Fiscalite Approfondie Is [PDF]

Zitiervorschau

Fiscalité approfondie Imposition des personnes morales

Professeur : M.M.Abou El Jaouad Docteur d’Etat en gestion PES Université Hassan II – CasablancaExpert consultant d’entreprise Formateur en intra et inter-entreprises Conseil en gestion, finance et fiscalité

Fiscalité de l’entreprise Programme: L’impôt sur les sociétés (I.S). La taxe sur la valeur ajoutée (T.V.A) Références bibliographiques: - Fiscalité appliquée de l’entreprise marocaine: M. Abou El Jaouad Editions -

Maghrébines Fiscalité de l’entreprise marocaine: M; Marzak. La Taxe sur la valeur ajoutée : Rachid Lazrak. Editions Laporte L’impôt sur les sociétés : Rachid Lazrak. Editions Laporte. Guide pratique de fiscalité marocaine. Collection: Guides de l’entreprise. Lois relatives à L’IS , à l’IR et à la TVA,. Notes circulaires de la Direction des impôts. Code général des impôts. Professeur: M.M.Abou El Jaouad

Chapitre préliminaire Fiscalité: Concepts et caractéristiques du système fiscal marocain

Notion et rôles d’impôt: Différents prélèvements fiscaux:

Caractéristiques du système fiscal marocain Depuis la réforme entamée par la loi cadre de 1984, le système fiscal marocain s’est distingué par deux faits marquants: Faits essentiels de la fiscalité marocaine

Liquidation et paiement spontané de l’impôt par le contribuable ou le le redevable

Droit de contrôle de l’administration fiscale

Fiscalité déclarative •

L’entreprise marocaine se trouve de plus en plus en face d’un système fiscal composé d’impôts déclaratifs. * Elle est donc tenue de connaître parfaitement les dispositions fiscales pour qu’elle puisse s’acquitter en bon et due forme de ses obligations fiscales * Déterminer l’impôt exigible est une affaire d’entreprise, pour cela: . Elle doit connaître les règles d’assiette. . Elle doit connaître le tarif fiscal * Le paiement des impôts déclaratifs est spontané, l’entreprise doit donc connaître son agenda fiscal. • Le droit de contrôle de l’Etat: * Les erreurs relevées sont pénalisées. * Les retards de recouvrement sont sanctionnés et majorés.

Principaux impôts qui forment l’ossature du système fiscal marocain: • L’impôt sur les sociétés: I.S • L’impôt sur le revenu: I.R • La taxe sur la valeur ajoutée: T.V.A Ces trois impôts reposent sur la déclaration établie par le redevable ou le contribuable.

• -

Classification des impôts: Impôt direct/ Impôt indirect. Impôt déclaratif / Impôt par voie de rôle. Impôt réel / impôt iréel.

Liquidation et recouvrement des impôts • Calcul de l’impôt: - Base de calcul: Assiette de l’impôt: - Tarif de l’impôt:

• Paiement de l’impôt: - Paiement spontané. - Paiement par voie de rôle. - Retenues à la source

L’administration fiscale • Direction générale des impôts. • Direction de douanes et des impôts indirects. • Trésorerie générale du royaume

1er thème : L’impôt sur les société: I.S Ch 1/ Champ d’application. Ch 2/ Base imposable. I/ Appréciation fiscale des produits. II/ Appréciation fiscale des charges. III/ Reports déficitaires. IV/ Détermination du résultat net fiscal.

Ch 3 Liquidation et recouvrement de l’IS I/ Calcul de l’impôt exigible de l’exercice. II/ Paiement de l’impôt exigible de l’exercice.

Ch 4 Obligations et contentieux fiscal en matière d’IS. I/ Différentes obligations II/ Les procédures contentieuses

L’impôt sur les sociétés: IS Instauré au Maroc par la loi n° 24-86 • Dahir n° 1-86-239. • Paru au bulletin officiel n° 3873 L’I.S est venu remplacé essentiellement l’I.B.P.

A qui s’applique l’I.S? •

Personnes soumises à l’IS par obligation: - Société anonyme, SARL, société en commandite par action. SNC et Société en commandite par simple lorsque l’un des associés est personne morale. Etablissement publics (OCP, ONEP, A.N.P,R.A.M…). • Personnes soumises par option: SNC et société en commandite simple composées d’associés personnes physiques peuvent opter d’une manière irrévocable de se soumettre à l’IS. Le choix de la date reste libre pour les sociétés, mais une fois effectué, il ne peut être annulé.

Les revenus imposables • Sociétés résidentes au Maroc: Bénéfice fiscal dégagé par le C.P.C et corrigé par les réintégrations et les déductions éventuelles.(Taux d’imposition: 30%, 37%) • Sociétés non résidentes au Maroc: - Revenus de source marocaine transféré à l’étranger. (Taux retenu à la source: 10%). - Sociétés étrangères réalisant des travaux au Maroc: * Choix d’un domicile au Maroc et donc s’assimiler à des sociétés résidentes. * Option à une imposition forfaitaire de 8% applicable au C.A réalisé sur le territoire marocain.

Les exonérations La loi exonère de l’IS, soit d’une manière permanente soit temporaire certaines personnes. Exonérations

Exonérations ou réductions permanentes

Associations et organismes sans but lucratif -Fondations - Banque islamique - OPCVM - SONADAC - promoteurs Immobiliers pour les logements sociaux; - …………………

Exonération totale suivie d’une réduction permanente: -Entreprises Exportatrices: 100% Pour les 5 premières années suivie d’une imposition au taux de17,5% -Hôtels pour le CA réalisé en devise. - ………………

Exonération permanente en matière de retenue à la source: -Pts des actions, Parts sociales ou revenus assimilés servis à des stés exonérées de l’IS -Dividendes pérçus par les OPCVM - …………………

Exonérations ou réductions temporaires

Réductions permanentes: -Entreprises minières bénéficient d’une imposition au au taux de 17,5% -Entreprises Implantées dans la région de Tanger Imposition au taux De 17,5%

Exonérations totales suivies d’une Réduction Temporaire -Entreprises des zones franches -Agence spéciale de Tanger med - ……………

Exonérations temporaires -Revenus agricoles Réalisés par des Sociétés soumises Jusqu’2013 - Concessionnaires des gisements d’hydrocarbures pour 10 ans. - …………………

Réductions temporaires -Réduction de 50%: *Stés non résidentes N’ayant pas opté Pour l’IS forfaitaire Pour les 5 premières années. *Les entreprises Artisanales *Ets d’enseignement Privé -………………..

