Lucrare de Licenta 1 [PDF]

Zitiervorschau

CUPRINS

2

1. 1.1. 1.2. 1.3. 1.3.1. 1.3.2. 1.4. 1.4.1. 1.4.2. 1.4.3. 1.4.4. 2. 2.1. 2.2. 2.3. 2.4. 2.4.1. 2.4.2. 2.4.2.1. 2.4.2.2. 2.5. 2.5.1. 2.5.2. 2.6. 2.6.1. 2.6.2. 2.6.3. 2.6.4. 2.7. 3. 3.1. 3.2. 3.3. 3.4.

3.5. 3.6. 3.7. 3.8. 3.9. 3.10. 4.

INTRODUCERE ISTORIA APARIŢIEI AUDITULUI INTERN ŞI CONFUZIILE CREATE Auditul privit ca funcţie nouă Auditul privit ca funcţie universală Evoluţia Auditului intern şi domeniul de aplicare Evoluţia recunoscută Auditul de management sau de strategie Particularităţile auditului public intern Paralela Auditul intern-control intern Auditul intern - auditul extern Auditul intern şi inspecţia Obiectivele auditului intern ORGANIZAREA ACTIVITǍŢII DE AUDIT PUBLIC INTERN Definiţia Auditului Pubic Intern Organizarea Auditului Public Intern Desfăşurarea Auditului Public Intern Standardizarea Auditului Intern Organizarea internă a Auditului Intern Standarde de audit Codul deontologic Norme de calificare şi norme de implementare Managementul riscurilor Conceptul de risc şi tipuri de risc Evaluarea riscurilor Pregătirea misiuni de audit Iniţierea auditului Corelarea şi prelucrarea informaţiilor Identificarea şi analiza riscurilor Elaborarea programului de audit Raportul de audit STUDIU DE CAZ PRIVIND ACTIVITATEA DE AUDIT ÎN CADRUL TREZORERIEI BAIA MARE Organizarea activităţii de audit public intern Date de identificare a misiunii de audit public intern Modul de desfăşurare a misiunii de audit public intern Analiza riscurilor

4 6 6 7 8 9 9 10 10 11 12 12 13 13 15 17 19 19 19 20 22 23 23 25 25 26 26 27 28 28 30

Obiectivele misiunii de audit Constatări şi recomandări la obiectivul A Constatări şi recomadări la obiectivul B Constatări şi recomadări la obiectivul C Concluzii 3 Opinia auditorilor CONCLUZII ŞI PROPUNERI ANEXE BIBLIOGRAFIE

35 36 43 47 50 53 55 58 68

30 30 31 34

INTRODUCERE PRIVIND EXERCITAREA AUDITULUI INTERN ÎN TREZORERIE Finanţele publice sunt recunoscute în România printr-un sistem complex de relaţii economice prin care se asigură formarea şi repartizarea fondurilor publice de resurse financiare. Prin intermediul Finanţelor Publice, statul român repartizează o parte însemnată a produsului intern brut generând odată cu aceasta unele efecte utile societăţii româneşti în general sau a unor persoane luate individual. Intervenţia statului în economie cu ajutorul finanţelor, îndeplineşte un 4

rol activ şi nu are un caracter neutru, acesta punând în evidenţă rolul Finanţelor Publice în economia de piaţă. Auditul intern se organizează în mod obligatoriu, la ordonatorii principali de credite, responsabilitatea pentru aceasta revenind ordonatorilor de credite respectivi. Ordonatorii principali de credite vor analiza oportunitatea înfiinţării structurilor proprii de audit intern la nivelul instituţiilor/unităţilor subordonate sau aflate sub autoritatea lor. Această analiză de oportunitate se va efectua avand în vedere următoarele criterii:  volumul anual al fondurilor publice utilizate;  numărul instituţiilor sau unităţilor subordonate şi gradul de dispersie teritorială a acestora;  numărul de personal al instituţiei publice în ansamblul, precum şi ponderea numărului de personal repartizat pe structuri subordonate;  în cazul în care ordonatorul principal de credite decide să nu organizeze compartiment propriu de audit intern la nivelul structurilor subordonate, auditul acestor structuri va fi asigurat de compartimentul de audit intern de la nivelul ordonatorului de credite de rang imediat superior;  fostele structuri de control financiar de gestiune vor fi absorbite de cele de audit intern, acestea din urmă preluând toate atribuţiile fostelor structuri de control financiar de gestiune;  acolo unde nu existau structuri de control financiar de gestiune se vor înfiinţa structuri de audit intern conform prevederilor din Ordonanţa Guvernului nr.119/2000. La fundamentarea schemei de personal pentru structurile de audit intern înfiinţate se vor avea în vedere următoarele criterii:  numărul de posturi: se recomandă drept coeficient normativ minimal un auditor la 40 de posturi, iar drept coeficient normativ maximal, un auditor la 30 de posturi;  în cazul în care ordonatorul principal de credite decide, conform criteriilor menţionate, să nu înfiinţeze compartiment de audit la nivelul unor structuri instituţionale subordonate, auditul intern al acestor structuri va fi asigurat de compartimentul de audit organizat la nivelul ordonatorului de credite de rang imediat superior. La nivel central Ministerul Finanţelor Publice organizează activitatea de audit intern prin Direcţia generală audit intern (D.G.A.I.), care se subordonează ministrului finanţelor. D.G.A.I. asigurea auditului intern al activităţii proprii şi îndrumarea metodologică a compartimentelor de audit intern organizate la nivelul ordonatorilor principali de credite. La nivelul aparatului teritorial al Ministerului Finanţelor (direcţii generale ale finanţelor publice şi controlului financiar de stat judeţene şi a municipiului Bucureşti) auditul intern este organizat prin serviciul de audit intern la nivelul judeţelor şi prin Direcţia de audit intern la nivelul Direcţiei generale a finanţelor publice şi controlului financiar de stat a municipiului Bucureşti, care se subordonează directorului general. La nivelul ordonatorilor secundari şi terţiari de credite, în cazul în care ordonatorul principal de credite decide organizarea compartimentului de audit intern la nivelul acestor două categorii de ordonatori, metodologia aplicată va fi cea prevăzută pentru ordonatorii principali de credite. În cadrul activităţii de trezorerie, auditul se exercită de către serviciul de audit al Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Maramureş, asupra bugetului trezoreriei statului în mod special asupra cheltuielilor materiale şi cheltuielilor de capital. Verificările se fac trimestrial. Darea de seamă trimestrială privind bugetul trezoreriei statului vizată de către inspectorul de audit, la care se 5

anexează raportul de audit se trimite la Direcţia Generală a Trezoreriei statului din cadrul Ministerului Finanţelor. Auditorii interni care sunt funcţionari publici sunt selectaţi şi au drepturile, obligaţiile şi incompatibilităţiile prevăzute de Statutul funcţionarilor publici.

1. ISTORIA APARIŢIEI AUDITULUI INTERN ŞI CONFUZIILE CREATE 1.1. AUDITUL PRIVIT CA FUNCŢIE NOUǍ Funcţia de audit intern este relativ nouă, deoarece apariţia ei se situează în perioada crizei economice din 1929 din SUA. Întreprinderiile de atunci erau afectate din plin de recesiunea economică, iar toate conturile au fost minuţios analizate în vederea unei reduceri a taxelor. Mariile 6

întreprinderi americane foloseau deja serviciile Cabinetelor de Audit Extern care însemnau organisme independente care aveau misiunea de a certifica conturile, bilanţurile şi situaţiile financiare. Se căuta o metoda de reducere a cheltuielilor şi s-a ajuns la concluzia că pentru a duce la bun sfârşit activitatea de certificare, auditorii externi trebuie să efectueze numeroase activităţi pregătitoare: inventare de orice natură, analize de conturi, sondaje diverse. Aşa au aparut aceşti ‘auditori’ deoarece efectuau activităţi de audit, în sensul în care era înţeles în aceea vreme, iar ‘interni’ deoarece făceau parte din cadrul întreprinderi. Odată ce a trecut criza, ei au fost folosiţi în continuare deoarece dobândiseră cunoştinţe necesare şi utilizau metode şi instrumente aplicate domeniului contabil. Rolul şi necesitatea auditorilor interni au crescut continuu şi au fost unanim acceptate, motiv pentru care aceştia au simţit nevoia de a se organiza şi de a-şi standardiza activităţile practice. Astfel, în anul 1941 s-a creat în Orlando, Florida, SUA, Institutul Auditorilor interni-IIA, care a fost recunoscut internaţional. Ulterior a aderat Marea Britanie, iar în 1951 Suedia, Norvegia, Danemarca şi alte state. În prezent la acest institut s-au afiliat peste 90 de instituţii naţionale ale auditorilor interni şi membri din peste 120 de ţări, în urma obţinerii calităţii de CIA-auditor intern certificat, acordate de IIA pe baza unor examene profesioniste. În România auditul intern a fost adoptat ca un termen la modă în domeniul controlului financiar, însă cu timpul s-a reuşit definirea conceptelor de control inten şi audit intern. În prezent este o problemă cu înţelegerea sistemului de control intern care, fiind obiect al auditului intern, înglobează toate activităţile de control intern realizate în interiorul unei entităţi şi riscurile asociate acestora. Din caracterul recent al funcţiei de audit intern reies trei consecinţe: 1. Situaţii eterogene - cu toate că sunt adunate în cadrul aceluiaş institut profesional şi anume Institutul de Audit Intern IFACI, întreprinderile şi organizaţiile care practică auditul intern oferă o imagine destul de eterogenă. Rezultă că practica lor este foarte diferită atât din punct de vedere al pregătirii lor şi anume unii vor privilegia pregătirea în domeniul contabilităţii, alţii specializări mai diversificate , cât şi a instrumentelor de lucru care sunt influenţate de cultură. Din aceste considerente evoluţia funcţiei de la o întreprindere la alta este deci greu de comparat. 2. Vocabularul instabil - organizaţiile care sunt abia la început vor utiliza un vocabular înşirat din practicile de audit extern, deoarece folosirea imprudentă a unui ‘cuvânt greşit’ poate uneori duce la divergenţe doctrinale. 3. Divergenţe doctrinale - sunt perceptibile în lucrări, discursuri şi se regăsesc în practica întreprinderii. Încetul cu încetul toţi ajung la un acord pentru a nu se confunda ‘Auditul Intern’ cu ‘inspecţia’ şi în realitate marea majoritate a întreprinderilor adoptă astăzi conceptul de consiliere şi de consultanţă conform noii definiţii a Auditului Intern, ceea ce nu exclude tendinţele şi nuanţele.

1.2. AUDITUL PRIVIT CA FUNCŢIE UNIVERSALǍ Are două înţelesuri şi anume acela că este o funcţie universală deoarece se aplică tuturor organizaţiilor şi pentru că se aplică tuturor Funcţiilor acolo unde acestea se exercită.

7

a) Se aplică tuturor organizaţiilor Termenul ‘întreprindere’ este insuficient pentru calificarea domeniului de aplicare a auditului intern. Funcţia de audit intern este mult mai complexă în realitate. Evident că întreprinderile sunt primele vizate, oricare ar fi mărimea lor începând de la mariile întreprinderi şi în special întreprinderi multinaţionale, dar şi întreprinderi mici şi mijlocii binenţeles în mărimea în care se pot suporta costurile pentru funcţionarea unui serviciu de audit intern. b) Se aplică tuturor funcţiilor Obiectivul şi metodologia auditului intern sunt universale în sensul că se aplică tuturor activităţilor, ceea ce permite un mai bun control asupra acestora.  funcţia financiar-contabilă Contabilitatea, trezoreria se înscriu în planul de Audit Intern dar cu obiective complementare în raport cu cele desemnate auditorilor externi.  funcţia comercială si logistică Marketingul, vânzările, publicitatea, stocarea, transport toate aceste domenii trebuie să fie explorate de auditorul intern. Observăm că în această abordare aspectele financiar contabile nu sunt singurele vizate.  funcţia producţie, fabricaţie Această funcţie se referă atât la examinarea instalaţiilor de fabricare cât şi la examinarea producţiei întreprinderilor, investiţiilor şi securităţii industrială. Aceasta înseamnă că auditorul intern este prezent atât în uzine şi pe şantiere cât şi în birouri.  funcţia informatică şi nu doar informatică de gestiune Auditorul informatician îşi foloseşte talentul în cinci direcţii fundamentale: ▪ auditul centrelor informatice ▪ auditul biroticii, întreaga sa sferă de acoperire, diversitate şi complexitate. ▪ auditul reţelelor informatice, cere din partea auditorilor un nivel de competenţă tehnică destul de ridicat. ▪ auditorul sistemelor de exploatare şi al programelor informatice aplicabile. ▪ auditorul sistemelor în curs de execuţie.  funcţia de gestiune Gestiunea personalului, în sensul cel mai larg şi în toate componentele sale.  funcţia auditului intern Auditul intern trebuie să fie la rândul său analizat  funcţia de management Unii afirmă că ar trebui exclusă că ea ar constituii exceptia care confirmă regula. Din punct de vedere al principiilor şi chiar al practiciilor funcţia poate fi auditată.

1.3. EVOLUŢIA AUDITULUI INTERN ŞI DOMENIUL DE APLICARE Scopul iniţial al Institutului Auditorilor Interni-IIA a fost acela de standardizare a activităţii de audit intern, plecând de la definirea conceptelor, stabilirea obiectivelor şi continuând cu organizarea şi exercitarea acestuia. 8

Începând din 1950, IIA a emis norme proprii de audit intern, diferite de cele ale auditului extern. În timp acestea s-au generalizat şi din 1970 au devenit standarde de audit intern, care sunt într-o permanentă transformare datorită evoluţiei societăţii ce se confruntă mereu cu noi provocări. Competenţele profesionale ale auditorului intern produc adevărate beneficii pentru entitate, printr-o evaluare sistematică, pe baza standardelor de audit şi a celor mai bune practici, a politicilor, procedurilor şi operaţilor realizate de entitate. Auditul intern prin actvităţile pe care le desfăşoară, adaugă valoare atât prin evaluarea sistemului de control intern şi analiza riscurilor asociate activităţilor auditabile, cât şi prin recomandările cuprinse în raportul întogmit şi transmise în scopul asigurării atingerii obiectivelor organizaţiei. Destinatarii rapoartelor de audit intern pot să ţină sau să nu ţină cont de recomandările auditorilor, însă ei ştiu că atunci când nu vor ţine cont de ele, îşi vor asuma unele riscuri. Auditorul intern nu dă un certificat că toate activităţile sunt protejate sau că nu mai există disfuncţii, poate şi din singurul motiv important: relativitatea controlului intern, care este obiectul său de activitate. Auditorii interni evaluează sistemul de control al entităţii şi dau o asigurare rezonabilă managementului general referitoare la funcţionalitatea acestuia. Auditul intern este o profesie care s-a redefinit mereu de-a lungul anilor, din dorinţa de a răspunde necesităţilor în continuă schimbare ale entităţilor. Înainte de a desluşi domeniul de aplicare al auditului intern ar putea constitui un avantaj pentru profesionişti eliminarea confuziilor dintre auditul financiar (extern) şi auditul intern. Auditul financiar (extern) se aplică, în general, doar funcţiei contabile pe baza situaţiilor financiare întocmite de managementul entităţii, deseori auditorul financiar verificând sistemul de control prin testele specifice în vederea creşterii gradului de încredere în situaţiile financiare supuse auditării. Auditorul intern, care potrivit legii române trebuie să aibă calitatea de auditor financiar, prin procedeele specifice examinează şi prezintă opinii referitoare la audituri operaţionale, cum sunt auditul de regularitate sau conformitate şi de eficacitate, şi la cele legate de management şi de strategie. În practică există o legătură strânsă între auditorii financiari şi cei interni, auditorii financiari deseori fiind interesaţi de toate funcţiile entităţii pentru că acestea contribuie la generarea de influenţe în rezultatele entităţii şi în indicatorii înscrişi în situaţiile finaciare. Există o părere conturată că cele două tipuri de audit – financiar (extern) şi intern – sunt într-o acţiune complementară cu scopul de a reflecta o imagine fidelă a activităţii entităţii. Pe experienţa acumulată şi împărtăşită, dar clar acceptată unanim, s-au identificat în funcţie de natura auditului sau de obiective mai multe categorii de audit, dintre care tradiţionale sunt cele de regularitate sau confomitate şi de eficacitate. Ulterior fazei primitive s-au dezvoltat auditul de management şi cel de strategie care au adus în practică stadiul cel mai nou al cercetării şi teoriei în domeniu.

