardisation et la sophistication…

La gestion de l’incertitude

Concilier vie professionnelle et vie privée

Le portefeuille valorisé des risques (et des opportunités)

Le contrôleur de gestion participe avec le risk manager, la direction juridique, ou la direction générale à la valorisation des risques majeurs pour l’entreprise. Il ne s’agit pas d’estimer l’incidence sur le budget d’une hausse de 10 % du coût de la matière première. Ce travail fait partie de la mission de base du contrôle de gestion. Ici, il s’agit de piloter un portefeuille chiffré des risques majeurs pouvant mettre en cause l’existence de l’entreprise. Ils concernent les risques économiques, sociaux et environnementaux. Que se passe-t-il si l’entreprise est inondée, si la matière première disparaît, si l’usine explose, si les produits finis sont contaminés et commercialisés… Une bonne base pour amorcer ce travail L’Association pour le Management des Risques et de l’Assurance de l‘entreprise (AMRAE) a dressé la liste des cinq risques critiques actuels auxquels les entreprises doivent faire face et tenter de se prémunir. ••La solvabilité des systèmes financiers : banques, assurances… ••Les aléas naturels : inondations, tempêtes… ••La cybercriminalité : piratage, fraude, atteinte à l’image… ••L’instabilité politique : troubles sociaux, excès des normes… ••La gestion des ressources humaines : gestion des talents, recherche…

Ce travail est fait en équipe multidisciplinaire mais le contrôleur de gestion participe activement à sa valorisation et peut aussi en être l’instigateur et le leader. Nous avons vu que le contrôleur de gestion a des moyens ­d ’actions. Quel comportement adopter face à cette incertitude ou complexité ? 366

Incidences sur le savoir-être du contrôleur de gestion Nous proposons trois stratégies :

Savoirs Savoir-faire

Nous faisons référence à la manière dont Alexandre le Grand a tranché le nœud gordien. Un oracle avait prédit que le premier qui arriverait à défaire le « nœud gordien » conquerrait le monde. Au lieu de dénouer tous les nœuds, il a pris son épée et résolu le problème en tranchant le nœud d’un seul coup. C’est résoudre un problème d’une manière expéditive, trancher dans le vif, prendre une décision de manière radicale. Pour un contrôleur de gestion, le nœud gordien peut être : ✓✓ Un progiciel de gestion ancien, qui bugue périodiquement, rustiné de partout et qui ne répond plus aux attentes de vos opérationnels ; ✓✓ Un projet dont les acteurs n’arrivent pas à travailler ensemble, mal défini, aux ressources limitées, à échéance glissante ; ✓✓ Une méthode de calcul de coûts devenue très sophistiquée, demandant des outils complexes, et finalement contestée ; ✓✓ Votre organisation du contrôle de gestion dans l’entreprise parce que le contexte, les acteurs, les stratégies ont changé. La simplification peut venir d’un grand coup d’épée. Vous pouvez prendre la décision d’investir dans un nouveau progiciel, d’arrêter le projet, d’imaginer une nouvelle méthode ou changer votre approche du contrôle de gestion. Conditions de réussite ✓✓ Le courage de le proposer. ✓✓ Le pouvoir de le faire. ✓✓ Avoir de bons réseaux pour faire prendre la décision (votre talent de négociateur). ✓✓ Une certaine capacité à encaisser car vous ne vous faites pas que des amis.

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La méthode Alexandre

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La gestion de l’incertitude

Concilier vie professionnelle et vie privée

Le Lean Permanent

Le Lean Management est une méthode de management (voir chapitre 9), le Lean Permanent est un état d’esprit. La complexité provient non seulement de l’environnement mais aussi de ce que l’organisation génère. En ayant en tête et en appliquant, le principe du Lean, le contrôleur de gestion en réduit la complexité. Affichez dans votre bureau les trois démons du Lean, les trois M : ✓✓ Muda  Sans valeur ✓✓ Muri  L’excès ✓✓ Mura  L’irrégularité  Conditions de réussite ••Appliquer les trois « M » à vous-même. ••Rester Lean (Mince) : évitez tout ce qui se rajoute et n’est pas transformé en énergie. Et oui, cela concerne aussi votre confort personnel. ••Toiletter : ayez des procédures régulières de revues de la valeur ajoutée de vos outils, procédures, organisations…

Changer de lunettes

Une situation n’est complexe que parce que vous le voulez bien. C’est vous qui voyez la complexité dans des circonstances et un espacetemps donnés. Il suffit parfois de changer de lunettes pour voir les choses et les gens différemment (ou faire un pas de côté). Au pays de Descartes, la pensée analytique a depuis longtemps dominé et les managers s’inscrivent tous dans une logique causeeffet. Elle conduit le contrôleur de gestion à davantage d’analyses, d’outils, de moyens, d’outils… Si elle s’avère efficace pour des problèmes techniques, elle montre ses limites face aux problèmes managériaux complexes. Le manager 368

Savoirs

a besoin de chausser de nouvelles lunettes pour avoir une vision plus globale, plus ouverte et orientée vers le changement. Il est préférable d’avoir une paire de lunettes systémiques. L’approche systémique se distingue des autres approches par sa façon de comprendre les relations entre les acteurs. Le manager accorde aussi une importance aux différents systèmes dont la problématique fait partie (organisationnel, professionnel, syndical, relationnel, social, familial). Il est influencé à la fois par ses intentions, celles des autres, et celles des possibilités du milieu et/ou du système. En quelque sorte c’est faire du Lean, car elle conduit à des solutions au moindre coût, faire plus avec moins, le meilleur résultat avec le moindre effort.

Une telle démarche est à la fois : ✓✓ prudente car elle ne part pas d’idées préétablies mais de faits qu’elle constate et que l’on doit prendre en compte ; ✓✓ ambitieuse en ce qu’elle recherche la meilleure appréhension possible des situations, ne se contente ni d’approximations, ni d’une synthèse rapide.

Principes clés C’est une problématique peu abordée par l’enseignement du management. Pourtant elle concerne tous les acteurs de l’entreprise. Les occasions ne manquent pas pour un contrôleur de gestion de mettre en conflit vie privée et vie professionnelle.

Problématique Le travail est, pour 92 % des Français, très important. Il est perçu comme un moyen de s’accomplir et une source de développement individuel. Aujourd’hui, le travail occupe encore une place importante dans la constitution de l’image sociale d’un individu. 369

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CC Concilier vie professionnelle et vie privée

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Conditions de réussite

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Concilier vie professionnelle et vie privée

Pourtant, ils sont 65  % à estimer que le travail prend trop de place dans leur existence. C’est une des problématiques les plus souvent traitées par les coachs en entreprises. Le contrôleur de gestion doit produire des travaux à remettre à des dates bien précises et dont il est le dernier maillon d’une chaîne pouvant avoir pris du retard. Il doit assumer des dead line impératives. De plus, il peut participer à des travaux en lien direct avec le client de l’entreprise ­nécessitant le respect de délais : (appel d’offres, négociation annuelle avec la grande distribution, etc.). Et puis, il y a les déplacements, les réunions avec Machin qui n’en finissent pas, cette promotion qui implique un déménagement… Ces analyses, ces contacts avec les opérationnels, se battre contre les délais, faire avancer ses idées, encadrer une équipe qui vous suit. On peut voir le conflit entre le travail et la vie personnelle comme ayant deux composantes principales : les aspects pratiques associés aux horaires surchargés et aux conflits d’horaire ainsi que l’impression d’être dépassé par les événements, surchargé et stressé en raison des pressions subies dans de multiples rôles.

Évolution Il y a 30 ou 40 ans, cette problématique était marginale. Le cadre ou employé, généralement un homme, dédiait une grande partie de sa vie à son entreprise qui le suivait pendant toute sa carrière. L’intérêt de l’entreprise passait souvent au-dessus de l’intérêt personnel. Ce qui a changé : ✓✓ L’émancipation des femmes a développé les emplois féminins. Il y a de plus en plus deux personnes dans un foyer qui travaillent. ✓✓ La crise a conduit le conjoint ou la conjointe à rechercher un revenu supplémentaire. Un deuxième salaire dans un foyer diminue les risques liés à la perte d’emploi. 370

Savoirs Savoir-faire

Comment concilier vie professionnelle et vie privée ? La vie professionnelle, nous en avons parlé beaucoup dans ce livre. La vie privée est tout ce qui est « hors travail ». On peut regrouper sous cette notion l’ensemble des activités situées en contrepoint de la vie professionnelle, c’est-à-dire tout ce qui relève du développement personnel, de la famille et de l’engagement dans la société. Donc, elle concerne la vie familiale, la vie associative, la vie spirituelle, la vie politique… Quelques points de repères

Voici des points de repères illustrés par des situations réelles en entreprise. 371

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✓✓ La relation avec l’entreprise a changé. Il n’y a plus de sécurité de l’emploi, du jour au lendemain vous pouvez perdre votre job. «  Nous sommes tous des CDD même les CDI  ». De plus, le rôle protecteur des syndicats s’est atténué. Donc, la confiance s’est entamée, l’investissement des individus pour leur entreprise a diminué. ✓✓ Une frontière de plus en plus perméable. Au bureau, vous pouvez envoyer des mails privés, échanger sur Facebook, téléphoner ou recevoir des appels privés, gérer votre compte en banque en ligne. Chez vous, vous travaillez, vous recevez des appels professionnels, recevez des collègues ou des concurrents. C’est le même ordinateur qui gère le budget de votre société et votre budget personnel. Ce déplacement professionnel en avion ou vous emmenez votre épouse, quelle est la part du privé et du professionnel ? ✓✓ Le zapping des talents en est la conséquence. Si vous êtes un bon professionnel (et si vous avez un bon marketing personnel) vous pouvez changer assez facilement d’entreprise. Un des gros problèmes des entreprises est de maintenir les jeunes pousses, les talents et la motivation des cadres. Le rapport au travail de la génération Y n’est plus celui de leurs aînés. Suivant le MEDEF, 57 % des 18-39 ans se disent prêts à abandonner une partie de leur salaire pour améliorer leur qualité de vie.

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Concilier vie professionnelle et vie privée

Ce n’est pas un problème de répartition de son temps

Ma collègue vit seule, reste au bureau très tard, travaille 10 heures minimum par jour et emporte des dossiers le week-end. Elle est très heureuse comme cela. Un autre collègue a une vie intense entre son sport favori, son engagement politique et ses sorties nocturnes. Son engagement professionnel est minimum et pourtant il n’est pas heureux dans son job. Concilier vie professionnelle et vie privée est un équilibre propre à chaque individu

Ce n’est pas une question de principe, de morale ou de normes. Pour chaque individu, c’est une question d’équilibre. Il y a d’un côté de la balance ses besoins et de l’autre côté ce que vie privée et vie professionnelle lui apportent. Quand il y a déséquilibre, il y a un surendettement psychosociologique. Cet équilibre est une question de respect réciproque : ✓✓ d’une part vis-à-vis de son employeur ; ✓✓ d’autre part vis-à-vis de ses parties prenantes privées. Ce n’est pas facile d’en parler avec son entourage

C’est avant tout un ressenti très personnel. C’est une problématique complexe puisqu’elle implique des protagonistes qui s’ignorent dont vous êtes le lien. Vos interlocuteurs de la vie privée ont des attentes souvent opposées de ceux de la vie professionnelle. Comment y voir clair ? En parler, permet déjà d’expliquer des faits et des ressentis. Mais avec qui ?

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Quelques pistes pour arriver à concilier vie professionnelle et vie privée

C’est votre vie, votre santé physique et mentale qui sont en jeu. C’est décider du mix qui convient le mieux à votre équilibre personnel. Il est différent de votre collègue de bureau, de votre compagnon ou compagne, de votre responsable sportif… Si cette répartition est subie, elle engendre du stress négatif. Pour vous aider, vous pouvez commencer par compléter ce tableau le plus sincèrement possible :

Savoirs

Fixez vous-même la répartition de votre temps entre vie privée et vie professionnelle

Tableau 16.1 ■ Auto-analyse vie professionnelle/vie privée Ce que je souhaite

Ce que je ne veux surtout pas accepter

Heures de travail Télétravail

Savoir-faire

Déplacements Nombre de jours 100 % famille

Exemple « Par semaine, cela serait bien si je travaillais maximum 45 h pour mon employeur, et si je passais au moins un jour complet avec mes enfants et mon compagnon, etc. »

Expliquez vos choix

C’est la phase la plus cruciale. On constate que la plupart des problèmes d’équilibre vie professionnelle/vie privée viennent d’un manque d’explication des attentes de chaque partie prenantes. Si vous ne faites pas cela, vous serez toujours coincé entre un supérieur qui vous en demandera toujours 373

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Etc.

16 • Contrôler à distance et dans les organisations…

Les causes de la montée de la complexité… La multiplication des liens hiérarchiques La dispersion géographique La standardisation et la sophistication… La gestion de l’incertitude

Concilier vie professionnelle et vie privée

plus et votre famille. Ces explications peuvent aussi conduire à des réajustements profonds de modes de fonctionnement. Négociez un « contrat de vie » avec chaque partie prenante

Il est capital de bien comprendre les codes et les rites de son entreprise pour voir comment s’organiser et être là quand c’est vraiment important. Et à l’inverse, savoir expliquer à son entourage ses limites et les règles que vous souhaitez faire respecter en ce qui concerne votre temps. Formaliser par écrit des règles du jeu est un plus qui sert toujours de référence en cas de conflit. Si vous êtes clair et précis sur les points les plus délicats. ✓✓ Avec votre employeur  : Télétravail à domicile, tiers temps, départ du bureau au plus tard à …h sauf le… pas de téléphone ou mail à domicile après …h, x nocturnes pour les clôtures mensuelles ; ✓✓ Avec votre environnement privé : On dîne sans toi après … h, déplacement pas plus de … par mois, le mercredi je m’occupe des enfants, le dimanche pas de travail sur ordinateur… Le but est de se mettre d’accord sur les points qui fâchent avant qu’ils ne deviennent des problèmes. Si vous sentez que vous êtes en surendettement psychosocial, parlez-en

Quand l’équilibre est rompu entre vos besoins et l’énergie que vous déployez, il y a surendettement psychosocial. Si vous n’en parlez pas, la situation va s’empirer. Dans l’organisation, il y a un DRH, un ou une collègue, un représentant du personnel… qui sont prêts à vous écouter. Dans certaines entreprises des help line sont accessibles, des coachings sont proposés.

