Organisation de Contentieux Fiscal [PDF]

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L'organisation du contentieux fiscal Introduction : Plus que tout autre domaine relevant de la compétence de l'Etat, la fiscalité est par nature conflictuelle. Elle est un secteur privilégié de contestation et de contentieux 1 . Cette relation tendue, voire antagonique entre l'administration fiscale et le contribuable s'explique à l'évidence par l'opposition des intérêts qui animent les deux parties et le caractère immuable et indissoluble de la relation qui les unit2 . A l'opposition des intérêts se superpose celle des moyens juridiques mis à la disposition de l'administration fiscale d'une part et du contribuable d'autre part . D'un coté l'administration fiscale détient le droit d'imposer : à ce titre elle peut établir unilatéralement l'imposition chaque fois que le contribuable failli à ses obligations fiscales 3 . D'un autre coté , le contribuable comme tout individu est présumé de bonne foi4 et est censé libre de tout obligation5 : a ce titre il bénéficie du droit de soumettre le litige qui l'oppose à l'administration fiscale , à l'arbitrage de juge . Dans ce cadre s'intègre notre sujet : l'organisation de contentieux fiscal .

Définitions des termes : Organisation : Structure des parties d'un corps vivant ; manière dont un Etat, une administration sont constitués 6 . Selon le dictionnaire Larousse : action , manière d'organiser , organiser c'est doter d'une structure déterminer , d'un mode de fonctionnement . le contentieux fiscal désigne dans son acception larges les litiges occasionnées par l'activité de l'administration fiscal et les modes juridictionnels assurant leur règlement. Il englobe l'ensemble des voies juridictionnels qui assurent le règlement par une autorité juridictionnelle des divers litiges qui surviennent entre le contribuable et l'administration fiscale . il en découle de cette définition large que le contentieux fiscal s'étend d'une part aux litiges qui peuvent naitre de l'application individuelle de la loi d'impôt au contribuable à l'occasion des opérations d'assiette , de liquidation et de recouvrement et d'autre part au contentieux de l'excès de pouvoir , à celui de la responsabilité ainsi que celui de la répression dite fiscale . Au sens étroit , le contentieux fiscal regroupe l'ensemble des règles régissant les contestations relatives à l'existence ou à la consistance des obligations particulières mises à la charge des assujettis aux impositions fiscales .

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LOUIT(C),"les relations entre l'administration fiscale et le contribuable" in Etudes offertes à P KAYSER, PUF 1979 p 163. 2 Cf. LHERMET (Y) "la face à face des contribuables et du fisc" R.F.F.P 1984 n°6 p 134. 3 Voir TIXIER (G) " les prérogatives de l'autorité administrative en matière fiscale " R.S.F 1958 p113 4 Article 558 C.O.C 5 Article 559 C.O.C 6 AL WAFER dictionnaire

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cette définition étroite pour laquelle nous optant permet d'écarter deux branches contentieuses de son champ à savoir le contentieux de la responsabilité de l'Etat car ce type ne constitue pas un litige fiscal étant donnée que le requérant demande une indemnité et non la réduction ou la décharge d'un impôt .ainsi que le contentieux pénal qui demeure pour l'essentiel soumis aux règles générales du droit pénal. A coté des exclusions susvisées, il y a lieu d'écarter certains recours pouvant être exercées devant les juridictions judiciaires et administratives. il s'agit en particulier du recours en interprétation des jugements et du recours en révision qui ont un caractère exceptionnel et qui ne revêtent d'aucune particularité en contentieux fiscal. Exclusion de même de la juridiction gracieuse de l'administration fiscal qui désigne le pouvoir qui lui est reconnu d'accorder au redevable d'une dette publique par mesure de bienveillance une remise ou une décharge de la dette en question . elle implique l'examen par l'administration fiscale de demandes présentées par le contribuable et tendant à obtenir l'abandon ou l'atténuation des impositions ou des pénalités mises à leur charge et légalement dues . Mais cette acception stricte de contentieux fiscal ne peut toute fois conduire à l'exclusion du recours pour excès de pouvoir portant sur les actes fiscaux réglementaires ou sur les actes individuels détachable des actes d'imposition qui relève en principe de la compétence du juge administratif . L'importance de contentieux fiscal s'est accru au fil des décennies sou l'impulsion de plusieurs facteurs : d'une part la technicité croissante de la fiscalité , l'extension des prélèvements fiscaux aux différents aspects de la vie économique ainsi que l'augmentation de la pression fiscale . or la contestation de pouvoir fiscal augmente à mesure que le prélèvement fiscal s'accroit . l'ébauche d'un cadre juridique réglementant le contentieux fiscal remonte au 19éme siècle, notamment grâce aux décrets de 14 février 1885 portant organisation du tribunal de l'Ouzara dont la seconde section examine les réclamations en matières fiscales conformément à certaines procédures précises ; et de 18 mars 1896 qui a institué les tribunaux régionaux auxquels on a confié l'examen des affaires qui relevaient de la compétence du tribunal de l'Ouzara. Quelques années plus tard , les autorités de protectorat promulguaient le décret de 20 mai 1899 qui a institué pour la première fois en Tunisie un régime général et complet de contentieux fiscal en prévoyant les modalités qui permettent au contribuable de soumettre le litige qui l'oppose à l'Administration fiscal à la justice 7 . Après l'indépendance , le contentieux fiscal n'a pas subi une réforme de grande envergure . On assista plutôt à une sédimentation des textes spéciaux avec le maintien des textes qui date de l'époque du protectorat . La constitution de 1 juin 1959 contient plusieurs dispositions qui se rapportent à la procédure fiscale contentieuse . il en est ainsi de l'article 34 qui reconnait au pouvoir législatif compétence exclusive pour l'élaboration des textes relatifs à l'assiette, aux taux et aux procédures de recouvrement de l'impôt .