1.3.1. EVOLUŢIA RECUNOSCUTĂ a﴿ Audit de regularitate

9

Acestei perioade îi corespunde demersul simplu şi tradiţional al auditorului care va consta în verificarea bunei aplicări a regulilor, procedurilor, ale criteriilor de post, a organigramelor şi sistemelor de informare. Astfel spus el va lucra pe baza unui sistem de referinţă şi din acest punct de vedere munca lui este relativ uşoară. b﴿ Audit de eficacitate Progresiv am înaintat în cadrul obiectivelor fixate auditorului intern. Deoarece a devenit un specialist al diagnosticului, al aprecierii metodelor, procedurilor, analizelor de post, organizării activităţii, auditorul s-a obişnuit să emită o opinie, nu numai cu privire la buna aplicare a regulilor dar şi cu privire la calitatea lor. Când vorbim de auditul de eficacitate ne gândim în primul rând la cel care înglobează atât notiuni de eficacitate cât şi de eficienţă.

1.3.2. AUDITUL DE MANAGEMENT SAU DE STRATEGIE a) Auditul de management Poate fi apreciat în ziua de azi în trei feluri diferite, adică putem da trei definitii. Această situaţie se explică şi poate fi înţeleasă deoarece domeniul de aplicare încă în plină dezvoltare, este obiect de cercetare, încercări, de inovări într-un sector unde terminologia nu este încă fixă.  în prima accepţiune, responsabilii sectorului analizat îi prezintă auditorului intern politica pe care trebuie sa o ducă. Aceasta ne permite să ne asigurăm că cel înteresat are o politică şi că este în măsură să o exprime cu claritate. Asta înseamnă că-şi cunoaşte perfect misiunea. Această accepţiune a auditului poate avea o utilizare periculoasă, ea necesită un mare profesionalism, o bună cunoaştere a întreprinderii şi o autoritate suficientă pentru a fi ascultată de responsabili cu privire la recomandările care ar putea fi formulate în acest domeniu.  a doua accepţiune a auditului este mult mai puţin practicată decât prima, dar care nu este incompatibilă cu aceasta, din acest punct de vedere auditorul intern priveşte nu către vârf ci către bază şi nu politica sau strategia întreprinderii văzută în ansamlul lor şi aplicarea pe teren. În cadrul acestui demers auditorul, după ce ascultă explicaţiile privind misiunea acestuia, va merge pe teren şi va examina măsura în care această politică este: • cunoscută, înţeleasă şi aplicată.  a treia accepţiune a auditului de management este menţionată doar cu titlu informativ deoarece este foarte puţin practicată. Dar ea există şi merită să fie menţionate şi numai din acest motiv; b) Auditul de strategie Începând să vorbim de auditul de strategie, constatăm că e conceput ca o confruntare a tuturor politicilor şi strategiilor întreprinderii cu mediul în care aceasta se afla pentru verificarea coerenţei globale. Aflat pe treapta superioară a evoluţiei auditului intern, auditul de strategie reprezintă o confruntare între toate politicile şi strategiile entităţii cu mediul în care aceasta se află pentru verificarea coerenţei globale. 10

Concluzie: Orice funcţie a entităţii va putea fi supusă celor patru niveluri deja enumerate şi explicate:  nivelul 1 – auditul de regularitate/conformitate  nivelul 2 – auditul de eficacitate  nivelul 3 – auditul de management  nivelul 4 – auditul de strategie

1.4. PARTICULARITĂŢILE AUDITULUI INTERN 1.4.1. PARALELA DINTRE AUDITUL INTERN ŞI CONTROL INTERN Conceptele de audit intern şi control intern, deşi diferite, au o serie de elemente care le apropie şi altele care le diferenţiază, ceea ce crează suficiente confuzii chiar printre specialişti. Sistemul de control intern din entităţi cuprinde mai multe controale, aşa cum am mai precizat, şi anume: autocontrolul, controlul mutual, controlul ierarhic, control partenerial, controale de calitate şi control financiar preventiv, inventarierea patimoniului, control contabil, control financiar, inspecţii. Aceste controale pot fi grupate astfel:  controale ex-ante: autocontrolul, controlul mutual, control ierarhic şi control financiar preventiv;  controale ex-post: autocontrol, control mutual, control ierarhic, inventarierea patrimoniului s.a. Toate aceste controale enumerate nu se organizează în compartimente de sine stătătoare, ci se regăsesc pe fluxul de operaţii între fazele unui lanţ procedural, fiind exercitate de fiecare post de lucru, la fiecare nivel de responsabilitate sau prin delegare de competenţă şi fiind ataşate intrinsec activităţilor curente. Având în vedere atât particularităţile sistemului anglo-saxon, cât şi specificul sistemului de control intern românesc, considerăm necesară instituirea unei structuri de control intern în cadrul entităţilor publice în subordinea managerului general care să aibă ca principale atribuţii următoarele:  implementarea în crearea procedurilor acolo unde nu există;  supravegherea actualizării sistematice a procedurilor în funcţie de schimbările legislative şi de evoluţia riscurilor;  coordonarea sistemului de control intern al entităţii şi realizarea evaluării riscurilor;  sprijinirea managementului pentru implementarea recomandărilor auditorilor interni;  asigurarea consultanţei solicitate de management;

1.4.2. AUDITUL INTERN ŞI AUDITUL EXTERN 11

Deoarece funcţia de audit s-a născut pornind de la auditul extern au rezultat de aici o serie de confuzii. Astăzi cele două funcţii sunt net diferenţiate şi definiţia auditului extern este universal admisă. Auditul extern este o funcţie independentă a întreprinderii a cărei misiune este să certifice exactitatea conturilor, rezultatelor, şi situaţiilor finaciare şi mai exact dacă reţinem definiţia comisarilor de conturi să certifice regularitatea, sinceritatea şi imaginea fidelă a conturilor şi a situaţiilor financiare. Ele sunt complementare, nu sunt deloc în concurenţă.

 













Între auditul intern şi auditul extern există mai multe diferenţe: în ceea ce priveşte statutul - auditorul intern face parte din personalul întreprinderii, iar auditorul extern este un prestator de servicii independente din punct de vedere juridic; în ceea ce priveşte beneficile auditului – auditorul intern lucrează în folosul responsabililor întreprinderii: manageri, direcţia generală, iar auditorul extern face certificarea conturilor tuturor care au nevoie de acest lucru: acţionari, bancheri, autorităţi de tutela, clienţi şi furnizori; în ceea ce priveşte obiectivele stabilite - în timp ce obiectivul auditului intern este să aprecieze bunul control asupra activităţii întreprinderii şi să recomande acţiunile necesare pentru îmbunătăţirea acestuia, obictivele auditului extern sunt să certifice: regularitatea, sinceritatea şi imaginea fidelă a conturilor, a rezultatelor şi a situaţiilor financiare; în ceea ce priveşte domeniul de aplicare - auditul extern înglobează tot ceea ce participă la determinarea rezultatelor, iar domeniul de aplicare a auditului intern este mult mai vast deorece include nu numai funcţile întreprinderii ci şi toate dimensiunile lor; în ceea ce piveşte prevenirea fraudei - auditul extern se preocupă de orice fraudă de îndată ce acesta are, sau se presupune că are o infuenţă asupra rezultatelor. În schimb o fraudă care se referă de exemplu la confidenţialitatea dosarelor personalului este o problemă a auditului intern si nu a auditului extern; în ceea ce priveşte independenţa - se înţelege de la sine că această independenţă nu este de acelaşi tip. Independenţa auditoului extern este cea a titularului unei profesii liberale, este juridică şi statutară , iar cea a auditorului intern are anumite restricţii. în ceea ce priveşte periodicitatea auditului - auditorul extern îşi efectuează în misiunile în mod intermitent şi în momente propice certificării conturilor la sfârşitul fiecărui trimestru sau la sfârşitul anului. Auditorul intern are misiuni planificate în funcţie de gradul de risc şi care-l preocupă cu aceeaşi intensitate oricare ar fi perioada respectivă; în ceea ce priveşte metoda - auditul extern îşi efectează lucrările după metode verificate, pe bază de comparaţii, analize şi inventare. Metoda auditului intern este specifică şi originală.

1.4.3. AUDITUL INTERN ŞI INSPECŢIA. Între auditul intern şi inspecţie confuziile se amplifică, având în vedere, că distincţiile sunt mai subtile şi faptul că auditorul intern şi inspectorul sunt salariaţii organizaţiei. Inspecţia are rolul de a verifica dacă s-au respectat regulile, ea este neanunţată, pe când auditul intern poate recomanda schimarea regulilor învechite, care nu mai sunt aplicabile, dar aceasta se va realiza pe baza unui plan de acţiune. Inspectorul verifică persoanele, nu funcţiile, el verifică toate activităţile persoanei respective, pe când auditorul selectează obiectivele în funcţie de riscuri. 12

În concluzie într-o entitate funcţionează obligatoriu controlul intern, care include controlul financiar preventiv, structura de inspecţie constituită ad-hoc, în funcţie de necesitate, pentru instrumentarea abaterilor şi a eventualelor fraude, şi structura de audit în subordinea directă a managerului.

1.4.4. OBIECTIVELE AUDITULUI INTERN Obiectivele auditului public intern sunt: a) asigurarea obiectivă şi consilierea, destinate să îmbunătăţească sistemul şi activitatea entităţii publice. b) sprijinirea îndeplinirii obiectivelor entităţii publice printr-o abordare sistematică şi metodică, prin care se evaluează şi se îmbunătăţeşte eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor administrării. Sfera auditului public intern cuprinde: a) activităţile financiare sau cu implicaţii financiare desfăşurate de entitatea publica din momentul constituirii angajamentelor până la utilizarea fondurilor de către beneficiarii finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenţă externă; b) constituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea şi stabilirea titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora; c) administrarea patrimoniului public, precum şi vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat/public al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale; d) sistemele de management financiar şi control, inclusiv contabilitatea şi sistemele informatice aferente;

2. ORGANIZAREA ACTIVITĂŢII DE AUDIT PUBLIC INTERN 2.1. DEFINIŢIA AUDITULUI PUBLIC INTERN Potrivit legii numarul 672 din 19 decembrie 2002 privind auditul public intern 1 acesta se defineşte astfel: 1

Publicată în Monitorul Oficial al României, nr. 953, din 24 decembrie 2002

13

 audit public intern - activitatea funcţional independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice; ajută entitatea publică să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică, care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare; Tot această lege dă o definiţie destul de clară si a ceea ce înseamnă controlul intern şi anume:  control intern - ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic, eficient şi eficace; include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele şi procedurile; În această lege se dă şi definiţia controlului financiar public intern şi anume:  controlul financiar public intern – întregul sistem de control intern din sectorul public, format din sistemele de control ale entităţii publice, ale altor structuri abilitate de Guvern şi dintr-o unitate centrală care este responsabilă de armonizarea şi implementarea principiilor şi standardelor de control şi audit. Pentru înţelegerea clară a auditului intern este bine să se lămurească o serie de elemente de substanţă care constituie ancorele acestui domeniu de activitate sau funcţii a unei entităţi. Din acest punct de vedere se pot aduce trei argumente majore susţinute de realitate: 1) auditul intern reprezintă o funcţie de asistenţă acordată managementului, ceea ce face ca munca auditorului este de consultanţă pe care o asigură tuturor celor cu care acesta vine în contact. Totodată, auditorul intern dispune de norme de referinţă care-i dau autoritate, de metode şi instrumente care-i garantează eficacitatea. Un auditor intern trebuie să fie independent şi perceput ca independent, să aibă autonomie care îi va permite să formuleze ipoteze şi să facă recomandări. 2) auditul intern nu are legătură cu personalul entităţii decât în măsura în care acesta este părtaş la furturi, fraude pentru care trebuie să dea socoteală. Orice auditor intern experimentat ştie că el urmăreşte obiective, realizări şi responsabilităţi, care sigur sunt ataşate unor oameni, unor angajaţi, dar scopul lui nu este angajatul, ci modul de aplicare şi reflectare în rezultatele entităţii. De aceea, în rapoartele de audit care cuprind recomandări nu se menţionează persoane, decât în cazuri excepţionale, pentru că auditorul şi managementul au nevoie să cunoască ce nu funcţionează în sistem, de ce şi cum se vor pozitiva rezultatele. 3) auditorul intern este independent, adică funcţia exercitată de acesta nu suportă nici o influenţă, nici o presiune care ar putea fi contrare obiectivelor pe care le are stabilite.

14

În cadrul entităţii auditorul intern poate fi utilizat şi la alte activităţi care-i vor ştirbi din obiectivitate, el fiind obligat să refuze orice sarcină care încalcă normele profesionale, chiar dacă funcţia este ataşată la cel mai înalt nivel din direcţia generală. Independenţa şi obiectivitatea pot fi păstrate şi atinse prin profesionalismul auditorului intern, pentru că acesta poate depista disfuncţii importante şi propune recomandări pertinente, fundamentate, acceptându-se că acţionează pentru binele entităţii. Pornind de la aceste constatări şi realităţi definiţia auditului intern s-a realizat în mai multe accepţiuni legate de evoluţia profesiei, chiar definiţia oficială, cuprinsă în toate normele şi literatura de specialitate fiind criticată de unii, considerată prea restrictivă de alţii, ori insuficient explicată de grupuri de profesionişti aplecaţi pe o cercetare şi o poziţionare cât mai exactă a auditului intern. Definiţia auditului intern în versiunea americană nu diferă aproape de loc de cea din versiunea franceză, diferenţa fiind dată de traducerea termenului american – governance – prin guvernarea sau conducerea întreprinderii. Conform versiunii franceze a definiţiei internaţionale, aprobată de Consiliul de Administraţie al IFACI la 21 martie 2000, definiţia oficială a auditului intern este următoarea: Auditul intern este o activitate independentă şi obiectivă care dă unei organizaţii o asigurare în ceea ce priveşte gradul de control asupra operaţiunilor, o îndrumă pentru a-i îmbunătăţi operaţiunile, şi contribuie la adăugarea unui plus de valoare. În legislaţia romănească auditul intern este definit mai sintetic şi mai pragmatic, astfel: Auditul intern reprezintă activitatea de examinare obiectivă a ansamblului activităţilor entităţii economice în scopul furnizării unei evaluări independente a managementului riscului, controlului şi proceselor de conducere a acestuia. Auditul public intern reprezintă o activitate organizată independent în structura unei instituţii publice şi în directă subordonare a conducătorului acesteia, care constă în efectuarea de verificări, inspecţii şi analize ale sistemului propriu de control intern, în scopul evaluării obiective a măsurii, în care acesta asigură îndeplinirea obiectivelor instituţiei publice şi utilizarea resurselor în mod economic, eficace şi eficient şi pentru a raporta conducerii constatăriile făcute, slăbiciunile identificate şi măsurile propuse de corectare a deficienţelor şi de ameliorare a performanţelor sistemului de control intern. Auditul intern efectuează misiuni de asigurare şi de consiliere, şi domeniile sale de responsabilitate sunt riscul, controlul intern şi conducerea întreprinderii şi că finalitatea sa se regăseşte în plusul de valoare adus organizaţiilor.

2.2. ORGANIZAREA AUDITULUI PUBLIC INTERN La nivel naţional Auditul public intern este organizat astfel: a) Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI); b) Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI); c) Compartimentele de audit public intern din entităţile publice; a﴿ Comitetul pentru Auditul Public Intern. 15

Funcţioanează pe lângă Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), organism cu caracter consultativ, pentru a acţiona în vederea definirii strategiei şi în vederea îmbunătăţirii activităţii de audit public intern, în cadrul sectorului public. Comitetul pentru Auditul Public Intern cuprinde 11 membri aleşi pe viaţa în urma unui proces de selecţie pe baza ordinului ministrului finanţelor publice2, şi anume:  preşedintele Camerei Auditorilor Financiari din România;  profesori universitari cu specialitate în domeniul auditului public intern - 2 persoane;  specialişti cu înaltă calificare în domeniul public intern- 3 persoane;  directorul general al UCAAPI;  experţi din alte domenii de activitate, respectiv contabilitate publică, juridic, sisteme informatice - 4 persoane; Membrii CAPI, cu excepţia directorului general al UCAAPI, nu pot face parte din structurile Ministerului Finanţelor Publice. CAPI va fi condus de un preşedinte ales cu majoritate simplă de voturi dintre membrii comitetului, pentru o perioada de 3 ani; preşedintele convoacă întâlnirile Comitetului pentru Auditul Public Intern. În realizarea obiectivelor sale CAPI are următoarele atribuţii principale: a) dezbate planurile strategice de dezvoltare în domeniul auditului public intern şi emite o opinie asupra direcţiilor de dezvoltare a acestuia; b) dezbate şi emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI în domeniul auditului public intern; c) dezbate şi avizează raportul anual privind activitatea de audit public intern şi îl prezintă Guvernului; d) avizează planul misiunilor de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale; e) dezbate şi emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale; f) analizează importanţa recomandărilor formulate de auditorii interni în cazul divergenţelor de opinii dintre conducătorul entităţii publice şi auditorii interni, emiţând o opinie asupra consecinţelor neimplementării recomandărilor formulate de aceştia; g) analizează acordurile de cooperare între auditul intern şi cel extern referitor la definirea conceptelor şi la utilizarea standardelor în domeniu, schimbul de rezultate din activitatea propriu-zisă de audit, precum şi pregătirea profesională comună a auditorilor; h) avizează numirea şi revocarea directorului general al UCAAPI. b﴿ Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern S-a înfiinţat în cadrul Ministerului Finanţelor Publice în subordinea directă a ministrului şi este structurată pe compartimente de specialitate. UCAAPI este condusă de un director general, numit de ministrul finanţelor publice, cu avizul CAPI. Directorul general este funcţionar public şi trebuie să aibă o înaltă calificare profesională în domeniul financiar-contabil şi/sau al auditului. În realizarea obiectivelor sale UCAAPI are următoarele atribuţii principale: a) elaborează, conduce şi aplică o strategie unitară în domeniul auditului public intern şi monitorizează la nivel naţional această activitate; 2

OMFP nr. 939 din 25.07.2003 pentru aprobarea listei membrilor CAPI.