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Savoir-faire

L’évolution de l’environnement économique et social actuel a conduit au cloud management avec la multi­ plication des liens hierarchiques, un éparpillement géographique, une accélération qui rend parfois la vie professionnelle difficile avec des répercussions sur la vie privée. Le cloud management et la gestion de l’incertitude demandent de nouvelles qualités et des savoir-être nouveaux aux contrôleurs de gestion  d’adaptabilité, de multiculturalité, de resistance au stress, et de maîtrise des nouveaux outils informatiques.

Savoir-être

Concilier vie au travail et vie privée n’a pas seulement une vocation sociale, de bien-être au travail. Le salarié qui se sent comme chez lui au travail, est fier, productif et heureux. Cela contribue à la performance des individus au travail.

Savoirs

Vous avez un ami proche avec qui vous pouvez vous exprimer. Et si cela ne va vraiment pas, il y a des thérapeutes pour vous aider. Mais surtout parlez-en !

Savoirs

Chapitre 17

◆◆ Quels sont les métiers du contrôle de gestion et comment

réussir son parcours ? ◆◆ Quelles sont les compétences comportementales attendues ? ◆◆ Comment animer une équipe de contrôleurs de gestion ?

377

Savoir-être

Les questions auxquelles répond ce chapitre

Savoir-faire

Les carrières dans les métiers du contrôle

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

CC Les métiers du contrôle de gestion et les évolutions de carrière Principes clés Si les fondamentaux des métiers du contrôle de gestion demeurent, la montée en puissance du rôle de Business Partner ouvre des perspectives nouvelles d’évolution parfois au-delà des métiers de la finance. ☞☞Voir chapitre 14

Les différentes fonctions dans l’entreprise Le contrôle de gestion est une fonction support de l’entreprise. Les fonctions dont le contrôleur de gestion va assurer le support financier façonnent le rôle et le contenu du poste. On peut néanmoins définir quelques grandes catégories. Contrôleur de gestion commercial

La principale mission du contrôleur de gestion commercial comme on l’a vu dans le chapitre 6 est d’accompagner la force de ventes dans le développement de son chiffre d’affaires. Ses activités seront tournées vers le pilotage et la mesure de la performance des ventes autour des trois axes  : vendeur, client et produit (ou service). Il jouera un rôle important dans la mesure de la performance du lancement d’un nouveau produit ou service. Il pourra aussi être impliqué dans l’élaboration et la mise en œuvre d’offres commerciales et devra être un expert en analyse de marge, mix produit et prix/volume. Il aura aussi en charge le suivi du budget de dépenses de la force de vente. D’un point de vue plus stratégique, il pourra être amené à évaluer des changements de mode de distribution (distributeur, agent, 378

salarié vendeur) et optimiser l’organisation de la force de vente sur une région (adéquation entre le potentiel de vente d’un territoire et les ressources allouées).

La principale mission du contrôleur de gestion en R&D est d’accompagner la direction du Développement dans le pilotage des projets et coûts de R&D. En général, travaillant sur des cycles de développement qui vont au-delà d’une année budgétaire, ses activités seront tournées vers la modélisation de projets de R&D (projection des coûts et ventes) avant approbation par le comité de direction, leur mise en œuvre et suivi financier et éventuellement participation aux arbitrages et réallocations de ressources entre les différents projets. Il devra être un expert en comptabilité analytique, suivi de temps des chercheurs et gestion par projets. D’un point de vue plus stratégique, il pourra être amené à évaluer l’intérêt financier de l’acquisition externe d’une technologie par rapport à son développement en interne. 379

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Contrôleur de gestion R&D

Savoir-être

La principale mission du contrôleur de gestion industriel est ­d ’accompagner la direction de production dans l’optimisation de ses coûts et prix de revient produit. Ses activités seront tournées vers l’évaluation de la structure de coût d’un produit, d’en optimiser les composantes (rendement matière et productivité de la main-d’œuvre principalement). Il assurera aussi le suivi et l’évaluation des investissements de matériel de production dont les industries sont très gourmandes. Il devra être un expert en comptabilité analytique, en allocation des coûts indirects de production et définira les coûts standards dans le cadre de l’exercice budgétaire. Il aura enfin un rôle important dans le suivi et l’optimisation de la rotation des stocks de matières premières et en-cours de production. D’un point de vue plus stratégique, il pourra être amené à évaluer des changements de mode de production voire des transferts de production d’un site à un autre.

Savoirs

Contrôleur de gestion industriel

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

Contrôleur de gestion sur les fonctions support

La principale mission du contrôleur de gestion sur les fonctions support est d’accompagner le responsable d’un département (Ressources Humaines, Logistique, Administration des ventes, Marketing etc..) dans la gestion et le pilotage de ses dépenses de fonctionnement. Ses activités seront essentiellement tournées vers l’élaboration du budget annuel et le contrôle budgétaire mais aussi la mise en place d’indicateurs propres au fonctionnement du département. À titre d’exemple, un département des Ressources Humaines pourra mesurer la « rotation » du personnel, la pyramide des âges ou encore le temps et les coûts de recrutement. Le contrôleur de gestion devra être un expert dans l’élaboration d’un budget de dépenses en employant notamment des méthodes budgétaires pour repenser la structure des coûts comme le Budget Base Zéro par exemple. Contrôleur de gestion au siège

La principale mission du contrôleur de gestion au siège d’une entreprise est d’accompagner la direction générale et éventuellement les actionnaires dans le pilotage de la performance des filiales. Ses activités seront tournées vers la collecte d’informations financières et comptables auprès des filiales, de consolidation des tableaux de bord et seront en charge de la construction de l’information financière de synthèse destinée à la direction. Il jouera en outre le rôle de chef d’orchestre des processus de reporting et budget entre les filiales et leur maison mère. Il devra être un expert en gestion de processus, consolidation de données et systèmes d’information de gestion. D’un point de vue plus stratégique, il pourra être amené à préparer des présentations pour le conseil d’administration ou participer aux décisions dans le cadre du plan stratégique.

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Les parcours et carrières possibles Au sein du contrôle de gestion Assistant contrôleur de gestion1

La mission du contrôleur de gestion consiste à fournir à la direction des outils pour rationaliser le mode de gestion de l’entreprise, d’un service ou d’une unité de production et conduire à une amélioration de sa rentabilité à court et moyen termes.

Savoirs

Mission

Postes similaires

✓✓ Gestionnaire débutant ✓✓ Assistant contrôle de gestion commerciale ✓✓ Assistant contrôle de gestion industrielle

Activités principales

Prévision ✓✓ Participation à l’élaboration des budgets prévisionnels et vérification de leur comptabilité ; ✓✓ Définition des moyens à mettre en œuvre. Recueil, suivi et contrôle de l’ information ✓✓ Collecte des informations auprès des opérationnels ou des sites (dépenses, investissements, stocks...) ; ✓✓ Inscription des informations dans des tableaux de bord ; 1. Source : Référentiel des métiers cadres de la fonction finance – Apec.

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✓✓ Direction du contrôle de gestion ✓✓ Direction administrative et financière ✓✓ Direction d’un site ✓✓ Direction opérationnelle (technique, commerciale, marketing...) ✓✓ Service comptabilité

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Rattachement hiérarchique

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

✓✓ Consolidation des résultats ; ✓✓ Élaboration du reporting mensuel ; ✓✓ Préparation des synthèses ; ✓✓ Mise à jour des outils de suivi et de reporting (base de données) ; ✓✓ Contrôle du respect des procédures internes. Analyse ✓✓ Participation à l’analyse des rapports chiffrés ; ✓✓ Calcul des coûts et des marges ; ✓✓ Mesure et analyse des écarts par rapport aux prévisions. Conseil ✓✓ Préconisation d’actions correctives ; ✓✓ Propositions d’amélioration des procédures. Positionnement du poste dans un parcours professionnel

Ce poste est un poste d’entrée pour un diplômé d’études supérieures qui se destine à une carrière dans le contrôle de gestion. Le rôle sera principalement focalisé sur des tâches d’exécution sur la base d’instructions provenant du contrôleur de gestion. Il peut aussi être un poste d’évolution pour un professionnel de la comptabilité qui souhaite se tourner vers une carrière dans la gestion. Les profils sont en général plus seniors dans ce cas. Contrôleur de gestion – contrôleur de gestion senior

Mission

Le contrôleur de gestion fournit à sa direction le résultat de ses analyses économiques et financières, nécessaires au pilotage opérationnel et stratégique de l’entreprise ou de la division à laquelle il est rattaché. En cela, il accompagne le responsable opérationnel dans la gestion de l’activité et la prise de décision. 382

Postes similaires

Rattachement hiérarchique

✓✓ Directeur général ✓✓ Président-directeur général ✓✓ Directeur du contrôle de gestion ✓✓ Contrôleur de gestion groupe ✓✓ Directeur administratif et financier

Savoirs

✓✓ Contrôleur budgétaire ✓✓ Contrôleur financier ✓✓ Contrôleur de gestion central ✓✓ Responsable du contrôle de gestion ✓✓ Analyste de gestion

Activités principales

Savoir-faire

✓✓ Élaborer et mettre en place les outils de reporting destinés à la direction générale. ✓✓ Définir les principales orientations des contrôles et indicateurs à mettre en place, et le cadre du reporting destiné à la direction générale. ✓✓ Concevoir les tableaux de bord de l’activité (hebdomadaires, mensuels ou trimestriels). ✓✓ Mettre en place et améliorer les procédures de gestion et d’optimisation des flux d’information financière : en garantir la fiabilité. ✓✓ Veiller au respect des procédures. Prévisions ✓✓ Participer à la définition des objectifs. ✓✓ Réaliser des études économiques et financières. ✓✓ Élaborer le plan à moyen terme. ✓✓ Établir des prévisions de fin d’année sur la base des budgets corrigés des événements de la période en cours. ✓✓ Construire les principaux états financiers sur 3 ou 5 ans en projetant les résultats actuels de l’entreprise, les estimations 383

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Élaboration des procédures et outils de gestion

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

de l’année en cours et les objectifs stratégiques définis par la direction générale. Analyse et reporting ✓✓ Obtenir et collecter toute information susceptible d’agir sur le résultat de l’entreprise ; la traduire en éléments financiers. ✓✓ Analyser mensuellement les performances de l’entreprise par l’étude des écarts des résultats par rapport aux budgets et objectifs. ✓✓ Rédiger les synthèses de commentaires de l’activité. Élaboration et pilotage du processus budgétaire ✓✓ Définir les procédures de construction budgétaire et les faire appliquer par les opérationnels non financiers. ✓✓ Collecter, analyser et synthétiser les données budgétaires venant des départements opérationnels et des centres de profit. ✓✓ Produire les documents de synthèse budgétaire, formaliser et éditer le document complet qui servira de guide tout au long de l’année. ✓✓ Intégrer les éléments budgétaires aux grilles de suivi des résultats mensuelles ou trimestrielles. Supervision, contrôle des clôtures comptables ✓✓ Effectuer les rapprochements entre les états de la comptabilité et les résultats provenant des reporting et tableaux de bord. ✓✓ Contrôler les opérations d’inventaire des marchandises et produits finis. ✓✓ Fournir à la comptabilité les éléments extracomptables à intégrer dans les résultats pour une meilleure conformité à la réalité économique de l’activité. Amélioration des performances de l’entreprise ✓✓ Anticiper les dérives, mener des actions correctrices. ✓✓ Contrôler que ces actions correctrices ont bien les effets escomptés. 384

✓✓ Déterminer les zones d’optimisation et aider les responsables opérationnels à réaliser des économies.

Activités éventuelles ✓✓ Le contrôleur de gestion peut être amené à s’occuper de la consolidation des données budgétaires lorsqu’il n’y a pas de service dédié à cette fonction. Le credit management peut aussi faire partie de ses attributions. Il assure le suivi du recouvrement des créances clients et le suivi du paiement des factures fournisseurs. ✓✓ En termes de logistique, il analyse les stocks et leurs variations lors des clôtures mensuelles. ✓✓ Il peut chercher à réduire les coûts en renégociant les principaux contrats récurrents avec les fournisseurs en collaboration avec l’opérationnel acheteur.

C’est l’évolution naturelle pour un assistant contrôleur de gestion après deux à trois années d’expérience. Cela peut aussi être un poste d’entrée dans le monde de l’entreprise pour un auditeur externe qui aura passé quelques années dans un cabinet d’audit et qui souhaite passer d’une fonction de consultant à un rôle plus opérationnel. Directeur du contrôle de gestion

Mission

Le directeur du contrôle de gestion a pour mission de concevoir, mettre en œuvre et animer le pilotage financier de l’entreprise. Il garantit la fiabilité et la pertinence des différents indicateurs et outils de gestion et apporte à la Direction générale et aux différentes Directions opérationnelles (commerciale, production, ressources 385

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Positionnement du poste dans un parcours

Savoir-faire

Participation à la mise en place de certains modules d’ERP dans la définition des flux d’information, le paramétrage de certaines applications, l’animation de réunions projets concernant les tableaux de bord et l’information financière.

