Armonizarea Fiscala in Ue [PDF]

Zitiervorschau

Armonizare Fiscală în U.E.

1. Armonizarea impozitelor directe 1.1. Armonizarea impozitelor pe veniturile persoanelor fizice

Apartenenţa la piaţa unică europeană implică, fără îndoială, şi practici de armonizare în mai multe domenii de interes general, printre care şi cel fiscal. Chiar dacă armonizarea în domeniul fiscal vizează în principal impozitele indirecte, sunt câteva lucruri de spus şi în domeniul armonizării impozitelor directe. Armonizarea fiscală este indusă de necesitatea ca sistemele fiscale să nu aducă atingere celor patru libertăţi înscrise în tratatul Comunităţii Europene (libera circulaţie a mărfurilor, a persoanelor, a serviciilor şi a capitalurilor). Dacă fiscalitatea indirectă distorsionează libera circulaţie a mărfurilor şi libera prestaţie a serviciilor, necesitând un grad înalt de armonizare, nu acelaşi lucru se poate spune despre fiscalitatea directă, a cărei aliniere nu este prevăzută în mod expres în tratatul de constituire a Comunităţii Europene. În schimb, dispoziţiile naţionale în domeniul fiscalităţii directe trebuie să respecte cele patru libertăţi fundamentale. Prin urmare, regimurile diferite sub aspectul fiscalităţii directe nu au fost niciodată armonizate, singurele aspecte reglementate fiind dubla impunere şi activităţile economice transfrontaliere. Aquisul comunitar în domeniul fiscalităţii directe vizează în principal impozitul pe profit (pe societăţi) şi impozitul asupra capitalului, mai puţin impozitul asupra veniturilor persoanelor fizice. Consiliul european a adoptat, la l decembrie 1997, un pachet de măsuri destinate combaterii concurenţei fiscale neloiale, urmărind insuflarea unui nou dinamism coordonării fiscale în UE, atât pentru întreprinderi cât şi pentru particulari. Dintre acestea, interes prezintă acum măsurile vizând fiscalizarea veniturilor din economisire. Desăvârşirea pieţei unice a antrenat liberalizarea totală a mişcărilor de capital în Europa: rezidenţii CE pot transfera fondurile lor în mod liber, în conturi bancare din orice stat membru, apărând riscul de delocalizare a capitalurilor către ţările (cum sunt Marea Britanic şi Luxemburg) unde taxarea este redusă şi tranzacţiile scapă controlului. Propunerea lansată prin pachetul fiscal în 1998 viza garantarea unei impuneri minime efective a veniturilor din economisire în interiorul UE. Astfel, fiecare stat membru avea două opţiuni: „regimul informării", angajându-se să comunice celorlalte state membre informaţiile asupra veniturilor din economisire (respins de ţările unde funcţionează secretul bancar, cum sunt Germania, Luxemburg, Belgia, Austria, Grecia, Portugalia) sau „regimul reţinerii la sursă". Vizate au fost şi veniturile din pensii

obţinute prin contribuţii la scheme de pensii în exteriorul ţării de origine. Comunicatul adoptat de către Comisia Europeană la 19 aprilie 2001 urmărea eliminarea barierelor fiscale în calea acordării transfrontaliere de pensii. Se propunea atunci o strategie globală de combatere a obstacolelor de natură fiscală (în principal dubla impunere) ce ar descuraja persoanele ce doresc să contribuie la scheme de pensii în exteriorul ţării, dar şi instituţiile implicate în acordarea acestor pensii transfrontaliere. Astfel, s-a urmărit ca reglementările naţionale în domeniu să fie conforme cu tratatul CE, şi în particular, cu regula nediscriminării. În ceea ce priveşte impozitarea dividendelor percepute de persoane fizice, aceasta nu este armonizată la nivelul UE, Totuşi, dezideratul liberei circulaţii a capitalurilor în UE, impune ca dividendele provenind dintr-un alt stat membru, încasate de acţionari particulari, să nu facă obiectul unei impozitări superioare celei aplicate dividendelor naţionale. La fel, dividendele plătite persoanelor fizice în alt stat membru (nerezidenţi) nu pot face obiectul unei impozitări superioare celei aplicate dividendelor plătite la nivel naţional (rezidenţi).