16

b) dezvoltă cadrul normativ în domeniul auditului public intern; c) dezvoltă şi implementează proceduri şi metodologii uniforme, bazate pe standardele internaţionale, inclusiv manualele de audit intern; d) dezvoltă metodologiile în domeniul riscului managerial; e) elaborează Codul privind conduita etică a auditorului intern; f) avizează normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate în domeniul auditului public intern; g) dezvoltă sistemul de raportare a rezultatelor activităţii de audit public intern şi elaborează raportul anual, precum şi sinteze, pe baza rapoartelor primite; h) efectuează misiuni de audit public intern de interes naţional cu implicaţii multisectoriale; i) verifică respectarea normelor, instrucţiunilor, precum şi a Codului privind conduita etică a auditorului intern de către compartimentele de audit public intern şi poate iniţia măsurile corective necesare, în cooperare cu conducătorul entităţii publice în cauză; j) coordonează sistemul de recrutare şi de pregătire profesională în domeniul auditului public intern; k) avizează numirea/destituirea şefilor compartimentelor de audit public intern din entităţile publice; l) cooperează cu Curtea de Conturi şi cu alte instituţii şi autorităţi publice din România; m) cooperează cu autorităţile şi organizaţiile de control financiar public din alte state, inclusiv din Comisia Europeană. c﴿ Compartimentul de audit public intern se organizează astfel: ● conducătorul instituţiei publice sau, în cazul altor entităţi publice, organul de conducere colectivă are obligaţia instituirii cadrului organizatoric şi funcţional necesar desfăşurării activităţii de audit public intern; ● la instituţiile publice mici, care nu sunt subordonate altor entităţi publice, auditul public intern se limitează la auditul de regularitate şi se efectuează de către compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finanţelor Publice; ● conducătorul entităţii publice subordonate poate stabili şi menţine un compartiment funcţional de audit public intern, cu acordul entităţii publice de la nivelul ierarhic imediat superior, iar dacă acest compartiment nu se înfiinţează, auditul entităţii respective se efectuează de către compartimentul de audit public intern al entităţii publice de la nivelul ierarhic imediat superior. Compartimentul de audit public intern se constituie în subordinea directă a conducerii entităţii publice şi, prin atribuţiile sale, nu trebuie să fie implicat în elaborarea procedurilor de control intern şi în desfăşurarea activităţilor supuse auditului public intern. Conducătorul compartimentului de audit public intern este numit/destituit de către conducătorul entităţii publice, cu avizul UCAAPI; pentru entităţile publice subordonate numirea/destituirea se face cu avizul organului ierarhic superior este de asemenea responsabil pentru organizarea şi desfăşurarea activităţilor de audit. Funcţia de auditor intern este incompatibilă cu exercitarea acestei funcţii ca activitate profesională orientată spre profit sau recompensă. Atribuţiile compartimentului de audit public intern sunt:

17

a) elaborează norme metodologice specifice entităţii publice în care îşi desfăşoară activitatea, cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior, în cazul entităţilor publice subordonate; b) elaborează proiectul planului anual de audit public intern; c) efectuează activităţi de audit public intern pentru a evalua dacă sistemele de management financiar şi control ale entităţii publice sunt transparente şi sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienţă şi eficacitate; d) informează UCAAPI despre recomandările neînsuşite de către conducătorul entităţii publice auditate, precum şi despre consecinţele acestora; e) raportează periodic asupra constatărilor, concluziilor şi recomandărilor rezultate din activităţile sale de audit; f) elaborează raportul anual al activităţii de audit public intern; g) în cazul identificării unor iregularităţi sau posibile prejudicii, raportează imediat conducătorului entităţii publice şi structurii de control intern abilitate.

2.3. DESFĂŞURAREA AUDITULUI PUBLIC INTERN Tipurile de audit intern sunt următoarele: a) auditul de sistem, care reprezintă o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi control intern, cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi eficient, pentru identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectarea acestora; b) auditul performanţei, care examinează dacă criteriile stabilite pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt corecte pentru evaluarea rezultatelor şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele; c) auditul de regularitate, care reprezintă examinarea acţiunilor asupra efectelor financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice care le sunt aplicabile Auditul public intern se exercită asupra tuturor activităţilor desfăşurate într-o entitate publică, inclusiv asupra activităţilor entităţilor subordonate, cu privire la formarea şi utilizarea fondurilor publice, precum şi la administrarea patrimoniului public. Compartimentul de audit public intern auditează, cel puţin o dată la 3 ani, fără a se limita la acestea, următoarele: a) angajamentele bugetare şi legale din care derivă direct sau indirect obligaţii de plată, inclusiv din fondurile comunitare; b) plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare; c) vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale; d) concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale; e) constituirea veniturilor publice, respectiv modul de autorizare şi stabilire a titlurilor de creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora; f) alocarea creditelor bugetare; g) sistemul contabil şi fiabilitatea acestuia; h) sistemul de luare a deciziilor; i) sistemele de conducere şi control, precum şi riscurile asociate unor astfel de sisteme; 18

j) sistemele informatice. Proiectul planului de audit public intern se elaborează de către compartimentul de audit public intern, pe baza evaluării riscului asociat diferitelor structuri, activităţi, programe/proiecte sau operaţiuni, precum şi prin preluarea sugestiilor conducătorului entităţii publice, prin consultare cu entităţile publice ierarhic superioare, ţinând seama de recomandările Curţii de Conturi. Conducătorul entităţii publice aprobă anual proiectul planului de audit public intern. Auditorul intern desfăşoară audituri ad-hoc, respectiv misiuni de audit public intern cu caracter excepţional, necuprinse în planul anual de audit public intern, în condiţiile prevăzute mai sus. În realizarea misiunilor de audit auditorii interni îşi desfăşoară activitatea pe bază de ordin de serviciu, emis de şeful compartimentului de audit public intern, care prevede în mod explicit scopul, obiectivele, tipul şi durata auditului public intern, precum şi nominalizarea echipei de auditare. Compartimentul de audit public intern notifică structura care va fi auditată, cu 15 zile înainte de declanşarea misiunii de audit; în notificare se precizează scopul, principalele obiective şi durata misiunii de audit. Compartimentul de audit public intern notifică, de asemenea, tematica în detaliu, programul comun de cooperare, precum şi perioadele în care se realizează intervenţiile la faţa locului, conform normelor metodologice. Auditorii interni au acces la toate datele şi informaţiile, inclusiv la cele existente în format electronic, pe care le consideră relevante pentru scopul şi obiectivele precizate în ordinul de serviciu iar personalul de conducere şi de execuţie din structura auditată are obligaţia să ofere documentele şi informaţiile solicitate. Auditorii interni pot solicita date, informaţii, precum şi copii ale documentelor, certificate pentru conformitate, de la persoanele fizice şi juridice aflate în legătură cu structura auditată, iar acestea au obligaţia de a le pune la dispoziţie la data solicitată. Totodată auditorii interni pot efectua la aceste persoane fizice şi juridice orice fel de reverificări financiare şi contabile legate de activităţile de control intern la care acestea au fost supuse. Reprezentanţilor autorizaţi ai Comisiei Europene şi ai Curţii de Conturi Europene li se asigură drepturi similare celor prevăzute pentru auditorii interni, cu scopul protejării intereselor financiare ale Uniunii Europene; aceştia trebuie să fie împuterniciţi în acest sens printr-o autorizaţie scrisă, care să le ateste identitatea şi poziţia, precum şi printr-un document care să indice obiectul şi scopul controlului sau al inspecţiei la faţa locului. Auditorii interni elaborează un proiect de raport de audit public intern la sfârşitul fiecărei misiuni de audit public intern; proiectul de raport de audit public intern reflectă cadrul general, obiectivele, constatările, concluziile şi recomandările. Raportul de audit public intern este însoţit de documente justificative. Proiectul de raport de audit public intern se transmite la structura auditată; aceasta poate trimite, în maximum 15 zile de la primirea raportului, punctele sale de vedere, care vor fi analizate de auditorii interni. În termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere compartimentul de audit public intern organizează reuniunea de conciliere cu structura auditată, în cadrul căreia se analizează constatările şi concluziile, în vederea acceptării recomandărilor formulate. Şeful compartimentului de audit public intern trimite raportul de audit public intern finalizat, împreună cu rezultatele concilierii, conducătorului entităţii publice care a aprobat misiunea, pentru analiză şi avizare; pentru instituţia publică mică, raportul de audit public intern 19

este transmis spre avizare conducătorului acesteia. După avizare recomandările cuprinse în raportul de audit public intern vor fi comunicate structurii auditate. Structura auditată informează compartimentul de audit public intern asupra modului de implementare a recomandărilor, incluzând un calendar al acestora. Şeful compartimentului de audit public intern informează UCAAPI sau organul ierarhic superior, după caz, despre recomandările care nu au fost avizate; aceste recomandări vor fi însoţite de documentaţia de susţinere. Compartimentul de audit public intern verifică şi raportează UCAAPI sau organului ierarhic superior, asupra progreselor înregistrate în implementarea recomandărilor.

2.4. STANDARDIZAREA AUDITULUI INTERN 2.4.1. ORGANIZAREA INTERNAŢIONALĂ A AUDITULUI INTERN Auditul intern desfăşurat în cadrul organizaţiilor este o funcţie, şi aceasta se exercită în baza unor standarde profesionale acceptate pe plan internaţional. În acest sens auditorii interni se supun unor reguli comune pe care şi le-au impus şi care au totuşi un caracter relativ, în funcţie de cultura specifică organizaţiei şi cultura naţională. Organizarea internaţională a activităţii de audit intern a fost iniţiată prin fondarea Institutului Auditorilor Interni. Începuturile au fost marcate puternic de originile sale anglo-saxone, dar internaţionalizarea s-a realizat progresiv, pe măsura afilierii altor institute naţionale şi chiar a unor membri individuali. În România s-a înfiinţat Asociaţia Auditorilor Interni din România-AAIR care este în proces de afiliere la IIA din SUA. Membri fondatori ai AAIR au stabilit mai multe obiective care vor fi avute în vedere la prima adunare generală.

2.4.2. STANDARDE DE AUDIT INTERN Auditul intern se efectuează în diferite entităţi, deci în medii culturale şi juridice eterogene, având mărimi, structuri şi obiective diverse, precum şi secialişti care la rândul lor, sunt formaţi de şcoli diferite, cu practici diferite. Toate aceste particularităţi pot influenţa într-o măsură mai mare sau mai mică practica auditului intern în fiecare mediu. Având în vedere aceste aspecte, pe plan internaţional au apărut standarde de practică profesională a auditului intern care sunt recomandate auditorilor interni indiferent de mediul în care îşi desfăşoară activitatea.

   

Aplicarea în practică a standardelor recomandate contribuie la: definirea principiilor de bază pe care practica auditului intern trebuie să le urmeze; furnizarea unui cadru de referinţă în vederea realizării şi promovării unei game largi de activităţi de audit intern, care să aducă un plus de valoare propriei organizaţii; stabilirea prin criterii de apreciere a funcţionării auditului intern, a performanţelor acestuia; favorizarea îmbunătăţirii proceselor şi operaţiilor organizaţiei;

20

Standardele profesionale ale auditorilor interni cuprind mai multe componente, legate logic într-un tot unitar, care ghidează activitatea acestora, recunoscute de practicieni în domeniu şi anume: ● codul deontologic al auditorilor interni care asigură promovarea unei culturi a eticii în cadrul profesiei de audit intern; ● normele de calificare sau standarde de calificare - descriu caracteristicile pe care trebuie să le posede organizaţiile şi exigenţele pe care trebuie să le îndeplinească persoanele care efectuează activităţi de audit intern; ● normele de funcţionare sau standarde de funcţionare – descriu natura activităţilor de audit intern şi definesc criterii de calitate care permit evaluarea serviciilor furnizate, de fapt se referă la auditorii interni şi serviciile de audit intern; ● normele de implementare sau standarde de implementare - în cadrul misunilor specifice.

2.4.2.1. CODUL DEONTOLOGIC Este o declaraţie asupra valorilor şi principiilor care trebuie să călăuzească activitatea şi practica cotidiană a auditorilor interni. Acest scurt document este de acum înainte plasat la începutul Normelor, ca pentru a sublinia importanţa acestora şi pentru a arăta că el enunţă principii de care auditorul nu s-ar putea îndepărta fără să-şi trădeze misiunea. Codul enunţă patru pincipii fundamentale regăsite în cele 12 reguli de conduită prezentate mai jos. (Fig. 1) Principii fundamentale Competenţa

Integritatea

Confidenţialitatea

Obiectivitatea

Fig. 1. Principii fundamentale ale auditorului După cum spuneam principiile deontologice prezentate mai sus au la bază 12 reguli de conduită3, care descriu aplicarea celor patru principii fundamentale într-un mod clar şi practic şi pot fi rezumate în felul următor: • îndeplinii într-un mod corect misiunile; • a respecta legea; • a nu participa la activităţi ilegale; • a respecta etica; • a fi imparţial; • a nu accepta nimic care poate să compromită decizia; • a evidenţia faptele semnificative; 3

Jacques Renard, Teoria şi practica auditului intern, lucrare editată de Ministerul Finanţelor Publice printr-un proiect finanţat de PHARE, Bucureşti,2002

21

• a proteja informaţiile şi a nu avea nici un beneficiu personal; • a nu urmării beneficii personale; • a nu face decât ceea ce se poate face şi a-şi îmbunătăţii competenţele; • a respecta normele sau standardele în domeniu; Aceste reguli doresc să arate calea strictă a rigorii profesionale pe care trebuie s-o urmărească auditorii interni. Desigur, nu este uşoară aplicarea lor în practică, mai ales în perioada de tranziţie de la un sistem la altul, când problemele legate de morală suferă, şi au prioritate cele legate de constituirea capitalului primar într-o economie de piaţă concurenţială, unde se află în prezent şi România. 1. Integritatea – implică corectitudine în desfăşurarea misiunii de audit intern, onestitate în realizarea acţiunilor specifice şi sinceritate în dialogurile purtate cu cei auditaţi. Relaţiile cu colegii şi relaţiile externe trebuie să se bazeze pe aceleaşi valori. Pentru a realiza activitatea de audit intern, în consens cu valorile de corectitudine, onestitate şi sinceritate trebuie dezvoltat un mediu care să ofere baza pentru încrederea generală în toate activităţile desfăşurate de echipa de audit intern, care trebuie să le exercite în mod profesional. Integritatea presupune să nu avem standarde duble. În acest sens trebuie să avem în vedere ” să spunem ce facem şi să facem ceea ce am spus”, adică să vorbim aceeaşi limbă să transmitem acelaşi mesaj. Integritatea în abordarea practică presupune să avem încredere în oameni. Ei trebuie să simtă că auditorul intern tratează toate problemele în mod egal, pentru toţi angajaţii la fel, nu face concesii pentru EA sau pentru EL. În aceste condiţii sfaturile şi recomadările auditorilor interni vor fi acceptate, astfel oamenii vor afirma, mai devreme sau mai târziu, că „nu este ceea ce spune că este”. 2. Obiectivitatea – este o stare de spirit, o atitudine ce ne va permite sa privim informaţiile şi să le examinăm cu imparţialitate, fără a fi influneţat de părerile personale, interesele personale sau aprecierile altora. Auditorii interni trebuie să vadă lucrurile aşa cum sunt ele, independente de fapte colaterale şi să-şi formeze propria părere. Membrii echipei de audit trebuie să afişeze o obiectivitate profesională adecvată pe parcursul desfăşurării misiunii pentru a fi credibili atunci când işi prezintă proprile constatări, recomadări şi concluzii.Auditorii interni au obligaţia de a se abţine de la orice activităţi în care au un interes personal şi care astfel le poate afecta obiectivitatea. În practică se impune ca auditorii interni să facă dovada obiectivităţii şi imparţialităţii lor în întreaga activitate şi în mod deosebit în etapa de redactare a rapoartelor, de formulare cu corectitudine şi onestitate a constatărilor şi recomandărilor reieşite din evaluarea entităţii auditate. Obiectivitatea lor trebuie să se bazeze exclusiv pe dovezi de audit obţinute în conformitate cu metodologia specifică. 3. Confidenţialitatea – membrii echipei de audit intern trebuie să păstreze informaţile pe care le primesc în cadrul activităţilor desfăşurate. În practică nu trebuie să existe nici o divulgare neautorizată a informaţilor, decât dacă există o cerinţă profesională sau legală pentru aceasta. Auditorii interni sunt obligaţi să păstreze informaţile în posesia cărora intră prin atribuţiile ce le revin. Ei au acces la orice informaţii, unele chiar foarte personale, conform procedurilor, dar

22

aceste informaţii le primesc în funcţie de modul cum lucrează, altfel nu le mai primesc. Aceste informaţii nu trebuie divulgate sau comentate, ci trebuie utilizate, eventual discutate în echipă. Informaţiile confidenţiale obţinute în cursul desfăşurării misunilor de audit este obligatoriu să nu fie folosite în interes personal. Confidenţialitatea mai înseamnă şi atenţia pe care trebuie să o aibă auditorul intern cu documetele colaterale şi mai ales cu documentele cu conţinut negativ. Acestea nu trebuie să fie disponibile oricând şi oricui. 4. Competenţa – auditorii interni trebuie să se comporte profesional şi să aplice standardele în litera şi sensul lor, în cadrul misiunilor de audit desfăşurate. De asemenea, membrii echipei de audit trebuie să aplice cunoştinţele, experienţa şi priceperea dobândită în comun, pentru a se achita de îndatoririle ce le revin. Auditorii interni trebuie să cunoască standardele şi normele profesionale şi să nu accepte misiuni pentru care nu au competenţa necesară, trebuie să se străduiască să-şi îmbunătăţească competenţa, eficacitatea, calitatea muncii şi serviciilor lor.