Savoirs

Mise en place ou optimisation du système d’ information

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

humaines, achats…) les éléments d’analyse nécessaires à la gestion optimisée de l’activité de l’entreprise. Postes similaires

Responsable du contrôle de gestion Rattachement hiérarchique

✓✓ Directeur Administratif et Financier ✓✓ Directeur Général Activités principales

✓✓ Superviser et coordonner le plan et l’ensemble du processus budgétaire, ✓✓ Préparer la consolidation et les révisions périodiques (forecasts) du budget annuel, ✓✓ Réaliser le reporting (mensuel, trimestriel et annuel), en veillant à la cohérence des informations comptables avec les données de gestion, ✓✓ Définir les indicateurs appropriés de performance et de suivi de l’activité (tableaux de bord, KPI...), ✓✓ Encadrer et animer l’équipe composée de Contrôleurs de gestion, ✓✓ Réaliser des études ad hoc à la demande de la Direction (conseil auprès des filiales, audit interne et/ou d’acquisition…), ✓✓ Assurer une veille technologique pour adapter les méthodes du groupe aux outils de contrôle : Activity Based Costing, Valued Based Management… Positionnement du poste dans un parcours professionnel

C’est en général l’aboutissement d’une carrière dans le contrôle de gestion mais aussi le point de départ vers des fonctions plus élargies telles la direction financière d’une entreprise ou la responsabilité d’un centre de profit. 386

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Savoirs Savoir-faire

Les métiers de la finance d’entreprise sont axés sur les activités suivantes : ✓✓ Les comptabilités  : générale, fournisseurs, clients et analy­ tique ; ✓✓ Le recouvrement clients ou credit management ; ✓✓ La consolidation ; ✓✓ La trésorerie ; ✓✓ L’audit et le contrôle interne ; ✓✓ Le contrôle de gestion. Il existe assez fréquemment des passerelles de la comptabilité vers le contrôle de gestion (il s’agit le plus souvent d’un aboutissement de carrière pour un comptable) ou de l’audit interne vers le contrôle de gestion (il s’agit le plus souvent d’une étape au début d’un parcours.) À celui qui se destine à obtenir à terme la direction financière d’une entreprise, on recommandera d’avoir un début de parcours professionnel dans l’audit externe ou interne. Cela permet ­d ’acquérir les bases de la technique comptable, de l’environnement normatif des métiers de la finance (droit, normes comptables, fiscalité) et enfin de développer les réflexes du contrôle interne et de la maîtrise des risques. Ensuite, l’évolution devra se faire sur les fonctions du contrôle de gestion qui plus on monte dans la hiérarchie plus elles se rapprochent de la compréhension de l’activité de l’entreprise. Si le parcours inverse n’est pas impossible, on constate dans la réalité que d’une part, il est bien moins fréquent et que d’autre part, les personnes n’ayant qu’un parcours dans le contrôle de gestion ont parfois du mal à accéder aux postes de direction financière. Il est évidemment très difficile de généraliser car chaque entreprise a sa propre approche de l’évolution des carrières dans les métiers de la finance. Dans les grands groupes, une autre évolution possible est de prendre la direction de l’audit interne.

Savoir-être

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Au sein de la fonction finance

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

À l’extérieur de la fonction finance

Le contrôle de gestion est une fonction qui peut servir de passerelle vers des fonctions non financières de l’entreprise. En cela, il est aidé par la financiarisation du monde de l’entreprise et par la recherche constante de la mesure de la performance quelle que soit l’activité (R&D, Logistique, force de vente, marketing etc.). Étant souvent le bras droit d’un responsable de centre de coût ou d’un centre de profit, il est très bien placé pour avoir une évolution transversale dans l’entreprise. Dans le contrôle de gestion commercial ou marketing, il peut évoluer vers des postes de chargé d’études marketing qui sont à fortes composantes quantitatives voir chef de produit marketing junior. À un niveau plus senior, le directeur du contrôle de gestion peut prendre la direction d’un centre de profit. Si ces évolutions sont possibles, elles n’en restent pas moins peu fréquentes. Comment réussir son parcours

Afin de se donner toutes les cartes en main pour réussir à gravir l’échelle des responsabilités dans la fonction contrôle de gestion, le parcours doit être balisé de quelques étapes indispensables : ✓✓ Avoir la vision complète d’un compte de résultat. Les postes de contrôleur de gestion junior sont souvent positionnés sur une partie du compte de résultat : les dépenses de fonctionnement ou les ventes et marges. Il est indispensable de faire les deux pour arriver rapidement à la responsabilité complète d’un compte de résultat ; ✓✓ Avoir une expérience à l’international. Cette étape n’est pas propre à la fonction contrôle de gestion, elle n’en reste pas moins un plus très important. Elle démontre que la personne est curieuse, qu’elle prend le risque de sortir de sa zone de confort. Elle permet de parfaire un anglais malheureusement très perfectible au sortir des études en France ; 388

Savoirs

✓✓ Participer à des projets transversaux. Ces projets permettent de mieux connaître les autres fonctions de l’entreprise mais aussi de se faire connaître et de démontrer que l’on peut agir au-delà de la sphère financière ; ✓✓ Avoir une expérience de management d’équipe. C’est une étape indispensable si l’on se destine à des postes de direction ; ✓✓ Avoir une fonction groupe (ou siège) et une fonction site (ou pays). Suivant où l’on se positionne, on a souvent une image détériorée de son interlocuteur siège ou pays. On verra que si les rôles sont différents, chacun permet de développer des compétences indispensables pour la réussite de son parcours. Contrôleur de gestion site

La perception du point de vue du siège

« Un contrôleur de gestion qui cherche à me cacher la réalité. »

Savoir-faire

✓✓ L’activité et les produits de l’entreprise. Au plus près du terrain, c’est évidemment là que le contrôleur de gestion va acquérir la connaissance des produits ou des services mais aussi des clients et de leurs besoins, connaissance indispensable si le contrôleur de gestion ne veut pas être assimilé à un « broyeur » de chiffres ; ✓✓ La satisfaction de voir ses actions menées à un résultat terrain. Il n’y a rien de plus satisfaisant pour un financier que de voir les résultats d’une décision qu’il a prise conjointement avec le responsable du site. Contrôleur de gestion siège

La perception du point de vue du site

« Un consolideur de chiffres déconnecté de la réalité. » Ce que le contrôleur de gestion siège va apprendre

✓✓ L’expérience multi-site. Faire passer des messages ou des instructions alors que les destinataires ne sont pas présents sur site s’apprend. Comment gérer une conférence téléphonique avec de multiples interlocuteurs parfois sur des sites à l’étranger ; 389

Savoir-être

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Ce que le contrôleur de gestion site va apprendre

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion…

Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

✓✓ L’expérience multi clients. Le contrôleur de gestion au siège européen d’un groupe international a souvent trois clients : son manager, les contrôleurs de gestion sur site et les contrôleurs de gestion de la maison mère ; ✓✓ Être un chef d’orchestre. Ce poste permet d’apprendre à organiser un processus (le budget par exemple) avec de multiples interlocuteurs et dépendances (informatique, RH) ; ✓✓ Être au contact des décideurs de la stratégie. Le contrôleur de gestion participe souvent aux revues budgétaires ou aux prises de décision stratégiques (un investissement par exemple). Se frotter à ce niveau de décideurs permet de développer sa vision stratégique mais aussi de s’exposer à ceux qui peuvent décider de votre évolution de carrière.

CC Réussir sa carrière en contrôle de gestion Principes clés Pour réussir son parcours, le contrôleur de gestion devra s’appuyer sur des compétences techniques  solides (techniques de gestion et systèmes d’information), des compétences comportementales propres au métier mais aussi d’autres plus générales qui vont lui permettre de faire la différence.

Les fondamentaux Les compétences techniques

Le premier pilier pour un contrôleur de gestion est d’avoir des compétences techniques irréprochables. On distingue : 390

Les compétences comportementales

La technique est un socle indispensable mais la différence de performance d’un contrôleur de gestion à un autre se fera essentiellement 391

Savoirs Savoir-faire Savoir-être

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• Les techniques de gestion : −−Connaissance de l’environnement normatif  : normes compta­ bles françaises et anglo-saxonnes. Par exemple, les règles de reconnaissance du chiffre d’affaires ; −−Principes généraux de la comptabilité et notamment comptabi­ lité analytique ; −−Méthodes de calcul et de répartition des coûts : coûts directs, coûts indirects, coûts standards… −−Ratios financiers et ratios de gestion ; −−Méthodes de calcul de rentabilité d’un investissement ; −−Méthode de calcul d’écarts : prix-volume, analyse de marges. • Les techniques liées aux systèmes d’information : −−ERP : tout d’abord, cet outil lui donnera accès à la comptabilité et lui permettra de comprendre un écart en descendant au niveau de l’écriture comptable. Ensuite, comprendre le flux d’information de la commande clients jusqu’à sa facturation est essentiel car le contrôleur de gestion est souvent impliqué dans des projets d’amélioration de process ; −−Systèmes de reporting et de planification budgétaire ; −−Gestion de bases de données : le contrôle de gestion fait de plus en plus appel à des indicateurs qui vont au-delà de la sphère financière et se doit souvent de rassembler dans une même base des données provenant de multiples applications informatiques différentes ; −−Applications Microsoft et notamment Excel ; −−Des notions de programmation ne sont pas inutiles. Le contrôleur de gestion notamment dans les grandes entreprises peut avoir un besoin immédiat d’extraire des données et de les manipuler d’une certaine façon. La faible réactivité de la DSI sur des projets en général à enjeu modeste au niveau global de l’entreprise fait qu’avoir cette compétence en interne au sein du contrôle de gestion est vraiment un plus. • Les langues étrangères et notamment l’anglais.

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion…

Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

sur les compétences et aptitudes comportementales. Certaines sont propres à la fonction d’autres sont communes à toutes les fonctions de l’entreprise. Propres au contrôle de gestion

Un contrôleur de gestion débutant parce que c’est son premier emploi ou parce qu’il vient de changer de société doit avoir un premier objectif qui est de celui de bâtir sa crédibilité. Celle-ci repose sur sa capacité à être exact et à tenir les délais. On ne saurait suffisamment insister sur ce point. La relation avec les clients internes ne saura être durable s’ils ont constamment un doute sur l’exactitude des chiffres qui leur sont reportés. Il est important d’être bon sur ce point dès le début car il est très difficile de changer dans l’esprit des gens une première ­impression. Tableau 17.1 ■ Les compétences comportementales propres au contrôle de gestion Compétence

Comportement attendu

Exactitude

On l’a vu plus haut, l’exactitude des données est critique. Donc ne pas hésiter à constamment se vérifier et à rapprocher l’information communiquée à vos clients internes avec leurs sources

Rigueur et méthode

Capacité à tenir les délais. En effet, les métiers de la finance sont jalonnés de délais (délai de clôture, délai pour le reporting ou le budget). Rigueur dans le raisonnement : l’homme du chiffre se doit d’être factuel

Gestion de la Le contrôleur de gestion a souvent accès à des données (salaires par confidentialité exemple) ou des informations (investissement ou acquisitions) de nature

confidentielle. Sa capacité à garder la confidentialité est essentielle pour bâtir la relation de confiance avec son manager et ses clients internes

Esprit analytique

Capacité à aller dans le détail pour déterminer les sources d’un problème et en analyser ses composantes. C’est une qualité très importante en début de carrière Capacité à évaluer une initiative ou un projet en amont pour s’assurer qu’il est réalisable Capacité à prendre des décisions ou proposer des solutions sur la base d’information de sources multiples

392

Savoir remettre en cause constamment le statu quo

Adaptabilité

Savoir se remettre en cause pour prendre en compte l’évolution régulière des technologies et des normes mais aussi les changements organisationnels de l’entreprise Savoir s’adapter à son interlocuteur. Le contrôleur de gestion doit savoir collecter de l’information auprès d’un comptable mais aussi présenter une synthèse des résultats au responsable d’un centre de profit

Curiosité

Le contrôleur de gestion doit constamment chercher à mieux comprendre l’activité de l’entreprise, les produits, l’organisation commerciale et industrielle. Cela l’aidera à « faire parler les chiffres » et à leur donner du sens. On voit trop souvent des présentations où le contrôleur de gestion ne fait que répéter les écarts mis en lumière dans le reporting sans aucun contexte.