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cette réglementation recelait toutefois une discrimination entre les européens et les indigènes. les premiers avait le privilège de pouvoir saisir la justice civile de la contestation qui les opposait au fisc et d'obtenir la suspension des poursuites diligentées contre eux, alors que les seconds était tenue de présenter une opposition entre les mains de l'agent chargé de la perception ou le porteur de la contrainte .

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de l'article 69 relatif au tribunal administratif sans oublier l'article 28 qui renvoie à la loi organique pour la détermination des règles régissant la compétence et la procédure applicable devant la dite juridiction. La constitution de 1959 contient également des dispositions qui guide le juge dans l'exercice de son office d'interprète institutionnel des textes fiscaux tel que l'article 6 qui consacre le principe de l'égalité des citoyens devant la loi . Au début des années 70 , deux textes fondamentaux du contentieux fiscal verront le jour , le premier est la loi n°72-40 du 1 juin 70 relative au tribunal administratif et le second est le code de comptabilité publique qui a unifié et clarifié le contentieux du recouvrement . Ce phénomène de stratification des textes s'est amplifier suite aux réformes fiscales engagés depuis les années 80 et qui ont doté le système fiscal tunisien d'une TVA8, d'un impôt unique sur le revenu 9et qui ont abouti à la refonte des droits d'enregistrements 10, de systèmes d'incitations aux investissements 11, et de la fiscalité locale12 . Mais cette effort de modernisation du notre système fiscal n'a pas touché les procédures fiscales qui continuait à être régies par des textes éparpillées et anachroniques 13 . la juridictionnalisation du contentieux fiscal n'a été réalisé qu'avec le codes des droits et procédures fiscaux contentieux qui date de 2002 , ce code à institué un véritable procès fiscal et a entouré son déroulement , le deuxième mérite de ce code c'est d'avoir unifié les règles de procédures fiscale et d'avoir mis fin à l'éparpillement et à la sédimentation des textes fiscaux régissant le contentieux fiscal. ce code constituera le texte de base en matière de contentieux fiscal sans être le texte unique et exclusif . Sans oublier la constitution de 27 janvier 2014, l'article 65 reconnait au pouvoir législatif compétence exclusive pour l'élaboration des textes relatifs à l'assiette, aux taux et aux procédures de recouvrement de l'impôt . Ainsi, la nouvelle constitution a renforcée les garanties du contribuable à travers son article 108 qui stipule que : " Toute personne a droit à un procès équitable et dans un délai raisonnable. Les justiciables sont égaux devant la justice. Le droit d’ester en justice et le droit de défense sont garantis. La loi facilite l’accès à la justice et assure l’aide judiciaire aux personnes démunies. Elle garantit le double degré de juridiction. Les audiences des tribunaux sont publiques, sauf si la loi prévoit l’huis clos. Le prononcé du jugement ne peut avoir lieu qu’en séance publique ". Aujourd'hui, la sédimentation des textes, la superposition des actions juridictionnelles relevant du contentieux fiscal et la multitude des juridictions compétentes appartenant au deux ordres de juridiction donnent au contentieux fiscal l'image d'un contentieux éclaté, difficile à saisir et appréhender et possédant une logique propre rebelle à toute tentative de systématisation .