2.4.2.2. NORMELE DE CALIFICARE ŞI NORMELE DE IMPLEMENTARE Standardele de calificare enunţă caracteristicile structurilor de audit şi persoanele individuale implicate în efectuarea acivităţilor de audit intern. Se compun din 4 articole principale, ele însele împărţite în mai multe articole subsidiare şi norme de implementare. a) Misiune, competenţă şi responsabilităţi Aceasta indică sticteţea în definirea misiunii, a competenţei şi a responsabilităţilor într-o cartă. Trebuie indicat în mod clar că acest document fondator trebuie să fie primul act de creare a unui serviciu de audit intern. Se prezintă de asemenea şi caracteristicile auditului intern începând cu definirea sa. b) Independenţa şi obiectivitate Aceasta afirmă principiul de independenţă şi îl conjugă în 3 articole. Se pune astfel capăt discuţilor semantice cu privire la sensul care trebuie dat cuvântului şi independenţa. Legătura cu obiectivitatea nu este întâmplătoare. Astfel nu ar exista cu adevărat independenţa fără obiectivitate. ▪ ataşarea la un nivel ierarhic corespunzător. Se insistă pe rolul Consiliului sau al Comitetului de audit în ataşarea serviciului numirea şi revocarea responsabilului; ▪ menţionarea obiectivităţii. Se fac precizări despre problemele de cadouri şi conflictele de interese. ▪ atentate la independenţă şi obiectivitate. Se precizează restricţiile; A fost şi este încă o problemă adesea ridicată. Iată răspunsul de bun simţ: trebuie să se emită recurgerea la serviciile acestui auditor. În caz de dificultate termenul care trebuie respectat este de 1 an. Astfel într-un an au loc destule schimbări în rândul oamenilor, al organizărilor şi al metodelor ca să putem presupune în mod valabil că obiectivitatea nu este prea mult afectată. Se mai insistă mult pe cazurile de incompatibilitate, se precizează cazurile pe care „auditul poate fi realizat de către un colaborator extern”. 23

c) Competenţă şi conştiinţa profesională Regăsim aici prezentarea anumitor principii enunţate în cadrul deontologic. Ni se atrage atenţia să nu confundăm competenţele individuale ale auditorilor cu competenţele globale ale serviciului. Pentru aceasta din urmă complectarea prin recursiuni exterioare rămâne posibilă; este de datoria fiecăruia să le definească gândurile. d) Program de asigurare şi îmbunătăţire a calităţii Este o obligativitate pentru responsabilul auditului. Acesta ar trebui să dea de gândit celor care nu acordă acestor probleme importanţa cuvenită; şi totuşi o viziune în vederea asigurării calităţii la fiecare cinci ani nu reprezintă o constrângere excesivă şi va fi un câştig sigur. ▪ Evaluări ale programului privind calitatea, ele sunt interne şi externe. ▪ Evaluări interne: controale continuue sau periodice. Se precizează cine le poate realiza, de ce şi reaminteşte responsabilitatea auditului. ▪ Evaluări externe: cel puţin o dată la fiecare cinci ani. Sublinează avantajele acestora pentru audit pentru Direcţia Generală şi pentru Consiliu.

2.5. MANAGEMENTUL RISCURILOR 2.5.1. CONCEPTUL DE RISC ŞI TIPURI DE RISCURI În literatura de specialitate riscul este un subiect predilect, ceea ce demonstrează importanţa, dar şi complexitatea lui în economia organizaţiilor. În practică organizaţile se confruntă cu o mare varietate de riscuri, atât interne, cât şi externe, care, din cauza acestor aspecte, niciodată nu pot fi avute în vedere 100%. Pentru management este important să depisteze riscurile, să le clasifice şi să se ocupe de ele în ordinea pobabilităţii de apariţie şi a iminenţei efectului negativ care-l pot produce, fiind convins că nu pot fi abordate toate riscurile. Riscul este o ameninţare ca un eveniment sau o acţiune să afecteze capacitatea unei organizaţii de a-şi atinge obiectivele stabilite. Riscurile posibile se identifică pe fiecare obiectiv al entităţii, urmând apoi o monitorizare permanentă a evoluzţiei lor pentru a le stabili pe cele mai probabile. Auitorul intern, din momentul declanşării activităţilor premergătoare desfăşurării misiunilor de audit şi până la finalizarea acestora, se va preocupa de riscuri. În practică există mai multe tipuri de riscuri, clasificate după mai multe criterii:  După probabilitatea apariţiei, riscurile sunt: • riscurile potenţiale, susceptibile să se producă dacă nu se instituie un control eficient care să le prevină sau să le corecteze; • riscuri posibile, reprezentate de acele riscuri potenţiale pentru care managementul nu a întreprins cele mai eficiente măsuri pentru a le elimina sau pentru ale diminua impactul  După natura lor, riscurile sunt: • riscuri strategice, referitoarea la realizarea unor acţiuni greşite, legate de organizare, de resurse, de mediu etc. 24

•

riscuri informaţionale, referitoare la adoptarea unor sisteme nesigure sau neperformante pentru prelucrarea informaţiilor şi pentru raportare • riscuri financiare, legate de pierderea unor resurse financiare sau acumularea de pasive ianacceptabile.  După natura activităţilor desfăşurate în cadrul entităţilor, riscurile sunt: • riscuri legislative • riscuri financiare • riscuri funcţionale • riscuri comerciale • ruscuri juridice • riscuri sociale • riscuri de imagine • riscuri legate de mediu • riscuri ce privesc securitatea informaţiilor. În figura 2 se prezintă departamentul managementului riscului, care, acolo unde este organizat, are sarcina gestionării riscurilor susceptibile să se producă din cadrul entităţii. Riscuri de imagine Riscuri priv. securitatea inf.

Riscuri de funcţionare

Managemen -tul riscului Riscuri juri d

Riscuri Soc. şi Umane Riscuri financiare

ice

Fig.2. Departamentul managementului riscului  După specificul entităţilor, riscurile sunt: • riscuri generale, prvind situaţia economică • riscuri legate de natura activităţilor • riscuri privind conceperea şi funcţionarea sistemelor • riscuri referitoare la conceperea şi actualizarea procedurilor  Conform Normelor generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, riscurile sunt: • riscuri de organizare, cum ar fi: neformalizarea procedurilor unor responsabilităţi precise • riscuri operaţionale, cum ar fi: neânregistrarea în evidente contabile, arhivarea necorespunzătoare a documentelor justificative; • riscuri financiare, cum ar fi: plăţi nesecurizate, nedeterminarea operaţilor cu risc financiar; • alte riscuri, cum ar fi cele generate de schimbările legislativ-structural Manageriale.

25

O dată stabilite aceste două componente se poate realiza harta riscurilor4 pe baza căreia managementul şi ulteriori auditorii interni vor urmării riscurile ridicate.

2.5.2. EVALUAREA RISCURILOR Evaluarea riscurilor este parte a procesului operaţional şi trebuie să identifice şi să analizeze factori interni şi factori externi care ar putea afecta obiectivele organizaţiei. Factori interni: natura activităţii entităţii, schimbările majore în organizare sau randamentul angajaţilor, iar factori externi: variaţia condiţiilor economice, legislative sau schimbările intervenite în tehnologie. Abordare riscurilor trebuie să aibă în vedere faptul că acestea conţin trei componente aşa cum rezultă din figura 4, şi anume:  riscul inerent, care este riscul ca o eroare materială să se producă;  riscul de control, care este riscul ca sistemul de control intern al entităţii să nu împiedice sau să nu corecteze erorile;  riscul de nedetectare, care este riscul ca o eroare materială să nu fie depistată nici de auditori, motiv petru care se mai numeşte si risc de audit. În practică să nu uităm că auditorii interni evaluează şi monitorizează riscurile semnificative privind entitatea auditată. (Fig. 3)

RISC DE AUDIT RISC DE CONTROL RISC INERENT

Fig. 3. Structura riscului Activitatea de evaluare a riscului este o componetă esenţială a managementului şi trebuie realizată constant, cel puţin o dată pe an, prin identificarea tuturor riscurilor: 4

Norme specifice privind exercitarea activităţii de audit public intern în cadrul Ministerului Finanţelor Publice

26

a) identificarea obiectelor auditabile b) stabilirea riscurilor pentru fiecare obiect auditat c) măsurarea riscurilor d) clasificarea riscurilor e) stabilirea controlului intern f) ierarhizarea riscurilor g) clasarea riscurilor

2.6. PREGĂTIREA MISIUNII DE AUDIT 2.6.1. INIŢIEREA AUDITULUI Procedura de iniţiera a auditului presupune întogmirea unor documente care autorizează misiunea şi creează independenţa auditorilor faţă de cel auditat. Autorizarea efectuării misiuni de audit intern se realizează prin întogmirea şi transmiterea ordinului de serviciu echipei de auditori interni. Rolul acestui document este de a repartiza sarcinile pe auditori pentru ca aceştia să poată demara misiunea de audit intern, conform modelului din Anexa 1.

2.6.2. COLECTAREA ŞI PRELUCRAREA INFORMAŢIILOR Procedura de colectare şi prelucrare este de fapt pregătirea informaţiilor în vederea efectuării analizei de risc şi pentru identificarea informaţilor necesare, fiabile, pertinente şi utile în vederea atingerii obiectivelor misiunii de audit. Cunoaşterea domeniului auditabil îl ajută pe auditor să se familiarizeze cu entitatea auditată. Colectarea informaţilor din etapa de pregătire a desfăşurării misiunii de audit facilitează realizarea procedurilor specifice. Concret auditorii interni:  poartă discuţii cu conducerea pentru a li se prezenta cadrul general de funcţionare a entităţii când se vor solicita principalele documente.  se deplasează la fiecare compartiment implicat în misiunea de audit unde se desfăşoară activităţile cuprinse în plan şi familiarizarea cu activitatea ce va fi auditată şi solicită:  posturile cuprinse în schemă;  circulaţia documentelor şi situraţia de la faţa locului;  modul de derulare a activităţii cu caracter general;  proceduri, norme interne, circularele, etc. Realizarea procedurii de colectare şi prelucrare a informaţilor presupune din partea auditorilor un dialog profesional cu cei auditaţi, cărora trebuie să le comunice că sunt prezenţi pentru a înţelege specificul activităţii lor şi a-i sprijini pentru îmbunătăţirea acesteia.

27

Auditorii interni completează informaţiile culese cu cadrul general, respectiv legea de organizare şi funcţionare a entităţii publice, norme metodologice de aplicare, instrucţiunile şi alte acte care reglementează domeniul auditat, aflate de regulă la sediul structurii de audit. Prelucrarea informaţilor presupune analiza acestora cu identificările obiectivelor auditabile: - identificarea principalelor elemente ale contextului instituţional socio-economic - analiza cadrului normativ ce reglementează activitatea entităţii auditate. - analiza entităţii auditate şi acivităţilor, regulamentelor de funcţionare, fişelor postului. - analiza factorilor susceptibili de a împiedica buna desfăşurare a audit intern. - identificarea punctelor cheie ale funcţionării entităţii auditatea şi ale sistemelor sale de control, pentru o evaluarea prealabilă a punctelor tari şi slabe. - identificarea şi evaluarea riscurilor cu incidenţă semnificativă. - identificarea surselor potenţiale de informaţii carea ar putea fi folosite ca dovezi;

2.6.3. IDENTIFICAREA ŞI ANALIZA RISCURILOR Identificarea şi analiza riscurilor reprezintă poate cea mai importantă procedură de pregătire a misiunilor de audit intern şi se realizează în vederea elaborării programului de audit. Desfăşurarea corectă a acestei proceduri, conform normelor metodologice, va contribui în mare măsură la realizarea obiectivelor misiunii de audit intern. Normele generale de aplicare a auditului public intern stabilesc o metodologie de evaluare a riscurilor care presupune parcurgerea următoarelor faze: a) identificarea operaţiunilor auditabile; b) identificarea ameninţărilor, a riscurilor inerente asociate operaţiilor; c) stabilirea criteriilor de analiză a riscurilor şi a nivelurilor de apreciere a acestora; d) stabilirea nivelului riscului pe criterii de apreciere; e) determinarea punctajului total al riscului; f) clasarea operaţilor pe baza analizei riscurilor; g) ierarhizarea operaţiilor în funcţie de analiza riscurilor; h) elaborarea tematicii în detaliu a obiectivelor auditabile selectate;

2.6.4. ELABORAREA PROGRAMULUI DE AUDIT Programul de audit intern se realizează pe baza datelor de identificare a misiunii de audit şi a analizei riscurilor efectuate mai sus, cuprinde patru etape, respectiv procedurile pregătirii misiunii de audit, intervenţia la faţa locului, raportarea activităţii de audit intern şi urmărirea implementărilor recomandărilor. Programul de audit intern este un document intern de lucru al structurii de audit intern şi cuprinde, pe fiecare obiectiv din tematica detaliată, acţiunile concrete de efectuat necesare atingerii obiectivului auditat, precum şi repartizarea acestora pe fiecare auditor. Programul de audit intern are următoarele scopuri:  îl asigură pe şeful structurii de audit intern că au fost luate în considerare toate aspectele referitoare la obiectivele misiunii de audit intern; 28

 garantează repartizarea sarcinilor şi planificarea activităţilor de către supervizor.

2.7. RAPORTUL DE AUDIT Etapa constă în elaborarea, tansmiterea şi difuzarea raportului de audit intern prin parcurgerea următoarelor proceduri: a) elaborarea proiectului de raport de audit intern b) transmiterea raportului de audit intern c) reuniunea de conciliere d) întogmirea raportului de audit intern final e) difuzarea raportului de audit intern Structura raportului este prezentată în figura 4.