Pédagogie

Capacité à expliquer en termes simples les concepts clés de la finance et du contrôle de gestion aux clients internes

Communes aux autres fonctions Tableau 17.2 ■ Les compétences comportementales plus générales

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Compétence

Comportement attendu

Organisation et planification

On l’a vu, le métier du contrôle de gestion est jalonné de délais. Savoir les anticiper, savoir organiser son temps de travail, savoir gérer les priorités, savoir faire la distinction entre l’important et l’urgent est essentiel pour réussir

Travail en équipe

Le contrôleur de gestion fait à la fois partie d’une équipe de contrôle de gestion mais aussi éventuellement d’une équipe de management quand il est le partenaire financier d’un responsable de centre de coût ou de profit. Savoir utiliser les compétences de chacun, savoir rechercher le consensus ou le compromis, savoir respecter l’autre, savoir donner son avis et recevoir du feedback sont des atouts

Communication

Savoir questionner, savoir écouter, développer une aisance relation­ nelle pour dialoguer avec différents types d’interlocuteurs, les comp­ tables mais aussi les opérationnels non-financiers, pour collecter l’information et préconiser des conseils et des recommandations

Prise de parole en public

Le contrôleur de gestion est souvent amené à présenter des résultats financiers à une équipe de management. Avoir confiance en soi et s’exprimer avec clarté et concision sont clés pour réussir

393

Savoirs

Esprit critique

Savoir-faire

Capacité à résumer un problème complexe ou un résultat financier en quelques phrases. C’est une qualité qui prendra de plus en plus d’impor­ tance au fur et à mesure de la progression de carrière. Les contrôleurs de gestion doivent être capables de faire sans cesse l’aller-retour entre aller dans le détail d’une analyse et en faire la synthèse pour le management

Savoir-être

Esprit de synthèse

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion…

Réussir sa carrière en contrôle de gestion Animation d’une équipe de contrôle…

Comment faire la différence

Si les compétences et aptitudes relevées plus hauts sont essentielles, le bon contrôleur de gestion pourra se distinguer et aspirer à une progression rapide de sa carrière parfois au-delà de la sphère de la finance s’il parvient à mettre en pratique d’autres compétences ou les mêmes mais à un autre niveau de performance. Prenons l’exemple d’un contrôleur de gestion qui, en fin de mois, analyse les dépenses de fonctionnement d’un centre de coût et identifie un écart négatif par rapport au budget. Il contacte le responsable du centre de coûts pour lui donner l’information. Les différents niveaux de performance peuvent alors être illustrés de la façon suivante : Tableau 17.3 ■ Les niveaux de performance Niveaux

Communication du contrôleur de gestion au responsable du centre de coût

Niveau 1

Vous êtes en dépassement de budget ce mois-ci

Niveau 2

Vous êtes en dépassement de budget ce mois-ci Voici les causes du dépassement

Niveau 3

Vous êtes en dépassement de budget ce mois-ci Voici les causes du dépassement Voici les solutions que je peux vous proposer pour revenir au budget

Niveau 4

Vous êtes en dépassement de budget ce mois-ci Voici les causes du dépassement Voici les solutions que je peux vous proposer pour revenir au budget Je vous propose de prendre la responsabilité de la mise en place de ces mesures

On voit bien dans cet exemple que le comportement du contrôleur de gestion passe de celui qui ne fait que constater le passé à celui qui cherche à agir sur le futur. C’est cette attitude qui fera la différence. 394

Sans prétendre à être exhaustif, on listera les expériences et aptitudes suivantes pour se démarquer. Tableau 17.4 ■ Les aptitudes pour faire la différence

Il ne faut pas se limiter à constater et expliquer le passé. Le contrôleur de gestion doit constamment se poser la question des implications pour le futur. S’il présente les résultats du premier trimestre à l’équipe de management, il doit s’efforcer de donner son opinion sur le deuxième trimestre au vu de ces résultats

Savoir raconter une histoire et savoir prendre des raccourcis

Faire parler les chiffres est important ; à savoir les relier à ce qui se passe sur le terrain Raconter une histoire est souvent nécessaire quand on reporte des résultats à l’échelon hiérarchique supérieur. Le contrôleur de gestion doit s’efforcer de simplifier les explications du résultat afin qu’elles soient compréhensibles et mémorisées par l’échelon supérieur qui ne connaît pas tous les détails opérationnels C’est un exercice complexe car il faut faire parfois des raccourcis et le contrôleur de gestion soucieux de précisions a l’impression quelquefois de trahir la réalité

Savoir améliorer les processus

Aller au fond des choses et savoir modifier un processus de façon durable pour éviter la récurrence d’une erreur

Savoir naviguer dans la matrice

On l’a vu dans les chapitres précédents avec le « cloud management », le contrôleur de gestion évolue de plus en plus souvent dans un environnement matriciel avec de multiples rattachements hiérarchiques et fonctionnels. Le contrôleur de gestion qui réussit à identifier les interlocuteurs à convaincre pour faire prendre une décision aura un avantage

Savoir négocier et influencer

Être persuasif et savoir vendre un projet, un budget sont des atouts

Donner son opinion, savoir dire non et challenger

Le contrôleur de gestion n’est pas uniquement un rapporteur des faits du passé. S’il connaît bien l’activité et l’environnement de l’entreprise, on attend de lui qu’il donne son opinion sur un projet d’investissement porté par un opérationnel par exemple. Il n’est pas là uniquement pour réaliser la modélisation financière.

Savoir innover

Être créatif dans la façon de présenter des résultats ou un budget mais surtout innover dans la façon d’analyser les chiffres. Le reporting standardisé a tendance à figer la manière de voir les résultats. Un contrôleur de gestion innovant pourra identifier des risques ou des opportunités pas immédiatement apparents dans le reporting

395

Savoir-faire

Regarder devant et non pas uniquement dans le rétroviseur

Savoirs

Description

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Comportement

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion

Animation d’une équipe de contrôle…

Savoir gérer un auditoire ou une réunion

Capter un auditoire, savoir le refocaliser sur l’objectif de la réunion, mettre en place un plan d’actions

Savoir gérer un projet

Le contrôleur de gestion est un Business Partner qui doit aussi être un acteur. Il est impliqué souvent dans des projets : refonte des systèmes de gestion, intégration d’une acquisition dans les processus de reporting et budgétaire, mise en place de nouveaux outils

Si cette liste peut ressembler à la description d’un mouton à cinq pattes, elle n’en donne pas moins des axes de réflexion pour augmenter son niveau de performance.

CC Animation d’une équipe de contrôle de gestion Principes clés Les facteurs clés du succès pour l’animation d’une équipe de contrôle de gestion sont : Bien recruter ; Définir les rôles et responsabilités ; Définir des objectifs individuels et collectifs ; Évaluer la performance régulièrement ; Communiquer ; Motiver ; Déléguer ; Développer.

Recruter son équipe Un responsable d’une équipe de contrôle de gestion part rarement de zéro pour former son équipe. Néanmoins, s’il est amené à devoir recruter, quelques principes sont à connaître : ✓✓ Connaître ses faiblesses et recruter en conséquence. Si le manager n’est pas un grand créatif ou un grand féru d’informatique, il peut combler cette lacune en acquérant cette compétence via le recrutement. Surtout ne pas recruter un clone de soi-même même si cela peut être tentant ; 396

Savoirs

✓✓ Être très exigeant en recrutant. Même si vous êtes pris par le temps, ne jamais recruter par défaut, c’est une décision que l’on regrette toujours par la suite ; ✓✓ Ne pas hésiter à sur-recruter. Même s’il reste peu de temps dans l’équipe car promu à d’autres fonctions, un talent dans une équipe pousse tout le monde vers le haut et relève le niveau d’exigence ; ✓✓ Recruter dans d’autres secteurs d’activité que celui de votre entreprise. Il est tentant de recruter un profil provenant du même secteur d’entreprise car l’intégration se fera plus rapidement. Néanmoins, il est très enrichissant d’avoir un profil qui vient apporter d’autres idées et d’autres méthodes du pilotage de la performance.

Gérer son équipe

Définir les fonctions de chacun, c’est garantir la cohérence du travail de chacun, dans le but de réaliser une mission commune. Définir le rôle d’un membre dans l’équipe, c’est déterminer les principales responsabilités que la personne doit assumer. Cette définition permet aussi de clarifier les compétences nécessaires pour remplir une mission. Cette définition de rôle de chacun est bien évidemment à communiquer au sein de l’équipe mais aussi à tous les clients internes du contrôle de gestion. Le manager doit aussi prendre le temps au moins une fois par an de s’assurer que la définition de poste n’est pas à revoir. Cet exercice doit permettre aussi de définir les remplaçants potentiels en cas d’absence. Enfin, du fait de la complexité et de la spécificité de chaque tâche du contrôleur de gestion, le manager a intérêt à définir des experts sujets dans son équipe. C’est aussi une manière d’optimiser les points forts de chacun. Il peut avoir par exemple un expert systèmes 397

Savoir-être

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Définir les rôles et responsabilités

Savoir-faire

La gestion d’une équipe de contrôleur de gestion obéit aux principes de fonctionnement de toute équipe. On s’attachera à les lister avec le prisme du métier.

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion

Animation d’une équipe de contrôle…

d’informations ou encore un expert reporting qui prendra en charge toute nouvelle demande qui arrive. Ces experts serviront de référent au sein de l’équipe. Définir des objectifs collectifs et individuels

Le manager devra établir chaque année les objectifs collectifs de l’équipe. Il s’assurera qu’ils sont liés à la stratégie de l’entreprise et à la stratégie de la fonction finance. Ces objectifs devront systématiquement aborder la thématique du développement de l’équipe mais aussi de l’amélioration des processus routiniers (clôture, reporting, budget) afin de dégager toujours plus de temps pour le support au business. Les objectifs permettront de mettre en place des critères d’évaluation et devront être SMART comme défini au chapitre 4. Évaluer la performance régulièrement

Évaluer ne signifie pas contrôler. Au sein d’une équipe, il est important d’évaluer le travail et l’implication de chacun. Paradoxalement, tout individu a besoin à la fois d’être autonome face à sa mission et à la fois d’être évalué, pour être valorisé en cas de réussite et aidé en cas d’échec. Pour être efficace, le manager doit respecter certains principes : ✓✓ Tout le monde a le droit à l’erreur. le manager doit écouter, aider à trouver les moyens de corriger l’erreur, rechercher les causes, et trouver le moyen de ne pas reproduire l’erreur. Une erreur est toujours un enseignement, il est important de retenir la dimension positive d’une erreur ; ✓✓ L’évaluation doit être régulière. Elle doit évidemment se faire de façon formalisée au minimum deux fois par an. Le manager doit souligner les aspects positifs et dire pourquoi ils les trouvent positifs. Il doit éviter de se focaliser uniquement sur les points d’amélioration. L’évaluation au jour le jour est celle qui permet 398

Savoir-faire

Dans une équipe, tout le monde doit disposer d’une même information, objective, provenant d’une source unique. Les flux d’information sont multiples : ✓✓ L’information descendante : provient du manager et est destinée aux collaborateurs, c’est le cas de la réunion de bureau ; ✓✓ L’information ascendante  : elle provient des collaborateurs et remonte vers le manager, elle est nécessaire et n’est possible que dans un climat de confiance. La réunion de bureau est le meilleur moment pour ce type d’échange, elle permet de connaître le ressenti de chacun au sein de l’équipe ; ✓✓ L’information latérale  : c’est l’information qui circule entre plusieurs collaborateurs. Il peut s’agir de recherche de conseils, de bonnes pratiques ou de faire appel à l’expert de l’équipe sur un sujet. On verra plus loin les spécificités de la communication dans une équipe gérée à distance. Motiver et susciter l’engagement

La motivation, c’est l’ensemble des motifs qui expliquent un acte, c’est aussi un facteur conscient ou inconscient qui amène un individu à agir de telle ou telle façon. La motivation est totalement individuelle. L’engagement d’un individu est le niveau d’énergie qu’il est prêt à mettre dans son travail pour contribuer à l’atteinte de ses objectifs et ceux de l’équipe. Dans How can leaders increase employee engagement, T. Atkinson, J. Davis et M. Walsh identifient les ressorts de l’engagement qui sont d’ordre individuel ou collectif : ✓✓ Le plaisir : « J’aime mon travail. » ✓✓ L’appartenance : « Je fais partie de cette équipe et j’en suis fier. » 399

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Communiquer

Savoirs

de progresser le plus car l’évalué fait le lien avec un cas concret de ce qui fonctionne ou ne fonctionne pas ; ✓✓ l’évaluation est le meilleur moyen de progresser. Un point utile à souligner, le manager a intérêt à expliquer ouvertement son mode de fonctionnement et ses attentes. Cela aidera son équipe à être en ligne avec lui.

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

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✓✓ L’avancement  : «  Je peux progresser et me développer individuellement. » ✓✓ La reconnaissance : « Je suis valorisé. » ✓✓ Le sentiment du devoir accompli : « Je suis productif. » Le manager doit s’efforcer de trouver les ressorts de la motivation et de l’engagement de ses collaborateurs ce qui n’est pas toujours aisé. Une façon d’identifier ces leviers est de poser des questions simples du type : ✓✓ Quel est le travail que tu as réalisé cette année dont tu es le plus fier ? ✓✓ Quelle est l’activité cette semaine qui t’a donné le plus de satisfaction ? Le manager dans son souci d’efficacité a tendance à se focaliser sur ce qui ne fonctionne pas. Il en oublie parfois de reconnaître quand les choses vont bien. On ne saurait recommander de constamment remercier ses collaborateurs quand il travaille bien : les appeler au téléphone, leur envoyer un mail individualisé, leur envoyer un mail de félicitations en copiant votre supérieur, les reconnaître devant leurs collègues, utiliser les systèmes de récompense de l’entreprise («  l’innovation du mois, la performance du trimestre, etc. ») Déléguer

Déléguer certaines de ces activités permet de mieux gérer son temps, de nommer pour chaque mission un responsable dont les compétences sont les plus adaptées. C’est un gage de confiance et un signe de reconnaissance. Le manager doit constamment se poser la question de savoir s’il peut déléguer ou pas une tâche. Il doit se positionner de moins en moins dans des tâches de production et doit devenir un expert du « faire faire par les autres ». Il a le devoir de responsabiliser ses collaborateurs. Il lui faut se concentrer sur les activités où il peut apporter le plus de valeur ajoutée. 400

••à un collaborateur ; ••la réalisation d’objectifs négociés ; ••en lui laissant une autonomie réelle de moyens et méthodes ; ••tout en étant coresponsable ; ••à l’intérieur d’un cadre défini.

Ne pas savoir déléguer peut être désastreux car cela peut entraîner des réactions en chaîne dans toute l’organisation. Le manager ne délègue pas, donc ne fait pas ce qu’on attend de lui. De ce fait, le manager du manager fait le travail du manager et pas le sien et ainsi de suite.

