IHEC Cours Elaboration EF 3LAC 2015 [PDF]

Zitiervorschau

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IHEC Carthage – 3ème LAC

PLAN DU COURS INTRODUCTION GENERALE ......................................................................7 SECTION 1 : CONSIDERATIONS GENERALES ......................................................7 I-

Objectifs et Objet des états financiers .............................................................................................7

II- Les utilisateurs des états financiers ...................................................................................................9

SECTION 2 : STRUCTURE ET CONTENU DES ETATS FINANCIERS ...............11 I-

Dispositions générales ........................................................................................................................... 11

II- Les composantes des états financiers............................................................................................ 13

SECTION 3 : PROCESSUS D’ELABORATION DES ETATS FINANCIERS..........14 I-

Organisation comptable et système de contrôle interne.................................................... 14

II- Le système d’information Comptable........................................................................................... 21

RESUME DU CHAPITRE I : INTRODUCTION GENERALE ..................................30

CHAPITRE I : LE BILAN ..............................................................................32 SECTION 1 : DISTINCTION ENTRE LES ELEMENTS COURANTS ET NONCOURANTS................................................................................................................33 I-

Actifs courants et non-courants ....................................................................................................... 34

II- Passifs courants et non-courants...................................................................................................... 35

SECTION 2 : LES RUBRIQUES DES CAPITAUX PROPRES .................................36 I-

Notions et composantes des capitaux propres......................................................................... 36

II- Tableau de variation des capitaux propres................................................................................. 37

SECTION 3 : INFORMATIONS A FOURNIR ..........................................................40 I-

Informations à présenter au bilan ................................................................................................... 40

II- Informations à présenter soit au bilan soit dans les notes annexes................................ 40 III- Exemples de notes annexes se rapportant au bilan ............................................................... 41

SECTION 4 : MODELE DE BILAN ET TABLEAU DE PASSAGE DES COMPTES DETAILLES AUX RUBRIQUES DU BILAN.............................................................43 I-

Modèle de bilan......................................................................................................................................... 43

II- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques du bilan ................................. 45

RESUME DU CHAPITRE II : LE BILAN....................................................................51 EXERCICE D’APPLICATION : BILAN.....................................................................52

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CHAPITRE II : L’ETAT DE RESULTAT .....................................................55 SECTION 1 : OBJECTIFS DE L’ETAT DE RESULTAT ET LES METHODES DE PRESENTATION........................................................................................................55 I-

Objectifs de l’état de résultat ............................................................................................................ 55

II- Les méthodes de présentation de l’état de résultat .............................................................. 55

SECTION 2 : ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE REFERENCE ...........56 I-

Les revenus ................................................................................................................................................. 57

II- Coûts des ventes ...................................................................................................................................... 58 III- Les autres produits d’exploitation................................................................................................... 59 IV- Coût de distribution ............................................................................................................................... 59 V- Coût administratifs ................................................................................................................................. 59 VI- Autres charges d’exploitation ........................................................................................................... 60 VII- Charges financières nettes .................................................................................................................. 60 VIII-

Produits des placements............................................................................................................. 60

IX- Autres gains ordinaires ......................................................................................................................... 60 X- Autres pertes ordinaires ...................................................................................................................... 60 XI- Gains ou pertes extraordinaires....................................................................................................... 61 XII- Effets des modifications comptables .............................................................................................. 61

SECTION 3 : ETAT DE RESULTAT – PRESENTATION AUTORISEE .................62 I-

Produits d’exploitation.......................................................................................................................... 63

II- Charges d’exploitation .......................................................................................................................... 63 III- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques de l’état de résultat modèle autorisé................................................................................................................................................. 64

SECTION 4 : INFORMATIONS A FOURNIR ..........................................................69 I-

Informations à présenter soit au compte de résultat soit dans les notes annexes . 69

II- Tableau de passage des charges par nature vers les charges par destination........... 69 III- Les éléments extraordinaires ............................................................................................................ 71 IV- L’état des soldes intermédiaires de gestion ............................................................................... 74 1-

La marge commerciale (activité commerciale) ....................................................................... 76

2-

Production de l'exercice....................................................................................................................... 77

3-

La marge sur coût matières ............................................................................................................... 77

4-

La valeur ajoutée de l'exercice.......................................................................................................... 78

5-

L’excédent brut (ou l’insuffisance) d’exploitation ................................................................... 78

6-

Le résultat des activités ordinaires ................................................................................................. 78

7-

Le résultat net après modifications comptables ...................................................................... 78

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IHEC Carthage – 3ème LAC RESUME DU CHAPITRE III : L’ETAT DE RESULTAT ...........................................79 EXERCICES D’APPLICATION : ETAT DE RESULTAT .........................................80 Première application....................................................................................................................................... 80 Deuxième application..................................................................................................................................... 81

CHAPITRE III : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE ........................84 SECTION 1 : OBJECTIFS ET CHAMP D’APPLICATION.......................................84 SECTION 2 : TRESORERIE ET EQUIVALENTS DE TRESORERIE .......................84 SECTION 3 : PRESENTATION DU TABLEAU DE FLUX DE TRESORERIE .......85 I-

Activités d’exploitation......................................................................................................................... 85

II- Activités d’investissement................................................................................................................... 91 III- Activités de financement ..................................................................................................................... 92

SECTION 4 : MODELES DE TABLEAUX DE FLUX DE TRESORERIE.................95 I-

Modèle de présentation de référence .......................................................................................... 95

II- Modèle de présentation autorisée................................................................................................... 96

SECTION 5 : INFORMATIONS A FOURNIR ..........................................................97 RESUME DU CHAPITRE IV : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE................98 EXERCICES D’APPLICATION : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE...........99 Première application....................................................................................................................................... 99 Deuxième application................................................................................................................................... 100 Troisième application ................................................................................................................................... 101

CHAPITRE VI : LES NOTES AUX ETATS FINANCIERS ......................103 SECTION 1 : STRUCTURE DES NOTES AUX ETATS FINANCIERS ................103 I-

La comparabilité .................................................................................................................................... 103

II- La référenciation croisée ................................................................................................................... 104 III- La cohérence............................................................................................................................................ 104 IV- Un ordre logique et systématique................................................................................................. 104

SECTION 2 : LES NOTES DE PRESENTATION...................................................104 I-

Présentation de l’entreprise............................................................................................................. 105

II- Note sur le référentiel comptable et les principes retenus.............................................. 105

SECTION 3 : LES NOTES SUR LES ETATS FINANCIERS ..................................106 SECTION 4 : AUTRES NOTES D’INFORMATIONS ............................................107

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IHEC Carthage – 3ème LAC I-

Les soldes intermédiaires de gestion ........................................................................................... 107

II- Tableau de passage des charges : par nature vers les charges par destination ...... 107 III- Tableau des mouvements des capitaux propres.................................................................... 108 IV- Tableau de détermination du résultat fiscal ............................................................................ 109 V- Divulgations à caractère non financier........................................................................................ 109

CHAPITRE V : L’IMPACT DES AJUSTEMENTS D’AUDIT SUR LA PRESENTATION DES ETATS FINANCIERS ET L’OPINION DE L’AUDITEUR ...............................................................................................111 SECTION 1 : NOTION D’AJUSTEMENT D’AUDIT .............................................111 SECTION 2 : TRAITEMENT DES AJUSTEMENTS D’AUDIT ..............................111

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INTRODUCTION GENERALE  CONSIDERATIONS GENERALES  STRUCTURE ET CONTENU DES ETATS FINANCIERS

 PROCESSUS D’ELABORATION DES ETATS FINANCIERS

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INTRODUCTION GENERALE SECTION 1 : CONSIDERATIONS GENERALES I- Objectifs et Objet des états financiers L’objet des états financiers à usage général est de fournir des informations sur la situation financière, la performance et les flux de trésorerie de l’entité qui soient utiles à un large éventail d’utilisateurs pour la prise de décisions économiques. 

Situation financière de l’entreprise La situation financière d’une entreprise est affectée par :  les ressources économiques qu’elle maîtrise : l’information relative aux ressources contrôlées par une entreprise permet en particulier de prévoir sa capacité à générer dans l’avenir des liquidités et équivalents de liquidités ;  sa structure financière : l’information relative à la structure financière d’une entreprise permet de prévoir les besoins et la capacité d’emprunter des fonds, l’opportunité d’augmenter le capital… ;  sa liquidité et sa solvabilité : l’information relative à la liquidité et à la solvabilité de l’entreprise permet d’apprécier sa capacité à faire face à ses engagements financiers lors de leur arrivée à échéance.

Ce type d’informations est fourni principalement par le bilan. 

Performance de l’entreprise L’information relative à la performance d’une entreprise est utile pour prédire sa capacité à générer des flux de trésorerie sur la base des ressources existantes et évaluer l’efficacité avec laquelle elle pourrait employer des ressources supplémentaires. Cette information est donnée principalement par l’état de résultat.



Évolution de la situation financière de l’entreprise L’information sur l’évolution de la situation financière est utile afin d’apprécier les activités de l’entreprise au cours d’une période en matière d’investissement, de financement et

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IHEC Carthage – 3ème LAC d’exploitation. Elle permet en particulier d’évaluer la capacité de l’entreprise à générer des liquidités et des équivalents de liquidités, ainsi que ses besoins en la matière. Cette information est fournie au moyen de l’état de flux de trésorerie. Les états financiers ont aussi pour objet de rendre compte de la gestion et évaluer la performance de la direction de l’entreprise et sa capacité à optimiser les ressources qui ont été mises à sa disposition. Ils permettent ainsi de juger le degré d’atteinte des objectifs par les dirigeants dans le cadre du mandat social. A cet effet, les états financiers doivent fournir des informations sur : 

Les actifs, potentiels de flux de trésorerie et d’équivalent de trésorerie au bénéfice de l’entreprise ;



Les passifs, dont l’extinction devrait se traduire pour l’entreprise par des décaissements ou des sorties de ressources représentatives d’avantages économiques ;



Les capitaux propres, intérêt résiduel dans les actifs de l’entreprise après déduction de tous ses passifs ;



Les produits et les charges, y compris les profits et les pertes ;



Les autres variations des capitaux propres ;



Les flux de trésorerie passés, souvent indicateurs des flux de trésorerie futurs.

Les éléments liés directement à l’évaluation de la situation financière sont les actifs, les passifs et les capitaux propres ; ceux qui mesurent la performance sont les produits et les charges. Ainsi et comme c’est annoncé par le Cadre Conceptuel de la Comptabilité, les objectifs des états financiers découlent des besoins des utilisateurs. Ils ont pour objectifs essentiels de :  Fournir des informations utiles à la prise de décision relative à l’investissement, au crédit et

autres décisions similaires  Présenter des informations utiles pour estimer la probabilité de réalisation des flux de

trésorerie

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II- Les utilisateurs des états financiers 1. Les utilisateurs internes Ce sont les dirigeants, les organes d’administration et les différentes structures internes de l’entreprise (personnel, actionnaires...). Les dirigeants sont responsables de la préparation et de la présentation des états financiers. Ils sont naturellement intéressés par l’information contenue dans ces états. Bien que destinés, principalement, à fournir des informations qui répondent aux besoins des utilisateurs externes, les états financiers peuvent, dans une certaine mesure, se révéler utiles aux dirigeants et ce, notamment dans le cas des petites et moyennes entreprises qui ne disposent, souvent, que de moyens limités pour pouvoir produire des informations répondant à leurs besoins spécifiques de gestion. 2. Les utilisateurs externes a. Les fournisseurs de capitaux Les investisseurs qui fournissent les capitaux à risque ainsi que les prêteurs sont concernés par le risque inhérent à leurs placements et crédits, les subventionnels sont intéressés de savoir si l’entreprise a atteint les objectifs qui lui ont été assignés. En général, ces différents utilisateurs veulent savoir si l’entreprise est rentable, si elle génère des flux de trésorerie positifs, si ses actifs sont sauvegardés, si elle est en mesure de continuer son activité et d’honorer ses engagements dans un avenir prévisible. b. L’administration

et

autres

institutions

dotées

de

pouvoirs

de

réglementation et de contrôle Ce groupe inclut particulièrement les autorités fiscales et financières. Ils utilisent l’information financière pour réglementer les activités des entreprises, éclairer leurs politiques fiscale, sociale et économique. Ils utilisent aussi l’information pour des besoins statistiques afin d’évaluer la contribution de l’entreprise à la création d’emplois, à l’exportation, au revenu national ou encore pour le calcul des impôts et taxes. c.

Les autres partenaires de l’entreprise

Il s’agit essentiellement des fournisseurs et clients. Ils sont intéressés notamment par la capacité de l’entreprise à continuer son activité et à générer des flux de trésorerie lui permettant d’honorer ses engagements.

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IHEC Carthage – 3ème LAC NB : Les investisseurs et bailleurs de fonds font des investissements à risque dans l’entreprise et leurs besoins d’information sont naturellement plus larges. Normalement, l’élaboration d’états financiers répondant à leurs besoins peut également répondre aux besoins des autres utilisateurs. Ce sont les utilisateurs privilégiés des états financiers.

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SECTION 2 : STRUCTURE ET CONTENU DES ETATS FINANCIERS I- Dispositions générales 1. Identification et caractéristiques générales des états financiers  La proposition de modèles d’états financiers a l’avantage d’accroître la possibilité pour l’utilisateur de comparer les états financiers des différentes entreprises et d’améliorer leur intelligibilité. Ces modèles offrent également des possibilités de flexibilité en reconnaissant à l’entreprise le droit de procéder aux ajouts et/ou combinaisons de postes si elle juge que, compte tenu de ses spécificités, de tels ajouts et/ou combinaisons augmentent la pertinence des informations pour les utilisateurs de ses états financiers.  Les états financiers sont l’aboutissement d’un processus de traitement d’une masse importante d’informations et requièrent la nécessité de simplification, de synthèse et de structuration. Cette masse d’informations est collectée, analysée, interprétée, mesurée, résumée et structurée au travers d’une agrégation en montants présentés dans les états financiers. L’étendue de cette agrégation dépendra de l’importance relative et de l’équilibre entre : - les avantages procurés par la divulgation d’une information détaillée afin d’atteindre les objectifs des états financiers et - les coûts supportés pour élaborer, divulguer et utiliser cette information détaillée.  Les états financiers doivent être clairement identifiés et distingués des autres informations figurant dans le même document publié, par exemple le rapport annuel ou de gestion (les normes comptables s’appliquent uniquement aux états financiers). De même, chacune des composantes des états financiers doit être clairement identifiée.  Il est nécessaire de mettre en avant, à plusieurs reprises si nécessaire, les informations suivantes :  le nom ou tout autre moyen d’identification de l’entreprise présentant les états financiers ;  le fait qu’il s’agit de comptes individuels ou de comptes consolidés ;  sur le bilan, la date à laquelle est arrêté le bilan et sur le compte de résultat, le tableau des flux de trésorerie et l’état des variations des capitaux propres, la période couverte par ces trois états ; Cours d’élaboration des Etats Financiers

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IHEC Carthage – 3ème LAC  la monnaie dans laquelle les états financiers sont présentés ;  le niveau d’arrondi au millier ou au million d’unités de la monnaie dans laquelle les états financiers sont libellés s’il n’y a pas perte d’informations pertinentes. Ces informations doivent être indiquées dans chacune des pages des états financiers publiés.  Pour chaque poste et rubrique, les chiffres correspondants de l’exercice précédent doivent être mentionnés.  Les postes avec solde zéro pour l’exercice en cours et l’exercice précédant ne sont pas présentés dans les états financiers. Les éléments y afférents doivent continuer à être présentés dans les notes tant que leurs effets ne sont pas éteints.  Afin d’accroître leur utilité, la présentation et la publication des états financiers vérifiés doivent être accompagnés de l’opinion de vérification les concernant. 2. Durée de la période  Les états financiers doivent être présentés au moins une fois par an.  Lorsque, exceptionnellement, la date d’arrêté est modifiée et que la période couverte est plus longue ou plus courte qu’une année, outre la durée de la période couverte par les états financiers, l’entreprise indique dans ses états financiers :  la raison pour laquelle une période différente de l’année a été choisie ;  le fait que les flux de l’exercice précédent (compte de résultat, flux de trésorerie, variations des capitaux propres et informations sur les flux dans les notes annexes) ne sont pas totalement comparables. Par exemple, à la suite de son rachat par une autre entreprise clôturant à une date différente, l’entreprise peut être tenue de modifier sa date de clôture de l’exercice. 3. Non compensation Les actifs, passifs, produits et charges ne doivent pas être compensés sauf si la compensation est imposée ou autorisée par une norme ou une interprétation. Compenser des actifs et des passifs ne permet pas, en général, aux utilisateurs des états financiers de comprendre les transactions opérées ou d’évaluer les flux de trésorerie futurs de l’entreprise. C’est pour cette raison que la présentation en valeur nette des stocks ou des créances n’est pas considérée comme une compensation, puisque ces valeurs nettes reflètent correctement ce que seront les encaissements futurs.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 4. Rapidité de diffusion de l’information Plus les états financiers sont mis à la disposition des utilisateurs tardivement, plus leur utilité diminue. Le système comptable des entreprises en Tunisie a fixé une date limite de trois mois, à partir de la date de clôture, pour l’élaboration et la présentation des états financiers. La complexité de l’activité d’une entreprise ne justifie par un retard trop important dans la communication des états financiers.

II- Les composantes des états financiers Un jeu complet d’états financiers comprend : 

un bilan ;



un état de résultat ;



un état de flux de trésorerie ;



des notes contenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres notes explicatives ;



un état des variations des capitaux propres (composante des états financiers selon les normes internationales / fait partie des notes aux états financiers selon les normes tunisiennes).

Les entreprises présentent, en dehors des états financiers, un rapport de gestion décrivant et expliquant les principales caractéristiques de la performance et de la situation financière de l’entreprise ainsi que les principales incertitudes auxquelles elle est confrontée. Selon la norme comptable internationale IAS 1, ce rapport peut comporter une analyse des principaux facteurs et influences déterminant la performance financière, y compris les changements de l’environnement dans lequel opère l’entreprise, la réaction de cette dernière face à ces changements et leurs effets, ainsi que la politique d’investissement de l’entreprise en vue de maintenir et d’améliorer sa performance financière.

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SECTION 3 : PROCESSUS D’ELABORATION DES ETATS FINANCIERS I- Organisation comptable et système de contrôle interne 1. Organisation comptable Le système comptable de l’entreprise doit être organisé de manière efficace pour être à même de produire l’information financière requise. La norme générale NCT1 vise à guider les entreprises pour la mise en place d’une organisation adéquate couvrant toutes les fonctions de leur entité et pour que leurs états financiers répondent aux objectifs et caractéristiques qui leur sont assignés. L’organisation comptable est une composante de base de l’organisation générale de l’entreprise dans la mesure où elle va permettre de saisir et de mesurer l’ensemble de ses éléments en vue de les refléter et de les maîtriser. L’organisation générale suppose l’existence de systèmes de contrôle interne efficaces dont l’une des composantes est constituée par l’organisation et la tenue de la comptabilité financière. La responsabilité de l’organisation et de la tenue de la comptabilité incombent à la direction générale de l’entreprise. 2. Système de contrôle interne Pour que l’information produite par la comptabilité puisse vérifier les caractéristiques qualitatives prévues par le cadre conceptuel, l’entreprise doit mettre en place des systèmes de contrôle interne efficaces. Le contrôle interne est défini, globalement, comme étant un processus mis en œuvre par la direction, la hiérarchie, le personnel d’une entreprise, et destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des objectifs ci-dessus énoncés. De tels systèmes ont pour objectifs de: 

promouvoir l’efficience et l’efficacité,



protéger les actifs,



garantir la fiabilité de l’information financière,



assurer la conformité aux dispositions légales et réglementaires.

Le contrôle interne comporte cinq composantes qui sont:

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IHEC Carthage – 3ème LAC 

l’environnement de contrôle,



l’évaluation et la maîtrise des risques,



les activités de contrôle,



l’information et la communication,



le pilotage.