TIPUL DE AUDIT EFECT UAT

BAZA LEGALĂ

STRUCTURILE AUDITATE

PERIOADA AUDIT ATĂ DURATA DE AUDITARE

ECHIPA DE AUDITORI

1. INTRODUCERE

29

2. DATE DE IDENTIFICARE A MISIUNII DE AUDIT

STRUCTURĂ RAPORT DE

3. MODUL DE DESFĂŞURARE A MISIUNII DE AUDIT PUBLIC INTERN

4. ANALIZA RISCURILOR

AUDIT

6.CONSTATĂRI ŞI RECOMANDĂRI TEHNICI ŞI INSTRUMENTE UTILIZATE

7.OPINIA AUDITORULUI DOCUMENTE EXAMIN ATE

5. OBIEECTIVELE MISIUNII

Fig. 4. Structura raportului de audit

3. STUDIU DE CAZ PRIVIND ACTIVITATEA DE AUDIT ÎN CADRUL TREZORERIEI BAIA MARE 3.1. ORGANIZAREA ACTIVITĂŢII DE AUDIT PUBLIC INTERN Structura de audit public intern din cadrul Trezoreriei Baia Mare funcţionează in subordinea directă a conducatorului entităii publice, exercitând o funcţie distinctă şi independentă de activitatea entităţii . Prin atribuţiile sale de audit public intern nu trebuie să fie implicată în elaborarea procedurilor de control intern. Compartimentul de audit este format dintr-un număr de patru persoane şi anume: • 2 auditori superiori 30

• un auditor asistent • un expert asistent din cadrul serviciului de Audit Public Intern al D.G.F.P Maramureş. Organigrama compartimentului de audit este prezentata in figura 1. Director Executiv funcţionar public

Auditor superior coordonator Nr de posturi: 1

Auditor superior Nr de posturi: 1

Auditor asistent Nr de posturi: 1

Expert asistent Nr de posturi:1

Fig. 1 Organigrama compartimentului de audit public intern. Activităţile Compartimentului de Audit Public Intern sunt: • misiuni audit de regularitate • misiuni audit de sistem • misiuni audit de consiliere • misiuni audit de performanţă

3.2. DATE DE IDENTIFICARE A MISIUNII DE AUDIT PUBLIC INTERN Conform planului de audit pe anul 2007 au fost efectuate 6 misiuni de audit distincte privind acitvitatea trezoreriei statului la subunităţi ale Direcţie Generale Finanţe Publice Maramureş, iar raportul de faţă este un centralizator al celor 6 rapoarte de audit încheiate la finalul misiuni. Misiunile de audit public intern au fost efectuate pe baza Ordinelor de serviciu nr.146∕ 01.07.2008, nr.110∕ 23.05.2008 avizate de către Seful Serviciului de Audit Public Intern. Vezi anexa 2. Structurile auditate: A fost auditată activitatea din cadrul: ♦ Trezoreriei Baia Mare ( Serviciul încasare şi evidenţa veniturilor bugetare, Serviciul verificarea şi decontarea cheltuielilor publice şi Serviciul vânzare şi gestiune a titlurilor de stat şi certificatelor de trezorerie); ♦ Trezoreriei Baia Sprie- Compartimentul de trezorerie si contabilitate publică; ♦ Trezoreriei Somcuta Mare- Compartimentul de trezorerie si contabilitate publică; 31

♦ Trezoreria Seini- Compartimentul de trezorerie şi contabilitate publică; ♦ Trezoreria Borşa- Compartimentul de trezorerie şi contabilitate publică; ♦ Trezoreria Sighetul Marmaţiei-Compartimentul de trezorerie şi contabilitate publică; Durata de auditare: Misiunile de audit public intern s-au desfăşurat în perioada 05.04-15.10.2008, astfel: Perioada auditată: A fost auditată perioada: 01.01.2007-31.03.2008 Tipul de audit efectuat: A fost efectuat un audit de regularitate şi un audit de sistem.

   

Baza legală: Misiunile de audit public intern s-au desfăşurat în baza: art. 11, lit e, din Legea nr. 679/19.12.2002 privind auditul public intern pct 4, lit c, din Normele generale privind exercitarea activităţii de audit public intern, aprobate prin O.M.F.P. nr. 38∕ 15.02.2003 pct 4, lit c, din Normele proprii privind exercitarea activităţii de audit public intern în cadrul M.F.P., aprobate prin O.M.F.P. nr.445∕ 22.03.2004 planul de audit public intern al Serviciului A.P.I 2007

3.3. MODUL DE DESFĂŞURARE A MISIUNII DE AUDIT PUBLIC INTERN Misiunile de audit au utilizat metoda sondajului statistic, pe baza tabelelor cu numere întâmplătoare, alegându-se eşantioane care să permită examinarea a cel puţin 20% din totalul operaţiunilor derulate în perioada auditată. Eşantioanele sunt prezentate în cadrul fiecărui raport de audit încheiat. Acest eşantion de timp a permis examinarea a 20 % din totalul operaţiunilor şi activităţior derulate în perioada auditată la: Serviciul încasare şi evidenţa veniturilor bugetare, serviciul verificarea şi decontarea cheltuielilor publice şi Serviciul vânzare şi gestiune a titlurilor de stat şi certificare de trezorerie. Activităţile şi operaţiunile desfăşurate în cadrul structurii auditate în perioada 01.01.200731.03.2008 au fost auditate pe întregul parcurs logic şi cronologic de desfăşurare a acestora. Eşantioanele de timp alese aleator la A.P.F. Baia Mare şi A.P.F.Baia Sprie permite formularea unor concluzii, asupra modului de desfăşurare a activităţii din cadrul acestor structuri, cu grad de încredere de 95% şi o precizie de +∕ - 2,7%. Documentare Documentarea s-a realizat în perioada de preaudit şi a constat în studierea cadrului legal de reglementare a activităţilor şi operaţiunilor auditate. Metode, tehnici şi instrumente utilizate 32

Au fost utilizate următoarele metode, tehnici şi instrumente: Metode: • sondajul; • analiza riscurilor; Tehnici: • verificarea(comparaţia, examinarea, recalcularea, confirmarea, punerea de acord, garantarea); • intervievarea; • analiza; Instumente: • chestionar de luare la cunoştinţă; • chestionar de control intern; • liste de verificare; • teste; • fişe de identificare şi analiză a problemelor; Documete examinative În timpul desfăşurării misiunilor de audit public intern au fost examinate: • cereri de deschidere de conturi • liste cu specimene de semnături • acte de numire în funcţie a persoanelor desemnate să efectueze plăţi din conturile insituţiilor publice • bugete de venituri şi cheltuieli • liste de investiţii • file CEC pentru ridicare de numerar • dispoziţii bugetare de repartizare sau de retragere de credite • chitanţe • borderouri cu sumele încasate de la populaţie şi agenţii economici pentru bugetul local • jurale de casă • extrase de conturi • jurnal de înregistrare a operaţiunilor în debitul şi creditul conturilor • ordine de plată • note contabile • jurnale sinteză • conturi de execuţie • balanţe de verificare • borderouri privind documentele transmise la bancă privind efectuarea plăţilor în numerar • decizii de rambursare TVA • note de compensare-restituire • certificate de trezorerie • fişe de calcul a certificatelor de trezorerie∕ depozit • note de fundamentare interne pentru răscumpărare 33

• • •

dispoziţii de plată situaţii analitice zilnice a certificatelor de trezorerie transformate în depozit situaţii ale certificatelor de trezorerie transformate în depozit şi ale certificatelor de trezorerie răscumpărate • situaţii sintetice zilnice pe valori nominale a certificatelor de trezorerie • chitanţe de predare a monetarului din caserie • procese verbale privind stocul de certificate • situaţii ale certificatelor de trezorerie vândute şi a certificatelor de depozit aflate în sold la finele lunii. • situaţii ale certificatelor de trezorerie vândute populaţiei în perioada emisiunii • registrul pentru evidenţa certificatelor de trezorerie • registrul proiectelor de operaţiuni prevăzute să fie prezentate la viza CRP Nu au fost constatate recomandări făcute cu ocazia misiunilor de audit public intern anterioare, efectuate în baza O.G.nr.119∕ 1999, încă neimplementate. Documentele elaborate pe timpul auditării activităţii, în principal sunt: • analiza riscurilor; • tabelele punctelor tari şi slabe; • tematica în detaliu a misiunii de audit; • programul de audit intern; • programul intervenţiei la faţa locului; • liste de verificare structurate pe obiective (Anexa 4) • foi de lucru pentru stabilirea eşantioanelor; • chestionare de control intern; • teste; • liste de control; • fişe de identificare şi analiză a principalelor probleme constatate - FIAP-uri; • formulare de constatare şi raportare a iregularităţilor - FCRI-uri; • raportul preliminar de audit intern; • minutele şedinţelor de deschidere, de închidere şi de conciliere; (Anexele 3, 6) • raportul final de audit intern; • planul de acţiune şi calendarul de implementare a recomandărilor; • fişa de urmărire a implementărilor recomandărilor.

3.4. ANALIZA RISCURILOR Lista obiectivelor auditabile La analiza au fost identificate obiecte auditabile ca făcând parte din zonele de risc la activităţile trezoreriei. În principal, acestea sunt:  semnarea documentelor prin care se dispun plăţi din conturile instituţiilor publice şi a altor documente;  efectuarea de plăţi de către insituţile publice numai în conturile agenţilor economici deschise la trezoreria statului; 34

asigurarea conducerii evidenţei veniturilor bugetare şi întogmirea dosarului zilei încadrarea veniturilor încasate în conturile corespunzătoare în jurnalele de înregistrare; respectarea procedurilor la încasările în numerar şi prin virament bancar; efectuarea rambursărilor şi restituirilor din conturile de venituri bugetare în baza documentelro prezentate de serviciile fiscale;  organizarea activităţii de vânzare şi răscumpărare a certificatelor de trezorerie;  urmărirea circuitului strict al tuturor documentelor legate de vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie;    

Matricea analizei riscurilor În perioada premergătoare intervenţiei la faţa locului a fost efectuată analiza riscurilor la care este supusă activitatea auditată. După identificarea zonelor de risc, activitatea echipelor de audit a fost concentrată pe verificarea şi analiza activităţii şi operaţiunilor din aceste zone de risc. Matricea analizei riscurilor, cuprinde riscuri identificate, ierarhizate în funcţie de punctajul total al riscului, calculat conform formulei: T = ∑Ni%*Pi, unde Ni=nivelul de risc, Pi=ponderea riscului în cadrul fiecărui criteriu Riscurile identificate au fost:  riscuri de organizare ( nerespectarea principiului separării îndatoririlor, lipsa unei linii de demarcaţie pentru aşteptare în faţa ghişeelor );  riscuri operaţionale ( dosare ale zilei privind încasarea şi evidenţa veniturilor întogmite necorespunzător; înregistrarea eronată în evidenţă a unor venituri încasate; existenţa unor documente privind încasarea veniturilor nedate şi nesemnate corespunzător; existenţa unor documente privind vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie nesemnate corespunzător; lipsa actelor de numire în funcţie pentru unele persoane înscrise în fişa specimenelor de semnături )  riscuri financiare ( plata contravalorii unor facturi, de către instituţiile publice în conturi ale agenţilor economici persoane juridice deschise la bănci comerciale; acceptarea unor documente de plată nesemnate şi neştampilate corespunzător, efectuarea de rambursări de TVA şi restituiri de sume din bugetul de stat pe baza unor documente de restituire cu argumentare legală incorectă şi a unor decizii de ramburasare TVA pe care nu se menţionează perioada în care s-a efectuat analiza de risc/inspecţia fiscală, imposibilitatea efectuării de plăţi în numerar prin caseria proprie a instituţiei publice datorită neîntogmirii programului lunar, până la data de 25 a lunii curente pentru necesarul lunii următoare, efectuarea de plăţi pentru investiţii fără existenţa documentelor legale: lista de investiţii aprobate, situaţii de lucrări, facturi, fişa plăţilor privind finanţarea investiţiilor ). Tabelul „ Puncte tari şi puncte slabe” Analiza riscurilor pentru fiecare obiect auditabil luat în analiză, a permis identificarea zonelor în care riscurile au fost menţinute la un nivel rezonabil pentru atingerea obiectivelor, precum şi a zonelor în care controlul intern trebuie îmbunătăţit, pentru reducerea gradului de risc. Tabelul „Puncte tari şi puncte slabe” prezintă punctele forte şi punctele slabe exprimate cumulativ în funcţie de rezultatele aşteptate şi de condiţiile de obţinere a acestora. (Anexa 5) Din tabelul acesta reiese că au fost identificate punctele slabe cu risc mare: 35

● lipsa actelor de numire în funcţie pentru persoanele menţionate în listele cu specimene de semnături; ● neverificarea concordanţei între specimenele de semnături din listă şi semnăturile de pe documentele de plată; ●înregistrarea eronată în evidenţă a unor venituri încasate; ● efectuarea de rambursări de TVA pe baza unor documente de restituire cu argumentare legală incorectă şi a unor decizii de rambursare de TVA pe care nu se menţionează perioada în care s-a efectuat analiza de risc/inspecţia fiscală; şi puncte slabe cu risc mediu: ● efectuarea plăţii unor facturi, reprezentând produse, lucrări şi servicii achizitionate de către instituţiile publice de la agenţi economici, în conturi deschise la bănci comerciale; ● dosare ale zilei privind încasarea şi evidenţa veniturilor, nedate şi nesemnate corespunzător; ● existenţa unor documente privind încasarea şi evidenţa veniturilor, nedate şi nesemnate corespunzător; ● existenţa unor documente privind vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie nesemnate corespunzător; ● lipsa unei linii de demarcaţie pentru aşteptarea în faţa ghişeelor; Punctele tari identificate de auditori se referă în principal la: ● transferarea în mod eronat a unor sume în conturi bugetare care nu fac obiectul compensării; ● decontarea eronată a dobânzilor la certificatele de depozit din creditele bugetare repartizate de M.F.P.; ● neasigurarea cu numerarul necesar Băncii Naţionale, pentru deservirea instituţilor publice din raza teritorială, datorită neîntogmirii şi netransmiterii programului privind asigurarea cu numerar;

3.5. OBIECTIVELE MISIUNII DE AUDIT Misiunea de audit public intern a avut ca obiective: A. Evaluarea funcţiei de control a Trezorerie statului privind utilizarea creditelor bugetare de către insituţile publice; B. Evaluarea sistemului de ţinere şi conducere a evidenţei contabile a veniturilor bugetare; C. Evaluarea sistemului de plăţi asumate prin angajamente bugetare privind împrumuturile de stat de pe piaţa internă. În vederea atingerii la termen a acestor obiective, echipele de auditori şi-au desfăşurat activitatea pe baza unor Programe ale misiunii de audit public intern, elaborate în perioada de preaudit.

3.6. CONSTATĂRI ŞI RECOMADĂRI LA OBIECTIVUL A A. Evaluarea funcţiei de control a Trezoreriei statului privind utilizarea creditelor bugetare de către instituţiile publice. 36

A.1. Referitor la depunerea listei cu specimenele de semnătură şi a actelor de numire în funcţie a persoanelor abilitate să dispună plăţi din conturile instituţilor publice deschise la Trezorerie Constatări: 1. Trezoreria Baia Mare - Pe raza de activitate a Trezoreriei Baia Mare functionează un număr de 105 instituţii publice care efectează operaţiuni prin conturi deschise la această unitate. În vederea formulării unei opinii fundamentate asupra obiectului stabilit în cadrul misiunii, intervenţia la faţa locului a avut în vedere două direcţii principale, şi anume: - pentru un număr de instituţii publice, alese în mod aleator, s-a urmărit verificarea existenţei documentelor necesare funcţionăriilor trezoreriei în vederea acceptării plăţilor propuse, şi anume: cereri de deschidere de cont, liste cu specimene de semnături, acte de numire în funcţie a persoanelor abilitate să efectueze plăţi, bugetele de venituri şi cheltuieli, liste de investiţii; - pentru aceleaşi instituţii publice, în cadrul perioadei cuprinse în sondaj ( lunile iulie şi septembrie 2007 şi martie 2008) s-a urmărit verificarea legăturii plăţilor efectuate, dispunerea lor de către persoanele abilitate, încadrarea în creditele bugetare deschise şi aprobate şi în listele de investiţii, plata furnizorilor persoane juridice în conturi deschise la unităţi ale trezoreriei statului; Din cele 20 de instituţii publice care au fost cuprinse în eşantion, în 16 cazuri la fişa specimenelor de semnăturilor nu s-au anexat acte de numire în funcţie pentru toate persoanele abilitate să semneze documente prin care se dispun plăţi din conturile instituţilor publice. Dintr-un total de 70 de persoane înscrise în fişele specimenelor de semnături ale celor 20 de instituţii publice, numărul de persoane pentru care nu s-au depus la dosarul instituţiei documente de numire în funcţie este de 36. Într-un număr de 4 cazuri, fişa specimenelor de semnătură nu are înscrisă data aprobării, astfel că nu se poate stabili de la ce date persoanele menţionate în aceasta au drept de semnătură. 2. Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie Din cele 8 instituţii publice care au conturi deschise la Trezoreria Baia Sprie, în 6 cazuri s-a constatat că la listele cu specimenele de semnături depuse şi aprobate nu au fost anexate actele de numire în funcţie a persoanelor în cauză. 3. Administraţia Finanţelor Publice Seini Dintr-un număr de 8 instituţii publice care au deschise conturi la Trezoreria Seini s-au identificat 3 cazuri în care persoanele autorizate să dispună operaţiuni de încasări şi plăţi menţionate în Fişele de specimene de semnături, nu au fost depuse şi actele de numire în funcţie ale acestora. 4. Administraţia Finanţelor Publice Somcuta Mare Dintr-un număr de 8 instituţii publice care au deschise conturi la Trezoreria Somcuta Mare, s-au identificat 4 cazuri de instituţii publice la care pentru persoanele autorizate să dispună încasări şi plăti menţionate în Fişele specimenelor de semnături, nu au fost depuse şi actele de de numire în funcţie ale acestora la instituţiile în cauză.