Taux de l’IS Le montant de l’impôt sur les sociétés se détermine à partir d’une assiette et d’un taux.

Taux de l’IS

Sociétés résidentes au Maroc

Sociétés non financières (Autres que les banques, les organismes de crédit et les assurances) Taux : 30%

Banques assurances et organismes de crédit: Taux 37%

Sociétés non résidentes

Réalisant des travaux au Maroc: -Ayant un domicile fiscal au Maroc: Taux des sociétés résidentes. - Option à un taux forfaitaire de 8% appliqué au CA réalisé au Maroc.

Société bénéficiant d’un revenu de source marocaine: IS retenu à la source de 10%

Un taux réduit de 10% est appliqué au bénéfice des sociétés inférieur ou égal à 300 000 dh (HT). (LF 2013)

Taux d’imposition: Les taux spécifiques applicables aux entreprises implantées en zones franches.

Taux des Zones franches

- 8,75% : 20 exercices suivants le 5ème exercice d’exonération totale. -10% sur option pour les banques: Durant les 15 premières années. ou sur option l’équivalent en dh de 25 000 $ par an libératoire de tous les autres impôts. 500 $ pour les sociétés holding offshore.

Taux de retenues à la source: -10% en cas de versements à des non résidents. -20% des montants perçus sur les produits de placement à revenus fixes. -15% des montants des produits des actions et parts sociales et revenus assimilés. (LF 2013)

Détermination du résultat fiscal C.P.C Charges

Produits

Résultat avant impôt Passage du résultat comptable au résultat fiscal Eléments

Réintégrations

Déductions

Résultat net fiscal Résultat brut fiscal = Résultat avant impôt + Réintégrations – Déductions

Résultat net fiscal = Résultat brut fiscal – Déficits reportables Réintégrations: Charges comptabilisées mais non admises en déduction et produits non comptabilisés ou minorés mais imposables. Déductions : Produits comptabilisés mais non imposables ou abattements fiscaux sur plus-values. Déficits fiscaux: Pertes fiscales des exercices antérieurs. Fraction en provenance des amortissements, reportable indéfiniment jusqu’à sa récupération. Fraction hors amortissements reportable sur les bénéfices des quatre exercices suivants.

Les corrections fiscales L’IS est déterminé toujours suivant le régime du résultat net réel. La base de calcul de l’IS se dégage du résultat comptable auquel sont apportées des corrections fiscales Elles sont de deux types: Résultat dégagé par le C.P.C

+ Réintégrations

Déductions

= Résultat fiscal

Les réintégrations 1/ Elles se composent essentiellement des charges comptabilisées mais non acceptées totalement ou partiellement en déduction fiscale. Exemple: Amendes et pénalités fiscales ou pénales. Fraction des dons accordés aux œuvres sociales des établissements publics ou privés dépassant 2°/00 du C.A TTC du donateur. 2/ Elles peuvent exceptionnellement concerner un produit ou une fraction de produit imposable mais que l’entreprise n’a pas enregistré. Exemple: Intérêts sur prêt accordé gratuitement à un associé: Le fisc considère ce genre d’opération comme un acte anormal e gestion. Gains de change latents: Ils ne sont pas comptabilisés par principe de prudence mais ils sont imposables d’après la lois.

Les déductions • Elles sont représentées par les produits comptabilisés mais non imposables fiscalement: Exemples: - Dividendes reçus des participations au capital des autres sociétés. - Reprises sur provisions antérieurement taxées.

L’appréciation fiscale des produits •

Les produits sont en général imposables dès leur réalisation indépendamment de leur date d’encaissement. Les produits non définitivement acquis ne font pas partie de la base imposable de l’exercice. Exemples: Ventes des biens: - Ventes livrées aux clients: Produits imposables; - Ventes non livrées même encaissées: Produits non imposables au titre de l’exercice clos. Ventes de services: C’est l’exécution du service qui est le fait de rattachement du produit à l’exercice.

Produits exonérés La loi exonère totalement ou partiellement certains produits: - Soit pour éviter leur double taxation. Exemple: Dividendes reçus. - Soit pour encourager l’investissement. Exemple: Régime de faveur en cas de fusion de sociétés - Soit pour privilégier certaines activités.

N.B: Les produits comptabilisés mais non imposables doivent être déduits du résultat comptable de l’entreprise.

Reprises sur provisions •

L’imposition des reprises/provisions dépend du sort qui a été réservé à la dotation qui a donné naissance à la provision. Provision

Dotation initiale déductible Reprise : Imposable

Dotation initiale non déductible Reprise: non imposable Pour éviter la double imposition

Les dégrèvements • Selon le sort de la taxation de départ

Impôt de départ

Déductible, donc Le dégrèvement est imposable

Non déductible, donc Le dégrèvement est non imposable

Produits financiers Les produits financiers comprennent: • Produits des titres de participation ou autres titres immobilisés. (Soumis à la retenue à la source de 15% chez le distributeur, ils sont donc exonérés à 100%) • Les gains de change: Produits imposables. • Les intérêts créditeurs courus ou perçus. Imposables • Les escomptes obtenus. Imposables. • Les reprises financières sur provisions et les transferts de charges financières. (Imposables, sauf si la dotation qui a donné lieu à la provision était réintégrée).

Produits de placements à revenus fixes.

Soumis à une retenue à la source chez le distributeur du revenu. Les produits sont imposables pour leur montant brut.

La retenue à la source est de 20% applicable au revenu du placement. La retenue constitue une avance sur l’IS à imputer sur l’IS ou sur les acomptes provisionnels.

Article 14 du CGI: Sont soumis à la retenue à la source les produits de placement à revenu fixe des obligations des bons de caisse des bons de trésor, des OPCVM, des FPCT des OPCR des TCN, des dépôts à terme, des prêts et avance consentis par des personnes physiques ou morales à toute autre personne passible de l’IS ou de l’IR selon le régime réel, des prêts consentis par l’intermédiaire des établissements de crédit ou organismes assimilés par des sociétés ou des personnes physiques à d’autres personnes.

