Commissariat Aux Comptes Et Missions Specifiques - Master 2 PDF [PDF]

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COMMISSARIAT AUX COMPTES ET MISSIONS SPÉCIFIQUES

Animé par : ABDRAMANE TRAORÉ

Diplômé d’Expertise Comptable et Financière Chef de mission Cabinet DIARRA

Mais avant, nous souhaitons mieux nous connaître ………

1- Qui êtes vous ?

2- Quelles sont vos attentes par rapport à ce module ? 1

Objectifs du Cours:

Ce cours vise à donner à l’apprenant:

 les concepts fondamentaux, les techniques et les outils les plus efficaces ainsi que les obligations et responsabilités en matière de commissariat aux comptes (audit légal).  la méthodologie de conduite des missions de commissariat aux comptes, dans le respect des normes internationales (ISA) définies par l’International Federation of Accountants (IFAC) ainsi que conformément aux dispositions de l’Acte Uniforme de l’OHADA sur les Sociétés Commerciales et les Groupements d’Intérêt Économiques (AUSCGIE).

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LIMINAIRE Le Cours Commissariat aux comptes traite de :

I.

ORIGINE ET EVOLUTION DU CONCEPT D’AUDIT

II.

NOMINATION, DEMISSION, REVOCATION ET RECUSATION DU COMMISSAIRE AUX COMPTE

III.

OBLIGATIONS DU COMMISSAIRES AUX COMPTES

IV.

RESPONSABILITÉS DU COMMISSAIRE AUX COMPTES

V.

CODE D’ÉTHIQUE ET DE DÉONTOLOGIE

VI.

ÉTAPES D’EXECUTION DE LA MISSION DE COMMISSARIAT AUX COMPTES

VII.

TRAVAUX SPEFICIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

I - Les origines et évolution du concept d’audit

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

Une origine et un développement liés au capitalisme industriel et financier Si des contrôles ont existé dans les plus vieilles civilisations (Mésopotamie, Egypte, Rome...), l’audit au sens moderne du terme est lié au développement du capitalisme industriel et financier. L’Audit a vu le jour : en Angleterre, ensuite aux Etats Unis, puis s’est propagé dans le monde avec le phénomène de l’internationalisation des affaires

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

La Grande-Bretagne a joué un rôle de pionnier Dès 1844 son Parlement, par le « British Compagny Act» obligera les sociétés faisant appel à l'épargne publique à présenter des comptes vérifiés par des personnes indépendantes. Ces dispositions ont été reprises, dans la plupart des législations des pays industrialisés. Ainsi, en France, la loi sur les sociétés commerciales de 1867 créa des « commissaires de sociétés ».

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

L'utilité de l’audit indépendant s'est affirmée progressivement, dans les pays industrialisés, pour au moins 2 raisons des raisons structurelles : • la dissociation à partir des années vingt, dans les grandes sociétés par actions, entre :

• D’une part les apporteurs de fonds et d’autre part, les dirigeants a rendu nécessaire la présence d’auditeurs indépendants des parties chargés d’authentifier les informations financières et comptables émanant des seuls dirigeants; *ces informations financières se sont progressivement enrichies au fil des années et les utilisateurs se sont diversifiés; à leur tour :

• les administrations, • le personnel, • les créanciers les ont réclamées en souhaitant un haut degré de crédibilité; *de mandataire des seuls actionnaires, les auditeurs externes ont été conduits à assumer une fonction sociale de plus en plus large au profit de nombreux utilisateurs potentiels. 7

BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

L'utilité de l’audit indépendant s'est affirmée progressivement, dans les pays industrialisés, pour au moins 2 raisons des raisons circonstancielle : • le désastre financier de 1929, expliqué largement par une information trompeuse et de qualité insuffisante, a incité les pouvoirs publics :

• à renforcer les moyens des autorités de contrôle des marchés financiers (aux ÉtatsUnis, par la création de la S.E.C.) • ou à améliorer le dispositif de protection de l'épargne (en France, loi de 1935 sur les sociétés);

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT Les scandales plus récents de l'histoire financière (ENRON, WOLDCOM, PARMALAT, MADOF, etc.), les craquements du système bancaire et la crise financière, les difficultés de nombreuses entreprises suscitent des inquiétudes légitimes qui obligent à un renforcement des systèmes de surveillance et d'alerte dans lesquels les auditeurs externes sont un élément clé. A ces besoins, la profession comptable a répondu plus ou moins efficacement. La manière dont les professionnels ont assuré leur notoriété est aujourd'hui bien connue:

• organisations professionnelles respectées édictant des normes rigoureuses, • cabinets d'audit dotés de moyens imposants et pratiquant une politique de services diversifiés. • Quoiqu’avec retard, la profession en Afrique consent actuellement de gros efforts pour répondre au défi qui lui est lancé et pour se mettre au niveau des meilleurs mondiaux. Au plan international, une normalisation des concepts, des méthodes et des techniques est en train de se réaliser au sein : • d'organisations à vocation générale comme l’Union Européenne, les Nations Unies, l’OCDE, l’OHADA, l’UEMOA

• et d'organisations à caractère professionnel telles que l'IASB, l'IFAC, l’INTOSAI, IIA 9

BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT

I.A.S.B.: International Accounting Standards Bord : comité international chargé de la définition des normes comptables internationales (IAS/IFRS) ; I.F.A.C.: International Federation of Accountants : organisme international chargé de la définition des normes de l'audit financier (ISA) et des normes comptables appliquées dans le secteur public (IPSAS) ; INTOSAI : organisation internationales des institutions supérieures de contrôle des finances publiques ; IIA : Institut International de l’audit interne

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BREF HISTORIQUE DE L’AUDIT Les objectifs de l’audit financier et du CAC ont ainsi évoluée : de la prévention et de détection de la fraude (à l’origine) à l’évaluation de la véracité et de la justesse de l’information présentée dans les états financiers  Des raisons circonstancielle : La détection de la fraude n’est plus considérée par la profession comme l’objectif principal de l’audit et du CAC qui concerne désormais à la fiabilité des états financiers des entreprises. •Ainsi les besoins des participants au marché financier sont orientés vers la recherche d’états financiers fiables donnant une image régulière, sincère et fidèle de la situation de l’entreprise et de sa performance

• à renforcer les moyens des autorités de contrôle des marchés financiers (aux ÉtatsUnis, par la création de la S.E.C.) • ou à améliorer le dispositif de protection de l'épargne (en France, loi de 1935 sur les sociétés); 11

DEFINITION DE L’AUDIT Définition générale : Audit vient du latin "audire" qui signifie "écouter" ; le verbe anglais "to audit" est traduit par "vérifier, surveiller, inspecter". Les organisations économiques ont toujours été contraintes à se faire contrôler. D’une manière générale, l’audit consiste en un examen mené par un professionnel indépendant sur la manière dont est exercée une activité, et sur les informations élaborées par les responsables, par rapport à des critères d’appréciation relatifs à cette activité.

L'audit est l'examen d'informations par une tierce personne, autre que celle qui les prépare ou les utilise, avec l'intention d'établir leur véracité, et de faire un rapport sur le résultat de cet examen avec le désir d'augmenter l'utilité de l'information pour l'utilisateur. »

L’audit financier est sans conteste, l’aspect de l’audit le plus connu et le plus ancien. L’activité d’audit s’est ensuite étendue à tous les aspects du fonctionnement de l’entreprise : audit social, audit juridique, audit industriel etc… 12

DEFINITION DE L’AUDIT Définition générale : Cette définition précise bien les caractères généraux de l'audit qui sont au nombre de 3 parties clairement identifiées :

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DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale :  L’audit est un examen professionnel L’audit est un processus d’examen critique dont le caractère professionnel se manifeste par : • La compétence du professionnel découlant d’une formation et d’une expérience pertinente ; • L’utilisation d’une méthodologie, de techniques et d’outils pour conduire l’examen. L’audit porte sur des informations La notion d’informations est conçue de façon extensive. L’audit porte sur :

• Des informations analytiques ou synthétiques ; • Des informations historiques ou prévisionnelles ; • Des informations internes ou externes à l’entité émettrice ; • Des informations quantitatives, qualitatives ou techniques etc. 14

DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale : L’expression d’une opinion responsable et indépendante L’opinion formulée par l’auditeur est une opinion responsable car elle l’engage de façon personnelle. Elle peut être complétée par la formulation de recommandations. La référence à des critères de qualité L’expression d’une opinion implique toujours la référence à des critères de qualité : • La régularité, qui est la conformité à des règles, procédures et principes qui peuvent être internes ou externes à l’entité émettrice de l’information (on parle aussi d’audit de conformité). Ex règles comptables, droit fiscal, droit social, etc. • La sincérité (ou fidélité) avec laquelle les faits sont traduits dans l’information. C’est l’objectivité et la bonne foi dans l’application des règles et procédures. • L’efficacité : il s’agit d’un ensemble de critères qui sont eux-mêmes susceptibles de se combiner avec les critères de régularité et de sincérité. Ils sont généralement décomposés en trois (03) éléments (parfois désignés sous l’expression "les trois E") 15

DEFINITION DE L’AUDIT

Définition générale : • L’efficacité : il s’agit d’un ensemble de critères qui sont eux-mêmes susceptibles de se combiner avec les critères de régularité et de sincérité. Ils sont généralement décomposés en trois (03) éléments (parfois désignés sous l’expression "les trois E") • Économie : dans l’acquisition des ressources humaines et matérielles mises en œuvre dans un projet ; • Efficacité : mesure dans laquelle les buts visés ou les effets recherchés ont été atteints ; • Efficience : rapport entre les biens ou services produits d’une part et les ressources utilisées pour les produire d’autre part.  L’accroissement de l’utilité de l’information Le principal apport de l’audit est la crédibilité et la sécurité que l’on peut attacher à l’information auditée

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DEFINITION DE L’AUDIT Définition de l’audit financier :  Définitions institutionnelles Selon les publications des diverses organisations professionnelles, on peut retenir : • En France, selon l’Ordre des Experts-Comptables (OEC) : L’audit financier est un "examen auquel procède un professionnel compétent et indépendant en vue d’exprimer une opinion motivée sur la régularité et la sincérité du bilan du compte de résultat et des informations annexes aux comptes annuels d’une entreprise". • Selon la Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes (CNCC) : un audit consiste à examiner, par sondages les éléments probants justifiant les données contenues dans les comptes. Il consiste également à apprécier les principes comptables suivis et les estimations significatives retenues pour l’arrêté des comptes et à apprécier leur présentation d’ensemble. • Au plan international, dans les normes de l’IFAC : "L’audit (financier) a pour objectif de permettre à l’auditeur d’exprimer une opinion selon laquelle les états financiers ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément à un référentiel comptable défini’’. 17

DEFINITION DE L’AUDIT

Définition de l’audit financier :  Audit financier légal et audit financier contractuel Dans le contexte français, l’audit financier externe se concrétise dans deux situations distinctes : • L’audit financier externe contractuel, réalisé à la demande d’une entité, pour des fins qui sont définies dans le contrat avec l’auditeur. • Le commissariat aux comptes (parfois dénommé audit financier légal), prescrit par la loi sur les sociétés, qui est constitué de deux éléments distincts : •

Une mission d’audit financier externe ;

•

Un ensemble d’obligations spécifiques mises à la charge du commissaire aux comptes par des dispositions légales et réglementaires (aboutissant à l’élaboration d’un rapport spécial).

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DEFINITION DE L’AUDIT Définition de l’audit financier :  Audit interne et audit externe Les entreprises de taille significative ont souvent cherché à renforcer leur propre dispositif de contrôle en créant en leur sein un service d’audit interne. Celui-ci est rattaché à la direction générale afin de conserver son indépendance par rapport aux autres services.

Son rôle est de définir, de diffuser et de veiller à l’application correcte des procédures de contrôle interne au sein de l’entreprise. L’auditeur interne est un cadre faisant partie du personnel de l’entreprise, par opposition à l’auditeur externe (légal ou contractuel) qui est mandaté par les organes, mais indépendant et non salarié de l’entreprise. Aussi les diverses recommandations professionnelles prévoient-elles une coordination entre les travaux réalisés par les auditeurs internes et ceux des auditeurs externes.

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DEFINITION DE L’AUDIT Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:  Audit et expertise comptable L’Expert-comptable ayant généralement par ailleurs la qualité de commissaire aux comptes, peut se voir confier par une entreprise une mission d’établissement ou d’examen des comptes annuels. Trios types de mission peuvent être confiés à l’expert-comptable : présentation, examen (limité) et audit des comptes annuels. Il doit respecter des règles professionnelles et fournir une attestation à la fin de ses travaux pour les deux premiers types de missions. La mission de présentation constitue une simple mise en forme des états financiers. La mission d’examen comporte, en outre, des contrôles généraux de cohérence des comptes établis, la troisième est une mission complète d’audit.

Une entreprise peut avoir un expert-comptable pour l’assister à élaborer ses états financiers et un commissaire aux comptes (qui peut être un autre expert-comptable) pour effectuer l’audit de ses comptes.

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DEFINITION DE L’AUDIT

Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:  Audit et contrôle de gestion Le contrôle de gestion a pour but d’apprécier les résultats en fonction des objectifs qui ont été fixés et de s’assurer que les ressources sont utilisées de manière efficace et efficiente en vue de la réalisation des objectifs de l’entreprise. Les responsabilités des services de contrôle de gestion se définissent comme suit :

• Contribuer à la conception de la structure et du système d’information de gestion de l’entreprise ; • Faire fonctionner correctement le système d’information ; • S’assurer de l’efficience (c'est-à-dire de la productivité) des fonctions de l’entreprise, apprécier leur efficacité par rapport aux objectifs ; • Définir des règles, critères de gestion et mesures des performances en utilisant comme outils : les budgets, les tableaux de bord, et d’’autres outils d’aide à la décision. 21

DEFINITION DE L’AUDIT

Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:  Audit et contrôle de gestion Le contrôle de gestion et l’audit interne sont complémentaires. La validité des contrôles de performances repose sur la sincérité et la fiabilité des divers systèmes d’information (comptabilités, budgets, statistiques). Le contrôle de gestion ne saurait fonctionner sans un minimum de garantie quant à la qualité des informations qui lui sont transmises, ce qui est du domaine de l’audit. Le contrôle de gestion en tant qu’élément de l’environnement du contrôle interne sera examiné par l’auditeur. Le contrôle de gestion examinera pour l’audit interne (comme pour tout service) la validité de ses budgets et la comparaison avec ses réalisations.

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DEFINITION DE L’AUDIT

Distinction de l’audit avec les disciplines voisines:  Audit de gestion C’est l’audit probablement le plus connu du grand public compte tenu des révélations qui le concluent. L’audit de la gestion a pour objectif soit d’apporter les preuves d’une fraude, d’une malversation ou d’un gâchis, soit de porter un jugement critique sur une opération de gestion ou les performances d’une personne ou d’un groupe de personnes.

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CARACTERISTIQUE DE L’AUDIT

L’auditeur financier n’appartient pas à l‘entité dont les comptes sont examinés : il doit être par essence Indépendant de l’entreprise contrôlée. On ne doit pas être juge et partie L’audit financier a pour objet la validation de comptes ou états financiers établis par l’entité qui en fait l’objet. L’auditeur financier apprécie la qualité des comptes par rapport à un référentiel déterminé. L’auditeur financier fait connaître son opinion dans un rapport écrit. L’opinion exprimée doit être motivée. L’auditeur ne livre pas une impression ni un sentiment pouvant dépendre de son humeur du moment : il doit exprimer l’intime conviction acquise, au terme d’une démarche structurée, par un professionnel compétent. L’auditeur financier porte un jugement sur les états financiers en délivrant une assurance positive : La formule « donne une image fidèle » ou « présente sincèrement sous tous les aspects significatifs » engage bien davantage que le simple constat d’absences d’anomalies qui donnerait une assurance négative sur la fiabilité des comptes. 24

CARACTERISTIQUE DE L’AUDIT

Définition et contenu de l'audit (perception ancienne) AUDIT EXTERNE

Référentiel comptable

UTILISATEURS :

ENTITE

INFORMATIONS FINANCIERES PUBLIÉES OU COMMUNIQUÉES Émission d'un rapport d'opinion

Respect du code d’éthique et de déontologie et du référentiel d'audit (Normes ISA) AUDITEUR

-

INVESTISSEURS, CRÉANCIERS, ADMINISTRATIONS, PERSONNEL, ASSOCIÉS, ACTIONNAIRES, MEMBRE

-

« Donnent une image fidèle »

-

« Réguliers »

- "présentent sincèrement, dans tous leurs aspects significatifs"

CARACTERISTIQUE DE L’AUDIT

Définition et contenu de l'audit (perception actuelle) AUDIT EXTERNE

Référentiel comptable

GOUVERNEMENT D’ENTREPRISE

UTILISATEURS :

Prise en compte des risques que des anomalies significatives proviennent de fraudes ou de non respect de toute la réglementation applicable à l’entité

Direction et personnel de l’entité

INFORMATIONS FINANCIERES PUBLIÉES OU COMMUNIQUÉES

Émission d'un rapport d'opinion

AUDITEUR

Respect du code d’éthique et de déontologie et du référentiel d'audit (Normes ISA)

AUDITEUR

-

INVESTISSEURS, CRÉANCIERS, ADMINISTRATIONS, PERSONNEL, ASSOCIÉS, ACTIONNAIRES, MEMBRE

-

« Donnent une image fidèle »

-

« Réguliers »

- "présentent sincèrement, dans tous leurs aspects significatifs"

OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

En dehors des critères généraux d’audit de sincérité et de régularité, la finalité de la mission d’audit financier est divisée en plusieurs objectifs d’audit énumérés ci-dessous, appelés aussi assertions d’audit. Les assertions sont des critères retenus par la direction dans la préparation des états financiers. La norme NEP-315 : Assertions – Critères dispose « l’assertion est un critère dont la réalisation conditionne la régularité, la sincérité et l’image fidèle du patrimoine, de la situation financière et des résultats de l’entreprise. L’auditeur, tout au long de sa mission, doit s’assurer que les transactions et les éléments qui constituent les comptes répondent à un ou plusieurs assertions d’audit. Il s’agit également de critères que doivent appliquer ceux qui élaborent les états financiers. On les appelle aussi des assertions sous-tendant les états financiers.