(Voir cours Système de contrôle interne) 3. Informations et documentation Pour remplir les objectifs assignés à l’information financière, il convient d’entretenir un système d’information adéquat capable d’identifier, de classer, d’enregistrer et de communiquer les données conformément aux règles du système comptable tunisien et aux obligations légales. Les opérations doivent être correctement enregistrées pour permettre au système d’information de fournir des rapports fiables. L’enregistrement des opérations doit se faire de manière correcte en répondant aux objectifs de contrôle. Un enregistrement correct suppose un certain nombre de caractéristiques clés (assertions):  Validité : Les transactions font l’objet des autorisations appropriées et sont reflétées avec sincérité lors de l’enregistrement les concernant. Seules sont enregistrées les opérations qui se sont réellement produites et susceptibles d’avoir un impact sur l’entreprise. Des pièces justificatives doivent permettre de vérifier les opérations.  Exhaustivité : Toutes les transactions et les effets des événements associés qui se sont produits pendant la période concernée sont enregistrés  Exactitude : Les montants des opérations sont correctement énoncés ou calculés. Les soldes sont correctement cumulés en termes de valeur, d’exercice comptable et de classement. Les actifs et les passifs ont été correctement évalués et les  montants exacts imputés aux postes de charges et de produits de l’exercice comptable correct.  Enregistrement: Les enregistrements sont opérés en temps voulu, rapidement après la survenance de l’opération, sont rattachés à la bonne période et sont correctement reflétés dans les livres et documents comptables. 4. Conditions de forme de tenue de la comptabilité

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IHEC Carthage – 3ème LAC La tenue de la comptabilité comporte la tenue des livres comptables et l’élaboration et la présentation des états financiers. Cette tenue doit être organisée de telle sorte qu’elle permette: 

la saisie complète et l’enregistrement de toutes les opérations,



la conservation des données de base,



la disponibilité des informations élémentaires et l’établissement, en temps opportun, d’états dont la production est prévue ou requise,



le contrôle de l’exactitude des données et des procédures de traitement.

Pour l’entreprise, la tenue de la comptabilité doit assurer l’existence du chemin de révision. Elle se matérialise particulièrement par l’adoption: -

de méthodes, de règles et des supports de communication appropriés conformément au système comptable,

-

d’un plan de comptes,

-

des livres comptables,

-

de procédés et moyens de traitement appropriés,

-

d’une organisation comptable matérialisée, éventuellement, sous forme de manuel.

5. Les livres comptables Les entreprises soumises aux dispositions de la loi n° 96-112 du 30 décembre 1996, relative au système comptable des entreprises doivent tenir des livres comptables qui comportent : -

un journal général,

-

un grand - livre

-

un livre d’inventaire.

-

une balance.

Le journal - général et le livre d’inventaire sont côtés et paraphés au greffe du tribunal dans le ressort duquel est situé le siège de l’entreprise ou toute autre autorité compétente prévue par des législations spéciales. Les livres sont établis sans blanc ni altération d’aucune sorte.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Toutes les opérations découlant des transactions de l’entreprise et des effets des événements liés à son activité et qui ont un impact sur ses résultats et ses performances financières sont portées sur le journal-général. L’enregistrement doit se faire chronologiquement opération par opération et jour par jour et doit être appuyé de pièces justificatives. Tout enregistrement précise l’origine, le contenu et l’imputation de l’opération ainsi que les références des pièces justificatives qui l’appuient. Les opérations de même nature, réalisées en un même lieu et au cours d’une même journée peuvent être récapitulées sur une pièce justificative unique. Les écritures du journal-général sont portées sur le grand-livre et ventilées selon le plan des comptes de l’entreprise. Le journal-général et le grand-livre peuvent être détaillés en autant de journaux auxiliaires et de livres auxiliaires que les besoins de l’entreprise l’exigent. Les documents écrits issus de l’informatique peuvent tenir lieu de livres et journaux auxiliaires. Dans ce cas, ces documents doivent être identifiés, numérotés et datés dès leur élaboration par des moyens offrant toute garantie en matière de preuve. Dans les deux cas, les écritures portées sur les livres et journaux auxiliaires ainsi que les totaux des opérations et des soldes doivent être centralisés dans le journal-général et le grand-livre au moins une fois par mois. Lorsque l’entreprise opte pour la méthode de centralisation mensuelle des livres et journaux auxiliaires ou pour l’usage de l’informatique pour tenir sa comptabilité, il est établi un document qui prévoit l’organisation comptable et comporte notamment les intitulés et l’objet des documents utilisés pour le traitement des informations et les modalités de liaison entre ces documents et les pièces justificatives y afférentes. La balance est établie périodiquement et au moins une fois par exercice. La balance comporte les totaux des opérations et les soldes ouverts dans le grand-livre. L’opération d’inventaire doit être réalisée, au moins une fois par exercice, à l’effet de vérifier l’existence des éléments d’actifs et de passifs et de s’assurer de leur valeur. Les éléments sont regroupés sur le livre d’inventaire selon la nature de chaque élément inventorié et le mode de son évaluation.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Le livre d’inventaire est tenu d’une manière, conforme aux normes comptables, permettant la justification de tous les éléments des états financiers. Les états financiers relatifs à un exercice comptable ainsi que les documents, les livres, les balances et les pièces justificatives y afférentes sont conservés pendant dix ans au moins. Les documents comptables loi peuvent être admis, pour faire preuve en justice, à condition qu’ils soient conformes à la règlementation en vigueur. a. Les livres légaux  Le journal général Toute transaction effectuée par l’entreprise et tout effet d’événement susceptible d’avoir des répercussions sur sa situation financière et ses performances constitue une opération comptable devant être enregistrée dans sa comptabilité. Le journal général est tenu dans les conditions prescrites par la loi et dans lequel sont enregistrées les opérations soit jour pour jour, soit sous forme de récapitulations, au moins mensuelles, des totaux de ces opérations, à condition de conserver, dans ce cas, tous documents permettant de les reconstituer jour par jour. Tout enregistrement comptable d’une opération précisé l’indication de son origine et de son imputation, le contenu de l’opération à laquelle il se rapporte, ainsi que les références de la pièce justificative qui l’appuie. L’enregistrement est opéré dans l’ordre de la date des opérations ou, si celle-ci n’est pas connue, dans l’ordre de la date de pièces justificatives ou de celle de la réception de ces pièces. Toute opération comptable de l’entreprise est traduite par une écriture passée selon le système dit en “partie double”. Dans ce système, chaque opération génère une écriture qui affecte deux comptes, au moins, dont l’un est débité et l’autre est crédité d’une somme identique. Lorsqu’une opération est enregistrée, le total des sommes inscrites au débit des comptes et le total des sommes inscrites au crédit des comptes doivent être égaux. Les écritures comptables sont enregistrées sur le journal dans un ordre chronologique. Le journal doit être tenu sans blanc ni altération d’aucune sorte. Les écritures sont passées dans le journal opération par opération et jour par jour. Toutefois, les opérations de même nature réalisées en un même lieu et au cours d’une même journée peuvent être regroupées et enregistrées en une même écriture à condition de conserver les justificatifs détaillés. Cours d’élaboration des Etats Financiers

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IHEC Carthage – 3ème LAC  Le grand livre Les enregistrements opérés au journal général, sont reproduits ou reportés sur le grand livre. Les opérations sont inscrites dans les comptes dont r l’intitulé correspond à leur nature. Le grand livre comporte les comptes ouverts par l’entreprise conformément à son plan de comptes. Le grand livre est formé de l’ensemble des k comptes individuels et collectifs. Il permet le suivi de ces comptes. Chaque compte fait apparaître distinctement le solde au début de l’exercice, le cumul des mouvements “débit” et celui des mouvements ‘crédits” depuis le début de l’exercice (non compris le solde initial), ainsi que son solde en fin de période. Le grand livre doit pouvoir isoler distinctement les mouvements relatifs à l’exercice, exclusion faite des soldes correspondant à la reprise des comptes du bilan de l’exercice précédent au début de l’exercice en cours. Le total des mouvements du journal doit être égal au total des mouvements du grand livre.  La Balance La balance constitue un instrument indispensable pour le contrôle comptable. Elle constitue un état récapitulatif faisant apparaître, pour chaque compte, le solde débiteur ou le solde créditeur au début de la période, le cumul des mouvements débiteurs et le cumul des mouvements créditeurs depuis le début de la période ainsi que le solde débiteur et le solde créditeur constituée en fin de période. Le total des soldes d’ouverture débiteurs et des mouvements débiteurs de la période doit correspondre au total des mouvements débiteurs du journal général. Le total des soldes d’ouverture créditeurs et des mouvements créditeurs de la période doit correspondre au total des mouvements créditeurs du journal général.  Le livre d’inventaire Toute entité contrôle, au moins une fois tous les douze mois, les données d’inventaire. L’inventaire est un relevé de tous les éléments d’actifs et de passifs, au regard desquels sont mentionnées la quantité et la valeur de chacun d’eux à la date d’inventaire. Les données d’inventaire sont conservées et organisées de manière à justifier le contenu des états financiers. Les données de l’inventaire sont distinguées selon la nature et le mode d’évaluation des éléments qu’elles représentent.

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IHEC Carthage – 3ème LAC L’entreprise transcrit sur le livre d’inventaire ses états financiers. b. Les autres documents comptables  Journaux et livres auxiliaires Le journal général et le grand-livre peuvent être établis et détaillés en au tant de journaux et de livres auxiliaires ou supports en tenant lieu, que l’importance et les besoins de l’entreprise l’exigent. Dans le cas où les données sont enregistrées dans des journaux et des livres auxiliaires, les totaux de ces supports sont périodiquement et au moins une fois par mois respectivement centralisées dans le journal général et reportées dans le grand livre.  Manuel comptable de l’entreprise Le manuel comptable de l’entreprise décrit particulièrement l’organisation comptable de l’entreprise, les méthodes de saisie et de traitement des informations, les politiques comptables et les supports utilisés Il comprend notamment les informations ayant trait: -

à l’organisation générale de l’entreprise

-

à l’organisation comptable de l’entreprise

-

au plan des comptes et à la description du contenu des comptes et un guide des imputations comptables

-

à la description des procédures de collecte, de saisie, de traitement et de contrôle des informations

-

au système de classement et d’archivage

-

aux livres comptables obligatoires et aux liens entre ces livres et autres documents et pièces comptables

-

au modèle retenu de présentation des états financiers

-

au guide de justification des comptes et des travaux d’inventaire avec des modèles de rapprochement et d’états de justification pour les travaux récurrents

-

au modèle d’instruction d’inventaire

-

à l’organisation des travaux d’élaboration et de présentation des états financiers.

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IHEC Carthage – 3ème LAC  Plan des comptes Le plan des comptes de l’entreprise est un document qui rassemble, dans un ordre logique, la nomenclature des comptes à utiliser, définit leur contenu et précise les règles particulières de leur fonctionnement par référence à la nomenclature et aux règles générales de fonctionnement figurant dans la 3è partie de la présente norme. Toute unité retenue pour enregistrer une opération constitue un compte. La plan de comptes de chaque entreprise doit être suffisamment détaillé pour permettre l’enregistrement adéquat et ordonné des opérations. Pour ce faire l’entreprise ouvre les subdivisions nécessitées par ses activités ou, au cas où la nomenclature figurant à la 3è partie de la présente norme, s’avère être trop détaillée, l’entreprise peut regrouper certains comptes à condition que le regroupement opéré ne soit pas fait pour procéder à des compensations non autorisées et qu’il puisse permettre l’établissement normal des états financiers et leur contrôle.

II- Le système d’information Comptable Pour comprendre l’organisation actuelle des travaux comptables avec les outils informatiques, il est nécessaire de faire référence aux méthodes et règles de base de toute comptabilité régulièrement tenue. Plusieurs systèmes d’organisation sont à distinguer : - le système classique, - le système centralisateur, 1. Le système classique. A partir des pièces justificatives ou documents de base, les opérations sont enregistrées dans l’ordre chronologique, au jour le jour, dans un journal unique appelé Journal Général. Chaque opération fait l’objet d’une écriture comptable. Les écritures enregistrées dans le journal doivent être reportées dans les comptes. L’ensemble des comptes constitue le grand livre général de l’entreprise. La balance générale regroupe tous les comptes mouvementés pendant la période avec leur solde respectif. Le passage de la balance aux documents de synthèse se présente comme suit :

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Ainsi, le système classique est organisé comme suit :

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2. Le système centralisateur Ce système permet : 

la division du travail et la répartition des taches comptables (saisie, suivi, contrôle) en raison de l’existence de plusieurs journaux spécialisés par catégorie d’opérations,



le regroupement des informations de même nature.

Ainsi, il est possible d’utiliser plusieurs journaux auxiliaires regroupant les opérations identiques : 

journal des achats,



journal des ventes,



journal de banque,

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IHEC Carthage – 3ème LAC 

journal de caisse,



journal des opérations diverses,



...

Préalablement à l’enregistrement des opérations dans les journaux auxiliaires, les documents de base doivent être triés par nature. Chaque jour, les enregistrements sont saisis dans les différents journaux auxiliaires avec mise à jour des comptes individuels des clients et des fournisseurs. Après totalisation des différents journaux auxiliaires, les totaux ainsi obtenus sont reportés ou transférés, par centralisation, globalement dans un journal unique, en fin de mois : le journal général. Les comptes de tiers : clients et fournisseurs peuvent être regroupés en fin de mois sous forme : 

de relevés nominatifs des clients ou balance des clients



de relevés nominatifs des fournisseurs ou balance des fournisseurs.

Avec la généralisation de la tenue informatisée des comptabilités, la mise à jour permanente des comptes et les performances des logiciels spécialisés permettent la connaissance en temps réel de la situation de l’ensemble des comptes par simple consultation avec possibilité d’édition. La conception des logiciels de gestion et de comptabilité s’inspire des principes d’organisation traditionnelle.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Le système centralisateur est organisé comme suit :

3. Procédés et moyens de traitement de l’information La comptabilité peut être tenue manuellement ou au moyen de systèmes informatisés. L’organisation de la comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés doit permettre: -

de satisfaire les exigences de sécurités et de fiabilité requises en la matière;

-

de restituer sur papier sous une forme directement intelligible toute donnée entrée dans le système de traitement.

L’identification des documents informatiques est obtenue par: -

une numérotation des pages

-

l’utilisation de la date du jour de traitement générée par le système et qui ne peut être modifiée par l’entreprise, pour dater les documents

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IHEC Carthage – 3ème LAC -

l’utilisation d’un programme interdisant l’annulation ou la modification des opérations validées.

La réalisation de tout contrôle du système de traitement automatisé suppose l’accès à la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l’exécution des traitements en vue, notamment, de procéder aux tests nécessaires. Dans le cas d’acquisition de logiciel standard, la documentation fournie avec le logiciel peut constituer la documentation requise. Liens entre pièces justificatives, livres, procédures, moyens et supports comptables Chemin de révision Une documentation décrivant les procédures et l’organisation comptables est établie en vue de permettre la compréhension et le contrôle du système de traitement cette documentation est conservée aussi longtemps qu’est exigée la conservation des documents comptables auxquels elle se rapporte. L’organisation du système de traitement assure l’existence du chemin de révision. A tout moment, il est possible de reconstituer à partir des pièces justificatives appuyant les données entrées, les éléments des comptes, état et renseignements soumis à la vérification, ou, à partir de ces comptes, états et renseignements, de retrouver ces données et les pièces justificatives. La pièce justificative est établie sur papier ou sur un support assurant la fiabilité, la conservation et la restitution en clair de son contenu pendant les délais requis et comporte la mention de la date. Les opérations de même nature, réalisées, en un même lieu et au cours d’une même journée, peuvent être récapitulées sur une pièce justificative unique. Les pièces justificatives sont classées dans un ordre défini dans la documentation décrivant les procédures et l’organisation comptables. L’enregistrement des données en comptabilité est censé être définitif. Le caractère définitif des enregistrements est assuré pour les comptabilités, tenues manuellement, par l’absence de tout blanc ou altération. Le caractère définitif des enregistrements est assuré, pour les comptabilités tenues au moyen de systèmes informatisés, par la validation. Cette procédure, qui interdit toute modification ou suppression de l’enregistrement, est mise en œuvre au plus tard au terme de chaque mois.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Une procédure de clôture destinée à figer la chronologie et à garantir l’intangibilité des enregistrements est mise en œuvre et ce au plus tard avant l’expiration de la période suivante, sous réserve de délais différents fixés par des dispositions légales ou réglementaires. La procédure de clôture est appliquée au total des mouvements enregistrés dans chaque journal et livres auxiliaires. La procédure de clôture consiste, pour les comptabilités tenues manuellement, en la transcription des totaux des mouvements sur le journal côté et paraphé et le report des opérations dans le grand livre et son arrêté. La procédure de clôture consiste, pour les comptabilités tenues au moyen de systèmes informatisés, en la transcription des totaux de chaque journal et livre auxiliaires sur le journal général coté et paraphé. Lorsque la date d’une opération correspond à une période déjà figée par la clôture, l’opération concernée est enregistrée au premier jour de la période non encore clôturée, avec mention expresse de sa date. La comptabilité est tenue en dinars tunisien. L’arrondi n’est pas admis dans l’enregistrement des opérations. Il n’est admis que pour la présentation. Une opération libellée en une monnaie, autre que le dinar, peut être enregistrée sans être convertie si la nature de l’opération et l’activité de l’entité le justifient. Dans ce cas, seul le solde du compte enregistrant ces opérations est converti en dinars à la date de clôture de l’exercice avec l’obligation de renseigner sur les bases de conversion et de décrire, dans un document, les procédures utilisées pour le traitement de ces opérations. Ce document peut être inclus dans le manuel comptable ou tenu séparément. 4. Le traitement informatisé L’organisation comptable et les traitements vus précédemment se retrouvent dans les fonctionnalités des différents progiciels de comptabilité disponibles actuellement dans les entreprises et les administrations publiques et privées. a. Organisation générale des traitements. Après imputation sur un bordereau de saisie ou sur le document comptable de base lui-même, les informations sont saisies au clavier dans un journal provisoire ou brouillard de saisie. Cependant, l’exigence d’un document écrit devrait disparaître avec le développement des échanges d’informations par la voie télématique. Cours d’élaboration des Etats Financiers

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IHEC Carthage – 3ème LAC Après contrôle, les écritures saisies font l’objet d’une validation qui entraîne la mise à jour automatique des comptes. Par la suite, la base de données ainsi constituée est utilisée pour : 

les éditions des documents comptables : journaux, comptes, balances,



les consultations à l’écran des comptes,



les traitements comptables situés en aval : tableau de résultat, bilan, préparation des déclarations fiscales, tableau d’analyse, ... b. Evolution des systèmes d'information comptables.

De plus en plus, les systèmes sont intégrés les uns aux autres afin d’accroître la vitesse de traitement et de transmission des données. Les différentes comptabilités se trouvent ainsi regroupées : comptabilité générale, comptabilité analytique, contrôle de gestion, gestion financière, gestion prévisionnelle. L’intérêt essentiel de cette intégration réside dans la saisie unique des événements quelle que soit leur utilisation ultérieure. Plusieurs possibilités existent en matière d’intégration : 

comptabilité analytique autonome de la comptabilité générale,



comptabilité analytique semi-intégrée avec la comptabilité générale pour certaines applications,



comptabilité analytique ou de gestion totalement intégrée à la comptabilité générale.

La comptabilité générale tient un rôle central majeur d’où l’impérieuse nécessité de la qualité de sa tenue afin d’assurer la fiabilité des informations transmises au système de décision et de pilotage de l’entreprise. La transmission des données comptables et financières connaît actuellement un changement très important du fait de la dématérialisation des supports d’informations, associés au large développement des échanges de données informatisés par l’intermédiaire des outils de la télématique (exemple : Transferts des Données Fiscales Sociales et Comptables). c. Le traitement à façon de la comptabilité ou externalisation. La comptabilité peut être tenue par une entreprise de comptabilité, un Cabinet d’Expertise Comptable (CEC) ou un Centre de Gestion Agréé (CGA).

