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OPTIMISATION DE LA PAIE AU PLAN DU DISPOSITIF FISCAL, SOCIAL ET COMPTABILISATION M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE LES REVENUS IMPOSABLES Les traitements et salaires proviennent d'un louage de services. Les pensions sont des allocations périodiques qui ne constituent pas des rémunérations de services présents, mais souvent, des services passés et dont le paiement est garanti au bénéficiaire durant toute sa vie. Les rentes viagères sont des allocations périodiques versées en exécution d'un engagement ou d'un jugement. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE 1-1 LE SALAIRE BRUT IMPOSABLE L’Impôt sur Salaire est dû par les bénéficiaires des revenus provenant des traitements publics et privés, des soldes, des indemnités et émoluments, des salaires, des pensions. 1-1-1 LES PERSONNES ET REVENUS IMPOSABLES

Les salaires sont imposables en Côte d’Ivoire lorsque le bénéficiaire est domicilié en Côte d’Ivoire même si l’activité est exercée à l’étranger ou que l’Employeur est établi à l’étranger. Si le salarié est par contre établi à l’étranger, le salaire est imposable en Côte d’Ivoire à condition que l’activité rétribuée soit exercée en Côte d’Ivoire et que l’Employeur y ait élu domicile (sous réserve des conventions internationales de non M. MOUKOUYOU MABIALA 3 double imposition).

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE 1-1-2 L’ASSIETTE DE L’IMPÔT SUR SALAIRE EN CÔTE D’IVOIRE L’article 118 du CGI stipule que pour la détermination de l’assiette, il est tenu compte du montant total des traitements y compris les sommes mandatées au titre du pécule, indemnité et émolument, salaire, pension et rentes viagères ainsi que tous les avantages en nature ou en argent accordés en sus aux intéressés. Il s’agit des éléments de salaires pris en compte dans le calcul des impôts sur salaire: le salaire de base catégoriel, le sursalaire, les heures supplémentaires, la prime de sujétion, la prime de technicité, la prime de responsabilité, la prime d’expatriation, la prime d’ancienneté, la prime de rendement, l’indemnité de logement, l’indemnité de transport pour la fraction au-delà de 30 000 francs, les avantages en natures, les gratifications, etc. M. MOUKOUYOU MABIALA 4

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE La base imposable est donc le salaire brut constitué de: salaire de base + sursalaire + primes et indemnités + avantages en nature et en argent. L’article 2 du titre de l’annexe fiscale à la loi n° 67-588 du 31 décembre 1967 dispose : ‘’Le revenu imposable à l’impôt sur les traitements, à la contribution à la charge des Employeurs et à la contribution nationale y afférente ainsi qu’à la taxe d’apprentissage est constitué par le total des rémunérations, déduction faite d’un abattement forfaitaire de 20%’’. On aura alors, le salaire avant abattement ou Salaire Brut Imposable ‘’SBI’’ et le salaire après abattement ou Salaire Net Imposable, ‘’SNI’’ = 80% Salaire Brut Imposable. Le salaire brut imposable est arrondi au millier de francs inférieurs. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE 1-1-3 LES BASES D’IMPOSITION (Article 118 du CGI) Principes généraux La base d’imposition des impôts sur les traitements et salaires comprend, outre les rémunérations proprement dites, les avantages en nature ou en argent accordés aux salariés. En d'autres termes, le revenu imposable est égale au montant brut des traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères y compris les gratifications et heures supplémentaires, ainsi que tous les avantages en argent ou en nature. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE AVANTAGES EN NATURE SELON BARÈME DE LA D.G.I. Un avantage en nature alloué à un salarié peut être défini comme la mise à disposition gratuite (ou pour un prix dérisoire) d’un bien ou d’un service non indispensable à l’exercice de la fonction du salarié mais dont il a le libre usage. Ainsi, un logement attribué à un cadre supérieur constituera un avantage en nature s’il a la libre jouissance de ce logement dans sa vie extra-professionnelle (week-end, congés, etc.). M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE AVANTAGES EN NATURE IMPOSABLES SELON LE BARÈME Pour asseoir la stabilité de la valeur des avantages en nature et observer l’équité devant l’impôt, l’administration fiscale a mis en place un mode d’évaluation forfaitaire du montant mensuel des avantages en nature. Ainsi, l’article 118 du CGI dispose que les avantages en nature sont évalués selon les règles fixées par arrêté du Ministre des Finances. Ce même article précise que les avantages en nature non visés par l’arrêté ministériel sont retenus pour leur montant réel. Cela signifie que tout avantage visé par l'arrêté ministériel est évalué obligatoirement selon le barème. Cette différence de traitement peut être à l'origine de difficultés d'interprétation lorsqu'il s'agit de savoir si un avantage déterminé est visé ou non par l'arrêté. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE BARÈME ADMINISTRATIF NATURE Nombre de pièces principales

Logement

DES

Mobilier

AVANTAGES

Electricité (a)

EN

Eau (b)

1

60 000

10 000

10 000

10 000

2

80 000

20 000

20 000

15 000

3

160 000

40 000

30 000

20 000

4

300 000

60 000

40 000

30 000

5

480 000

80 000

50 000

40 000

6

600 000

100 000

60 000

50 000

7 et plus

800 000

150 000

70 000

60 000

Tableau 1: Logement et Accessoires •Montants à majorer de 20 000 francs par appareil individuel de climatisation ou par pièce climatisée pour les installations centrales. (b) Montants à majorer de 30 000 francs pour les logements dotés d’une piscine.