Savoirs

Déléguer, c’est confier de manière temporaire

Le développement est la suite logique après l’évaluation de la performance. Cette dernière doit non seulement évaluer la performance par rapport à des objectifs mais aussi doit mettre en lumière les compétences à développer soit pour améliorer la performance dans la fonction actuelle soit pour préparer la prochaine étape dans le parcours. Cette évaluation des points d’améliorations peut être formalisée en prenant chacune des compétences citées plus haut et en demandant au manager mais aussi au principal client interne de la personne d’évaluer le contrôleur de gestion sur ces points. Il pourra lui-même faire sa propre auto-évaluation. On pourra ainsi comparer la perception du contrôleur de gestion avec celle de son manager et de son client interne. Ce document sera une bonne base pour démarrer un dialogue sur le développement. Analyser le point d’amélioration

On peut d’une autre manière se poser les questions suivantes : ✓✓ Quel est le point de développement actuel en termes de connaissance, de compétence ou d’attitude ? 401

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Identifier les points d’amélioration

Savoir-faire

Développer

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

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✓✓ Comment ce point de développement est perçu par les autres ? ✓✓ Quel est l’impact de ce point de développement pour le business ? ✓✓ Quelle est la cause de ce point de développement ? ✓✓ Quels sont les obstacles que le contrôleur de gestion va probablement rencontrer en essayant de s’améliorer sur ce point faible ? Se donner un objectif de développement

✓✓ Qu’est-ce que l’on veut atteindre ? ✓✓ Comment le contrôleur de gestion verra que la performance sera meilleure et comment saura-t-il qu’il est en succès ? ✓✓ Est-ce que cet objectif est en ligne avec les besoins du business ? ✓✓ Quand verra-t-on un changement ? Lister les activités pour atteindre cet objectif

Développer ses employés ne veut pas dire uniquement les envoyer faire une formation. En réalité, le meilleur moyen de les développer est de mettre la personne en situation. Cela peut être complété par du coaching et éventuellement une formation. À titre d’exemple, si un contrôleur de gestion manque de confiance dans ses présentations en public, son manager devra démultiplier les opportunités qu’il présente en réunion pour qu’il acquière cette aisance qui lui manque. D’ailleurs, le manager peut être transparent avec l’auditoire sur le fait que c’est dans la perspective de son développement que ce contrôleur de gestion fera cette présentation.

Comment gérer à distance ? Les entreprises françaises multi-sites, les entreprises internationales présentes dans plusieurs pays ou encore le développement du télétravail font que les équipes sont parfois constituées de collaborateurs présents sur des sites différents. 402

403

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Si les principes de gestion de l’équipe sont les mêmes que ceux énumérés précédemment, il convient d’adapter la communication. En un mot, il ne faut pas hésiter à surcommuniquer à la fois du côté du manager mais aussi du côté du collaborateur. On pourra suggérer le mode de fonctionnement suivant : ✓✓ Faire une conférence téléphonique d’équipe de façon hebdomadaire afin d’informer de façon descendante, de suivre les travaux en cours, de partager les bonnes pratiques et d’ouvrir le débat à des interrogations des collaborateurs. Cette conférence téléphonique se fera toujours le même jour de la semaine, à heure fixe afin que cela devienne une routine. Un agenda de réunion sera envoyé préalablement et fera l’objet d’un compte rendu avec actions à mener. ✓✓ Faire un entretien téléphonique individuel avec chaque collaborateur au minimum toutes les deux semaines. Cela permet d’instaurer un dialogue et un suivi plus individualisé. C’est le forum que le manager utilisera pour donner du feedback sur la performance. Cet entretien sera aussi formalisé par une liste d’action à mener par le collaborateur avec des délais à tenir. ✓✓ Faire des réunions d’équipe sur un site unique. Le téléphone et l’email ne remplaceront jamais le contact avec les collaborateurs : contact formel au cours de la réunion et contact informel pendant les pauses. C’est là que le manager pourra sentir le niveau d’engagement et d’énergie de son équipe. ✓✓ Visiter régulièrement vos collaborateurs à leur bureau. Cette visite sera d’abord perçue comme une reconnaissance et ensuite, le manager aura une disponibilité pour son collaborateur qu’il n’a pas toujours pendant un entretien téléphonique où tout est tourné vers l’efficacité. Le manager pourra aussi voir de visu les réactions de son collaborateur à son discours ce qui est souvent très riche d’enseignement.

17 • Les carrières dans les métiers du contrôle

Les métiers du contrôle de gestion… Réussir sa carrière en contrôle de gestion

Animation d’une équipe de contrôle…

Les métiers du contrôle de gestion sont très variés et per­ mettent d’avoir une compréhension globale du fonction­ nement de l’entreprise. Les compétences techniques sont indispensables mais ce sont les aptitudes comportemen­ tales qui vont faire la différence dans le parcours du contrôleur de gestion.

404

Savoirs

Chapitre 18

Les questions auxquelles répond ce chapitre ◆◆ Avec qui interagir ?

◆◆ Qu’est-ce qui se dit, se trame derrière votre dos ?

Savoir-faire

Faire accepter le contrôle de gestion et gérer les opposants

◆◆ Comment gérer les opposants ?

405

Savoir-être

◆◆ Sérénité et contrôle de gestion sont-ils compatibles ?

18 • Faire accepter le contrôle de gestion…

Les parties prenantes du contrôleur… Les opposants au contrôle de gestion Une réponse globale : l’autocontrôle… Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

CC Les parties prenantes du contrôleur de gestion Principes clés On définit généralement une partie prenante comme un individu ou un groupe ayant un intérêt dans les activités ou décisions d’une organisation.

Les principales parties prenantes Dans une entreprise, les principales parties prenantes sont : • les actionnaires et/ou propriétaires de l’entreprise ; • les salariés, leurs représentants et les instances représentatives du personnel ; • les clients, les consommateurs, les abonnés ; • les fournisseurs et les sous-traitants (prestataires) ; • les pouvoirs publics ; • les riverains et la communauté au sens large ; • les médias ; • les associations (ONG, etc.). Un contrôleur de gestion doit les identifier, les organiser, les piloter et harmoniser ses relations avec elles. ☞☞Voir chapitre 1

Les parties prenantes du contrôleur de gestion Les parties prenantes sont des personnes ou des groupes de personnes qui prennent une part active à la réussite de vos missions et objectifs de progrès.

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Savoirs

Globalement et schématiquement, vous serez un contrôleur de gestion reconnu, performant (dont bien payé) et bien dans sa peau par la satisfaction de vos parties prenantes. Immédiatement, en tant que partie prenante, on pense à son équipe et à son (ou ses) supérieur mais d’autres acteurs contribuent directement à votre réussite. La difficulté est de prendre également en compte les parties prenantes pouvant avoir un impact négatif sur votre action. Comment réussir à fédérer les acteurs contribuant directement ou indirectement à vos missions et objectifs de progrès ?

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Savoir-faire

Les parties prenantes touchent à la fois vos liens hiérarchiques et fonctionnels, les acteurs directs et indirects, vos alliés et vos opposants, clients ou fournisseurs… Autant de classifications possibles. Il y a bien sûr votre supérieur hiérarchique, vos subordonnés, les chefs de projets pour lesquels vous collaborez, vos rattachements fonctionnels. Il y a tous vos «  clients  », opérationnels, destinataires de vos reporting et analyses. Mais sont aussi concernés ceux sans qui vous ne pouvez pas réaliser vos objectifs (auditeurs internes, informaticiens, compta générale…) et ceux qui ont un poste donnant accès à des ressources (assistantes de directions, l’employée de l’agence de voyage, DRH…). N’oubliez pas vos proches dans cette liste (famille, coach, ami...). Quand on réfléchit à ses parties prenantes, on a tendance à raisonner en tant qu’appartenance à une fonction : mon supérieur, le chef de projet, le responsable de l’audit, mon compagnon... Pour mieux organiser ses relations avec ses parties prenantes, nous conseillons de mettre à côté de la fonction le nom de la personne : M. A, Mme B, M. Z, Lea… La relation dépend aussi de la personnalité de la personne.

Savoir-être

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Identifier les parties prenantes

18 • Faire accepter le contrôle de gestion…

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Exercice Pour être concret, préparez un tableau Excel avec la liste de vos parties prenantes en lignes et en colonnes les critères d’indentification.

Tableau 18.1 ■ Les parties prenantes du contrôleur de gestion Fonction

Nom

Client/ fournisseur

Allié/ opposant

Mon chef

M. A

client

allié

Dir. usine

M. ZZ

client

opposant

Assistante DG

Mme V

fournisseur

allié

Autre critère…

indirect

Organiser la relation avec ses parties prenantes Maintenant que vous avez une liste classée de vos parties prenantes, vous pouvez penser que vous êtes, vous aussi, partie prenante de toutes ces personnes-là. Il faut donc organiser la relation avec ces personnes. Votre supérieur hiérarchique est fort intéressé par votre travail et il a un pouvoir important vis-à-vis de vous. Il vous faudra organiser une relation de management. Il faut satisfaire le directeur du contrôle de gestion du groupe car il a un pouvoir important mais prête peu d’intérêt à votre reporting de contrôleur de gestion de la plus petite usine du groupe. Vous pouvez ainsi classer toutes les personnes que vous avez sélectionnées et orienter votre stratégie de relation à avoir avec elles.

Gérer les relations avec les parties prenantes Maintenant vous avez bien cerné les personnes qui pourront vous aider à réaliser vos missions et objectifs et vous avez déterminé votre stratégie d’approche. 408

Le but est de passer de simple échange d’informations à une véritable coopération avec vos parties prenantes. Figure 18.1 ■ Gérer ses parties prenantes Information

Consultation

Particpation

Partenariat

Il convient de systématiser ces relations et d’en assurer l’efficacité.

Savoirs

Le contrôle de gestion vers ses parties prenantes

Systématiser les relations

Suivant les interlocuteurs et leur degré de pouvoir et de l’intérêt, exigez des rendez-vous périodiques. La fréquence des entretiens dépendra de l’importance dans vos projets.

Vos parties prenantes sont les acteurs de vos plans d’actions prioritaires négociés, formalisés, communiqués. Faites un point sur l’avancement de vos projets tous les mois. Vous verrez tout de suite, les parties prenantes à problèmes.

CC Les opposants au contrôle de gestion Principes clés •• Vous avez déterminé vos parties prenantes, vous avez repéré celles qui seront indispensables ou nécessaires ou utiles, vous savez les piloter… mais vous vous apercevez que vous avez des opposants. •• Avoir des opposants est logique, normal, rassurant et enrichissant. Mais il faut savoir leur répondre.

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Savoir-être

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Piloter vos relations

Savoir-faire

Exemple −−Un entretien mensuel d’une heure en tête à tête avec votre supérieur semble être un minimum. −−Un café avec l’assistante du directeur financier de temps à autre est nécessaire.

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Vous ne le savez peut-être pas mais on ne dit pas que du bien de vous. Nous allons vous expliquer tout ce qu’on dit sur le contrôle de gestion et les contrôleurs de gestion dans votre dos. Ils vous le disent ou le pensent fortement −−« C’est la police économique. » −−« C’est l’œil de la DG. » −−« J’ai pas que ça à faire », « moi, je travaille. » −−« Ces gens des bureaux, ils se prennent pour qui ? » −−« Leurs tableaux sont toujours faux ! » −−« Je remplis leurs tableaux, mais je mets n’importe quoi. » −−« L’important pour eux, c’est qu’il y ait un chiffre dans une case. » −−« On n’est pas payé à remplir des papiers. » −−« Ils n’y connaissent rien à notre métier. » −−« Il nous prend pour des gogols. » −−« Ils viennent voir la région, on va les balader. » −−« On va leur donner un os à ronger, après on sera tranquille. » −−« J’en parle au syndicat. » −−« Consigne : black-out total, service minimum. » −−« Ça sert à rien, ça coûte à l’entreprise. » −−« On suit vos procédures et on oublie le client. »

Quelle est la stratégie développée par les anti-contrôles de gestion et comment y répondre ? Ces critiques ont pour origine des angles d’attaque différents. Elles visent soit votre utilité, votre finalité, vote compétence, votre fiabilité ou votre comportement. Elles ont toutes en commun de dévaloriser votre travail et la fonction contrôle de gestion. Pour chacun imaginons la réponse que nous pourrons apporter. Mais chaque contrôleur peut apporter d’autres réponses suivant le contexte et les interlocuteurs. 410

Votre finalité dans l’entreprise

Votre réponse ✓✓ «  Le contrôle de gestion travaille comme les opérationnels à la réussite de l’entreprise. » ✓✓ « C’est la hiérarchie qui assume le rôle de contrôle des performances. (sous-entendu : votre supérieur). » ✓✓ « La finalité du contrôle de gestion est d’aider les opérationnels à la réussite de leurs objectifs et les aider à évaluer leur performance. » ✓✓ « Le contrôle de gestion a lui-même des objectifs et il rend compte. » ✓✓ « Nous avons intérêt à collaborer pour y arriver. »

Savoirs

✓✓ « C’est la police économique. » ✓✓ « C’est l’œil de la DG. » ✓✓ « Consigne : black-out total, service minimum. » ✓✓ « Que des technocrates. »

Votre réponse ✓✓ «  Le contrôle de gestion aide les opérationnels à atteindre leurs objectifs et contribue à leur bonne évaluation, à leur prime de fin d’année… » ✓✓ «  La mission du contrôle de gestion a été confiée par la DG, ne pas reconnaître son utilité c’est critiquer la DG. » ✓✓ « Chacun, à son niveau, contribue à la performance de l’entreprise. » ✓✓ « Le contrôle de gestion fait gagner du temps aux opérationnels. » ✓✓ « Avant d’en parler au syndicaliste, nous devrions en parler avec votre chef ou le DRH. » ✓✓ « Il vaut mieux passer un peu de temps ensemble à expliquer des écarts et proposer des solutions que de passer beaucoup de temps seul à se justifier en CODIR. »

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Savoir-être

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✓✓ « Ça sert à rien, ça coûte à l’entreprise. » ✓✓ « On suit vos procédures et on oublie le client. » ✓✓ « J’ai pas que ça à faire. » ✓✓ « Moi, je travaille. » ✓✓ « J’en parle au syndicat. »

Savoir-faire

Votre utilité et légitimité

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Votre compétence

✓✓ «  L’important pour eux, c’est qu’il y ait un chiffre dans une case. » ✓✓ « On n’est pas payé à remplir des papiers. » ✓✓ « Ils n’y connaissent rien à notre métier. » Votre réponse ✓✓ «   Chacun ses responsabilités et ses compétences. Je respecte les vôtres, je vous prie de respecter les miennes. » ✓✓ « Le contrôle de gestion apporte ses compétences aux opérationnels. » ✓✓ « Les chiffres, c’est vous qui les produisez par vos actions, je les mets simplement en musique. » ✓✓ « Je suis prêt à passer du temps avec vos équipes sur le terrain pour mieux comprendre votre métier. » (Cela, les opposants obtus n’aiment pas trop.)

