Die Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre : eine explorativ-deskriptive Untersuchung 9783835092518, 3835092510 [PDF]

Zitiervorschau

Christoph Binder Die Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre

GABLER EDITION WISSENSCHAFT Research in Management Accounting & Control Herausgegeben von Universitatsprofessor Dr. Utz Schaffer European Business School SchloB Reichartshausen

Die Schriftenreihe prasentiert Ergebnisse betriebswirtschaftlicher Forschung im Bereich Controlling. Sie basiert auf einer akteursorientierten Sicht des Controlling, in der die Rationalitatssicherung der Fiihrung einen fur die Theorie und Praxis zentralen Stellenwert einnimmt. The series presents research results in the field of management accounting and control. It is based on a behavioral view of management accounting where the assurance of management rationality is of central importance for both theory and practice.

Christoph Binder

Die Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre Eine explorativ-deskriptive Untersuchung

Mit einem Geleitwort von Prof. Dr. Utz Schaffer

Deutscher Universitats-Verlag

Bibliografische Information Der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnetdiese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet iiber abrufbar.

Dissertation European Business School, Gestrich-Winkel, 2006 D1540

I.Auflage September 2006 Alle Rechte vorbehalten © Deutscher Universitats-Verlag I GWV Fachverlage GmbH, Wiesbaden 2006 Lektorat: Brigitte Siegel /Anita Wilke Der Deutsche Universitats-Verlag ist ein Unternehmen von Springer Science+Business Media, www.duv.de Das Werk einschlieSlich aller seiner Telle ist urheberrechtlich geschiitzt. Jede Verwertung auSerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne Zustimmung des Verlags unzulassig und strafbar. Das gilt insbesondere fiir Vervielfaltigungen, Ubersetzungen, MIkroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im Sinne der Warenzeichen- und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten waren und daher von jedermann benutzt werden durften. Umschlaggestaltung: Regine Zimmer, Dipl.-Designerin, Frankfurt/Main Druck und Buchbinder: Rosch-Buch, ScheSlitz Gedrucktauf saurefreiem und chlorfrei gebleichtem Papier Printed in Germany ISBN-10 3-8350-0406-9 ISBN-13 978-3-8350-0406-1

Geleitwort

Geleitwort Arbeiten zur noch jungen Historic des Controllings sind selten. Das Ziel der Arbeit von Binder bestand daher darin, den weitgehend durch ,anecdotal evidence' bestimmten, unscharfen Wissensstand iiber die Entwicklung dieser betriebswirtschaftlichen Teildisziplin zu adressieren. Konkret beantwortet er die folgende Forschungsfrage: "Wie lasst sich die Entwicklung des deutschsprachigen Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre institutionell, inhaltlich sowie wissenschaftssoziologisch beschreiben und erklaren?" Zu diesem Zweck kombiniert Binder auf iiberzeugende Weise cine quantitative Lehrstuhl- und Publikationsanalyse mit qualitativen Interviews von 18 Zeitzeugen und Experten des Controllings. Der Stellenwert der vorliegenden Arbeit ist auch und gerade vor dem Hintergrund der Tatsache zu sehen, dass historische Forschung in den Bereichen Rechnungswesen und Controlling im deutschen Sprachraum bislang eher stiefmutterlich behandelt wurde. Obwohl immer wieder deutlich wird, dass viele Konzeptionen und "Erfindungen" im Controlling letztlich alter Wein in neuen Schlauchen sind, und obwohl das Each seit vielen Jahren um sein Selbst- und Fremdverstandnis ringt, wurde die Auseinandersetzung mit der Entwicklung der Disziplin bislang weitgehend vemachlassigt. Die vorliegende Arbeit stellt daher einen Meilenstein in der Aufarbeitung der bisherigen Entwicklung des Fachs Controlling in Deutschland dar. Durch die Kombination der zum Teil auBerst arbeitsaufwandigen Analysen und der zahlreichen Interviews mit wichtigen Experten und Zeitzeugen gelingt es Binder, diverse Perspektiven und iiberaus interessante Einblicke zusammenzufiihren. Dabei erliegt er zu keinem Zeitpunkt der nahe liegenden Versuchung, "die" Entwicklung des Controllings detailliert beschreiben zu wollen. Vielmehr gewinnt die Arbeit gerade durch das Nebeneinander der Perspektiven und Methoden ihren Charme. Auch bei der Darstellung der Interviewergebnisse stellt Binder bewusst die AuBerungen seiner Interviewpartner in ihrer ganzen Vielschichtigkeit (und zum Teil auch Widerspriichlichkeit) in den Vordergrund und verzichtet weitgehend darauf, einen notwendig zu engen Rahmen der zusammenfassenden Interpretation um das aus den Interviews resultierende Bild zu legen. So entsteht ein facettenreiches Gemalde, das zahlreiche neue Einblicke gewahrt.

VI

Geleitwort

AbschlieBend sei erwahnt, dass Binder einen guten und vermutlich optimalen Zeitpunkt fiir seine Arbeit getroffen hat: zum einen steht der erste Generationswechsel der Hochschullehrer fiir Controlling an, zum anderen scheint sich die selbst gewahlte Isolation der deutschen Community ihrem Ende zu nahem. Die Lektiire der Arbeit sei somit jedem, der sich fiir die historische Entwicklung des Controllings interessiert, mit groBem Nachdruck ans Herz gelegt.

Utz Schaffer

Vorwort

VII

Vorwort Controlling ist eine noch junge Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre. In der vorliegenden Arbeit werden die thematische Entwicklung des Faches, die Grundlagendiskussion sowie Wechselwirkungen zwischen Fachwissenschaft und Untemehmenspraxis analysiert. Sie entstand im Rahmen eines Dissertationsprojektes an der European Business School, Oestrich-Winkel, und wurde im April 2006 zur Promotion angenommen. An dieser Stelle mochte ich einer Reihe von Personen herzlich danken, ohne die diese Dissertation nicht in dieser Form vorliegen wurde: Zuallererst meinem akademischen Lehrer und Doktorvater, Herm Professor Dr. Utz Schaffer, der mein Dissertationsvorhaben von der ersten Minute an mit groBem Vertrauen und Gewahrung groBtmoglicher wissenschaftlicher Freiheiten unterstiitzt hat. Femer Herm Professor Dr. Jean-Paul Thommen fur die Ubemahme des Zweitgutachtens und sein Interesse an der Thematik. Mein Dank gilt auch meinem Mentor Herm Dr. Thomas Vahlenkamp und mit ihm meinem Arbeitgeber, McKinsey&Company, Inc., der mir groBe Freiheiten bei der Erstellung meiner Dissertation gewahrte. Im Verlauf meines Dissertationsprojektes hatte ich Gelegenheit zum Gedankenaustausch mit vielen fiihrenden Controllingexperten im In- und Ausland: Mein besonderer Dank gebiihrt Professor Dr. Dr. h.c. Ekkehard Kappler, Professor Dr. Dr. h.c. HansUlrich Kiipper, Professor Dr. Elmar Mayer und Professor Dr. Jiirgen Weber: Sie haben mir durch ihre Ratschlage und stetige Aufmuntemng wertvolle Unterstiitzung geleistet und mir immer wieder signalisiert, auf dem richtigen Wege zu sein. Besonders danken mochte ich auch meinem Kollegen Dr. Georg Klymiuk: Er hat die verschiedenen Manuskriptstande durchgesehen und mich mit vielen wertvollen Anregungen und aufmuntemden Worten unterstiitzt. Fiir viele fmchtbare fachlich-konzeptionelle Diskussionen danke ich meiner Doktorandenkollegin Frau Dr. Tanja Brettel. Sie hat mir eine Fiille wertvoller Hinweise und Ratschlage gegeben. Und ebenso sehr habe ich ihre stets ermutigenden Worte und "Durchhalteparolen" geschatzt.