Tableau 2 : Domesticité •Gardien, jardinier : •Gens de maison : •Cuisinier :

50 000 francs 60 000 francs M. MOUKOUYOU MABIALA 90 000 francs

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE

AVANTAGES EN NATURE NON BAREMES Les avantages en nature dont l’évaluation n’est pas fixée par l’arrêté 944-MEF du 25/07/1980 doivent être retenus pour ‘’leur montant réel‘’. Cette expression paraît pouvoir désigner, non seulement les sommes effectivement décaissées par l’Employeur, mais également lorsqu’il s’agit de la mise à disposition d’un bien ou d’un service, de la valeur de cette mise à disposition (véhicule, transport et services gratuits ou réduits). La valeur peut être déterminée par tout moyen approprié et notamment par comparaison. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Véhicule de fonction  Droit à un véhicule de fonction Le droit du salarié à un véhicule de fonction et l’obligation de l’employeur de le mettre à la disposition du salarié peuvent être prévus soit par une convention ou un accord collectif applicable dans l’entreprise, soit par le contrat de travail liant l’employeur et le salarié. Lorsque ce droit et cette obligation sont prévus par une convention ou un accord collectif, l’attribution du véhicule de fonction subit le même régime que les autres avantages conventionnels. Lorsqu’ils sont prévus par le contrat de travail, l’attribution du véhicule de fonction subit le même régime que les autres avantages contractuels. De même, le contenu des droits et obligations du salarié et de l’employeur concernant le véhicule de fonction peut être défini soit par la convention ou l’accord collectif applicable dans l’entreprise.

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Suspension ou rupture du contrat de travail Sauf stipulation contraire, l’employeur ne saurait priver le salarié dont le contrat de travail est suspendu du véhicule utilisable à des fins privées, sous peine d’être condamné à lui verser des dommages-intérêts. A l’exception du contrat de travail, le salarié est tenu de restituer le véhicule de fonction à son employeur. A défaut, il peut être condamné à réparer le préjudice subi par l’employeur. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Prêts Conditions d’attribution Par dérogation à l’interdiction faite aux entreprises n’ayant le statut d’établissement de crédit d’effectuer les opérations de banque, il est permis aux employeurs de consentir à leurs salariés des prêts à intérêt, à condition qu’il s’agisse d’opérations exceptionnelles décidées par les motifs d’ordre social. Il est donc exclu que soit mis en place dans l’entreprise un dispositif permanent permettant aux salariés, quelle que soit leur situation personnelle, d’obtenir de leur employeur un prêt portant intérêts. Les prêts sans intérêt peuvent être attribués de façon plus souple. Toutefois, si cette pratique revêt un caractère habituel, les prescriptions du droit en la matière doivent être respectées. Les prêts consentis aux salariés dans le cadre de la participation à l’effort de construction sont soumis aux règles particulières. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Avantages en nature et cotisations sociales Les dispositions qui suivent concernent les modalités d’assujettissement des avantages en nature aux cotisations de sécurité sociale proprement dites ainsi qu’aux autres cotisations et prélèvements calculés sur la même assiette.  Principe et portée de l’assujettissement Les avantages en nature dont bénéficie éventuellement le salarié en sus de sa rémunération en espèces, constituent, aux ternes de l’article 23 du Code de prévoyance sociale, un élément de la rémunération à inclure dans l’assiette des cotisations de sécurité sociale. Par conséquent, pour déterminer le montant de la rémunération soumise aux cotisations de sécurité sociale, il convient d’ajouter à la rémunération en espèces la valeur représentative des avantages en nature évaluée selon les règles propres à la CNPS. Par exception, il est fait abstraction des sommes ayant le caractère de remboursement de frais, le précise l’article 23. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Avantage en nature et frais professionnels Les avantages en nature, soumis à cotisation, doivent être distingués des biens ou des services fournis au salarié pour les besoins de son activité professionnelle (fourniture d’un véhicule à un commercial, par exemple). En effet, il s’agit dans ce cas d’une prise en charge par l’employeur de frais professionnel, non d’un avantage en nature. Il reste qu’une telle prise en charge peut faire apparaître un avantage en nature passible de cotisations chaque fois que le salarié est également autorisé à utiliser le bien ou le service fourni à des fins personnelles (par exemple, le salarié pouvant utiliser en dehors de son travail le véhicule de fonction mis à sa disposition). M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Evaluation

Les avantages en nature sont en principe retenus dans la base de calcul des cotisations sociales pour leur valeur réelle, arrondie à la centaine de francs inférieurs. L’évaluation de l’avantage en nature d’après la valeur réelle s’entend, non du prix de revient pour l’employeur, mais de sa valeur pour le bénéficiaire, c’est-à-dire l’économie qu’elle lui permet de réaliser. Par exception, certains avantages en nature peuvent faire l’objet d’évaluations forfaitaires. La CNPS en Côte d’Ivoire s’aligne sur le barème de la Direction Générale des Impôts prévu à l’article 118 du CGI tout en retenant la valeur la plus élevée entre la valeur du barème et la valeur réelle. Caractère minimum des évaluations forfaitaire Les montants forfaitaires constituent des évaluations minimales qui s’appliquent à défaut de stipulation supérieures arrêtées par la convention ou accord collectif, et peuvent être remplacés par des montants supérieurs d’un commun accord entre les salariés et leurs employeurs. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE A l’inverse, lorsque la convention collective ou le contrat de travail prévoit une évaluation inférieure, celle-ci ne peut être retenue. A l’exception du logement fourni aux salariés logés par nécessité absolue de service, aucune minoration ne peut être appliquée sur la valeur forfaitaire de l’avantage en nature pour sujétions particulières. Participation financière du salarié Les règles d’évaluation fixée par l’article 118 du CGI s’appliquent en cas d’attribution gratuite d’avantages en nature. En conséquence, lorsque l’avantage en nature est alloué moyennant une participation du salarié, il y a lieu de déduire le montant de cette participation de la valeur de l’avantage. Nourriture Avant d’exposer les règles particulières d’évaluation de l’avantage en nature nourriture, on envisagera les différentes situations pouvant faire apparaître un tel avantage. L’indemnisation des frais de repas des salariés en déplacement professionnel ne fait pas apparaître d’avantage en nature. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Définition de l’avantage Les textes n’opérant pas de distinction entre le repas et une simple collation, cette dernière doit être évaluée comme un véritable repas. Salariés nourris dans une cantine Selon la jurisprudence, les repas pris dans une cantine moyennant une participation du salarié inférieur à la valeur réelle du repas ou à la valeur forfaitaire constituent un avantage en nature à intégrer dans l’assiette de cotisations pour un montant égal à cette même valeur réel diminuée du prix versé par le salarié. L’administration sociale admet toutefois, à titre de tolérance, pour éviter les redressements minimes, qu’il soit fait abstraction de l’avantage en nature lorsque la participation personnelle du salarié (ou la participation moyenne) dans l’entreprise lorsque les tarifs pratiqués varient en fonction de la situation hiérarchique du personnel est au moins de 50% du forfait. Mais pour éviter d’être redressé, il est recommandé de se conformer à l’alinéa 17 de l’article 116 du CGI. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE A savoir La tolérance concerne normalement le personnel de l’entreprise au profit duquel la cantine ou le restaurant est institué, par opposition au personnel chargé de l’exploitation de cet établissement. Elle s’applique aux cantines gérées et subventionnées par l’entreprise ou par le comité d’entreprise soit directement, soit par un prestataire de service extérieur (société de restaurant) avec lequel l’entreprise ou comité a passé contrat à cet effet. Elle ne vise toutefois que les cantines d’entreprise ou interentreprises réservées au personnel et non ouvertes au public. Par exception, il est admis qu’elle s’applique aux personnels des magasins à grandes surface prenant leur repas dans le restaurant ouvert au public, dans l’enceinte de l’établissement. Mais cette extension ne concerne que les salariés des entreprises qui ne sont pas occupés à des fonctions de restauration proprement dites dans M. MOUKOUYOU MABIALA 19 le cadre de leur activité professionnelle habituelle.