Les gains de change latents •

A la fin d’un exercice, l’entreprise procède à l’actualisation de ses créances et dettes en devises et dégage de ce fait des écarts de conversion: - Les écarts favorables: Augmentation des créances et diminution des dettes sont saisis pour l’évaluation correcte des postes du Bilan, mais ne sont imputés en produit par principe de prudence(Produit non acquis). mais les dispositions fiscales les considèrent comme des produits imposables: Il faut donc les réintégrer. L’exercice suivant il faut les déduire en extra-comptable, pour éviter qu’ils ne soient imposés doublement. - Les écarts défavorables: Diminution des créances et augmentation des dettes: Deux écritures sont à constater: • Actualisation des créances et dettes et constatation des écarts de conversion. • Constitution de provision pour pertes de change par principe de prudence.

Application Le CPC de l’exercice N, de la SA « ECOGESTION » a dégagé un résultat avant impôt de: 435 678,75 dh. Parmi les produits comptabilisés, on soumet à votre à votre appréciation les éléments suivants: 1/ Vente de marchandises, comptabilisée le 22/12/N pour : 322 400 dh (HT), livrée le 28/12/N mais la créance relative à cette vente ne sera encaissée qu’au 20/01/N+1. 2/ Vente de marchandises, comptabilisée le 25/12/N pour 124 600 dh (HT), le client a réglé le jour même sa créance, mais la livraison des marchandises n’a été effectuée que le 05/01/N+1: le comptable n’a pas effectué de régularisation. 3/ Avance de 15 000 dh, reçue le 20/12/N d’un client sur une commande qui ne lui sera livrée que le 15/01/N+1, le comptable l’a enregistré en vente de l’exercice. 4/ Encaissement le 15/12/N de : 18 000 dh relatifs aux loyers d’un magasin à une autre société, le montant représente le loyer de décembre N et janvier N+1: Aucune régularisation n’a été constatée au 31/12/N. 5/ Reprises sur provisions comptabilisées au 31/12/N: • 4 500 dh, relative à une provision qui a été constituée le 31/12/N-2 d’une manière forfaitaire pour déprécier des créances douteuses. • 12 300 dh, relative à une provision constatée au 31/12/N-1 pour déprécier un lot de marchandises.(justifiée et déductible en N-1). 6/ Dégrèvement de 43 600 dh, obtenu le 24/09/N sur la taxe professionnelle, qui était payée au titre de l’exercice N-1. 7/ Dividendes de 123 400 dh reçus sur une participation au capital de la SA « BEST ». 8/ Intérêts de 3 255 dh, reçus des salariés sur des prêts qui lui ont été accordés par l’entreprise. 9/ Gains de change de 34 600 dh, constatés lors des règlements des dettes en devises. L’actualisation des dettes et des créances en devises au 31/12/N, a dégagé un écart de conversion passif de 14 250 dh (Gains de change latents) l’écart de conversion passif de l’exercice N-1 était de: 9 860 dh. Les charges comptabilisées en N, mais non acceptées en déduction fiscale s’élèvent à 123 548,25 dh.

Travail à faire: 1/ Déterminer le résultat net fiscal de l’exercice N. 2/ Déterminer l’impôt exigible de l’exercice N. IS: 30%, Taux de cotisation minimale: 0,5% Base de calcul de la cotisation minimale pour l’exercice N: 15 436 840 dh.

L’appréciation fiscale des charges • Le résultat comptable constitue le point de départ de la base d’imposition de l’IS, c’est pourquoi, le fisc contrôle tout d’abord l’exactitude du résultat dégagé par le C.P.C. • Pour l’admission d’une charge en déduction, il faut qu’elle remplisse les quatre conditions exigées par les règles fiscales. • Il faut que la charge ne soit pas exclue du droit à déduction. • Cependant, il faut avouer que le manque de précision des règles fiscales, laisse planer du doute quant à la déducttion ou non d’une dépense.

L’appréciation fiscale des charges -

Conditions d’ordre général pour l’admission des charges en déduction fiscale: 1/ La charge doit être liée à la gestion et engagée dans l’intérêt général de l’entreprise. * Charges privées des associés ou de l’exploitant ou de leurs membres de famille supportées par l’entreprise sont exclues du droit à déduction. 2/ La charge doit être rattachée à l’exercice d’imposition. • Charges ne se rapportant pas à l’exercice doivent être régularisées. • Charges des exercices antérieurs doivent faire l’objet d’une demande de dégrèvement. • 3/ La charge doit être enregistrée et appuyée de pièce justificative probante. 4/ La charge doit se traduire par une diminution de l’actif net de l’entreprise. * Certaines dépenses qui prolongent la durée de vie des immobilisation ou qui augmentent leur valeur, doivent être considérées comme des immobilisations et non comme des charges rattachées à un seul exercice.

Achats • Achats d’éléments corporelles Réception

Reçus: Charges déductibles

Non reçus: Charges non déductibles

Achats de services • Eléments incorporels. Exécution

Service exécuté Charge déductible

Non exécuté Charge non déductible

Impôts et taxes • Les impôts et taxes directes ou les droits assimilés constituent des charges déductibles. • Les majorations et les pénalisations se rapportant à tous les impôts et taxes sont non déductibles. • L’impôt sur le résultat: IS ou IR pour les bénéfices professionnels sont des charges non déductibles. • Les provisions pour impôts sur le résultat et pour les pénalisation ou redressements fiscaux sont par accessoires non déductibles.

Les charges de personnel • Salaires,appointements, et gratifications accordés au personnel de l’entreprise: Charges déductibles. • Rémunération doit correspondre à un travail effectué pour l’entreprise, un contrat de recrutement doit être signé. • La rémunération ne doit pas être excessive eu égard à la qualification du salarié et à la prestation fournie. • Aucun seuil n’est fixé pour l’appréciation des rémunérations réputées excessive.

Les charges externes •Les charges externes sont variées et normalement déductibles, quand elles remplissent les conditions exigées par la loi. Cependant il faut contrôler certains frais qui font partie de ce poste pour respecter les limites ou les seuils de tolérance fiscale. Charges à surveiller: • Redevances crédit-bail: relatives aux immobilisations louées sauf voitures de tourisme, elles sont déductibles. Concernant des voitures de services, il faut contrôler les amortissements compris pour éviter le dépassement du seuil acceptable limité à 300 000 dh TTC et un taux d’amortissement de 20%. Exemple: Pour l’année N, une entreprise a comptabilisé une redevance leasing de 55 640 dh TTC de 9 mois, relative à à une voiture d’une valeur TTC de 348 000 dh(TVA de 20%).