Votre fiabilité

✓✓ « Leurs tableaux sont toujours faux ! » ✓✓ « Je remplis leurs tableaux, mais je mets n’importe quoi. » ✓✓ « J’y comprends rien à leurs trucs. »

Attention Il faut être très vigilant à ce genre de critique. Il faut réagir et contre-attaquer, car c’est votre personne qui est mise en question. Elles sont d’autant plus dangereuses si elles sont répétées. Il faut cibler vite les émetteurs de ce genre de rumeurs. Ces critiques peuvent être fondées : humilité et réparation. Il faut surtout prêter attention aux prochains tableaux.

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✓✓ «  Avant de tenir des propos de ce genre, je vous demande de m’en parler. » ✓✓ « Si jamais vous doutez des données que vous recevez, je suis là pour vous les expliquer. » ✓✓ «  Nous pouvons prendre rendez-vous la semaine prochaine pour vous expliquer de nouveau le contenu de vos rapports. » ✓✓ « Je n’ai aucun problème avec les autres directions, services. »

Savoirs

Votre réponse

Votre communication

Votre réponse

 uelquefois par votre désir de bien faire ou par la pression du temps, Q vous pouvez être ressenti comme hautain, agressif, intrusif. Cela concerne non seulement les relations avec des opérationnels mais aussi avec votre équipe.  ne partie de votre réussite dépend de la manière dont vos interlocuteurs U vous ressentent.

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Savoir-être

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Ici, il ne s’agit pas de savoir-faire, mais de savoir-être. Il faut donc organiser votre réseau pour avoir des remontées de ce genre. Posez-vous des questions sur votre comportement. Ou bien, vous pouvez questionner vos interlocuteurs à ce sujet.

Savoir-faire

✓✓ « Ces gens des bureaux, ils se prennent pour qui ? » ✓✓ « Il nous prend pour des gogols. » ✓✓ « Black out total, service minimum. »

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Une réponse globale : l’autocontrôle… Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

CC Une réponse globale : L’autocontrôle de gestion Principes clés •• Nous avons proposé des réponses ciblées en réaction à des attaques ciblées sur la position de contrôleur de gestion. •• Nous proposons maintenant une approche qui permette d’avoir une posture de contrôleur de gestion qui puisse répondre globalement à ces critiques ou attaques.

Le concept d’autocontrôle de gestion L’idée est d’appliquer au contrôle de gestion ce qui fait le succès des démarches qualité réussies : l’autocontrôle. Ce qui est proposé pour la qualité est parfaitement adaptable au contrôle de gestion. L’autocontrôle fait partie des concepts essentiels d’une gestion optimale de la qualité dans les organisations. C’est aussi un puissant moyen d’intégrer les collaborateurs dans les démarches qualité, de les impliquer dans le système de surveillance permanent des processus clés. L’autocontrôle offre aujourd’hui encore l’un des plus grands potentiels pour la réduction des coûts, pour l’amélioration des performances et pour se prémunir des conséquences des dysfonctionnements. Après tout l’introduction du contrôle de gestion est récente dans l’histoire de l’entreprise. Jusqu’à l’émergence du taylorisme, de ­l ’« émiettement » des tâches et de la croissance de la taille des entreprises, cette fonction était intégrée dans la tâche des opérationnels.

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Dans la démarche classique, le contrôleur de gestion produit des chiffres, les triture, en tire des écarts, des analyses et demande aux opérationnels « pourquoi ? » Dans l’autocontrôle de gestion, les opérationnels suivent à la source les dysfonctionnements, créent leurs indicateurs, connaissent les causes et ont les moyens de les réduire. Ce choix organisationnel peut cependant se traduire par un risque d’inhibition des opérationnels et des risques de dérives en termes de gouvernance et de manipulation des comptes.

Le rôle du contrôleur de gestion dans l’autocontrôle de gestion ✓✓ Il est co-émetteur des informations de gestion. L’opérationnel peut lui aussi créer ses indicateurs, suivre des évolutions, mais sous l’autorité du contrôleur de gestion. ✓✓ Il a un rôle de pédagogue  : il explique le fonctionnement économique et le lien avec la stratégie et le business model de l’entreprise. ✓✓ Il participe à l’analyse des écarts avec les opérationnels. ✓✓ Il vérifie la pertinence des dysfonctionnements sélectionnés par les opérationnels et des informations de gestion suivies. ✓✓ Il conseille les opérationnels dans la réduction des écarts et dysfonctionnements. ✓✓ Il arbitre en cas de conflits entre opérationnels (médiation). 415

Savoir-faire

Ce concept part du principe évident que la personne qui connaît le mieux ce qui ne va pas, est celui qui le produit.

Savoir-être

Lorsque la fonction contrôle de gestion est organisée de manière à travailler en partenariat avec les managers opérationnels, elle incite à anticiper et prendre en compte la dimension économique dans les décisions opérationnelles.

Savoirs

Le concept d’autocontrôle de gestion privilégie la responsabilisation des opérationnels

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Une réponse globale : l’autocontrôle… Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

Avantages pour les opérationnels

✓✓ C’est un enrichissement de leur fonction ou un retour à leur responsabilité. ✓✓ Ils se sentent « épaulés » et non plus « espionnés ». ✓✓ D’un point de vue cognitif, les opérationnels se sentent « maître des opérations ». Avantages pour les contrôleurs de gestion

✓✓ Ils prennent du recul sur les dysfonctionnements. Au lieu de chercher et analyser, ils supervisent l’avancement de leurs résolutions. ✓✓ Ils se perçoivent comme des copilotes, satisfaits de «  piloter à deux, d’égal à égal  » et de prendre une part active dans les décisions stratégiques. ✓✓ D’un point de vue cognitif, les contrôleurs de gestion sont heureux « d’être au cœur de l’action », privilège entre les privilèges pour une fonction support, par définition en marge de l’action. ✓✓ Il a aussi l’impression de travailler moins et d’être plus efficace.

Le SIOFHIS Cette approche du contrôle de gestion implique une conception différente des outils de contrôle de gestion. SIOFHIS Système d’Informations Organisationnelles et Fonctionnelles Humainement Intégré et Stimulant. ☞☞www.iseor.com C’est la clé de l’autocontrôle de gestion. Cela pourrait être la définition du contrôle de gestion idéalisé.

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Savoirs

Beaucoup de contrôle de gestion sont des Systèmes d’Informations Organisationnelles (indicateurs opérationnels), dont certaines deviennent Fonctionnelles (données RH, qualitatives…). Encore peu de systèmes de contrôle de gestion deviennent humainement intégré. Avec l’autocontrôle de gestion, les données sont co-créées par les opérationnels et le contrôle de gestion. Elles sont donc plus facilement accessibles et actionnables par les opérationnels. Nous rappelons toujours que les systèmes ne sont pas créés pour être compris des contrôleurs de gestion mais par tous les acteurs. Pour être pleinement efficient le système doit devenir stimulant. En intégrant les opérationnels dans la production et l’analyse des données de gestion, l’autocontrôle de gestion est stimulant. L’efficience est accrue en intégrant le suivi des objectifs chiffrés des bonus et parts variables dans le système de gestion. La boucle est bouclée. Exemple

Cependant nous avons rencontré : ✓✓ certains contrôleurs de gestion qui ont ressenti cette approche comme une diminution de leurs responsabilités et de leur pouvoir ; 417

Savoir-faire

Nous avons été convaincu que cette approche était la bonne quand : −−nous avons été impressionné de l’anticipation des problèmes, la facilité avec laquelle des chefs de ligne de fabrication ou des chefs de dépôts de logistique détectaient, suivaient, résolvaient des dysfonctionnements et leur motivation aiguisée par la réalisation d’objectifs conditionnant leurs primes de fin d’année ; −−un chef de fabrication qui se plaignait en réunion de ruptures d’approvisionnements de matières premières, a dit à un chef de magasin : « À partir de la semaine prochaine, je te mets un indicateur aux fesses » ; −−les chefs de dépôt logistique, au cours d’un repas partagé, se chambraient entre eux sur l’évolution et la comparaison de leurs rations de productivité.

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Nous avons testé cette approche avec des implantations de management socio-économique (voir chapitres 9 et 10).

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Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

✓✓ des opérationnels qui ne voulaient pas faire plus que ce qu’ils faisaient « je ne suis pas payé pour ça ». Globalement, nous considérons que c’est une approche innovante et qui fait du contrôleur de gestion un véritable Business Partner.

Un conseil Avec ces réponses aux opposants et l’autocontrôle de gestion, nous proposons des solutions orientées vers une proactivité et une coopération avec les opérationnels et votre équipe. Cependant, certaines circonstances nécessitent des positions fermes et des réactions belliqueuses. La vie en entreprise est aussi un combat, quelquefois c’est « lui ou moi ».

CC Le contrôleur de gestion bien dans sa peau Principes clés •• À quoi ser t d’être un BCG (Bon Contrôleur de Gestion) si on n’est

pas bien dans sa peau ?

•• Être bien dans sa peau, c’est quand ce qu’on attend de vous correspond à ce que votre énergie apporte à l’entreprise. •• Vous ne serez pas bien dans votre peau si vous n’êtes pas reconnu dans votre savoir-faire.

Et vous ne serez pas un BCG si vous n’êtes pas bien dans votre peau. Bien dans sa peau ou dans sa tête, c’est aussi quand vos besoins sont satisfaits, en partie dans l’entreprise. Comment être bien dans sa peau quand il faut gérer la pression du quotidien, affronter les obstacles, et s’accorder le droit de souffler 418

Savoirs

tout en affirmant sa place dans son environnement… Nous avons vu également que le contrôleur de gestion devait aussi résoudre des problèmes d’éthique, la complexité, et être moteur du changement. Autant de nécessités qui ne sont pas si évidentes à mettre en relief de manière continue. Les conflits et autres troubles psychosociaux peuvent découler de nombreuses sphères différentes (travail, famille, argent, relations…) et peuvent pousser au pessimisme voire à l’impression de traverser un véritable tunnel. Le tout est donc de savoir comment trouver la sortie, la lumière jusqu’à l’apaisement et au sentiment que nous sommes simplement contents et fiers d’exister, ou en d’autres termes, d’apprendre à se sentir bien dans sa peau. Nous pouvons y parvenir en prenant en considération : • votre savoir-être dans l’entreprise ; • vous-même.

En entreprise, le savoir-être correspond à la capacité de produire des actions et des réactions adaptées à l’environnement humain et écologique. Le savoir être est un savoir-faire relationnel, une façon de savoir comment se comporter, trouver la conduite appropriée à l’emploi considéré. C’est adopter les comportements et attitudes attendus dans une situation donnée face aux opérationnels, face à ses collègues, ses subordonnés, sa hiérarchie… Le savoir-être aide à avoir les bonnes pensées, les bons gestes et les paroles justes. Votre savoir-être est l’un des éléments clés qui vous permet de bien tenir votre rôle au sein de l’entreprise. Définir le savoir-être

Il est très difficile de définir le savoir être. Certaines entreprises définissent des codes de valeurs, de culture d’entreprise, de capacités. En interne, elles donnent du sens, fédèrent, rassemblent de manière à ce que le salarié se sente 419

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Votre savoir-être en entreprise

Savoir-faire

☞☞Voir chapitre 17

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Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

bien dans son entreprise. En fait, elles définissent le comportement attendu des salariés. Parfois elles ne sont que des textes communiqués, parfois elles sont utilisées dans les appréciations annuelles, bilans de fin d’année. Au travail, vous ne pourrez être bien dans votre peau ou dans votre tête que si votre comportement est en accord avec ce savoirêtre attendu. Évaluation du savoir-être

La définition qu’en donne la Compagnie des DRH sur son site nous paraît pertinente : ☞☞www.compagniedrh.com

Pourquoi ? ✓✓ Cette liste donne une dizaine de composants de ce qu’est le savoir-être requis en entreprise avec leur définition. ✓✓ Cette liste nous a aidé à nous auto-diagnostiquer. ✓✓ Elle nous a aidé à embaucher et évaluer des collaborateurs contrôleurs de gestion. ✓✓ Elle est émise par une association sans but lucratif. ✓✓ Elle est constituée par des professionnels en exercice. Nous la reproduisons ci-après. Tableau 18.2 ■ Auto-évaluation de son savoir-être Adaptabilité

Ajuster ses comportements en fonction des caractéristiques de l’environnement, des enjeux de la situation et du type d’interlocuteur.

Analyse

Identifier les différents composants d’un problème, d’une situation et les liens qui les unissent en vue de leur traitement.

Communication

Être à l’écoute des autres et réceptif aux informations fournies par l’environnement. Capacité à mettre en forme les informations à transmettre et établir la relation et le feed-back nécessaire à la compréhension mutuelle.