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Salariés nourris sur place Dans certaines professions comme dans le secteur minier, il est d’usage que le salarié soit nourri sur place par son employeur. Deux cas doivent être distingués : • le salarié est nourri gratuitement : l’avantage en nature qui en résulte est évalué comme indiqué ciaprès ; • le salarié est nourri moyennant une participation modique, inférieur à la valeur réellement payée : la différence entre cette valeur et la participation du salarié doit être réintégrée dans l’assiette de cotisation. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Repas pris par nécessité de service La fourniture de repas résultant d’obligations professionnelles ou par nécessité de service prévue conventionnellement ou contractuellement n’est pas considérée comme un avantage en nature et n’est en conséquence pas réintégrée dans l’assiette fiscale et sociale. Sont donc exclus de l’assiette des cotisations :  les repas d’affaires dûment justifiés, sauf abus manifesté ;  les repas fournis aux personnels qui par leur fonctions sont amenés par nécessité de service à prendre leurs repas avec les personnes dont ils ont la charge éducative, sociale ou psychologique dès lors que leur présence au moment des repas résulte d’une obligation professionnelle figurant soit dans le projet pédagogique de l’établissement, soit dans un document de nature contractuelle ;  les repas fournis aux travailleurs des sociétés minières qui sont obligés de se déplacer du lieu de leur résidence habituelle à la Mine où ils sont tenus de rester travailler durant au moins deux semaines, obligeant les employeurs à leur fournir des repas gratuitement. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Evaluation En Côte d’Ivoire, le Code de prévoyance sociale ne donne pas de précision sur l’évaluation de l’avantage en nature nourriture. Seul le Code Général des Impôts à l’article 116 alinéa 17 provenant de l’Ordonnance 2008-381 du 18 décembre 2008, an. fiscale, art. 20 ; loi N° 2017-870 du 27 décembre 2017, an. fiscale art. 19-1 traite de cet avantage en nature.

Logement Avant d’exposer les règles particulières d’évaluation des avantages en nature logement, on envisagera les différentes situations pouvant faire apparaitre un tel avantage. Définition de l’avantage La mise à disposition d’un logement est considérée comme un avantage en nature à inclure dans l’assiette de cotisations de sécurité sociale lorsqu’elle est gratuite. Il en va de même au cas où le logement est fourni moyennant une faible participation du salarié ne pouvant être assimilée à un loyer M. MOUKOUYOU MABIALA 22 comme expliqué ci-après.

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE En cas d’usage à la fois privé et professionnel du logement, l’avantage en nature se limite à la partie utilisée à titre privé. Nature du logement La mise à disposition d’un logement peut recourir des situations très diverses allant de la fourniture par l’employeur de « standing » à ses cadres dirigeants à un simple hébergement en dortoir pour les salariés les plus modestes. Constitue un avantage en nature la fourniture gratuite par une entreprise de travaux publics, à certains de ses salariés, de logements en bâtiments modulaires dès lors que les modules d’habitation, implantés non pas sur le site même du chantier mais dans les localités voisine, assurent à leurs occupants un confort et un environnement confortable à ceux des salariés habitant en Habitation à Loyer modéré et que l’employeur ne justifie pas que ce personnel soit en grand déplacement. Un logement de fonction constitue pour le bénéficiaire un avantage en M. MOUKOUYOU MABIALA la fourniture du logement. 23 nature, quels que soit les motifs qui justifient

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Logement collectif Les seuls exceptions à l’intégration dans l’assiette des cotisations sociales te fiscales concernent les dortoirs, c’est-à-dire les salles communes par opposition aux chambres particulières même partagées à deux, et les cas dans lesquels la disposition d’une chambre ou d’un logement de service ne dispense pas pour autant la salarié de faire les frais d’un logement personnel (cas des infirmières de garde, par exemple).