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Voir Loi n°88-61 du 2 juin 1988 portant promulgation du code de la TVA Voir Loi n°89-114 du 30 décembre 1989 portant promulgation du code IRPP/IS 10 Voir Loi n°93-53 du 17 mai 1993 portant promulgation du code des droits d'enregistrement et du timbre 11 Voir Loi n°93-120 du 27 décembre 1993 portant promulgation de code d'incitations aux investissements 12 Voir Loi n°97-11 du 3 février 1997 portant promulgation de code de la fiscalité locale 13 BACCOUCHE (N), Pour une réforme de contentieux fiscal tunisien U.T.I.C.A, Tunis 1992 9

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l'importance de rôle de juge fiscal tient à un enjeu patrimonial considérable, celui de concilier les droits des contribuables et ceux de la puissance publique en tant que dépositaire de l'intérêt général. cette conciliation constitue selon la doctrine , la spécificité même du contentieux fiscal. le droit reconnu au contribuable de contester devant une juridiction impartiale 14 et indépendante les modalités d'exercice d'un privilège , celui d'imposer , constitue dès lors le contrepoids logique et nécessaires des pouvoirs exorbitants reconnus à l'administration fiscal dans l'exercice de sa mission régalienne d'établissement et de recouvrement des impôts. d'où l'importance du contentieux fiscal et "son rôle essentiel dans l'équilibre fragile entre l'acceptation et la contestation de l'impôt par la société civile .. " 15. Pour les contribuables, la difficulté rencontré pendant des décennies et encore aujourd'hui est de déterminer parmi les différents et nombreuses juridictions du pays , celle à laquelle il convient de recourir en cas de litiges avec l'administration fiscale . l'accessibilité au juge dépend de l'intangibilité des règles édictés par le législateur dans l'organisation de la compétences des juridictions ( il ne suffit pas de reconnaitre le droit d'accès au juge mais de déterminer quelle est le juge compétent en la matière ? ), pour les justiciables, une justice bien administrés est une justices à la fois accessible, sereine et efficace, un bon juge est un juge qui s'efforce d'être neutre et qui recherche la transparence et la vérité. Par ailleurs , le contentieux fiscal a des implications sur les perspectives du développement économique car l'attraction des investisseurs étrangers ne dépend pas seulement des incitations fiscales accordés mais de sécuriser sa situation et donc le défit de confronter les règles régissant la conduite de procès fiscal au modèle universel de procès équitable et de rechercher dans quelle mesure elles garantissent une bonne administration de la justice. la détermination de juge compétent en matière fiscale nécessite une démarché commandée par deux soucis majeurs pour le justiciable . Il s'agit d'une part de connaitre quel est le juge qui possède le pouvoir juridique d'instruire le litige et de statuer sur le procès fiscal 16; d'autre part, il s'agit de déterminer quelles sont les procédures particulières devant être respectés afin de garantir la recevabilité de la demande présenté au juge . La problématique qui se pose alors : Quelles sont les caractéristiques de l'organisation contentieuse fiscal ? L'organisation du contentieux fiscal se caractérise par la répartition du compétence en la matière entre les deux ordres de juridiction d'une part (I) et de la spécificité procédurale en contentieux fiscal (II).

I) Une compétence partagée entre les deux ordres juridictionnels le problème de détermination du juge compétent pour statuer sur les litiges fiscaux se pose avec acuité particulière en Tunisie en raison à la fois de la relation conflictuelle entre le fisc et le contribuable et de l'organisation toujours problématique de la justice fiscale la répartition du contentieux fiscal entre les deux ordres de juridictions n'est pas adopté par le seul législateur tunisien ; en Droit français, le contentieux fiscal et depuis longtemps réparti entre le juge 15

BARILARI (A.) "le contentieux fiscal" R.F.F.P 1987 n°17 p 5 Jean VINCENT, Serge GUINCHARD, Gabriel MONTAGNIER, et André VARINARD , la justice et ses institutions op, cit p.79 16

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judiciaire et le juge administratif 17. le partage des compétences juridictionnelles a été fondé sur le principe de la séparation des autorités administratives et judiciaires18 . cette répartition est fondé pour l'essentiel sur la nature de l'imposition litigieuse 19. Alors que le législateur français a procédé a une répartition horizontale fondée sur la nature de prélèvement fiscal, le législateur tunisien a opté pour une répartition verticale , il a confier la compétence de cassation au Tribunal administratif (B) et il a fait du juge judiciaire le juge fiscal du fond (A)