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OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

 Intégralité – Exhaustivité L’auditeur doit vérifier si toutes les opérations (actifs, dettes et transactions) ont été enregistrées dans les comptes annuels, et que tous les faits importants y ont été mentionnés.

 Exactitude L’objectif d’exactitude signifie que toutes les opérations réalisées par l’entreprise doivent être enregistrées dans les comptes pour leurs montants exacts (arithmétiquement et conformément aux principes comptables.  Valorisation (évaluation) Cet objectif d’évaluation signifie que toutes les opérations comptabilisées doivent être évaluées conformément aux principes et méthodes d’évaluation généralement admis. (bonne méthode, application de manière constante). 28

OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

 Existence Cet objectif signifie : o Pour les éléments matériels (immobilisations stocks…) une réalité ou existence physique ; o Pour les autres éléments (actifs, passifs, charges et produits), la traduction d’opérations réelles effectuées (par opposition à des opérations fictives).

 Séparation des exercices Il vise une bonne démarcation entre les exercices successifs. Il s’agit de rattacher à chaque exercice tous les produits et les charges qui le concernent (nés de l’activité de cet exercice) et ceux-là seulement.

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OBJECTIFS OU ASSERTIONS D’AUDIT

 Droits et Obligations Les actifs ou les dettes se rapportent à l’entité à une date donnée (en vertu de droits réellement acquis ou d’obligations effectivement à sa charge. (Vérifier les titres de propriété, les actes et conventions).  Présentation et Information Cet objectif de présentation et d’information signifie que les opérations sont présentées dans les comptes conformément aux règles comptables généralement admises en la matière, appliquées de façon constante. En outre, il signifie que les états financiers sont accompagnés de toutes les informations : o Requises par les textes, et o Nécessaires à leur compréhension 30

A la découverte des mots

RISQUE D’AUDIT

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit Lorsqu’il émet une opinion sur les comptes annuels, l’auditeur court le risque que l’un des objectifs précédemment définis ne soit pas (en totalité ou partiellement) rempli et qu’il en résulte une erreur significative non décelée.

Ce risque est dû, d’une part aux particularités de chaque entreprise, d’autre part à l’auditeur lui-même. Le risque final d’audit décrit le risque qu’à l’auditeur d’exprimer une opinion inappropriée sur les états financiers. C’est le risque que des erreurs significatives subsistent dans les comptes et que l’auditeur, ne les ayant pas détectées, formule une opinion erronée. Par exemple, l’auditeur ne formule pas de réserve dans son rapport (ou certifie) des états financiers comportant des inexactitudes importantes. 33

Le risque d’audit comprend deux composantes :

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Liens entre risques d’audit Risque d’audit Entité

Risque d’anomalies significatives

Risque inhérent

Auditeur

Contrôle interne

Risque lié au contrôle

Risque de non détection

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en  Risque inhérent (RI) C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une catégorie d’opérations comportent d’inexactitudes du fait : o De la nature (complexe) de l’activité et du secteur d’activité de l’entreprise, exemple, cas d’une banque ou d’une société d’assurances ; o De son environnement et des règlementations qui lui sont applicables.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à l’activité. Par exemple : o taille de l’entreprise, o nombre de centres de production et dispersion de leur implantation géographique, o marchés et produits de l’entreprise, o sources d’approvisionnement, o opérations en monnaies étrangères, o dates de transfert de propriété difficiles à déterminer,

o mise en cause de la garantie,

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à l’activité. Par exemple :

o fluctuation de l’activité (sous activité), o risques et non recouvrement des créances, o évaluation des travaux en cours ;  Risques liés à la structure du capital. Par exemple : o risque lié à l’existence d’un dirigeant/associé majoritaire : confusion du patrimoine, o risque d’abus de biens, o risque de non-déductibilité des charges, 37

o risque de « manipulation » du résultat ;

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à la structure financière. Par exemple : o fluctuation de l’activité (sous activité), o insuffisance de fonds de roulement, o insuffisance de capitaux propres, o problèmes de gestion de trésorerie ;

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à l’organisation. Par exemple : o insuffisance du personnel administratif, o insuffisance du système d’information, o clients nouveaux (procédures spécifiques), o risque fiscal ;  Risques liés à l’importance de certains postes du bilan. Par exemple lorsque ceux-ci sont supérieurs à 10 % du total du bilan ;

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en On peut analyser ces risques de la manière suivante.

 Risques liés à certains actifs ou catégories d’opérations : o vulnérabilité des actifs aux pertes et détournements, o enregistrement d’opérations inhabituelles ; ou complexes, o opérations de redressement au titre d’exercices antérieurs, o opérations reposant en grande partie sur des estimations.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque d’anomalies significatives se subdivise en  Risque lié au contrôle (RC)

C’est la possibilité que le solde d’un compte ou une catégorie d’opérations comportent d’inexactitudes matérielles que le système de contrôle interne de l’entreprise ne peut prévenir ou détecter en temps opportun.

C’est le risque que le système de contrôle interne n’assure pas la prévention ou la correction des erreurs. Ce risque lié au contrôle doit être évalué dans la phase d’appréciation du contrôle interne. Une bonne connaissance du contrôle interne de l’entreprise permet en effet à l’auditeur : • d’identifier les types d’erreurs rendues possibles par les lacunes du système ; • de mesurer le risque de survenance de ces erreurs.

Le risque de contrôle est fonction de l’efficacité du contrôle interne de l’entreprise. Si le système de contrôle interne est performant, le risque de contrôle est par conséquent réduit. 41

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit  Le Risque de non detection (RND) C’est la possibilité que les procédés auxquels l’auditeur a recours ne lui permettent pas de déceler des inexactitudes qui sont présentes dans le solde d’un compte ou dans une catégorie d’opérations, (inexactitudes pouvant être importantes).

En d’autre terme le risque de non-détection peut être défini comme le risque que les procédures mises en œuvre par l’auditeur ne lui permettent pas de détecter d’autres erreurs significatives.

Ce risque est fonction du niveau d’efficacité des procédés de vérification de l’auditeur et est lié à l’importance du programme de contrôle des comptes et des comptes annuels mis en place par l’auditeur.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit 

.

Risque global de la mission (RG)

En définitif le risque d’audit résulte de la combinaison de ces deux risques et correspond au risque de formuler une opinion non appropriée, c’est-à-dire une opinion différente de celle qui aurait été exprimée si toutes les anomalies significatives dans les comptes avaient été identifiées. L’application du niveau global du risque de la mission s’exprime par la formule :

Risque global = risque inhérent x risque de contrôle x risque de non détection RG = RI x RC x RND

43

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit 

.

Risque global de la mission (RG)

A ce titre, l’auditeur réduit le risque d’audit à un niveau suffisamment faible pour obtenir l’assurance recherchée nécessaire à la validation des comptes. A cette fin, il évalue le risque d’anomalies significatives et conçoit les procédures d’audit à mettre en œuvre en réponse à cette évaluation. Plus l’auditeur évalue le risque d’anomalies significatives à un niveau élevé, plus il met en œuvre de procédures d’audit complémentaires afin de réduire le risque de non détection.

En résumé les travaux de l’auditeur doit être planifiés et réalisés selon une approche basée sur l’évaluation des risques et de leur matérialité.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Risque d’audit 

.

Risque global de la mission (RG) RECAPITULATIF

Risque inhérent + Risque lié au contrôle = Risque d’anomalie significative Risque d’anomalie significative + Risque de non détection = Risque d’audit Évaluation de l'auditeur du risque lié au contrôle Élevé Moyen Faible ÉVALUATION PAR L’AUDITEUR DU RISQUE INHÉRENT

Élevé

Minimum

Plus faible

Moyen

Moyen

Plus faible

Moyen

Plus élevé

Faible

Moyen

Plus élevé

Maximum

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NOTIONS DE MATÉRIALITÉ OU SEUIL DE SIGNIFICATION

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Matérialité ou seuil de signification L’anomalie significative est définie comme une « information comptable ou financière inexacte, insuffisante ou omise, en raison d’erreurs ou de fraude, d’une importance telle que, seule ou cumulée avec d’autres, elle peut influencer le jugement de l’utilisateur d’une information financière ou comptable» . Ainsi, afin d’évaluer le risque d’audit et de déterminer l’étendue des procédures d’audit à mettre en œuvre, l’auditeur estime, au préalable, lors de la planification de ces travaux, un seuil de signification. Dans la pratique, l’auditeur travaille avec différents seuils, en fonction de leur objet, qui sont principalement :

47

RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Matérialité ou seuil de signification 

.

Seuil de signification

Il s’agit du seuil que l’auditeur utilise pour exprimer son opinion sur les états financiers;  Seuil de remontée des ajustements

:Il s’agit du seuil en deçà duquel aucune procédure d’audit ne sera réalisée, généralement déterminé en fonction du seuil de signification. Conformément à la norme ISA 320, toutes les anomalies détectées, supérieures à ce seuil, feront normalement l’objet d’une communication à la Direction de l’entité ;  Seuil de matérialité : Calculé à partir du seuil de signification auquel est retranché un montant d’inexactitudes attendues. Ce montant est déterminé en ayant recours au jugement professionnel.

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RISQUE D’AUDIT ET LA MATERIALITE

Matérialité ou seuil de signification 

.

Seuil de signification

La détermination du seuil de signification et l’appréciation de ce qui est significatif relèvent du jugement professionnel et ressort de la responsabilité de l’auditeur. Concernant la fixation du seuil, la norme ISA 320 «Caractère significatif en matière de planification et de réalisation d'un audit» ne fournit pas de formule mathématique permettant de définir le seuil de signification. En pratique, la détermination du seuil est le plus souvent opérée à partir des grandeurs significatives incluses dans les comptes auxquelles sont appliqués des pourcentages. La démarche adoptée doit faire intervenir à la fois des critères quantitatifs issus des états financiers, mais aussi des critères qualitatifs liés aux caractéristiques de l’entité

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NORMES D’AUDIT Nécessité des normes d’audit

La réalisation de toute mission d’audit, quels qu’en soient les objectifs, implique l’existence au préalable de règles précises, formalisées, connues et acceptées des émetteurs et des récepteurs de l’information soumise à l’audit : les normes. L’IFAC (International Federation of ACcountants) a édicté des normes internationales d’audit (ISA) appelées à s’imposer sur le plan mondial à l’audit des états financiers et à l’audit d’autres informations et aux services connexes. À ce jour, l’IAASB (International Auditing and Assurance Standard Board) a publié un peu plus de trente normes (ISA) désignées ci-après

50

NORMES D’AUDIT N° de codification des normes

210 220 240 250 260 300 315

320 330 402

Intitulés des normes Objectifs généraux de l’auditeur indépendant et réalisation d’un audit conforme aux Normes internationales d’audit Accord sur les termes et conditions d’une mission d’audit Contrôle qualité d’un audit d’états financiers Responsabilité incombant à l’auditeur d’envisager la fraude dans un audit d’états financiers Prise en compte des textes législatifs et réglementaires dans l’audit des états financiers Communication avec le gouvernement d’entreprise Évaluation des risques et réponse à l’évaluation des risques Planification de l’audit Prise de connaissance de l’entité et de son environnement et évaluation des risques d’anomalies significatives Caractère significatif en matière d’audit Procédures de l’auditeur en réponse aux risques évalués Facteurs à considérer pour l’audit d’entités faisant appel aux services bureaux 51

NORMES D’AUDIT N° de codification des normes

Intitulés des normes Éléments probants

500

Éléments probants

501

Éléments probants – remarques complémentaires sur certains points

505

Confirmations externes

510

Missions initiales – soldes d’ouverture

520

Procédures analytiques

530

Sondages en audit et autres méthodes de sélection d’échantillons

540

Audit des estimations comptables

545

Audit des mesures et des informations sur les justes valeurs

550

Parties liées

560

Événements postérieurs à la clôture

570

Hypothèse de continuité d’exploitation

580

Déclarations de la direction

52

NORMES D’AUDIT N° de codification des normes

Intitulés des normes

Utilisation des travaux d’autres professionnels 600

Utilisation des travaux d’un autre auditeur

610

Examen des travaux de l’audit interne

620

Utilisation des travaux d’un expert Conclusions de l’audit et rapports

700

Rapport de l’auditeur sur les états financiers

701

Modification de l’opinion de l’auditeur dans le rapport d’audit

710

Données comparatives

720

Autres informations présentées dans des documents contenant des états financiers audités 53

NORMES D’AUDIT N° de codification des normes

Intitulés des normes Domaines spécialisés

800

Rapport de l’auditeur sur des missions d’audit spéciales Autres normes

1000-1100

Normes sectorielles (banques, petites entités, instruments financiers, etc.)

2400

Missions d’examen limité d’états financiers

2410

Mission d’examen d’informations financières intermédiaires effectuées par un auditeur indépendant

3000

Missions d’assurance

3400

Examen d’informations financières prévisionnelles

4400

Mission d’examen d’informations financières sur la base de procédures convenues

4410

Mission de compilation d’informations financières 54

DOCUMENTATION DES TRAVAUX D’AUDIT : LE DOSSIER DE TRAVAIL

Conformément à la norme internationale ISA 230, l’auditeur doit constituer pour chaque entité qu’il contrôle un dossier contenant la documentation de l’audit des comptes. Cette obligation résulte, pour l’auditeur légal, des dispositions règlementaires émanant des ISA et de l’OHADA. L’auditeur doit faire figurer dans son dossier les documents qui permettent d’étayer l’opinion formulée dans son rapport.

55

DOCUMENTATION DES TRAVAUX D’AUDIT : LE DOSSIER DE TRAVAIL

Structure générale du dossier de travail

La structure générale des dossiers de travail conduit à distinguer :  Le dossier permanent ;  Le dossier de l’exercice (un dossier par exercice). Chaque dossier est composé de sous-dossiers, chacun de ces sous-dossiers comprenant une ou plusieurs feuilles de travail. Le dossier permanent contient les informations dont la portée dépasse le cadre de l’exercice. Le dossier permanent et les dossiers de l’exercice peuvent être tenus sur un support papier, un support électronique ou tout support permettant de conserver l’intégralité des données lisibles pendant la durée légale de conservation du dossier. 56

DOCUMENTATION DES TRAVAUX D’AUDIT : LE DOSSIER DE TRAVAIL Contenu du dossier de travail

L’auditeur doit consigner dans son dossier les éléments qui permettent à toute autre personne ayant une expérience de la pratique de l’audit et n’ayant pas participé à la mission d’être en mesure de comprendre :  la planification de l’audit dont les principaux éléments sont formalisés dans le plan de mission et le programme de travail ;

 la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit effectuées ;  les caractéristiques qui permettent d’identifier les éléments qu’il a testés afin de préciser l’étendue des procédures mises en œuvre ;

 les résultats de ces procédures et les éléments collectés ;  les problématiques concernant les éléments significatifs des comptes qui ont été relevées au cours de l’audit et les conclusions du commissaire aux comptes sur ces problématiques. 57

Il doit également formaliser les échanges intervenus avec la direction de l’entité ou avec

CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Objectifs du cadre conceptuel Le cadre conceptuel des normes internationales d’audit (ISA) énumère les différentes missions définies par l’IFAC (Fédération Internationale des Experts-Comptables). Il distingue :

L’audit (des états financiers ou d’autres informations) Les services connexes que l’auditeur est amené à accomplir. o o o o o

Les missions d’examen limité ISA 910 ; Les missions d’examen sur la base de procédures convenues ISA 920 ; L’examen d’informations prévisionnelles ISA 810 ; Les missions d’audit spéciales ISA 800 ; Les missions de compilation d’informations financières ISA 930.