1.2 Armonizarea impozitului pe profit

Armonizarea vizează în principal impozitele indirecte, şi mai puţin cele directe. Este şi argumentul invocat de preşedinţia României care sprijină cota unică de 16% aplicată în cadrul taxării directe, chiar dacă nu este conformă cu tratamentul fiscal existent în UE „fiscalitatea directă este o chestiune de politică internă, de opţiune liberă a fiecărei ţări". Suveranitatea naţională în domeniul impozitării directe rămâne principiul susţinut de statele membre ale UE, chiar dacă diversitatea fiscală riscă să distorsioneze relaţiile concurenţiale între întreprinderi. Adoptarea de măsuri unitare în acest domeniu (al fiscalizării întreprinderilor) se dovedeşte dificil atâta timp cât Consiliul European nu poate adopta măsuri legislative decât în unanimitate. Există doar două articole care ar putea constitui fundamentul juridic pentru adoptarea de texte legislative comunitare in domeniul fiscalităţii directe: articolul 94 care face

referire la apropierea dispoziţiilor legislative, de reglementare şi administrative ale Statelor membre, fără sa impună armonizarea lor, şi articolul 293 care vizează eliminarea dublei impuneri in interiorul CE. După ce în 1967, Comisia Europeană a prezentat, fără succes, un program de armonizare a impozitelor directe, ea a revenit în 1975 cu o propunere de directivă care urmărea armonizarea cotelor impozitului pe societate între 45% şi 55%, propunere care a primit însă avizul nefavorabil al Parlamentului European. Abia în 1990 au fost luate primele măsuri de armonizare. Astfel, două directive şi o convenţie au fost aprobate în cursul reuniunii Consiliului din 23 iulie 1990, precum şi un pachet de măsuri la l decembrie 1997. Prima directivă a vizat societăţile-mamă şi filialele, căutând să elimine dubla impunere a dividendelor distribuite de către filiale societăţilor-mamă aflate într-un alt stat membru. Propusă încă din 1969, directiva are ca şi scop favorizarea formării grupurilor de societăţi la scară europeană, în cadrul cărora societăţile-mamă să aibă o participare de minim 25%, păstrată minim doi ani neîntrerupt. A doua directivă a vizat fuziunile între societăţi aparţinând unor state membre diferite, instaurând un sistem comun de impunere conform căruia, plus-valoarea rezultată în urma fuziunilor, scindărilor/divizărilor, aporturilor de active sau schimbului de acţiuni, nu este impozitată la momentul operaţiunii în discuţie, ci doar atunci când această plus-valoare este efectiv realizată. Transpunerea directivei în dreptul intern al statelor membre nu s-a realizat totuşi de o manieră satisfăcătoare, acestea considerând prioritară definitivarea reglementării regimului juridic comunitar al fuziunilor. Cum aplicabilitatea practică a directivei este limitată, Comisia a propus modificarea acesteia în 1993, fără să găsească însă răspuns din partea Consiliului. Datorită faptului ca progresul în domeniul impozitării directe, a întârziat sa apară, la 23 martie 1996, Comisia a redactat un document intitulat „Fiscalitatea in Uniunea Europeană" prin care constata că odată cu accelerarea procesului de integrare economică, coordonarea politicilor fiscale apare toi mai insuficienta concurenţa fiscală pentru a atrage activităţi productive s-a dezvoltat şi a condus la o „sumă negativă": nu numai că nu a avut nici un efect global asupra pieţei muncii si creşterii economice, antrenând simple transferuri de la un stat membru la altul, dar a antrenat o evoluţie a structurii prelevărilor obligatorii care sa dovedit penalizatoare pentru munca salariată şi favorabilă pentru capital. Ca şi răspuns la constatările Comisiei, în 1996 s-a creat un nou cadru de examinare a propunerilor acesteia, prin crearea grupului de politică fiscală, compus din miniştrii de finanţe. Aceştia au adoptat în unanimitate, la l decembrie 1997, un pachet fiscal cuprinzând un cod de conduită, elemente de taxare a veniturilor din economisire şi un acord de principiu