37

5. Administraţia Finanţelor Publice Borşa Dintr-un număr de 15 instituţii publice care au conturi deschise la Trezoreria Borsa, s-au identificat 5 cazuri de instituţii publice la care lipseau actele de numire în funcţie ale persoanelor autorizate să dispună operaţiuni de încasări şi plăţi menţionate în Fişele specimenelor de semnături. 6. Administraţia Finanţelor Publice Sigetul Marmaţiei Dintr-un număr de 3 instituţii publice cu conturi deschise la Trezoreria Sigetul Marmatiei, la 2 dintre ele nu s-au regăsit la dosar actele de numire în funcţie. Cauze: Nerespectarea punctului 5.1.5. din Normele metodologice de aplicare a O.U.G. nr. 146/2002 privind formarea şi utilizarea resurselor derulate prin trezoreria statului, aprobate prin O.M.F.P. nr. 1235/2003, în care se menţionează că „documentele prin care se dispun plăţi din conturile instituţilor se semniază de către persoanele abilitate de lege, aprobate prin specimenele de semnături de către ordonatorii de credite, la care se anexează copii ale actelor de numire în funcţie a acestora” Necuprinderea în graficul privind ciruclaţia documentelor a fişelor specimenelor de semnături şi a actelor de numire în funcţie a persoanelor abilitate să semneze documentele de plată. Consecinţa: Dispunerea de plăţi din conturile insituţilor publice de către persoane pentru care nu s-a făcut dovada că ocupă funcţiile înscrise în listele cu specimenele de semnături sau pentru care nu se poate stabili cu exactitate data de la care au dreptul să semneze documente de plată. Recomanări: A.1.1. Completarea dosarelor instituţilor publice cu actele de numire în funcţie a tuturor persoanelor înscrise în listele cu specimenele de semnături. A.1.2. Completarea graficului de circulaţie a documentelor cu fişele specimenelor de semnături şi cu actele de numire în funcţie a persoanelor înscrise în acestea. A.2. Referitor la urmărirea prin documentele de evidenţă conduse la nivelul trezoreriei, a încadrării plăţilor pentru obiectivele de investiţii în sumele aprobate şi în limita sumei pentru care s-a deschis finanţarea. Constatări 1. Administraţia Finanţelor Publice Seini - Nu s-a procedat la actualizarea fişei plăţilor privind finanţarea obiectivelor de investiţii pentru obiectivele de investiţii, „Reţele de apă oraş” şi „Plan Urbanistic General „ datorită nedepunerii Listei obiectivelor de investiţii actualizată cu noile modificări aduse prin rectificarea bugatară, astfel soldul existent în fişa plătilor privind obiectivele de investiţii este eronat. - La obiectivul de investiţii „staţii de epurare zona Complex 3” fişa plăţilor privind funanţarea obiectivelor de investiţii este condusă greşit neexistând corelaţia între cheltuielile din total sursa de finanţare aprobate în lista şi cheltuielile efectuate, astfel soldul rămas de finanţat este greşit.

38

2. Administraţia Finanţelor Publice Şomcuta Mare - Din verificarea Fişei plăţilor pentru obiectivul „Alimentarea cu apă” la consiliul local Boiu Mare; reiese faptul că aceasta nu a fost condusă corect atât în ceea ce priveşte respectarea rubricilor formularului- nefiind trecută suma de 900.000 mii lei la coloana 4 din fişa plăţilor adică la „cheltuieli din total surse de finanţare aprobate în listă” precum şi nesemnarea fişei plăţilor de către persoanele competente pentru „întocmire şi verificare”. - în fişa plăţilor condusă pentru obiectivul de investiţii „Sala polivalentă M” – pe anul 2007, a consiliului local Satulung nu s-a specificat numărul Listei de investiţii în care s-a prevăzut obiectivul, iar fişele plăţilor 2007-2008 conduse pentru acest obiectiv nu au fost semnate de către persoanle competente pentru „întocmire şi verificare” - în cazul obiectivului de investiţii „Extindere reţea distribuţie gaze naturale în localitatea Farcaşa”, în fişa plăţilor condusă pe anul 2007, nu s-a specificat numărul Listei de investiţii în care s-a prevăzut obiectivul şi în mod eronat în fişa plăţilor condusă pentru acest obiectiv s-a consemnat „Primăria Boiu Mare” în loc de „Primăria Satulung”. Fişa plăţilor nu a fost semnată de către persoanele competente pentru „întocmire şi verificare” 3. Administraţia Finanţelor Publice Şomcuta Mare Deşi au fost întogmite Fişe ale plăţilor privind finanţarea obiectivelor de investiţii prin Comportamentului control şi evidenţă cheltuieli în care s-au consemnat cheltuielile aprobate, cheltuielile efectuate şi soldul rămas de finanţat, în unele cazuri aceste documente nu au fost semnate de către persoana care le-a întocmit şi pentru verificarea de către şeful compatimentului. În acest sens se explică următoarele:  fişa plăţilor pentru finanţarea obiectivului de investiţii „Inducere gaze naturale sat Buzeşti-comuna Farcasa”- condus pe anul 2007.  fişa plăţilor pentru finanţarea obiectivului de investiţie „Alimentare cu apă a comunei Farcasa”- condus pe anul 2007. 4. Administraţia Finanţelor Publice Sighetul Marmaţiei Pentru lucrarea de investiţii „Modernizarea străzii şi centru civic” în baza listei de investiţii nr 219/13.06.2007 depusă la trezoreria Sighet au fost prevăzute pe anul 2007 cheltuieli în valoare de 800.000 mii lei. În baza cererii de admitere a finanţării nr 435/23.06.2007 s-a solicitat şi aprobat admiterea finanţării la obiectivul sus menţionat pentru valoarea de 800.000 mi lei. Prin cererea de admitere la finanţare nr 234/15.09.2007 a mai fost solicitată şi aprobată suma de 1.100.000 mii lei pentru acelaşi obiectiv de investiţii. La dosarul privind documentaţia obiectivului de investiţii nu s-a depus şi anexat o copie de pe Hotărârea Consiliului local al oraşului Sighet nr51/03.09.2007 ( document care s-a aflat în dosarul privind bugetele pe 2007 depuse de primăria Seini la Trezoreria S), privind aprobarea rectificării bugetului pe 2007 şi prin care s-a prevăzut majorarea valorii cheltuielilor de investiţii prevăzute în lista iniţială la acest obiectiv până la limita sumei de 1.900.000 mii lei şi o copie dupa lista de investiţii modificată pe baza hotărârii, cu semnăturile autorizate. Cauze: Nerespectarea prevederilor punctelor 4 si 5 din Normele metodologice privind aplicarea de către trezoreriile statului a mecanismului de finanţare a investiţiilor instituţiilor publice- aprobate prin OMF nr.1169/1997, unde se prevedea că „Organele trezoreriei statului vor primi şi verifica 39

listele de investiţii prezentate de ordonatorii de credite, a surselor de finanţare, respectarea structurii şi a conţinutului listelor” şi respectiv că evidenţa plăţilor pentru obiective noi şi în continuare se conduce prin „Fişa plăţilor privind finanţarea obiectivelor de investiţii nr5”, potrivit căruia: „Trezoreria statului întogmeşte pentru fiecare instituţie un dosar distinct pentru finanţarea investiţiilor care cuprinde: liste de investiţii, cererea de admitere la finanţare, comunicarea dispunerii de plăţi, nota de fundamentare şi eventual corespondenţa în legătură cu finanţarea investiţiilor” Consecinţe: Disfuncţionalitate în exerecitarea controlului intern. Recomandare: Efectuarea unui control intern real privitor la întocmirea documentelor de evidenţă şi urmărire în cazul obiectelor de investiţii în special prin solicitarea din parte Trezoreriei Baia Mare a listei obiectivelor de investiţii actualizată cu noile modificări la fiecare rectificare bugetară, solicitarea ca documentele să fie semnate şi autorizate de persoanele responsabile din cadrul instituţiilor publice A.3. Referitor la verificarea şi vizarea de către trezoreria statului a Programelor lunare privind necesarul de numerar pentru efectuarea plăţilor prin caseria proprie ale instituţiilor publice. Constatare: 1. Administraţia Finanţelor Publice Borşa Cele 8 instituţii publice care au conturi deschise la trezoreria Borşa, în perioadele cuprinse în sondaj, au depus programele lunare privind necesarul de numerar pentru efectuarea plăţilor prin caseria proprie, astfel: - Unitatea Militară nr.0897 Borşa - pograme lunare pentru lunile februarie, martie şi april 2007, respectiv ianuarie, februarie şi martie 2008 - Creşa de copii Borşa - Program lunar înregistrat sub nr.13/02.03.2007- pentru luna martie 2007, nr.20/16.03.2007- pentru luna april 2007, nr.16/30.01.2008- pentru luna februarie 2008 şi respectiv martie 2008. - Grup şcolar industrial Borşa- program lunar din data de 14.01.2007- pentru luna ianuarie 2007, din data de 24.01.2007 şi respectiv martie 2007. - Consiliul local Borşa- program lunar pentru luna ianuarie- înregistrat sub numărul25/26.01.2007 februarie- înregistrat sub nr. 1019/24.01.2007. - Casa de cultură Borşa- Program lunar pentru luna februarie 2007 - Spital de recuperare Borşa- Program lunar pentru luna februarie 2007, martie2007înregistrat sub numărul 1015/01.03.2007. -Serviciul public apă canal Borşa- Program lunar pentru luna februarie 2007. - Centrul de execuţie bugetară Borşa- Program lunar pentru luna martie 2007, înregistrat sub nr.329/ 09.03.2007. Din analiza programelor lunare menţionate mai sus reiese faptul că există o inconstantă în ceea ce priveşte depunerea acestora la unitatea Trezoreriei Borşa, aceste programe nefiind datate şi înregistrate la registratura unităţii, astfel că nu rezolvă depunerea lor până la data de 25 a lunii 40

curente pentru necesarul lunii următoare. De asemenea nu rezultă dacă programele au fost verificate de trezorerie în ceea ce priveşte corecta dimensionare a necesarului de numerar, acestea nefiind vizate în acest sens. Referitor la modul de transmitere de către Trezoreria Borşa la Direcţia Judeţeană de Trezorerie şi Contabilitatea Publică a Programului pentru asigurarea alimentării cu numerar de la Banca Naţionlă pentru perioada luată în sondaj rezultă că această situaţie a fost transmisă în sistem electronic, însă nu a fost listată şi anexată la dosar. 2. Administraţia Finanţelor Publice Somcuta Mare Din analiza Programelor lunare privind necesarul de numerar pentru efectuarea plăţilor prin caserie proprie pe perioada iulie-septembrie 2007 şi ianuarie- martie 2008 reiese faptul că majoritatea instituţiilor publice depun aceste programe, fiind înregistrate şi cazurile în care acestea nu au fost depuse , în acest sens exemplificăm: • consiliul local Sârbi- pe lunile iulie şi august 2007. • consiliul local Mireşu Mare- pe lunile iulie şi septembrie 2007 • consiliul local Valea Chioarului- pe luna iulie 2007 • consiliul local S Mare- pe luna septembrie 2007 Programele lunare privind necesarul de numerar depuse, nu sunt datate şi înregistrate prin registratura A.F.P. Somcuta Mare, astfel nu rezultă dacă acestea au fost depuse în termenrespectiv până la data de 25 a lunii curente pentru necesarul lunii următoare. De asemenea nu rezultă că programele au fost verificate de trezorerie în ceea ce priveşte corecta dimensionare a necesarului de numerar, acestea nefiind vizate în acest sens. Referitor la modul de transmitere de către Trezoreria Somcuta Mare la Direcţia de Trezorerie şi Contabilitatea Publică a Programului pentru alimentarea cu numerar de la Banca Naţională- pentru perioada luată în sondaj rezultă că această situaţie a fost transmisă lunar în sistem electronic- la termen, fiind listată şi anexată la dosar. 3. Administraţia Finanţelor Publice Seini Deşi au fost întocmite şi depuse la trezorerie Programele lunare privinmd necesarul de numerar, acestea nu sunt datatea şi înregistrate la registratura A.F.P Seini , astfel că nu rezultă dacă acestea au fost depuse până la data de 25 a lunii curente pentru necesarul lunii următoare. De asemenea nu rezultă dacă programele au fost verificate de trezorerie în ceea ce priveşte dimensionarea necesarului de numerar, acestea nefiind vizate în acest sens. Cauze: Aplicarea incompletă a prevederilor pct5.4.3. şi pct 5.4.4. din Normele metodologice aprobate prin O.M.F.P. nr.1235/2003, respectiv nedepunerea programelor lunare până la data de 25 a lunmii curente pentru necesarul lunii, următoare, neefectuarea verificării privind corecta dimensionare a necesarului de numerar şi vizării programelor depuse de către instituţiile publice din raza de activitate. Consecinţe: Disfuncţionelitatea în exercitarea controlului intern Recomandare:

41

La prelucarea programelor se va proceda la înregistrarea acestora prin registratura unităţii, verificării respectării întogmai a modelului prevăzut de Normele metodologice vizarea acestora, atât a exemplarului trezoreriei cât şi a exemplarului doi care se restituie instituţiei. Listarea şi ataşarea la dosar a „Programului pentru asigurarea alimentării cu numerar de la Banca Naţională” de către trezoreria Borşa A.4. Referitor la modul de achitare de către insituţiile publice a contravalorii bunurilor/serviciilor/lucrărilor executate de către agenţii economici. Constatare: 1.Trezoreria Baia Mare Din verificarea operaţiunilor de plăţi aferente perioadelor cuprinse în eşantion, s-au constatat cazurile în care instituţiile publice au achitat contravaloarea unor bunuri, lucrări sau servicii către agenţii economici persoane juridice în conturi ale acestora deschise la bănci comerciale. În sprijinul constatării, sunt prezentate 9 cazuri înscrise în situaţia din anexa 8, sectiunea E şi cu copii ale documentelor de plată. Cauze: Acceptarea la plată a unor documente prin care instituţiile punblece efectuează plăţi de genul celor prevăzute la art.6 alin.1 din OUG nr.146/2002, fără indeplinirea obligaţiei prevăzută pentru unităţiile trezoreriei statului la pct 5.3.2. din Normele metodologice aprobate prin OMPF nr.1235/203, şi anume: „verificarea efectuării de către insituţiile publice a plăţilor prevăzute la art. 6 alin 1, din ordonanţa de urgenţă numai în conturile agenţilor economici deschise la trezoreria statului”. Consecinţe: În cazul în care agenţii economici beneficiari ai sumelor în cauză sunt în executare silită sau înregistrează restanţe la plata obligaţiilor bugetare, recuperarea obligaţiilor acestora va fi îngreunată. Recomandare: Neacceptarea la plată a documentelor prin care instiuţiile publice achită produse, lucrării şi servicii către agenţii economici persoane juridice în alte conturi decât cele deschise la unităţile trezoreriei statului; eventualele excepţii vor fi justificate prin reglementări legale în vigoare. A.5. Referitor la modul de corectare a înregistrărilor eronate în conturile de venituri ale instituţiilor publice. Constatare 1: 1.Trezoreria Baia Mare Referatele emise în vederea corectării unor înregistrări eronate în trezorerie sunt semnate, atât de întocmit, cât şi de aprobat, de către şefa Serviciului verificarea şi decontarea cheltuielilor

42

instituţiilor publice, lipsind în schimb viza şefului de serviciu. Exemplu: referatul întocmit în data de 26.07.2007 pentru SC Handels S.A. Cauze: Neasigurarea aplicării în toate cazurile a principiului separării atribuţilor, astfel încât operaţiunile de înregistrare, control şi aprobare să fie efectuate de persoane diferite. Consecinţe: Omiterea unor etape ale controlului intern, fapt care poate favoriza efectuarea unor operaţiuni eronate. Recomandare Asigurarea de către seful Serciului verificarea şi decontarea cheltuielilor instituţiilor publice, a respectării principiului separării îndatoririlor la întogmirea referatelor pentru corectara înregistrărilor eronate. Constatare 2: 1.Trezoreria Baia Mare În data de 15 septembrie 2007 au fost primite şi acceptate la plata un numerar de 3 ordine de plată emise de Primăria Baia Mare, prin care s-au efectuat transferuri de sume între conturile de venituri ale bugetului local. Aceste ordine de plată nu sunt semnate „ de către persoanele abilitate de lege, aprobate prin specimenele de semnături de către ordonatorii de credite” aşa cum se prevăd la pct5.1.5. din Normele metodologice aprobate prin OMFPnr 1235/2003 şi nu poartă ştampila insituţiei emitente. Cauze: Nerespectarea prevederilor pct.5.3.2. din Normele metodologice apobate prin OMFP nr.1235/2003 referitoare la verificarea documentelor prezentate de către instituţiilor publice în vederea acceptării la plată. Consecinţe: Efectuarea de transferuri între conturile de venituri ale unei instituţii publice fără angajarea răspunderii reprezentanţilor acesteia. Recomandare Neacceptarea la plată în cadrul Serviciului verificarea şi decontarea cheltuielilor instituţiilor publice a documentelor nesemnate şi neştampilate corespunzător. Ca aspecte pozitive pot fi menţionate: structura adecvată a dosarelor, precum şi modul de urmărire a încadrării cheltuielilor de capital în sumele aprobate pentru obiectivele de investiţii şi în listele de investiţii aprobate, precum şi verificarea de către trezorerie a situaţilor recapitulative privind plata salariilor, depuse de către instituţii.