58

CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Objectifs du cadre conceptuel

• Définir les interventions possibles, identifier les limites, les situer par rapport à celles des autres personnes • Assurer la cohérence d’ensemble, harmoniser par grande catégorie la nature des travaux et des conclusions • Contribuer à une homogénéité de comportement professionnel, engagement pris / responsabilité • Permettre aux personnes intéressées de distinguer entre elles les différentes interventions du commissaire aux comptes, comprendre les différences • Pouvoir couvrir les interventions futures non encore définies. 59

CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Schéma général des interventions Nature de l’intervention

AUDIT

EXAMEN LIMITE

Nature de l’assurance

Assurance raisonnable

Assurance modérée

Sous forme positive

Sous forme négative

Formulation

Nous certifions, …Nous n’avons pas relevé d’éléments de nature à remettre en cause, …

AUTRES INTERVENTIONS

- Attestations particulières - interventions définies par les textes légaux ou réglementaires

Assurance définie Au cas par cas Forme adaptée aux objectifs Nous n’avons pas d’observations, … ou Nous portons à votre connaissance … ou …

60

CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Les autres interventions Nature de l’assurance

• Conformité avec le principe, la règle, le texte des statuts, la décision de l’instance dirigeante de l’entité, la procédure,… • Concordance d’un chiffre, d’une information avec le chiffre ou l’information figurant dans un autre document dont il (elle) est extrait(e)

• Appréciation de la sincérité et d’un degré de fiabilité de l’information qui n’est pas celui de l’audit ni de l’examen limité mais celui d’une cohérence d’ensemble, d’une vraisemblance compte tenu du contexte, d’une pertinence s’appuyant sur des travaux définis.

Expression de l’assurance Constat de conformité

Constat de concordance

Constat de cohérence, de vraisemblance, de pertinence.

61

CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Les autres interventions

Nature de l’assurance

Expression de l’assurance

• Analyse de faits ou de situations dans le cadre des diligences définies.

• Exposé des faits ou des situations.

• Appréciation d’une valeur, d’une procédure, d’une organisation, d’une situation, …, par référence à des critères identifiés et au regard d’objectifs définis.

• Formulation de cette appréciation.

• Porter à la connaissance, signaler des faits, des situations, des informations, …

• Communication appropriée. 62

CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Focus sur quelques « autres » interventions

Les attestations particulières • Examen de la faisabilité et du contexte (litige notamment) • Se prononcer sur un document établi par les dirigeants • Décrire les contrôles effectués • Proscrire le mot « certifier » • Adresser l’attestation aux seuls dirigeants • Vérifier en cas de co-commissariat si nous pouvons attester seul

63

CADRE CONCEPTUEL DES MISSIONS D’AUDIT

Focus sur quelques « autres » interventions

Les « agreed upon procedures » (norme ISRS 4400) • Procédures à définir d’un commun accord avec le client : lettre de mission obligatoire. • Rapport uniquement sur les constatations issues des procédures convenues : Aucune assurance n’est exprimée • Pas de transmission du rapport aux tiers 64

II – Nomination, fin de mandat, procédure de récusation ou de révocation

65

NOMINATION DU CAC

3 Moments Justice

Création de l’entité

En cours de vie sociale AG Constitutive

JUGE AGO

NOMINATION DU CAC

La Société par Actions Simplifiées (SAS) « Art 853-13 et suivant de l’AUSCGIE » Sont tenues de designer au moins un (1) commissaire aux comptes les sociétés par actions simplifiées qui remplissent, à la clôture de l'exercice social, deux des conditions suivantes : total du bilan supérieur à cent vingt cinq millions (125.000.000) de francs CFA ; chiffre d'affaires annuel supérieur à deux cent cinquante millions (250.000.000) de francs CFA ;

effectif permanent supérieur à cinquante (50) personnes. La société n'est plus tenue de designer un commissaire aux comptes des lors qu'elle n'a pas rempli deux (2) des conditions fixées ci-dessus pendant les deux (2) exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.

NOMINATION DU CAC

La Société par Actions Simplifiées (SAS) « Art 853-13 et suivant de l’AUSCGIE »

Sont également tenues de designer au moins un commissaire aux comptes les sociétés par actions simplifiées qui contrôlent, au sens de l'article 174 ci-dessus, une ou plusieurs sociétés, ou qui sont contrôlées par une ou plusieurs sociétés.

NOMINATION DU CAC

La Société à Responsabilité Limitée (SARL) « Art 309 et suivant de l’AUSCGIE »

Les sociétés à responsabilité limitée qui remplissent, à la clôture de l'exercice social, deux des conditions suivantes : total du bilan supérieur à cent vingt cinq millions (125.000.000) de francs CFA ; chiffre d'affaires annuel supérieur à deux cent cinquante millions (250.000.000) de francs CFA ; effectif permanent supérieur à cinquante (50) personnes ; sont tenues de designer au moins un (1) commissaire aux comptes. La société n'est plus tenue de designer un commissaire aux comptes dès lors qu'elle n'a pas rempli deux (2) des conditions fixées ci-dessus pendant les deux (2) exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes.

NOMINATION DU CAC

La Société à Responsabilité Limitée (SARL) « Art 309 et suivant de l’AUSCGIE » Pour les autres sociétés à responsabilité limitée ne remplissant pas ces critères, la nomination d'un commissaire aux comptes est facultative. Elle peut toutefois être demandée en justice par un ou plusieurs associés détenant, au moins, le dixième du capital social. La société à responsabilité limitée est dissoute pour les causes communes applicables à toutes les sociétés. La société à responsabilité limitée n'est pas dissoute en cas d'interdiction, faillite ou incapacité d'un associé. Sauf clause contraire des statuts, elle n'est pas non plus dissoute par le décès d'un associé.

NOMINATION DU CAC

La Société en nom collectif (SNC) « Art 270 et suivant de l’AUSCGIE » Les sociétés en nom collectif qui remplissent, à la clôture de l'exercice social, deux (2) des conditions suivantes : total du bilan supérieur à deux cent cinquante millions (250.000.000) de francs CFA ; chiffre d'affaires annuel supérieur à cinq cents millions (500.000.000) de francs CFA ; effectif permanent supérieur à 50 personnes ; sont tenues de designer au moins un (1) commissaire aux comptes.

NOMINATION DU CAC

La Société en nom collectif (SNC) « Art 270 et suivant de l’AUSCGIE » La société n'est plus tenue de designer un commissaire aux comptes des lors qu'elle n'a pas rempli deux (2) des conditions fixées ci-dessus pendant les deux (2) exercices précédant l'expiration du mandat du commissaire aux comptes. Pour les autres sociétés en nom collectif ne remplissant pas ces critères, la nomination d'un commissaire aux comptes est facultative. Elle peut toutefois être demandée en justice par un ou plusieurs associés détenant, au moins, le dixième du capital social.

NOMINATION DU CAC

Acceptation et maintien des missions • Identifier les clients présentant des risques • S’assurer du respect des règles déontologiques avant d’accepter un client ou une mission complémentaire sur un client existant • Choisir des procédures complémentaires de suivi pour les clients à risque que nous souhaitons cependant conserver

73

FIN DU MANDAT DU CAC

4 cas

Arrivée du terme du mandat

Empêchement, démission, décès

Récusation

Révocation

FIN DU MANDAT DU CAC  ARRIVÉE DU TERME DU MANDAT

Les fonctions du commissaire aux comptes expire à l’issue de l’assemblée générale qui statue sur les comptes du dernier exercice de son mandat (art 705).  Si l’AG omet de renouveler le mandat d’un commissaire aux compte ou de le remplacer, la mission du commissaire aux compte aux compte est prorogée jusqu’à la prochaine assemblée générale ordinaire annuelle sauf refus expresse du commissaire aux comptes (art 709).  Si le mandat du commissaire aux comptes n’est pas renouvelé à son terme, il peut, à sa demande, être entendu par l’assemblée (art 707).

 Si le commissaire aux comptes est désigné par décision de justice, son mandat expire à la nomination du commissaire aux compte aux comptes par l’assemblée générale des actionnaires (art 708)

FIN DU MANDAT DU CAC  EMPÊCHEMENT, DÉMISSION, DÉCÈS DU CAC En cas d’empêchement, de démission ou de décès du commissaire aux comptes, ses fonctions sont exercées par le suppléant jusqu’à :  La cessation de l’empêchement;  L’expiration du mandat titulaire en cas d’empêchement définitif Lorsque l’empêchement a cessé, le commissaire aux comptes reprend ses fonctions après la prochaine assemblée générale ordinaire qui approuve les comptes (art 728). Lorsque le commissaire aux comptes suppléant est appelé aux fonction de titulaire, un nouveau suppléant doit être désigné lors de la plus prochaine assemblée générale. Les fonction de ce nouveau suppléant cessent de plein droit lorsque le commissaire empêché reprend ses fonction (art 729). Le commissaire aux comptes nommé par l’assemblée des actionnaires en remplacement d’un autre ne demeure en fonction que jusqu’à l’expiration du mandat de son prédécesseur (art 706)

FIN DU MANDAT DU CAC  EMPÊCHEMENT, DÉMISSION, DÉCÈS DU CAC

Les Conditions de démission sont : • Nécessité d’un motif légitime • impossible si le commissaire aux comptes veut se soustraire à l’obligation de révélation, alerte, blanchiment, opinion • impossible si donnée dans des conditions génératrices de préjudice pour l’entité concernée • à documenter

FIN DU MANDAT DU CAC  RÉCUSATION Un ou plusieurs actionnaires représentant au moins 10% du capital social de même que le ministère public peuvent demander en justice la récusation du commissaire aux comptes dans un délai de 30 jours à compter de la date de l’assemblée générale qui l’a désigné (art 732). S’il est fait droit à la demande, un nouveau commissaire aux comptes est désigné en justice. Il demeure en fonction jusqu’à l’entrée en fonction du commissaire aux comptes qui sera désigné par l’assemblée générale des actionnaires (art 730).

FIN DU MANDAT DU CAC  RÉVOCATION Un ou plusieurs actionnaires représentant au moins 10% du capital, l’administrateur général ou le conseil d’Administration selon le cas ou le ministère public peuvent demander en justice la révocation du commissaire aux comptes en cas de faute de sa part ou en cas d’empêchement (art 731). Si la révocation est prononcée le commissaire aux comptes est remplacé par son suppléant jusqu’à l’expiration du mandat du commissaire aux comptes révoqué (art 728). NB: Le commissaire aux comptes ne peut être relevé de ses fonctions que par décision de justice en cas de faute ou d’empêchement.

Cette disposition renforce l’indépendance du commissaire aux comptes qui n’est pas révocable par les actionnaires et encore moins par les dirigeants de la société.

FIN DU MANDAT DU CAC  PROCÉDURE DE RÉCUSATION OU DE RÉVOCATION La demande de récusation ou de révocation du commissaire aux comptes est portée devant la juridiction compétente statuant à bref délai.

L’assignation est formée à la fois contre le commissaire aux comptes et contre la société (art 732). Lorsque la demande émane du ministère public, elle est présentée sous la forme d’une requête. Les parties, autres que le représentant du ministère public, sont convoqués à la diligence du greffier, par lettre au porteur contre récépissé ou par lettre recommandée avec demande d’avis de réception (art 733). Le délai d’appel de la décision de la juridiction compétente est de 15 jours à compter de la signification aux parties de cette décision (art 734).

III - Les obligations du commissaire aux comptes

81

OBLIGATIONS DU CAC

 Le commissaire aux comptes est tenu à la mise en œuvre d’une obligation de moyens. Il doit par ailleurs intervenir personnellement dans la mission. Enfin, celle-ci a un caractère permanent

OBLIGATIONS DU CAC

3 Natures Mission permanente

Obligations de moyens

Intervention personnelle

OBLIGATIONS DU CAC  OBLIGATION DE MOYENS  L’une des caractéristiques essentielles de la mission du commissaire aux comptes, qui conditionne les modalités de sa mise en œuvre, est qu’elle repose sur une obligation de moyens.  Ce n’est que dans certains cas, strictement définis, qu’il est tenu à une obligation de résultat. La prise en compte de cette distinction est un élément d’appréciation essentiel pour le juge lorsqu’il doit décider si, dans tel cas d’espèce, les agissements du professionnel sont ou non constitutifs d’un comportement fautif.  L’obligation de moyens consiste pour un professionnel, à employer les moyens appropriés pour accomplir une obligation, sans pour autant en garantir la bonne fin. En cas de litige, l’autre partie (le bénéficiaire de la prestation) devra rapporter la preuve que l’inexécution de l’obligation est due à une faute du professionnel qui ne s’est pas comporté de manière diligente et avisée.

OBLIGATIONS DU CAC

 OBLIGATION DE MOYENS  A contrario, l’obligation de résultat consiste pour le professionnel à procurer un résultat précis. En cas de litige, l’inexécution de l’obligation fait présumer sa faute et pour s’exonérer de sa responsabilité, il devra apporter la preuve que le non-accomplissement de son obligation est dû à une cause qui ne lui est pas imputable.  La conséquence de l’obligation de moyens est que le commissaire aux comptes n’est pas tenu à l’exhaustivité : il n’a pas à vérifier toutes les opérations qui relèvent du champ de ses missions, ni à rechercher systématiquement toutes inexactitudes et irrégularités qu’elles pourraient comporter.  Cette caractéristique de la mission a une incidence fondamentale à la fois sur la planification des travaux du commissaire aux comptes et sur l’appréciation des erreurs qu’il est susceptible de commettre dans l’exécution de sa mission.

OBLIGATIONS DU CAC  OBLIGATION DE MOYENS  D’où la nécessité, tout au long de son mandat, pour le commissaire aux comptes de documenter son approche des risques, la stratégie qu’il entend mettre en œuvre pour y répondre et de vérifier qu’elle est cohérente au regard du secteur d’activité et de l’organisation de l’entité contrôlée. Le cas échéant, il doit adapter en cours de mission au regard des difficultés rencontrées ou de ses constats, les seuils de signification choisis et le, cas échéant, les diligences mises en œuvres au regard de sa stratégie d’audit.  Il doit en outre matérialiser ses alertes et recommandations et les maintenir tant que les problèmes relevés n’ont pas été résolus.

OBLIGATIONS DU CAC  INTERVENTION PERSONNELLE  L’intervention personnelle est le fondement même de l’exercice libéral. Elle a, à la fois, pour cause et pour conséquence la responsabilité personnelle du professionnel.  En effet, le commissaire aux comptes peut se faire assister de collaborateurs ou d’experts. Celui-ci n’en conserve pas moins la responsabilité entière et personnelle de la mission et il ne peut en aucun déléguer la totalité de ses pouvoirs.  Le commissaire aux comptes conserve toujours l’entière responsabilité de sa mission. Il doit en conséquence conserver la maîtrise de l’exécution de la mission et en assumer les décisions les plus significatives.  Le respect de cette obligation passe également par le contrôle qualité, ainsi que la supervision et la revue des travaux.

OBLIGATIONS DU CAC  CARACTERE PERMANENT DE LA MISSION

 Le caractère permanent de la mission du commissaire aux compte est affirmé par l’AUDSCGIE en son article 712 « le commissaire aux comptes a pour mission permanente, à l'exclusion de toute immixtion dans la gestion, de vérifier les valeurs et les documents comptables de la société et de contrôler la conformité de sa comptabilité aux règles en vigueur ».  Cette disposition dote le commissaire aux comptes d’un pouvoir permanent de contrôle, qui l’autorise à exercer à tout moment qu’il juge utile les pouvoirs d’investigation dont il dispose. Il n’est toutefois pas chargé d’un devoir de contrôle permanent. En effet, ayant reçu un pouvoir de contrôle permanent, c’est dans le cadre de son obligation de moyens, et donc par référence à un professionnel raisonnablement diligent, qu’il lui incombe de déterminer si, quand et comment il doit en user.  Il existe également des obligations liées au statut du commissaire aux comptes et notamment son devoir d’indépendance et son obligation au secret professionnel. Aussi, les autres obligations sont énumérées dans les articles 710 et suivants de l’AUDSCGIE.

IV - Les responsabilités du commissaire aux comptes

89

RESPONSABILITÉS DU CAC  Un besoin d’informations financières fiables et la nécessité de lutter contre la délinquance financière et les flux illicites de capitaux ont conduit, tout particulièrement dans l’espace OHADA , le législateur et les régulateurs à étendre à la fois le champ d’application et le champ d’investissement de l’audit légal.  Le commissaire aux comptes est, en effet, investi d’une mission d’intérêt public qui concerne non seulement les actionnaires et les marchés pour les sociétés dont les titres sont admis aux négociations sur un marché réglementé mais aussi, à des degrés divers, toutes les personnes qui portent un intérêt à l’entité contrôlée. Cet intérêt s’explique soit parce que ces personnes interviennent en son sein, comme les dirigeants ou les salariés, soit parce qu’elles nouent des relations économiques avec elles, comme les investisseurs, les banquiers ou les fournisseurs. Il lui appartient également, dans ce contexte, et au-delà de l’analyse de la situation historique de l’entreprise, d’identifier les risques susceptibles de peser sur la pérennité de l’exploitation des entités qu’il contrôle et d’apprécier ceux dont la survenance est susceptible de porter atteinte à la continuité de l’exploitation.

RESPONSABILITÉS DU CAC  L’ensemble des acteurs économiques attend donc du commissaire aux comptes qu’il fasse preuve de diligence dans l’exécution de ses travaux et contribue au respect du cadre légal et réglementaire par les entités dont il assure le contrôle. Si tel n’est pas le cas, ils sont en droit de demander réparation du préjudice qui peut en résulter, en mettant en jeu la responsabilité civile du professionnel.