VIII

Vorwort

Zu groBem Dank verpflichtet bin auch den anderen Doktorandenkollegen am Lehrstuhl fiir Controlling der European Business School in Oestrich-Winkel - fur die gemeinsame Zeit und die anregenden Diskussionen, aber auch fiir die Aktivitaten jenseits von Forschung und Lehre. Aus diesem Kreis besonders hervorheben mochte ich Dr. Markus Eckey, Dr. Sebastian-Dominik Jais, Dr. Daniel Steiners, Dr. Manuela Stoll und Dr. Michael Zyder. Mein herzlicher Dank geht auch an Frau Angela Molinari und Frau Eliane Zapp fiir ihre freundliche professionelle Unterstiitzung bei der Bewaltigung des organisatorischen und administrativen Procedere. Die Erstellung einer Dissertation erfordert oftmals auch einen hohen Preis und viel Verstandnis im privaten Umfeld. Daher danke ich alien meinen Freunden fiir ihre stetige Aufmunterung, ihr offenes Ohr, ihre Ratschlage sowie fiir die vielen Gelegenheiten, das Thema "Diss." fiir einige Stunden oder Tage zu vergessen. Mein ganz personlicher Dank gilt meinen Eltem und meiner Schwester Silvia. Sie haben mich bei meinem personlichen wie auch beruflichen Werdegang stets ermutigt und gefordert. Durch ihren Zuspruch und ihre bedingungslose Unterstiitzung haben sie mir immer den notwendigen Riickhalt gegeben. Ihnen widme ich diese Arbeit.

Christoph Binder

Inhaltsverzeichnis

IX

Inhaltsverzeichnis

Geleitwort

V

Vorwort

VII

Inhaltsverzeichnis Tabellenverzeichnis Abbildungsverzeichnis A

Einfiihrung

IX XIII XV 1

1. Motivation und Zielsetzung

1

2.

Aufbau der Arbeit

4

3.

Integration von quantitativen und qualitativen Methoden

8

4.

Grenzen der Vorgehensweise

B

Begriffliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

11 13

1. Controlling, Controller, Controllership

13

2.

15

C

Konzeptionen des Controllings ControUinglehrstiihle und ihre Inhaber

19

1. Zielsetzung und methodisches Vorgehen

19

2.

Entwicklung deutschsprachiger ControUinglehrstiihle

20

3.

Inhaber deutschsprachiger ControUinglehrstiihle

24

4.

Zwischenfazit

27

D

Publikationen zum Controlling 1. Zielsetzung und methodisches Vorgehen 1.1. Publikationsanalyse 1.2.

Auswahl der untersuchten Zeitschriften

29 29 31 33

2.

Publikationstatigkeit

37

3.

Inhalte

40

^

Inhaltsverzeichnis

4.

Methoden

49

5.

Autoren

56

6.

Zwischenfazit

61

E

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews 1.

2.

Zielsetzung und methodisches Vorgehen Auswahl der Gesprachspartner

66

1.2.

Oral History

68

Datenerhebung durch Experteninterviews Befragungen als Erhebungsinstrument

69 69

2.1.1.

Kommunikationsart

70

2.1.2.

Strukturierungsgrad

72

2.1.3.

Charakteristika des Interviewleitfadens

73

2.1.4.

Form der Fragen

76

2.2.

Durchfiihrung der Interviews

Datenauswertung durch qualitative Inhaltsanalyse 3.1.

Vorstellung der Analysetechnik und des Verlaufs der Untersuchung

3.2.

Bestimmung des Ausgangsmaterials und Spezifizierung der Fragestellung

4.

65

1.1.

2.1.

3.

65

77 78 78 81

3.3.

Entwicklung des Kategoriensystems

85

3.4.

Materialdurchlauf und Zusammenfassung

87

3.5.

Beurteilung der Giite der Experteninterviews

89

Entwicklung des Controllings in der Untemehmenspraxis 4.1.

92

Ausgangspunkt der Entwicklung, Begriff und Herkunft des Konzeptes ...94

4.1.1.

Veranderungen von intemen und externen Strukturen

94

4.1.2.

Branchen- und unternehmensspezifische Entwicklungen

98

4.1.3.

Etablierung des Controllingbegriffs

99

4.1.4.

Herkunft des Controllingkonzeptes

103

4.2.

Instrumentelle Entwicklung

4.2.1.

Veranderungen im Rechnungswesen

108 108

4.2.1.1.

Prozesskostenrechnung

112

4.2.1.2.

Rechnungswesen und IT-Entwicklung

114

4.2.1.3.

Integration des internen und externen Rechnungswesens

4.2.2.

Erweiterung der Unternehmensplanung

115 117

Inhaltsverzeichnis

5.

F

XI

4.2.3. Etablierung des strategischen Controllings 4.2.4. Wertorientiertes Controlling und Kapitalmarktorientierung 4.2.5. Balanced Scorecard 4.3. Neues Berufsfeld und nachhaltige organisatorische Verankerung 4.4. Etablierung von Institutionen in der Untemehmenspraxis 4.5. Kemthemen des Controllings in der Untemehmenspraxis 4.6. Zukiinftige Entwicklung des Controllings in der Untemehmenspraxis...

119 122 123 125 129 133 137

Entwicklung des Controllings in der Wissenschaft 5.1. Ausgangspunkt der wissenschaftlichen Entwicklung 5.1.1. Zogerliche Rezeption des Controllingkonzeptes 5.1.2. Vergleich mit der Etabliemng weiterer Teildisziplinen 5.2. Institutionelle Entwicklung 5.2.1. Etabliemng von Controllinglehrstiihlen an Universitaten 5.2.2. Rolle der Fachhochschulen 5.2.3. Verbandspolitische Institutionalisiemng 5.3. Etabliemng der Wissenschaftspraxis 5.3.1. Controllingkonzepte 5.3.2. Prinzipal-Agenten-Theorie 5.3.3. Intemationale Ausrichtung der Controllingforschung 5.3.4. Rolle und Positioniemng der Fachvertreter 5.3.5. Interaktion innerhalb der Wissenschaft 5.4. Verhaltnis von Controllingforschung und Controllingpraxis 5.4.1. Beitrage und Impulse fiir die Entwicklung des Controllings 5.4.2. Interaktion zwischen Wissenschaft und Praxis 5.5. Beitrage der Controllingwissenschaft fiir die deutschsprachige Betriebswirtschaftslehre 5.6. Controlling als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre - Quo vadis?