asupra necesităţii suprimării reţinerilor la sursă în cazul plăţilor transfrontaliere de dobânzi şi redevenţe între societăţi. Obiectivele urmărite prin acest pachet fiscal vizau: - să combată concurenţa fiscală neloială şi să elimine distorsiunile ce afectează piaţa unică; - să contribuie la inversarea tendinţei de creştere a presiunii fiscale asupra veniturilor din muncă, astfel încât să facă sistemele fiscale mai puţin defavorabile salariaţilor; - să nu înăsprească fiscalitatea, căci ar fi nefast pentru competitivitatea internaţională la nivelul UE, dar nici să nu promoveze un proces de armonizare fiscală globală, căci ar fi incompatibil cu principiul subsidiarităţii. Începând cu 2003, preocupările Comisiei vizează extinderea ariei de aplicare a directivelor "societăţi-mamă, filiale", "fuziuni" şi "plata dobânzilor şi a redevenţelor" şi la societăţile europene, definitivarea modelului comun al UE pentru convenţiile de evitare a dublei impuneri, dar şi stabilirea modului de deducere transfrontalieră a pierderilor. Alte preocupări ale Comisiei, cu un orizont mai îndepărtat, vizează instaurarea unei baze unice de impunere Ia nivelul UE, aşa încât întreprinderile ce desfăşoară activităţi transfrontaliere să fie autorizate să calculeze venitul impozabil la nivelul grupului pe baza unui set unic de reguli şi să întocmească conturi consolidate în scop fiscal, în acest fel, costurile de punere de acord a regulilor diferite existente în sistemele fiscale ale ţărilor membre în privinţa stabilirii baze; impozabile, s-ar reduce considerabil. Pe de altă parte, Comisia sugerează recurgerea la un proiect experimental de punere în practică de către statele membre a principiului "impozitării după regulile statului de rezidentă" în privinţa întreprinderilor mici şi mijlocii.

1.3. Armonizarea impozitului pe avere

Chiar dacă armonizarea fiscală este acceptată în principiu, modalităţile de punere în practică sunt uneori contestate. Sunt state care consideră că aceste practici nu ar trebui să vizeze armonizarea legislaţiilor naţionale, ci să permită o concurenţă normativă între state, căci numai astfel se poate obţine o armonizare în jurul celor mai bune practici. La început, conceptul de armonizare fiscală presupunea adoptarea de reguli similare la nivel comunitar pentru a favoriza crearea pieţei unice, cu un accent deosebit asupra fiscalităţii indirecte. Imposibilitatea de a avansa pe această linie, în special în domeniul impozitării directe, a făcut necesară revizuirea ambiţiilor în materie de armonizare. Astfel, s-a preconizat limitarea practicilor de armonizare la minimul justificat de eliminarea distorsiunilor asupra concurenţei. Nu se mai pune problema adoptării de noi reguli comunitare, ci de suprimarea regulilor naţionale discriminatorii. O nouă abordare a procesului armonizării se impune în 1996, abordare fondată pe principiul coordonării politicilor fiscale. Se caută astfel să se răspundă blocajelor asociate procesului decizional în materie fiscală conform abordării de tip „soft law": statele membre cad de acord asupra liniilor directoare comune şi îşi iau angajamentul politic de a le pune în practică în legislaţia lor (Codul de conduită, spre exemplu, răspunde acestei logici), în acest fel, astăzi, obiectivele de armonizare fiscală nu sunt foarte ambiţioase, variind de la un impozit la altul. Rămâne ca şi prioritate obiectivul armonizării fiscalităţii indirecte, se urmăreşte apoi a se avansa pe linia alinierii regulilor de impunere a beneficiilor întreprinderilor, iar impozitarea veniturilor aparţinând persoanelor fizice se apreciază că poate rămâne la decizia statelor membre. Experienţa statelor federale arată ca armonizarea în sânul federaţiei nu apare întotdeauna ca o necesitate imperioasă. Nu puţine sunt situaţiile în care decizia cuantumului unui impozit aparţine statelor membre ale federaţiei sau chiar autorităţilor locale în spiritul autonomiei în gestionarea resurselor bugetare. Este vorba spre exemplu de impozitarea beneficiilor societăţilor şi a activului net în Statele Unite. De altfel, în multe situaţii, decizia asupra impozitării averii rămâne autorităţii locale, fără ca această materie impozabilă să facă obiectul unor dispute sub aspectul armonizării.