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IHEC Carthage – 3ème LAC L’entreprise n’a pas à investir en matériels informatiques et logiciels comptables. Le rapport qualité-coût du service est convenable en raison de la qualité de la prestation, mais l’entreprise reste cependant dépendante du prestataire à cause des délais nécessaires pour la transmission des documents. d. Le traitement informatisé dans les entreprises et les administrations. Ce traitement est de plus en plus fréquent en raison de la baisse des coûts des matériels et logiciels de comptabilité-gestion ainsi que pour leur facilité d’utilisation et leur convivialité. Il nécessite cependant un personnel compétent, doté de qualités d’adaptation aux évolutions permanentes des différents domaines de la gestion des entreprises et aussi des administrations.

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RESUME DU CHAPITRE I : INTRODUCTION GENERALE L’objet des états financiers à usage général est de fournir des informations sur la situation financière, la performance et les flux de trésorerie de l’entité qui soient utiles à un large éventail d’utilisateurs internes et externe pour la prise de décisions économiques. Pour répondre à ses objectifs, l’élaboration des états financiers doit suivre certaines règles à savoir : 1- Les composantes des états financiers doivent être identifiables et comparables par rapport aux éléments de la période antérieure. 2- Les états financiers doivent être présentés au moins une fois par an sauf exception (voir section 2). 3- Les états financiers doivent être élaborés en tenant compte des deux principes suivants :  La non-compensation entre les éléments d’actifs et de passifs et les éléments de charges et produits,  La rapidité de diffusion de l’information Les états financiers se composent du : un bilan ; un état de résultat ; un état de flux de trésorerie ; des notes contenant un résumé des principales méthodes comptables et les autres notes explicatives ;  un état des variations des capitaux propres : fait partie des notes aux états financiers selon les normes tunisiennes et composante indépendante des états financiers selon les normes internationales.    

Pour l’élaboration des états financiers, l’entreprise doit mettre en place un système de contrôle interne ayant pour objectifs de promouvoir l’efficience et l’efficacité, protéger les actifs, garantir la fiabilité de l’information financière et assurer la conformité aux dispositions légales et réglementaires. De même, l’entreprise doit disposer d’une organisation comptable et d’un système d’information fiable. En outre pour la préparation des états financiers, certaines conditions de tenue de comptabilité doivent être vérifiées à savoir la documentation comptable, la traçabilité et l’existence des livres comptables. Pour le traitement de l’information financière, il existe deux types de systèmes d’information, à savoir : Le système classique supposant l’enregistrement comptable dans un journal unique appelé journal général ; Le système centralisateur supposant l’enregistrement comptable dans différents journaux par nature d’opérations. Ces systèmes varient selon la taille de l’entreprise, ses activités, et les technologies adoptées.

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CHAPITRE I : LE BILAN  DISTINCTION ENTRE LES ELEMENTS COURANTS ET NON-COURANTS

 LES RUBRIQUES DES CAPITAUX PROPRES  INFORMATIONS A FOURNIR  MODELE DE BILAN ET TABLEAU DE PASSAGE DES COMPTES DETAILLES AUX RUBRIQUES DU BILAN

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CHAPITRE I : LE BILAN Le bilan fournit l’information sur la situation financière de l’entreprise et particulièrement sur les ressources économiques qu’elle contrôle ainsi que sur les obligations et les effets des transactions et événements susceptibles de modifier les ressources et les obligations. Les ressources économiques, obtenues ou contrôlées, correspondent aux actifs alors que les obligations correspondent aux passifs qui, avec les capitaux propres constituent la structure financière de l’entreprise. Les éléments inclus dans le bilan sont par conséquent les actifs, les passifs et les capitaux propres. Ces différents éléments sont définis dans le cadre conceptuel :  L’actif est constitué par les ressources économiques obtenues ou contrôlées par l’entreprise, à la suite d’événements ou de transactions passés, permettant d’engendrer des avantages économiques futurs au bénéfice de l’entreprise ayant un potentiel de générer directement ou indirectement des flux positifs de liquidité ou d’équivalent de liquidité ou de réduire la sortie de fonds. Un actif est pris en compte dans le bilan lorsqu’il est probable que des avantages économiques futurs bénéficieront à l’entreprise et que l’actif a un coût ou une valeur qui peut être mesuré(e) d’une façon fiable.  Le passif est constitué par les obligations actuelles de l’entreprise, résultant de transactions ou d’événements passés, nécessitant probablement le transfert futur à d’autres entités de ressources représentatives d’avantages économiques. Un passif est pris en compte dans le bilan lorsqu’il est probable qu’un transfert de ressources économiques résultera du règlement de l’obligation à la charge de l’entreprise, et que le montant de ce règlement peut être mesuré d’une façon fiable.  Les capitaux propres représentent l’intérêt résiduel dans les actifs de l’entité, après déduction de tous ses passifs. Ils comportent les diverses catégories de capital, les réserves et équivalents et les résultats non répartis.

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SECTION 1 : DISTINCTION ENTRE LES ELEMENTS COURANTS ET NON-COURANTS

Chaque entreprise doit présenter séparément au bilan ses actifs courants et non-courants et ses passifs courants et non-courants, sauf lorsqu’une présentation selon le critère de liquidité apporte des informations plus fiables et pertinentes. Cette dernière présentation s’impose généralement pour les institutions financières qui ne fournissent pas des biens ou services au cours d’un cycle d’exploitation clairement identifiable. La norme internationale IAS 1 relative à la présentation des états financiers permet à une entreprise de présenter certains de ses actifs et de ses passifs en distinguant les éléments courants des éléments non courants et d’autres par ordre de liquidité lorsque cette présentation apporte des informations plus fiables et pertinentes. La nécessité de mixer les deux modes de présentation pourrait se faire sentir lorsque l’entreprise exerce des activités diverses. Ces règles de présentation des actifs et passifs sont adoptées par le système comptable des entreprises en Tunisie. La Norme Comptable Générale tunisienne NC 01 prévoit que la présentation des actifs et des passifs dans le corps du bilan doit faire ressortir la distinction entre éléments courants et éléments non courants. La Norme Comptable Tunisienne n° 21 relative à la présentation des états financiers des établissements bancaires prévoit que les éléments du bilan doivent être présentés selon leur nature par rapport à l’activité bancaire en privilégiant l’ordre décroissant de liquidité. La présentation du bilan selon la Norme Comptable Tunisienne n° 26 relative à la présentation des états financiers des entreprises d’assurances et/ou de réassurance illustre l’inversion du cycle de production, caractéristique principale de l’activité d’assurance, en mettant en relief d’une part les provisions techniques qui constituent la dette estimée de l’assureur envers ses assurés et, d’autre part la couverture de ses engagements par des placements ou des créances sur les réassureurs.

Lorsqu’une entreprise fournit des biens ou des services dans le cadre d’un cycle d’exploitation clairement identifiable, le fait de distinguer au bilan les actifs et passifs courants des actifs et passifs non-courants fournit une information utile en distinguant les actifs nets circulants composant le besoin en fonds de roulement des actifs nets utilisés par l’entreprise pour ses activités à long terme. Cela met également en évidence les actifs qu’elle s’attend à réaliser durant le cycle d’exploitation en cours et les passifs qu’elle doit régler durant le même exercice. Les informations Cours d’élaboration des Etats Financiers

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IHEC Carthage – 3ème LAC sur les dates d’échéance des actifs et des passifs sont utiles pour évaluer la liquidité et la solvabilité d’une entreprise.

I- Actifs courants et non-courants Un actif doit être classé en tant qu’actif courant lorsqu’il satisfait à l’un des critères suivants : 

l’entreprise s’attend à pouvoir réaliser l’actif, le vendre ou le consommer dans le cadre du cycle normal de son exploitation ;



Le cycle d’exploitation d’une entreprise est le temps moyen entre l’acquisition des matières entrant dans le processus et leur réalisation en trésorerie ou en un instrument aisément convertible en trésorerie. Il est souvent difficile de définir avec précision le cycle d’exploitation d’une entreprise particulière.



l’actif est détenu essentiellement aux fins d’être négocié ;



on s’attend à ce que l’actif soit réalisé dans les douze mois suivant la date de clôture ;



l’actif est de la trésorerie ou un équivalent de trésorerie.

Les actifs courants comprennent ainsi les stocks et les créances clients qui sont vendus, consommés ou réalisés dans le cadre du cycle d’exploitation normal, même lorsqu’on ne compte pas les réaliser dans les douze mois suivant la date de clôture. Ils comprennent aussi les actifs détenus essentiellement aux fins d’être négociés, ainsi que la partie courante des actifs financiers non courants. Tous les autres actifs doivent être classés comme des actifs non-courants. Il s’agit par conséquent :  des actifs qui sont destinés à être utilisés d’une manière continue (durable) pour les besoins des activités de l’entreprise ; et  des actifs détenus à des fins de placement à long terme ou qui ne sont pas destinés à être réalisés dans les douze mois à compter de la date de clôture. Les actifs non courants regroupent essentiellement les immobilisations corporelles, les immobilisations incorporelles, les actifs financiers qui sont par nature détenus pour une longue durée.

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II- Passifs courants et non-courants Un passif doit être classé en tant que passif courant lorsqu’il satisfait à l’un des critères suivants : 

l’entreprise s’attend à régler le passif au cours de son cycle d’exploitation normal ;



Il est attendu qu’il soit réglé par utilisation de la trésorerie provenant des éléments classés comme actifs courants ;



Il est détenu essentiellement aux fins d’être négocié ;



il doit être réglé dans les douze mois après la date de clôture ; ou



l’entreprise ne dispose pas d’un droit inconditionnel de différer le règlement du passif pour au moins douze mois à compter de la date de clôture.

 Tous les autres passifs doivent être classés en tant que passifs non-courants. Les dettes fournisseurs (d’exploitation), certaines dettes liées au personnel et d’autres coûts opérationnels font partie du fonds de roulement utilisé dans le cadre du cycle d’exploitation normal de l’entreprise, et sont classés en tant que passifs courants même s’ils doivent être réglés plus de douze mois après la date de clôture. Parmi les passifs courants non liés au cycle d’exploitation normal (mais qui doivent être réglés dans les douze mois à compter de la date de clôture ou qui sont détenus essentiellement en vue d’être négociés), on peut citer les passifs financiers classés comme étant détenus à des fins de transaction, les découverts bancaires et la partie à court terme des passifs financiers non-courants, les dividendes à payer, les impôts sur le résultat à verser au trésor et les autres créditeurs non commerciaux (fournisseurs d’immobilisations, etc.). Les passifs financiers qui assurent un financement à long terme (c’est-à-dire qui ne font pas partie du fonds de roulement utilisé dans le cadre du cycle d’exploitation normal) et qui ne doivent pas être réglés dans les douze mois à compter de la date de clôture, sont des passifs non-courants. Les passifs portant intérêts et devant être réglés dans les douze mois à compter de la date de clôture sont classés parmi les passifs non-courants s’ils remplissent les conditions cumulatives suivantes :  l’échéance d’origine était fixée à plus de douze mois ; et  un accord de refinancement ou de rééchelonnement des paiements sur une ou plusieurs périodes, matérialisant ainsi l’intention de l’entreprise de refinancer l’obligation sur une base à long terme, est finalisé avant l’approbation des états financiers.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Si une entreprise envisage, et a toute latitude, de refinancer ou de renouveler une obligation pour au plus tôt douze mois après la date de clôture en vertu d’une facilité de prêt existante, elle classe l’obligation comme non-courante, même si celle-ci doit normalement arriver à échéance dans un délai plus court. Le renouvellement de l’obligation doit relever de la seule discrétion de l’entreprise. Certains

accords

d’emprunts

comportent des

engagements

de

l’emprunteur

(clauses

contractuelles) ayant pour effet de rendre le passif remboursable à vue si certaines conditions liées à la situation financière de l’emprunteur ne sont pas satisfaites. Dans ce cas, le passif est classé en tant que passif courant même si le prêteur a accepté, après la date de clôture mais avant l’autorisation de publication des états financiers, de ne pas exiger le paiement suite à ce manquement (A la date de clôture, l’entreprise ne dispose pas d’un droit inconditionnel de différer le règlement de ce passif pendant au moins douze mois à compter de cette date). Cependant, le passif est classé comme non-courant si le prêteur a accepté, à la date de clôture, d’octroyer un délai de grâce prenant fin au plus tôt douze mois après la date de clôture, période pendant laquelle l’entreprise devrait remédier à ses manquements.

SECTION 2 : LES RUBRIQUES DES CAPITAUX PROPRES I- Notions et composantes des capitaux propres Conformément à la NCT 2 relative aux Capitaux propres, les capitaux propres sont l’intérêt résiduel dans les actifs de l’entreprise après déduction de tous ses passifs. Ils comportent les diverses catégories de capital, les compléments d’apport, les réserves et équivalents, les résultats reportés et les résultats positifs ou négatifs. Les composantes des capitaux propres sont : 1. Le capital social pour les sociétés et les fonds de dotation pour les entreprises publiques, dont la propriété revient à l’Etat ; a. Le fonds de dotation désigne l’apport en capital de l’Etat au profit des entreprises. b. Les fonds accordés à des entreprises ou des établissements publics, par l’Etat ou les établissements publics, et dont le caractère de subvention d’investissement n’est pas suffisamment explicité, sont considérés comme des apports en capital.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 2. Autres capitaux propres sont composé soit par : a. des compléments d’apport tels que les primes d’émission, de fusion et, de toute autre prime liée au capital diminué des actions propres (L’inscription des actions propres à l’actif de la société, même durant la période de leur détention provisoire, ne doit pas être retenue étant donné que juridiquement une société ne peut pas être propriétaire d’une partie d’elle-même. b. Des subventions d’investissement 3. Les réserves désignent les montants des bénéfices affectés en tant que tels. Les réserves sont de deux sortes : a. les réserves légales, statutaires et contractuelles, affectées suite à une disposition légale, statutaire, contractuelle (réserve légale pour certaines formes juridiques 4e société, réserve pour réinvestissement exonéré, toute réserve prescrite par les statuts ou par un contrat d’émission, ou par une disposition légale particulière) ; et b. les réserves facultatives affectées suite à des décisions prises par les propriétaires de l’entreprise (cas des réserves pour dépréciation éventuelle des stocks, des réserves pour éventualités, des réserves pour renouvellement des équipements, des réserves pour expansion, des réserves pour fonds social...) 4. Les résultats reportés : il s’agit des résultats des exercices antérieurs non encore distribués ou affecté dans un compte de réserves ; 5. Le résultat de l’exercice

II- Tableau de variation des capitaux propres 1. Obligation de présentation du tableau de variation des capitaux propres Selon la NC 1 du système comptable des entreprises en Tunisie, les notes doivent renseigner les utilisateurs des états financiers sur les mouvements des capitaux propres et sur la détermination du résultat par action. Les renseignements sur les mouvements des capitaux propres doivent permettre de réconcilier, pour chaque poste, les montants du début de la période avec les montants de fin de période en indiquant l’origine de chaque mouvement. Selon l’IAS1, l’entreprise doit présenter, dans une composante séparée de ses états financiers, le tableau de variation des capitaux propres.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 2. Les informations à fournir dans le tableau de variation des capitaux propres Selon l’IAS1, l’entreprise doit présenter, un état présentant : a. Le résultat net de l’exercice ; b. Chacun des éléments de produits et de charges, de profits ou de pertes comptabilisés directement dans les capitaux propres, comme imposé par d’autres IAS ainsi que le total de ces éléments ; et c. L’effet cumulé des changements de méthodes comptables et corrections d’erreurs fondamentales comptabilisé, selon les traitements de référence de IAS 8. L’entreprise doit en outre présenter, soit dans cet état soit dans les annexes : d. Les transactions sur le capital avec les propriétaires et les distributions aux propriétaires ; e. Le solde des résultats accumulés non distribués en début d’exercice et à la date de clôture ainsi que les variations de l’exercice ; et f.

Un rapprochement entre la valeur comptable en début et en fin d’exercice de chaque catégorie de capital, prime d’émission et réserve, en indiquant chaque élément de variation séparément.

Certaines IAS imposent que les profits et les pertes, tels que les augmentations ou diminutions liées aux réévaluations et certaines différences de conversion de monnaies étrangères, soient comptabilisés directement en tant que variation des capitaux propres comme les transactions sur le capital avec les propriétaires et les distributions aux propriétaires de l’entreprise. Dans la mesure où il est important de prendre en compte tous les profits et les pertes dans l’évaluation du changement de la situation financière d’une entreprise entre deux dates de clôture, IAS 1 impose de mettre en évidence, dans une composante distincte des états financiers, le total des profits et des pertes de l’entreprise, y compris ceux qui sont comptabilisés directement dans les capitaux propres. 3. Modèles de tableau de variation des capitaux propres Cette composante séparée des états financiers peut prendre la forme d’une présentation en colonnes qui rapproche le solde d’ouverture du solde de clôture de chacun des éléments des capitaux propres, y compris les éléments (a) à (f). Une autre solution consiste à présenter uniquement les éléments (a) à (c) dans une composante à part des états financiers. Dans cette

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IHEC Carthage – 3ème LAC approche, les éléments décrits de (d) à (f) sont présentés dans les notes annexes aux états financiers. IAS 1 présente à titre d’illustration les deux modèles ci-joints de tableau de variation des capitaux propres et d’état des profits et pertes comptabilisés dans l’exercice. Quelle que soit l’approche appliquée, IAS 1 impose un sous-total des éléments listés en (b) pour permettre aux utilisateurs de calculer le total des profits et des pertes générés par l’activité de l’entreprise au cours de l’exercice. Exemple de tableau de variation des capitaux propres : Capital Réserves

Titres autodétenus

Résultat reporté

Résultat de l’exercice

capitaux propres

Capitaux propres clôture N-2  Changement de méthodes comptables  Opérations sur capital  Paiements fondés sur des actions  Opérations sur titres autodétenus  Dividendes (affectation du résultat de l’exercice N-2)  Résultat net de l'exercice  Gains et pertes comptabilisés directement en capitaux propres  Résultat net et gains et pertes comptabilisés directement en capitaux propres Capitaux propres clôture N-1  Changement de méthodes comptables  Opérations sur capital  Paiements fondés sur des actions  Opérations sur titres autodétenus  Dividendes (affectation du résultat de l’exercice N-1)  Résultat net de l'exercice  Gains et pertes comptabilisés directement en capitaux propres  Résultat net et gains et pertes comptabilisés directement en capitaux propres Capitaux propres clôture N

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SECTION 3 : INFORMATIONS A FOURNIR I- Informations à présenter au bilan Selon IAS 1, le bilan doit comporter essentiellement les postes suivants : a) immobilisations corporelles ; b) immeubles de placement ; c) immobilisations incorporelles ; d) actifs financiers [à l’exclusion des montants indiqués selon (f) et (g)] ; e) stocks ; f) clients et autres débiteurs ; g) trésorerie et équivalents de trésorerie ; h) fournisseurs et autres créditeurs ; i) provisions ; j) passifs financiers [à l’exclusion des montants indiqués selon (h) et (i)] ; Des postes, rubriques et sous-totaux supplémentaires doivent être présentés au bilan lorsqu’une telle présentation est nécessaire pour comprendre la situation financière de l’entreprise. Le jugement relatif à la présentation séparée ou non de postes supplémentaires repose sur l’évaluation :  de la nature, de la liquidité des actifs ou de leur fonction au sein de l’entreprise ; et ;  des montants, de la nature et de l’échéance des passifs.