 Le Le législateur met également à la charge du commissaire aux comptes l’obligation de révéler les faits délictueux dont il a connaissance ainsi que les faits ou soupçons de blanchissement de capitaux et de financement du terrorisme et en fait l’un des garants de l’ordre public économique. C’est pourquoi, dès lors que le commissaire aux comptes omettrait de remplir ce rôle, ou enfreindrait lui-même la loi, il engagerait sa responsabilité pénale et encourrait les peines attachées à ce type de responsabilité.  En sus de ses responsabilités civile et pénale, le commissaire aux comptes peut donc voir sa responsabilité disciplinaire engagée, le régulateur et la profession cherchant à limiter et sanctionner, le cas échéant, les écarts de comportement et les insuffisances constatées dans la mise en œuvre des diligences professionnelles et le respect des obligations attachées à son statut

RESPONSABILITÉS DU CAC

3 Natures Disciplinaire

Civile

Pénale Sanctions

Dédommagement

Amende et emprisonnement

Non exclusives les unes des autres

Jugement de la chambre de discipline

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité civile : Généralités

 Au terme de l’article 725 de l’AUDSCGIE « le commissaire aux comptes titulaire du mandat est civilement responsable, tant à l'égard de la société que des tiers, des conséquences dommageables, des fautes et négligences qu'il commet dans l'exercice de ses fonctions.  Toutefois, sa responsabilité ne peut être engagée pour les informations ou divulgations de faits auxquelles il procède en exécution de sa mission au cours des procédures d’alerte ».  Le commissaire aux comptes n'est pas responsable des dommages causés par les infractions commises par les membres du conseil d'administration ou par l'administrateur général, selon le cas, sauf si en ayant eu connaissance, il ne les a pas révélées dans son rapport à l'assemblée générale.

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité civile : Généralités

 L'action en responsabilité contre le commissaire aux comptes se prescrit par trois (3) ans à compter de la date du fait dommageable ou, s'il a été dissimulé, de sa révélation.  Lorsque le fait dommageable est qualifié de crime, l'action se prescrit par dix (10) ans  Pour engager la responsabilité civile du commissaire aux comptes, il faut prouver que celuici a commis une faute ou une négligence, que cette faute ou négligence a causé un préjudice et qu’un lien de causalité existe entre la faute et le dommage subi.

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité civile : Conditions

La mise en responsabilité civile suppose

 Démonstration de la faute

 Existence d’un préjudice

 Lien de causalité entre faute et préjudice

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité civile : Limites aux mises en cause

Obligations de moyens  CAC : doctrine et jurisprudence unanimes pas de recherche systématique d'irrégularité mais

compétence et soin d'un professionnel diligent

Expertise Comptable : exceptionnellement obligation de résultat

Conduite à bonne fin de travaux simples

Exemples

Respect des délais

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité pénale

Le droit pénal a pour objectif de réprimer les comportements jugés dangereux par le législateur. A cette fin, il définit les sanctions applicables à la violation des règles (infraction) dont le respect apparaît nécessaire au maintien de l’ordre public. Trois éléments sont constitutifs d’une infraction :

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité pénale

Trois éléments sont constitutifs d’une infraction :  L’élément légal : il n’y pas d’infraction sans texte. En effet nul ne peut être puni pour un crime ou pour un délit ou pour une contravention dont les éléments ne sont pas définis par la loi.

 L’élément matériel : il ne peut y avoir d’infraction qui soit fondée uniquement sur de mauvaises intentions. Il faut au minimum que la violation du texte entraînant une sanction pénale donne lieu à un commencement d’exécution.  L’élément moral : toute infraction suppose un minimum d’élément moral ou intentionnel et disparaît, par exemple, en cas de force majeure, même si, dans certains cas, un aspect de l’élément moral, notamment la faute, peut être présumé par le juge. L’élément moral suppose tout d’abord l’imputabilité de l’acte incriminé à son auteur, ce qui signifie que celui-ci doit être en âge de commettre l’infraction, qu’il doit être sain d’esprit et en mesure d’exercer librement ses facultés.

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité pénale

Non respect de la loi

E/C : - Auteur principal ou - complice

CAC : - Situations prévues par les textes

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité pénale Mise en cause : La responsabilité pénale du commissaire aux comptes sera engagée en cas :

Informations mensongères sur la société conformément à l’article 899 de l’AUDSCGIE

Infraction aux incompatibilités à l’article 898 de l’AUDSCGIE

Non révélation des faits délictueux conformément à l’article 899 de l’AUDSCGIE

Violation ou divulgation du secret professionnel

Exercice illégal de la profession de commissaire aux comptes

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité pénale de l’expert comptable

Mise en cause

Complicité dans délits liés au droit des sociétés Abus de biens sociaux

Complicité dans délits liés au droit commun Escroquerie

Banqueroute Faux en écritures

Présentation de faux bilans

Violation du secret professionnel

Complicité de fraude fiscale

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité disciplinaire

Le fondement du droit disciplinaire est d’assurer le respect de l’éthique et de la déontologie professionnelle ou personnelle ainsi que celui des obligations et normes d’exercice professionnel au sein d’un groupement professionnel. La procédure disciplinaire est l’apanage des ordres professionnels. En effet, la discipline contribue, d’une part, à promouvoir la qualité des conditions d’exercice de la profession et, d’autre part, à renforcer le respect par ses membres des règles d’éthique, dont le législateur a consacré le caractère essentiel en décidant l’approbation du code de déontologie.

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité disciplinaire

Les commissaires aux comptes peuvent voir prononcer à leur encontre :  Des sanctions morales : l’avertissement et le blâme, qui sanctionnent un manquement dans l’application des règles professionnelles, ont un caractère moral.  Des sanctions privatives du droit d’exercice de la profession : l’interdiction temporaire et la radiation sont beaucoup plus graves puisqu’elles sont privatives du droit d’exercice de la profession. Elles sanctionnent, de façon générale, des manquements graves aux règles de la profession ou des comportements contraires à l’honneur et à la probité  Des sanctions financières : les commissaires aux comptes reconnus responsables d’une faute disciplinaire peuvent être passibles de sanctions pécuniaires. NB : Tout au long de la mission, l'auditeur met en œuvre des diligences visant à identifier les risques pouvant engagés ses différentes responsabilités

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité disciplinaire

Mise en œuvre de la responsabilité disciplinaire

Consécutivement

ou

d’une mise en cause sur le plan civil

Indépendamment

RESPONSABILITÉS DU CAC 

Responsabilité disciplinaire : Motifs

• Toute infraction à la loi aux règlements et règles professionnelles • Toute négligence grave • Tout fait contraire à la probité et à l'honneur

Même en dehors de l'exercice professionnel

RESPONSABILITÉS DU CAC

 Résumé des responsabilités du CAC TYPE DE RESPONSABILITÉ

Responsabilité civile

FONDEMENT



FINALITÉ

Dommage causé (responsabilité délictuelle) dans le cadre de la mission légale



Dommage

causé

au

contractant Réparation du dommage

(responsabilité contractuelle)

Responsabilité pénale

Violation d’un texte instituant une infraction

pénale (contravention, délit, crime)

Responsabilité disciplinaire

Prévention et sanction

Manquements à l’éthique et à la déontologie Promotion de la qualité des conditions d’exercice professionnelle ou personnelle ainsi qu’aux de la profession (compétence, technique, éthique) obligations et normes d’exercice professionnel

V- La déontologie du commissaire aux comptes

107

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Principes fondamentaux Le Code d’éthique des professionnels de la comptabilité et de l’audit traite • Des missions d’audit (en particulier des missions réalisées par le commissaire aux comptes)

• Des autres missions réalisées par un professionnel d’expertise comptable • Des règles applicables par les professionnels de l’expertise comptable exerçant en cabinet (dans certains pays de l’espace OHADA, ces professionnels sont membres des Ordres d’expertscomptables).

Le professionnel de l’expertise comptable doit observer et se conformer au code pour agir dans l’intérêt général. Il doit identifier les menaces qui risquent de compromettre des principes fondamentaux et mettre en place des mesures de sauvegarde. Si le professionnel de l’expertise comptable identifie des conflits d’intérêt, il doit mettre en œuvre une démarche pour les résoudre

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Principes fondamentaux

Les menaces relèvent d’une ou plusieurs catégories suivantes :

 Menaces liées à l’intérêt personnel

 Menaces liées à l’auto-révision  Menaces liées à la représentation

 Menaces liées à la familiarité  Menaces liées à l’intimidation.

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Principes fondamentaux - Déontologie

Principes fondamentaux de comportement

CONFIDENTIALITE INTEGRITE

COMPORTEMENT PROFESSIONNEL

OBJECTIVITE

COMPETENCE & DILIGENCES PROFESSIONNELLES

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Intégrité

Le principe d’intégrité impose à l’ensemble des professionnels de l’expertise comptable l’obligation d’être droits et honnêtes dans toutes leurs relations professionnelles et leurs relations d’affaires. Le professionnel de l’expertise comptable ne doit pas être sciemment associé à des rapports, déclarations, communications ou autres informations lorsqu’il considère que ces informations : •

Contiennent une affirmation substantiellement fausse ou trompeuse ;

•

Contiennent des déclarations ou des informations fournies de façon inconsidérée ;

•

Omettent ou occultent des informations devant être obligatoirement incluses, lorsque cette omission est de nature trompeuse.

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Objectivité

Le principe d’objectivité impose à l’ensemble des professionnels de l’expertise comptable l’obligation de ne pas laisser des partis-pris, des conflits d’intérêt ou l’influence excessive d’un tiers compromettre leur jugement professionnel. Le professionnel de l’expertise comptable ne doit pas fournir un service professionnel si une circonstance ou une relation génère un parti-pris ou influence de façon inappropriée son jugement professionnel par rapport à ce service.

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Compétences et diligences professionnelles

Le principe de compétence et de diligence professionnelles impose les obligations suivantes à l’ensemble des professionnels de l’expertise comptable : Maintenir les connaissances et les compétences professionnelles au niveau requis pour que les clients ou les employeurs bénéficient d’un service professionnel de qualité ; de façon diligente en conformité avec les normes techniques et professionnelles applicables lors de la fourniture de services professionnels.

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Compétences et diligences professionnelles

Le principe de compétence et de diligence professionnelles impose les obligations suivantes à l’ensemble des professionnels de l’expertise comptable :

Maintenir les connaissances et les compétences professionnelles au niveau requis pour que les clients ou les employeurs bénéficient d’un service professionnel de qualité ; de façon diligente en conformité avec les normes techniques et professionnelles applicables lors de la fourniture de services professionnels.

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Confidentialité Le principe de confidentialité impose à tous les professionnels de l’expertise comptable de ne pas : Divulguer en dehors du cabinet ou de l’organisation qui les emploie, des informations confidentielles recueillies dans le cadre de leurs relations professionnelles ou commerciales sans avoir d’autorisation spécifique appropriée, à moins qu’il n’existe un droit ou une obligation légale ou professionnelle de le faire ; Se servir d’informations confidentielles recueillies dans le cadre de relations professionnelles ou commerciales, pour leur bénéfice personnel ou au bénéfice de tiers. Le professionnel doit maintenir la confidentialité, même en société, en prenant garde à la possibilité de révéler des informations par inadvertance, notamment à une relation d’affaires proche ou un membre de la famille proche ou immédiate. Le professionnel de l’expertise comptable doit maintenir la confidentialité des informations communiquées par un client ou un employeur potentiel et de l’information au sein du cabinet ou de l’organisation qui l’emploie et doit prendre des mesures raisonnables pour s’assurer que les collaborateurs placés sous sa supervision et les personnes qu’il consulte ou qui l’assistent respectent bien

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Confidentialité

• Un réflexe : confidentialité systématique

• Engagement de notre responsabilité individuelle et pénale

• Article 717 de l’AUSCGIE révisé de 2014 : caractère absolu du secret professionnel

• La levée du secret professionnel, en dehors des cas prévus par la loi est « à proscrire ».

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE  Confidentialité Pour décider de l’opportunité de révéler des informations confidentielles, le professionnel de l’expertise comptable examine :

•

Si la révélation des informations, autorisée par le client ou l’employeur, pourrait léser des intérêts des parties ou de tiers ;

•

Si toutes les informations en cause sont connues et validées ;

•

Le type de communication attendu et quels en sont les destinataires ;

•

Si les parties auxquelles la communication est adressée sont les destinataires appropriés

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE  Confidentialité Il est délié du secret professionnel à l'égard (divulgation d'informations)

Du procureur de la République, CENTIF dans le cadre de ses obligations de déclaration Des organes de direction, d'administration, de surveillance, les assemblées générales dans le cadre de ses obligations de communication De la Commission Bancaire (COBAC), du Conseil Régional de l'Epargne Publique et des Marchés Financiers (CREPMF), de la Commission Régionale des Assurances (CRCA) De son successeur Du commissaire aux comptes en charge de la revue indépendante Du Co commissaire aux comptes Du commissaire aux compte de l'entité consolidante / combinante Des commissaires aux comptes de l'entité consolidée / combinée De l'expert comptable et des professionnels du droit, (avocat, huissier, notaire) dans le cadre de la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme)

Communicati Accès au on de dossier de documents travail

Oui

Non

Oui

Non

Oui

Oui

Oui Oui Oui Oui Oui

Oui Oui Oui Oui Non

Non

Non

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE  Confidentialité

Il n'est pas délié du secret professionnel à l'égard (aucune divulgation d'informations)

Accès au Communication dossier de documents de travail

Du commissaire aux compte de l'absorbée / absorbante

Non

Non

Du commissaire aux comptes d'une entité sœur d'un groupe consolidé

Non

Non

Du commissaire aux comptes d'une entité contrôlée / contrôlante mais non consolidée

Non

Non

De l'expert comptable de l'entité

Non

Non

Du commissaire aux apports

Non

Non

Du commissaire à la fusion, à la transformation

Non

Non

De l'auditeur contractuel

Non

Non

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Comportement professionnel

Le principe de comportement professionnel impose à tous les professionnels de l’expertise comptable l’obligation de se conformer aux lois et règlements applicables et d’éviter tout acte dont le professionnel de l’expertise comptable sait ou devrait savoir qu’il est susceptible de jeter le discrédit sur la profession. De tels actes sont ceux dont un tiers raisonnable et informé, appréciant tous les faits et circonstances dont disposait le professionnel de l’expertise comptable, serait enclin à conclure qu’ils affectent défavorablement la bonne

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Comportement professionnel

Le professionnels de l’expertise comptable ne doivent pas nuire à la réputation de la profession dans leurs activités de marketing et de promotion portant sur eux-mêmes et leurs travaux. Les professionnels de l’expertise comptable doivent être honnêtes et sincères et ne pas : • Exprimer de prétentions exagérées quand à leurs services, leur qualification et leur expérience ; • Faire des allusions désobligeantes ou des comparaisons sans fondement avec les travaux d’autrui.

NOTION DE L'INDÉPENDANCE DU CAC

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L'indépendance : définition • Capacité pour un professionnel de résister aux pressions susceptibles d ’influencer son opinion • Composantes de l’indépendance « perçue » : – expérience, compétence, sensibilité éthique du professionnel – taille, réputation, code d’éthique, réalisation de missions de conseil, revue des dossiers, rotation des associés au sein du cabinet – concurrence, appels d’offre, normes comptables, durée du mandat – sanctions, contrôle de qualité

• Facteurs de risques : – liens financiers ou familiaux – missions de conseil

• Présomptions de dépendance : – évaluations, participations à des montages, prestations de défenseur, commissions, recrutement

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L’indépendance Être

et

Paraître

Indépendant



L’indépendance s’apprécie à la fois par rapport à des situations mais aussi à un comportement et à un état d’esprit

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L’indépendance L ’expert comptable et le commissaire aux comptes

S’assurent que leurs collaborateurs respectent les règles d’indépendance

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

L’indépendance du commissaire aux comptes SOURCES DE L’INDEPENDANCE DU COMMISSAIRE AUX COMPTES

Incompatibilités et interdictions légales (Acte Uniforme)

Incompatibilités générales Art. 697

Incompatibilités spéciales Art. 698 Interdictions Art. 699 et 700

Règles professionnelles

Code de devoir professionnel

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Incompatibilités spéciales du commissaire aux comptes OHADA (article 698) Ne peuvent être commissaires aux comptes d’une société

•Les dirigeants, •les fondateurs, Apporteurs •Bénéficiaires d’avantages particuliers -Parents et jusqu’au 4ème inclusivement

alliés degré

les personnes qui reçoivent un salaire ou une rémunération des personnes ci-dessus, à raison d’une activité autre que commissaire aux comptes

• Les membres du CA, CS, Directoire : - des sociétés possédant le 1/10 du capital - dont la société possède le 1/10 du capital

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Interdiction du commissaire aux comptes OHADA (articles 699 et 700) Avant un mandat, le commissaire aux comptes …

… ne peut avoir été :  

de la société

administrateur directeur général 

 membre directoire gérant salarié

des sociétés détenues à 10 % et ce dans les 5 ans qui précèdent sa nomination

d ’une société qui détient 10 % de la société

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Interdiction du commissaire aux comptes OHADA (articles 699 et 700) Après un mandat, le commissaire aux comptes …

… ne peut être désigné :  administrateur  directeur général

de la société

 membre du directoire  gérant

des sociétés détenues à 10 % Au moins 5 ans après cession

des sociétés qui détiennent 10 % de la société

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Indépendance du commissaire aux comptes Situations

- emploi salarié

interdites

- activité commerciale

- Évaluations Situations présumées

- Participation à des montages

de dépendance

- Défenseurs- Commissions...