Amortissements inclus dans la redevance ( en supposant que la société de leasing choisit d’amortir sa voiture louée sur 5 ans: Amorts inclus dans la redevance:(348 000 / 1,2)x20%x (9/12) = 43 500 dh. Amortissement déductible: (300 000/1,2) x 20% x 9/12 = 37 500 dh Réintégration: 43 500 (-) 37 500 = 6 000 dh

Charges externes •

Entretien et réparations: Lorsque les frais sont engagés pour remettre une immobilisation en état normal, la charge est rapportée à un seul exercice, par contre lorsque l’entretien ou le réparation a pour conséquence de rénover une immobilisation de lui rajouter de la valeur ou de lui prolonger la durée de vie, la dépenses doit être immobilisée: C’est plutôt un aménagement ou une installation qu’une charge.

•

Primes d’assurance: lorsqu’elles se rapportent aux besoins d’exploitation, elles sont déductibles. L’assurance-vie contractée sur la tête des dirigeants au profit de leurs héritiers doivent être considérées comme des avantages à incorporer aux salaires et à faire soumettre à l’IR. Lorsqu’elles reviennent à l’entreprise, elles sont considérées comme des placements et non des charges, elles doivent être réintégrées. L’indemnité reçue sera imposable pour la fraction dépassant les primes payées.

•

Rémunérations et honoraires aux tiers: Elles doivent être inscrits sur la déclaration spéciale et soumis à la source pour les bénéficiaires non patentables. Les transferts vers l’étranger doivent être soumis à l’IS retenue à la source de 10%.

Charges externes •

Cadeaux à la clientèle : Pour être admis en déduction, ils doivent répondre à deux condition: - Porter le nom, le sigle ou la mention des produits commercialisés par l’établissement. - Leur valeur unitaire ne doit pas dépasser 100 TTC. • Cotisations et dons: Dons et subventions accordés

Dons accordés aux établissements reconnus d’utilité publique Déductibles sans limite

Dons accordés aux œuvres sociales des établissements publics ou privés: Acceptés dans de 2%0 du CA TTC Excédent à réintégrer

Autres dons à des bénéficiaires non autorisés d’une manière réglementaire à recevoir des dons: Non déductibles

Pertes sur créances ou créances soldées •

Toute créance abandonnée par simple décision de gestion est considérée comme une réintégration, de même la TVA y afférente doit être portée sur la déclaration du mois où la décision de libération du client est prise.

•

Pour leur admission en déduction , la perte doit être justifiée par une action en justice, une déclaration de faillite du clients ou par toute autre preuve probante

•

Les provisions constituées pour faire face aux insolvabilités des clients sont admises en déduction lorsqu’elles sont précédées par une action en justice. Toute dotation constatée par simple estimation de gestion ou forfaitairement est non déductible.

Les dotations aux amortissements •

Les dotations aux amortissements doivent remplir les conditions suivantes pour leur admission en déduction fiscale: Quatre conditions

Doivent Correspondre à des immobilisations inscrites en Actif de l’Ese

Les immobilisations doivent être autorisées à la pratique d’amrts et calculés conformément aux dispositions fiscales

Les dotations doivent être comptabilisées toute dotation ratée ne peut être déduite qu’à partir du 1er exercice qui suit sa durée de vie

Les amortissements ne doivent être exclus du droit à déduction Fraction des voitures de tourisme dépassant 300 000 dh TTC

Deux modalités d’amortissement: - Constant selon les taux indiqués ou les taux d’usage de la profession. - Dégressif sans que l’immobilisation ne soit exclue de cette pratique.

Les dotations aux provisions •

Les provisions sont soumises à un contrôle très stricte pour leur admission en déduction fiscale: 5 conditions

La perte ou la charge provisionnée doit être elle-même déductible. La règle de l’accessoire qui doit suivre le principal doit être appliquée

La perte ou La charge doit être nettement précisée

La perte ou la charge doit être probable et non pas éventuelle

La perte ou la charge doit avoir son origine dans l’exercice. Rattachement à l’année

Les dotations doivent être comptabilisées et reportées sur le tableau des provisions

Provisions exclues du droit à déduction: Provisions pour amende fiscales ou pénales, Les provisions pour propre assureur, les provisions pour garanties données aux clients, Les provisions pour gratification du personnel, pour congés payés, pour retraite,….

Provisions réglementées • Elles ont pour but l’atténuation de la charge d’impôt: Principales provisions réglementées

Provisions pour logement de personnel 3% du bénéfice fiscal à affecter à concurrence au moins de 50% aux habitats économiques

Provisions pour reconstitution des gisements: 50% du bénéfice fiscal sans dépassement de 30% Du montant d’investissement

Provisions pour investissement: 20% du bénéfice fiscal sans dépassement de 30% du montant d’investissement. Abrogée

Charges financières •

Les charges d’intérêts dus aux tiers sont déductibles à condition que les emprunts ont servis au financement de l’entreprise. • Les intérêts dus aux associés et aux entreprises du groupe sont contrôlés pour éviter les transferts de produits entre filiales. - Intérêts des comptes courants d’associés: Ils ne peuvent être admis en déduction que lorsque le capital social de l’entreprise est totalement libéré (Condition) et sans que l’intérêt ne puisse dépasser le seuil fixé par la loi. ( Somme des avances ne doit excéder le capital, le taux d’intérêt ne doit dépasser le taux décrété par le ministre des finances pour l’année écoulée). - Les intérêts inter filiales: ils peuvent servir à transférer le bénéfice d’une filiale vers une autre filiale déficitaire en vue de minorer l’impôt. La charge peut être refusée en déduction, par contre le produit financier de la filiale prêteuse est imposable.