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Être à l’écoute des autres et réceptif aux informations fournies par l’environnement. Capacité à mettre en forme les informations à transmettre et établir la relation et le feed-back nécessaire à la compréhension mutuelle.

Négociation

Formaliser, rédiger et transmettre des informations de natures variées, à l’aide d’un support écrit, de façon à atteindre son objectif d’information ou de communication vers des interlocuteurs concernés.

Organisation et gestion des priorités

Être efficace dans l’organisation de sa propre activité et/ou optimiser l’utilisation des moyens dans le cadre d’une réalisation collective.

Savoirs

Communication écrite

Orientation vers Atteindre ses objectifs en faisant face aux difficultés les résultats et obstacles de tous ordres rencontrés. Prise de décision

Prendre rapidement des décisions et hiérarchiser les actions en fonction de leur urgence/importance dans un contexte en évolution.

Sens relationnel Entrer en contact avec autrui, pratiquer une écoute active,

Sélectionner et globaliser de façon pertinente l’information disponible pour parvenir à un diagnostic fiable et/ou une solution adaptée.

Travail en équipe

S’intégrer et coopérer dans un ou plusieurs groupes de travail, projets ou réseaux et apporter une contribution efficace.

Après un bilan ou un diagnostic, votre entreprise, votre DRH peuvent vous aider. Ils le feront car ils savent que votre savoir-être améliore votre performance globale. En termes de contrôle de gestion, le savoir-être fait partie du capital humain et l’entreprise est prête à investir pour en recevoir un revenu, un pay-back.

Savoir-faire

Synthèse

Votre épanouissement personnel au travail Cela peut sembler antinomique car le mot travail vient du latin «  tripalium  » qui désignait un instrument de torture. Les salariés ont modifié leur attitude vis-à-vis de leur travail. Ce n’est pas qu’ils le négligent mais ils ont compris que leur épanouissement personnel ne pouvait se faire uniquement en accomplissant une belle carrière 421

Savoir-être

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construire un réseau relationnel. Établir la relation et le feed-back nécessaires à la compréhension mutuelle.

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Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

professionnelle. Leur vie personnelle semble prendre plus d’importance et ils refusent de plus en plus de la sacrifier. Comme son nom l’indique l’épanouissement personnel dépend de l’individu, de la personne. Deux personnes effectuant les mêmes tâches peuvent avoir des ressentis différents. Lors d’un changement de titulaire d’un poste de travail on peut faire rapidement la différence entre celui qui est heureux à son travail et celui qui est resté encore au niveau du « tripalium ». Notre propos n’est pas de donner une panoplie d’outils, de modes de fonctionnement, de trucs qui permettraient de vous sentir mieux au travail. Les magazines, des revues spécialisées, des livres existent à foison. Nous préférons vous donner des références, des phares, des repères qui permettent de se sentir bien dans sa peau au travail. Votre bien-être au travail passe par un incontournable : l’estime de soi. L’estime de soi

L’estime de soi se rapporte à la façon dont un individu évalue son degré de compétence, son importance, sa réussite et sa valeur. C’est l’opinion qu’on a de ce que l’on est et de ce que l’on fait, la manière dont on se voit et on se juge. L’estime de soi est un baromètre révélant dans quelle mesure nous vivons en concordance avec nos valeurs. L’estime de soi se manifeste par la fierté que nous avons d’être nous-même et repose sur l’évaluation continue de nos actions. L’estime de soi n’est pas statique, mais constitue un système dynamique à la fois stable, permettant à la personne de se reconnaître d’un moment à l’autre, et permettant aussi aux autres personnes de la reconnaître, tout en étant relativement flexible et changeant, assurant ainsi à la personne la possibilité de s’adapter et d’évoluer en fonction des réalités et des besoins nouveaux. Ainsi, il est possible qu’elle soit très haute ou très basse selon les périodes de la vie. 422

Savoirs

Une forte estime de soi favorise la réussite. Elle aide à prendre des risques, à chercher des solutions innovatrices, à faire preuve de ténacité et de persévérance. Ces attitudes mènent souvent à la victoire qui, à son tour, alimente à la fois la confiance et l’estime. D’autre part, la multiplication des succès permet de supporter des échecs qui seraient catastrophiques pour une personne à l’estime fragile.

Le développement de l’estime de soi

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Savoir-faire

L’estime de soi existe malgré ses défauts, ses limites, les échecs rencontrés. Il y a quelque chose en nous qui nous indique que l’on mérite l’amour et le respect des autres et surtout de nous-même. En tant que contrôleur de gestion, ne vous sous-estimez pas. Rappelez-vous que vous avez un savoir et un savoir-faire. Vous êtes performant et vos supérieurs et votre équipe vous apprécient. On vous complimente, on vous augmente, certainement que certains vous admirent. Si jamais, vous vous plantez, vous le transformez en occasion de progresser. Cette connaissance de soi et estime de soi est à compléter parce que nous appelons les « 3C » : ✓✓ Congruence ✓✓ Confiance ✓✓ Communication

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L’estime de soi passe par un certain nombre de développements que nous n’aborderons pas ici. ✓✓ Se connaître soi-même ; ✓✓ S’autoriser à avoir des besoins ; ✓✓ S’autoriser à avoir des émotions ; ✓✓ Besoin de reconnaissance ; ✓✓ Respect de soi : physique, intellectuel, moral ; ✓✓ Le droit à l’erreur.

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Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

Figure 18.2 ■ Les « 3C »

Congruence

Communication

Confiance

La congruence

La congruence a été mise en évidence par Carl Rogers (1962), pour indiquer une correspondance exacte entre l’expérience et la prise de conscience. On peut l’assimiler à l’authenticité. Mais on n’est pas forcément congruent lorsque l’on est seulement authentique. La congruence est la condition de l’authenticité. Qui n’a jamais été confronté à ses propres contradictions ? Qui n’a jamais pris une décision le lundi et soutenu l’exact contraire le mardi  ? Qui n’a jamais eu un comportement qu’il s’était juré ne jamais avoir ? Est-ce que vous jouez le rôle de contrôleur de gestion dans le théâtre de l’entreprise ou êtes-vous vous-même dans votre mission de contrôleur de gestion ? L’absence de congruence se traduit par des paradoxes entre le langage verbal et non-verbal qui ne vous rend plus crédible auprès de vos interlocuteurs.

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La congruence C’est l’alignement entre ce que l’on est, ce que l’on fait, ce que l’on dit, entre ce que nous ressentons et les actions que nous menons, les idées que nous avons et les paroles que nous formulons.

Ce que je pense

Ce que je dis

Ce que je fais

Savoirs

Figure 18.3 ■ Alignement 1

C’est aussi la cohérence entre la réflexion, l’action et les émotions.

Figure 18.4 ■ Alignement 2 Penser

Agir

Ressentir

Figure 18.5 ■ Alignement 3

• Sentir et ressentir, expérimenter, être en contact avec CORPS

CŒUR

• Exprimer des émotions, indiquer ses préférences, qualifier ses expériences

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Savoir-être

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TÉTE

• Créer des liens, donner du sens, comprendre et prendre conscience

Savoir-faire

C’est enfin l’alignement entre la tête, le cœur et le corps.

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Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

En tant que contrôleur de gestion, vous serez d’autant plus performant que vous vivrez cet alignement qui peut se traduire aussi par : Figure 18.6 ■ Alignement 4

SAVOIR

SAVOIRFAIRE

SAVOIRÊTRE

Plus vous aurez d’estime de vous et plus vous serez congruent. Si vous êtes congruent, rien ne peut vous arrêter. La congruence passe par un certain nombre de portes : ✓✓ Se connaître soi-même ; ✓✓ Authenticité ; ✓✓ Comportement ; ✓✓ Ouverture ; ✓✓ Et alignement. La confiance

On peut considérer la confiance comme une croyance, une attente ou un sentiment profondément enraciné dans la personnalité et puisant ses sources dans le développement psychologique de l’individu (Rotter, 1971). Les psychosociologues définissent la confiance en termes d’espérance et de consentement d’un tiers qui s’engage dans une transaction. Cette transaction est associée à des risques et à des facteurs contextuels qui font varier la confiance, mettant en évidence l’incertitude et la vulnérabilité de l’individu. 426

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Dans le milieu professionnel, nous retiendrons que c’est la croyance spontanée ou acquise en la valeur morale, affective, professionnelle... d’une autre personne (supérieur, collègues, subordonnées…), qui fait que l’on est incapable d’imaginer de sa part tromperie, trahison ou incompétence. La confiance engendre un sentiment de sécurité, de sûreté qu’une personne a vis-à-vis de quelqu’un ou de quelque chose. Il s’agit aussi de la présomption de soi-même et d’une caractéristique qui permet d’entreprendre et/ou de supporter des choses difficiles voire pénibles. Manager en confiance

Il s’agit de donner du sens plutôt que de donner des directives. L’important est de susciter l’adhésion plutôt que d’imposer son autorité ou de jouer sur une relation de pouvoir. Il convient de voir la confiance davantage sous l’angle du plaisir de travailler avec son équipe sur un projet porteur de sens et d’interagir jour après jour avec des collègues, des opérationnels et des partenaires qui vous estiment et qui savent que vous les appréciez. Manager par la confiance est devenu une compétence.

La confiance ne se décrète pas. Elle se gagne. Elle passe par un certain nombre de portes, que nous ne développerons pas ici, comme : ✓✓ Se connaître soi-même ; ✓✓ Écoute empathique ; ✓✓ Transparence ; ✓✓ Respect des individus ; ✓✓ Justice organisationnelle (actions du contrôleur de gestion ressenties comme juste) ; ✓✓ Et surtout alignement (voir ci-dessus). 427

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Pour motiver les salariés de la génération Y

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Comme nous l’avons vu, l’univers du contrôleur de gestion est fait d’incertitude, de changement et de complexité. Il a tout intérêt, pour y faire face, à jouer le jeu de la confiance et à s’appuyer sur les talents de ses collaborateurs, de ses collègues.

18 • Faire accepter le contrôle de gestion…

Les parties prenantes du contrôleur… Les opposants au contrôle de gestion Une réponse globale : l’autocontrôle…

Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

La confiance en soi

Avoir confiance en soi c’est avant tout se connaître, c’est croire en son potentiel et en ses capacités. La confiance en soi est la foi en vous et en vos capacités. Ceux qui ont confiance en eux croient en leurs capacités et ont un contrôle total de leur vie. Ils savent aussi qu’ils sont capables de faire ce qu’ils veulent, planifient ou espèrent. La confiance en soi est une qualité qui vous aide à mieux atteindre vos objectifs et à vous affirmer avec sérénité dans la société.

Une définition de la confiance en soi La confiance en soi, c’est la prédiction réaliste et ponctuelle d’avoir les ressources nécessaires pour faire face à toutes les situations.

Elle n’est pas à confondre avec l’estime de soi, même s’ils sont étroitement liés. Car l’estime de soi est basée sur les valeurs que vous vous accordez, associées aux émotions ressenties. Si vous n’avez pas confiance en vous, il vous sera très difficile d’atteindre vos objectifs. Parce que le manque de confiance en soi provoque de grands préjugés du genre « Je n’y arriverai jamais » ou bien « Je n’en suis pas capable ». La confiance en soi envoie un message clair aux autres : « Suivezmoi, croyez-moi car je suis sûr de moi. » La confiance en soi passe par un certain nombre de portes, que nous ne développerons pas ici, comme : ✓✓ Se connaître soi-même ; ✓✓ Estime de soi ; ✓✓ Vision de vie ; ✓✓ Pleine conscience (défauts et qualités) ; ✓✓ Surtout alignement (voir ci-dessus). 428

Exemple Demandez à votre entourage professionnel quelles sont vos qualités (mes atouts) et vos défauts (ce qui est améliorable). Faites-le pour vous-même également.

Mes atouts

Ce qui est améliorable

1 2

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Tableau 18.3 ■ Auto-évaluation

3 4 5…

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La communication

Communiquer c’est établir une relation avec autrui, transmettre quelque chose à quelqu’un. Communiquer c’est exprimer une différence pour la partager avec autrui, la confirmer ou même l’infirmer si elle est incorrecte. C’est à la fois : ✓✓ tout ce qui se passe lorsque des individus entrent en interaction avec leurs processus cognitifs, affectifs et inconscients ; ✓✓ l’ensemble des moyens et techniques permettant la diffusion d’un message auprès d’une audience plus ou moins vaste et hétérogène ; ✓✓ l’action pour quelqu’un ou une organisation d’informer et de promouvoir son activité auprès d’autrui, d’entretenir son image, par tout procédé médiatique. 429

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Mais vous serez surpris de la justesse, de la convergence de leurs réponses et des atouts insoupçonnés que vous avez.

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Nous sommes d’accord, il faut déjà avoir un certain degré de confiance en vos interlocuteurs : −−pour oser poser la question ; −−pour qu’ils répondent sincèrement.