142 142 144 150 154 154 157 159 163 174 177 181 186 193 200 200 204 208 211

Schlussbetrachtung

221

1.

Zusammenfassung der wesentlichen Ergebnisse

221

2.

WeiterfiihrendeForschungsarbeiten

227

G Anhang 1.

231

Controllinglehrstiihle an Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen in Deutschland, Osterreich und der Schweiz 231

XII

Inhaltsverzeichnis

2.

Lehrstuhlinhaber und Betreuer sowie Themen der Habilitationen

233

3.

Lehrstuhlinhaber und ihre Betreuer sowie Themen der Dissertationen

235

4.

Interviewleitfaden

237

Literaturverzeichnis

239

Tabellenverzeichnis

XIII

Tabellenverzeichnis Tabelle 1: Haufigkeitsverteilung der Themen

42

Tabelle 2: Betrachtungsobjekt der Publikationen in Zeitabschnitten und iiber den Gesamtzeitraum

49

Tabelle 3: Anteil Thema je Methode in wissenschaftlichen Zeitschriften

55

Tabelle 4: Anteil Methode je Thema in wissenschaftlichen Zeitschriften

56

Tabelle 5: Anzahl Publikationen in B-Journals (laut VHB-Ranking)

59

Tabelle 6: Themen und Autoren in wissenschaftlichen Zeitschriften

60

Tabelle 7: Themen und Autoren in praxisnahen Zeitschriften

61

Tabelle 8: Controllinglehrstiihle an Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen in Deutschland, Osterreich und der Schweiz Tabelle 9: Lehrstuhlinhaber sowie Betreuer und Themen der Habilitationen

231 233

Tabelle 10: Lehrstuhlinhaber und ihre Betreuer sowie Themen der Dissertationen... 235

Abbildungsverzeichnis

XV

Abbildungsverzeichnis Abbildung 1: Forschungsprojekt

7

Abbildung 2: Schwerpunkte der Lehrstiihle (laut Lehrstuhlbezeichnung)

22

Abbildung 3: Entwicklung der Anzahl deutschsprachiger Controllinglehrstiihle

23

Abbildung 4: Voraussichtliche Emeritierungen

25

Abbildung 5: Thematische Schwerpunkte Habilitationen

26

Abbildung 6: Thematische Schwerpunkte Dissertationen

27

Abbildung 7: Absolute Anzahl controllingrelevanter Veroffentlichungen in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften

37

Abbildung 8: Entwicklung der Anzahl und des Seitenumfangs von Controllingbeitragen in wissenschaftlichen Zeitschriften

38

Abbildung 9: Entwicklung der Anzahl und des Seitenumfangs von Controllingbeitragen in praxisnahen Zeitschriften

39

Abbildung 10: Relative Entwicklung controllingspezifischer Beitrage in wissenschaftlichen Zeitschriften

40

Abbildung 11: Entwicklung der Anteile von Kostenrechnungs-, Planungs- und Budgetierungsthemen zu anderen Controllingthemen

43

Abbildung 12: Entwicklung der Instrumente Prozesskostenrechnung und Target Costing - Beispiele fiir das Muster "Wellenbewegungen"

45

Abbildung 13: Entwicklung der Instrumente Balanced Scorecard und wertorientierte Untemehmenssteuerung - Beispiele fiir das Muster "Praxistrend". 46 Abbildung 14: Entwicklung der Instrumente Budgetierung und Kalkulation Beispiele fiir das Muster "Dauerbrenner"

47

XVI

Abbildungsverzeichnis

Abbildung 15: Anteil sachlich- und formal-analytischer sowie empirischer Beitrage in wissenschaftlichen Zeitschriften 52 Abbildung 16: Anteil agency-theoretisch basierter Beitrage in wissenschaftlichen Zeitschriften

53

Abbildung 17: Anteil sachlich- und formal-analytischer sowie empirischer Beitrage in praxisnahen Zeitschriften 54 Abbildung 18: Anteile Autorentypen bezogen auf die Gesamtanzahl der Publikationen

57

Abbildung 19: Absolute Anzahl Publikationen je Autorentyp

58

Abbildung 20: Untersuchungsspezifisches Verlaufsmodell der qualitativen Inhaltsanalyse

81

Teil A

Einfuhrung

A

Einfiihrung

1.

Motivation und Zielsetzung

Das Controlling hat sich in den vergangenen drei Jahrzehnten im Bereich der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre in Praxis und Wissenschaft erfolgreich etabliert, was sich auch in Beitragen der wissenschaftlichen Controllingforschung widerspiegelt.' So zeigt etwa AHN in einer Umfrage unter Mitgliedem des Verbandes der Hochschullehrer fur Betriebswirtschaftslehre, dass 95,9 % das Fach Controlling fiir eine etablierte und beachtenswerte Teildisziplin der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre halten.^ Trotzdem ist das Wissen uber ihre Entwicklung unscharf und weitgehend durch "anecdotal evidence" bestimmt, sodass immer noch ein Defizit ihrer empirischen Fundierung und den u.a. hieraus resultierenden Implikationen fiir die zukiinftige Entwicklung der Disziplin zu attestieren ist.^ Daher soil dieses Defizit in der vorliegenden Arbeit adressiert werden. Hierfur wird folgende Bestimmung des Forschungsobjektes vorgenommen:'* Unter Controlling als Erfahrungsobjekt seien im Rahmen dieser Untersuchung die in der deutschsprachigen wissenschaftlichen und praxisnahen Literatur iiber die Zeit verwendeten Begriffsfassungen gemeint (d.h. Controlling als wissenschaftlicher Diskurs respektive Controlling als Management-ZFuhrungsunterstutzungsfunktion). Eine Auseinandersetzung mit seiner Entwicklung^ als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre - als Erkenntnisobjekt der Untersuchung - erscheint daher angebracht, um ein vertieftes Verstandnis der Zusammenhange zu schaffen und die Gegenstandserhellung

Vgl. KupperAVinckler/Zhang (1990), S. 439; KupperAVeber/Zund (1990), S. 281f.; Weber/Kosmider (1991), S. 17-35; KiipperAVagenhofer (2002), S. X; Weber/Hirsch (2002), S. V-VII; Horvath (2003), S. 54f.; Kupper (2004b), S. 3; WeiBenberger (2004), S. 292. Vgl. Ahn (1999), S. 110. Vgl. Weber (2002a), S. 28. Insbesondere Schneider hebt die Notwendigkeit eines Geschichtsbewusstseins auch oder gerade in der Betriebswirtschaftslehre zum besseren Verstandnis des Status quo und der zukiinftigen Entwicklungen hervor; vgl. Schneider (1981), S. 1-5; derselbe (1984), S. 114-130; derselbe (1994); Loft (1995), S. 182; Brockhoff (2002a), S. VIII. Vgl. Thommen (2002), S. 121f., der zwischen Erfahrungs- und Erkenntnisobjekt unterscheidet. Dabei soil unter Entwicklung "rein deskriptiv" der Ablauf iiber die Zeit verstanden werden.