Intérêts des avances en comptes courants d’associés • • • • 

Capital social d’une société : 1 000 000 dh. Avances reçues des associés: 400 000 dh le 01-01- N. 800 000 dh le 01-07- N. Retrait de 300 000 dh le 01-10- N. Taux de rémunération des avances: 6%. Taux fiscal de l’année: 3,25%. 1ère hypothèse: Capital libéré de Trois quarts: Tout l’intérêt servis aux associés est non déductibles.  2ème hypothèse: Capital entièrement libéré: - Intérêts comptabilisés: (400 000 x 6% x 6/12) + (1 200 000 x 6% x 3/12) + ( 900 000 x 6% x 3/12) = 43 500 dh. - Intérêts admis fiscalement: Du 01-01 au 30-06: 400 000 x 3,25%% x 6/12 = 6 500 dh Du 01-07-au 30-09: La somme des avances dépasse le capital, l’intérêt fiscal se calcule sur le plafond: 1 000 000 x 3,25% x 3/12 = 8 125 dh Du 01-10 au 31-12: 900 000 x 3,25% x 3/12 = 7 312,50 dh Intérêts à réintégrer = 43 500 – ( 6 500 + 8 125 + 7 312,50) = 21 562,50 dh.

Application La SA « ECOGESTION » au capital de 1 000 000 dh, a pour activité la vente en gros des produits sanitaires. Son CPC au titre de l’exercice N (Année civile ) a dégagé un résultat avant impôt de: 123 456,75 dh. Les charges comptabilisées soumises à votre appréciation fiscale sont les suivantes: 1/ Achats de marchandises : 23 450 dh (HT) totalement encaissé, livrées pour ¾ le 24/12/N, le dernier quart n’est pas disponible et la société prépare le reste de la commande qui sera livré le 10/01/N+1, le comptable n’a pas régularisé. 2/ Acquisition de 8 ordinateurs de bureau pour 52 000 dh (HT) , le comptable les a imputé en achats de petits outillages. 3/ Versement d’une avance de 4 000 dh, au F/s de marchandises comptabilisée en achats, la commande ne sera reçue qu’en janvier N+1. 4/ Prime d’assurance de 16 400 dh comptabilisée le 01/04/N relative à la couverture des risques de la période du 01/04 N au 31/03/N+1. 5/ Paiement de la taxe professionnelle le 24/05/N en retard: Principal: 12 360 dh, Pénalité, amende et majoration: 2 335 dh. 6/ Dons accordés et comptabilisés: Croissant rouge marocain: 5 500 dh, aux œuvres sociales de l’entreprise: 14 560 dh. 7/ Parmi les salaires figure les rémunérations accordées à Mme Lahlou femme de l’associé principal occupant le poste d’assistante du directeur général (montant annuel: 102 540 dh), la rémunération du fils de Mr Lahlou, étudiant à Paris pour un montant global de (75 360 dh, salaires bruts et 14 234 dh de charges sociales). 8/ Intérêts sur emprunts auprès de la banque: 123 456 dh et des intérêts sur les avances des comptes courants d’associés pour un montant global de 54 000 dh : Les avances étaient de 800 000 dh depuis le 01/01/ N , le 01/10/N un montant de 400 000 dh a été de nouveau avancé par les associés, le taux fiscalement admis pour N est de 2,75%. 9/ Dotations aux amortissements: Une dotation de 45 600 dh a été constatée pour amortir une voiture d’un montant golbal (TTC) de 342 000 dh acquise et mise en service le 05/05/N. Une dotation aux amortissements de quatre ordinateurs omise en N-1 et comptabilisée avec celle de l’exercice N: VO des ordinateurs: 30 320 dh, date d’acquisition: 01/04/N-1. Taux d’amortissement: 15%. Dotation globale comptabilisée: 7 959 dh. 10/ Dotations aux provisions: 12 300 dh pour déprécier un lot de marchandises démodées, 45 600 dh pour faire face à des pénalités fiscales éventuelles, 5 260 dh pour une perte de change probable. Parmi les produits comptabilisés on relève: 87 640 dh de produits non imposables. CA : 22 400 000b dh (HT) TVA 20% Travail à faire: 1/ Déterminer le résultat net fiscal de l’exercice N. 2/ Déterminer l’impôt exigible pour l’exercice N , sachant que la base de cotisation minimale pour l’année est de 23 456 700 dh. Le capital de la société s’élève à 1 000 000 dh entièrement libéré.

Déficits reportables •

Lorsqu’un exercice se termine par une perte fiscale, celle-ci prend le nom de déficit fiscal. Automatiquement l’entreprise se trouve soumise à la cotisation minimale. Déficit fiscal . Dotations aux amortissements De l’exercice

Non

Déficit > Dotations aux amorts

Déficit provenant entièrement des amortissements. Il est reportable sur les bénéfices des exercices suivants jusqu’à sa récupération totale sans limitation de délai

Oui

Déficit à décomposer: - Déficit d’amortissements = ∑ dotations aux amorts - Le supplément est appelé: Déficit hors amortissements: reportable sur les bénéfices des quatre exercices suivants

Schéma d’ensemble pour la détermination du résultat net fiscal  Résultat avant impôt: déterminé par le CPC.  Corrections fiscales en extra-comptable: • (+) Réintégrations fiscales. • (-) Déductions fiscales. Eléments • (=) Résultat brut fiscal.  (-) Déficits reportables. • (=) Résultat net fiscal. C.P.C Charges

Résultat avant impôt Réintégrations

Déductions

Produits

Résultat avant impôt

Résultat brut fiscal (-) déficits reportables (=) Résultat net fiscal

Détermination de l’impôt Résultat net fiscal peut être positif ou négatif:

Résultat net fiscal

Bénéfice net fiscal - Calcul de l’IS: Bénéfice x taux - Calcul de la cotisation minimale - L’impôt exigible sera représenté par le plus élevé des deux En absence d’imputation des excédents de CM/IS des exercices antérieurs

Perte nette fiscale: Déficit fiscal L’impôt est représenté par la cotisation minimale

Calcul de l’impôt -

Calcul de l’IS: Bénéfice net fiscal x Taux de l’IS.