A) La compétence des juridictions judiciaires Le CDPF dans son article 54 du titre II intitulé " Droits de recours juridictionnels en matière fiscale " attribue la globalité de la compétence en matière fiscal aux tribunaux de première instance . Ces dernières bénéficient d'une compétence de principe en matière fiscal . D'un coté, la compétence des tribunaux de premières instances est doublement conditionnée : La première condition est relative à la nature du recours. En effet et selon l'article 54 du code, seuls les recours portant opposition aux arrêtés de taxation d'office ou relatifs à la restitution de l'impôt sont de la compétence des tribunaux de premières instances. La deuxième condition est relative à la nature de l'impôt contesté, en effet et d'après les dispositions de code, les tribunaux de premières instances ne sont compétents que pour les contestations relatives à des prélèvements précis à l'exclusion évidement des droits de douane, des taxes perçues à l'importation et de certaines taxes locales . Ca n'empêche que la compétence dévolue aux tribunaux de premières instances en matière fiscale dépasse le cadre de CDPF, en effet les tribunaux de premières instances sont compétents pour connaitre les litiges aux droits de douane et ce en vertu de l'article 227 du code de douane . La compétence du tribunal de première instance en matière fiscal ne résulte pas des dispositions de l'article 40 de CPCC ayant fait de ce tribunal la juridiction de droit commun dans le contentieux civil et commercial . Il s'agit plutôt d'une compétence attribué par des dispositions particulières insérées dans le CDPF. c'est à dire le tribunal de première instance est tantôt une juridiction bénéficiant d'une compétence de principe, en matière civile, commerciale et même pénale tantôt il bénéficie d'une compétence d'attribution en autre en matière fiscale . A travers les articles 53 à 66 du CDPF, le législateur tunisien a déterminé le champ de compétence du tribunal de première instance en tant que juge de premier ressort en matière fiscale . - considéré comme l'une des juridictions de second degré dans l'ordre juridictionnel judiciaire, la cour d'appel est présentée comme étant :"... la juridiction de droit commun du second degré appelée à statuer sur les affaires déjà jugées en premier ressort par les tribunaux de première instance de l'ordre judiciaire". la compétence de la cour d'appel dans le contentieux fiscal est caractérisée par certains traits qui s'écarte des règles régissant sa compétence dans le contentieux privée telle que régie par les dispositions de CPCC. l'intervention de la cour d'appel en matière fiscal est marquée par une double nature liée précisément à la nature juridique de chacun des différend soumis à la cour d'appel 17

Le professeur Habib AYADI considère que le dualisme juridique en Tunisie trouve ses racines dans l'expérience française. 18 Voir : Guy GEST "dualité de juridiction et unité de droit fiscal" RFD Adm, n°5 1990 p 822. 19 En partant ici de la distinction entre impôts directs et impôts indirects

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D'un coté, et à la différence de sa compétence dans le contentieux privé, la cour d'appel est appelé a examiner à titre initial les litiges fiscaux relatifs au recouvrement de l'impôt. Pour l'examen de ces litiges la cour statue non pas en tant que juridiction de second degrés mais plutôt en tant que juridiction de premier et de dernier ressort . La cour d'appel statue sur les oppositions relatives aux actes de notification des ajournements et significations portant sur les jugements prononcés en matière de taxation d'office ou en matière de restitution de l'impôt dans le cadre de l'examen du recours en appel de ces jugements. En effet le législateur tunisien semble avoir attribué à la cour d'appel une compétence générale de statuer, en tant que juge de fond, dans le contentieux de recouvrement. D'ailleurs la compétence de la cour d'appel dans le contentieux de recouvrement diffère substantiellement de sa compétence ordinaire en tant que juridiction de l'ordre judicaire , la cour d'appel n'est pas saisie par voie d'appel proprement dits mais plutôt par voie d'opposition. il s'agit d'une opposition formulée contre l'un des titres de poursuite pris par l'administration fiscale dans le cadre de la procédure du recouvrement forcé. d'un autre coté, le principe de double degrés de juridiction, largement reconnu en contentieux privé n'a été consacré que récemment en matière fiscale. Selon l'article 67 de code :" Les jugements du tribunal de première instance rendus dans les recours prévus par l'article 54 du présent code, sont susceptibles d'appel devant la cour d'appel territorialement compétente, dans un délai de trente jours à compter de la date de la signification du jugement." Mais, d'après ces dispositions, le domaine de l'appel dans le contentieux fiscal est triplement limité. D'abord, ne sont susceptible d'appel que les jugements rendus par les tribunaux de première instance statuant en matière fiscal . Ainsi les jugements rendu par tout autre juge fiscal ne sont pas visées par l'article 67 de code en particulier les jugements rendus par le tribunal cantonal compétent en matière de fiscalité locale. Ensuite, la règle de double degrés de juridiction, érigées dans le contentieux privé en un principe général de procédure, n'est que relativement reconnue dans le contentieux fiscal. Enfin, la phase d'appel telle qu'organisé par le CDPF est soumises à des procédures particulières qui s'éloignent souvent de celles habituellement poursuivies devant les juges d'appel statuant en matière de contentieux privé.