II- Informations à présenter soit au bilan soit dans les notes annexes L’entreprise doit indiquer, soit au bilan soit dans les notes annexes, des subdivisions complémentaires aux postes présentés, classées d’une manière adaptée à l’activité de l’entreprise. Le niveau de détail de ces subdivisions dépend des dispositions des normes comptables et de la nature et du montant du poste. Les informations à fournir varient pour chaque élément ; à titre d’exemple :

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IHEC Carthage – 3ème LAC  les immobilisations corporelles sont classées par catégorie selon IAS 16 : immobilisations corporelles ;  les créances sont subdivisées en clients, créances à recevoir des parties liées, paiements d’avance et autres montants ;  les stocks sont subdivisés, conformément à IAS 2 : stocks, en catégories telles que marchandises, fournitures de production, matières premières, travaux en cours et produits finis ;  les provisions sont ventilées en provisions relatives aux avantages du personnel et autres éléments ; et  le capital social et les réserves sont ventilés en différentes catégories, telles que capital émis, primes d’émissions et réserves.

III- Exemples de notes annexes se rapportant au bilan 1. Notes relatives aux immobilisations at aux amortissements Immobilisations brutes Rubrique

Solde au 31/12/N-1

Entrée N

Sortie N

Solde au 31/12/N

Amortissement Solde au 31/12/N-1

Entrée N

Sortie N

VCN Solde au 31/12/N

Au 31/12/N

Au 31/12/N-1

Logiciel Total des Immo. Incorp Terrains Construction Matériel industriel Matériel de transport MMB AAI Total des Immo. Corp Immo. encours Total des Immo. Inc. & C.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 2. Note relatives aux emprunts Emprunts

Solde au 31/12/N-1 + d’1 an

- d’1 an

Total

En N Entrée

Sortie

Solde au 31/12/N + d’1 an

- d’1 an

Total

Emprunt bancaire Crédit-bail Total des emprunts

3. Autres notes comparatives Note n°x : Clients et comptes rattachés Solde au 31 décembre N

Solde au 31 décembre N-1

Clients courants Clients factures à établir Clients douteux Total en brute Provisions pour dépréciation Total en nette

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SECTION 4 : MODELE

DE BILAN ET TABLEAU DE PASSAGE DES COMPTES

DETAILLES AUX RUBRIQUES DU BILAN

I- Modèle de bilan IAS 1 ne prescrit aucun ordre ou format de présentation des éléments des états financiers. Par contre, le système comptable des entreprises en Tunisie a fourni le modèle de bilan suivant dans la Norme Comptable Générale tunisienne NC 01 : Société XYZ BILAN - ACTIFS (montants exprimés en dinars) Notes

31 décembre N N-1

ACTIFS NON COURANTS Actifs immobilisés Immobilisations incorporelles Moins: amortissements Immobilisations corporelles Moins: amortissements Immobilisations financières Moins: provisions Total des actifs immobilisés Autres actifs non courants Total des actifs non courants ACTIFS COURANTS Stocks Moins: provisions Clients et comptes rattachés Moins: provisions Autres actifs courants Placements et autres actifs financiers Liquidités et équivalents de liquidités Total des actifs courants TOTAL DES ACTIFS

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X (X) X X (X) X X (X) X X X X

X (X) X X (X) X X (X) X X X X

X (X) X X (X) X X X X X

X (X) X X (X) X X X X X

X

X

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Société XYZ BILAN - CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS (montants exprimés en dinars) Notes

31 décembre N

N-1

Capital social

X

X

Réserves

X

X

Autres capitaux propres

X

X

Résultats reportés

X

X

X

X

X

X

X

X

Emprunts

X

X

Autres passifs financiers

X

X

Provisions

X

X

X

X

Fournisseurs et comptes rattachés

X

X

Autres passifs courants

X

X

Concours bancaires et autres passifs financiers

X

X

X

X

Total des passifs

X

X

TOTAL DES CAPITAUX PROPRES ET DES PASSIFS

X

X

CAPITAUX PROPRES

Total des capitaux propres avant résultat de l'exercice Résultat de l'exercice Total des capitaux propres avant affectation PASSIFS Passifs non courants

Total des passifs non courants Passifs courants

Total des passifs courants

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II- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques du bilan 1. BILAN : ACTIFS Rubriques des états financiers IMMOBILISATIONS INCORPORELLES MOINS : AMORTISSEMENTS

IMMOBILISATIONS CORPORELLES

Comptes associés X (X) X

X

MOINS : AMORTISSEMENTS

(X) X

IMMOBILISATIONS FINANCIERES MOINS : PROVISIONS

X (X) X

21. Immobilisations incorporelles : 211. Investissements de recherche et de développement 212. Concessions, brevets, licences, marques, procédés, droits et valeurs similaires 213. Logiciels 214. Fonds commercial 216. Droit au bail 231. Immobilisations incorporelles en cours 237. Avances et acomptes versés sur immobilisations incorporelles Moins : 281. Amortissements des immobilisations incorporelles 291. Provisions pour dépréciation des immobilisations incorporelles 22. Immobilisations corporelles : 221. Terrains (dont 2216. Agencements et aménagements des terrains) 222. Constructions (dont 2225.Installations générales, agencements et aménagements des constructions) 223. Installations techniques, matériel et outillage industriels (dont 2237. Agencements et aménagements du matériel et outillage industriels) 224. Matériel de transport 2281. Installations générales, agencements et aménagements divers 2282. Equipements de bureau 2286. Emballages récupérables 232. Immobilisations corporelles en cours 238. Avances et acomptes versés sur immobilisations corporelles Moins : 282. Amortissements des immobilisations corporelles 292/3. Provisions pour dépréciation des immobilisations corporelles 25. Participations et créances liées à des participations : 251. Titres de participations (actions, ...) 257. Créances rattachées à des participations 258. Créances rattachées à des sociétés en participation 259. Versements restant à effectuer sur titres de participation non libérés (-) 26. Autres immobilisations financières : 261. Titres immobilisés – droits de propriété (actions,…) 262. Titres immobilisés – droits de créance (obligations, ...)

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Rubriques des états financiers

Comptes associés 264. Prêts (à plus d’un an) 265. Dépôts et cautionnements versés 269. Versements restant à effectuer sur titres immobilisés non libérés (-)

AUTRES ACTIFS NON COURANTS

STOCKS MOINS : PROVISIONS

CLIENTS & COMPTES RATTACHES MOINS : PROVISIONS

AUTRES ACTIFS COURANTS

X

X (X) X

X (X) X

X

Moins : 295/7. Provisions pour dépréciation des immobilisations financières 27. Autres actifs non courants : 271. Frais préliminaires 272. Charges à répartir 273. Frais d’émission et primes de remboursement des emprunts 275. Ecarts de conversion 31. Matières premières et fournitures liées 32. Autres approvisionnements 33. En-cours de productions de biens 34. En-cours de production de services 35. Stocks de produits (intermédiaires, finis ou résiduels) 37. Stocks de marchandises Moins : 39. provisions pour dépréciation des stocks 411. Clients (ordinaires) 413. Clients – effets à recevoir 416. Clients douteux ou litigieux 418. Clients produits non encore facturés (produits à recevoir) Moins : 491. Provisions pour dépréciation des comptes clients. 409. Fournisseurs débiteurs : 4091. Fournisseurs - avances et acomptes versés sur commandes 4096. Fournisseurs - créances pour emballage et matériel à rendre 4098. RRR à obtenir 421. Personnel – avances et acomptes 431. Etat et collectivités publiques (débiteur) 44. Sociétés du groupe et associés (débiteur) 45. Débiteurs divers : 452. Créances sur cessions d'immobilisations 455. Créances sur cessions de valeurs mobilières 458. Débiteurs divers - produits à recevoir 47. Compte de régularisation (actif) : 471. Charges constatées d’avance Moins : 495. Provisions pour dépréciation des comptes de sociétés du groupe et associés 496. Provisions pour dépréciation des comptes de débiteurs divers

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Rubriques des états financiers

Comptes associés

PLACEMENTS & AUTRES ACTIFS FINANCIERS

X

LIQUIDITES & EQUIVALENTS DE LIQUIDITES

X

51. Prêts et autres créances financières courants: 511. Prêts courants liés au cycle d'exploitation 516. Echéances à moins d’un an sur prêts non courants 518. Intérêts courus (à recevoir) 52. Placements courants : 523. Actions 526. Obligations 527. Bons du Trésor et bons de caisse à court terme 528. Intérêts courus sur obligations, bons et valeurs assimilées (à recevoir) 529. Versements restant à effectuer sur valeurs mobilières de placement non libérées (-) Moins : 59. Provisions pour dépréciation des comptes financiers (51 et 52) 53. Banques, établissements financiers et assimilés : 531. Valeurs à l’encaissement 532. Banques 534. CCP 553. Comptes au Trésor 54. Caisse 55. Régies d’avances et accréditifs Plus : 52. Placements courants (très liquides)

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IHEC Carthage – 3ème LAC 2. BILAN : CAPITAUX PROPRES Rubriques des états financiers CAPITAL SOCIAL

RESERVES

Comptes associés X

X

AUTRES CAPITAUX PROPRES

X

RESULTATS REPORTES

X

RESULTAT DE L’EXERCICE

X

101. Capital social 109. Actionnaires - capital souscrit non appelé (-) Ou 105. Fonds de dotation Ou 108. Compte de l’exploitant 111. Réserve légale 112. Réserves statutaires 118. Réserves pour fonds social 142. Réserves réglementées et réserves soumises à un régime fiscal particulier 144. Réserve spéciale de réévaluation 117. Primes liées au capital 143. Amortissements dérogatoires 145. Subventions d’investissement 119. Actions propres (-) 12. Résultats reportés (±) 121. Résultats (bénéfices ou pertes) reportés 128. Modifications comptables affectant les résultats reportés 13. Résultat de l’exercice 131. Résultat bénéficiaire 135. Résultat déficitaire (-)

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IHEC Carthage – 3ème LAC 3. BILAN : PASSIFS Rubriques des états financiers

Comptes associés

EMPRUNTS (NON COURANTS)

X

AUTRES PASSIFS FINANCIERS (NON COURANTS)

X

PROVISIONS POUR RISQUES & CHARGES (NON COURANTES) X

FOURNISSEURS & COMPTES RATTACHES X

AUTRES PASSIFS COURANTS

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X

16. Emprunts et dettes assimilés (à plus d’un an) : 161. Emprunts obligataires 162. Emprunts auprès des établissements financiers (banques) 164. Emprunts et dettes assortis de conditions particulières (des associés, de l’Etat ou des organismes internationaux) 166. Dettes rattachées à des participations (groupe, hors groupe, sociétés en participation) 167. Dépôts et cautionnements reçus 168. Crédits fournisseurs d’immobilisations 185. Ecarts de conversion 15. Provisions pour risques et charges : 151. Provisions pour risques (litiges, garanties données aux clients, amendes et pénalités) 152. Provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices 401. Fournisseurs d’exploitation (ordinaires) 402. Fournisseurs d’exploitation - effets à payer 403. Fournisseurs d’immobilisations (ordinaires) 404. Fournisseurs d’immobilisations - effets à payer 408. Fournisseurs – factures non parvenues (charges à payer) 419. Clients créditeurs : 4191. Clients - avances et acomptes reçus sur commandes 4196. Clients - dettes pour emballages et matériel consignés 4198. RRR à accorder 42. Personnel et comptes rattachés (créditeur) : 425. Personnel - rémunérations dues 427. Personnel - oppositions 428. Personnel - charges à payer 43. Etats et collectivités publiques (créditeur) : 432. Etat - retenues à la source 434. Etat - impôts sur les bénéfices 435. Obligations cautionnées 436. Etat - taxes sur le chiffre d’affaires (TVA) 438. Etat - charges à payer 44. Sociétés du groupe et associés (créditeur) : 441. Groupe 442. Associés - comptes courants 447. Associés - dividendes à payer 45. Créditeurs divers : 453. Sécurité sociale et organismes sociaux 454. Dettes sur acquisitions de valeurs mobilières de placement 458. Diverses charges à payer 47. Compte de régularisation (passif) : 472. Produits constatés d’avance 48. Provisions pour risques et charges (courantes)

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Rubriques des états financiers CONCOURS BANCAIRES & AUTRES PASSIFS FINANCIERS X

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Comptes associés 50. Emprunts et autres dettes financières courants 501. Emprunts courants liés au cycle d'exploitation 505. Echéances à moins d’un an sur emprunts non courants 506. Concours bancaires (CMCC) 507. Emprunts échus et impayés 508. Intérêts courus (à payer)

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RESUME DU CHAPITRE II : LE BILAN Le bilan est composé de trois grandes rubriques, à savoir :  Les actifs,  Les capitaux propres,  Les passifs. Lors de l’élaboration du bilan il est nécessaire de faire la distinction entre :  Les actifs courants et non courants ;  Les passifs courants et non courants. Par ailleurs, la défalcation de la rubrique capitaux propres en sous rubriques et nécessaire (capital social, autres capitaux propres, réserves, résultats reportés et résultat de l’exercice). En outre, le bilan est élaboré à partir de la balance générale. En effet, chaque compte comptable est associé à une rubrique du bilan (voir tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques du bilan). Toutefois, la présentation de certaines rubriques nécessitent une connaissance des normes comptables générale (Exemple : contrat de location, revenus, immobilisations corporelles et incorporelles,…). Certaines, informations complémentaires relative aux rubriques du bilan doivent être présentées aux notes aux états financiers. Leur élaboration nécessite une analyse des comptes et des documents comptables (Exemple : PV de l’AGO, les contrats de location financement,…)

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EXERCICE D’APPLICATION : BILAN

Après comptabilisation de toutes les écritures comptables, la société (SA) vous présente balance arrêtée au 31 décembre 2014.

la

Balance de la société SA arrêtée au 31 décembre 2014 Compte 1011 1012 109 111 112 1171 121 128 131 151 162 213 222 2234 224 228 231 232 251 257 259 264 265 272 2813 2822 28234 2824 2828 295 311 355 395 401 403 409 411 413 419 421 425 432 4343

Libellé Capital souscrit non appelé Capital souscrit appelé non versé Actionnaires, capital souscrit non appelé Réserve légale Réserves statutaires Primes d'émission Résultats reportés Modifications comptables affectant les resul rep Résultat bénéficiaire Provisions pour risques Emprunts bancaires Logiciels Constructions Matériel industriel Matériel de transport Autres immobilisations corporelles Immobilisations incorporelles en cours Immobilisations corporelles en cours Titres de participation Créances rattachées à des participations Versement restant à effectuer Prêts Dépôts et cautionnements versés Charges à répartir Amortissements des logiciels Amortissements des constructions Amortissement du matériel industriel Amortissement de matériel de transport Amortissement d'autres immob. corpor. Provisions pour dépréciation des participations Stocks de matières premières Stocks des produits finis Provisions pour dépréciation des stocks Fournisseurs d'exploitation Fournisseurs d'exploitation - effets à payer Fournisseurs débiteurs clients Clients- effets à recevoir Clients créditeurs Personnel avances et acomptes Personnel rémunérations dues Etats impôts et taxes et retenues à la source Impôt à liquider

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31 décembre 2014 31 décembre 2013 Solde D Solde C Solde D Solde C 2 000 000 2 000 000 6 000 000 6 000 000 2 000 000 2 000 0000 550 000 530 000 2500 000 2 420 000 540 000 540 000 260 000 244 000 58 000 710 000 130 000 3 000 000 40 000 2 680 000 3 640 000 1 440 000 1 000 000 30 000 1 820 000 4 000 000 1850 000

626 000 3 500 000 30 000 2 560 000 3 512 000 1 360 000 1 000 000 1 140 000 4 040 000 1850 000

500 000 430 000 110 000 250 000

680 000 110 000 330 000 10 000 1 100 000 1 880 000 620 000 430 000 480 000

1240 000 1 500 000

8 000 944 000 1 784 000 454 000 438 000 352 000 1080 000 980 000

240 000 1 240 000 440 000 230 000 1 410 000 430 000

450 000 856 000 460 000 162 000 1 264 000 370 000

360 000 250 000

174 000 990 000 150 000 230 000

820 000 124 000 300 000

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Compte 4365 452 45311 472 48 491 501 505 508 511 516 518 523 532 5411

Libellé Taxes sur le chiffre d'affaires à décaisser Créances sur cession d'immobilisations Organismes social : CNSS Produits constatés d'avance Provisions courantes pour risques et charges Provisions pour dépréciation des comptes clients Emprunts courants liés au cycle d'exploitation Echéance à - lan sur emprunts non courants Intérêts courus Prêts courants liés au cycle d'exploitation Echéance à -lan sur prêts non courants Intérêts courus Actions Banque Caisse

TOTAL DE LA BANLANCE

31 décembre 2014 Solde D Solde C 500 000 60 000 250 000 110 000 70 000 150 000

31 décembre 2013 Solde D Solde C 442 000 90 000 196 000 98 000 84 000 126 000

1 040 000 370 000 150 000

918 000 446 000 130 000

1230 000 70 000 30 000 330 000 920 000 10 000

1350 000 90 000 36 000 284 000 720 000 20 000

27000 000 27000 000

25300 000

T.A.F. : Etablir le bilan de la société SA arrêté au 31 décembre 2014

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CHAPITRE II : L’ETAT DE RESULTAT  OBJECTIFS DE L’ETAT DE RESULTAT ET LES METHODES DE PRESENTATION

 ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE REFERENCE

 ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION AUTORISEE  INFORMATIONS A FOURNIR

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CHAPITRE II : L’ETAT DE RESULTAT

SECTION 1 : OBJECTIFS

DE L’ETAT DE RESULTAT ET LES METHODES DE

PRESENTATION

I- Objectifs de l’état de résultat Conformément à la NCG, l’état de résultat fournit des renseignements sur la performance de l’entreprise. L’information sur la performance est utile pour évaluer la rentabilité de l’entreprise et sa capacité à générer des flux de trésorerie à partir des ressources qu’elle contrôle. Elle est aussi utile pour évaluer l’efficacité avec laquelle l’entreprise a utilisé ses ressources et sa capacité à employer des ressources supplémentaires (NCG, § 41). Afin que l’état de résultat puisse remplir les objectifs qui lui sont assignés, il doit faire ressortir distinctement :  le résultat d’exploitation, le résultat des activités ordinaires et le résultat net de l’exercice ;  les éléments non récurrents ou extraordinaires (gains ou pertes) ;  les produits et les charges à caractère financier ;  l’impôt sur les bénéfices ;  les produits, les charges et le résultat relatif à un secteur d’activité abandonné.

II- Les méthodes de présentation de l’état de résultat  La première forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des charges par fonction ou du « coût des ventes » appelée aussi modèle de référence de présentation de l’état de résultat. Elle consiste à classer les charges selon leur fonction dans le coût des ventes ou, par exemple, dans le coût des activités commerciales ou administratives. Cette présentation fournit souvent des informations plus pertinentes pour les utilisateurs que la classification des charges par nature mais l’affectation des coûts aux différentes fonctions peut être arbitraire et implique une part de jugement considérable. Puisqu’il est utile d’avoir des informations sur la nature des charges pour prédire les flux de

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IHEC Carthage – 3ème LAC trésorerie futurs, les entreprises classant les charges par fonction doivent fournir des informations supplémentaires sur la nature des charges, y compris les dotations aux amortissements et les frais de personnel.  La deuxième forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des charges par nature appelée aussi modèle autorisé de présentation de l’état de résultat. Elle consiste à regrouper les charges du compte de résultat selon leur nature (par exemple, dotations aux amortissements, achats de matières premières, frais de transport, salaires et rémunérations, dépenses de publicité) et à ne pas les réaffecter aux différentes fonctions de l’entreprise. Dans un grand nombre de petites entreprises, cette méthode est simple à appliquer car elle ne nécessite aucune affectation des charges opérationnelles entre les différentes fonctions. Les variations des produits finis et des travaux en cours pendant l’exercice représentent un ajustement des charges de production pour traduire le fait que la production a augmenté les niveaux de stocks ou que des ventes supérieures à la production ont réduit les niveaux de stocks. Dans certaines juridictions, une augmentation des stocks de produits finis et travaux en cours durant l’exercice est présentée immédiatement après les produits des activités ordinaires. Toutefois, de telle présentation ne doit pas laisser à penser que ces montants constituent des produits.