2. Armonizarea impozitelor indirecte 2.1. Armonizarea TVA-ului

Domeniul în care încercările de armonizare fiscală au fost cele mai însemnate este acela al fiscalităţii indirecte. Problema s-a pus cu acuitate încă de la început, dat fiind faptul că taxele de consumaţie influenţează sensibil preţurile suportate de către consumatorul final, iar diferenţele sensibile în regimul lor de aplicare nu puteau asigura nici neutralitatea fiscală necesară unei competiţii loiale pe piaţa comunitară. Principala preocupare a fost îndreptată spre cele mai însemnate impozite indirecte: taxa asupra valorii adăugate şi accizele. Acţiunea viza armonizarea sistemelor fiscale naţionale între ele pentru a face compatibile prevederile lor dar şi pentru compatibilizarea acestora cu obiectivele Tratatului CE. În momentul fondării CEE de către cei şase, singura Franţa renunţase la modelul impozitării în cascadă a cifrei de afaceri brute, celelalte cinci ţări comunitare păstrându-şi încă impozitul multifazic lipsit de neutralitate şi de transparenţă. Acest obstacol trebuia şi el înlăturat dar armonizarea taxelor indirecte nu se putea realiza imediat fără a afecta considerabil şi în mod cu totul diferit bugetele naţionale. Demersul armonizării s-a dovedit dificil şi anevoios, acceptându-se din capul locului ideea că armonizarea nu înseamnă uniformizarea taxelor ci o sumă de compromisuri treptate negociate, menite să asigure şi aici atât menţinerea suveranităţii naţionale cât şi minimizarea distorsiunilor geografice induse de diferenţele păstrate în domeniul fiscal. În vederea înlăturării barierelor fiscale din calea schimburilor comerciale intracomunitare s-au practicat la început compensaţiile forfetare care aveau drept scop eliminarea taxelor de export şi perceperea taxelor complementare la import. Procedura n-a dat satisfacţie deoarece, cu toată reducerea taxelor vamale, scăderea de preţuri aşteptată nu a avut loc în condiţiile în care ţările membre au mărit impozitele interne, în consecinţă, barierele vamale erau înlocuite cu cele fiscale. Nevoia eliminării suspiciunilor mutuale dintre statele membre privind discriminările legate de importul de mărfuri şi acordarea de subvenţii deghizate la export a constituit mobilul generalizării taxei pe valoarea adăugată în CEE şi ţinta armonizărilor fiscale ce i-au urmat. Introducerea şi generalizarea T.V.A. în toate ţările comunităţii se dovedea a fi singura soluţie pentru respectarea principiului neutralităţii fiscale totale, atât pe plan intern cît şi la nivel comunitar.

Simplificarea şi modernizarea fiscalităţii indirecte la nivel comunitar a început cu introducerea şi generalizarea taxei pe valoarea adăugată în perioada 1967-1973 în ţările CEE. Pentru operaţiunile economice desfăşurate între ţările pieţei unice europene au fost stabilite două tipuri de tratamente fiscale în cadrul sistemului tranzitoriu: - un regim de bază aplicat schimburilor intracomunitare de mărfuri între persoane impozabile