B) La compétence de tribunal administratif Le CDPF a eu le mérite d’instaurer pour la première fois en Tunisie, le double degré de juridiction en matière fiscale. Auparavant, la commission spéciale de taxation d’office était compétente pour juger en dernier ressort, ses décisions n’étaient attaquables que devant le juge de cassation, juge de droit (le Tribunal Administratif). Ce double degré de juridiction permet au contribuable mais également à l’administration fiscale de demander une étude nouvelle de l’affaire déjà jugée en première instance dans un délai de trente jours à compter de la date de la signification du jugement. Page 6 sur 13

Cette nouvelle vision doit normalement rassurer le contribuable et l’administration, dans la mesure où les juges du second degré sont moins chargés et donc ils ont plus de temps pour l’étude de l’affaire qui leur est soumise. Selon l'article 69 du CDPF: " Le recours en cassation contre les arrêts des cours d'appel, rendus dans les recours prévus par l'article 5420 du présent code, s'effectue conformément aux procédures prévues par la loi organique relative au Tribunal Administratif et par les lois qui l'on modifiée ou complétée. " L'article 11 de la loi 72-40 telle que modifiée par la loi n°96-39 du 3 juin 1996 attribue au Tribunal administratif une compétence générale en matière fiscal ; le premier alinéa concerne le contentieux de l'imposition et le deuxième alinéa concerne le contentieux de recouvrement . Dans son arrêt de cassation N°139 du 10 mars 1977, le TA a affirmé sa compétence en cassation en matière des prélèvements fiscaux et que cette compétence n'est pas limité à l'article 11 de la loi de 1972 mais le dépasse en vertu de son mandat global qui concerne toutes actes et opérations relatifs au pouvoir public de l'Etat. Ainsi, et à multiple reprise, le TA a affirmé que les différends fiscaux s'inscrit dans le cadre du contentieux administratif, c'était le cas de l'arrêt en cassation N° 95 rendu le 30 octobre 1980 par le TA. Le domaine de compétence du TA défini par le code apparait tantôt réduit tantôt plus large que celui défini par l'article 1121 de la loi 72. Le TA possède d'une compétence générale en matière fiscale qui résulte de l'article 11 de la loi du TA et pas de CDPF , la compétence du TA en tant que juge de cassation en matière de fiscalité locale et en matière de droits de douanes ne résulte pas de CDPF mais plutôt de l'article 11 de la loi de TA. le contentieux de l'imposition dépasse même le cadre de CDPF, d'un autre coté et en ce qui concerne les recours portant opposition contre les arrêtés de taxation d'office ou relatifs à la restitution de l'impôt concernant les impôts directes, la TVA, les droits d'enregistrement, la compétence de TA en cassation a un double fondement : l'article 11 de la loi de TA et l'article 49 du code. D'un autre coté, le domaine de compétence du TA défini par le CDPF, apparait plus large que celui défini par la loi 72 . en effet d'après l'article 11 de la loi 72, le TA est juge de cassation en ce qui concerne les impôts et taxes revenants à l'Etat ou au collectivités locales et ceux à l'exclusion des redevances. Donc si d'après les dispositions de loi 72, le TA ne peut être juge de cassation pour les contestations relatives aux redevances, le code dans son article premier attribue les recours en cassation dans les

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Les tribunaux de première instance sont compétents pour statuer, en premier ressort, sur les recours portant oppositions contre les arrêtés de taxation d'office ou relatifs à la restitution de l'impôt. 21 Art. 11. (Modifié par la loi organique n° 96-39) Le tribunal administratif statue par voie de cassation sur : le recours intenté contre les jugements rendus en dernier ressort, relatifs au contentieux de l’assiette des impôts et taxes revenant à l’Etat et aux collectivités locales et contre les jugements rendus en dernier ressort concernant la restitution des dits impôts et taxes, - le recours intenté contre les jugements rendus en dernier ressort concernant les oppositions contre les titres exécutoires relatifs au recouvrement des créances de l’Etat, des collectivités locales et des établissements publics habilités par la loi à recouvrer leurs dettes par le biais d’un titre ayant force exécutoire

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recours visées par l'article 5322, y compris les recours relatifs aux redevances et autres prélèvements fiscaux au profit de l'Etat au TA . s'agissant de la nature de contentieux, la compétence attribuée au TA s'étend au deux branches principal de contentieux fiscal : le contentieux de l'assiette et le contentieux de recouvrement . Ainsi le TA statue en tant que juridiction de cassation tant que l'objet des litiges consistent soit en une contestation de la base imposable, soit en une opposition à l'un des titres de poursuites établies par le recouvrement des impôts. Il est généralement admis que les jugements et les arrêts rendues en dernier ressort par les différents juge de fond sont susceptible de cassation. d'autre part, le recours en cassation s'exerce de droit, même en l'absence d'un texte qui le prévoit.