SECTION 2 : ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE REFERENCE

 Selon la méthode de référence, les revenus et les charges sont présentés dans l’état de résultat selon leur provenance ou destination.  Au cas où l’entreprise utilise cette méthode, elle doit obligatoirement fournir l’information sur la nature de ses charges dans les notes aux états financiers.  La classification des charges se fait par rapport à leur destination en tant que coûts des ventes, coûts de distribution ou coûts administratifs. Cette présentation fournit une information plus pertinente aux utilisateurs que la classification par nature. La répartition des coûts sur les différentes fonctions pourrait être arbitraire et nécessite un effort de jugement considérable. La nomenclature proposée dans la partie organisation comptable de la norme générale ainsi que les développements suivants visent à aider les entreprises dans cette répartition.

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IHEC Carthage – 3ème LAC L’état de résultat selon le modèle de référence se présente comme suit : Modèle de référen ce Société XYZ ETAT DE RESULTAT (montants exprimés en dinars) Notes

Exercice N

Exercice N-1

Revenus Coût des ventes

X (X)

X (X)

Marge brute

X

X

Autres produits d’exploitation Frais de distribution Frais d’administration Autres charges d’exploitation

X (X) (X) (X)

X (X) (X) (X)

Résultat d’exploitation

X

X

Charges financières nettes Produits des placements Autres gains ordinaires Autres pertes ordinaires

(X) X X (X)

(X) X X (X)

Résultat des activités ordinaires avant impôt

X

X

Impôts sur le résultat

(X)

(X)

Résultat des activités ordinaires après impôt

X

X

Eléments extraordinaires

(X)

(X)

Résultat net de l’exercice

X

X

Effets des modifications comptables

(X)

(X)

Résultat après modifications comptables

X

X

I- Les revenus Il s’agit des produits résultant des activités principales et centrales et dont les coûts sont présentés en « coût des ventes ».

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II- Coûts des ventes  Dans une entreprise de distribution, cette répartition peut se faire par application de l’équation suivante : STOCK DE MARCHANDISES AU DEBUT DE L’EXERCICE + ACHATS DE MARCHANDISES PENDANT L’EXERCICE = TOTAL DES MARCHANDISES DISPONIBLES A LA VENTE STOCK DE MARCHANDISES A LA FIN DE L’EXERCICE = COUT DES MARCHANDISES VENDUES

 Dans une entreprise de production, il est nécessaire de disposer d’un système de calcul des coûts. Généralement, ce genre d’entreprises dispose de tel système pour le besoin d’évaluation des stocks des produits finis et des en-cours de production. Au cas où l’entreprise ne dispose pas de tel système, celle-ci pourra déterminer le coût des marchandises vendues comme suit : 

Calcul du coût des matières premières consommées : STOCK INITIAL DE MATIERES PREMIERES + ACHATS DE LA PERIODE STOCK FINAL DE MATIERES PREMIERES = MATIERES PREMIERES CONSOMMEES



Coût de la main-d’œuvre directe. Ce coût est aisément calculé dans les entreprises industrielles.



Les frais généraux de production sont affectés selon les clefs de répartition les plus pertinentes. Cette affectation est faite selon la méthode dite de « l’imputation rationnelle ».

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IHEC Carthage – 3ème LAC Si l’entreprise est en sous-activité, la quote-part des frais généraux non affectés aux coûts des ventes est présentée dans les « autres charges d’exploitation » ; une note expliquant le mode d’affectation des frais généraux doit être présentée lorsqu’elle est utile à la compréhension des performances et que le montant de ces frais est significatif. 

La variation des stocks des travaux en cours est ajoutée ou retranchée aux éléments ci-dessus pour obtenir le coût des marchandises produites.



Détermination du coût des marchandises vendues :

Coût des marchandises produites = matières premières consommées + Coût de la main d’œuvre directe + frais généraux de production incorporables +/- Variation des stocks des produits en cours.

III- Les autres produits d’exploitation Il s’agit de tout autre produit ordinaire (autre que revenu) affecté à la rubrique des produits d’exploitation c’est –à-dire ni affecté au résultat financier ni aux autres gains ordinaires.

IV- Coût de distribution Les coûts de distribution regroupent l’ensemble des frais de distribution, de publicité, de personnel commercial, des magasins et dépôts de produits destinés à la vente, les frais de livraison et de transport sur ventes et d’une manière générale toutes les charges relatives à l’offre de ventes et à la réalisation des ventes c’est-à-dire les charges engagés dans la période précédant la vente ou en découlant directement.

V- Coût administratifs Ce poste regroupe les charges qui se rapportent à la gestion générale de l’entreprise et incluent, notamment, les salaires des dirigeants et du personnel administratif (approvisionnement, direction financière, direction des ressources humaines, comptabilité, audit interne, contrôle de gestion, etc…..), les fournitures de bureau, les honoraires et frais d’assistance des experts, les frais des locaux administratifs et les services bancaires administratifs.

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VI- Autres charges d’exploitation Il s’agit d’un poste résiduel qui regroupe toutes les charges ordinaires non affectées à un autre poste du résultat ordinaire qui n’est ni charge financière ni perte ordinaire. Est affecté à ce poste le coût de la sous-activité.

VII- Charges financières nettes Il s’agit du solde net des charges et produits financiers liés au financement courant et non courant des activités libellées en dinars et en devises ainsi que les pertes et gains de change liés aux activités et la résorption des autres actifs non courants de nature financière (prime de remboursement des obligations, frais d’émission des emprunts, écart de conversion) ainsi que les dotations aux provisions pour risques et charges financières liées aux activités de financement. La compensation entre les charges et les produits financiers liés au financement des activités est autorisée sauf si la présentation séparée des produits et charges paraît plus utile dans le contexte de l’entreprise. La compensation n’est prévue que pour l’état de résultat. Dans l’état des soldes intermédiaires de gestion, les charges financières et les produits financiers sont présentés séparément.

VIII- Produits des placements Il s’agit des produits nets des pertes et charges correspondants aux placements courants et non courants y compris les dividendes et les provisions constituées ou reprises sur les différents placements.

IX-Autres gains ordinaires Il s’agit des gains exceptionnels ou non récurrents nets des charges correspondantes tels les frais de cession des immobilisations dégageant un gain exceptionnel.

X- Autres pertes ordinaires Il s’agit des pertes exceptionnelles ou non récurrentes.

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XI-Gains ou pertes extraordinaires Cette rubrique renseigne sur le montant des gains ou des pertes extraordinaires inscrits aux comptes 67 et 77.

XII- Effets des modifications comptables La NCG précise que « les effets des modifications comptables, non pris en compte dans l’état de résultat, doivent figurer au bas de l’état de résultat ». il s’agit en fait des effets des modifications comptables inscrits au cours ou à la fin de l’exercice dans le compte 128 « Modifications comptables affectant les résultats reportés ».

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SECTION 3 : ETAT DE RESULTAT – PRESENTATION AUTORISEE La présentation autorisée consiste essentiellement à classer les produits et les charges en fonction de leur nature. La présentation selon cette méthode est autorisée pour tenir compte de la culture comptable en vigueur, des spécificités sectorielles et organisationnelles et de la difficulté qu’auraient les petites et moyennes entreprises à appliquer la méthode de référence. Modèle autorisé Société XYZ ETAT DE RESULTAT (montants exprimés en dinars) Notes

Exercice N

Exercice N-1

Produits d’exploitation Revenus Autres produits d’exploitation Production immobilisée

X X X

X X X

Total des produits d’exploitation

X

X

Variation stocks des produits finis et des en-cours Achats d’approvisionnements consommés Charges de personnel Dotations aux amortissements et aux provisions Autres charges d’exploitation

X (X) (X) (X) (X)

X (X) (X) (X) (X)

Total des charges d’exploitation

(X)

(X)

Résultat d’exploitation

X

X

Charges financières nettes Produits des placements Autres gains ordinaires Autres pertes ordinaires

(X) X X (X)

(X) X X (X)

X

X

(X)

(X)

X

X

Eléments extraordinaires

(X)

(X)

Résultat net de l’exercice

X

X

Effets des modifications comptables

(X)

(X)

Résultat après modifications comptables

X

X

Charges d’exploitation

Résultat des activités ordinaires avant impôt Impôts sur le résultat Résultat des activités ordinaires après impôt

Au cas où une entreprise utilise la méthode autorisée, elle est encouragée à publier dans ses notes

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IHEC Carthage – 3ème LAC une répartition de ses charges par destination. Cette opération vise à permettre aux entreprises de s’adapter à la présentation par destination. Quand la méthode autorisée est utilisée, une analyse détaillée doit être fournie dans l’état de résultat sur les éléments suivants (NCG § 53) :

I- Produits d’exploitation Les produits d’exploitation présentés au niveau de l’état de résultat se composent des :  Opérations de ventes de marchandises et/ou vente des produits fabriqués par l’entreprise

(y compris la vente de services) ;  Autres produits d’exploitation ;  Productions immobilisées.

II- Charges d’exploitation Les charges d’exploitation présentées au niveau de l’état de résultat se composent de :  Variation des stocks des produits finis et des en-cours ;  Achats de matière premières et autres services et approvisionnements consommés ;  Charges de personnel ;  Dotations aux amortissements et aux provisions (non financières) ;  Autres charges d’exploitation.

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III- Tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques de l’état de résultat - modèle autorisé Rubriques des états financiers

REVENUS

AUTRES PRODUITS D’EXPLOITATION

PRODUCTION IMMOBILISEE

VARIATION DES STOCKS DES PRODUITS FINIS & DES EN-COURS

Comptes associés 70. Ventes de produits fabriqués, prestations de services et marchandises : 701. Ventes de produits finis 702. Ventes de produits intermédiaires 703. Ventes de produits résiduels 704. Travaux 705. Etudes et prestations de services 706. Produits des activités annexes 707. Ventes de marchandises 708. Ventes liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée 709. Rabais, remises et ristournes accordés par l’entreprise (-) 731. Redevances pour concessions, brevets, licences, marques, procédés, droits et valeurs similaires 732. Revenus des immeubles non affectés aux activités professionnelles 733. Jetons de présence et rémunérations d’administrateurs, gérants, etc. 738. Produits divers ordinaires (731, 732 et 733) liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 739. Quotes-parts des subventions d’investissement inscrites au résultat de l’exercice 741. Subventions d’exploitation (si ce n’est pas revenus) 781. Reprises sur amortissements et provisions (à caractère d’exploitation) 72. Production immobilisée : 721. Immobilisations incorporelles 722. Immobilisations corporelles 728. Production immobilisée liée à une modification comptable ou à une activité abandonnée 71. Production stockée (ou déstockage) : 713. Variation des stocks (en-cours de production, produits)

607. Achats de marchandises 6087. Achats de marchandises liés à une modification ACHATS DE MARCHANDISES CONSOMMES comptable ou à une activité abandonnée 6097. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de marchandises (-) Plus ou moins : 6037. Variation des stocks de marchandises

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Rubriques des états financiers

ACHATS D’APPROVISIONNEMENTS CONSOMMES

CHARGES DE PERSONNEL

DOTATIONS AUX AMORTISSEMENTS & AUX PROVISIONS

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Comptes associés 601. Achats stockés de matières premières et fournitures liées 6081. Achats de matières premières et fournitures liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 6091. Rabais, remises et ristournes obtenus sur achats de matières premières et fournitures liées (-) Plus ou moins : 6031. Variation des stocks de matières premières et fournitures liées 602. Achats stockés d’autres approvisionnements (matières consommables, emballages) 6082. Achats d’autres approvisionnements liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 6092. Rabais, remise et ristournes obtenus sur achats d’autres approvisionnements (-) Plus ou moins : 6032. Variation des stocks des autres approvisionnements 604. Achats d’études et de prestations de services (y compris sous-traitance de production) 605. Achats d’équipements et travaux (faisant l’objet de l’exploitation) 606. achats non stockés de matières et fournitures (eau, électricité, carburant, petit outillage, fournitures de bureau) 608. Achats (604 à 606) liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 609. Rabais, remise et ristournes obtenus sur achats (604 à 606) (-) 64. Charges de personnel : 640. Salaires et compléments de salaires (salaires, heures supplémentaires primes, gratifications, avantages en natures) 642. Appointements et compléments d’appointements 643. Indemnités représentatives de frais 644. Commissions au personnel 645. Rémunérations des administrateurs, gérants, etc. 646. Charges connexes aux salaires, appointements, commissions et rémunérations (con gés payés, indemnités de préavis et de licenciement, supplément familial) 647. Charges sociales légales 648. Charges de personnel liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée 681. Dotations aux amortissements et aux provisions (autres que financières) : 6811. Dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles 6812. Dotations aux résorptions des charges reportées 6815. Dotations aux provisions pour risques et charges d’exploitation 6816. Dotations aux provisions pour dépréciation des immobilisations incorporelles et corporelles 6817. Dotations aux provisions pour dépréciation des actifs courants (stocks, créances) 6818. Dotations aux amortissements et aux provisions liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée

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Rubriques des états financiers

AUTRES CHARGES D’EXPLOITATION

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Comptes associés 61. Services extérieurs : 611. Sous-traitance générale 612. Redevances pour utilisation d’immobilisations concédées 613. Locations (y compris malis sur emballages) 614. Charges locatives et de copropriété 615. Entretien et réparations 616. Primes d’assurance 617. Etudes et recherches de fonctionnement 618. Services extérieurs liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 619. Rabais, remises et ristournes obtenus sur services extérieurs (-) 62. Autres services extérieurs : 621. Personnel extérieur à l’entreprise 622. Rémunérations d’intermédiaires et honoraires 623. Publicité, publications et relations publiques 624. Transports de biens et de personnes 625. Déplacements, missions et réceptions 626. Frais postaux et frais de télécommunications 627. Services bancaires et assimilés 628. Autres services extérieurs liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 629. Rabais, remises et ristournes obtenus sur autres services extérieurs (-) 66. Impôts, taxes et versements assimilés : 661. Impôts, taxes et versements assimilés sur rémunérations (TFP, FOPROLOS) 665. Autres impôts, taxes et versements assimilés (droits d’enregistrement et de timbre, taxes sur les véhicules) 668. Impôts et taxes liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 631. Redevances pour concessions, marques, brevets, licences, procédés, droits et valeurs similaires 633. Jetons de présence 634. Pertes sur créances irrécouvrables 638. Charges diverses (631 et 633) liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée

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Rubriques des états financiers

CHARGES FINANCIERES NETTES

PRODUITS DES PLACEMENTS

AUTRES GAINS ORDINAIRES

AUTRES PERTES ORDINAIRES

IMPOT SUR LES BENEFICES

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Comptes associés En plus : 651. Charges d’intérêts 654. Escomptes accordés 655. Pertes de change 658. Charges financières (651, 654 et 655) liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée 686. Dotations aux amortissements et aux provisions (charges financières) 6861. Dotations aux amortissements des PRO 6865. Dotations aux provisions pour risques et charges financiers 6868. Dotations aux amortissements et aux provisions (6811 et 6865) liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée En moins : 753. Revenus des autres créances (clients) 755. Escomptes obtenus 756. Gains de change 758. Produits financiers (753, 755, et 756) liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 7865. Reprises sur provisions pour risques et charges financiers En plus : 751. Produits des participations (dividendes) 752. Produits des autres immobilisations financières (intérêts) 754. Revenus des valeurs mobilières de placement (dividendes, intérêts) 757. Produits nets sur cessions de valeurs mobilières 758. Produits financiers (751, 752 et 754) liés à une modification comptable ou à une activité abandonnée 7866. Reprises sur provisions pour dépréciation des éléments financiers En moins : 653. Pertes sur créances liées à des participations 656. Charges nettes sur cessions de valeurs mobilières 658. Charges financières (653 et 656) liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée 6866. Dotations aux provisions pour dépréciation des éléments financiers (immobilisations financières, placements et prêts courants) 6868. Dotations aux provisions pour dépréciation des éléments financiers liées à une modification comptable ou à une activité abandonnée 736. Produits nets sur cessions d’immobilisations incorporelles et corporelles 73… Autres gains ordinaires (indemnisation assurance, remise dette fournisseurs) 745. Subventions d’équilibre 636. Charges nettes sur cession d’immobilisation incorporelles et corporelles 637. Réductions de valeur 63… Autres pertes ordinaires 691. Impôts sur les bénéfices calculés sur le résultat des activités ordinaires

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Rubriques des états financiers ELEMENTS EXTRAORDINAIRES

Comptes associés 67. Pertes extraordinaires (-) 78. Produits extraordinaires 697. Impôt sur les bénéfices calculé sur les éléments extraordinaires (-)

NB : 79. Transfert de charges : Ce compte viendra en diminution des comptes de charges concernés pour la partie transférée dans un autre compte de charge ou dans un compte d’actif ou, éventuellement, augmenter un compte de produit.

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SECTION 4 : INFORMATIONS A FOURNIR I- Informations à présenter soit au compte de résultat soit dans les notes annexes  Lorsque des éléments de produits et de charges sont significatifs, leur nature et leur montant sont indiqués séparément.  L’entreprise doit présenter, soit au compte de résultat soit dans les notes annexes au compte de résultat, une analyse des charges selon une classification reposant soit sur la nature des charges, soit sur leur fonction au sein de l’entreprise, en choisissant la méthode qui fournit des informations fiables et pertinentes. Les entreprises sont encouragées à présenter cette analyse au compte de résultat. Les informations présentées dans les notes aux états financiers devraient être reliées à l’état de résultat au moyen d’un système de référenciassions croisée (NCG § 55).

II- Tableau de passage des charges par nature vers les charges par destination 1. L’obligation de présentation du tableau de passage des charges par natures vers les charges par destination En application des dispositions du § 45 de la norme comptable générale, les entreprises qui ont opté pour la méthode de référence doivent obligatoirement fournir l’information sur la nature de leurs charges dans les notes aux états financiers. Par ailleurs, le §52 de la norme stipule que « au cas où une entreprise utilise la méthode autorisée, elle est encouragée à publier dans ses notes une répartition de ses charges par destination. Cette opération vise à permettre aux entreprises de s’adapter à la présentation par destination ». De ce qui précède, il résulte que : Les entreprises qui présentent l’état de résultat selon la méthode de référence, doivent annexer un tableau expliquant le passage des charges par destination (telles qu’elles figurent dans l’état de résultat) aux charges par nature.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 2. Les objectifs du tableau de passage des charges par natures vers les charges par destination Ce tableau permet la ventilation du coût des ventes, des frais de distribution, des frais d’administration et des autres charges dans les diverses charges par nature à savoir : 

Les achats consommés ;



Les charges de personnel ;



Les amortissements et provisions ;



Et les autres charges.

Les entreprises qui ont opté pour la méthode autorisée gagneraient dans un souci de s’adapter à la présentation de référence, d’établir un tableau permettant d’assurer le passage des charges par nature aux charges par destination. Ce tableau permet de ventiler les charges telles qu’elles figurent dans l’état de résultat selon la destination suivante : 

Le coût des ventes ;



Les frais de distribution ;



Les frais d’administration ;



Les autres frais.

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IHEC Carthage – 3ème LAC 3. Exemple de tableau de passage des charges par natures vers les charges par destination Note n°x : Tableau de passage des charges par natures aux charges par destination Exercice clos le 31 décembre N : Coût des ventes

Frais de Frais distribution d’administration

Autres charge d’exploitation

Total

Coût des ventes

Frais de Frais distribution d’administration

Autres charge d’exploitation

Total

Variation de stocks de PF et SF Achats consommés d'approvisionnement Charges de personnel Dotations aux amortissements Autres charges d'exploitation Total au 31 décembre N Exercice clos le 31 décembre N-1 :

Variation de stocks de PF et SF Achats consommés d'approvisionnement Charges de personnel Dotations aux amortissements Autres charges d'exploitation Total au 31 décembre N-1

III- Les éléments extraordinaires 1. Définition des éléments extraordinaires : Les éléments extraordinaires sont des éléments qui résultent d’opérations ou de faits qui réunissent les trois caractéristiques suivantes : 

ils ne sont pas tenus pour susceptibles de se répéter fréquemment au cours des prochains exercices ;



ils ne sont pas typiques des activités normales de l’entité ;



ils ne découlent pas principalement de décisions ou d’appréciations de la direction ou des propriétaires.