plătitoare

de

TVA,

pentru

operaţiunile triunghiulare şi pentru prestările

de servicii intracomunitare. în acest caz taxarea continuă să se facă la destinaţie, dar fiind desfiinţat controlul vamal la frontieră taxarea nu se mai face la intrarea în ţară a mărfurilor cumpărate ci la domiciliul cumpărătorului care are obligaţia taxării la fel ca şi pentru operaţiile interne dar are şi drept de deducere şi pentru mărfurile cumpărate din alte ţări membre. - un regim derogatoriu practicat pentru livrările făcute către particulari, către persoanele juridice neimpozabile, pentru persoanele impozabile supuse regimului forfetar al micilor producători agricoli şi pentru persoane impozabile care nu realizează decât operaţiuni ce nu dau drept de deducere, în toate aceste cazuri taxarea făcându-se de regulă în ţara de origine. Privit în ansamblul său regimul tranzitoriu are, în viziunea unora, multiple avantaje pentru toţi cei implicaţi (particulari, întreprinderi, state membre): - garantează libertatea consumatorilor finali de a cumpăra mărfuri din oricare ţară membră prin suprimarea frontierelor vamale; - este favorabil întreprinderilor care obţin o serie de avantaje financiare: prin dispariţia formalităţilor vamale economisesc banii angajaţi anterior în remunerarea comisionarilor vamali; se elimină unele costuri de trezorerie privind plata TVA în vamă la intrarea mărfii în ţară; se reduc costurile de transport aferente perioadei de staţionare a mijloacelor în vamă; - statele membre îşi menţin controlul asupra propriilor venituri. Pentru a evita numeroasele critici aduse regimului tranzitoriu şi a răspunde obiectivelor pieţei comunitare, noul regim comun de TVA trebuie astfel să răspundă mai multor deziderate: - să pună capăt segmentării pieţei; - să fie simplu şi modern; - să garanteze egalitatea de tratament pentru toate operaţiile realizate în cadrul comunităţii;

- să garanteze securitatea şi controlul taxării în vederea asigurării menţinerii nivelului veniturilor provenite din TVA. În acest scop programul prevedea ca acţiunea comunitară să se axeze pe trei direcţii: - asigurarea aplicării uniforme a taxei; - modernizarea taxei; - schimbarea sistemului de impozitare (taxarea la origine). Realizarea acestor obiective implica reconsiderarea tuturor opţiunilor şi derogărilor (tranzitorii şi definitive) pe care statele membre erau autorizate să le folosească. Se dorea aplicarea uniformă şi coerentă a taxei pentru asigurarea unei impozitări mai bune şi a unei încasări mai eficace inclusiv prin întărirea cooperării administrative între autorităţile fiscale din statele membre. În acest cadru Comisia a propus ameliorări de procedură pronunţându-se în favoarea următoarelor măsuri de simplificare: - întărirea asistenţei mutuale a perceperii TVA între statele membre; - schimbarea procedurii de rambursare a TVA prin crearea posibilităţii ca operatorii să deducă direct în propria lor ţară întregul impozit plătit la cumpărările de pe

piaţa

comunitară, indiferent de ţara unde şi-a achiziţionat marfa; - eliminarea obligaţiei desemnării unui reprezentant fiscal al operatorului pentru efectuarea operaţiilor impozabile în ţara în care el nu este stabilit; - crearea "punctelor unice de contact" în fiecare stat membru pentru facilitarea înregistrării

întreprinderilor

cu

datorii

şi

studierea modalităţilor de taxare pentru

facturarea electronică. Această apropiere progresivă propusă în 1996 s-a dovedit greu de realizat. Statele membre s-au arătat mai puţin dornice în cadrul Consiliului să accepte propunerile unei armonizări suplimentare a taxei. Datorită acestor reticenţe din partea statelor membre Comisia, fără a abandona obiectivul trecerii la regimul definitiv îl amână sine die, adoptând o abordare mai realistă ce viza ameliorarea funcţionării sistemului existent, creşterea eficienţei luptei împotriva fraudei fiscale şi aplicarea mai uniformă a regulilor convenite.