2

Einfiihrung

Teil A

weiter voranzutreiben.^ Hiermit wird nicht nur ein Vergleich mit anderen betriebswirtschaftlichen Disziplinen wie Marketing oder Organisation ermoglicht, sondem es warden auch neue Impulse fiir weitere Entwicklungsmoglichkeiten gegeben. Somit ist das Forschungsziel dieser Arbeit, eine (mogliche) Beschreibung und Erklarung der zeitlich begrenzten, bereits abgeschlossenen (Entwicklungs-) Geschichte der Controllingdisziplin im deutschsprachigen Raum durchzufiihren (vertikaler Vergleich^). Dadurch konnen definite wissenschaftliche und praxisnahe Ergebnisse der Entwicklung mit hinreichender Tiefe und Prazision beschrieben und erklart werden. Die Ausgangskonstellation weist einige Aspekte auf, welche die Durchfiihrung einer derartigen Untersuchung untermauem. So ist ein GroBteil bisheriger Arbeiten zur Entwicklungsgeschichte entweder bereits Anfang der 90er Jahre verfasst worden - und betrachtet somit einen signifikanten Teil der Entwicklung zwangslaufig nicht - oder eine empirisch fundierte Gesamtbetrachtung der Entwicklung der Teildisziplin Controlling wurde auch in den wenigen vorliegenden jiingeren Arbeiten nicht durchgefiihrt.^ Dariiber hinaus erweist sich der momentane Zeitpunkt auch vor dem Hintergrund eines - wie noch zu zeigen sein wird - gegenwartig ersten Generationswechsels im wissenschaftlichen Bereich fur besonders geeignet, da die im Rahmen dieser Arbeit zu befragenden Experten die von ihnen maBgeblich mitgepragte Entwicklung am besten entweder ex post beurteilen (soweit diese schon aus dem aktiven Berufsleben ausgeschieden sind) oder aufgrund ihrer langjahrigen Erfahrungen hinreichend umfangreiche Einblicke in wesentliche Entwicklungsstufen geben konnen. Aus den genannten Punkten leitet sich folgende Forschungsfrage fiir die Untersuchung ab: Wie lasst sich die Entwicklung des deutschsprachigen Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre institutionell, inhaltlich sowie wissenschaftssoziologisch beschreiben und erklaren?

Savitt (1980), S. 52: "Historical study helps to establish an identity for a discipline by providing some idea of where it is and what it is." Macintosh (2003), S. 5 betont: "History not only throws light on the past of earlier societies, but, more importantly, it illuminates the present." Vgl. Perridon (1967), S. 683. So liegt der Schwerpunkt der empirischen Arbeit von Braunstein (2004) auf einer personenbezogenen Perspektive. Diese umfasst die Wurdigung des Beitrages ausgewahlter Pioniere und ihrer jeweiligen Konzeptionen auf die Controllingentwicklung.

Teil A

Einfiihrung

3

Aufgrund der Vielgestaltigkeit des Erfahrungsobjektes wird die Untersuchung nicht aus der Perspektive eines eng interpretierten konzeptionellen Rahmens eines spezifischen Controllingverstandnisses heraus bearbeitet, sondem unter Beriicksichtigung der unterschiedlichen Controllingkonzeptionen und empirischen Auspragungsformen. Daraus resultiert, dass sowohl Aspekte der wissenschaftlichen (abstrakten) Grundlagenbildung als auch jene der praktischen Entwicklung miteinbezogen werden. Dabei erfordert eine derartige Untersuchung eine Fokussierung auf konkrete Beobachtungspunkte und solche charakterisierenden Auffalligkeiten,^ die einerseits reprasentativ fiir die Vielfalt der moglichen Untersuchungsaspekte sind, andererseits einen iiberschaubaren, operational handhabbaren Umfang darstellen.'" Damit ist zwangslaufig eine Beschrankung des Blickfeldes verbunden. Dieser Umstand erscheint jedoch bei dem momentanen Erkenntnisstand zur Entwicklung der Disziplin gerechtfertigt, da es zunachst um eine hinreichende Fundierung des Erkenntnisobjektes gehen muss. Zur Bearbeitung der Forschungsfrage wird ein multimethodisches Vorgehen gewahlt." Die Perspektivenvielfalt dieses Forschungsdesigns sichert damit zum einen die hinreichend breite angemessene Erfassung wesendicher Aspekte des Forschungsgegenstandes und zum anderen die Relevanz und Reprasentativitat der Ergebnisse, ohne dabei aber den Anspruch auf Allgemeingiiltigkeit und erschopfende Darstellung dieser zu erheben.'^ Fiir bisher noch wenig untersuchte Sachverhalte, wie sie hinsichtlich dieser Fragestellung vorliegen, ist es etablierte wissenschaftliche Praxis, zunachst mit einer explorativ (erkundend) angelegten Untersuchung zu beginnen.'^ Dabei basiert die Arbeit auf einer wissenschaftstheoretischen Positionierung durch geschichtswissenschaftliche Auffassungen und folgt somit einer empirischen Forschungsstrategie, die sich an einer formalen Objektivitat orientiert. Diese ist "vor allem durch das Bemiihen um eine

Auch Brockhoff weist darauf hin, dass sich aufgrund der Komplexitat der Fragestellung nur die Beschrankung auf Auffalligkeiten fur die Entwicklung der Zukunftsaufgaben [und damit auch fur eine historische Betrachtung, C.B.] als durchfuhrbar erweist. Vgl. Brockhoff (2002b), S. 451. Vgl. Borowsky/VogelAVunder (1989), S. 18. Vgl. Miiller-Boling/Klandt (1996), S. 60f So betont auch Loft, dass jegliche Analyse einer Entwicklung unvermeidlich immer nur einen Ausschnitt darstellt und damit zwangsweise von den Annahmen, dem Vorverstandnis und den jeweiligen Methoden abhangt. Vgl. Loft (1995), S. 183. Vgl. Grochla (1976), S. 617f; Tukey (1977); Luck (1981); Domer (1994); Strauss (1994); Mayer (2002), S. 35; Bortz/Doring (2003), S. 360ff

4

EinfUhrung

Teil A

systematische Erfahrungsgewinnung gekennzeichnet [...]""* sowie durch eine sorgfaltige Beschreibung der untersuchten Sachverhalte und eine Offenlegung der verwendeten Quellen charakterisiert. Dadurch wird die intersubjektive Nachpriifbarkeit der Ergebnisse sichergestellt. Das Vorgehen, welches sich an etablierten Methoden aus dem Bereich der Bibliometrie'^ sowie der qualitativ-empirischen Sozialforschung'^ orientiert, ermoglicht es, wissenschaftlich geteilte Konstruktionen der Entwicklung der Controllingdisziplin zu generieren.'^

2.