-

Calcul de la cotisation minimale: * Base de calcul de la CM: . C.A (HT) . Produits accessoires . Produits financiers sauf éléments exonérés. . Primes,dons et subventions reçus. * Taux de cotisation minimale: . 0,5% pour la plupart des sociétés non soumises à une réglementation des prix de vente. . 0,25% pour les sociétés à marges bénéficiaires réglementées. C.M = Base x Taux

Calcul de l’impôt exigible Cas d’un bénéfice fiscal sans excédents de CM/IS à imputer: - Calcul de l’IS = Bénéfice fiscal x Taux - Calcul de la CM

Oui

Impôt exigible sera représenté par de l’exercice sera l’IS

IS > CM

Non

Impôt exigible sera représenté par la CM

L’imputation de l’excédent de la CM par rapport à l’IS -

Règle: L’excédent de CM/IS est imputable sur l’ excédent de l’IS/CM des trois exercices suivants. - Excédent de CM/IS: Lorsqu’une entreprise supporte au titre d’un exercice la CM, la différence = CM – IS, constitue un excédent que l’entreprise a droit de récupérer par soustraction sur l’excédent d’IS/CM de l’exercice suivant ou à défaut sur celui de 2ème ou du 3ème exercice qui suit son apparition. - Exemples: * N-2 : Déficit fiscal = - 98 600 dh. Base de CM= 8 654 800 dh. * N - 1 : Bénéfice comptable avant impôt= 124 600 dh Total des réintégrations = 54 680 dh Total des déductions = 25 760 dh Base de CM = 10 456 600 dh. * N : Bénéfice net fiscal = 345 680 dh Base de CM = 12 456 400 dh Déterminer l’impôt exigible de chaque année?

Imputation des excédents de CM/IS Corrigé de l’exemple •

N-2: Déficit fiscal : Impôt exigible : CM: 8 654 800 x 0,5% = 43 274 dh. La CM constitue un excédent payé imputable sur les excédents d’IS/CM des trois exercices suivants. • N-1: - Résultat brut fiscal = 124 600 + 54 680 – 25 760 = 153 520 Déficit reportable (-) 98 600 -------------------Résultat net fiscal = 54 920 I.S = 54 920 x 35% = 19 222 dh CM = 10 456 600 x 0,5% = 52 283 dh Impôt exigible = C.M = 52 283 dh. Excédent de CM/IS = 52 283 – 19 222 = 33 063 dh(Imputable sur les excédents d’IS/CM des trois exercices suivants) .

• •

N: IS =345 680 x 35% = 120 988 dh; CM= 12 456 400 x 0,5% = 62 282 dh Excédent d’IS/CM= 120 988 – 62 282 = 58 706 dh. Il servira à éponger entièrement la CM de N-2, le reste permettra d’éponger une fraction de l’excédent de CM/IS de N-1 soit: 58 706-43 274 = 15 432 dh Il reste à imputer sur les excédents d’IS/CM de N+1 ou N+2: 33 063 – 15 432 = 17 631 dh. Impôt définitif au titre de N = 62 282 dh

Réduction de l’impôt en cas d’augmentation de capital •

Historique:

-

Loi de finances 1995, réduction de l’impôt de 10% du montant de l’augmentation du capital réalisée entre le 1er janvier et le 31 décembre 1995. (1 année) Loi de finances 2005, réduction d’impôt en faveur des PME soumises à l’IS dont le CA < à 50 millions de dh, pour les augmentations du capital réalisées entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2006 (2 ans), la réduction de 10% du montant de l’augmentation est appliquée uniquement sur l’impôt de l’année d’augmentation du capital.

-

•

Loi de finances 2009:

En vue de consolider la CAF des PME soumises à l’IS, quelles soient bénéficiaires ou déficitaires, le paragraphe V de l’article 7 de la loi de finances N° 40-08 a prévu: Une réduction de l’IS ou de la cotisation minimale de 20% du montant de l’augmentation du capital réalisée entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2010. Une réduction des droits d’enregistrement: un droit fixe de 1 000 dh au lieu de 1% prévu pour les actes d’augmentation de capital des sociétés.

Conditions d’éligibilité à une réduction d’impôt Le bénéfice de la réduction de 20% est subordonné aux conditions suivantes:

6 conditions

Augmentation décidée et réalisée entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2010 sociétés existantes le 1er janvier 2009

Augmentations par des apports en numéraires et/ou par l’incorporation des créances des C/C d’associés

Capital doit être entièrement libéré au cours de l’exercice concerné par la dite augmentation

L’augmentation de capital ne doit pas avoir été précédée d’une réduction du capital entre le 1er janvier 2008 et la date d’augmentation

L’augmentation ne doit pas être suivie d’une Le CA réalisé au cours réduction, ni d’une des 4 derniers exercices cessation d’activité clos avant le 1er janvier pendant 5 ans à 2009 doit être inférieur compter de la clôture à 50 millions de dh.(HT) de l’exercice de l’augmentation du capital

Cessation d’activité comprend: - Dissolution de la société; - transformation de la forme juridique de la société entraînant son exclusion du champ de l’IS ou la création d’une nouvelle personne morale; - Fusion réalisée dans les conditions de droit commun et entraînant l’imposition des plus-values entre les mains de la société absorbée. Par contre, en cas d’option pour le régime particulier de fusion, l’avantage fiscal est transféré à la société absorbante, avec un engagement de celle-ci de respecter les conditions précitées. La cession partielle d’activité ne remet pas en cause la réduction de l’impôt.

Modalités de la réduction d’impôt • •

Réduction de l’IS de 20% du montant de l’augmentation du capital. Cette réduction est appliquée au montant de l’impôt définitif de l’exercice après: - Soustraction des impôts retenus à la source sur les produits de placements à revenu fixe de l’exercice concerné. - Des excédents de cotisations minimales/IS des exercices antérieurs. Les acomptes provisionnels sont donc imputés sur l’impôt après réduction de 20% du montant de l’augmentation du capital. • Si le montant de l’impôt exigible est insuffisant pour couvrir la réduction d’impôt à laquelle la société a droit, le reliquat est imputé d’office sur le ou les acomptes provisionnels dus au titre des exercices suivants, sans limitation dans le temps. • Lorsqu’une société procèdent à deux ou à plusieurs augmentations du capital entre le 1er janvier 2009 et le 31 décembre 2010, chacune d’elle ouvre droit à la réduction de 20%.

Exemple La société « SA SOFM » a augmenté le 1 er juillet 2009 son capital de 4 000 000 dh, en conformité avec les conditions prévues à l’article 7-V de la loi de finances 2009. Données de l’exercice 2009: Chiffre d’affaires (HT)

30 000 000

Résultat net fiscal

1 500 000

Cotisation minimale/ (30 000 000 X 0,5%)

150 000

IS (1 500 000 x 30%)

450 000

Total des acomptes versés au cours de l’exercice 2009

400 000

Montant de la réduction d’IS (4 000 000 x 20%)

800 000

IS à verser avant le 1er avril 2010 Reliquat de la réduction après imputation sur l’impôt dû: (800 000 – 450 000)

0 350 000

Suite à la réduction de 20% du montant de l’augmentation de capital, l’impôt dû par la société est nul. Ordre d’imputation sur l’impôt dû : Montant de l’impôt retenu à la source sur les produits de placements à revenu fixe. Crédit de cotisation minimale provenant des exercices antérieurs. Réduction de 20% du montant de l’augmentation du capital. Acomptes versés au cours de l’exercice.