43

3.7 CONSTATĂRI ŞI RECOMANDĂRI LA OBIECTIVUL B B. Evaluarea sistemului de ţinere şi conducere a evidenţei contabile a veniturilor bugetare. La examinarea documentelor din perioadele cuprinse în eşantion, pentru fiecare din structurile auditate, a rezultat următoarele aspecte pozitive:  compensării între conturile de venituri bugetare ale aceluiaşi buget s-au făcut corect;  sumele menţionate pe documentele de încasare a veniturilor corespund cu cele menţionate în jurnalele analitice pe operaţiuni şi în registrele jurnal- operaţiuni trezoreriei întocmite zilnic;  a fost asigurată închiderea conturilor sintetice şi analitice de venituri la finele anului şi au fost întocmite sinteze ale încasării veniturilor pe localităţi şi în cadrul acestora pe bugete componente. B.1. Referitor la modul de întocmire a dosarelor cuprinzând actele de încasare a veniturilor pe zile. Constatare: 1.Trezoreria Baia Mare Au fost identificate, în perioada cuprinsă în eşantion, dosare ale zilei neîntocmite corespunzător. Astfel există: • dosare care conţin documente puse cu antetul în jos • dosare cu documente care pot să cadă nefiind prinse corespunzător • dosare ale zilei în care filele nu sunt numerotate Cauze Timp de muncă insuficient alocat operaţiunii de îndosariere a documentelor, îndosarierea documentelor în grabă fără o verificare atentă a tuturor documentelor care intră în componenţa dosarului zilei şi fără efectuarea numerotării filelor din dosarul întocmit. Consecinţe Dificultăţi la studierea dosarului zilei şi la găsirea unor documente care trebuie să facă parte din dosarul zilei şi fără efectuarea numerotării filelor din dosarul zilei, în vederea confurntării datelor de pe aceste documente cu cele din evidenţa informatică. Recomandare Alocarea, de către şeful Serviciului încasare şi evidenţa veniturilor bugetare, de timp de munca suficient pentru gruparea şi verificarea documentelor care intră în componeneţa dosarului zilei, compactarea corespunzătoare a acestor documente şi numerotarea tuturor filelor din dosarul zilei după alcătuirea acestuia. B.2. Referitor la înregistrarea în evidenţa contabilă a venitrilor încasate de trezorerie 44

Constatare 1: 1. Trezoreria Baia Mare Au fost identificate în eşantionul luat prin sondaj, cazuri de înregistrare eornată în evidentă a unor venituri încasate. Aceste cazuri se referă la contribuţia de 1% la fondul de accidente şi boli profesionale datorată de angajaţi înregistrată în contul reprezentând C.A.S. datorată de angajator(22%); contribuţia de 1% fond şomaj a angajaţiilor înregistrată eronat în contul contribuţiei de 3% la fondul de şomaj datorată de angajator; contribuţia de 6,5% fond sănătate de la angajaţi înregistrată eronat în contul contribuţiei de 7 % la fondul de sănătate datorată de angajator. Cauza Conturi eronate indicate de contribuabili pe documentele de plată şi înregistrarea în evidenţă a veniturilor sau contribuţiilor în aceste conturi fără corectare. Consecinţe Posibilitatea de apariţie de suprasolviri în acelaşi timp cu menţinerea în evidenţă a unor obligaţii neachitate (dar încasate) Recomandare Verificarea şi analiza fiecărui document de încasare a veniturilor înaintea înregistrării, în vederea corectării operative a conturilor eronate indicare de contribuabili, verificarea şi analiza celor 13 documente de plată şi corectarea înregistrării în conturi dacă este cazul.  La reuniunea de conciliere, care s-a desfăşurat la Trezoreria Baia Mare, aceasta a menţionat că problema înregistrării eronate în evidenţă a unor venituri încasată va fi rezolvată prin transmiterea electronică a documentelor de încasare şi eliminarea din programul informatic a înregistrărilor eronate, acceptând recomandarea aşa cum a fost formulată în raport. Constatare 2: 1.Trezoreria Baia Mare Au fost identificate documente privind încasarea şi evidenţa veniturilor bugetare nedatate şi nesemnate corespunzător. Astfel: • taloanele pentru încasarea impozitelor , taxelor şi contribuţilor pe care nu era completată data încasării. • referate prin care se propune corectarea unor erori de înregistrare, nesemnate de persoana care a întogmit referatul • taloane pentru încasarea impozitelor, taxelor şi contribuţilor nesemnate de către contribuabili • borderou de încasare nr30711/7.03.2007 nu a fost semnat de nici o persoană răspunzătoare; Cauze: Omiterea unor etape în derularea controlului intern şi acceptarea în fază de verificare, avizare şi aprobare a unor documente nedatate sau nesemnate corespunzător 45

Consecinţe Dificultăţi în stabilirea responsabiliţăţii persoanelor care au efectuat operaţiuni legate de încasarea şi evidenţa veniturilor, nedatarea şi nesemnarea documentelor de încasare poate trezi contribuabililor suspiciuni privind corecta înregistrare în evidenţă a acestor documente. Recomandare

Verificarea, de către şeful Serviciului încasare şi evidenţa veniturilor bugetare sau de către o persoană desemnată de avcesta, a modului de datare şi semnare a documentelor de încasare întogmite în cadrul trezoreriei şi luarea măsurilor pentru semnarea şi datarea corespunzătoare a acestora.  La reuniunea de conciliere, structura auditată a justificat apariţia acestor aspecte prin faptul că au existat scăpări în funcţionarea tehnicii de calcul, dar documentele au fost înregistrate la data de pe dosarul zilei în care au fost puse, acceptând recomandarea aşa cum a fost formulată. Constatare 3: 1.Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie Direcţia pentru dialog, familie şi solidaritate socială Maramureş a emis decizii de imputare a unor sume, reprezentând alocaţie pentru copii acordată în plus, pentru 2 persoane. Sumele imputate au fost încasate la Trezoreria Baia Sprie, înregistrată corect în evidenţă, dar instituţia care a emis deciziile de imputare nu a fost înştiinţată, de către A.F.P.Baia Sprie, despre încasarea acestor sume. Procedura de executare silită a continuat şi după încasarea sumelor Cauze: Circuitul informaţional incomplet. Nerespectarea art.143 din Codul de procedură fiscală privind oprirea executării silite în cazul încasării sumelor urmărite. Consecinţe: Nerecunoaşterea de către instituţia care a emis deciuiile de imputare a faptului că sumele imputate au fost încasate. Există riscul scăderii încrederii contribuabililor în instituţiile statului, cazul continuării nejustificate a urmării silite. Recomandare: Înştiintarea Direcţiei pentru dialog, familie şi solidaritate socială Maramureş despre persoanele care au achitat sumele imputate prin decizii ale acestei instituţii şi stoparea acţiunii de executare silită de A.F.P. Baia Sprie, în cazul celor două persoane dioarece sumele imputate au fost încasate. B.3. Referitor la documentele în baza cărora se operează rambursări T.V.A./ restituiri de sume de la buget Constatare:

1. Trezoreria Baia Mare şi Administraţia Finanţelor Publice Seini 46

În preioada 01.01.2007-31.03.2008, au fost efectuate rambursări de sume reprezentând T.V.A. fără a se observa că există „Note privind restituirea unor sume de la bugetul de stat” cu argumentarea legală incorectă şi „Deciziile de rambursare de T.V.A.” pe care nu este menţionată perioada în care s-a efectuat inspecţia fiscală şi fără a informa compartimentele de la care au provenit documentele în legărură cu aceste aspecte. Cauze Utilizarea unor formulare vechi de Note privind restituirea unor sume de la bugetul de stat, fără corectarea argumentării legale şi nesesizarea compartimentului care a întocmit aceste note în legătură cu acest aspect. Consecinţe Efectuarea unor rambursări de T.V.A. sau a unor restituiri de sume din bugetul de stat pe baza unor documente nule din punct de vedere juridic Recomandare Efectuarea în cadurl Serviciului încasare şi evidenţa veniturilor bugetare, şi respectiv în cadrul Trezorerie Seini, a restituirilor de sume din bugetul de stat numai pe baza unor documente completate şi semnate corespunzător.  La reuniunea de conciliere structura auditată a menţionat că efectuarea rambursării de T.V.A. pe baza de documente cu justificarea lagală incorectă nu prezintă risc pentru trezorerie, deoarece aceste documente se întogmesc în alte structuri. Recomandarea este acceptată sub forma prezentată în raport.

3.8. CONSTATĂRI ŞI RECOMANDĂRI LA OBIECTIVUL C C. Evaluarea sistemului de plăţi asumate prin angajamente bugetare pentru împrumuturile de stat de pe piaţă internă. La examinarea documentelor din eşantion, a reieşit ca aspecte pozititve următoarele:  în perioada auditată înregistrarea în eviedenţă a sumelor referitoarea la vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie s-au făcut corect;  dobânzile acordate, în perioada auditată, s-au încadrat în creditele bugetare deschise cu această destinaţie  situaţiile şi rapoartele zilnice şi periodice, privind vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie, au fost întogmite şi transmise la termen C.1. Referitor la modul de completare a documentelor de vânzare/răscumpărare a certificatelor de trezorerie; Constatare 1: 1. Trezorerie Baia Mare 47

În dosarele zilelor au fost identifivate documente şi situaţii, privind vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie, nesemnate sau semnate necorespunzător: ● există note contabile pentru numerar nesemnate de persoana cu atribuţii pentru viza de control financiar preventiv; ● există fişe de calcul a dobânzii la certificate de trezorerie/ depozit semnate la „Bun de plată” de persoana care a întocmit fişa; ● situaţia analitivcă zilnică a certificatelor de trezorerie vândute către populaţie din ziua de 7.07.2007 pentru emisiunea 1082 nu prezintă nici o semnătură; ● situaţia certificatelor de trezorerie răscumpărate de la populaţie în ziua de 20.07.2007 nu este semnată şi ştampilată de şeful serviciului; ● există deferite situaţii zilnice, privind vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie, nesemnate de şeful trezoreriei; 2. Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie Există Fişe de calcul a dobânzii la activitatea privind certificatele de trezorerie pe care nu apare semnatura la rubrica „Bun de plată” a doamnei Botoş Eugenia- şef la Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie. Există Note contabile pe care nu apare semnătura la rubrica verificat a doamnei Marchis Terezia- consilier superior. În registrul proiectelor de operaţiuni supusei vizei de control financiar preventiv propriu nu este trecută persoana care prezintă documentul pentru vizare, semnătură de predare a documentului, precum şi numele, prenumele şi semnătura persoanei căreia i s-au remis documentele vizate. Cauze Nerespectarea pct 5 din Decizia nr. 343/30.10.2003 a directorului executiv al D.G.F.P. Maramureş, referitoare la organizarea controlului financiar preventiv, a art 21, litc din R.O.F. aprobat prin O.M.F.P. NR 1820/2003 referitor la „urmărirea respectării circuitrului stric la documentelor legate de vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie”; Consecinţe Dificultăţi în stanbilirea responsabilităţii persoanelor care au omis să semneze documentele. Recomandare

Verificarea, de către şeful de serviciu sau de către o persoană desemată de către acesta, a modului de semnare a documentelor şi situaţiilor privind certificatele de trezorerie şi luarea măsurilor pentru semnarea corespunzătoare a acestora. Constatare 2: 1. Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie Jurnalul de casă din data de 27.07.2007 este întocmit şi verificat de către referentul din cadrul Compartimentului certificate de trezorerie. Există situaţii în care jurnalele de casă pentru vânzarea şi răscumpărarea certificatelor de trezorerie sau depozit sunt semnate atât la rubrica casier cât şi la rubrica verificat, de către aceeaşi semnătură.

48

Există chitanţe de predare a numerarului din caserie pe care, la toate rubricile apare aceeaşi semnătură. Cauze Nerespectarea Normelor metodologice privind emisiunea de certificate de trezorerie către populaţie prin unităţile trezoreriei statului aprobate prin O.M.F. nr.315/1999, potrivit căruia: „La finele zilei casierul procedează la închiderea jurnalului de casă” iar referentul „ verifică existenţa numărului de caserie, după care consemnează în jurnalul de casă efectuarea verificării” Consecinţe Neasigurarea principiului segregării atribuţiilor Recomandare: Respectarea principiului segregării îndatoririlor de fiecare dată când sunt prezenţi în unitate atât referntul cât şi casierul care efectuează operaţiuni privind certificatele de trezorerie, înscrierea în fişa postului a persoanei care înlocuieşte pe titularul postului în perioada când acesta lipseşte din unitate. Constatare 3: Pe nota contabilă pentru numerar de la Compartimentul de certificate de trezorerie din data de 20.01.2007, nu apare semnătura persoanei care a acordat viza de control financiar preventiv. A fost aplicat sigiliul de C.F.P. pe nota contabilă, plata dobânzii la vedere în sumă de 28.274 lei a fost înregistrată în registrul proiectelor de operaţiuni prevăzute să fie prezentate la viza de control financiar preventiv propriu, însă nu s-a semnat corespunzător pe nota contabilă de către persoana care a acordat viza de C.F.P. Scăpări în derularea operaţiunilor privind controlul intern în verificarea operaţiunilor legate de activitatea de la certificate de trezorerie. Consecinţe: Fără consecinţe în perioada auditată. Recomandare: Verificarea şi semnarea zilnică a documentelor legate de certificatele de trezorerie de către şeful compartimentului de trezorerie. C.2. Referitor la efectuarea inventarierii zilnice a certificatelor de trezorerie şi întocmirea Proceselor verbale. Constatare: 1. Administraţia Finanţelor Publice Borşa şi Administraţia Finanţelor Publice Şomcuta Mare. În cursul lunii aprilie 2007 nu s-a efectuat inventarierea zilnică a certificatelor de trezorerie, ci numai la finele lunii- respectiv în data de 30.04.2007, la Administraţia Finanţelor Publice Şomcuta Mare şi în cursul lunii mai 2007 la Administraţia Finanţelor Publice Borşa nefiind încheiate în acest sens Procese verbale privind inventarierea certificatelor de trezorerie. La A.F.P. Borşa, în unele cazuri Procesele Verbale privind inventarierea certificatelor de trezorerie nu au fost semnate şi nu s-a aplicat viza de către persoana care le-a întocmit 49

Cauze Nerespectarea prevederilor cap IV pct 44 din Normele metodologice privind emisiunea de certificate de trezorerie către populaţie prin unităţile trezoreriei statului, aprobate prin OMF nr. 315/1999, unde este prevăzut că: „La finele fiecărei zile, se inventariază numărul carnetelor certificatelor de trezorerie prin proces verbal, în care se prevede în mod expres: soldul carnetelor şi bucăţi certificate trezorerie existente la începutul zilei, carnete şi bucăţi certificate de trezorerie existente la începutul zilei, carnete şi bucăţi certificate de trezorerie vândute; nr. carnete şi bucăţi certificate de trezorerie existente la finele zilei” Consecinţe: Funcţionarea defectuoasă a controlului intern prin nesesizarea faptului că nu au fost întogmite zilnic şi semnate Procesele verbale privind inventareierea certificatelor de trezorerie. Recomandare: Efectuarea unui control intern real şi riguros la întogmirea documentelor referitoare la operaţiunile de certificate de trezorerie şi îndeplinirea obligaţiilor prevăzute prin R.O.F. aprobat prin O.M.F.P. 1820/2003. C.3. Referitor la consemanrea în documentele de încasări şi plăţi. Constatare: 1. Administraţia Finantelor Publice Borşa După cum rezultă din din documentele de evidenţă din dat de 22.01.2007 s-a efectuat vânzarea Certificatului de trezorerie seria D2 nr.597185 în valoare de 1000 lei. Încasarea sumei s-a constatat numai în Jurnalul de casă condus distinct pentru operaţiunile de încasări şi plăţi a certificatelor de trezorerie şi nu s-a consemnat şi în jurnalul de casă centralizator condus la nivlelul trezoreriei. Pe banda de control din data de 22.01.2007 s-a înscris suma de 1.000 lei ca încasare, dar în jurnalul de casă centralizator al datei de 22.01.2007 nu s-a consemnat încasarea sumei respective, iar soldul zilei a fost copiat de pe bandă fără a se stabilisoldul zilei ca rezultat al corelaţiei dintre încasări şi plăţi; Cauze: Neaplicaea întocmai a precederilor din Normele metodologice nr 5318 aprobate prin O.M.F.P. nr.1029/1992. Necompletarea corespunzătoare a jurnalului de casă din data de 22.01.2006. Consecinţe: Funcţionarea defectoasă a controlului corespondenţei dintre componente.

intern

prin

neverificarea

corelaţiilor

şi

Recomandare: Efectuarea unui control intern mai riguros la întogmirea situaţilor legate de operaţiunile de încasări şi plăţi a certificatelor de trezorerie, asupra comparaţilor şi punerii de acord între aceste documente. 50