Aufbau der Arbeit

Auf Basis des professionellen Vorverstandnisses des Fachs aus Sicht des Autors sowie einer umfangreichen Sichtung der Sekundarliteratur konnte im Vorfeld der Untersuchung eine uberschaubare Anzahl an offenen "Issues" identifiziert werden.'* Durch die beschriebene Vorgehensweise kristallisierten sich thematische Schwerpunkte heraus, die im Folgenden iiberbhcksartig dargestellt werden. Eine detaillierte Beschreibung des jeweiligen Vorgehens findet sich im Vorfeld der einzelnen Ergebniskapitel an entsprechender Stelle dieser Arbeit. Nach einer Darstellung der begrifflichen und konzeptionellen Grundlagen (vgl. Kapitel B) erfolgt in einem zweiten Schritt mit Hilfe eines standardisierten Kurzfragebogens eine systematische Bestandsaufnahme der deutschsprachigen Controllinglehrstiihle und ihrer Inhaber (vgl. Kapitel C). Diese ermoglicht es, einen ersten empirisch fundierten Anhaltspunkt iiber die Etablierung des Fachs an deutschsprachigen Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen zu bekommen.

Grochla (1976), S. 634. Vgl. zu Forschungsstrategien allgemein Grochla (1978), S. 67ff. Eine Detaillierung des historischen Erkenntnisprozesses (Materialsammlung, Materialprtifung sowie Auswertung und Darstellung) findet sich auch bei Meran (1985), S. 80ff Vgl. zur Bibliometrie Winterhager (1994); Ball/Tunger (2005) und die dort angegebene Literatur. Vergleiche zur qualitativen Sozialforschung ausfuhrlich Hopf/Weingarten (1979); Garz/Kraimer (1991); Miles/Huberman (1994); Friebertshauser/Prengel (1997); Denzin/Lincoln (2000), S. 1-28; Mayring (2001); Flick et al. (2003); Mayring (2003a); Mayring (2003b); Schnell et al. (2005) sowie Lamnek (2005). Vgl. Borowsky/VogelAVunder (1989), S. 18. Zur Entwicklung des Controllings insbesondere in der Untemehmenspraxis sei auf bereits existente Forschungsarbeiten verwiesen. Aufgrund dieser Arbeiten wird im Folgenden auf eine umfassende Darstellung der Entwicklung auf Basis von Sekundarliteratur verzichtet und deren Kenntnis beim Leser vorausgesetzt. Vgl. insbesondere Landsberg v./Mayer (1990), S. 623f; Mayer (1990a); Vahs (1990); Schneider (1993); Habersam (1997); Lingnau (1998); Horvath (2002); Braunstein (2004).

Teil A

Einfuhrung

5

In einem dritten Schritt werden 2ur Detaillierung insbesondere der Entwicklung der Publikationsaktivitaten, Inhalte, Methoden und Autorenschaften im Rahmen einer Publikationsanalyse, die sich methodisch an englischsprachige Studien anlehnt,'^ controllingrelevante Beitrage, die im Zeitraum von 1970 bis 2003 in sechs wissenschaftlichen und vier praxisnahen Zeitschriften veroffentlicht wurden, untersucht (vgl. Kapitel D). Diese Analyse soil es trotz einer begrenzten Ergebnistiefe sowie einer notwendigen Fokussierung der erfassten Dimensionen ermoglichen, die Etablierung des Fachs innerhalb der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre darzustellen und allgemeine Trends herauszuarbeiten. Ein wichtiger Vorteil gegeniiber traditionellen Expertenbefragungen liegt darin, dass die Art der Datenerhebung bei Publikationsanalysen nicht auf die Ergebnisstruktur wirkt: Werden etwa Wissenschaftler zur Bedeutung von Forschungsstrangen innerhalb ihrer Disziplin befragt, so sind sie natiirlich selbst Teil dieser. Damit kann niemals ausgeschlossen werden, dass ihr Antwortverhalten bei diesen Themen auch taktisch motiviert ist. Ein weiterer Vorteil liegt darin, dass mit dem Verfahren auch Entwicklungen und Schwerpunkte aufgedeckt werden konnen, die den Befragten nicht bewusst sind bzw. nicht iiberschaut werden konnen. Somit erweist sich hier die Publikationsanalyse zur Generierung eines auf den ersten Blick von subjektiven Experteneinschatzungen unabhangigen Informationshintergrundes als eine angemessene Untersuchungsmethode. Diese Erkenntnisse waren auf anderem Wege nicht in dieser Plausibilitat zu erzielen. Einschrankend sollte an dieser Stelle allerdings betont werden, dass hier auf eine weitere Fundierung, etwa die Darstellung, wie von den Autoren selbst Daten generiert und Aussagen getroffen werden, verzichtet werden muss. Die quantitativen Methoden der Lehrstuhl- und Publikationsanalyse reduzieren die Betrachtung auf messbare, "einfache" Zusammenhange und konnen daher nur ein Baustein neben anderen Informationsquellen sein.^° Insbesondere ermoglichen sie keinen Zugang zu qualitativen Aspekten und zu der sozialen Ebene der Praxis- und Wissenschaftsgemeinschaft, auf die insbesondere der Wissenschaftssoziologe THOMAS s. KUHN hingewiesen hat.^' Daher werden in einem letzten Schritt offene, teilstrukturierte

Vgl. Shields (1997), S. 3-61; Scapens/Bromwich (2001), S. 245-254; Bj0rnenak/Mitchell (2002), S. 481-508. Vgl. Winterhager (1994), S. 23. Vgl. Kuhn (1978). Kuhn weist darauf hin, "dass sich ein Paradigmenwechsel in der Wissenschaft auch unter dem Einfluss der Wissenschaftsgemeinschaft und ihren vielfaltigen irrationalen Unwag-

6

Einfuhrung

Teil A

Experteninterviews durchgefuhrt und die Gesprachsergebnisse durch autorisierte Testate als Grundlage ftir die Auswertung anhand einzelner Kategorien und von Originalzitaten festgehalten (vgl. Kapitel E). Dies erscheint angebracht, da gerade in Arbeiten aus anderen betriebswirtschaftlichen Disziplinen wie Marketing^^ oder Organisation^^ bereits die Bedeutung dieser Dimension hervorgehoben wurde. Damit kniipft die Untersuchung an die im englischsprachigen Bereich etablierte Forschungstradition der Oral History an, welche seit geraumer Zeit auch in die Accountingforschung Eingang gefunden hat.^'^ Der Schwerpunkt dieser Gesprache mit einer groBen Anzahl von Protagonisten des Fachs aus Wissenschaft und Praxis der "ersten Controllergeneration" sowie mit zwei ftihrenden Wissenschaftlem der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre soil auf der Beschreibung und Einschatzung von ausgewahlten Aspekten der Entwicklung liegen, die diese Personlichkeiten groBtenteils miterlebt und gepragt haben. Der relativ offene Zugang qualitativer Forschung verhilft dabei zu einer moglichst authentischen Erfassung der Erfahrungen dieser Experten und liefert somit Informationen, die bei einer rein quantitativen Vorgehensweise auf Grund der Standardisierung oft verloren gehen.-' Lehrstuhl- und Publikationsanalyse sowie Experteninterviews und ihre Auswertung stellen wichtige Telle des Gesamtbilds dar und erganzen einander (vgl. Abbildung 1).

barkeiten, wie z.B. wissenschaftlichem Prestige und Kompetenzangsten, vollzieht". (Hansen/Bode (1999), S. 13). Eine detaillierte Darstellung des Ansatzes von Kuhn findet sich bei Thommen (1983), S. 21-28. Vgl. Hansen/Bode (1999), S. 23f Vgl. Kieser (1999), S. 120. Vgl. Hammond (2003), S. 8Iff. Vgl. Mayer (2002), S. 24.