Participation financière du salarié La fourniture du logement n’est pas considérée comme un avantage en nature lorsque le salarié verse à son employeur, en échange du logement fourni, une redevance ou un loyer dont le montant est supérieur ou égal à sa valeur locative (même si celle-ci est inférieure au forfait logement du barème administratif) ou à l’évaluation forfaitaire, selon l’option de l’employeur. Dans le cas contraire, la fourniture du logement est considérée comme un avantage en nature. Ce dernier est évalué par différence entre la valeur locative ou l’évaluation forfaitaire, selon l’option de l’employeur et le montant de la redevance ou du loyer versé par le salarié. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Prise en charge du loyer par l’employeur La prise en charge du loyer par l’employeur doit être considérée comme un avantage en nature lorsque celle-ci, titulaire du bail locatif, loge gratuitement le salarié. En revanche, lorsqu’il prend en charge une dépense incombant nominativement au salarié (bail au nom du salarié), l’avantage consenti à ce dernier constitue un avantage en espèces ou en argent, peut important à cet égard que l’employeur paie directement le loyer au bailleur ou rembourse le montant du loyer au salarié. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Véhicule • Définition de l’avantage Lorsque l’employeur met un véhicule à la disposition permanente d’un salarié, l’utilisation privée de ce véhicule constitue un avantage en nature. Il y a donc lieu de distinguer les trajets effectués à titre professionnel et les placements privés, seul ses derniers constituant un avantage en nature. Sur la question de savoir s’il y a lieu de procéder à la réintégration d’un avantage en nature au titre du kilométrage effectué par le salarié pour se rendre à son travail (cas général) ou pour se rendre à son travail et effectuer des déplacements professionnels (application d’une déduction forfaitaire spécifique pour frais professionnel). M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Lorsque l’employeur met un véhicule utilitaire à la disposition permanente du salarié, l’avantage en nature peut être négligé, à condition que l’employeur indique sur un document (règlement intérieur, circulaire professionnel, courriers papier ou électronique…) que ce véhicule est utilisé pour un usage uniquement professionnel. La notion de véhicule utilitaire peut être vérifiée par rapport à la carte grise du véhicule. La notion de mise à disposition permanente Il y a mise à disposition permanente du véhicule chaque fois que les circonstances de fait permettent au salarié d’utiliser à titre privé – et donc en dehors du temps de travail – un véhicule professionnel. On considère donc qu’il y a mise à disposition permanente lorsque le salarié est autorisé à conserver et à utiliser le véhicule en dehors de ses périodes de travail, c’est-à-dire pendant le repos hebdomadaire M. MOUKOUYOU MABIALA 27 ou les congés.

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Lorsque, au contraire, le salarié dispose en permanence d’un véhicule, mais n’est pas autorisé à l’utiliser pendant le repos hebdomadaire et les congés, il n’y a pas d’avantage en nature, le salarié n’utilisant le véhicule que pour raisons professionnelles. Toutefois, l’interdiction doit être notifiée par écrit : règlement intérieur, circulaire professionnelle, courrier papier ou électronique de la direction… Le véhicule est mis à la disposition de plusieurs salariés, il n’y a pas d’avantage en nature dès lors que l’employeur indique sur un document que le véhicule est utilisé pour un usage uniquement professionnel. Il en est de même pour la carte de carburant appartenant à la société. En revanche, lorsque le véhicule (ou la carte de carburant appartenant à la société) est prêté successivement à différents salariés durant les périodes de congés, il y a avantage en nature à raison de l’utilisation privé. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Informatique et communication Lorsque, dans le cadre de l’activité professionnelle du travailleur salarié ou assimilé, l’employeur met à la disposition permanente de ce dernier des outils issus des nouvelles technologies de l’information et de la communication, dont l’usage est en parti privé, cette utilisation privée fait apparaitre un avantage en nature assujetti à cotisation. Il en est ainsi, que ce soit des outils achetés ou bénéficiant d’un abonnement. Il s’agit de la téléphonie mobile, du micro-ordinateur, portable ou non, de progiciel, de modem d’accès à un télécopieur, à l’ordinateur de l’entreprise, à internet, etc. Il y a mise à disposition à titre permanent de ces outils chaque fois que les circonstances de fait permettent au salarié de les utiliser à titre privé – et donc en dehors du temps de travail. Cette situation doit être distinguée de la mise à disposition à titre totalement privé, qui examiné au sous-titre ci-après statuant sur l’usage totalement privé. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE • Evaluation L’avantage en nature est évalué par l’employeur sur la base des dépenses réellement engagées ou le cas échéant, de l’abonnement, toutes taxes comprises. Lorsque l’employeur ne peut apporter la preuve des dépenses réellement engagées, l’avantage résultant de l’usage privé doit être soumis à l’évaluation forfaitaire. Dépenses réelles Lorsque l’employeur opte pour les dépenses réellement engagées, la présentation des justificatifs de facture justifiant le temps passé pour l’utilisation privée des outils de communication et d’information suffit (numéro de téléphone, accès internet …). M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Evaluation forfaitaire L’employeur peut opter pour un forfait annuel fixé à 33,33% soit un tiers (1/3) du coût d’achat des biens fournis ou, le cas échéant, de l’abonnement, toutes taxes comprises. En cas de mise à disposition en cours d’année, l’évaluation doit être proratisée en fonction du nombre de mois de mise à disposition. Dans le cas du mois incomplet, c’est le mois intégral qui est pris en compte. Lorsque l’avantage en nature est concédé par un employeur qui produit ou fournit ce type de services, le prix du produit ou de l’abonnement à tenir pour le calcul du forfait s’entend déduction faite du rabais accordé au M. MOUKOUYOU MABIALA 31 personnel.