- En rapport avec la mission et Avis recommandations

règles de non-immixtion

et conseils - un "commissaire ne devrait pas Liens familiaux personnels

intervenir dans une entité dans

et financiers

laquelle un proche parent…" - pas de détention de capital même symbolique

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Les honoraires L’indépendance serait affectée si Une part très importante des revenus provenait d’un même client

Experts comptables

Commissaires aux comptes

Ils ne peuvent consacrer leur activité en majeure partie à des travaux concernant une seule entreprise ou un seul groupe financier

La part du revenu procuré par une entreprise ou un groupe d ’entreprises ne doit pas représenter plus d’une certaine fraction

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Les honoraires Rémunération du commissaire aux comptes

Le décret 2005 - 1062 propose un barème minimal

prescrit l’établissement d’une lettre de mission

fixe le principe de déterminer les honoraires Données Equipe

précise les règles de qualité à apporter aux travaux

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Les honoraires Rémunération de l ’expert comptable

Honoraires librement convenus entre l ’expert comptable et son client cadeaux excessifs avantages commissions participations

mais

calcul d’après les résultats obtenus par les clients

importance excessive des honoraires perçus d’un même client

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Avis Recommandations et conseils (Commissaire aux comptes) Exclus du champ de la mission

Conseils liés à l’activité de production

Conseil en marketing, communication ou information

Activités sans lien avec le contrôle des comptes Conseils juridique et fiscal

Conseil en organisation

Conseil en gestion

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Compétence Le professionnel et ses collaborateurs doivent

Avoir les compétences requises par les textes

Compléter et mettre à jour leurs compétences

formation : 40 heures pour les professionnels ; 16 heures pour les collaborateurs Vérifié par les examens d'activité

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Remplacement d’un confrère (par un expert comptable)

AVANT ACCEPTATION DE LA MISSION PAR L’EXPERT COMPTABLE Avoir obtenu justification du paiement des honoraires dus au prédécesseur S’assurer que la demande n’est pas motivée par le désir de se soustraire à la loi

Informer le confrère de la sollicitation

S’abstenir de toutes critiques d’ordre personnel à l’égard du prédécesseur

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Remplacement d ’un confrère (par un expert comptable) L’EXPERT COMPTABLE SOLLICITE DOIT AVOIR OBTENU JUSTIFICATION DES HONORAIRES DUS AU PREDECESSEUR Honoraires non contestés

Obtenir la justification du paiement des honoraires

Honoraires contestés Suggérer par écrit au client de recourir à l’arbitrage du Conseil De l’Ordre

A défaut : en référer au Président du Conseil de l’Ordre et faire toutes réserves

DANS LES DEUX CAS, LE CABINET NE PEUT REFUSER POUR CES MOTIFS UN CLIENT (REFUS DE PRESTATION DE SERVICE)

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE Remplacement d ’un confrère (par un commissaire aux comptes )

AVANT ACCEPTATION DE LA MISSION PAR LE COMMISSAIRE AUX COMPTES

S’assurer que la demande n’est pas motivée par le désir soit d’éluder un exercice normal de la mission ….

S’abstenir de toutes critiques d’ordre personnel à l’égard du prédécesseur

… soit du refus d’accepter le programme de travail proposé

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat - art 719 • Une notion « d’équilibre » : répartition sur la base de critère quantitatifs et qualitatifs • Missions concernées par la signature du collège : tout rapport établi en application de textes légaux.

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat Principes généraux imposés par l’art 719: • Actions effectuées par l’ensemble des CAC : – Rapports, communications légales ou conventionnelles (lettre de mission, synthèse, réunion) – examen contradictoire des conditions et des modalités d’établissement des comptes, élaboration et formalisation de toute prise de position de nature à avoir une incidence sur l’opinion d’audit

• Actions effectuées de manière concertée : – Approche d’audit, programmes de travail (SSP commun) – Duplication inévitable : revue analytique, lecture rapport de gestion

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat Rappelons nous que : • Lorsque deux (ou plusieurs) auditeurs ou commissaires aux comptes signent conjointement un rapport sur des états financiers, chacun des signataires est pleinement responsable de la qualité des travaux d'audit d'ensemble et de l'opinion qui en résulte.

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat • Avant d'accepter une mission de co-commissariat : enquête sur la réputation, l'intégrité, l'indépendance et les normes de travail du co-commissaire

• Pour éviter les malentendus et points de discorde éventuels : lettre de mission commune

• Engagement des 2 cabinets à s'informer réciproquement des problèmes soulevés lors de la mission, des solutions proposées et de la position du client face à ces propositions. • Le partage des travaux doit donc se faire sur une base adaptée ou tout au moins compatible avec l'organisation du client et notre méthodologie

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat (revue des travaux) Procédures minimales • Revoir (et documenter la revue) et en particulier : – note de synthèse (ou document équivalent), – notes sur des sujets significatifs ou sensibles, particulièrement celles portant sur les domaines/comptes présentant des difficultés techniques ou fortement affectés par des estimations comptables ; – conclusions sur l'examen analytique global des comptes, – documentation de la réalisation du programme convenu,

Remplir le programme de revue des travaux d'un autre auditeur

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat (revue des travaux) Procédures minimales (suite) • il est d’usage de donner au co-commissaire copie de la note de synthèse et de certains feuilles de travail importantes et présuppose qu'une possibilité parallèle de photocopie nous soit accordée. Dans tous les cas, ces photocopies sont réalisées sous notre contrôle • Revue réalisée au fur et à mesure du déroulement des travaux de préférence à une revue en bloc à une date proche de la fin de la mission

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Co-commissariat (revue des travaux) Documentation minimale : • Plan d’audit • Note de synthèse, • Conclusions sur chacun des comptes et processus significatifs • Conclusions sur l'examen analytique global des comptes • Feuilles de travail importantes relatives à la consolidation • Programme général de travail et partie détaillée du programme dont l'exécution était de la responsabilité du co-commissaire

CODE D’ETHIQUE ET DE DEONTOLOGIE

Rappel de la déontologie Confraternité • Dans le respect des obligations de la mission de contrôle légal, les commissaires aux comptes entretiennent entre eux des rapports de confraternité. Ils se gardent de tout acte ou propos déloyal à l'égard d'un confrère ou susceptible de ternir l'image de la profession. • Ils s'efforcent de résoudre à l'amiable leurs différends professionnels. Si nécessaire, ils recourent à la conciliation du président de leur compagnie régionale ou, s'ils appartiennent à des compagnies régionales distinctes, des présidents de leur compagnie respective.

TEST DE CONNAISSANCE

147

A vous de jouer ! Dans le cadre du co-commissariat peut-on émettre une opinion différente de celle de notre confrère sur le rapport d’opinion ?

Éléments de réponse : • Oui • Un seul rapport avec deux opinions

A vous de jouer ! Dans le cadre du co-commissariat peut-on : Révéler un fait délictueux sans informer notre confrère ? Révéler sans lui (désaccord) ? Éléments de réponse : • Non • Oui • Réponses identiques en cas de procédure d’alerte.

A vous de jouer ! Dans le cadre du co-commissariat, la lettre d’affirmation peut-elle être adressée à un seul des commissaires aux comptes ? Éléments de réponse : • Non • Elle doit être adressée à chacun d’entre eux.

A vous de jouer ! Dans le cadre du co-commissariat, le questionnaire de revue des travaux d’un autre auditeur est-il obligatoire ? Éléments de réponse : • Oui c’est obligatoire • C’est la documentation minimale de la revue

A vous de jouer ! Lors de la revue des travaux du confrère je m’aperçois que les travaux effectués sur la recherche de passifs non enregistrés sont insuffisants, que dois-je faire ? Éléments de réponse : • M’en entretenir avec lui et lui demander de compléter ses travaux • Le cas échéant faire moi-même des procédures complémentaires

TEST DE CONNAISSANCE !

Secret professionnel avec les confrères

• Avec les commissaires aux apports, à la fusion, à la transformation, successeurs, les autres commissaires aux comptes d’un groupe en dehors de la consolidation, …

• Nous sommes liés au secret professionnel (pas d’accès à nos dossiers) • Possibilité de participer à des réunions en présence du client

A vous de jouer ! Dans le cadre d’une fusion, le commissaire à la fusion demande l’accès à mes dossiers, ce que mon client souhaite également ardemment, pour des raisons évidentes de coûts, puis-je accepter ?

Éléments de réponse : • Non • Au mieux je peux assister à une réunion avec le CAF en présence du client.

A vous de jouer ! Le CREPMF souhaite nous interroger en tant que CAC d'une société cotée Doit-on répondre ?

Doit-on montrer nos dossiers ? Éléments de réponse : • Oui, pas de secret professionnel vis-à-vis du CREPMF • Oui, soit des extraits du dossier de travail ou des notes rédigées pour la circonstance

A vous de jouer ! Quelles sont les cas où le cac doit informer le CREPMF ou la COBAC Éléments de réponse : • Intention de refuser la certification des comptes • Procédure d’alerte (copie courrier phase 2) • Information sur le irrégularités et inexactitudes signalées à l’assemblée

A vous de jouer ! Sommes-nous tenus au secret professionnel vis-à-vis des auditeurs internes ? Ont-ils accès à nos dossiers ?

Éléments de réponse : • OUI, en revanche, et comme avec tout personnel salarié de la société, nous pourrons échanger sur tout sujet que nous estimerons entrer dans le champ de compétence de l'auditeur interne • NON 158

A vous de jouer ! Suis-je tenu au secret professionnel dans les cas suivants : – pendant le redressement judiciaire vis à vis de l’administrateur judiciaire ? – pendant le redressement judiciaire vis à vis du représentant des créanciers ? – Et pendant la liquidation vis à vis de la même personne devenue mandataire liquidateur ?

Éléments de réponse : • Oui sauf si les dirigeants sont démis de leurs fonctions. • Non • Oui 159

A vous de jouer ! Je suis pressenti pour succéder au cabinet XYZ, dont le mandat ne sera pas renouvelé. Que dois-je faire au préalable ? Éléments de réponse : • Envoyer la lettre • Vérifier que le défaut de renouvellement du mandat du prédécesseur n’est pas motivé par une volonté de la personne ou de l'entité contrôlée de contourner les obligations légales

A vous de jouer ! Je souhaite démissionner en cours de mandat, quelles sont les conditions ? Éléments de réponse : • Possible si motif légitime à documenter dans nos dossiers • Pas de préjudice pour le client • Faiblesse des honoraires : pas toujours un motif suffisant sauf si entrave à la mission • Si changement d’actionnaire : suivre la règle 1 an avec co-commissaire aux comptes • Sauf cas particulier, à caler avec AG 161

Défaut de nomination ou renouvellement du cac Qu’implique le défaut de nomination ou de renouvellement du commissaire aux comptes ? Éléments de réponse :

• Conséquence : nullité des assemblées (SA, SAS,SARL, SNC). • Régularisation : nomination par AGO ou Tribunal de Commerce et présentation de rapports pour couvrir la nullité à une 2ème AGO

162

Nomination : qui informer ? Nous allons être nommés CAC d'une société cotée Qui doit-on prévenir : • Le co-commissaire ? • Le précédent commissaire ?

• Le CREPMF? • Éléments de réponse : – Le précédent commissaire – Le CREPMF

163

Testez vos connaissances La société F, filiale non cotée d'un groupe G, décide de publier les comptes consolidés de son sous-groupe Combien lui faut-il de commissaires aux comptes ?

164

Eléments de réponse - Elle publie volontairement ses comptes consolidés, alors qu'elle pourrait être exemptée, en tant que filiale non cotée d'un groupe qui la consolide - Elle n'a pas l'obligation d'avoir deux commissaires aux comptes, un seul suffit

165

Testez vos connaissances Un CAC nommé volontairement a-t-il autant de diligences à effectuer qu’un CAC nommé par obligation légale ?

166

Elément de réponse Il est toujours possible de nommer un CAC volontairement mais celui-ci aura les mêmes obligations et les mêmes prérogatives que son confrère nommé par obligation légale.

167

Testez vos connaissances Le dernier exercice du mandat d'un commissaire aux comptes est l'exercice N. Il sera remplacé à l'AGO de juin N+1 par un nouveau commissaire aux comptes. En mars N+1, la société connaît de graves difficultés financières. Quel commissaire doit déclencher la procédure d'alerte ?

168

Élément de réponse - La mission prend fin lors de l'AGO. Entre le 1er janvier et l'AGO, le commissaire aux comptes reste responsable : • de l'alerte

• de la révélation au Procureur • des opérations particulières et des rapports à émettre

169

VI- Les étapes d’exécution de la mission du commissariat aux comptes

CONTENU DE LA MISSION DES COMMISSAIRES AUX COMPTES

Vérifications rapport de gestion

Blanchiment

Mission du CAC

Certification des comptes

Révélations DDL

171

INTRODUCTION

L’audit des états financiers par le professionnel s’effectue selon une démarche normalisée. Le schéma ci-après présente la démarche d’un audit effectué dans la perspective de se prononcer sur les états financiers d’une entité.

Acceptation de la mission

Mise en œuvre des procédures d’audit

Prise de connaissance & Évaluation des risques

172

Travaux de fin de mission

ACCEPTATION DE LA MISSION

La première étape de la mission d’audit comptable et financier consiste à accepter la mission ou de maintenir sa poursuite.

L’auditeur doit vérifier si la réalisation de la mission est compatible avec les exigences légales et règlementaires. Pour cela, il collecte les informations nécessaires à la compréhension de la structure du capital, du mode de direction et de la politique des dirigeants en matière de contrôle interne et d’informations financières. Il se renseigne en outre sur les activités de l’entité. À ce stade, il convient d’échanger avec les dirigeants de l’entité et vérifier :

• L’indépendance conformément à la déontologie; • La compétence du professionnel pour la réalisation de la mission. 173

ACCEPTATION DE LA MISSION

Une lettre de mission détaillant les modalités de l’intervention doit être proposée au client pour contractualiser la relation. Ses modalités doivent être adaptées à l'entité en précisant le calendrier de la mission et les honoraires y afférent. Elle est obligatoire lors du premier exercice. Il est recommandé de tenir compte des changements intervenus dans les conditions. En outre, l’auditeur doit prendre connaissance du dossier de travail de son prédécesseur si les comptes de l’exercice précédent de l’entité ont été certifiés par un autre.

174

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

Les normes d’audit prévoient que « l’auditeur doit connaître suffisamment les affaires de l’entreprise pour être en mesure de comprendre les circonstances, les opérations et les pratiques qui, selon lui, devraient être prises en considération dans la vérification des états financiers » Lors de la prise de connaissance de l’entreprise, l’auditeur cherche à collecter un maximum d’informations sur l’entreprise et son environnement afin de mieux connaître l’entreprise et de détecter l’existence de risques pour orienter sa mission. Son objectif n’est pas de vérifier le bien-fondé des informations, mais de les analyser en s’assurant toutefois qu’elles ne semblent pas incohérentes

175

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

Selon les normes ISA , l’auditeur doit obtenir une compréhension suffisante de l’entité et de son environnement, y compris de son contrôle interne, afin d’identifier et d’évaluer les risques d’anomalies significatives dans les états financiers, qu’ils soient dus à la fraude ou à l’erreur, et pour concevoir et exécuter d’autres procédures d’audit. Les éléments dont l’auditeur doit prendre connaissance dans le cadre de la compréhension de l’entité et de son environnement sont notamment :

176

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

PRISE DE CONNAISSANCE

 Le secteur d’activités ; Selon le paragraphe 23 de la norme ISA 315, le secteur d’activité dans lequel l’entité opère peut générer des risques spécifiques d’anomalies significatives résultant de la nature des activités ou du degré de réglementation. De ce fait, la compréhension du secteur d’activité est primordiale afin de déterminer les compétences nécessaires à la détection de ces anomalies.

L’auditeur peut recourir aux données disponibles auprès des organisations professionnelles du secteur pour renforcer sa compréhension du secteur d’activité et la position de l’entité à auditer dans le secteur.