2.2. Armonizarea accizelor

Impozitele speciale asupra consumului reprezintă una dintre formele cele mai vechi de impozitare. Preferinţa spre folosirea lor a fost legată de facilităţile de colectare. Stabilite timp îndelungat sub forma unor sume fixe pe unitate de produs, ele au fost uşor de controlat mai ales în cazul unor produse, precum petrolul, la care producţia şi distribuţia este puternic concentrată sau a unor produse ce fac obiectul unui monopol, ca în cazul tutunului (în Franţa) sau a alcoolului (în unele ţări nordice), în ciuda unei tendinţe puternice de concentrare asupra a trei produse (alcool, tutun şi hidrocarburi) s-au menţinut în multe ţări taxe specifice considerate desuete. In Germania, de exemplu, s-au menţinut accizele pentru cafea, ceai, zahăr, sare, becuri electrice şi îngheţată; în Danemarca pentru almanahuri şi somon; în Italia pentru banane, iar în Franţa accize cu destinaţie specifică pentru Fonds Nationale du Livre şi pentru Centre Naţionale des Lettres. Desigur că renunţarea la astfel de taxe de ordin secundar ar simplifica sistemul fiscal şi aşa destul de complicat. Se consideră legitimă suprataxarea alcoolului şi tutunului care consumate abuziv afectează nu numai sănătatea consumatorului direct ci şi pe a celor din jur şi implica cheltuieli însemnate pentru buget, care trebuie să finanţeze cheltuielile cu combaterea efectelor acestui consum mai însemnate chiar decât încasările realizate prin accizarea acestor produse. Problema armonizării impozitelor indirecte, inclusiv a accizelor, s-a pus în 1987, când Comisia optase pentru unificarea totală a acestora. Soluţia a fost abandonată ulterior, deoarece existau situaţii extrem de diferite de la o ţară la alta în privinţa importanţei şi ponderii accizelor în P.I.B. şi în veniturile fiscale, dar şi în privinţa nivelului de taxare aplicat, astfel că impactul unificării ar fi fost extrem de diferit pentru ţările comunitare. Accizele reprezentau în Belgia doar 3,1% din P.I.B. şi 6,9% din veniturile fiscale, pe când în Portugalia ponderea lor era de trei ori mai mare, reprezentând 9,2% din P.I.B. şi 26,6% din veniturile fiscale, în condiţiile în care în principalele ţări dezvoltate ele reprezentau între 3% şi 5% din P.I.B. Structura accizelor şi nivelul de taxare a diferitelor produse erau, de asemenea, foarte diferite de la o ţară la alta în cazul carburanţilor, de exemplu, situaţia era total diferită de Germania şi Regatul Unit care percepeau taxe relativ moderate pentru benzină, avantajând foarte puţin motorina în raport cu aceasta şi ţări precum Franţa şi Italia care practicau taxe foarte ridicate pentru benzină, dar aplicau taxe foarte reduse la gazolină.

În privinţa băuturilor alcoolice diferenţele erau şi mai importante. Existau practic trei zone bine delimitate: Nordul Europei (Danemarca, Irlanda şi Regatul Unit) care aplicau taxe foarte ridicate; Centrul (Belgia, Olanda, Germania şi Franţa) cu taxe moderate şi Sudul (Spania, Italia, Grecia şi Portugalia) care aplicau taxe foarte reduse, aproape nule. Astfel de structuri pe produse avantajau evident producţiile locale. Astfel, ţările producătoare de bere, dar care nu produceau vin, favorizau net consumul berii. Situaţia era inversă în ţările producătoare de vin, cu excepţia Franţei şi Germaniei care produc ambele produse. În privinţa tutunului taxarea era, în general, mai omogenă, ponderea taxelor în preţul final al ţigărilor fiind cuprinsă între 70 şi 75%. Diferenţa apare aici între ţările producătoare şi cele importatoare. Franţa, de exemplu, care producea tutun brun, de o valoare mai scăzută, aplica un sistem de taxare proporţională, favorizând produsele proprii, în schimb, ţările importatoare percep taxe fixe care avantajează tutunurile blonde al căror preţ este mai ridicat, comparativ cu tutunul brun.

Bibliografie: 1. www.europa.eu.int 2. www.stiucum.com 3. www.fiscalitate.com