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE  Usage totalement privé Lorsque l’employeur met à la disposition permanente du salarié un outil issu des nouvelles technologies pour un usage entièrement privé et intérieur à l’activité de l’entreprise, le forfait annuel prévu ci-dessus ne peut s’appliquer. Il convient donc en principe de réintégrer dans l’assiette des cotisations la totalité de l’avantage en nature, à partir des dépenses réellement engagées par l’employeur, déduction faite, le cas échéant, de la participation financière demandée au salarié. Par exception, si les matériels ou services sont produits par l’entreprise elle-même, le montant de l’avantage en nature est le coût de production du matériel ou service.32 M. MOUKOUYOU MABIALA

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE  Don d’ordinateurs L’avantage résultant de la remise gratuite par l’employeur à ses salariés, de matériels informatiques et de logiciels nécessaires à leur utilisation, entièrement amortis et pouvant permettre l’accès à des services de communications électroniques et de communication au public en ligne, est exonéré de cotisation. Le don doit porter sur un ordinateur portable ou fixe complet (unité centrale et périphériques indispensables tels que l’écran, clavier, etc,) et ne peut se limiter à certains équipements (écran seul par exemple). L’ordinateur doit être pourvu de ses logiciels d’exploitation et de navigation sur internet, ainsi que des équipements permettant l’accès à internet (modem, etc.). M. MOUKOUYOU MABIALA

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Autres avantages en nature Le montant des avantages en nature, autres que la nourriture, le logement, l’usage d’un véhicule et les outils informatiques et de communication, doit être pris en compte dans l’assiette des cotisations sociales dans tous les cas d’après sa valeur réelle. Dans le cas particuliers d’avantages fournis aux enfants de l’employeur travaillant dans l’entreprise familiale voir le point ci-dessus traitant le cas de travail dans l’entreprise familiale. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Dépenses vestimentaires Fourniture de vêtements Selon la jurisprudence, les dépenses d’habillement sont en principe des dépenses d’ordre personnel dont la prise en charge par l’employeur constitue un avantage en nature ou en espèces, même si ces vêtements sont utilisés dans le cadre de l’activité professionnelle. Elle n’admet d’exception à ce principe que dans le cas de vêtements ou équipements destinés à assurer la protection des salariés, auxquels elle reconnait le caractère de frais professionnels. Dans le même esprit, elle retient que la prise en charge de frais de coiffure constitue un avantage en nature cotisable, alors même qu’ils résultent d’une obligation imposée par l’employeur aux salariés pour satisfaire aux standards de présentation dans M. MOUKOUYOU MABIALA 35 les maisons de haute couture.

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Plus souple, l’administration considère comme frais d’entreprise, exclus en tant que tels de l’assiette des cotisations, y compris en cas d’application d’une déduction forfaitaire spécifique pour frais professionnels, la mise à disposition du salarié, ou le remboursement à celui-ci de vêtements de travail : qui correspondent aux critères de vêtements de protection individuelle au sens du code de travail ; ou qui sont de coupe ou de couleur (uniformes, notamment), fixées par les entreprises spécifiques à une profession, et qui répondent à un objectif de salubrité, de sécurité ou concourent à la démarche commerciale de l’entreprise. Ces vêtements doivent demeurer la propriété de l’entreprise et ne doivent pas portés en dehors de l’activité professionnelle. Leur port doit être obligatoire en vertu d’une disposition conventionnelle individuelle ou collective, ou d’une réglementation interne à l’entreprise. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Frais d’entretien Selon la logique de l’administration sociale (ou CNPS), les frais d’entretien des vêtements relèvent également des frais d’entretien si les conditions énoncées précédemment traitées au fourniture de vêtement, sont remplies, même si l’indemnisation prend la forme d’une prime forfaitaire de salissure et même si cette prime forfaitaire est versée à des salariés n’accomplissant pas des travaux particulièrement salissants, tels par exemple les salariés des pharmacies ou des sociétés d’ambulance, des lors que des dépenses d’entretien correspondantes sont justifiées en vertu de dispositions conventionnelles ou d’une réglementation interne à l’entreprise. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE L’administration estime toutefois que la prime de salissure versée par l’employeur ne peut pas être considérée comme des frais d’entreprise lorsque : • cette prime est calculée uniformément ou en pourcentage du salaire et sans justification des dépenses réellement engagées ; • elle est versée à la quasi-totalité du personnel alors qu’il n’est justifié ni de frais anormaux de salissure ni de l’utilisation effective de la prime conformément à son objet et même si le versement est prévu par une convention collective. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Voyages offerts par employeur La prise en charge par l’employeur du coût des voyages d’agréments offerts aux salariés de l’entreprise et à leurs conjoints, en raison de leur appartenance à l’entreprise et à l’occasion du travail, s’analysent en un avantage en nature soumis à cotisation. Il en va de même de la prise en charge par l’employeur du coût d’un voyage au cours duquel les salariés n’ont pas travaillé pendant la moitié de leur temps et qui était ouvert à leurs conjoints moyennant une participation financière minime. Peu importe que les dépenses correspondantes aient été incorporées sur le plan fiscal dans les frais généraux et que des personnes étrangères à la société aient participé à ces voyages. M. MOUKOUYOU MABIALA 39

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Le simple accompagnement, par des salariés, d’un groupe de concessionnaires de l’entreprise ne suffit pas à établir le caractère professionnel des voyages des intéressés, dont la preuve incombe à l’employeur. Dès lors, ces voyages constituent des avantages en nature, la valeur doit être réintégrée dans l’assiette des cotisations. Dans le cas de voyage organisé par le comité d’entreprises voir ci-après.

Remise de cadeaux Selon la jurisprudence à propos des cadeaux attribués par le comité d’entreprise mais transposables aux cadeaux remis directement par l’employeur, il convient de tenir compte de ces avantages dans le calcul des cotisations de sécurité sociale. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE A savoir Ainsi, l’avantage constitué par la remise gratuite par l’employeur d’un vélomoteur à chacun de ses salariés doit être inclus dans l’assiette des cotisations pour un montant égal non pas au prix de revient pour l’employeur, mais à la valeur réelle de l’avantage que chacun des salariés en retire chaque mois. Il en résulte, dans ce cas particulier, que le fait générateur des cotisations est constitué non par la date à laquelle le bien est remis au salarié, mais par l’usage qu’en fait ce dernier. Il est donc étalé sur toute la période d’utilisation. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE AVANTAGES EN ARGENT L’avantage en argent consiste en la remise d’une somme d’argent ou d’une indemnité versée au salarié et qui correspondent à des dépenses qui incombent normalement au salarié. L’avantage en argent peut consister également en un remboursement de frais. La base imposable est constituée par la somme payée, versée ou remboursée au salarié.