177

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES PRISE DE CONNAISSANCE  Les lois et règlements applicables ;

Les lois et règlements applicables à l’entité définissent les contraintes que l’entité doit respecter. Ils fixent les obligations incombant à l’entité et déterminent le référentiel comptable applicable. Le non-respect de ces textes pourrait engendrer des anomalies significatives (non-respect des référentiels comptable et prudentiels) dans les comptes ou compromettre la continuité de l’exploitation (retrait d’agrément en raison de la violation des textes dans le cas d’une banque par exemple). L’auditeur doit prendre en considération les lois et règlements dans le cadre de sa prise de connaissance de l’entité et affiner son analyse du risque d’anomalies significatives. Il doit en outre avoir connaissance des politiques et procédures mises en place pour respecter ces textes, les procédures relatives à l’identification et à la gestion des litiges éventuels et l’incidence que ces textes peuvent avoir sur les états financiers de l’entité. Les procès-verbaux des réunions des organes dirigeants et des assemblées sont des sources essentielles d’information pour la vérification du respect des textes législatifs et réglementaires. 178

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES PRISE DE CONNAISSANCE  Possibilité de l’existence de fraudes La possibilité d’anomalies significatives dans les comptes en raison de fraudes a fait l’objet de la norme ISA 240. Celle-ci exige que l’auditeur dans la planification et l’exécution de la mission réduise le risque d’audit à un niveau acceptable faible et prenne en considération le risque d’anomalies significatives dues à la fraude. À ce titre, il doit s’assurer que la Direction de l’entité auditée a mis en œuvre des mesures pour créer et maintenir une culture d’entreprise fondée sur des valeurs morales élevées et un dispositif de prévention, de détection et de correction de la fraude. Il s’agit notamment de prendre connaissance de la façon dont l’organe chargé de la gouvernance surveille le dispositif anti-fraude, les facteurs influant sur la fraude, l’évaluation de la direction relative aux anomalies dans les états financiers dues à la fraude et enfin les procédures de communication de la Direction avec les personnes chargées de la gouvernance et les employés. 179 la fraude institué par l’entité L’auditeur doit tester le dispositif de lutte contre

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES PRISE DE CONNAISSANCE  Nature de l’entité La nature de l’entité définit les caractéristiques des opérations traitées par l’entité et les informations pouvant être données dans les états financiers. Elle est tributaire de nombreux éléments à savoir : le système de gouvernance, les types d’investissements, la structure de financement (capitaux propres ou dettes), choix des pratiques comptables suivies, …etc.

La norme ISA 315 exige que l’auditeur prenne connaissance du choix et de l’application des pratiques et méthodes comptables. L’auditeur peut recourir aux conventions générales et adaptations professionnelles données par les autorités en charge de la réglementation comptable. La connaissance des entités similaires permet à l’auditeur de se faire une idée sur les potentielles anomalies dans les comptes de l’entité à auditer. 180

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES PRISE DE CONNAISSANCE  Objectifs, stratégie et risque de l’entité Toute entité a des objectifs pour lesquels elle a été créée. Pour les atteindre, elle met en œuvre une stratégie et déploie des outils permettant de gérer les risques de non atteinte des objectifs. L’auditeur doit comprendre les objectifs, missions de l’entité et les stratégies développées pour les atteindre.

De nombreux risques peuvent empêcher la réalisation des objectifs. L’auditeur doit avoir une bonne compréhension de ces risques et les procédures et politiques mises en place pour les maîtriser.

181

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES PRISE DE CONNAISSANCE  Mesures et examen des performances financières La mesure et l’examen des performances financières peuvent avoir une incidence sur la présentation des états financiers. En effet, les pressions internes ou externes peuvent pousser les dirigeants à préparer des comptes erronés ne reflétant pas la situation réelle de l’entité.

Le professionnel doit examiner ces facteurs et la manière dont l’entité mesure et examine ses performances financières. Cet examen permet d’affiner l’analyse des anomalies significatives dans les comptes.

182

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES

183

Choix de la stratégie d’audit

• Caractéristiques de l’activité et risques inhérents • Evolution des secteurs d’intervention • Impact sur la stratégie et l’organisation • Environnement de contrôle interne • Systèmes et règles de gestion • Agrégats financiers significatifs • Attente des parties prenantes

Identification des risques et processus significatifs

mises à jour

Prise de connaissance et

PRISE DE CONNAISSANCE

PRISE DE CONNAISSANCE & EVALUATION DES RISQUES PRISE DE CONNAISSANCE  Contrôle interne Le contrôle interne doit prévenir et détecter les risques de l’entreprise, y compris le risque de présentation d’une mauvaise information financière due à la fraude ou l’erreur. Le dispositif mis en place pour assurer la qualité de l’information financière doit être analysé par le commissaire aux comptes dans le cadre sa prise de connaissance de l’entité. Il doit notamment prendre connaissance de l’environnement de contrôle, du système d’information, des principaux moyens et procédures mis à la disposition pour l’identification et la gestion des risques.

184

FOCUS SUR LE CONTRÔLE INTERNE

Focus sur le contrôle interne

Un pré-requis à la certification

Le contrôle interne : • sa conception et • son fonctionnement • doivent permettre de couvrir les risques d’anomalie significative dans les comptes

186

Focus sur le contrôle interne : Définition La définition du contrôle interne retenue par l’Etat pour la fiabilisation de ses comptes et par bon nombre d’établissements publics est issue du référentiel COSO (Committee Of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission), référentiel le plus largement utilisé dans la mise en place de dispositifs de contrôle interne :

« Le contrôle interne est un processus mis en œuvre par le Conseil d'administration, les dirigeants et le personnel d'une organisation, destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs suivants:

1 - La réalisation et l'optimisation des opérations.

2 - La fiabilité des informations financières et de gestion.

3 - La conformité aux lois et aux réglementations en vigueur. » 187

Focus sur le contrôle interne : Définition Dans cette définition, le contrôle interne comporte 5 composantes devant être prises en compte dans la mise en place et la vie du dispositif. Elles sont généralement représentées sous la forme d’une pyramide :

Toute la démarche de contrôle interne pour assurer sa pertinence et son efficacité repose sur l’identification des risques. Le contrôle interne de l’établissement doit permettre de maîtriser les risques susceptibles de ne pas lui faire atteindre les trois objectifs exposés.

Là où il n’y a pas de risque, le contrôle interne est inutile! 188

Focus sur le contrôle interne : Définition •Ce qu’il n’est pas : Un outil de sanction

Un concept un peu lointain et théorique Une armoire de procédures Du flicage! Un outil lourd et contraire à la souplesse nécessaire à nos organisations

189 14 JANVIER 2015

Focus sur le contrôle interne : Définition •Ce qu’il doit être : Un outil de dialogue

Un outil de maîtrise des risques Un outil de mesure de la performance

Un outil d’analyse et de réflexion sur ses organisations

14 JANVIER 2015

190

Focus sur le contrôle interne : Appréciation du contrôle interne •Démarche • Appréciation du dispositif de CICF, des systèmes d’information, et de la maîtrise des risques – Identifier les risques d‘anomalies significatives sur les principaux flux

– Evaluer la conception des contrôles automatisés et manuels – Analyser les données sur les cycles à forte volumétrie 14 JANVIER 2015 191

Focus sur le contrôle interne : Appréciation du contrôle interne (suite) •Organisation des travaux du commissaire aux comptes – Identification des acteurs clés de l'EPS pour les processus revus – Entretiens avec ces acteurs pour décrire les procédures – Tests de cheminement pour valider la compréhension des procédures par le CAC – Tests pour mesurer l'efficacité des procédures – Revue de la documentation des contrôles 14 JANVIER 2015 192

Focus sur le contrôle interne : Appréciation spécifique du contrôle interne du système d’information • Afin de conforter l’appréciation de la qualité de l’information financière, les travaux réalisés sur les SI dans la cadre d’une certification portent sur : aines



Revue des contrôles applicatifs



Revue des contrôles généraux informatiques (CGI)

• Périmètre : –

Principales applications participant à la production de l’information financière, y compris le SIH

–

Seules les applications supportant des flux financiers significatifs devraient être dans le périmètre de l’analyse

–

Les contrôles applicatifs à revoir sont définis en lien avec la revue du contrôle interne de chaque processus

• Particularité : –

2 systèmes d’information

• Le SI propre à l’EPS • Hélios

193

Audit des états financiers Validation des informations financières •

Audit des états financiers • • •

• •

• • • •

Présentation des résultats de l’audit Annexe aux comptes Rapport de gestion Emission du rapport …

Tests de détails Procédures analytiques Exploitation des confirmations externes Rapprochements …

Préparation de l’audit final • • • •

Options de clôture Confirmations externes Provisions …

31 décembre

194

CS

Focus sur le contrôle interne : Exemple de répartition entre contrôle des flux et contrôle des soldes sur les principaux cycles

Evaluation du Contrôle interne

Exemples de travaux

Audit des comptes

Exemples de travaux : approche substantive

++++

Audit des principales procédures d’enregistrement des recettes et de facturation

+

Valorisation des créances

Cycle paie

+++

Procédures liées à la gestion des salariés + non salariés + vérifications du temps de travail + modifications des données relatives aux salaires

++

Contrôle des provisions + procédures analytiques contrôles de cohérence

Cycle immobilisations

++

Cycle achats d’immobilisations et procédures d’affectation des durées d’amortissements

+++

Inventaire Contrôle des factures Contrôle des amortissements

Cycle achats stock

+++

Audit des procédures de commandes et des achats + inventaire des stock

++

Comptes de régularisations + procédures analytiques pour contrôles de cohérence

Cycle recettes

Cycle Provisions

=

+++++

Cycle fonds déposés

=

+++++

Cycle endettement

+

++++

195

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT 196

Selon la norme ISA 500, l’objectif de l’auditeur est de concevoir et de mettre en œuvre des procédures d’audit qui lui permettront d’obtenir des éléments probants suffisants et appropriés pour être en mesure de tirer des conclusions raisonnables sur lesquelles son opinion se fonde. Les procédures d’audit à mettre en œuvre pour obtenir des éléments probants peuvent comprendre : l’inspection, l’observation physique, la demande de confirmation, le contrôle arithmétique, la réexécution et les procédures analytiques.

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT L’INSPECTION L’inspection consiste à examiner des enregistrements ou des documents, soit internes, soit externes, sur support papier, électronique ou autre, ou à procéder à un examen physique d’un actif. L’inspection des enregistrements et documents fournit des éléments probants dont la fiabilité varie en fonction de leur nature et de leur source et, dans le cas d’enregistrements ou de documents internes, en fonction de l’efficacité des contrôles sur leur production. L’inspection est mise en œuvre lors de la prise de connaissance (visite des lieux), lors de l’appréciation du contrôle interne (consultation des descriptifs, tests de procédure) et lors du contrôle des comptes (contrôle lors de la présence à l’inventaire physique par exemple). Elle consiste à examiner des livres comptables, des documents (par exemple les fiches de comptage pendant la prise d’inventaire) ou des actifs physiques (immobilisations, stocks…).

197

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT L’INSPECTION Sa fiabilité dépend de la nature et de la source des documents, de l’efficacité des contrôles appliqués, des conditions dans lesquelles elle intervient, des compétences, du degré d’attention et de concentration et de l’esprit critique de celui qui y procède. L’inspection des actifs physiques porte sur leur existence, leur état (utile pour l’appréciation d’une valeur d’inventaire), et les lieux et conditions d’utilisation. Elle ne donne pas nécessairement d’indication sur leur propriété (sauf, par exemple existence de plaques « matériel en crédit-bail propriété de… » ou « clause de réserve de propriété ») ni leur valeur

198

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT L’OBSERVATION PHYSIQUE L’observation physique consiste à examiner un processus ou une procédure en cours d’exécution par d’autres personnes. L’observation par l’auditeur de la prise d’inventaire effectuée par le personnel de l’entité ou de l’exécution des activités de contrôle en sont des exemples. L’observation fournit des éléments probants en ce qui concerne l’exécution d’un processus ou d’une procédure, mais elle comporte des limites puisqu’elle ne vaut que pour le moment où l’observation a lieu et que le fait d’être observé peut affecter la manière dont le processus ou la procédure est exécuté (e).

199

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT LA DEMANDE DE CONFIRMATION  Forme des demandes de confirmation :

Il existe : La demande "ouverte" ne précise que la nature de l'information recherchée et non pas son montant ou sa valeur. La forme "ouverte" est réservée aux banques, fournisseurs, avocats, greffe du Tribunal de Commerce. La demande "fermée" indique la nature et le montant relatif aux informations devant être confirmées par les tiers. La forme fermée est destinée aux clients et autres débiteurs.

distinction des circularisations « positive » (réponse en toute hypothèse) et « négative » (le tiers répond seulement en cas de désaccord). La forme positive est préférable lorsqu’il existe un risque inhérent et un risque de contrôle interne élevé. 200

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT LA DEMANDE DE CONFIRMATION

 Forme des demandes de confirmation : Procédures alternatives : si confirmation inopérante, réponses inexploitables, désaccord → contrôles de substitution en fonction des objectifs d’audit poursuivis :  matérialité : analyse du solde justifiée par les factures et les bons de livraison émargés par le client (lien avec le poste stocks) ;  correcte évaluation : analyse de l'apurement postérieur du solde de clôture en liaison avec les postes de trésorerie ;  séparation des exercices : s'assurer du correct rattachement des produits à l'exercice comptable correspondant par validation des bons de livraison émargés par le client (contrôle des postes clients, chiffre d'affaires, stocks). Synthèse des résultats : conclusions de l'auditeur, qui ne peuvent être valablement tirées que si la couverture est suffisante compte tenu du risque propre au poste contrôlé. 201

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT LE CONTRÔLE ARITHMETIQUE Le contrôle arithmétique consiste à vérifier l’exactitude arithmétique de documents ou d’enregistrements. Il peut être effectué de façon manuelle ou électronique. Il permet de vérifier l’exactitude des données contenues dans les documents préparés par l’entité auditée.

:

202

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT LA REEXECUTION L’auditeur exécute personnellement les procédures ou les contrôles qui ont été initialement exécutés dans le cadre du contrôle interne de l’entité afin de vérifier l’efficacité du dispositif mis en place.

Il permet par exemple de vérifier une information financière produite en reprenant les procédures suivies dans le processus d’élaboration.

203

MISE EN ŒUVRE DES PROCEDURES D’AUDIT LES PROCEDURES ANALYTIQUES Les procédures analytiques consistent à évaluer des informations financières en étudiant des corrélations plausibles entre des données aussi bien financières que non financières.

Elles englobent également les investigations nécessaires portant sur les variations ou les corrélations relevées qui sont incohérentes avec d’autres informations pertinentes ou qui s’écartent de façon importante des valeurs attendues. Ces procédures sont mises en œuvre dans : •

la phase de planification de la mission afin d’appréhender les activités de l’entité et identifier les zones de risques ;

•

la phase de collecte des éléments probants en tant que contrôle de substance ;

•

la phase de finalisation de la mission pour vérifier la cohérence générale des états financiers et corroborer les conclusions auxquelles l’auditeur est parvenu. 204

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

Après avoir mis en œuvre les procédures d’audit pour la collecte des éléments probants, l’auditeur met en œuvre les travaux de fin de mission nécessaires à l’émission de ses rapports. Les travaux de fin de mission portent sur la validation finale des comptes, le contrôle des événements postérieurs à la clôture, l’appréciation de la continuité de l’exploitation, les vérifications et informations spécifiques, la rédaction de la synthèse de la mission, la communication avec la direction de l’entité auditée et la documentation de ses déclarations.

205

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

Au terme de la mise en œuvre des contrôles de substances, l’auditeur est en mesure de se prononcer sur le respect des assertions d’audit relatives aux soldes et enregistrements. Dans la phase de finalisation, l’auditeur accomplit les travaux qui lui permettront de se prononcer sur les assertions relatives à l’information financière et d’émettre une opinion sur les états financiers. Ces travaux comportent entre autres : -

le contrôle des évènements postérieurs à la clôture

-

la finalisation et la revue des dossiers de travail ;

-

l’obtention des déclarations de la direction ;

-

l’établissement de la note de synthèse ;

-

l’émission des rapports.

206

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 Le contrôle des évènements postérieurs à la clôture Les événements postérieurs à la clôture correspondent aux événements intervenus après la clôture d'un exercice et dont les conséquences peuvent modifier l'appréciation faite des créances en se basant sur l'information disponible à la clôture d'un exercice . Les événements postérieurs à la clôture sont classés en deux catégories : • ceux qui contribuent à confirmer des situations qui existaient à la date de clôture ; • et ceux qui indiquent des situations apparues postérieurement à la date de clôture.

Afin d’identifier les événements postérieurs à la clôture, l’auditeur met en œuvre des procédures d’audit jusqu'à la date de signature de son rapport. Après l’émission de son rapport il ne met plus en œuvre des procédures d’audit pour identifier les événements postérieurs à la clôture.

207

TRAVAUX DE FIN DE MISSION  Le contrôle des évènements postérieurs à la clôture Parmi les procédures pouvant être mises en œuvre pour identifier les événements postérieurs figurent : • la prise de connaissance des procédures définies par la direction pour identifier les événements postérieurs; • la consultation des procès-verbaux et des comptes rendus de réunions tenues par l'organe délibérant, par l'organe d'administration ou de surveillance et par la direction après la date de clôture de l'exercice ;

• la prise de connaissance, des situations intermédiaires et des dernières prévisions établies par la banque ; • les entretiens avec la direction aux fins de s'enquérir de leur connaissance de la survenance d’événements postérieurs ; • les entretiens avec toutes les personnes compétentes de la banque sur l’évolution des procès, litiges et contentieux depuis les derniers contrôles mis en œuvre par le commissaire aux comptes. 208

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 Le contrôle des évènements postérieurs à la clôture L’auditeur devra prendre en considération l’incidence de ces événements sur les comptes, sur le rapport de gestion ou sur les documents adressés aux actionnaires et en tirer les conséquences sur son rapport ou sur ses communications éventuelles à l’assemblée générale.