•

Exercice 2010:

-

Montant de chaque acompte:

450 000 / 4 = 112 500 dh. Imputation du reliquat de la réduction de 350 000 dh sur les acomptes dus en 2010: 1er acompte: 112 500 – 350 000 = - 237 500 2ème acompte: 112 500 – 237 500 = - 125 000 3ème acompte: 112 500 – 125 000 = - 12 500 4ème acompte: 112 500 – 12 500 = 100 000 Imputation des acomptes versés en 2009: 100 000 – 400 000 = - 300 000 dh l’excédent des acomptes versés en 2009, après imputation sur le reliquat du 4 ème acompte de 2010, de 300 000 dh doit être restitué à la société dans le délais d’un mois de la date d’échéance du dernier acompte de l’exercice 2010, c’est-à-dire le 31/01/2011, conformément aux dispositions de l’article 170 – IV du CGI. Déclaration de l’exercice 2010 fait ressortir les données suivantes:

Chiffre d’affaires (HT) Résultat net fiscal

36 000 000 1 800 000

Cotisation minimale 36 000 000 x 0,5%

180 000

IS : 1800 000 x 30%

540 000

IS à verser après imputation des acomptes de l’exercice 2010: 540 000 – 450 000

90 000

Application La SA « MIR » a réalisé au cours de l’exercice 2009 une augmentation du capital par apport en numéraire de 1 000 000 dh et par incorporation des avances en comptes courants des associés de 500 000 dh. Les données fiscales de l’exercice 2009 sont les suivantes: - Chiffre d’affaires 25 600 000 dh - Résultat avant impôt 650 900 dh - Charges à réintégrer 123 400 dh - Produits à déduire 43 300 dh - Déficit fiscal de 2008 (-) 234 688,75 dh - Base de la cotisation minimale pour l’exercice 2008: 24 670 600 dh - Base de la cotisation minimale de l’exercice 2009: 25 875 000 dh. Travail à faire: 1/ Déterminer l’impôt exigible de l’exercice 2008. 2/ Déterminer l’impôt exigible de l’exercice 2009. 3/ Préciser comment sera imputée l’augmentation du capital réalisée en 2009.

Le paiement spontané de l’impôt 1/ Les acomptes provisionnels: Chaque acompte équivaut à : impôt exigible de l’exercice précédent x 25%. - 1er acompte à payer à la fin du 3ème mois qui suit la date d’ouverture de l’exercice. - 2ème acompte à payer à la fin du 6ème mois da la date d’ouverture de l’exercice. - 3ème acompte à payer à la fin du 9ème mois de la date d’ouverture de l’exercice. - 4ème acompte à payer à la fin de l’exercice. Exemple: - IS de N-1: 45 680 dh. - 1ère hypothèse: CM de N-1: 32 698 dh. - 2ème hypothèse: CM de N-1: 66 540 dh Déterminer pour chaque hypothèse les acomptes à payer au titre de l’exercice N.

Impôt de l’exercice N-1 et acomptes à verser en N.

1ère hypothèse: Impôt exigible au titre de N-1 : l’IS représenté par: 45 680 dh. Acomptes : 45 680 x 25% = 11 420 dh. Dates limites de versement pour une année civile: 31-03-N (1èr acompte) ,30-06- N (2ème acompte),30-09-N (3ème acompte) et 31-12- N (4ème acompte).

2ème hypothèse: Impôt exigible pour N-1: La cotisation minimale de : 66 540 dh. Acomptes = 66 540 x 25% = 16 635 dh. Dates limites: A la fin de chaque trimestre de l’année N (Voir ci-dessus).

2/ Régularisation: •

Deux cas sont à envisager: Détermination de l’impôt définitif de l’exercice

Oui

Paiement du reste = Impôt (-) ∑ acomptes au plus tard à la fin Du 3ème mois qui suit La clôture

Impôt exigible > ∑ acomptes

Non

Le trop payé est imputé sur le premier acompte de l’exercice suivant et éventuellement sur le 2ème , le reste peut être demandé en remboursement

Suite de l’exemple • Supposons que l’impôt définitif de N-1 est de : 45 680 dh. • Supposons que l’impôt de N s’est arrêté à: - 1ère hypothèse : 74 460 dh. - 2ème hypothèse : 38 220 dh.  1ère hypothèse: Il reste à payer au plus tard le 31-03 - N: 74 460 (-) ( 4 x 11 420 ) = 28 780 dh.  2ème hypothèse: Trop payé = (4 x 11 420) (-) 38 220 = 7 460 dh. 1er acompte 2005 = 38 220 x 25% = 9 555 dh Imputation de l’excédent payé en 2004: 7 460 dh -----------------Montant à payer au titre du 1er acompte : 2 095 dh Le 2ème , le 3ème et le 4ème acomptes seront payés entièrement à raison de 9 555 dh chacun.

Calcul de la cotisation minimale dans le cas d’exonération • Activité totalement exonérée : Exonération de CM sauf si l’entreprise dispose de produits accessoires et financiers supplémentaires. • Activité exonérée à 50%: les produits relatifs à cette activité sont réduits de moitié pour le calcul de la CM. • Activités mixtes dont certaines sont exonérées d’autres imposables: - Calcul de la CM d’après la base totale des produits imposables ou non. - Détermination du prorata pour le calcule de la CM exigible. P = Base de CM ( Produits imposables) x 100 Base de CM ( Produits imposables ou non) CM (Définitive) = CM ( Théorique) x P

Exemple • • • • • • •

CA imposable CA exonéré à 100% CA exonéré à 50% Produits accessoires Produits financiers( Intérêts et escomptes reçus) Dividendes reçus Subventions reçues: - Relative à l’activité imposable - Relative à l’activité exonérée à 100% - Relative à l’activité exonérée à 50% • Subventions d’investissement Total

3 000 000 1 600 000 1 000 000 71 500 8 500 15 000 30 000 16 000 10 000 20 000 -----------------5 771 000