3.9. CONCLUZII A. Evaluarea funcţiei de control a Trezoreriei statului. 1. Trezoreria Baia Mare La serviciul verificarea şi decontarea cheltuielilor publice este necesară îmbunătăţirea controlului intern pe linia verificării şi semnării documentelor. Ponderea mică a operaţiunilor pe care s-au constatat disfuncţionalităţi şi faptul că aceste disfuncţionalităţi nu au avut ca efect nerealizarea unor obiective ale structurii auditate, ne face să apreciem că funcţia de control a trezoreriei la acest serviciu a fost realizată corespunzător în perioada auditată. 2. Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie Datorită faptului că pentru 6 din cele 8 instituţii publice care au cont deschis la Trezoreria Baia Sprie, nu există dovezi că persoanele care semnează documentele de plăşi au decizii de numire în funcţii care să le permită acest lucru, nu putem aprecia că funcţia de control a trezoreriei statului privind utilizarea creditelor bugetare a fost îndeplinită în mod corespunzător, deşi în sondaj analizat nu au fost constatate consecinţele ale acesrtei disfuncţionalităţi. 3. Administraţia Finanţelor Publice Şomcuta Mare şi Administraţia Finanţelor Publice Borşa În perioada auditată s-a constatat îndeplinirea funcţiei de control a trezoreriei statului privind utilizarea creditelor bugetare de către instituţile publice, la un nivel mediocru, cu menţiunea că este necesară îmbunătăţirea acesteia la anumite activităţi şi operaţiuni: ● completarea dosarelor instituţilor publice cu toate documentele necesare prin actualizarea fişei specimenelor de semnături şi a deciziilor de numire a persoanmelor împuternicite să efectueze operaţiunile de plăti prin conturile deschise la trezoreria statului ● înregistrarea programlor lunare la registratura unităţii şi verificarea acestora în vederea corectei dimensionări şi respectiv vizarea, atât a exemplarului trezoreriei cât şi a exemplarului doi care se restituie instituţiei. ● listarea şi ataşarea la dosar privind „Programul pentru asigurarea alimentării cu numerar la Banca Naţională” de către Trezoreria 5- urmărirea depunerii Listei Obiectelor de investiţii actualizată şi conducerea corectă a Fişei plăţilor obiectivelor de investiţii. 4. Administraţia Finanţelor Publice Seini În perioada audtată s-a constatat aplicarea funcţiei de control a trezoreriei statului la uni nivel mediu,cu menţiunea că este necesară îmbunătăţirea acesteia la nivelul activităţii şi operaţiuni: ● completarea dosarelor instituţilor publice cu toate documentele necesare prin actualizarea fişei specimenelor de semnături şi a decizilor de numire a persoanelor împuternicite să efectueze operaţiuni de plăţi prin conturi deschise la trezoreria statului; ● înregistrarea programelor lunare la registratura unităţii şi verificarea acestora în vederea corectării dimensionării şi respectiv vizarea, atât a exemplarului trezoreriei cât şi a exemplarului 2 care se restituie instituţiei.

51

5. Administraţia Finanţelor Publice Sighetul Marmaţiei În perioada auditată, la utilizarea creditelor bugetare de către instituţile publice, apreciem că funcţia de control a trezoreriei statului a fost exercitată în mod corespunzător, cu menţiunea completării dosarelor instituţiilor publice cu actele de numire în funcţie a tuturor persoanelor înscrise în fişele specimenelor de semnături la Primaria orasului Sighet cât şi la Serviciul Public de Gospodărie Comunală precum şi solicitarea depuneii şi a completării dosarelor privind investiţiile, la toate obiectivele de investiţii efectuate de către Primăria Sighet, cu toate documentele prevăzute de dispozitiile legale în vigoare privind mecanismul finanţării lucrărilor de investiţiilor derulate prin trezoreria statului. B. Evaluarea sistemului de ţinere şi conducere a evidenţei contabile a veniturilor bugetare 1. Trezoreria municipiului Baia Mare La Serviciul încasarea şi evidenţa veniturilor bugetare este necesară îmbunătăţirea controlului intern la: • întogmirea corespunzătoare a dosarelor zilei • înregistrarea în evidenţă a veniturilor încasate • verificarea modului de datare şi semnare a documentelor în baza cărora se fac restituiri de sume de la bugetul de stat La şedinţa de închidere nu au fost prezenţi pentru clarificarea tuturor problemelor şeful Serviciului încasare şi evidenţa veniturilor bugetare şi şeful administraţiei-adjunct- Trezorerie şi contabilitate publică, aceştia fiind în concediu de odihnă În urma informaţilor suplimentare primite de la aceştia cu ocazia reuniunii de conciliere, a reieşit că disfuncţionalităţile constatate ocupă o pondere mică în totalul operaţiunilor efectuate în perioada auditată şi că nu a fost compromisă realizarea obiectivelor structurilor auditate. În aceste condiţii apreciem că funcţia de control a trezoreriei a fost realizată corespunzător în perioada auditată la activitatea de încasare şi evidenţă a veniturilor 2. Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie Veniturile încasate au fost înregistrate corect în conturile analitice şi sintetice. Nu au fost constatate nereguli la efectuarea compensărilor, rambursărilor, restituirilor de sume, în eşantionul analizat. Disfuncţionalitatea constatată nu a avut influenţă asupra evidenţei veniturilor. În aceste condiţii apreciem că, la ţinerea evidenţei contabile a veniturilor bugetare, funcţia de control a trezoreriei a fost exercitată corespunzător în perioada auditată. 3. Administraţia Finanţelor Publice Borşa În perioada auditată octombrie-decembrie 2007 operaţiunile şi activităţile de ţinere şi conducere a evidenţei veniturilor bugetare din punct de vedere al funcţiei de control au fost corespunzătoare. 4. Administraţia Finanţelor Publice Şomcuta Mare În perioada auditată, iulie-septembrie 2007 şi ianuarie-martie 2008 operaţiunile şi activităţile de ţinere şi conducere a evidenţei veniturilor bugetare din punct de vedere al funcţionării controlului intern au fost corespunzătoare, cu menţiunea de a se acorda o atenţie mai mare întogmirii referatelor în cazul rambursărilor de T.V.A. 52

5. Administraţia Finanţelor Publice Seini Veniturile încasate au fost înregistrate corect în conturile analitice şi sintetice. Disfuncţionalitatea constatată nu a avut influenţă asupra veniturilor. În aceste condiţii apreciem că, la ţinerea evidenţei contabile a veniturilor bugetare, funcţia de control a trezoreriei statului a fost exercitată în mod corespunzător în perioada auditată

C. Evaluarea sistemului de plăţi asumate prin angajamente bugetare pentru împrumuturile de stat de pe piaţa internă 1. Trezoreria Municipiului Baia Mare La serviciul vânzare şi gestiunea titlurilor de stat şi certificatelor de trezorerie disfuncţionalităţile constatate privind semnarea documentelor şi organizarea activităţii în faţa ghişeelor ocupă o pondere mică în totalul operaţiunilor efectuate şi nu au avut ca efect nerealizarea obiectivelor structurii auditate. După apariţia O.M.F.P. nr.21/17.01.2005 privind suspendarea temporară a emisiunilor de certificate de trezorerie vândute prin Trezoreria Statului şi reglementarea ratelor dobânzilor la termen şi la vedere practicate de Trezoreria Statului, activitatea s-a redus semnificativ. În aceste condiţii apreciem că funcţia de control a trezoreriei la aest serviciu a fost realizată corespunzător în perioada auditată

2. Administraţia Finanţelor Publice Baia Sprie În perioada auditată activităţile şi operaţiunile privind evidenţa, vânzarea, răscumpărarea certificatelor de trezorerie s-a desfăşurat din punct de vedere al funcţiei de control al trezoreriei la uni nivel corespunzător, cu menţiunea ca să se respecte principiul segregării îndaroririlor de fiecare dată când sunt prezenţi în unitatea atât referentul cât şi casierul care efectuează operaţiuni privind operaţiuni de certificate de trezorerie precum şi efectuarea unui contol mai riguros la întocmirea zilnică semnarea legate de certificatele de trezorerie de către şeful compartimentului de trezorerie. În perioada auditată a existat preocuparea pentru desfăşurarea în bune condiţii a operaţiunilor şi activităţilor din cadrul Compartimentului de trezorerie de la A.F.P. Baia Sprie, cu toate condiţiile grele, precum aplicarea principiului segregării îndatoririlor, datorate lipsei de personal. Sistemul de control intern organizat în cadrul structurii auditate cuprinde tehnici de control adecvate şi suficiente pentru atingerea obiectivelor. Disfuncţionalităţile constatate nu au avut consecinţe grave şi nu au periclitat atingerea obiectivelor structurii auditate. 3. Administraţia Finanţelor Publice Seini şi Administraţia Finanţelor Publice Borşa În perioada auditată activităţile şi operaţiunile privind evidenţa, vânzarea, răscumpărarea certificatelor de trezorerie s-a efectuat din pubct de vedere al controlului exercitat de către trezoreria statului corespunzător, cu menţiunea că este necesară efectuarea unui control mai riguros la întocmirea zilnică şi semnarea proceselor verbale privind inventarierea certificatelor de trezorerie. 53

4. Administraţia Finanţelor Publice Sighetu Marmaţiei În perioada auditată, s-a concluzionat că se impune efectuarea unui control intern mai riguros la întogmirea situaţiilor legate de operaţiunile de încasări şi plăţi a certificatelor de trezorerie. 5. Administraţia Finanţelor Publice Şomcuta Mare În perioada auditată, activităţile şi operaţiunile privind evidenţa, vanzarea, răscumpărarea certificatelor de trezorerie s-a desfăşurat din punct de vedere al controlului intern corespunzător, cu menţiunea ca să se semneze şi verifice zilnic documentele, precum şi să se completeze toate rubricile Registrului proiectelor de operaţiuni prevăzute a fi supuse controlului financiar preventiv propriu.

3.10. OPINIA AUDITORILOR Evaluăm controlul intern al Trezoreriei Baia Mare ( Serviciul verificarea şi decontarea cheltuielilor publice, Serviciul încasare şi evidenţa veniturilor bugetare şi Serviciul vânzare şi gestiunea titlurilor de stat şi certificatelor de trezorerie ), al compartimentelor de trezorerie din cadrul A.F.P. Baia Sprie şi A.F.P. Seini, ca fiind corespunzătoare. La aceste structuri auditate sunt îndeplinite următoarele condiţii menţionate pentru acest nivel de evaluare a controlului intern în „Ghidul de evaluare a controlului intern” din „Normele proprii privind exercitarea auditului public intern în cadrul M.F.P.” aprobate prin O.M.F.P. nr.445/2004:  conducerea şi personalul demostreză o atitudine constructivă existând preocuparea de a anticipa şi înlătura problemele;  auditurile anterioare şi studiile preliminare nu au descoperit probleme semnificative;  analiza arată că sunt în funcţiune tehnici de control intern eficiente;  procedurile sunt bine susţinute de documente Evaluăm controlul intern ca fiind insuficient ca urmare a încadrării în condiţiile specificate la acest nivel de evaluare de „Norme proprii privind exercitarea activităţii de audit public intern în cadrul M.F.P.” aprobate prin O.M.F.P. 445/22.03.2004, respectiv:  personalul din cadrul sistemului auditat demonstrează o atitudine cooperantă cu privire la conformitate, păstrând dosarele, pentru reducerea riscurilor  analiza arată că sunt în funcţiune tehnici de control insuficiente la compartimentele de trezorerie al A.F.P. Şomcuta Mare, A.F.P. Borşa şi A.F.P.Sighetul Marmaţiei.

54

4. CONCLUZII ŞI PROPUNERI Auditul intern este o activitate relativ nouă, care incită la descoperirea pas cu pas a semnificaţilor lui. Auditul intern prin activităţile pe care le desfăşoară adaugă un plus de valoare organizaţilor în cadrul cărora se desfăşoară. De altfel auditul intern este o profesie care s-a redefinit de-a lungul anilor, din dorinţa de a răspunde necesităţilor în continuă schimbare ale entităţilor. Deoarece funcţia de audit intern s-a născut pornind de la auditul extern au rezultat de aici o serie de confuzii printre profesionişti. Chiar dacă între cele două tipuri de audit există o strânsă legătură, astăzi sunt complet diferenţiate, ele fiind complementare şi nu în concurenţă. Confuziile nu sunt numai cele legate de auditul extern ci mai există confuzii şi în ceea ce priveşte inspecţia şi controlul intern, pentru a înţelege mai bine diferenţa dintre audit intern si control , am realizat o paralelă între acestea: Paralela care contribuie la clarificarea acestor concepte: Nr.crt. Control intern 1 Integrat organizaţiei 2 Proces continuu 3 În structura fiecărei funcţii de

Audit intern Structură independentă Misiune planificată Funcţie a conducerii entităţii 55

4 5

6 7 8 9 10 11

conducere, o componentă a fiecărei activităţi Organizat la fiecare nivel al managementului Un ansamblu de instrumente, tehnici şi proceduri puse în practică

Organizat la cel mai înalt nivel

Obiectivul de bază al auditului intern Obligat să elaboreze politici şi proceduri pentru eliminarea riscurilor Urmăreşte aplicarea procedurilor în practică Face constatări, stabileşte răspunderi şi urmăreşte valorificarea constatărilor Asemănător cu inspecţia Evaluează mediul extern pentru că lumea se schimbă

12

Constatările controlului sunt acceptate prin lege de cei controlaţi

13

16

Constatarile controlului sunt obligatorii Raportează şefului ierarhic, nu nivelului celui mai înalt al coducerii. O activitate permanentă prin necesitatea de evaluare a riscurilor În sistemul de control intern

17

Primeşte întreaga organizaţie

14 15

Dă asigurări asupra funcţionalităţii controlului intern pe baza unor standarde profesionale Componenta cea mai înaltă a controlului intern Obligat să semnaleze eventualele disfuncţionalităţi în evaluarea controlului intern Ajută entitatea auditată să-şi atingă obiectivele Face constatări şi emite recomandări şi concluzii Total diferit de inspecţie Evaluează mediul intern al entităţii şi adaugă valoare muncii sale Recomandările auditorului, bazată pe experienţă în domeniul pot fi considerate cadouri pentru controlul intern deşi nu sunt percepute astfel întotdeauna Recomandările auditului sunt obţionale Are linie proprie de raportare nivelului celui mai înalt Este o activitate periodică planificată şi aprobată anticipat În sistemul de control intern, dar şi în afara lui. Întreaga organizaţie priveşte la controlul intern

Auditorul intern trebuie să aibă competenţe foarte bine dezvoltate, deoarece ele pot produce adevărate beneficii pentru entitate. Riscurile sunt o ameninţare ca un eveniment sau o acţiune să afecteze capacitatea unei organizaţii de a-şi atinge obiectivele. În practică organizaţiile se confruntă cu o mare varietate de 56

riscuri, atât interne cât şi externe, iar analiza şi identificarea lor pot asigura un nivel rezonabil pentru atingerea obiectivelor. În cadrul acestei misiuni de audit s-a efectuat un audit de sistem şi un audit de regularitate. Au fost identificate mai multe categorii de riscuri cum ar fi: riscuri organizaţionale, riscuri operaţionale şi riscuri financiare. S-a realizat analiza riscurilor pentru fiecare obiect auditabil luat în analiză, iar în cadrul acestei misiuni auditorii au urmărit mai multe obiective şi au descoperit mai multe puncte slabe în cadrul trezoreriilor auditate. Acest lucru se datorează în mare parte unui control intern necorespunzător efectuat la nivelul acestor trezoreri. Auditorul pentru fiecare constatare a făcut o recomandare pentru a se soluţiona problema respectivă. Compartimentele de audit intern din entităţile publice sunt cea mai importantă verigă în cadrul arhitecturii sistemului descentralizat de audit, desfăşoara activitatea propriu zisă de audit, în scopul de a furniza managementului organizaţiei o asigurare rezonabilă si obiectivă asupra funcţionalităţii sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului intern si a proceselor de administrare. Statistici: Evoluţia gradului de exercitare a funcţiei de audit intern în cadrul Administratiei Publice este pozitiva, în anul 2008, comparativ cu anul precedent, manifestându-se o tendinţă de îmbunătăţire a situaţiei, asa cum rezultă din figura 1.

Fig. 1. Evoluţia gradului de exercitare a funcţiei de audit intern In anul 2007 s-a menţinut un număr mare de structuri de audit intern care au prevazut un singur post de auditor, ceea ce nu este suficient pentru indeplinirea corespunzatoare a atribuţiilor complexe ce revin acestora. Situaţia structurilor de audit intern cu nivel de organizare inadecvat prevazute cu un post de auditor este prezentata in figura 2.

57

Fig. 2. Ponderea structurilor de audit intern cu nivel de organizare inadecvat Ca şi o propunere pentru o mai bună funcţionare în cadrul Administraţiilor Finanţelor Publice ar fi efectuarea unui control intern mai corespunzător sau dacă acesta a fost corespunzător s-au ataşat anumite menţiuni referitoare la obiectivele auditate. După cum spunea Jacques Renard " Auditul intern este ca un miros de gaz: este rareori agreabil, dar poate, de regulă să evite explozia".

58