209

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 La finalisation et la revue des dossiers de travail ;

Les systèmes, les politiques et les procédures de contrôle qualité sont de la responsabilité de l’auditeur. Selon la Norme ISQC 1, le cabinet a l’obligation de définir et d’assurer le suivi d’un système de contrôle qualité qui puisse lui fournir l’assurance raisonnable que : le cabinet et son personnel professionnel se conforment aux normes professionnelles et aux exigences légales et réglementaires applicables ; et les rapports émis par le cabinet ou ses associés responsables de missions sont appropriés en la circonstance.

La revue de contrôle qualité de la mission peut être définie comme le processus mis en place pour évaluer de façon objective, à la date du rapport d’audit ou avant, les jugements importants exercés par l’équipe affectée à la mission et les conclusions auxquelles elle est parvenue aux fins de la formulation du rapport d’audit. 210

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 La finalisation et la revue des dossiers de travail La revue répond à deux objectifs principaux :

 sécurité : la revue des travaux permet de vérifier la qualité des travaux réalisés et est un moyen de preuve indispensable pour justifier les travaux effectués en cas de litige avec un client, un tiers notamment devant les tribunaux ;

pérennité et développement : la revue permet d’assurer la transmission des informations entre différents intervenants à des niveaux différents sur le dossier. D’un exercice à l’autre, cela permet de pouvoir s’appuyer sur les travaux réalisés. C’est une possibilité de s’assurer de la qualité du dossier et d’enrichir son contenu afin d’apporter une valeur ajoutée supplémentaire à son client.

211

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 Le questionnaire de fin de mission Le questionnaire de fin de mission a pour objectif de permettre à l’auditeur de s’assurer qu’il n’a oublié aucun aspect important de la mission, c'est-à-dire qu’il a rempli toutes les diligences requises par les normes professionnelles, et qu’il n’existe pas de points en suspens qui feraient obstacle à l’émission du rapport. Il doit être signé et soumis au directeur de mission en même temps que la note de synthèse et les projets de rapports

212

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 L’établissement de la note de synthèse La note de synthèse permet de récapituler les éléments significatifs de la mission et les options prises. Cette note doit comprendre au minimum : • la description des événements importants ayant marqué l’activité de l’entreprise (nouveaux produits, nouvelle usine…). Si ces événements ont déjà été décrits dans MSA, une simple référence à ces documents sera suffisante ; • la description des problèmes rencontrés et des solutions adoptées. Cette partie peut consister à une photocopie des feuilles de synthèse de chaque section du dossier. Il est important que cette section soit très claire, car c’est elle qui justifie, en grande partie, l’opinion émise et qui évite les prises de position contradictoires d’année en année ; • la liste des points en suspens qui doivent être réglés avant d’émettre le rapport (Ex. documents restant à recevoir, confirmations attendues…) ; 213

• une conclusion générale.

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 L’obtention des déclarations de la direction / Lettre d’affirmation Il s’agit d’une lettre par laquelle la direction confirme avoir mis toutes les informations disponibles à la disposition des vérificateurs. Cette mesure est destinée à limiter les risques d’éléments volontairement soustraits au contrôle par la direction. C’est un engagement formel que les comptes et informations communiqués sont exhaustifs, sincères et exacts.

214

TRAVAUX DE FIN DE MISSION

 L’émission des rapports. L’auditeur prépare les projets des différents rapports à émettre en prenant en considération : • Les normes ISA relatives aux rapports ; • Les problèmes qu’il a relevés dans la note de synthèse.

Ces projets sont discutés avec l’Associé et sont, ensuite, soumis à la procédure de revue indépendante par un autre associé. Outre les rapports d’audit (opinion), les problèmes rencontrés lors du contrôle des comptes peuvent faire l’objet d’un rapport de recommandations sur le contrôle interne. Il faut évoquer les rapports spéciaux ( sur les conventions entre la société et ses dirigeants, les ou . Gros salariés, etc.)

215

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

Réseaux et cabinets membres d’un réseau Lorsqu’un cabinet est considéré comme étant membre d’un réseau, ce cabinet doit être indépendant des clients d’audit des autres cabinets du même réseau.

Les règles d’indépendance s’appliquent à toute entité du réseau, y compris un cabinet de consultant ou un cabinet juridique professionnel. Pour savoir si une structure élargie constitue un réseau, il faut prendre en compte si un tiers raisonnable et informé, mesurant tous les faits et circonstances spécifiques, jugerait que les entités sont associées de façon telle qu’un réseau est constitué. La structure élargie établie à des fins de coopération constitue un réseau si, par exemple : La structure vise manifestement le partage de bénéfices ou de coûts signiticatifs ; Les entités détiennent des droits de propriété en commun, partagent le contrôle ou la gestion ; Les entités au sein de cette structure partagent des méthodes et des procédures de contrôle qualité communes ; Les entités au sein de cette structure partagent une stratégie commerciale commune ; Les entités au sein de cette structure utilisent un nom de marque commun. Des éléments d’appréciation complémentaires pour savoir si une structure constitue un réseau figurent dans le code d’éthique de l’IESBA, § 290.13 à 290.24.

217

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

Les vérifications spécifiques sont définies strictement par la loi ; il entre dans la mission de l’auditeur légal de procéder à des investigations particulières dont certaines sont reprises ci-après. 7.1. Conventions règlementées Les dispositions relatives aux conventions réglementées sont définies dans la loi par les articles 350 et suivants et 438 et suivants de l’OHADA. Elles concernent Les opérations intervenant directement ou indirectement entre l’entité et ses dirigeants. Elles donnent lieu à un rapport spécial présenté à l’assemblée visant à informer les actionnaires afin de leur permettre de se prononcer.

218

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

Les textes précisent qu’il n’entre pas dans la mission du commissaire aux comptes de rechercher les conventions ; en revanche, il doit prendre en considération les données qui sont portées a sa connaissance ou qu’iL détecte dans le cadre de ses travaux habituels.

Les démarches préconisées relativement aux conventions réglementées sont les suivantes - rappel des obligations d’information incombant aux dirigeants ; un paragraphe dédié a cet aspect dans la lettre de mission peut constituer un mode de communication adapté, - sur la base des conventions communiquées : collecte des informations utiles à la documentation et la vérification des données (conseil, contrat, pièces justificatives, traitement comptable),

219

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES

- d’une manière générale, identification des personnes qui entrent dans le champ d’application théorique de la législation sur les conventions réglementées, obtention des informations sur les fonctions dans d’autres structures (qui pourraient constituer interpositions de personnes), - pour les conventions découvertes au cours de la mission : collecte des éléments probants, analyse avec la direction de la situation détectée au regard du caractère réglementée et des circonstances qui ont conduit a ne pas les traitées conformément aux règles,

- inventaire final de toutes les opérations identifiées  Conventions réglementées anciennes qui se sont poursuivies,  Conventions réglementées nouvelles communiquées à l’auditeur (pour mémoire, des conventions irrégulièrement autorisées doivent être traitées comme des conventions non autorisées préalablement),  Conventions réglementées découvertes par l’auditeur (et donc non autorisées préalablement), 220

Testez vos connaissances Quelles sont les entités où le rapport spécial est obligatoire ?

221

Testez vos connaissances SA, SARL (mais pas SURL associé –gérant) SAS mais pas la SASU

222

Testez vos connaissances Quelle est la procédure dite « des conventions réglementées » dans la SA ?

223

Testez vos connaissances • Information de l’organe de gestion ou d’administration • Autorisation préalable à la conclusion par l'organe de gestion ou d'administration • Conclusion et exécution de la convention

• Notification au CAC • Établissement du rapport spécial • Approbation par l’AGO des conventions 224

Testez vos connaissances Quelles conventions doivent figurer dans le rapport spécial de la SA et de la SAS ? • Conventions nouvelles préalablement autorisées ? • Conventions anciennes dont l’exécution se poursuit sur l’exercice ? • Conventions nouvelles non autorisées au préalable ? • Conventions courantes et conclues à des conditions normales ?

225

Testez vos connaissances Eléments de réponse SA : • Conventions nouvelles préalablement autorisées • Conventions anciennes dont l’exécution se poursuit sur l’exercice • Conventions nouvelles non autorisées au préalable

SAS : • Conventions nouvelles (régime légal) + Conventions anciennes dont l’exécution se poursuit sur l’exercice (si prévu par les statuts) + Conventions nouvelles non autorisées au préalable (si prévu par les statuts)

226

Testez vos connaissances Votre client, une SA, vous informe par écrit qu’aucune convention réglementée n’a été autorisée au cours de l’exercice ? Devez-vous rédiger un rapport spécial ?

227

Testez vos connaissances Eléments de réponse Oui, le RS est obligatoire dans la SA même s’il n’y a aucune convention nouvelle, rapport spécial « néant » Vérifier qu’il n’y a pas de conventions anciennes qui se poursuivent (à partir du RS de N-1)

Lire les PV de conseil d’administration Faire le lien avec la section « intercos » Avoir une lecture critique de la liste des conventions courantes 228

Testez vos connaissances Deux SAS soeurs ont le même président, un prêt de personnel est effectué de l’une à l’autre.

Doit-on mentionner cette convention dans nos rapports spéciaux ?

229

Testez vos connaissances NON, car pas de notion de dirigeants communs dans la SAS.

230

Testez vos connaissances La SAS M fait abandon de créance à sa fille la SAS F Que mentionne-t-on dans le rapport spécial de M et dans celui de F ?

231

Testez vos connaissances Eléments de réponse -Un abandon de créances est toujours une convention "réglementée’’

-A mettre dans notre rapport spécial de F -Pas dans celui de M

- Penser également à l’information en annexe chez F et M 232

Testez vos connaissances Au cours de l’exercice N, une SA s’est transformée en SASU. Le commissaire aux comptes doit-il établir un rapport spécial au 31/12/N

233

Testez vos connaissances Eléments de réponse A compter de la transformation, le fonctionnement de la société est régi par les règles applicables à la nouvelle forme sociale. Le commissaire aux comptes n’a, dans ce cas, aucun rapport spécial à présenter (sauf dispositions statutaires).

234

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES 7.2. Egalité entre les actionnaires Les dispositions relatives à l’égalité entre actionnaires sont définies dans la Loi par l’article 714 de l’OHADA. En pratique, sauf dispositions particulières pouvant aller à l’encontre de ce principe, la mission pour l’auditeur est de s’assurer que l’égalité des droits est assurée. Les situations enfreignant ce principe ne sont pas toujours faciles a identifier; elles peuvent cependant être constatées dans les situations suivantes : existence d’avantages particuliers accordés dans des conditions irrégulières à certains actionnaires, répartition de dividendes non conforme aux statuts, restriction d’accès ou limitation du droit de vote de certains actionnaires. Le constat d’irrégularité en la matière conduit l’auditeur légal à informer le conseil d’administration de la situation et à en faire mention dans son rapport général.

235

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES 7.3. Rapport de gestion Les dispositions relatives au rapport de gestion sont définies dans la Loi par l’article 713 de l’OHADA. Le commissaire aux comptes est garant de la qualité de I’information adressée aux actionnaires ; d’une part dans les états financiers et d’autre part dans le rapport de gestion. S’agissant de celui-ci, sa mission consiste en - s’assurer que les informations que la Loi requiert sont fournies, - que celles-ci sont sincères et cohérentes avec les informations fournies par les comptes annuels.

236

Testez vos connaissances Parmi les informations suivantes, quelles sont celles qui doivent obligatoirement être données dans le rapport de gestion d’une SA dont les titres ne sont pas admis aux négociations sur un marché réglementé ? –

Situation de la société (N et N+1), activité de la société et de ses filiales par branche (N et N+1)

–

Événements postérieurs à la clôture

–

Rémunérations des mandataires sociaux

–

Dividendes des 3 derniers exercices

–

Rapport environnemental et social

–

Liste des mandats et fonctions exercés dans toute société par chaque mandataire social

237

Testez vos connaissances Eléments de réponse • Situation de la société (N et N+1), activité de la société et de ses filiales par branche (N et N+1)

• Événements postérieurs à la clôture • Liste des mandats et fonctions exercés dans toute société (France et étranger) par chaque mandataire social • Dividendes des 3 derniers exercices

238

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES Pour mémoire, ces informations sont les suivantes: - opérations de l’exercice, résultats, - formation du résultat et affectation envisagée, - perspectives d’avenir, - modifications de la présentation des états financiers ou des modes d’évaluation, - état des filiales et participations, - état des valeurs mobilières en portefeuille, - acquisitions de filiales, prises de participations ou de contrôle de sociétés intervenues au cours de l’exercice.

Les observations significatives éventuellement émises par l’auditeur et non prises en compte dans Ie rapport de gestion, doivent faire l’objet dune mention dans son rapport général (dans la seconde partie).

239

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES 7.4. Documents adressés aux actionnaires Les dispositions relatives aux documents adressés aux actionnaires sont définies dans la Loi par l’article 525 Les documents adressés aux actionnaires recouvrent ceux qui leur sont effectivement transmis mais également ceux qui sont tenus a leur disposition au siège social (financiers et juridiques) : états financiers, rapport de gestion, projets de résolutions. Dans le cas particulier des sociétés cotées a La bourse des valeurs, les documents visés concernent également : le chiffre d’affaires semestriel, la situation semestrielle.

240

TRAVAUX DE VERIFICATIONS SPECIFIQUES DANS LE CADRE DU COMMISSARIAT AUX COMPTES Cet aspect de la mission suppose que tous ces documents sont communiqués a l’auditeur légal préalablement a l’établissement de son rapport ; dans le même esprit de rappel des obligations de I’entreprise, il peut être judicieux de rappeler dans la lettre de mission cette obligation de communication préalable des informations (dans un délai suffisant pour permettre a l’auditeur de réaliser ses travaux de contrôle). Les anomalies significatives relevées par l’auditeur légal lors de ses contrôles doivent faire l’objet d’une mention dans son rapport général. Les modes de communication nouveaux dont disposent les entreprises aujourd’hui, en particulier : Internet, n’entrent pas de droit dans le champ des contrôles du commissaire aux comptes ; il peut cependant être utile d’intégrer dans le plan de mission une revue régulière des informations financières diffusées par cette voie et éventuellement faire des observations à la direction si des erreurs manifestes (ou des présentations fallacieuses) étaient constatées.

241

Approbation des comptes consolidés Quelles sont les sociétés concernées ? L’approbation peut-elle être faite par une AG distincte de celle approuvant les états financiers

Éléments de réponse : • Les SA, SCA et SASU uniquement • Non, une réponse de la CNCC de 2003 rappelle l’impossibilité de dissocier ces 2 décisions.

242

Autres informations et vérifications: Les différentes attestations pour les

sociétés cotées

L’attestation des états financiers de synthèse L’attestation des déclarations d’affectation du résultat

L’attestation des états financiers de synthèse consolidés L’attestation du tableau d’activité et de résultat semestriel de la société et consolidé L’attestation du rapport d’activité semestriel de la société et consolidé

La société par actions simplifiée Dispositions législatives très succinctes : vingt trois articles de l’acte uniforme (Livre 4.2; articles 853-1 à 853.23) • Associés personnes physiques ou morales • Associé unique possible : la SASU • La SAS ne peut pas faire APE • Peut se créer par transformation d'une autre forme de société sur rapport du CAC

• Pas une société anonyme, mais certaines dispositions de la SA applicables

Pour le reste : c'est la liberté statutaire

244

La société par actions simplifiée Avantages de la SAS • Liberté statutaire • Souplesse de fonctionnement (pas de CA, pas d'AG obligatoire)

245

La société par actions simplifiée Pour les CAC : danger ! • Trouver les textes applicables • Veiller au respect des dispositions statutaires (risques de contentieux entre associés) • Normes professionnelles pas toujours adaptées

246

Les interventions du commissaire aux comptes définies par la loi ou le règlement

247

Augmentation de capital avec suppression du droit préférentiel de souscription

248

Augmentation de capital avec SDPS Qu'est-ce que le droit préférentiel de souscription ? • Art 573 : – Les actions comportent un droit préférentiel de souscription aux augmentations de capital. Les actionnaires ont, proportionnellement au montant de leurs actions, un droit de préférence à la souscription des actions de numéraire émises pour réaliser une augmentation de capital. …

– Les actionnaires peuvent renoncer à titre individuel à leur droit préférentiel…. – La décision d'émission de valeurs mobilières donnant accès au capital emporte également renonciation des actionnaires à leur droit préférentiel de souscription aux titres de capital auxquels les valeurs mobilières émises donnent droit.

249

Augmentation de capital avec SDPS Peut-on le supprimer ? • Art L. 586 : – L'assemblée qui décide ou autorise une augmentation de capital peut supprimer le droit préférentiel de souscription pour la totalité de l'augmentation de capital ou pour une ou plusieurs tranches de cette augmentation. Elle statue, sur le rapport du conseil d'administration ou du directoire. – Lorsqu'elle décide l'augmentation de capital, elle statue également sur rapport des commissaires aux comptes. – Lors des émissions auxquelles il est procédé par le conseil d'administration ou le directoire en application d'une autorisation donnée par l'assemblée générale, le commissaire aux comptes établit un rapport au conseil d'administration ou au directoire.