Pour déterminer si une allocation ou une indemnité est imposable ou non, il faut donc en premier lieu se demander si les dépenses couvertes par les allocations sont des dépenses professionnelles ou des dépenses personnelles du salarié. Il n’est pas interdit à un Employeur de prendre en charge des dépenses personnelles du salarié, mais cette prise en charge constitue un supplément de salaire imposable, donc non favorable pour l’optimisation. Il y a avantage en argent, lorsque l’Employeur prend directement en charges des dépenses personnelles dont la valeur est déterminée par le prix de la dépense. M. MOUKOUYOU MABIALA 42

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE NOTION ‘’D’ALLOCATIONS POUR FRAIS PROFESSIONNELS’’ Aucun texte ne donne une définition des allocations pour frais professionnels. Cependant, celles-ci peuvent être définies comme toutes allocations qui se rapportent aux dépenses occasionnées spécialement et directement par l’exercice de la fonction ou les obligations de l’emploi. C’est-à-dire celles qui, par leur nature et eu égard aux conditions dans lesquelles elles sont engagées se rattachent directement à l’exercice de sa fonction ou au rôle dévolu au salarié. Cette définition des frais professionnels conduit à distinguer les allocations pour frais professionnels d’autres allocations ou rémunérations que le salarié peut être amené à recevoir dans le cadre de l’exercice de sa fonction. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE ALLOCATIONS POUR FRAIS PROFESSIONNELS ET INDEMNITÉS DE DOMMAGES-INTÉRÊTS Les sommes que les contribuables peuvent être amenés à recevoir du fait de l’exercice de leur activité et qui ont pour objet la réparation d’un préjudice qui leur a été causé, ne constituent pas des allocations pour frais professionnels et doivent par la suite, être retranchées de la base de calcul de l’impôt. Tel sera le cas de l’indemnité allouée à titre de dommages-intérêts au salarié à la suite d’un licenciement. La notion d’allocation pour frais professionnels étant précisée, nous analysons les règles fiscales applicables.

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE

CONDITIONS DE L’EXONÉRATION Conformément aux dispositions de l’article 116-1 du CGI, les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet sont exonérées d’impôt lorsqu’elles sont inférieures au dixième de la rémunération totale, indemnités comprises.

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE LES ALLOCATIONS DOIVENT ÊTRE SPÉCIALES Les allocations doivent correspondre à des dépenses spéciales autres que celles susceptibles d’être converties par l’abattement forfaitaire de 20% prévu à l’article 119 du CGI. Ainsi, les dépenses professionnelles courantes (celles que les salariés doivent exposer pour occuper leur emploi ou exercer leur fonction) ne doivent pas donner lieu à des allocations exonérées. Constituent à titre d’exemple, des frais professionnels couverts par la déduction forfaitaire de 20% : les frais de transport engagés par le salarié pour se rendre à son lieu d’emploi ou à son domicile ; les frais de restauration sur le lieu de travail ; les frais de documentation personnelle. Par contre sont exonérées, les allocations qui correspondent à des dépenses professionnelles spécifiques à l’activité exercée et qui sont exposées dans l’intérêt direct de l’employeur. Il en ainsi, notamment, des dépenses suivantes : les frais de déplacement professionnels du lieu de travail à un autre lieu et les frais de mission (frais de transport, d’hébergement, de restauration); les frais de vêtements spéciaux indispensables à l’exercice de l’activité ou imposé par la nature même de l’activité; les frais de représentation constitués par des dépenses de restaurant exposées lors de déjeuner d’affaires avec les clients ou M. MOUKOUYOU MABIALA 46 partenaires commerciaux de l’entreprise.

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE LES ALLOCATIONS DOIVENT ÊTRE DESTINÉES À COUVRIR DES FRAIS INHÉRENTS À LA FONCTION OU À L’EMPLOI Les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi doivent s’entendre, des frais de service ou des dépenses professionnelles occasionnées spécialement et directement par l’exercice de la fonction; ce qui exclut à priori les dépenses d’ordre privé ou les frais personnels du salarié. Dans l’application de cette règle, il convient surtout de ne pas se fier à la dénomination de l’indemnité, mais plutôt rechercher sa destination effective. Ainsi, l’indemnité de fonction qu’une Entreprise envisage d’allouer à un Directeur doit couvrir des dépenses que celui-ci engage dans l’exercice de son emploi et ne doit pas être versée du simple fait que ce dernier occupe des fonctions de direction dans l’Entreprise. Les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi sont des frais professionnels qui incombent au salarié et qui sont liés à l’exercice de ses fonctions. Les frais professionnels sont des frais liés à l’exercice d’une activité professionnelle ou plus généralement, des frais exposés à l’occasion de l’exercice d’une activité professionnelle. Ce principe s’oppose à ce que des dépenses personnelles M. MOUKOUYOU MABIALA 47 puissent faire l’objet d’allocations.

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Par ‘’dépenses personnelles’’, il faut entendre, les dépenses qui ont un caractère privé telle que les dépenses afférentes au logement, à la nourriture etc. Lorsque la dépense est présumée couvrir une dépense de nature personnelle ou non personnelle, l’administration fiscale est en droit de procéder à la réintégration de telles dépenses. Lorsque la dépense est mixte, c’est-à-dire à la fois professionnelle et personnelle, seule la quote-part relative à l’emploi est considérée comme étant professionnelle. Par suite, l’autre partie doit être réintégrer à la base taxable aux ITS. Pour être exonérées, les allocations doivent couvrir des frais engagés dans l’intérêt exclusif de l’entreprise et qui sont occasionnés directement par l’exercice de la profession salariée, à l’exclusion des dépenses d’ordre privé qui résultent de simples convenances professionnelles. Dès lors que les allocations ou indemnités viennent couvrir des frais incombant par nature au salarié, elles constituent des suppléments de salaires imposables. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE LES ALLOCATIONS DOIVENT ÊTRE UTILISÉES CONFORMÉMENT À LEUR OBJET L’article 116-1 du CGI dispose que les allocations pour frais professionnels doivent être utilisées conformément à leur objet afin de bénéficier de l’exonération des impôts sur les traitements et salaires. Cette condition implique que les allocations, indemnités ou remboursements doivent être en rapport avec l’importance des dépenses supportées par les salariés. Elle exclut donc, sous réserve de l’application de la limite légale, que ces allocations ou indemnités puissent être calculées par application de pourcentages fixes ou variables aux rémunérations perçues. Cela signifie également que le bénéficiaire de l’allocation doit pouvoir justifier de l’utilisation des sommes reçues. Les justifications doivent être produites en cas de demande de l’administration fiscale. Toutefois, la nature des justifications n’est pas prévue par les textes. Par suite, les bénéficiaires des allocations ont la faculté recourir à tous moyens de preuve.