TeilA

Einfuhrung

> Problem: Wissen uber die Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre ist unscharf und weitgehend durch „anecdotal evidence" bestimmt ^ Zielsetzung: Beitrag zum besseren Verstandnis von Strukturen und Entwicklung des deutschsprachigen Controllings in Wissenschaft und Praxis ^ Begriindung: Analysen zum jetzigen Zeitpunkt nahe liegend, da sich in der Disziplin ein erster Generationswechsel vollzieht

Abhildung

1:

Begriffliche und r konzeptionelle Grundlagen

Lehrstuhlanalyse

Publikations- ^ Experten^ interviews analyse

Forschungsprojekt

Diese Analysen gerade zum jetzigen Zeitpunkt vorzunehmen, ist fiir das deutschsprachige Controlling auch deshalb nahe liegend, weil sich in der Disziplin - wie noch zu zeigen sein wird - ein erster Generationswechsel vollzieht.^^ Die nachfolgende Generation von Wissenschaftlem besucht zunehmend intemationale Konferenzen und orientiert sich an intemationalen Zeitschriften, wahrend die meisten Controllingwissenschaftler der "ersten Generation" fast ausschlieBlich deutschsprachig publizierten. So werden im Rahmen der dargestellten Analysen sowohl institutionelle und wissenschaftssoziologische Aspekte als auch Ergebnisse des geschriebenen Kommunikationsprozesses der Disziplin einer detaillierten Betrachtung unterzogen. Im letzten Kapitel werden die Ergebnisse der Untersuchungen zusammenfassend dargestellt und der weitere Forschungsbedarf aufgezeigt (vgl. Kapitel F).

'^ Siehe Kapitel C, S. 24.

8

3.

Einfiihrung

Teil A

Integration von quantitativen und qualitativen Methoden

Die im Rahmen der Untersuchung gewahlte Vorgehensweise stellt eine Integration von quantitativen und qualitativen Methoden dar. Qualitativen und quantitativen Methoden wurden in der Vergangenheit oftmals zwei unterschiedliche Methodenparadigmen zugeordnet und damit fast grundlegend inkompatible Denk- und Vorgehensweisen bzw. uniiberwindliche Grenzen suggeriert.'^ Allerdings existieren seit langerer Zeit auch Arbeiten, welche Ansatze ftir die Integration beider Methoden entwickeln und vertreten.'^ Dabei sind qualitative Methoden nicht mehr in einer Frontstellung gegeniiber der quantitativen Forschung zu sehen.^^ Vielmehr riicken zunehmend die gegenseitige Erganzung und die damit einhergehende Erkenntnisgewinnung ins Zentrum des Interesses empirischer Forschung.^^ In der Regel werden dabei quantitative und qualitative Erhebungs- und Auswertungsschritte parallel in einem Forschungsprojekt mit jeweils eigenen Datensatzen durchgefiihrt und die resultierenden Forschungsergebnisse anschlieBend gesamthaft betrachtet und interpretiert." Die Entwicklung des Controllings wird aufgrund der genannten Punkte durch die Verbindung von quantitativen und qualitativen Methoden aus unterschiedlichen Blickwinkeln beschrieben. Durch diese so genannte methodische Triangulation^^ ("BetweenMethod-Triangulation"), d.h. die Betrachtung des Forschungsgegenstandes von mehreren Punkten aus, wird die Gewinnung eines moglichst umfassenden Bildes des Erkenntnisobjektes ermoglicht. Diese Vorgehensweise stellt damit auch ein Giitekriterium ftir die Ergebnisse dar,'' da die Qualitat des Forschungsprojektes durch die Verbin-

Vgl. Thomae (1989); Kelle/Erzberger (2003), S. 299; Mayring (2003b), S. 9f. und S. 17. Vgl. Denzin (1978); Jick (1983); Bryman (1984); Fielding/Fielding (1986); Hollstein/FreterAVerle (1991); Erzberger (1995); Engler (1997), S. 118ff.; Erzberger/Kelle (1998); Kelle/Erzberger (1999); Denzin/Lincoln (2000), S. 1-28; Olsen (2004), S. 103ff.; Modell (2005), S. 231ff. Vgl. Banister/Burman/Parker/Taylor/Tindall (1994), S. 1; Coffey/Atkinson (1996), S. 13ff. Friebertshaeuser/Prengel (1997), S. 11. Vgl. Kleining (1982); Jick (1983); Kelle/Erzberger (2003); Knoblauch (2003). Vgl. Kelle/Erzberger (2003), S. 300. Die vorliegende Arbeit stellt somit einen Versuch dar, das von Mayring kritisierte "Schulendenken" zu iiberwinden, um "eine besonders in der qualitativen Forschung zentral geforderte gegenstandsadaquate Methodik zu ermoglichen." (Mayring (2001), S. 2). Vgl. Flick (2003), S. 313. Vgl. zum Begriff der Triangulation Denzin (1978), S. 291: "The combination of methodologies in the study of the same phenomenon." Vgl. auch die Studien im Bereich Management Accounting von Bimberg et al. (1990); Ferreira/Merchant (1992); Shields (1997); Abernethy et al. (1999); Ittner/Larcker (2001). Vgl. Mayring (2001), S. 6.