250

Augmentation de capital avec SDPS Au profit de qui ? • Art L. 586 : – L'assemblée générale qui décide l'augmentation du capital peut la réserver à une ou plusieurs personnes nommément désignées ou catégories de personnes répondant à des caractéristiques déterminées. A cette fin, elle peut supprimer le droit préférentiel de souscription…..

251

Augmentation de capital avec SDPS Pourquoi intervient le CAC ? • Risque de rupture de l'égalité des actionnaires. Notamment vérification du pourquoi (motif de la suppression) et du comment (le prix)

Dispositions légales • Deux possibilités : avec ou sans délégation de l'AG au CA (1 ou 2 rapports du commissaire aux comptes ) • Si clôture supérieure à 6 mois : établissement d'une situation intermédiaire

• La loi prévoit de nombreux éléments qui doivent figurer dans le rapport du conseil d'administration

252

Augmentation de capital avec SDPS : Informations à vérifier par le CAC dans le rapport du CA Sans délégation

Avec délégation • Rapport initial

• Marché des affaires sociales

– Marche des affaires sociales

• Motifs de l'augmentation de capital proposée

– Motifs de l'augmentation de capital proposée et son montant maximal

• Motifs de la proposition de SDPS

– Motifs de la proposition de SDPS

• Justification du choix des éléments de calcul retenus

– Modalités de détermination du prix d'émission

pour la fixation du prix d'émission

• Rapport complémentaire – Justification du choix des éléments de calcul

• L'incidence théorique sur la valeur boursière actuelle

retenus pour la fixation du prix

de l'action

– L'incidence sur la situation des titulaires de titres de

• L'incidence sur la situation des titulaires de titres de

capital de l'émission proposée

capital de l'émission proposée

– L'incidence théorique sur la valeur boursière actuelle de l'action

253

Augmentation de capital avec SDPS Point majeur à prendre en compte • Les nouveaux actionnaires ne doivent pas souscrire à des conditions plus avantageuses que les actionnaires auxquels on supprime le droit de souscrire

Attention • • • • •

A ce que toutes les informations requises figurent dans le rapport du conseil Au calcul de l'incidence sur situation des titulaires de titres de capital et de valeurs mobilières donnant accès au capital appréciée / capitaux propres et valeur boursière Aux situations intermédiaires (examen limité) Aux états financiers pour lesquels nous avons émis des réserves Au prix fixé sur une valeur de "convenance" (décidée entre les parties mais qui ne repose pas sur des valeurs concrètes) fréquent dans les sociétés émergentes

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Augmentation de capital avec suppression du droit préférentiel de souscription

Conclusion • Que le CAC émette 1 rapport (pas de délégation) ou 2 (délégation au CA), les conclusions porteront sur : – La sincérité des éléments chiffrés présentés dans le rapport du CA – L'appréciation : • Des motifs de la suppression du droit préférentiel de souscription • Du choix des éléments de calcul du prix d'émission • De l'incidence sur la situation des titulaires de titres de capital et de valeurs mobilières donnant accès au capital par rapport aux capitaux propres • De l'incidence sur la valeur boursière de l'action éventuellement

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Suppression du droit préférentiel de souscription ? Quel est l’objectif principal du rapport sur la suppression du dps ? Éléments de réponse : • Risque de rupture de l’égalité des actionnaires • Donc vérification axée sur le : – Pourquoi ? (motif de la suppression) – Comment ? (le prix d’émission)

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Suppression du droit préférentiel de souscription Vous devez rédiger le programme de travail correspondant aux diligences du CAC sur une augmentation de capital réservée dans une SA. Que faites-vous ? Éléments de réponse : • Usage du texte de la norme comme programme de travail – Sans délégation : – Avec délégation :

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Suppression du droit préférentiel de souscription Quelle est la différence entre délégation de pouvoir et délégation de compétence ? Éléments de réponse : • Délégation de pouvoir : durée max de la délégation : 3 ans, obligation de procéder à l’augmentation de capital (art 568) • Délégation de compétence : durée max de la délégation : 24 mois, l’organe compétent décide de faire ou ne pas faire l’opération sur le capital (art 5671) • Plafond maximum fixé par l’AG dans les 2 cas

258

Attribution gratuite d’actions Le commissaire aux comptes doit-il émettre un rapport ? Éléments de réponse : • Oui prévu par AUSCGIE révisé de 2014 (art 626-1)

259

Actions de préférence Depuis quand cela existe ? Quand les créer ? Quel type de préférence ? Éléments de réponse : • Régime introduit par l’acte uniforme révisé (art 778-1). Désormais plus que 2 catégories d’actions : actions ordinaires ou actions de préférence. • Lors de la constitution ou en cours d’existence (par émission y compris dans une VM, par conversion d’actions ordinaires ou d’autres AP)

• AP : actions avec ou sans droit de vote ou avec des droits de vote double, assorties de droits particuliers de toute nature, à titre temporaire ou permanent.

260

Actions de préférence – diligences du CAC • Un rapport spécial du commissaire aux comptes est prévu par l’article 778-2 l'émission, le rachat et la conversion des actions de préférence • Le commissaire aux comptes donne son avis sur l'augmentation de capital envisagée, les caractéristiques des actions de préférence et l'incidence de l'opération sur la situation des titulaires de titres de capital et de valeurs mobilières donnant accès au capital. • Le commissaire aux comptes donne son avis sur ces modalités de conversion, de rachat ou de remboursement.

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Actions de préférence – diligences du CAC • Lorsque les actions de préférence sont converties en actions ordinaires ou en actions de préférence d'une autre catégorie, le commissaire aux comptes donne son avis sur la conversion ainsi que sur l'incidence de l'opération sur la situation des titulaires de titres de capital et de valeurs mobilières donnant accès au capital. Il indique également si les modalités de calcul du rapport de conversion sont exactes et sincères. • En cas de rachat ou le remboursement d'actions de préférence, le commissaire aux comptes donne son avis sur l'offre de rachat ou de remboursement selon les mêmes modalités qu'en matière de conversion d'actions de préférence. Attention (Article 778-10) : La création des actions de préférence donne lieu à l'application des articles 399 à 403 et 619 à 625 ci-dessus relatifs aux avantages particuliers lorsque les actions sont émises au profit d'un ou

plusieurs actionnaires nommément désignés. Dans ce cas, le commissaire aux apports est soumis aux incompatibilités prévues aux articles 697 et 698 ci-dessus. Il peut être le commissaire aux comptes de la société.

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Registre des transferts d’action (art 746-2) – diligences du CAC  La société tient à jour les registres de titres nominatifs.  Le rapport du commissaire aux comptes soumis à l'assemblée générale ordinaire annuelle constate l'existence des registres et donne son avis sur leur tenue conforme.

 Une déclaration des dirigeants attestant de la tenue conforme des registres est annexée audit rapport.

263

Augmentation de capital libérée par compensation avec des créances

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Augmentation de capital libérée par compensation avec des créances Pourquoi intervient le CAC? • Risque d'augmentation de capital fictive

Dispositions légales • Caractère liquide et exigible de la créance (échéance passée) ? • En pratique, 2 modalités – Un CA convoque l'AGE et arrête le montant de la créance • l'AGE approuve l'augmentation de capital

– Le CA convoque l'AGE ; celle-ci approuve le principe et délègue au CA le soin de la réaliser • un autre CA arrête la créance 265

Augmentation de capital libérée par compensation avec des créances Attention : ne pas oublier le certificat du dépositaire que l'on date après la réalisation et la comptabilisation de l'augmentation de capital Attention • Aux créances en devises • Au délai entre l'arrêté par le CA et la réalisation de l'augmentation de capital

La norme ne s'applique que pour les sociétés par actions • Si opération de ce type dans une SARL, pas de rapport à faire

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Réduction du capital

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Réduction de capital (norme 6-107) Pourquoi intervient le CAC ? • Risque de rupture de l'égalité des actionnaires

Dispositions légales • Plusieurs cadres pour les SA – art 627 et suivants – art 639

– art 647

réduction du capital rachat d'actions, suivi d'une annulation des titres (stés cotées) rachat d'un petit nombre d'actions en vue de les annuler pour faciliter une opération financière (cas rare)

– Autres cas plus rares… 270

Réduction de capital Points à prendre en compte • Réduction du capital – ne peut ramener le capital en-dessous des seuils légaux ou réglementaires que s'il y a simultanément (i.e. au cours de la même AG) augmentation de capital – si supportée par un seul actionnaire, doit être acceptée formellement par celui-ci (PV de CA, lettre,...) – si non motivée par des pertes la société, doit respecter le délai d'opposition des créanciers

• Rachat d’actions – sociétés cotées – pas plus de 10 % ou 1% pour faciliter une opération – note d'information CREMF 271

Réduction de capital Conclusions • Normes de rapport différentes selon les cas

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Testez vos connaissances L’AGE peut-elle décider une réduction du capital à zéro ?

Eléments de réponse • Oui, si lors de cette même AGE il est prévu une augmentation de capital suffisante pour ramener le montant du capital social à hauteur du minimum légal

273

Testez vos connaissances Une société cotée décide de faire autoriser par sa prochaine AGO l'achat en bourse de ses propres titres Doit-on faire un rapport à cette AGO ? Elle prépare la note d'information CREPMF prévue pour ce type d'opération. Doit-on l'attester ? Eléments de réponse - Pas de rapport à l'AGO

- Un rapport à l'AGE, si une réduction de capital pour annuler les titres est envisagée - Pas d'avis du CAC sur cette note d'information CREPMF 274

Emprunt obligataire et valeur mobilière

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Emprunt obligataire Une SA veut émettre un emprunt obligataire dans sa deuxième année d’existence. Le peut-elle ? Si oui, à quelles conditions ?

Éléments de réponse : •Article 780 : L'émission d'obligations n'est permise qu'aux sociétés anonymes et aux groupements d'intérêt économique constitués de sociétés anonymes, ayant deux (2) années d'existence et qui ont établi deux bilans régulièrement approuvés par les actionnaires. • Article 781 : L'émission d'obligations est interdite aux sociétés dont le capital n'est pas entièrement libéré.

• Article 782 : L'émission d'obligations à lots est interdite. • Article 783 : L'assemblée générale des actionnaires a seule qualité pour décider ou autoriser l'émission d'obligations. Elle peut déléguer au conseil d'administration ou à l'administrateur général selon le cas, les pouvoirs nécessaires pour procéder à l'émission d'obligations en une ou plusieurs fois dans le délai de deux (2) ans, et pour en arrêter les modalités. 276

Valeurs mobilières composées (art 822 et svts) Qu’est ce que c’est ? Éléments de réponse : • Un titre primaire : une obligation, une action • Une opération (conversion, échange, remboursement, présentation d’un bon…) permettant l’attribution de … • Un titre final donnant accès au capital (action ordinaire ou de préférence) ou donnant droit à l’attribution de titres de créance (obligation) • Cas particulier des BSA

277

Valeurs mobilières composées Que doit faire le CAC lors de ces émissions ? Éléments de réponse : • Un rapport spécial relatif à l’émission d’autres valeurs mobilières • Avec ou sans délégation • Avec ou sans suppression du droit préférentiel de souscription • Mais surtout des diligences : informations obligatoires, appréciation du prix d’émission des titres de capital à émettre, caractéristiques des valeurs mobilières donnant droit à l'attribution de titres de créances ou donnant accès au capital, les modalités d'attribution des titres de créances ou de capital auxquels ces valeurs mobilières donnent droit, ainsi que les dates auxquelles peuvent être exercés les droits d'attribution. • Dans le cas d'émission de valeurs mobilières donnant droit à l'attribution de titres de créances composées uniquement de titres de créances, le rapport du commissaire aux comptes porte sur la situation d'endettement de la société, à l'exclusion du choix des éléments de calcul du prix d'émission 278

« Distribution de réserve » Quelles sont nos diligences dans ce cas ? Rapport du commissaire aux comptes ? Éléments de réponse : • pas de diligences « légales » sur cette opération et donc pas de rapport • En revanche : – Vérifier l’égalité des actionnaires – Vérifier que pas d’irrégularité

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Liquidation amiable La société décide lors d’une AG le 15 février N+1 de cesser définitivement son activité et de liquider la société, le CA n’a pas encore arrêté les comptes. Comment doivent être établis les comptes de l’exercice N ? Notre mission s’arrête-t-elle ? Éléments de réponse : • En valeurs liquidatives • Le commissaire aux comptes reste en fonction sauf si prévu dans les statuts ou décision expresse au jour de la dissolution

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Liquidation amiable La société est en liquidation conventionnelle, nous sommes toujours commissaire aux comptes : doit-on certifier les états financiers? Les comptes définitifs de liquidation ? Éléments de réponse : • Oui nous émettrons un rapport général sur les états financiers et un rapport spécial le cas échéant • Non, en l’absence de texte spécifique (mais parfois demandé par les clients, modèle de rapport : audit de comptes intermédiaires)

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Révélation des faits délictueux Y a-t-il obligation de révélation ?

Il s’agit d’une société dont le statut de base est l’OHADA

Il s’agit d’une entité dont le statut particulier renvoi à l’OHADA

OUI

S’agit-il d’une mission de commissariat aux comptes ?

NON

Il s’agit d’une mission spécifique dévolue à un commissaire aux comptes

NON Il s’agit d’une mission particulière prévue par la loi (apport, transformation, …)

Existe-t-il un renvoi exprès à l’art. 716 ?

OUI

Révélation des faits délictueux

Pas de révélation des faits délictueux

NON

Révélation des faits délictueux S’agit-il d’une infraction d’autres textes + incidence sur les comptes ?

S’agit-il d’une infraction de l’OHADA ?

OUI

Le fait est-il significatif ?

NON

OUI NON

OUI

Le fait est-il délibéré ?

Obligation de révélation

NON

Non obligation de révélation

Les différences phases de la SA/ SARL Phases dans la SARL/SAS classique

Phases dans la SA

• Phase 1 : demande d’informations au président CA/D sans délai • Phase 2 : cac invite le président à faire délibérer le CA/CS sur les faits, copie du courrier transmise au PTC sans délai, convocation dans les 8j (cac convoqué), réunion dans les 15j, PV du CA/CS transmis au PTC et CE (ou délégués du personnel) dans les 8j de la réunion

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• Phase 1 : demande d’informations au gérant/président sans délai, après réception de la réponse ou si délai dépassé : information du président du TC

Les différences phases de la SA/ SARL Phases dans la SARL/SAS classique

Phases dans la SA

• Phase 3 : cac invite le président CA/CS à faire délibérer une AG sur les faits et joint à l’invitation son rapport spécial d’alerte (transmis par la société au CE ou DP). Convocation AG dans les 8j et réunion dans le mois. Si pas fait dans les 8j c’est le cac qui convoque l’AG. • Phase 4 : après l’AG, transmission du dossier au président du TC 285

• Phase 2 : cac invite le gérant/président à faire délibérer une AG sur les faits et joint à l’invitation son rapport spécial d’alerte. Cac transmet une copie de cette invitation au PTC. Convocation AG dans les 8j et réunion dans le mois. Si pas fait dans les 8j c’est le cac qui convoque l’AG *. • Phase 3 : après l’AG, transmission du dossier au président du TC

Alerte En combien de phases se déroule l’alerte dans une SA ? Dans une SARL ou SAS ? Quelles sont les différences ? Éléments de réponse : • SA : 4 phases (idem pour une SAS avec organe collégial) • SARL ou SAS classique : 3 phases • Différences : voir transparent suivant

286

Alerte Attention ! • les délais sont à respecter obligatoirement (préparer un planning) • on ne peut interrompre une procédure pour la reprendre ensuite • le commissaire aux comptes peut décider à chaque phase d’arrêter la procédure si les réponses lui semblent satisfaisantes mais il doit aller jusqu’à la fin de chaque phase

287

Alerte La nomination d’un mandataire ad hoc met-elle fin « d’office » à la procédure d’alerte ? Éléments de réponse : • Non pas d’office • Mais c’est un élément « positif » à prendre en compte dans le choix de poursuivre ou non la procédure.

• En revanche la cessation des paiements et le redressement ou la liquidation judiciaire qui en découlent mettent fin d’office à la procédure. De même l’alerte s’arrête pendant la procédure de conciliation ou de sauvegarde. 288

Alerte Vous avez envoyé la lettre RAR phase 1 pour une SA Vous n’avez pas d’accusé de réception La lettre vous est retournée au bout de 15 jours Peut-on passer à la phase 2 ? Éléments de réponse : • Non – Parce que le délai ne court qu’à partir de la date de réception par le destinataire – Autres solutions : renvoyer la lettre, la remettre en main propre au destinataire

289

MERCI POUR VOTRE AIMABLE ATTENTION

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COMMISSARIAT AUX COMPTES ET MISSIONS SPÉCIFIQUES

Animé par : ABDRAMANE TRAORÉ Diplômé d’Expertise Comptable et Financière Chef de mission Cabinet DIARRA