•

Calcul du prorata: Base brute de la CM

Eléments à soustraire pour déterminer le numérateur

CA imposable CA exonéré à 100% CA exonéré à 50% Produits accessoires imposables Produits financiers imposables Dividendes exonérés à 100% Subventions reçues: - Au titre de l’activité imposable - Au titre de l’activité exonérée à 100% - Au titre de l’activité exonérée à 50% Reprise/Subvention d’investissement

3 000 000 1 600 000 1 000 000 71 500 8 500 15 000

-------------1 600 000 500 000 ------------------------15 000

30 000 16 000 10 000 20 000

------------16 000 5 000 -------------

Total

5 771 000

2 136 000

Nature des produits

P = ( 5 771 000 - 2 136 000 ) 5 771 000

x 100

= 62,99%

Calcul de la cotisation minimale •

CM (Théorique) = 5 771 000 x 0,5% = 28 855 dh

•

CM due = 28 855 x 62,99% = 18 175,76 arrondie à 18 176 dh

•

C’est ce deuxième montant qui sera comparé à l’IS définitif pour déterminer l’impôt exigible de l’exercice.

• N.B: Cette méthode ne doit pas faire double emploi avec la soustraction immédiate des éléments exonérés de la base de calcul de la cotisation minimale.

Détermination de l’impôt en cas d’exonération •

L’entreprise peut bénéficier d’une exonération partielle ou totale se rapportant en tout ou en partie à son activité.

•

L’impôt brut déterminé d’après le résultat global est réparti selon un prorata.

•

Le prorata est calculé d’après les produits imposables ou non placés au dénominateur et les produits imposables ( Produits bruts – fractions exonérées) placé au numérateur. P=

Total des produits – fractions exonérées x 100 Total des produits

Exemple • -

Les données de l’exercice 2004 d’une entreprise se présentent comme suit: Activités imposables 1 200 000 Activités exonérées à 100% 480 000 Activités exonérées à 50% 300 000 Produits accessoires 80 000 Intérêts, escomptes et gains de change 15 000 Subventions reçues: * Au profit des activités imposables 30 000 * Au profit des activités exonérées 16 000 * Au profit des activités exonérées à 50% 10 000 - Reprises sur subventions d’investissement 20 000 - Produits non courants 65 000 ----------------Total des produits 2 216 000 Résultat net fiscal : 350 000 Impôt brut = 350 000 x 30% = 105 000

• Calcul du prorata: Nature des produits

Eléments du dénominateur

Eléments à soustraire pour le calcul du numérateur

- Activités imposables - Activités exonérées à 100% - Activités exonérées à 50% - Produits accessoires - Intérêts, escomptes et gains de change - Subventions reçues: • Relatives à l’activité imposable • Relative à l’activité exonérée à 100% • Relative à l’activité exonérée à 50% - Reprise sur subvention d’investissement -Produits non courants

1 200 000 480 000 300 000 80 000 15 000

---------480 000 150 000 -------------------

30 000 16 000 10 000 20 000 65 000

---------16 000 5 000 -----------------

Total

2 216 000

651 000

En cas d’option à l’exonération totale des plus-values le montant de 40 000 dh sera retranché entièrement.

•

Prorata = 2 216 000 - 651 000 x 100 = 70,60% 2 216 000

• Calcul de l’impôt dû : Impôt brut ( IS théorique) = 350 000 x 35% = 105 000 dh. IS dû = 105 000 x 70,60% = 74 130 dh. Détermination de la cotisation minimale brute , d’après l’application du taux aux produits formant la base de calcul, sans distinction des produits imposables ou non. Détermination de la cotisation minimale par pondération du prorata. Comparaison de l’IS déterminé par le prorata et la CM calculée par le prorata et détermination de l’impôt définitif de l’exercice.

NB: Cette méthode ne doit pas faire double emploi avec les rectifications extracomptables lorsqu’elles ont pour objet d’exclure des produits imposables et des charges déductibles ceux afférents à des activités exonérées.

Le contentieux fiscal en matière d’I.S • •

• •

• • • • •

Le contrôle fiscal porte sur les déclarations établies par les contribuables, il peut donner lieu à un rehaussement des bases imposables. Avis: La vérification de comptabilité doit être précédée d’un avis de contrôle au moins 15 jours avant le début effectif des vérification. Le non respect de cette formalité entraîne la nullité de la procédure de rectification. Lieu de vérification: Entreprise, les documents ne peuvent être emportés par l’inspecteur vérificateur que par consentement de l’entreprise. Conséquences: Le contrôle aboutit très souvent à des redressements qui entraînent un rehaussement de l’impôt. Il peut dans des cas spécifiques aboutir au rejet de la comptabilité lorsque celle-ci est jugée dépourvue de force probante et à l’évaluation des bases d’imposition. Procédure normale:Les redressements doivent être motivés et notifiés à l’entreprise, celle-ci dispose de 30 jours pour répondre. En cas de refus des redressements par l’entreprise, l’inspecteur dispose de 60 jours pour accepter ou contester les propositions de l’entreprise. Après la seconde notification du vérificateur, l’entreprise peut saisir la commission locale de taxation dans un délai de 30 jours. La décision de la CLT peut être contestée par l’entreprise ou l’administration fiscale devant la commission de recours nationale. La décision de la CNRF peut être contestée par l’entreprise devant les tribunaux dans un délai de 2 mois, l’administration ne peut recourir aux juridictions qu’ cas où elle estime que la CNRF a statué à tort sur des questions de droit.

Les sanctions • Sanctions pénales: Fautes punies par une amende de 5000 à 50 000 dh. - Délivrance ou production de factures fictives. - Production d’écritures comptables fausses ou fictives. - Ventes sans factures de manière répétitive. - Soustraction ou destruction de pièces comptables; - Dissimulation de tout ou partie de l’actif d’une manière frauduleuse. Toute récidive de ces infraction avant l’expiration de 5 ans est passible d’emprisonnement de 1 à 3 mois. • Sanctions fiscales: - Défaut , inexactitude ou retard de déclaration d’existence : 1000 dh. - Déclaration de modification: 500 dh. - Déclaration annuelle: Pénalité de 15% de l’impôt exigible, avec un minimum de 500 dh. - Retard de versement d’impôt: pénalité de 10% et majoration de 5% pour le 1er mois et 0,5% pour chaque mois ou fraction de mois supplémentaire.