II) Une procédure contentieuse particulière La particularité de la procédure se manifeste d'une part devant les juges du fond (A) et en cassation d'autre part (B)

A) La procédure relative au recours devant les juges du fond L'attribution de du contentieux de l'imposition au tribunal de première instance, appartenant à l'ordre judiciaire, ne doit pas dissimuler la nature administrative de cette branche du contentieux fiscal ce qui explique l'instauration d'un corps des règles procédurales particulier . Premièrement, l'accès au tribunal de première instance en tant que juge fiscal est conditionnée par le respect de l'ensemble des procédures déterminées par les articles 55 à 59 du code. la particularité desdites procédures apparait non seulement au niveau des conditions de recevabilité de recours mais également au niveau de la phase de la conciliation entamée devant le juge . En ce qui concerne les conditions de recevabilité de recours exigées par les articles 55 et 56 de code concerne essentiellement le délai de recours devant le tribunal et les différents formalités devant être accomplies lors de la saisine du tribunal compétent . En droit tunisien, le délai de recourt devant le tribunal de première instance en matière fiscale a été fixé par l'article 55 du code en vertu du quel : " Le recours, formé contre les services de l'administration fiscale, est porté devant le tribunal de première instance dans la circonscription de laquelle se trouve le service de l'administration fiscale en charge du dossier, et ce, dans un délai ne dépassant pas soixante jours à compter de la date de la notification de l'arrêté de taxation d'office ou de l'expiration du délai imparti pour donner suite à la demande en restitution ..... " A travers cette disposition, le législateur tunisien semble avoir substantiellement prolongé le délai de recours devant le juge fiscal car avant l'entrée en vigueur des dispositions de nouveau code, le délai de recours devant la commission spéciale de taxation d'office était d'un mois seulement. Ainsi que le point de départ du délai pour agir devant les tribunaux de première instance statuant en matière fiscale diffère selon l'objet de la demande qu'il soit la contestation d'une taxation d'office, le délai de 2 mois commence à courir à partir de la date de la notification de l'arrêté en question ou la 22

Art 53 du CDPF Le contentieux de l'assiette couvre les recours visés à l'article 54 du présent code et relatifs à l'impôt en principal et aux pénalités y afférentes prévues par les articles 81 à 86 du présent code.

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demande en restitution dont le commencement du délai de recours devant le juge fiscal a été lié à ".. l'expiration du délai imparti pour donner suite à la demande en restitution .. " . Le délai au cours duquel l'administration doit répondre aux demande de restitution est celui prévu par l'article 29 du code qui stipule :" L'action en restitution est introduite au moyen d'une demande écrite motivée à déposer contre récépissé, auprès des services compétents de l'administration fiscale. Les dits services sont tenus de donner suite à la demande en restitution, dans un délai maximum de six mois à compter de la date de son dépôt." Il découle d'une lecture combinée des articles 29 et 55 de code que pour recourir aux tribunaux de première instance en matière de restitution, le justiciable serait tenu de respecter un double délai. en effet, l'action en restitution n'est recevable que si le demandeur agit dans un délai de dépassant pas soixante jours à partir de l'expiration du délai de six mois à compter de la date de dépôt de sa demande en restitution auprès des services compétents. ainsi le délai de recours devant le juge ne commence à courir qu'a compter de l'expiration de délai au cours duquel l'administration fiscale doit donner suite à la demande en restitution. Quant au formalité de recours : le recours devant le tribunal de première instance statuant en matière fiscale doit se faire par une requête présentée par le contribuable en sa qualité de demandeur conformément aux dispositions de l'article 55 du code qui stipule que les recours contres les arrêtes de taxation d'office ou relatifs à la restitution d'impôts doivent être formulés " .. au moyen d'une requête écrite, établie par le contribuable ou par un mandataire désigné à cet effet conformément à la loi et comportant les mentions prévues par le code de procédure civile et commerciale; une copie de cette requête, accompagnée des pièces justificatives, est signifiée aux services de l'administration fiscale." A partir de ces dispositions, le législateur tunisien semble vouloir marquer la spécificité des procédures à suivre devant le juge judiciaire en tant que juge fiscal. les dispositions de l'article 57 du code auparavant ayant rendre facultative le ministre d'avocat, dérogeant à la règles générale des procédures devant les tribunaux de première instance mais cette dispositions a été modifié et stipule que : " Le ministère d'avocat est obligatoire lorsque le montant de la taxation d'office ou celui relatif à la demande en restitution est supérieur à vingt cinq mille dinars. L'administration est représentée par ses agents à ce habilités, sans besoin de pouvoir spécial à cet effet." - l'institution d'une phase de conciliation entre le contribuable et l'administration fiscale ne constitue pas une nouveauté du CDPF. Selon l'article 60 du code :" Le président du tribunal remet l'affaire au juge rapporteur qui fait de son mieux pour rapprocher les points de vues de l'administration et du contribuable. Le président du tribunal remet l'affaire au juge rapporteur qui fait de son mieux pour rapprocher les points de vues de l'administration et du contribuable." Conformément a ces dispositions, la conciliation ne relève plus de la compétence de l'administration fiscale mais elle a été confié au juge qui doit, préalablement à l'examen de litige fiscal tenter de concilier entre les parties en litiges. la juridictionnalisation de la phase de conciliation se traduit nécessairement par un renforcement des garanties de contribuable, en effet le déroulement de cette procédure sous les auspices du juge est de nature à rassurer le contribuable en litige avec l'administration fiscale . Page 9 sur 13