Les opérations et les faits qui donnent lieu à des éléments extraordinaires ne sont pas considérés comme des facteurs récurrents dans l’évaluation de l’exploitation courante de l’entité. Pour apprécier si une opération ou un fait donné est susceptible ou non Cours d’élaboration des Etats Financiers

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IHEC Carthage – 3ème LAC de se répéter fréquemment au cours des prochains exercices, il faut déterminer la fréquence à laquelle de telles opérations ou de tels faits se sont répétés dans le passé récent et se répéteront dans un avenir prévisible. Les exemples qui suivent illustrent l’application du critère de l’absence de répétition fréquente :  La récolte d’une exploitation agricole est détruite par la sécheresse. La région souffre régulièrement de sécheresse tous les trois ou quatre ans. Compte tenu de l’environnement dans lequel l’entité exerce ses activités, le critère de l’absence de répétition fréquente ne serait pas atteint, car l’historique des pertes attribuables à la sécheresse démontre que de tels dommages sont raisonnablement susceptibles de se répéter dans l’avenir prévisible.  Un tremblement de terre cause la destruction de l’une des raffineries d’une importante société pétrolière multinationale. Dans ce cas, le critère de l’absence de répétition fréquente est manifestement atteint. Toutes les caractéristiques de l’élément extraordinaire sont réunies. Les gains ou les pertes qui découlent des risques inhérents aux activités normales de l’entité ne sont pas considérés comme extraordinaires. Pour déterminer quelles sont les activités normales de l’entité, il convient notamment de prendre en considération les facteurs suivants : la nature et l’étendue des activités de l’entité, les caractéristiques de son secteur d’activité, ses pratiques administratives, la nature de ses produits et de ses services ainsi que l’environnement dans lequel elle exerce ses activités. Les opérations et les faits découlant des activités normales de l’entité, quel que soit leur ordre de grandeur, ne donnent pas lieu à la constatation d’éléments extraordinaires. Voici quelques exemples de telles opérations ou de tels faits :  Les pertes et les provisions pour dépréciation relatives aux créances irrécouvrables et aux stocks ;  les gains et les pertes découlant des variations des taux de change ;  les ajustements de prix fixés par contrat ;  les gains et les pertes découlant de la vente ou de la dépréciation d’immobilisations ou d’autres biens ;  les réductions d’impôt sur les bénéfices dues au report de pertes antérieures ou à l’application d’avantages fiscaux. Les opérations et les faits qui donnent lieu à des éléments extraordinaires ne découlent pas principalement de décisions ou d’appréciations de la direction ou des

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IHEC Carthage – 3ème LAC propriétaires. Une opération ou un fait est réputé échapper au contrôle de la direction ou des propriétaires dans la mesure où les décisions et appréciations de la direction ou des propriétaires ne peuvent normalement influer sur l’opération ou le fait en cause. L’application de ce critère se trouve illustrée dans les exemples suivants :  Une entreprise de fabrication vend le seul terrain dont elle est propriétaire. Le terrain avait été acquis en vue d’une expansion éventuelle, mais l’entreprise a renoncé à tout projet d’expansion peu de temps après l’achat, conservant toutefois le terrain en vue d’un accroissement de sa valeur. L’opération, bien qu’elle ne soit pas susceptible de se répéter fréquemment et qu’elle ne se rattache pas aux activités normales de l’entreprise, ne répond pas au critère selon lequel elle ne doit pas découler principalement de décisions ou d’appréciations de la direction ou des propriétaires.  Un avion appartenant à un important transporteur aérien est détruit par suite d’un acte de terrorisme. Bien que la responsabilité des mesures de sécurité appartienne à la direction, il est clair qu’un acte de terrorisme ne découle pas principalement de décisions ou d’appréciations de la direction ou des propriétaires. Le gain ou la perte généré(e) par l’événement réunirait donc toutes les caractéristiques de l’élément extraordinaire. Voici d’autres exemples d’opérations et de faits qui sont susceptibles de réunir toutes les caractéristiques des éléments extraordinaires énumérées ci-dessus :  L’expropriation du terrain et des bâtiments d’une société pour la construction d’une route ;  La destruction d’une partie importante d’une récolte de blé par une tornade ;  L’explosion d’un réacteur nucléaire entraînant de fortes retombées radioactives. 2. Informations à fournir et présentation (selon NCT 1 et NCT 8) Les éléments qui résultent d’opérations ou de faits réunissant toutes les caractéristiques énumérées ci-dessus doivent être présentés comme des éléments extraordinaires. Les éléments extraordinaires, déduction faite des impôts sur le résultat applicables, doivent être pris en compte dans le résultat net et présentés séparément. Les éléments extraordinaires sont présentés séparément dans l’état des résultats, d’une façon qui permet aux utilisateurs des états financiers de comprendre tant la nature des opérations ou des faits donnant lieu à la constatation de ces éléments extraordinaires que leur incidence sur le résultat.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Chaque élément extraordinaire ainsi que le montant de l’impôt sur le résultat y afférent doivent être décrits et présentés séparément (dans l’état de résultat ou dans les notes aux états financiers, lorsque les éléments extraordinaires sont présentés dans l’état de résultat pour leur montant total).

IV- L’état des soldes intermédiaires de gestion Pour les besoins d’agrégation à l’échelle sectorielle ou nationale, les entreprises publient leurs soldes intermédiaires dans les notes aux états financiers conformément au modèle objet de l’annexe 8 de la norme générale. La publication de ces soldes est utile pour les utilisateurs des états pour situer les données relatives à l’entreprise et leur évolution par rapport aux données agrégées du même secteur ou à l’échelle nationale. La détermination de ces soldes est requise pour les entreprises qui présentent leurs résultats selon le modèle de référence ainsi que celles utilisant le modèle autorisé. Les soldes intermédiaires de gestion s'appuient sur les mêmes éléments comptables que le compte de résultat mais suivent un mode de calcul différent. Voici un modèle (en liste) du schéma des soldes intermédiaires de gestion :

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IHEC Carthage – 3ème LAC Activité commerciale :

Société XYZ SCHEMA DES SOLDES INTERMEDIARES DE GESTION (montants exprimés en dinars)

Exercice N

Exercice N-1

X X (ou - X)

X X (ou - X)

X

X

X -X

X -X

X

X

-X -X

-X -X

x

x

X (ou - X) X

X (ou - X) X

X

X

Dotations aux amortissements et aux provisions

-X

-X

Charges financières Autres pertes ordinaires

-X -X

-X -X

Impôts sur le résultat ordinaire

-X

-X

Résultat des activités ordinaires Eléments extraordinaires

X (ou - X) X (ou - X)

X (ou - X) X (ou - X)

Impôt sur éléments extraordinaires

-X

-X

Effets des modifications comptables Impôt sur modifications comptables

X (ou - X) X (ou - X)

X (ou - X) X (ou - X)

X (ou – X)

X (ou – X)

Vente de marchandise Coût d’achat des marchandises vendues Marge commerciale Autres produits d’exploitation Autres charges externes Valeur ajoutée brute Impôts et taxes Charges de personnel Subvention d’exploitation Excédent brut (ou insuffisance) d’exploitation Produits financiers Autres gains ordinaires

Résultat net après modifications comptables

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IHEC Carthage – 3ème LAC Activité industrielle :

Société XYZ SCHEMA DES SOLDES INTERMEDIARES DE GESTION (montants exprimés en dinars)

Revenus et autres produits d’exploitation

Exercice N X

Exercice N-1 X

Production stockée (ou déstockage de production) Production immobilisée

X (ou - X) X

X (ou - X) X

X

X

-X X

-X X

X

X

Autres charges externes Valeur ajoutée brute

-X X

-X X

Impôts et taxes

-X

-X

Charges de personnel

-X

-X

X X (ou - X)

X X (ou - X)

X

X

Autres gains ordinaires Dotations aux amortissements et aux provisions

X -X

X -X

Charges financières

-X

-X

Autres pertes ordinaires Impôts sur le résultat ordinaire

-X -X

-X -X

Résultat des activités ordinaires

X (ou - X)

X (ou - X)

Eléments extraordinaires Impôt sur éléments extraordinaires

X (ou - X) -X

X (ou - X) -X

Effets des modifications comptables

X (ou - X)

X (ou - X)

Impôt sur modifications comptables

X (ou - X)

X (ou - X)

X (ou – X)

X (ou – X)

Production Achats consommés Marge sur coût matières Autres produits d’exploitation

Subvention d’exploitation Excédent brut (ou insuffisance) d’exploitation Produits financiers

Résultat net après modifications comptables

1- La marge commerciale (activité commerciale) La marge brute commerciale ou marge sur coût des marchandises vendues ou marge commerciale correspond à la différence entre le montant des ventes de marchandises et le coût d'achat de ces marchandises vendues. Elle traduit l'activité de négoce de l'entreprise.

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IHEC Carthage – 3ème LAC La marge commerciale hors taxes peut être calculée en pourcentage : - soit par rapport au prix de vente hors taxes et l'on obtient un "taux de marque" - soit par rapport au coût d'achat hors taxes de la marchandise vendue et l'on obtient "un taux de marge". Les principales composantes de la marge commerciale sont : 

Les ventes : Il s'agit des revenus nets des réductions commerciales et des rendues sur marchandises.



Le coût des marchandises vendues, qui est obtenu comme suit :

+ Achats de marchandises + Frais accessoires d'achat de marchandises comptabilisés par nature dans les comptes autres qu'achats. + Stocks initiaux de marchandises -

Stocks finals de marchandises

2- Production de l'exercice La production de l'exercice regroupe les ventes nettes de toutes réductions commerciales dites production vendue et la production immobilisée, le tout corrigé de la variation des stocks de produits soit en ajoutant la production stockée en cas de stocks finals de produits supérieurs aux stocks initiaux soit en retranchant le déstockage dans le cas où les stocks initiaux de produits dépassent les stocks finals de produits. La production de l'exercice est déterminée comme suit : + Revenus nets de RRR accordés + Stocks finals de produits finis, de produits semi-finis et de produits en cours -

Stocks initiaux de produits finis, de produits semi-finis et de produits en cours

+ Production immobilisée de l'exercice.

3- La marge sur coût matières La marge sur coût matière, agrégat spécifique aux activités industrielles, désigne la différence entre la production de l'exercice et le coût des matières consommés pour réaliser cette production. Elle est obtenue en déduisant les achats consommés de la production de l'exercice. Les achats consommés sont calculés comme suit :

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IHEC Carthage – 3ème LAC + Achats de matières premières et consommables + Frais accessoires d'achat de matières premières et consommables comptabilisés par nature dans les comptes autres qu'achats. + Stocks initiaux de matières premières et consommables -

Stocks finals de matières premières et consommables

4- La valeur ajoutée de l'exercice La valeur ajoutée traduit la contribution de l'entreprise au produit intérieur brut et au produit national c'est-à-dire la richesse qu'elle a créée pour la communauté nationale. Il s'agit de l'excédent dégagé et permettant de rémunérer : -

Les salariés (charges de personnel)

-

L'Etat (impôts et taxes)

-

Les bailleurs de fonds (charges financières)

-

L'entreprise elle-même (amortissements et provisions) et ses propriétaires

5- L’excédent brut (ou l’insuffisance) d’exploitation L'excédent brut d'exploitation indique la rentabilité opérationnelle de l'entreprise avant charges financières, produites financiers, amortissements et provisions. Il est constitué par la différence entre : -

la valeur ajoutée brute majorée des subventions d'exploitation

-

et les charges de personnel et les impôts et taxes autres que l'impôt sur les sociétés.

6- Le résultat des activités ordinaires Il exprime le résultat de l'entreprise hors éléments extraordinaires et incluant les éléments exceptionnels, même lorsqu'ils ne sont pas récurrents.

7- Le résultat net après modifications comptables

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RESUME DU CHAPITRE III : L’ETAT DE RESULTAT Pour la présentation de l’état de résultat, les Système Comptable des Entreprises a accordé deux méthodes : 1- La première forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des charges par fonction ou modèle de référence. Cette méthode nécessite l’élaboration, sur la base d’une comptabilité analytique, d’un tableau de passage des charges par nature aux charges par destination qui doit être annexé aux états financiers. Les composantes de l’état de résultat - modèle de référence sont :  Revenus  Coût des ventes Marge brute    

d’exploitation

Autres produits Frais de distribution Frais d’administration Autres charges d’exploitation

Rubrique spécifique à l’Etat de résultat modèle de référence

Résultat d’exploitation    

Charges financières nettes Produits des placements Autres gains ordinaires Autres pertes ordinaires

Résultat des activités ordinaires avant impôt  Impôts sur le résultat Résultat des activités ordinaires après impôt  Eléments extraordinaires

Rubriques communes aux 2 modèles de présentation de l’Etat de résultat

Résultat net de l’exercice  Effets des modifications comptables Résultat après modifications comptables 2- La deuxième forme de présentation de l’état de résultat est appelée méthode des charges par nature ou Modèle autorisé. L’état de résultat - modèle autorisé est élaboré à partir de la balance générale (les comptes de classe 6 et 7). En effet, chaque compte comptable est associé à une rubrique de l’état de résultat (voir tableau de passage des comptes détaillés aux rubriques de l’état de résultat). Certaines, informations complémentaires relative aux rubriques de l’état de résultat doivent être présentées aux notes aux états financiers à savoir, le détail des soldes significatifs, le tableau de passage des charges par natures vers les charges par destination et les informations sur les éléments extraordinaires et le Solde intermédiaire de gestion (SIG).

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EXERCICES D’APPLICATION : ETAT DE RESULTAT Première application Soit un extrait de la balance après inventaire de la société "la victoire" établie au 31 décembre 2014 et relative aux exercices 2013 et 2014 (tous les montants sont libellés en dinars) : Compte 601 6021 6026 6031 6032 609 611 613 615 616 618

Libellé Achats stockés de mat. 1ère Achats stockés de mat. consommables Achats stockés d'emballages Variation des stocks de mat. 1 ère Variation des stocks des autres approv RRR obtenus / achats Sous-traitance Location Entretien et réparation Primes d'assurances

621 622

Autres charges liées à une modification comptable Personnel extérieur à l'entreprise Rémunération d'intermédiaires

6242 625 626 627 634 636 64 651 654 66 67 681 686 69 701 7133 7135 722 732 736 751 757 77

Transport sur achats Missions et réception Frais postaux Services bancaires et assimilés Pertes sur créances irrécouvrables Charges nettes sur cession d'immobilisations Charges de personnel Charges d'intérêts Escomptes accordés Impôts et taxes Pertes extraordinaires Dotations aux amort. et aux prov. Dotations aux amort, et aux prov. Ch financières Impôts sur les bénéfices Ventes de produits finis Variation des encours de production de biens Variation des produits finis Production d'immobilisations corporelles Revenus des immeubles Produits nets sur cession d'immobilisations Produits des participations Produits nets sur cession des valeurs mobilières Gains extraordinaires

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Au 31/12/2014 DR CR 500 000 318 000 125 000 50 000 18 000 22 000 85 000 7 000 27 000 16 000 1 000

Au 31/12/2013 DR CR 360 000 178 000 85 000 25 000 9 000 10 000 60 000 7 000 23 000 16 000

35 000 4000

40 000 1 500

40 000 16 000 30 000 10 000 25 000 12 000 360 000 12 000 3 000 22 000 79 000 240 000 25 000 49 000

45 000 9 000 26 000 5 000 320 000 16 000 4 000 19 000 185 000 14 000 51 000 1924 000

1460 000 27 000

24 000 194 000 40 000 15 000 7 000 12 000 7 000

68 000 15 000 5 000 5 000 20 000

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IHEC Carthage – 3ème LAC Supposant que les charges d'exploitation soient ventilées entres les différentes fonctions comme suit : (données de la comptabilité analytique) Production

Distribution

Administration

Autres Charges

2014

2013

2014

2013

2014

2013

2014

2013

charges de personnel dotations aux amortissements autres charges d'exploitation

300 000 200 000 242 000

290 000 160 000 231 500

40 000 30 000 40 000

20 000 20 000 15 000

20 000 10 000 10 000

10 000 5 000 5 000

26 000

-

TOTAL

742 000

681 500

110 000

55 000

40 000

20 000

26 000

-

T.A.F :  Etablir l’état de résultat de l’exercice 2014 (selon les deux méthodes).  Etablir l’état des soldes intermédiaires de gestion de l’exercice 2014.

Deuxième application Soit un extrait de la balance après inventaire de la société " S ARRA" établie au 31 décembre 2014 et relative aux exercices 2014 et 2013 (en dinars). Sachant que la société a une activité commerciale. compte 322 322 37 37 6022 607 609 6171 6172 6173 615 613 616 622 623 626 64 65 66 681 69 707 709 736 7412 751 77 78 66 79 65

Libellés Stock initial de carburant Stock final de carburant Stock initial de marchandises Stock final de marchandises Achats stockés de carburant Achats de marchandises RRR obtenus Etudes Electricité et eau Fournitures de bureaux Entretien et réparation location Primes d'assurance Rémunérations d'intermédiaires publicités Frais postaux Charges de personnel Charges financières Impôts et taxes Dotations aux amortissements Impôts sur les bénéfices Vente des marchandises RRR accordés Produits nets/ cession d'immobilisation Subvention d'exploitation Produits des participations Gains extraordinaires Reprise/amortissement et prov. Transfert des charges

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2014

2013

4 800 7 000 81 000 38 000 45 000 1243 321 42 200 4 560 5 660 4 650 5 560 50 000 2 650 14 800 13 900 13 460 158 260 8 650 15 400 125 500. 74 100 1850 400 84 200 26 900 13 400

5 600 4 800 48 000 81 000 19 000 1045 345 38 400 7 650 4 850 3 100 6 150 50 000 2 650 10 850 11 200 10 420 148 100 11 150 13 200 122 200 110 805 1630 350 69100 88 300 25 000 11 050

9 100 25 100

5 650 108 000

Clés de répartition des charges en nature (en%) (1) (2) (3) (4) (5) (6) (7)

90

15 25 15

10 25 10

15 30 15

10

30 60 20

70

90

10

70

15

l5

15

25 35

20 20

60

10 20 10

15 10

10 45 25

20 15

15

15

90 20 25 20

15 90

15

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IHEC Carthage – 3ème LAC Avec : (1)

Administration générale

(2)

Service approvisionnement

(3)

Service commercial

(4)

point de vente

(5)

Véhicules d'approvisionnement

(6)

Véhicules administratifs

(7)

Autres charges

NB : 

Les RRR « 609 » ont été obtenus uniquement à l'occasion des achats de marchandises,



On considère, pour le besoin de la présentation de l'état de résultat selon le modèle de référence, que seuls les frais des véhicules approvisionnement sont directement liés à l'acquisition

T.A.F :  Etablir l’état de résultat de l’exercice 2014 (selon les deux méthodes).  Etablir l’état des soldes intermédiaires de gestion de l’exercice 2014.

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CHAPITRE III : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE  OBJECTIFS DE L’ETAT DE RESULTAT  ETAT DE RESULTAT - PRESENTATION DE REFERENCE

 ETAT DE RESULTAT – PRESENTATION AUTORISEE  LES ELEMENTS EXTRAORDINAIRES

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CHAPITRE III : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE SECTION 1 : OBJECTIFS ET CHAMP D’APPLICATION

Une entreprise doit établir un tableau des flux de trésorerie de l’exercice (classant les flux de trésorerie en activités

opérationnelles,

d’investissement et de financement), selon les

dispositions de l’IAS 7, et doit le présenter comme partie intégrante de ses états financiers. Les informations concernant les flux de trésorerie d’une entreprise sont utiles aux utilisateurs des états financiers car elles leur apportent une base d’évaluation de la capacité de l’entreprise à générer de la trésorerie ainsi que des besoins d’utilisation de cette trésorerie par l’entreprise. Elles renforcent également la comparabilité des informations sur la performance opérationnelle de différentes entreprises car elles éliminent les effets de l’utilisation de traitements comptables différents pour les mêmes opérations et événements. Le tableau des flux de trésorerie rend compte des activités d’exploitation, d’investissement et de financement de l’entreprise, ainsi que de l’incidence de ces activités sur les fonds dont elle dispose. L’élaboration et la présentation de l’état de flux de trésorerie sont régies par la norme NCT 1 (partie I, § 57 à 67) du système comptable des entreprises dont les dispositions ne diffèrent pas sensiblement de celles de IAS 7.