Teil A

EinfUhrung

9

dung mehrerer (unterschiedlicher) Analysen erhoht wird.^ Die verwendeten - als gleichwertig anzusehenden - Methoden dienen in diesem Forschungsvorhaben nicht der gegenseitigen kumulativen Validierung und Objektivierung der Forschungsergebnisse,^^ sondem vielmehr der Erganzung unterschiedlicher Sichtweisen/^ Mithin wird eine Gesamtbetrachtung der Entwicklung des Controllings durchgefiihrt, verbunden mit einer vertiefenden Auseinandersetzung der im Forschungsprozess identifizierten offenen Punkte. "Triangulation wird damit weniger zu einer Strategic der Validierung der Ergebnisse und Vorgehensweisen als zu einer Alternative dazu [...], die Breite, Tiefe und Konsequenz im methodischen Vorgehen erhoht."^^ Dabei muss beachtet werden, dass "wenn verschiedene Methoden verschiedene Aspekte desselben Gegenstandes [...] erfassen, [...] unterschiedliche Ergebnisse natiirlich zu erwarten [sind], ohne dass dies den Schluss auf die fehlende Validitat dieser Ergebnisse erlaubt."^^ Die gewonnenen Erkenntnisse der einzelnen Analysen konnen durchaus konvergieren, sich komplementar zueinander verhalten oder auch divergieren.^^ Die Kombination der verschiedenen Methoden kann allerdings nicht dazu fiihren, ein vollstandiges, erschopfendes Bild des Phanomens oder gar eine "objektive" Wahrheit zu erhalten.'^^ Dieser Versuch wird hier auch nicht untemommen, da eine weitere phanomenologische"^' Durchdringung des Erkenntnisobjektes iiber seine empirische Situiertheit hinaus nicht Gegenstand dieser Untersuchung ist.

Vgl. Denzin (1978), S. 302ff.; Jick (1983); Fielding/Fielding (1986). Denzin sah anfanglich durch die methodologische Triangulation die Moglichkeit, in einem "komplexen Prozess des Gegeneinander-Ausspielens von Methoden, [...] die Validitat von Feldkontakten zu maximieren" (Denzin (1978), S. 310). Vgl. hierzu auch Bouchard (1976), S. 268; Olsen (2004). Eine detaillierte Diskussion dieser Forschungsform findet sich bei Creswell (2003). Dadurch konnen etwaige Beobachtungsfehler minimiert und eine maximale Reliabilitat der Daten und Ergebnisse enreicht werden. Vgl. hierzu Olsen (2004); Creswell (2003). Flick (1998), S. 230. Kelle/Erzberger (1999), S. 515. Vgl. Kelle/Erzberger (2003), S. 304. Vgl. Lamnek (1980), S. 104f.; Fielding/Fielding (1986), S. 33; Flick (2001). "Absicht der Phanomenologie ist, die Dinge nicht so zu nehmen, wie sie sich zeigen, sondem zu den Dingen selbst vorzudringen. Damit wird das zu Untersuchende zum Phanomen. Die Methode der Phanomenologie besteht in der schrittweisen Reduktion bis zur transzendentalen Subjektivitat." (Lamnek (2005), S. 58). Ein Gegenstand soil dabei so objektiv wie moglich beschrieben werden, indem man ihn befreit von subjektiven, theoretischen und traditionellen Elementen, damit sein Wesen zur Geltung kommen kann. (vgl. Lamnek (2005), S. 58).

W

EinfUhrung

TeilA

Im Rahmen der Arbeit soil daher auch nicht die Diskussion weitergefiihrt werden, ob und inwieweit Controlling eine Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre ist und sich damit von seinen "Nachbardisziplinen" abgrenzen lasst/^ Da "ein so genanntes wissenschaftliches Fach [wie Controlling] nur ein abgegrenztes und konstruiertes Konglomerat von Problemen und Losungsversuchen [ist]"'^^ beschranken sich die folgenden Analysen darauf, moglichst umfassend die Probleme zu beschreiben, mit denen sich Praktiker und Wissenschaftler unter dem Rubrum Controlling iiber den betrachteten Zeitraum auseinandergesetzt haben. Diese beschaftigen sich - wie noch zu zeigen sein wird - sowohl mit der Entwicklung von Konzepten und der Definition von Begrifflichkeiten als auch in einem stark zunehmenden MaBe mit Fragen der Anwendung unterschiedlicher Controllinginstrumente im untemehmerischen Kontext. Dabei sollen die Stellung dieser Controllingthemen im Rahmen der Betriebswirtschaftslehre sowie Erklarungsansatze, die ihre Entwicklung beschreiben, erarbeitet werden. Controlling ist wie andere betriebswirtschaftliche Disziplinen auch nicht nur ein Gefiige von Problemen und Losungsversuchen, die sich aus sich selbst heraus weiterentwickeln, sondem ebenso ein Geftige von Personen und Institutionen mit bestimmten Relationen innerhalb der Disziplin und nach auBen. Dieser Aspekt darf in den folgenden Analysen nicht unbeachtet bleiben. Daher wird der beschriebene "Methodenmix" als sinnvoll erachtet, da er die Art des untersuchten Gegenstandsbereiches berticksichtigt und die genannten Punkte adressiert."^ Das Forschungsdesign entspricht einer Entwicklung, die seit geraumer Zeit in die englischsprachige Literatur und auf Konferenzen zum Management Accounting Eingang findet. Demnach kommen immer mehr Alternativen zur Anwendung, die schwerpunktmaBig nicht auf den "traditionellen", die Accountingliteratur dominierenden positivistischen"^ Methoden basieren/^ Des Weiteren gewinnen das Forschungsprojekt und seine Ergebnisse durch den gewahlten Ansatz an Transparenz und methodischer Stringenz. Durch das multimethodische Vorgehen und auch insbesondere durch die Einbeziehung qualitativer Analysen sollen die Schwachen

Vgl. hierzu Habersam (1997), S. 58ff.; Kupper (2005), S. 6ff. sowie die Beitrage im Herausgeberband Weber/Hirsch (2002). Popper (2004), S. 84. Vgl. Kelle/Erzberger (2003), S. 308; Olsen (2004). Vgl. zum Positivismus Eley (1989), S. 426ff. Demnach lasst die Lehre des Positivismus nur "das 'Gegebene', Tatsachliche, unbezweifelbar Vorhandene" als Grundlage wissenschaftlicher Arbeit zu. Vgl. hierzu auch Schiilein/Reitze (2002), S. lOlff. Vgl. Hammond (2003), S. 81; Modell (2005).

TeilA

EinfUhrung

11

eines radikalen Empirismus beziehungsweise eines unfokussierten "Dataismus'"*^ vermieden werden. Zum ersten Mai wird damit ein systematischer, empirisch fundierter Uberblick iiber die Fachgeschichte mit Hilfe unterschiedlicher Methoden vorgenommen. An dieser Stelle sollte aber auch betont werden, dass trotz eines differenzierten und wohliiberlegten Einsatzes der gewahlten Analysestrategien hinsichtlich ihres konkreten Potenzials dies nur ein Vorgehen zur Beantwortung der Fragestellung darstellt und durch weiterfiihrende Forschungsarbeiten detailliert und prazisiert werden kann und auch sollte. So konnen aus den Ergebnissen erste allgemeine Aussagen abgeleitet werden, mit denen sich zahlreiche sinnvolle Moglichkeiten fur weitere Forschungsarbeiten eroffnen. Damit kann zukiinftig die Disziplin kontrastiert dargestellt und mit der Entwicklung anderer verglichen werden.

4.