Conformément à l'article 62 du code : " Dans les litiges relatifs aux droits d'enregistrement ou à l'impôt sur le revenu au titre de la plus-value immobilière, le tribunal ordonne d'office une expertise pour évaluer la valeur vénale des immeubles, des droits immobiliers et des fonds de commerce cédés ". La spécificité procédurale atteint les moyens de preuve en application de l'article 64 du code qui stipule que :" Les moyens de preuve prévus par les numéros 3 et 5 de l'article 427 du code des obligations et des contrats ne peuvent être admis par le tribunal pour prouver les allégations des parties relatives à l'affaire ". Deuxièmement, les procédures de recours devant le juge d'appel sont réglementé par l'article 67 du code qui stipule : " Les jugements du tribunal de première instance rendus dans les recours prévus par l'article 54 du présent code, sont susceptibles d'appel devant la cour d'appel territorialement compétente, dans un délai de trente jours à compter de la date de la signification du jugement. L'appel est interjeté au moyen d'une requête écrite rédigée par l'appelant ou par un mandataire désigné à cet effet conformément à la loi. L'appel interjeté contre les jugements de première instance rendus dans les recours relatifs à la taxation d'office n'est pas suspensif de l'exécution de ces jugements. Toutefois, les sommes recouvrées dans le cadre de l'exécution de l'arrêté de taxation d'office ne peuvent être restituées qu'en vertu de jugements passés en la force de la chose jugée."

B) La procédure relative au recours en cassation Selon l'article 69 du code : " Le recours en cassation contre les arrêts des cours d'appel, rendus dans les recours prévus par l'article 54 du présent code, s'effectue conformément aux procédures prévues par la loi organique relative au Tribunal Administratif et par les lois qui l'ont modifiée ou complétée ". Donc , les arrêts des cours d’appels rendus en matière de recours portant opposition contre les arrêtés de taxation d’office ou relatifs à la restitution peuvent faire l’objet d’un recours en cassation, le requérant dispose pour introduire son pourvoi d’un délai d’un mois a partir du jour de la notification de l’arrêt d’appel . Ce qui est remarquable, c'est que le formalisme à suivre est un formalisme réducteur de la compétence de TA par voie de cassation : Outre la multiplicité des procédures exigés par la loi, le TA lui même s'est montré particulièrement rigoureux quant à la recevabilité des pouvoirs en cassation exercés en matière fiscale . l'attribution au TA de la compétence de la cassation dans le contentieux fiscal s'est accompagné récemment d'une unification des procédures du pourvoi en cassation fiscale avec celles applicables au contentieux administratif en général. Selon les articles 67 à 76 de la loi de 1er juin 1972 telle que modifié par la loi de 3 juin 1996, le pourvoi en cassation devant le TA est soumis à des conditions extrêmement rigoureuses dont la méconnaissance entraine l'irrecevabilité du pourvoi. Selon l'Art. 67. (Modifié par la loi organique n° 96-39 et n° 2001-79) : " Le pourvoi en cassation est porté dans les cas prévus par la présente loi par une requête rédigée par un avocat à la cour de cassation, déposée au greffe du Tribunal dans un délai de trente jours à compter de la date de la signification du jugement attaqué. La requête doit comporter l’indication des prénoms et noms des parties, de leur domicile ainsi que l’exposé sommaire des faits de l’affaire et des moyens invoqués contre le jugement attaqué." Page 10 sur 13