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Pour un contrôleur de gestion, c’est à la fois : ✓✓ ses relations interpersonnelles avec son équipe, ses supérieurs, les opérationnels, ses parties prenantes (attitudes, postures, comportements) ; ✓✓ tous les supports de ses travaux (manière de faire une présentation, attractivité des documents fournis, façon dont ils sont remis ou transmis) ; ✓✓ son marketing personnel  : ce qu’il fait pour «  vendre  » sa mission, son job, son équipe, ses succès (réunion d’information, article dans le journal interne, blog interne ou externe, pot de fin de projet, réseaux sociaux…). À quoi cela sert-il d’être congruent, aligné, d’avoir confiance en soi et d’avoir la conscience des autres sans que cela soit partagé ? La communication passe par un certain nombre de portes, que nous ne développerons pas ici, comme : ✓✓ Émetteur/récepteurs ; ✓✓ Verbale/écrite/non verbale ; ✓✓ Confiance en soi ; ✓✓ Pédagogie ; ✓✓ Techniques et manipulations ; ✓✓ Alignement. La communication du contrôleur de gestion passe par : ✓✓ sa posture naturelle ; ✓✓ et des actions visant à son marketing personnel. Nous voyons qu’il y a une certaine cohérence, interconnexion entre les « 3 C » (Congruence, Confiance, Communication). Elles utilisent souvent les mêmes portes. Estimes de soi, alignement, confiance reviennent souvent. Nous ne déciderons pas ce qui est le meilleur. Notre but est de montrer ces portes. À vous de les ouvrir, de trouver votre chemin, car chacun est unique. Mais nous sommes certains qu’elles contribueront à vous faire vous sentir mieux dans votre peau et votre tête. 430

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Le développement personnel, un sujet délicat en entreprise

Tout d’abord, comme son nom l’indique, c’est une affaire personnelle, liée à l’individu. L’amélioration que vous pouvez attendre est donc fonction de vos attentes, qui sont différentes de celle de votre voisin. Une même formation appliquée à plusieurs apprenants aura des retombées différentes. D’autre part, est-ce que je veux que mon entreprise soit au courant de mon développement personnel ? Certaines entreprises considèrent que l’accompagnement privilégie la personne et sa globalité plutôt que sa position ou son poste. Elles ne sont pas enclines à financer ce genre de dépenses.

1. PAUL M., L’accompagnement dans le champ professionnel, Savoirs 2/2009 (no 20), p. 11-63.

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L’ensemble des moyens de progresser dans votre savoir-être passe par le développement personnel. On parle aussi d’accompagnement des personnes. En France, la notion de développement personnel s’impose dans le management des organisations depuis une vingtaine d’années (Paul M., 2009)1 mais englobe des réalités diverses. Cette nébuleuse concerne différents degrés d’accompagnement, comme le tutorat, le mentoring, le coaching, le parrainage, le compagnonnage, le conseil… Le développement personnel part du principe que les entreprises doivent manager leurs employés individuellement. On passe d’une logique de la place à occuper à une logique d’un itinéraire à construire, d’un maintien de son capital de compétences à celui d’un renouvellement permanent de l’accompagné. Changer ou s’adapter entraînent des difficultés, un mal-être, un désarroi, un déséquilibre, apportant stress, harcèlement, absentéisme, rotation du personnel, coûts cachés… Le besoin d’une meilleure prise en charge du fait humain est de nos jours clairement perçu, même si certains y voient une douce psychologisation (dimension psychologique intégrée) des discours et des pratiques de management.

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Comment progresser : le développement personnel

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Le contrôleur de gestion bien dans sa peau

Le développement personnel est issu d’écoles ou de courants de  psychologie très éclectiques dont il est difficile pour un néophyte d’en cerner les caractéristiques, allant de la méthode Coué à la psycho-sociologie des stades de vie. Il y a parfois de quoi rester perplexe devant la floraison des outils proposés. Tests de développement personnel En voici quelques-uns sur les milliers existants : L’attitude positive

Qi Gong

L’assertivité

Relaxation

L’analyse transactionnelle

sophrologie

La programmation neuro-linguistique

Yoga

VAKO G

Process Com

L’enneagramme

Le strong ou RIASEC

Hypnose

MBTI

Morphopsychologie

Insights

Cet engouement vers le développement personnel a créé un nouveau marché d’une profession non réglementée. Quelques entreprises de conseil se sont spécialisées mais les entreprises généralistes des ressources humaines, de recrutement et de stratégie ­organisationnelle sont récemment entrées dans ce marché florissant, sans oublier un grand nombre d’organismes plus modestes et de professionnels indépendants qui fournissent du conseil, de la formation et du coaching. Et l’apparition de quelques officines qui s’apparentent au mouvement New Age ou même à des sectes. Le développement personnel est donc à aborder avec précaution. 432

Quelques pistes pour vous aider

Mais nous sommes persuadés que le développement personnel est une aide au développement du contrôleur de gestion. Comment s’en sortir dans ce dédale ? Ne prenez pas contact avec une société de formation ou un coach sans en parler avec votre DRH. Il vous expliquera sa vision qui sera peut-être différente de celle présentée ci-dessus. Vous serez au moins à quoi vous en tenir sur le soutien moral et financier que vous pourriez en attendre. Si votre DRH rejette votre demande, le bouche-à-oreille est la meilleure solution pour trouver quelqu’un qui vous aidera en développement personnel.

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Votre DRH est votre meilleur interlocuteur

4 questions à poser à une personne qui va ou désire vous accompagner ••Êtes-vous affilié à une des trois associations de coaching ? ••Avez-vous signé une charte de déontologie et puis-je la voir ? ••Avez-vous un superviseur (c’est le coach du coach) ? ••Dans quelles écoles avez-vous été formé ?

1. ICF, International Coaching Fédération, http://www.coachfederation.fr/ 2. EMCC, http://www.aecoaching.eu/fr/EMCC-France-Association-Europeennede-Coaching3. SF Coach : http://www.sfcoach.org/

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Il existe maintenant des fédérations internationales qui ont des chartes de déontologies, des certifications ou accréditations suivant des compétences codifiées, des écoles agréées. En coaching, il existe 3 associations internationales de qualité  : ICF1, EMCC2, et SF Coach3 pour la France, qui sont prêtes à vous guider.

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L’accompagnement des personnes se professionnalise

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Les parties prenantes du contrôleur… Les opposants au contrôle de gestion Une réponse globale : l’autocontrôle…

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Progresser par diagnostic et évaluation de l’amélioration

Commencez par un diagnostic sur le point que vous voulez développer. Généralement c’est un MBTI ou un 360°, deux outils de diagnostic. Vous êtes le seul qui puisse évaluer l’amélioration. Faites des tests réguliers, après chaque session, d’auto-évaluation pour vérifier d’avoir progressé ou être passé à un nouveau stade de développement de vos capacités. Se former au coaching

C’est ce que nous avons fait. Pour améliorer ses relations interpersonnelles, pour se sentir bien au travail, créer soi-même du mieuxêtre en entreprise, pourquoi ne pas apprendre ce que fait votre accompagnateur. De plus, vous apporterez une nouvelle compétence à votre entreprise. Vous deviendrez un manager coach. Le manager-coach reste le supérieur hiérarchique mais par son écoute, il favorise le développement du potentiel professionnel et personnel de chacun (équipe, opérationnels, collègues...) à qui il permet de se dépasser.

Comment faire ? Trouver une bonne école parmi celles proposées par les trois associations (Nous avions choisi HEC). Être prêt à faire un voyage avec soi-même. (Certains étudiants ont craqué à la deuxième session). Avoir du temps et des économies si votre entreprise ne le finance pas. (Nous avons participé à 10 modules de 3 jours répartis sur 2 ans et payé 10 000 €).

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Pour faire accepter le contrôle de gestion et gérer ses opposants, le contrôleur de gestion a intérêt à développer l’autocontrôle de gestion. ll y arrive d’autant mieux s’il trouve dans son métier un épanouissement personnel possible. En effet, sérénité et contrôle de gestion sont compatibles sous réserve des savoir-être appropriés et d’une bonne maîtrise technique.

Bibliographie A lcouffe S., Boitier M., R iviere A. & Villeseque-dubus F. (2013), Contrôle de gestion interactif : commercial. Supply Chain. RH. Environnement, Dunod. Berland N. (2014), Le contrôle de gestion, PUF, « Que sais-je ? ». Berland N. & De Ronge Y. (dir.) (2011), Contrôle de gestion. Perspectives stratégiques et managériales, Pearson. Bollecker M. & Naro G. (dir.) (2014), Le contrôle de gestion aujourd’ hui, Débats, controverses et perspectives, Vuibert. Burlaud A., Teller R., Chatelain-Ponroy S., Mignon S. & Walliser E. (2004), Contrôle de gestion, Vuibert Gestion. Cappelletti L. (2006), «  Vers une institutionnalisation de la fonction contrôle interne ? », Revue Comptabilité-Contrôle-Audit, Tome 12, Volume 1, pp. 27-43. Cappelletti L. (2010), «  Vers une performance multidimension­ nelle », Revue Économie et Management, éditions CNDP, n° 135, pp. 5-11. Cappelletti L. (2012), Le contrôle de gestion de l’ immatériel. Une nouvelle approche du capital humain, Dunod. Cappelletti L. & Hoarau C. (dir.) (2013), Finance et Contrôle au quotidien, collection Pratiques en or, Dunod. Drucker P. (2011), Les meilleurs textes de Peter Drucker, Village Mondial, Pearson. Dupuy Y. & Travaillé D. (2013), Les bases de la comptabilité analytique de gestion, Economica. Pfeffer J. & Sutton R., Faits et foutaises dans le management, Vuibert, 2010. Savall H. & Zardet V. (1992), Le Nouveau Contrôle de Gestion. La méthode des coûts et des performances cachées, Editions Comptables Malesherbes. Savall H & Zardet V (2008), Mastering Hidden Costs and SocioEconomic Performance, IAP. 437

Savall H. & Zardet V. (2013), «  Maîtriser les coûts et les performances cachés » in Cappelletti L. & Hoarau C. (dir.), Finance et Contrôle au quotidien, coll. «  Pratiques en or  », Dunod. Thevenet M. (2014), Les 100 mots du management, PUF, «  Que sais-je ? ». Trebucq S. (2011), « Le Balanced Scorecard en France, un outil de communication encore incompris », Revue Française de Gestion n° 211.

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Index 5P  202 5S  204 5W  202

A Absentéisme  301 Analyse de la valeur  195 Analyse socio-économique  25 Approche systémique  369 Aptitudes comportementales  392 Audit  8 Autocontrôle de gestion  414

B Balanced Scorecard  66, 213 Balance socio-économique  301 BFR  144 Big data  277, 280 Bilan social  25 Bonnes pratiques  40 Budget  90 Business Coaching  319 Business Intelligence  275 Business Partner  311, 312, 313

C Capital humain  296, 298, 302, 306 Cartographie des processus  37 Chaîne de valeur  205 Changement  233 Charte de déontologie  343 Charte des rémunérations  259 Charte éthique  338

Chiffre d’affaires  26 Choc de simplification  152 Cloud computing  277 Cloud management  354 Coaching  311, 343, 345, 431 Code déontologique  338 Compétences  246, 247, 303 Comportement  248, 306 Comptabilité analytique  179, 172 Comptabilité de gestion  168 Compte de résultat  12 Contrat d’activité périodiquement négociable  10 Contrôle de gestion socioéconomique  13 Contrôle interne  194 Contrôle organisationnel  96 COSO  136 Cost killing  144 Coussin  156 Coût bilanciel  171 Coût direct  152 Coût marginal  16 Coûts cachés  147, 298, 300 Coûts complets  142 Coûts d’agence  142 Coûts de production  154 Coûts ex-ante  147 Coûts ex-post  154 Coûts fixes  136 Coûts opérationnels  110 Coûts variables  20 CRM  272

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D Datawarehouse  285 Démarches qualité  210 Développement Durable  337 Développement personnel  431, 432 Direct costing  152 DMAIC  209 Down sizing  195

E Écosystème  31 Équité  250 ERP  54, 282, 284 Éthique  14, 249, 250, 326, 327, 328 EVA  24 Evidence Based Management  229

Indicateurs  52, 64 Inducteur de coût  161 Inefficience sociale  298 Investissement immatériel  145, 300 Investissement matériel  145 ISO  41

J Juste valeur  24

K Kaizen  204

L Lean Management  201, 368 Lean Manufacturing  205 Levier opérationnel  88

F

M

Fair value  24 Forecast  53 Fraudes  39

Génération Y  371 Gestion de processus  200 Gestion de projet  197, 269, 270 Gestion des risques  15 Gestion du temps  240 GMAO  267, 268 GPAO  266, 267 Grille de compétences  302, 304, 305 Grille de comportement  306

Maîtrise des risques  45 Management  9, 61, 186, 190 Management socioéconomique  211 Management visuel  206 Manuel de gestion  223 Marge brute  124 Marge sur coûts directs  157 Marge sur coûts variables  154 Marrimekko  87 Mentoring  431 Méthode ABC  152, 84 Modèle de marché  86, 100 Modélisation financière  79

I

N

IFRS  23 Imputation rationnelle  162 Incentives  250 Incitations  246, 251

Norme  65

G

O Outil décisionnel  289 440

P Parties prenantes  30, 31, 32, 33 Performance durable  20, 21 Performance environnementale  25 Performance sociale  25 Pilotage  9, 15, 60, 61, 64 Plan d’action  53, 319 Plan d’actions prioritaires  76, 183, 235 Plan de vente  176 Plan stratégique  77, 103, 104 Prévision  139 Prix de cession interne  32 Professionnalisme  306

Q Qualité  41, 200, 208, 211

R RACI  78 Réduction de coût  194 Rémunérations  246 Reporting  52 Responsabilité Sociétale des Entreprises (RSE)  337 Risque humain  29 Risques  36, 363 Risques exogènes  35 Risques financiers  36 Risques juridiques  35

Risques opérationnels  34 Risques stratégiques  203 Rolling Forecast  20 RPS  326, 336, 354

S Seuil de rentabilité  155 SIOFHIS  416 Six Sigma  208, 197 SMART  64, 235, 246 Stratégie  61 Supply chain  271 Système d’incitations  249 Système d’information  262 Systèmes décisionnels  282

T Tableau de bord  60, 61, 182 Tableau de bord de pilotage  175 Tableau de bord prospectif  66, 69, 70, 71 Tétranormalisation  26

U Unité d’œuvre  161

V Valeur actionnariale  20 Valeur partenariale  20 VSM  205

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