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OPTIMISATION DE LA PAIE En conséquence, l’obligation de justification incombe aux salariés bénéficiaires de telles allocations et non à l’employeur. En pratique, les justifications sont demandées à l’employeur dans la mesure où il est contraint à payer les impôts dus par les salariés. La question se pose à savoir quels justificatifs sont éventuellement à produire à l’administration. S’il n’est pas passible d’exiger des salariés de tenir une comptabilité appuyée de factures et des pièces écrites, l’administration peut apprécier la valeur des renseignements fournis et présenter des observations, s’il existe des écarts notables entre les informations transmises et le montant des allocations

Lorsque l’administration conteste les montants des allocations spéciales, le montant total ou la quotité faisant l’objet de contestation est réintégré à la base imposable aux ITS. En tout état de cause, les contribuables doivent apporter un commencement de justification, afin de permettre à l’administration d’apprécier la situation. . Dans la pratique, le salarié doit fournir des pièces de caisse des supermarchés. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION DE LA PAIE RÈGLE DU NON CUMUL Pour des frais professionnels identiques, l’employeur ne peut utiliser les deux systèmes de manière concomitante. En cas de cumul, les allocations forfaitaires seront réintégrées dans la base imposable aux ITS. Le versement d’allocations forfaitaires ne se justifie plus dès lors que l’employeur a pris en charge directement les frais exposés. Ainsi, par exemple, l’employeur peut verser des allocations forfaitaires pour frais professionnels à un salarié afin qu’il puisse inviter les clients de la société à des repas d’affaires. Toutefois et en application de la règle susmentionnée, l’employeur ne peut dans le même temps, rembourser les notes de restaurant à ce même salarié pour des repas d’affaires. De même, pour des prestations de nature différente servies au salarié, l’employeur n’est pas autorisé à cumuler un système de remboursement réel et celui des allocations forfaitaires. L’entreprise est tenue de pratiquer un seul mode de prise en charge de ces frais. (Note de service n° 0018/MEF/DGI-DLC du 05 janvier 2011). Les conditions de l’exonération sont étroitement liées à la nature et la réalité des frais auxquels les allocations sont réputées faire face, M. MOUKOUYOU MABIALA ainsi qu’à la justification de leur utilisation.

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OPTIMISATION DE LA PAIE COMBINAISON DE L’EXONÉRATION DES ALLOCATIONS ET DE LA PRIME DE TRANSPORT Compte tenu de l’existence de dispositions spéciales concernant la prime de transport (article 116-10 du CGI), il apparaît que les allocations professionnelles ne peuvent avoir pour objet d’indemniser les frais de transport courants des salariés. La prime de transport visé par l’article 116-10 du CGI, dont le montant exonéré est limité à 30 000 FCFA par mois a pour objet de couvrir les frais de transport des salariés dans leur déplacement du domicile au lieu de travail. En conséquence, toute somme qui dépasse ce montant est imposable et les allocations de frais qui auraient le même objet seraient imposables pour la totalité. En revanche, les allocations qui ont pour objet de couvrir des frais autres que les déplacements du domicile au lieu de travail peuvent bénéficier de l’exonération prévue par le texte. Toutefois, cette règle de non cumul ne s’applique pas aux frais de transport en commun du personnel pris en charge par l’employeur, dans la limite de 20 000 FCFA par mois et par salarié. M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE

Exonérations Sont exonérées au sens de l’article 116 du CGI : Les allocations pour frais inhérents à la fonction ou à l'emploi, dans la mesure où elles sont effectivement utilisées conformément à leur objet dans la limité du dixième (10%) de la rémunération totale, indemnités comprises

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OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Les allocations ou avantages à caractère familial versées en vertu d'une disposition légale ou par des organismes spéciaux ;

Les indemnités pour cessation d'emploi quelque soit le motif du départ d'un montant inférieur à 50 000 francs. Au delà, l'imposition est limitée à 50% de leur montant ; L’indemnité d’apprentissage versée aux apprenants dans le cadre d’un contrat d’apprentissage pour une durée n’excédent pas 2 ans et pour un montant mensuel égal ou inférieur à 100.000 francs (annexe fiscale 2016) ; Les primes de transport à concurrence du montant de la carte permanente mensuelle des concessionnaires des services publics de transport urbain (Sotra), soit «30 000 francs (loi de finance 2021) ; Les dépenses que l’employeur consacre à la prise en charge des frais de transport en commun du personnel, dans la limite de 20.000 francs par mois et par salarié ; M. MOUKOUYOU MABIALA 54

OPTIMISATION FISCALE DE LA PAIE Les dépenses supportées par l’employeur pour la prise en charge des frais de restauration du personnel dans les cantines de l’entreprise dans la limite de 30 000 francs par mois et par salarié; Les indemnités de stage versées aux étudiants pour une période de stage n'excédant pas 6 mois à concurrence de 150 000 francs (annexe fiscale 2016) ; La fraction des pensions de retraite et de rente viagère égale ou inférieure à 300 000 francs par mois ; Les rentes viagères et indemnités temporaires attribuées aux victimes d'accident de travail ; L’assurance maladie groupe contractée par l’entreprise au profit des salariés. (LFP 2013).