Donc , la requête en cassation doit répondre à certains nombre de conditions de forme bien déterminée . Concernant le délai : Selon l'article 67 23 de loi relative au TA, le pourvoi en cassation doit être fait dans une période maximale de 30 jours à partir de la signification du jugements attaqués. Les conditions de forme du dépôt de la demande de cassation : en application de l'article 67, le ministre d'avocat est obligatoire pour le recours en cassation devant le TA. une obligation qui n'est pas absolue , dans son arrêt de 14 février 1980, le TA a finir par considérer que le ministre d'avocat n'est pas nécessaire dès lors que l'administration fiscale est habilité à présenter elle même la requête de cassation24. La requête doit comporter d'ailleurs l’indication des prénoms et noms des parties, de leur domicile ainsi que l’exposé sommaire des faits de l’affaire et des moyens invoqués contre le jugement attaqué. Et par application de l'article 68. (Modifié par la loi organique n° 96-39) L’auteur du pourvoi en cassation doit, à peine de déchéance, déposer au greffe du Tribunal, dans un délai ne dépassant pas soixante jours à partir de la date du dépôt de sa demande . Selon l'Art. 70. (Modifié par la loi organique n° 96-39): " Nul ne peut se pourvoir en cassation s’il n’ait la qualité de partie ou d’ayant cause de partie dans le jugement objet du pourvoi." Comme en matière de cassation en général, l'auteur du pourvoi en cassation fiscale doit avoir la qualité pour agir qui consiste dans : " le titre juridique conférant le droit d'agir, c'est à dire le droit de solliciter du juge qu'il examine le bien fondé d'une prétention" 25. par conséquent les personnes non parties au litiges ne peuvent intenter le recours en cassation. Par application des dispositions de l'article 70 de la loi relative au TA, la qualité pour agir appartient soit au contribuable ou ses ayants droit ,une position affirmée par l’arrêt du tribunal administratif du 13 juillet 1998, req n° 31220, soit d'autre part à l'administration fiscale en sa qualité de parties au jugements rendu par le juges de fond et attaqué par voie de cassation. D’autre part, et selon l'Art. 71. (Modifié par la loi organique n° 96-39) le premier président du tribunal est compétent d’ordonner un sursis a l’exécution a titre exceptionnel, cette décision est rendu suite a une procédure adaptée à la nature de la demande et à la nécessité d’une décision rapide 26. Donc la demande de sursis est introduite par une requête indépendante de la requête principale, elle doit être signée par un avocat à la cassation et présentée au greffe avec toutes les pièces exigées en matière de recours en cassation. Il appartient au greffe de notifier cette demande a la partie adverse. La requête n’est recevable que si elle accompagne un recours en cassation de la décision litigieuse. Dans ce cadre les allègements procéduraux affectent également la phase du jugement. Ils se traduisent par la dispense pour le juge de tenir audience et pour l’avocat de plaider.

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Art. 67. (Modifié par la loi organique n° 96-39 et n° 2001-79) : Le pourvoi en cassation est porté dans les cas prévus par la présente loi par une requête rédigée par un avocat à la cour de cassation, déposée au greffe du Tribunal dans un délai de trente jours à compter de la date de la signification du jugement attaqué. 24 TA, Cass n°74 du 14 février 1980 Rec. p 59 25 Loïc CADIET , droit judiciaire privé Paris Litec, 1992, p 374 26 TA, 9 juin 2003, req n° 32597.

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Par ailleurs, l’absence de réponse des parties dans les délais qui leur sont impartis n’empêche pas l’examen de l’affaire. Si les conditions du sursis sont réunies le juge doit normalement l’ordonner.

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Bibliographie - Le Code des Droits et des Procédures Fiscaux : Texte de base Thèses : - Le procès fiscal (le contentieux de l'imposition) élaborée par Slim KAMMOUN sous la direction Yadh Ben ACHOUR 2006 - Juge compétent en matière fiscale Sami KRAEIM sous la direction de doyen Néji Baccouche 2006 Mémoires : - Particularités des recours en droit fiscale sous la direction de professeur BELAID Nejib 2014 - Justice et sanctions fiscales soutenu par Mariem HADJ TAEIB sous la direction de Mr Lotfi MECHICHI - La cour d'appel : juge fiscal de Sourour JALOULLI sous la direction de Mr Sami KREAIM 2010 - Le contentieux de la fiscalité locale soutenu par Fatma LOUATI sous la direction de Mr Sami KREAIM 2010 - le recours en cassation en matière fiscale soutenu par Gabsi Rania sous la direction de Mr Rezgui Salah 2004 - le contentieux de l'imposition a travers le code des droits et des procédures fiscaux soutenu par KTATA Aida sous la direction de Mr Chelli Slim 2002 Ouvrages : - Habib AYADI : les procédures fiscales de contrôle et de contentieux - Habib AYADI Droit fiscal taxe sur la valeur ajoutée droits de consommation et contentieux fiscal 1996 -Contentieux fiscal Thierry Lammbert - Les obligations fiscales Faez CHOYAKH 2014 (expert comptable) - Le contrôle et le contentieux fiscal dans le cadre de nouveau CDPF de Khaled Thabet - Guide pratique de la procédure dans le contentieux fiscal 3éme édition François Pillet Eugéne Bangoura - Fiscalité appliquée Tome 2 Emmanuel Disle et Jaques Saraf

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