SECTION 2 : TRESORERIE ET EQUIVALENTS DE TRESORERIE

La trésorerie comprend les fonds disponibles, les dépôts à vue et les découverts bancaires sauf s’ils constituent un instrument de financement structurel de l’entreprise et font l’objet d’un contrat ferme garantissant leur stabilité (selon NCT 1). Les emprunts bancaires sont en général considérés comme des activités de financement. Les équivalents de trésorerie sont des placements à court terme, très liquides qui sont facilement convertibles en un montant connu de trésorerie et qui sont soumis à un risque négligeable de changement de valeur. Les équivalents de trésorerie sont détenus dans le but de faire face aux engagements de trésorerie à court terme. En conséquence, un placement ne sera normalement qualifié d’équivalent de trésorerie que s’il a une échéance rapprochée, par exemple inférieure ou égale à trois mois à partir de la date d’acquisition.

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IHEC Carthage – 3ème LAC L’entreprise doit indiquer les composantes de trésorerie et d’équivalents de trésorerie et doit présenter un rapprochement entre les montants de son tableau de flux de trésorerie et les éléments équivalents présentés au bilan. Etant donné la diversité des méthodes de gestion de la trésorerie et des pratiques bancaires, l’entreprise doit indiquer la méthode qu’elle adopte pour déterminer la composition de la trésorerie et d’équivalents de trésorerie. L’effet de tout changement de méthode de détermination des composantes de la trésorerie et des équivalents de trésorerie, par exemple, un changement dans la classification des instruments financiers considérés antérieurement comme faisant partie du portefeuille de placement de l’entreprise doit être présenté conformément aux dispositions de IAS 8 concernant les changements de méthodes comptables (retraitement de l’information comparative, indication des raisons du changement et du fait que l’information comparative a été retraitée, …).

SECTION 3 : PRESENTATION DU TABLEAU DE FLUX DE TRESORERIE

Le tableau des flux de trésorerie doit présenter les flux de trésorerie de l’exercice classés en activités d’exploitation, d’investissement et de financement. Le classement par activité fournit une information qui permet aux utilisateurs d’évaluer l’effet de ces activités sur la situation financière de l’entreprise et le montant de sa trésorerie et de ses équivalents de trésorerie. Une transaction unique peut inclure des flux de trésorerie qui sont classés différemment. Par exemple, lorsque le remboursement en trésorerie d’un emprunt porte à la fois sur les intérêts et le capital, la partie correspondant aux intérêts peut être classée dans les activités d’exploitation tandis que la partie correspondant au capital est classée dans les activités de financement.

I- Activités d’exploitation Les activités d’exploitation sont les principales

activités génératrices de

produits

de

l’entreprise et toutes les autres activités qui ne sont pas définies comme étant des activités d’investissement ou de financement. Le montant des flux de trésorerie provenant des activités d’exploitation est un indicateur clé de la mesure dans laquelle les opérations de l’entreprise ont généré suffisamment de flux de trésorerie pour rembourser ses emprunts, maintenir la capacité opérationnelle de l’entreprise, verser des dividendes et faire de nouveaux investissements sans recourir à des sources externes de financement. Cours d’élaboration des Etats Financiers

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IHEC Carthage – 3ème LAC Les flux de trésorerie liés à l’exploitation sont essentiellement issus des principales activités génératrices de produits de l’entreprise. En conséquence, ils résultent en général des transactions et autres événements qui entrent dans la détermination du résultat net. Exemples de flux de trésorerie provenant des activités d’exploitation : a.

les entrées de trésorerie provenant de la vente de biens et de la prestation de services (y compris l’encaissement des ventes à crédit ainsi que des effets à court ou à long terme tirés sur les clients et liés à des ventes) ;

b.

les entrées de trésorerie provenant de redevances, d’honoraires, de commissions et d’autres produits (tels que les subventions d’exploitation, les revenus des immeubles non affectés aux activités professionnelles et les jetons de présence) ;

c.

les sorties de trésorerie à des fournisseurs de biens et services (y compris les remboursements d’achats à crédit et les paiements à échéance des effets à court ou à long terme tirés par ces fournisseurs) ;

d. les sorties de trésorerie aux membres du personnel ou pour leur compte (telles que les paiements aux organismes de sécurité sociale) ; e. les paiements à l’Etat des impôts, droits et taxes (autres que les impôts sur le résultat) ; f.

les paiements d’impôts sur le résultat (à moins qu’ils ne puissent être spécifiquement associés aux activités de financement et d’investissement) ; et

Certaines transactions, telles que la cession d’un équipement de production, peuvent donner lieu à une plus ou moins-value, incluse dans la détermination du résultat net. Toutefois, les flux de trésorerie liés à de telles transactions sont des flux provenant des activités d’investissement. Font partie des flux de trésorerie liés à l’exploitation toutes autres formes d’encaissements ou de décaissements ne provenant pas des activités définies comme étant d’investissement ou de financement. Exemples :  les encaissements liés à l’issue heureuse d’un procès, ceux correspondant à des indemnités versées par une compagnie d’assurance à l’exception de celles directement liées à une opération d’investissement ou de financement, comme ce serait le cas en cas de destruction d’un immeuble, et des remboursements effectués par des fournisseurs d’exploitation ;  les décaissements consécutifs à des procès, des versements à des œuvres charitables, et des remboursements de clients.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Certains encaissements et décaissements peuvent avoir des caractéristiques correspondant à plus d’une catégorie de flux de trésorerie. Par exemple, un paiement peut correspondre à un bien pouvant être considéré soit comme un stock, soit comme une immobilisation. Si c’est le cas, le classement adéquat dépend de l’activité qui risque d’être la source prédominante de flux de trésorerie pour ce type de bien. Ainsi, l’acquisition et la vente d’équipements destinés à être utilisés par l’entreprise ou à être loués à d’autres constituent en général une opération d’investissement. Cependant, des équipements sont quelquefois acquis ou produits afin d’être utilisés par l’entreprise ou loués à d’autres pour une courte période de temps, puis vendus. Dans ces circonstances, l’acquisition (ou la production) puis la vente de ces actifs doivent être considérées comme des opérations d’exploitation. Une entreprise doit présenter les flux de trésorerie liés aux activités d’exploitation, en utilisant : a. soit la méthode directe, suivant laquelle les principales catégories d’entrées et de sorties de trésorerie brutes sont présentées ; b. soit la méthode indirecte, suivant laquelle le résultat net est ajusté des effets des transactions sans effets de trésorerie, de tout décalage ou régularisation d’entrées ou de sorties de trésorerie passées ou futures liées à l’exploitation et des éléments de produits ou de charges liés aux flux de trésorerie concernant les investissements ou le financement. Les entreprises sont encouragées à présenter les informations des flux de trésorerie des activités d’exploitation en utilisant la méthode directe. La méthode directe apporte des informations qui peuvent être utiles pour l’estimation des flux futurs de trésorerie et qui ne sont pas disponibles à partir de la méthode indirecte. Selon la méthode directe, les informations sur les principales catégories d’entrées et de sorties de trésorerie brutes peuvent être obtenues : a. à partir des enregistrements comptables de l’entreprise ; ou b. en ajustant les ventes, le coût des ventes et les autres éléments du compte de résultat, en fonction : -

des variations durant l’exercice dans les stocks et dans les créances et dettes d’exploitation;

-

des éléments sans effet de trésorerie ; et des

-

des autres éléments pour lesquels l’effet de trésorerie consiste en flux d’investissement ou de financement

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IHEC Carthage – 3ème LAC 2.Méthode de référence de présentation de l’état de flux de trésorerie Dans la méthode de référence (présentation axée sur l’état de résultat), les entrées nettes de trésorerie provenant de l’exploitation peuvent être obtenues en présentant distinctement dans l’état de flux de trésorerie les différents éléments du résultat d’exploitation qui ont donné lieu à des entrées ou des sorties de trésorerie. Selon cette approche, ce sont essentiellement les encaissements reçus des clients et les charges d’exploitation réglées au comptant qui apparaîtront séparément dans la section de l’état de flux de trésorerie réservée à la détermination des entrées nettes de trésorerie provenant de l’exploitation. Chacun de ces éléments devra être déterminé en faisant intervenir les différents postes qui y sont reliés. Ainsi, les encaissements reçus des clients seront déterminés en fonction du montant des ventes et des variations dans les comptes des clients et dans les produits perçus d’avance ; les sommes versées aux fournisseurs de marchandises, dans une entreprise commerciale, seront déterminées en fonction du coût des marchandises vendues et des variations dans les stocks de marchandises et dans les comptes de ces fournisseurs ; les charges d’exploitation réglées au comptant seront obtenues en considérant les charges d’exploitation apparaissant à l’état de résultat (à l’exclusion des dotations aux amortissements et aux provisions) ainsi que la variation dans les charges payées d’avance ou les charges à payer ; l’impôt sur le résultat versé sera déterminé en fonction de l’impôt exigible de l’exercice et de la variation dans l’impôt à payer. Le calcul des sommes encaissées ou versées peut se résumer ainsi : 1- Encaissements reçus des clients +

Soldes débiteurs des clients et comptes rattachés bruts en début d’exercice



Solde des clients créditeurs en début d’exercice



Produits constatés d’avance relatifs aux clients en début d’exercice

+

Ventes TTC

+

Gains de change sur créances clients en devises



Pertes de change sur créances client en devises



Créances clients passées en pertes (comptes 634)



Soldes débiteurs des clients et comptes rattachés bruts en fin d’exercice

+

Soldes des clients créditeurs à la clôture de l’exercice

+

Produits constatés d’avance relatifs aux clients à la clôture de l’exercice

= Encaissements reçus des clients

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IHEC Carthage – 3ème LAC 2- Sommes versées aux fournisseurs (d’exploitation) +

Soldes créditeurs des fournisseurs et comptes rattachés en début d’exercice

-

Solde débiteurs des fournisseurs en début d’exercice

-

Charges constatées d’avance relatives aux fournisseurs en début d’exercice

+

Achats TTC (des comptes 60, 61, 62 et 63 en partie)

+

Pertes de change sur dettes fournisseurs en devises

-

Gains de change sur dettes fournisseurs en devises

-

Soldes créditeurs des fournisseurs et comptes rattachés à la clôture de l’exercice

+

Soldes débiteurs des fournisseurs à la clôture de l’exercice

+

Charges constatées d’avance relatives aux fournisseurs à la clôture de l’exercice

=

Sommes versées aux fournisseurs 3- Sommes versées au personnel

+ -

Sommes dues au personnel et organismes sociaux en début d’exercice Avances au personnel en début d’exercice

+ Charges de personnel de l’exercice Sommes dues au personnel et organismes sociaux à la clôture de l’exercice +

Avances au personnel à la clôture de l’exercice

= Sommes versées au personnel 4- Intérêts payés +

Intérêts dus en début d’exercice (comptes rattachés)

-

Intérêts payés d’avance en début d’exercice (comptes de régularisation)

+

Charges d’intérêt de l’exercice

-

Intérêts dus à la clôture de l’exercice (comptes rattachés)

+

Intérêts payés d’avance à la clôture de l’exercice

= Intérêts payés 3.Méthode autorisée de présentation de l’état de flux de trésorerie Selon la méthode autorisée, le flux de trésorerie net provenant des activités d’exploitation se détermine en ajustant le résultat net pour tenir compte de l’effet : a. des variations durant l’exercice dans les stocks et dans les créances et dettes d’exploitation

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IHEC Carthage – 3ème LAC b. des éléments sans effet de trésorerie, tels que les amortissements, les provisions, les gainsou pertes de change non matérialisés ; et c. des autres éléments pour lesquels l’effet de trésorerie consiste en flux de trésorerie d’investissement ou de financement. Le tableau suivant fournit un éventail des différents retraitements qui peuvent être apportés au résultat net afin de dégager le flux de trésorerie net provenant des activités d’exploitation :

BFR

RÉSULTAT NET Ajouts ( + )

Déductions ( - )

Stocks (bruts) début de période

Stocks (bruts) fin de période

Clients (bruts) début de période

Clients (bruts) fin de période

Autres créances d’exploitation (D.P)

Autres créances d’exploitation (F.P)

Fournisseurs d’exploitation (F.P)

Fournisseurs d’exploitation (D.P)

Autres dettes d’exploitation (F.P)

Autres dettes d’exploitation (D.P)

Compte de résultat ne se rapportant pas à l'exploitation

Compte de résultat n'ayant pas d'incidence sur la trésorerie

………………………………….……... ……………..………………………… Dotations aux amortissements

Reprises sur amortissements

Dotations aux provisions

Reprises sur provisions Quotes-parts des subventions d’investissement inscrites au résultat

Réductions de valeurs ou pertes d’immobilisations incorporelles et corporelles ………………………………………… ………………………………………

Moins-values sur cessions d’immobilisations incorporelles, corporelles et financières

Plus-values sur cessions d’immobilisations incorporelles, corporelles et financières

Perte de change sur trésorerie en devises

Gain de change sur trésorerie en devises

= FLUX NET DE TRÉSORERIE PROVENANT DE L’EXPLOITATION

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II- Activités d’investissement La présentation séparée des flux de trésorerie provenant des activités d’investissement est importante car les flux de trésorerie indiquent dans quelle mesure des dépenses ont été effectuées pour l’accroissement de ressources destinées à générer des produits et flux de trésorerie futurs. Exemples de flux de trésorerie provenant des activités d’investissement : a. sorties

de

trésorerie

effectuée

pour

l’acquisition

d’immobilisations

corporelles,

incorporelles et d’autres actifs à long terme. Ces sorties comprennent les frais de développement inscrits à l’actif et les dépenses liées aux immobilisations corporelles produites par l’entreprise pour elle-même ; b. entrées de trésorerie découlant de la vente d’immobilisations corporelles, incorporelles et d’autres actifs à long terme ; c. avances de trésorerie et prêts faits à des tiers ; d. entrées de trésorerie découlant du remboursement d’avances et de prêts consentis à d’autres parties. Acquisition d’immobilisations corporelles et incorporelles : + Valeurs brutes à la clôture de l’exercice + Valeurs brutes des immobilisations sorties  Valeurs brutes en début d’exercice + Fournisseurs d’immobilisations en début de l’exercice  Fournisseurs d’immobilisations à la clôture de l’exercice = Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations corporelles et incorporelles

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IHEC Carthage – 3ème LAC Acquisition d’immobilisations financières + Montant brut à la clôture de l’exercice (net des versements restant à effectuer sur parties non libérées) + Valeur brute des titres cédés en cours d’exercice  Montant brut à l’ouverture de l’exercice (net des versements restant à effectuer - sur parties non libérées) = Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières Cession d’immobilisations + Prix de cession (TVA à reverser comprise) + Créances sur cessions d’immobilisations en début d’exercice  Créances sur cessions d’immobilisations en fin d’exercice = Encaissements provenant de la cession d’immobilisations

= Encaissements provenant de la cession d’immobilisations

III- Activités de financement La présentation séparée des flux de trésorerie provenant des activités de financement est importante, car elle est utile à la prévision des flux futurs de trésorerie de l’entreprise attendus par les apporteurs de capitaux. Exemples de flux de trésorerie provenant des activités de financement : a.

entrées de trésorerie provenant de l’émission d’actions ;

b. sorties de trésorerie faites aux actionnaires pour acquérir ou racheter les actions de l’entreprise c.

sorties de trésorerie pour le remboursement des montants empruntés ;

d.

dividendes versés aux actionnaires.

Les comptes courants des associés ne peuvent être rattachés à la fonction exploitation. Ils sont, par conséquent, rattachables à la fonction financement. Les subventions d’équipements obtenues en vue de financer l’acquisition des immobilisations

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IHEC Carthage – 3ème LAC peuvent être rattachées soit à la fonction investissement, soit à la fonction financement. Les fonds tirés de l’exploitation sont souvent insuffisants pour financer les activités d’investissement de l’entreprise. Celle-ci a alors recours à du financement externe soit sous la forme d’emprunts, soit en émettant du capital-actions. Voici les formules de calcul des principaux flux de trésorerie liés aux activités de financement : Augmentation de capital + Capital en fin de période  Réserves incorporées au capital en cours de période  Conversion de dettes en capital  Capital en début de période = Encaissement suite à l’émission d’actions Distribution de dividendes + Somme des réserves en début d’exercice (sauf actions propres) ± Résultat de l’exercice N-1  Réserves incorporées au capital au cours de l’exercice N  Somme des réserves à la clôture de N = Dividendes attribués en N + Dividendes dus aux actionnaires en début d’exercice  Dividendes dus aux actionnaires à la clôture de l’exercice = Dividendes versés au cours de l’exercice

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IHEC Carthage – 3ème LAC Emission d’emprunts - remboursement d’emprunts + Emprunts non courants en fin de période + Echéances à moins d’un an en fin de période  Emprunts non courants en début de période  Echéances à moins d’un an sur emprunts en début de période = Solde net des émissions / remboursements d’emprunts correspondant à :  Encaissements provenant des emprunts (+)  Remboursements d’emprunts (-)

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SECTION 4 : MODELES DE TABLEAUX DE FLUX DE TRESORERIE

Ci-joint deux modèles de tableaux de flux de trésorerie (selon les deux méthodes directe et indirecte) :

I- Modèle de présentation de référence Le modèle de présentation de référence proposé par le système comptable se présente comme suit : 31 décembre n n-1 Flux de trésorerie liés à l’exploitation Encaissements reçus des clients Sommes versées aux fournisseurs et au personnel Intérêts payés Impôts sur les bénéfices payés

X X X X

X X X X

Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l’exploitation

X

X

X

X

X X X

X X X

X

X

Encaissement suite à l’émission d’actions Dividendes et autres distributions Encaissements provenant des emprunts Remboursement d’emprunts

X X X X

X X X X

Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de financement

X

X

Incidence des variations des taux de change sur les liquidités et équivalents de liquidités

X

X

Variation de trésorerie

X

X

Trésorerie au début de l’exercice

X

X

Trésorerie à la clôture de l’exercice

X

X

Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement Décaissements provenant de l’acquisition d’immob. corporelles et incorporelles Encaissements provenant de la cession d’immob. corporelles et incorporelles Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières Encaissements provenant de la cession d’immobilisations financières Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités d’investissement Flux de trésorerie provenant aux activités de financement

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II- Modèle de présentation autorisée Le modèle de présentation autorisée proposé par le système comptable se présente comme suit : Flux de trésorerie liés à l’exploitation 31 décembre n

n-1

X

X

X

X

X X X X X X

X X X X X X

X

X

Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations corporelles et incorporelles Encaissements provenant de la cession d’immobilisations corporelles et incorporelles Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières Encaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières

X X X X

X X X X

Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités d’investissement

X

X

Encaissement suite à l’émission d’actions Dividendes et autres distributions Encaissement provenant des emprunts Remboursement d’emprunts

X X X X

X X X X

Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de financement

X

X

Incidence des variations des taux de change sur les liquidités et équivalents de liquidités

X

X

Variation de trésorerie

X

X

Trésorerie au début de l’exercice

X

X

Trésorerie à la clôture de l’exercice

X

X

Flux de trésorerie liés à l’exploitation Résultat net Ajustement pour : - Amortissements et provisions - Variations des : - Stocks - Créances - Autres actifs - Fournisseurs et autres dettes - Plus ou moins values de cession - Transfert de charges Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l’exploitation Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement

Flux de trésorerie liés aux activités de financement

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SECTION 5 : INFORMATIONS A FOURNIR L’entreprise doit indiquer le montant des soldes importants de trésorerie et d’équivalents de trésorerie détenus et non disponibles et l’accompagner d’un commentaire de la direction. Des informations complémentaires peuvent être pertinentes pour les utilisateurs pour comprendre la situation financière et la liquidité d’une entreprise. La mention de ces informations, accompagnées d’un commentaire de la direction, est encouragée et peut inclure: 

le montant des facilités de crédit non utilisées qui pourraient être disponibles pour les activités opérationnelles futures et pour le règlement d’engagements relatifs à des dépenses en capital, en indiquant toutes limitations à l’utilisation de ces facilités ;



le montant global des flux de trésorerie qui représentent des augmentations de la capacité de production, séparément des flux de trésorerie qui sont nécessaires pour maintenir la capacité de production ; et



le montant des flux de trésorerie provenant des activités d’exploitation, d’investissement et de financement pour chaque secteur d’activité et chaque secteur géographique.