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OPTIMISATION DE LA PAIE IMPÔT SUR SALAIRE (IS) L’assiette de ces différents impôts part de celle de l’IS et c’est à juste titre que nous appelons l’assiette de l’IS, l’assiette de référence. L’assiette ou le salaire net imposable est obtenu après abattement de 20%. SALAIRE NET IMPOSABLE = SALAIRE BRUT IMPOSABLE x 80% IS = SALAIRE NET IMPOSABLE X 1,5% OU SALAIRE BRUT IMPOSABLE X 1,2%

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OPTIMISATION DE LA PAIE LA CONTRIBUTION NATIONALE (CN) Cette contribution instituée par la loi n° 62-61 du 16 février 1962, applicable à compter du 1er janvier 1962 était destinée à l’origine au seul BSIE et ce pour le développement économique, culturel et social de la nation. Aujourd’hui, cette contribution est repartie entre le BSIE et le BGF. La CN est constituée par une majoration de certains impôts (impôt sur salaires, contribution à la charge de l’Employeur, patente, BIC etc.). Elle est perçue dans les mêmes conditions d’assiette que les impôts de référence. La CN attachée à l’impôt sur salaire est assise sur le salaire net imposable et liquidée comme suit : M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION DE LA PAIE BAREME MENSUEL 0% la fraction de salaire net imposable ‘’ SNI‘’  50 000 •1,5% pour 50 000  fraction de SNI  130 000 •5% pour 130 000  fraction de SNI  200 000 •10% pour fraction de SNI  200 000 Ou TRANCHES DE REVENU NET IMPOSABLE MENSUEL De 50 000 à 130 000

TAUX 1,5%

De 130 001 à 200 000

5%

Supérieur à 200 000

10%

M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION DE LA PAIE BAREME MENSUEL R = Salaire net imposable = Salaire brut imposable x 80%

Inférieur à : 50.000 francs Compris entre

Néant

50 000 et 130 000 (R x 1,5%) – 750

130 000 et 200 000 Supérieur à 200 000 francs

(R x 5%) – 5 300 (R x 10%) – 15 300

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OPTIMISATION DE LA PAIE BAREME ANNUEL

Inférieur à : 600 000 francs

Néant

Compris entre 600 000 et 1 465 000

(R x 1,5%) – 9 000

1 465 000 et 2 400 000 Supérieur à 2 400 000 francs

(R x 5%) – 63 600 (R x 10%) – 183 600

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OPTIMISATION DE LA PAIE DETERMINATION DU NOMBRE DE PARTS APPLICABLE EN MATIERE D’IGR RETENU A LA SOURCE EN FONCTION DE LA SITUATION DE FAMILLE DES SALARIES.

QUOTIENT FAMILIAL Situation matrimoniale

Enfants à charges

Correctifs éventuels Cas général

Célibataire Divorcé ou veuf

Célibataire ou Divorcé

Marié Marié ou veuf

Salarié ayant : enfant (s) majeur (s) Sans enfant à enfant (s) décédé (s) charges Pension de 40% au mois pour invalidité de guerre ou invalidité de travail Pension de veuve de guerre Avec enfant (s) à Pour lui-même charges Pour chaque enfant Cas général Sans enfant à Cas particulier charges Femme mariée Avec enfant (s) à Pour lui-même charges Pour chaque enfant

Nombre de parts 1 part

1,5 parts

1,5 parts + 0,5 part 2 parts 2 parts 2 parts + 0,5 part

Observations : en aucun cas le quotient ne peut excéder cinq (5) parts. M. MOUKOUYOU MABIALA

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FORMULES DE CALCUL DIRECT DU MONTANT DE L’IMPOT GENERAL SUR LE REVENU (Régime spécial des salariés)

B : Salaire brut y compris les avantages en nature. R : Revenu net imposable avant déduction de l’IGR lui-même R = [(80% B – (IS + CN)] 85% (IS + CN représentant l’impôt sur les salaires et la contribution nationale y afférente calculés sur 80/100 B) ; N : nombre de parts.

Pour calculer directement l’impôt, appliquer l’une des formules suivantes choisies d’après le chiffre du revenu net imposable R divisé par le nombre de parts N.

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OPTIMISATION DE LA PAIE I.G.R MENSUEL Formules donnant la retenue mensuelle IGR à effectuer à partir du revenu net imposable dont le quotient par le nombre de parts est compris dans les limites indiquées à la colonne précédente. Néant

Quotient R/N

Inférieur à : 25 000 francs Compris entre 25 000 et 45 583 45 584 et 81 583 81 584 et 126 583 126 584 et 220 333

(R x 10/110) – (2 273 x N) (R x 15/115) – (4 076 x N) (R x 20/120) – (7 031 x N) (R x 25/125) – (11 250 x N)

220 334 et 389 083

(R x 35/135) – (24 306 x N)

389 084 et 842 166

(R x 45/145) – (44 181 x N)

Supérieur à 842 167 francs

(R x 60/160) – (98 633 x N) M. MOUKOUYOU MABIALA

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OPTIMISATION DE LA PAIE I.G.R ANNUEL Formules donnant le montant de l’IGR exigible à partir du revenu net imposable dont le quotient par le nombre de parts est compris dans les limites indiquées à la colonne précédente. Néant

Quotient = R/N

Inférieur à : 300 000 francs Compris entre 000

300 000 et 547

548 000 et 979 000 980 000 et 1 519 000 1 520 000 et 2 644 000 2 645 000 et 4 669 000 4 670 000 et 10 106 000 Supérieur à 10 106 000 francs

(R x 10/110) – (27 273 x N)

(R x 15/115) – (48 913 x N) (R x 20/120) – (84 375 x N) (R x 25/125) – (135 000 x N) (R x 35/135) – (291 667 x N) (R x 45/145) – (530 172 x N) (R x 60/160) – (1 183 594 x N)

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