La présentation de flux de trésorerie sectoriels permet aux utilisateurs d’avoir une meilleure compréhension de la relation entre les flux de trésorerie de l’ensemble de l’entreprise et ceux de ses composantes et de la disponibilité et la variabilité des flux de trésorerie sectoriels.

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RESUME DU CHAPITRE IV : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE Le tableau des flux de trésorerie doit présenter les flux de trésorerie de l’exercice classés en activités d’exploitation, d’investissement et de financement. Pour la présentation du tableau des flux de trésorerie, les Système Comptable des Entreprises a retenue deux méthodes : 1- La première méthode de présentation du tableau des flux de trésorerie est appelée modèle de référence. Selon cette méthode, les entrées nettes de trésorerie provenant de l’exploitation peuvent être obtenues en présentant distinctement dans l’état de flux de trésorerie les différents éléments du résultat d’exploitation qui ont donné lieu à des entrées ou des sorties de trésorerie. 2- La deuxième forme de présentation du tableau des flux de trésorerie est appelée modèle autorisé. Selon la méthode autorisée, le flux de trésorerie net provenant des activités d’exploitation se détermine en ajustant le résultat net pour tenir compte de l’effet : a. des variations durant l’exercice dans les stocks et dans les créances et dettes d’exploitation b. des éléments sans effet de trésorerie, tels que les amortissements, les provisions, les gains ou pertes de change non matérialisés ; et c. des autres éléments pour lesquels l’effet de trésorerie consiste en flux de trésorerie d’investissement ou de financement. Le tableau de flux de trésorerie doit être présenté selon les modèles prévus par le SCE qui sont illustrés comme suit : 31 décembre n n-1 Flux de trésorerie liés à l’exploitation Encaissements reçus des clients Sommes versées aux fournisseurs et au personnel Intérêts payés

Trésorerie à la clôture de l’exercice

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Modèle autorisé

Modèle de référence

Résultat net Ajustement - Amortissements et provisions - Variations du BFR - Plus ou moins-values de cession Impôts sur les bénéfices payés - Transfert de charges Flux de trésorerie provenant de (affectés à) l’exploitation Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement Décaissements provenant de l’acquisition d’immob. corporelles et incorporelles Encaissements provenant de la cession d’immob. corporelles et incorporelles Décaissements provenant de l’acquisition d’immobilisations financières Encaissements provenant de la cession d’immobilisations financières Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités d’investissement Flux de trésorerie provenant aux activités de financement Encaissement suite à l’émission d’actions Dividendes et autres distributions Encaissements provenant des emprunts Remboursement d’emprunts Flux de trésorerie provenant des (affectés aux) activités de financement Incidence des variations des taux de change sur les liquidités et équivalents de liquidités Variation de trésorerie Trésorerie au début de l’exercice

X

X

X X X X X

X X X X X

X X X X X

X X X X X

X

X

X X

X X

X

X

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EXERCICES D’APPLICATION : TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE Première application La société anonyme « ALPHA » a effectué les encaissements et les décaissements suivants pour les exercices 2013 et 2014 (en milliers de dinars) 2013

2014

Les encaissements Encaissements reçus des clients

856

1150

50

60

-

30

Cession d'un matériel de transport

30

60

Cession d'équipement de bureau

12

40

Encaissements d'intérêts et dividendes Encaissement d'une indemnité d'assurance

Cession d'un terrain Cession des titres de participation

30 30

16

-

200

400

-

Somme versée aux fournisseurs d'exploitation

850

900

Somme versée au personnel

174

200

-

40

230

32

30

80

24

36

Acquisition des titres de participation

-

14

Octroi des prêts

-

18

20

30

Remboursement d'emprunt

-

50

Rachat par l'entreprise de ses propres actions

-

100

Effet de variation de change sur les liquidités

6

(10)

Trésorerie au début de l'exercice

16

72

Trésorerie à la fin de l'exercice

72

148

Encaissement d'un emprunt bancaire Augmentation du capital Les décaissements

Intérêts versés Impôts et taxes autres que l'impôt sur les bénéfices Acquisition du matériel Impôt sur les bénéfices

Dividendes distribués

T.A.F : Etablir l'état des flux de trésorerie pour les exercices 2013 et 2014

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Deuxième application A partir du de la société anonyme « XYZ » vous communique le bilan arrêté au 31 décembre 2014 et les informations complémentaires ci-dessous.

Bilan de la « XYZ » SA arrêté 31/12/2014 (Exprimé en dinars) Actifs

2014

2013

Capitaux propres et passifs

ACTIFS NON COURANTS

Moins amortissements Immobilisations corporelles

1 425

1 425

-786

-462

639

963

291 202 -121 010 170 192

Moins provision

3 427 979 -128 680 3 299 299

Total des actifs immobilisés

3 470 130

Autres actifs non courants Total des actifs non courants

4 357 120

62 916

42 976

1 092 450

1 052 079

268 128

190 688

5 780 614

5 642 863

121 147

398 806

5 901 761

6 041 669

Fournisseurs et comptes rattachés

28 184

6 120

Autres passifs courants

246 006

82 522

Clients et comptes rattachés

37 960

274 190

88 642

Autres actifs courants

192 398

274 190

88 642

6 175 951

6 130 311

Autres capitaux propres Résultats reportés

195 679

Résultat de l’exercice

3 127 979 Total des capitaux propres -128 680 avant affectation 2 999 299 PASSIFS 3 195 941 PASSIFS COURANT 2 980

3 470 130

Réserves

301 725 Total des capitaux propres -106 046 avant résultat de l’exercice

3 198 921

ACTIFS COURANTS

Liquidités et équivalent de liquidités

4 357 120

Capital social

Immobilisations incorporelles

Immobilisations financières

2013

CAPITAUX PROPRES

Actifs immobilisés

Moins amortissements

2014

6 029 Total des passifs courants 48 297 Total passifs

2 475 463

2 877 064

Total des actifs courants

2 705 821

2 931 390

Total des actifs

6 175 951

6 130 311

Total des capitaux propres et Des passifs

Informations complémentaires : 

Valeur brute des immobilisations cédées : 39 776 DT



Cumul des amortissements des immobilisations cédées : 13 280 DT



Prix de cession des immobilisations : 135 000 DT

T.A.F. : Etablir l'état des flux de trésorerie selon le modèle autorisé.

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Troisième application La société « SIGMA » SA vous communique son bilan arrêté au 31 décembre 2014. Bilan de la SA arrêté le 31/12/2014 (Exprimé en dinars) Actifs

2014

2013

Capitaux propres et passifs

ACTIFS NON COURANTS

2013

CAPITAUX PROPRES

Actifs immobilisés

Capital social

10 000

3 000

300

216

-

2 579

24 487

- Total des capitaux propres 17 867 avant résultat de l’exercice

10 300

5 795

-4 765

-1 032

34 464

2 292

19 722

16 835 Total des capitaux propres 445 avant affectation

44 764

8 087

Emprunts

10 000

-

Provision

3 000

-

13 000

-

Fournisseurs et comptes rattachés

84 948

4 248

Autres passifs courants

63 932

13 271

148 880

17 519

161 880

17 519

206 644

25 606

Immobilisations incorporelles

40 000

-

Réserves

Moins amortissements

-8 500

-

Résultats reportés

31 500 Immobilisations corporelles Moins amortissements Immobilisations financières

665

Autres actifs non courants

-

Total des actifs non courants

2014

51 887

1 011 PASSIFS 18 291 PASSIFS NON COURANT

ACTIFS COURANTS Stocks

13 745

Moins provisions

-2 500 11 245

1 343

- Total passifs non courants - PASSIFS COURANT

Clients et comptes rattachés

32 337

4 693

Autres actifs courants

33 580

791

Liquidités et équivalent de liquidités

77 595

488

Total des actifs courants

154 757

Total des actifs

206 644

Résultat de l’exercice

Total des passifs courants

7 315 Total passifs 25 606

Total des capitaux propres et Des passifs

Hypothèses implicites :    

Pas de dividendes distribués. Pas d’augmentation de capital par apport en nature. Les immobilisations acquises ont été payées au comptant. Pour l’emprunt pas d’échéances à moins d’1 an.

T.A.F. : Etablir l'état des flux de trésorerie selon le modèle autorisé sachant qu’aucune cession d’immobilisation n’a eu lieu.

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CHAPITRE IV : LES NOTES AUX ETATS FINANCIERS  STRUCTURE DES NOTES AUX ETATS FINANCIERS  LES NOTES DE PRESENTATION  LES NOTES SUR LES ETATS FINANCIERS  AUTRES NOTES D’INFORMATIONS

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CHAPITRE VI : LES NOTES AUX ETATS FINANCIERS Les notes aux états financiers comportent un ensemble d’informations explicatives et complémentaires présentées sous forme de notes permettant une meilleure intelligibilité des états financiers. Les notes aux états financiers comprennent les informations détaillant et analysant les montants figurant dans le corps du bilan, de l’état de résultat et de l’état des flux de trésorerie ainsi que les informations supplémentaires qui sont utiles aux utilisateurs tels que les engagements et les passifs éventuels. Elles comprennent les informations dont les normes comptables tunisiennes requièrent la publication et d’autres informations qui sont de nature à favoriser la pertinence. Les notes aux états financiers font partie intégrante des états financiers et ont principalement pour objectifs :  d’informer sur les bases retenues pour l’élaboration des états financiers et sur les choix particuliers de principes comptables retenus pour le traitement et la présentation des transactions et événements de l’entreprise.  Divulguer et motiver les cas de non respect des normes comptables tunisiennes dans l’élaboration des états financiers  Fournir des informations supplémentaires ne figurant pas dans le corps des états financiers eux – mêmes et qui sont de nature à favoriser une présentation fidèle.

SECTION 1 : STRUCTURE DES NOTES AUX ETATS FINANCIERS

La structure des notes aux états financiers obéit aux règles suivantes :

I-

La comparabilité

Les notes aux états financiers doivent être présentées de manière comparable d’un exercice à l’autre. Les chiffres présentés et traduisant soit un solde de compte, soit une variation soit enfin un détail d’un poste doivent être, dans la mesure du possible, rapprochés à ceux de l’exercice précédent.

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II-

La référenciassions croisée

Chaque élément positionné dans le bilan, l’état de résultat et l’état des flux de trésorerie doit faire l’objet d’une référenciassions croisée avec les notes correspondantes.

III- La cohérence Une structure cohérente et systématique doit être retenue, autant que possible, pour la présentation des notes aux états financiers. Cette structure doit permettre aux utilisateurs de comprendre les états financiers et de les comparer avec ceux d’autres entreprises.

IV- Un ordre logique et systématique Les notes doivent être présentées dans un ordre logique qui permet de mettre en relief les éléments significatifs et importants. Cet ordre doit prévoir : 

Les éléments qui sont essentiels pour la compréhension des états financiers dans leur ensemble, tels que les principes adoptés et les bases de mesure utilisées.



Les éléments se rapportant aux différents postes et rubriques des états financiers dans l’ordre de leur présentation dans les différents états.



Les autres informations exigées ou qui sont de nature à assurer une représentation fidèle, tels que :  Les éventualités et les engagements  Les divulgations à caractère non financier  Les soldes intermédiaires de gestion  Les mouvements des capitaux propres  Le passage des charges par nature aux charges par destination et vice versa.

SECTION 2 : LES NOTES DE PRESENTATION

Ces notes sont généralement présentées tout à fait au début des notes aux états financiers. Elles comportent des notes de présentation de la société et d’autres relatives au référentiel comptable et principes spécifiques retenus.

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I-

Présentation de l’entreprise

Dans cette note de présentation, il convient de préciser : -

La dénomination sociale complète de la société

-

La forme juridique et la date de création, de transformation ou de fusion

-

Le capital social et la structure des actionnaires

-

Siège social, bureaux et succursales

-

Présentation de l’activité de la société et de ses principales opérations

-

Particularités liées aux conditions d’exploitation

-

Restrictions, déchéances ou autres événements susceptibles de nuire à la continuité d’exploitation

-

Principaux faits saillants dans la vie de la société

-

Régime fiscal de la société – Avantages fiscaux et financiers -

-

Autres informations pertinentes sur l’entreprise.

II-

Note sur le référentiel comptable et les principes retenus

Les notes sur le référentiel comptable doivent comporter une note sur le respect des normes, une deuxième traitant des dérogations faites aux préconisations de ces normes et enfin une présentation des principes comptables appliqués.  Déclaration de conformité Conformément aux dispositions du paragraphe 74 de la norme comptable générale, toute entreprise publiant des états financiers, doit déclarer l’utilisation des normes comptables comme référentiel pour la préparation et la présentation de ces états.  Dérogations apportées aux préconisations des normes En vertu des dispositions du paragraphe 75 de la norme comptable générale, toute divergence significative entre les normes comptables tunisiennes et les principes comptables retenus par l’entreprise doit faire l’objet d’une note d’information spécifique précisant :  la nature de chaque divergence  la justification du choix retenu

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IHEC Carthage – 3ème LAC  la quantification de l’impact de cette divergence sur le résultat et la situation financière de l’entreprise.  Les principes comptables appliqués : Il convient tout d’abord de préciser que par principes comptables, il convient d’entendre les concepts fondamentaux tels que définis par le cadre conceptuel, les règles, méthodes et procédés énoncés dans les normes comptables ainsi que la doctrine. La note relative aux principes comptables adoptés par l’entreprise doit décrire : -

les bases de mesure utilisées pour l’élaboration des états financiers

-

Chaque principe comptable particulier significatif pour la représentation fidèle des états financiers

-

méthodes retenues pour déterminer la valeur comptable brute

-

méthodes d’amortissement utilisées

-

les règles de classification et les méthodes d’évaluation des placements

-

les méthodes utilisées en matière de traitement des stocks incluant l’évaluation, les éléments de coût, la valorisation et la comptabilisation des stocks

-

les méthodes utilisées pour déterminer le degré d’avancement des contrats en cours

-

les méthodes utilisées pour l’évaluation des pertes attendues et des coûts directs et indirects imputables aux stocks.

-

La mention, le cas échéant, de l’absence de changement de méthodes comptables au cours de l’exercice.

SECTION 3 : LES NOTES SUR LES ETATS FINANCIERS

Cette partie comporte l’ensemble des notes commentant et expliquant les différents postes du bilan, de l’état de résultat et de l’état des flux de trésorerie dans l’ordre de leur présentation dans les différents états. Il n’est pas du tout possible de dresser un modèle standard des notes qu’il y a lieu de développer et de publier, puisque chaque entité présente ses propres particularités qui doivent conduire à la présentation de notes spécifiques.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Ces notes sont traditionnellement regroupées en trois parties distinctes. 

Notes sur les postes du bilan



Notes sur les postes de l’état de résultat



Notes sur les postes de l’état des flux de trésorerie

Les notes sur l’état des flux de trésorerie fournissent le détail des rubriques constitutives de cet état. Comme nous l’avons déjà examiné aux précédents paragraphes, cet état peut être présenté selon deux présentations différentes : la présentation de référence et la présentation autorisée. Selon l’option prise par l’entreprise, les rubriques de l’état des flux de trésorerie doivent permettre la reconstitution du montant y afférent tout en indiquant toutes ses composantes.

SECTION 4 : AUTRES NOTES D’INFORMATIONS

En plus des notes sur le référentiel comptable et les différentes rubriques du bilan, de l’état de résultat et de l’état des flux de trésorerie, les notes aux états financiers comprennent également d’autres informations relatives :  aux soldes intermédiaires de gestion ;  au tableau des mouvements des capitaux propres ;  au tableau de passage des charges par destination aux charges par nature ;  au tableau de détermination du résultat fiscal ;

I-

Les soldes intermédiaires de gestion

Pour les besoins d’agrégation à l’échelle sectorielle ou nationale, les entreprises publient leurs soldes intermédiaires dans les notes aux états financiers conformément au modèle objet de l’annexe 8 de la norme générale.

II-

Tableau de passage des charges : par nature vers les charges par destination

En application des dispositions du § 45 de la norme comptable générale, les entreprises qui ont opté pour la méthode de référence doivent obligatoirement fournir l’information sur la nature de leurs charges dans les notes aux états financiers.

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IHEC Carthage – 3ème LAC Par ailleurs, le §52 de la norme stipule que « au cas où une entreprise utilise la méthode autorisée, elle est encouragée à publier dans ses notes une répartition de ses charges par destination. Cette opération vise à permettre aux entreprises de s’adapter à la présentation par destination ». De ce qui précède, il résulte que : Les entreprises qui présentent l’état de résultat selon la méthode de référence, doivent annexer un tableau expliquant le passage des charges par destination (telles qu’elles figurent dans l’état de résultat) aux charges par nature. Ce tableau permet la ventilation du coût des ventes, des frais de distribution, des frais d’administration et des autres charges dans les diverses charges par nature à savoir : - Les achats consommés ; - Les charges de personnel ; - Les amortissements et provisions ; - Et les autres charges. Les entreprises qui ont opté pour la méthode autorisée gagneraient dans un souci de s’adapter à la présentation de référence, d’établir un tableau permettant d’assurer le passage des charges par nature aux charges par destination. Ce tableau permet de ventiler les charges telles qu’elles figurent dans l’état de résultat selon la destination suivante : - Le coût des ventes ; - Les frais de distribution ; - Les frais d’administration ; - Les autres frais.

III- Tableau des mouvements des capitaux propres Les notes aux états financiers doivent obligatoirement comporter une note sur les mouvements des capitaux propres et sur le résultat par action (§ 83 de la NC 01 page 24). Il s’agit d’un tableau permettant de réconcilier pour chaque poste des capitaux propres les montants du début de la période avec les montants de fin de période en indiquant l’origine de chaque mouvement.

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IV- Tableau de détermination du résultat fiscal Ce tableau est destiné au calcul du résultat net fiscal imposable. Il recueille les régularisations extracomptables, permettant le passage du résultat comptable au résultat fiscal.

V- Divulgations à caractère non financier D’autres informations à caractère non financier devraient être divulguées, lorsqu’il est jugé que leur publication améliore l’intelligibilité des états financiers. Parmi ces informations nous citons à titre indicatif et non limitatif : 

l’état sur les ressources humaines : cet état fournit des données qualitatives et quantitatives les plus pertinentes sur le capital humain de l’entreprise et les activités et actions qui sont de nature à le développer



Un rapport sur les performances environnementales reflétant les avantages et les coûts de l’entreprise découlant des activités ayant trait à la conservation de l’environnement



Un état sur la technologie portant sur les données relatives aux choix technologiques et à l’effort d’innovation déployé par l’entreprise.

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CHAPITRE V : L’IMPACT DES AJUSTEMENTS D’AUDIT SUR LA PRESENTATION DES ETATS FINANCIERS ET L’OPINION DE L’AUDITEUR  LA NOTION D’AJUSTEMENT D’AUDIT  LE TRAITEMENT DES AJUSTEMENTS D’AUDIT

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