Grenzen der Vorgehensweise

Aufgrund der notwendigen Fokussierung basieren diese Arbeit und damit die einzelnen Fragestellungen ausschlieBlich auf Inhalten, Personen und Publikationen, die einen expliziten Controllingbezug aufweisen. Diese Beschrankung wird bewusst in Kauf genommen, um den nachvollziehbaren Gang der Forschung soweit wie moglich sicherzustellen. Nicht umfassend und systematisch beriicksichtigt werden Fragestellungen, Inhalte und Methoden, die dem Each zwar prinzipiell zugeordnet werden konnen, aber etwa von anderen Lehrstiihlen, Disziplinen bzw. Fachvertretem bearbeitet worden sind. Dieser Aspekt wird nicht zuletzt durch die umfangreiche Abgrenzungsdiskussion erkennbar, ohne dass dies immer explizit unter dem Label "Controlling" geschehen ist. Zur Sensibilisierung des Lesers wird an einigen ausgewahlten Punkten auf entsprechende Schnittstellen hingewiesen. Exemplarisch sei hier die Bearbeitung von Fragestellungen des Controllings auch an nicht direkt ausgewiesenen Controllinglehrstuhlen genannt."^^ Hinsichtlich des Forschungsdesigns der Arbeit sowie beziiglich der einzelnen Analysen sei auch betont, dass sich diese darauf beschranken (miissen), das Controlling in seinem jeweiligen situativen Kontext zu analysieren, ohne dass auf diesen Umstand zu

Vgl. Schanz (1975), S. 324; Hammond (2003), S. 81. SieheKapitelCS. 21.

12

Einfiihrung

TeilA

jedem Zeitpunkt hingewiesen werden kann. Zudem werden punktuell als bedeutend zu erachtende kontextuelle Gegebenheiten miteinbezogen und transparent gemacht. An dieser Stelle sei aber zu weiteren Forschungsarbeiten ermutigt, die die Erweiterung der Betrachtung nicht zuletzt auch basierend auf den Ergebnissen dieser Arbeit in Angriff nehmen. Die Kritik- bzw. Schwachpunkte der Kombination von quantitativen und qualitativen Methoden werden insbesondere in Schwierigkeiten bei der Verallgemeinerung der Ergebnisse gesehen, da oftmals eine Uberinterpretation dieser vorgenommen wird/^ Im Rahmen der Untersuchung wurde das Vorgehen zur Sicherstellung der Relevanz sowie Reprasentativitat der Erkenntnisse gewahlt. Ein Anspruch auf Allgemeingiiltigkeit der Erkenntnisse bzw. eine erschopfende Darstellung aller Aspekte des Forschungsgegenstandes wird nicht verfolgt.

Vgl. Mayring(2001), S. 2.

Teil B

Begrijfliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

B

Begriffliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

1.

Controlling, Controller, ControUership

13

Controlling^^ gilt, wie etwa KUPPERAVEBER/ZUND und SCHNEIDER feststellen, als ein "schillemder Begriff'.^' Entsprechend unterschiedlich ist das Begriffsverstandnis in der Entwicklungsgeschichte der Disziplin bis in die heutige Zeit. Laut PREI6LER herrscht trotz standig wachsender Bedeutung des Controllings im Wirtschaftsalltag iiber Definition, Aufgaben, Ziele und Funktionen des Controllers noch keine Einigkeit. "Jeder hat seine eigenen Vorstellungen dariiber, was Controlling bedeutet oder bedeuten soil, nur jeder meint etwas anderes."^^ Im intemationalen Umfeld werden fiir den Germanismus bzw. Scheinanglizismus "Controlling" in aller Kegel die Begriffe "managerial accounting" oder "management accounting" verwendet.^^ Dabei liegt eine weitestgehende inhaltliche Ubereinstimmung zwischen diesen Begriffen vor.^"* Da im Rahmen dieser Arbeit die umfangreiche Begriffs- und Abgrenzungsdiskussion^^ nicht weitergefiihrt bzw. vertieft wird, soil eine kurze Erlauterung der Begrifflichkeiten unter Riickgriff auf WEBER geniigen:

Der Begriff "Controlling" leitet sich aus dem Wortstamm "control" ab. Diesem Wort liegt allerdings kein eindeutiges Verstandnis zugrunde (vgl. zu den verschiedenen Auspragungsformen Rathe (1963), S. 32). Unter der verbalen Form kann beherrschen, steuem, regeln, fiihren oder lenken verstanden werden. Substantivisch steht der Begriff u.a. fiir Aufsicht, Befehl, Priifung oder Zwang. Im Allgemeinen wird Controlling als die indefinite Form des Verbs "to control" angesehen. Dabei stellt Controlling auch semantisch mehr dar als Kontrolle, allerdings ist es vor allem konzeptionell ohne eine wirksame Kontrolle undenkbar. Vgl. Siegwart/Mahari/Caytas/Sander (1990), S. 4f.; Niedermayr (1994), S. 8f.; Sjurts (1995), S. 166f. Vgl. KupperAVeber/Ziind (1990), S. 282; Schneider (1991), S. 765. PreiBler (1999), S. 12. Auch fiir andere betriebswirtschaftliche Begriffe wie etwa Information, Planung oder Organisation liegt noch kein festes terminologisches Fundament vor. Vgl. hierzu auch Kiipper (2005), S. 3ff. Vgl. Mussnig (1996). Vergleiche zur etymologischen Entwicklung des Controllingbegriffs Jackson (1949), S. 5; Hoffmann (1968), S. 2181; Haase (1980), S. 313; Matschke/Kolf (1980), S. 601; Bramsemann (1987), S. 42; Lingnau (1998), S. 274; Kupper (2005), S. 6; RosoA^ormwegAVall (2005), S. 77. Vgl. Wagenhofer (2006), S. 2. Vgl. u.a. Uebele (1981); Harbert (1982); Weber (1990), S. lOff; Amshoff (1993).

14

Begrijfliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

Teil B

Demnach ist "Controlling [...] eine spezielle Fiihrungs- oder Managementfunktion, die von unterschiedlichen Aufgabentragem - darunter auch, aber nicht nur von Controllem - vollzogen wird."^^ Es gilt als weitgehend unbestritten, dass sich Planung, Budgetierung, MaBnahmenentwicklung und -durchftihrung, Koordination, Infoimationsbeschaffung, -bereitstellung und -bewertung, Kontrolle, Abweichungsanalyse und Steuerung unter Controlling subsumieren lassen.^^ "Unter einem Controller versteht man einen Stelleninhaber, der fiir Manager ein bestimmtes Set an Aufgaben erbringt (z.B. Bereitstellung von Kosteninformationen, Ubemahme der Ergebniskontrolle und vieles andere mehr)."^^ Empirische Untersuchungen aus dem englisch- und deutschsprachigen Raum bestatigen die Feststellung von ANTHONY: "In practice, people with the tide controller have functions that are, at one extreme little more than bookkeeping, at the other extreme, de facto general management."^^ "Controllership bezeichnet das gesamte Aufgabenbiindel, das Controllem iibertragen und/oder von diesen wahrgenommen wird."^ Im Gegensatz zu den USA hat sich in Deutschland eine klare Unterscheidung in die von jedem Manager wahrzunehmende, nicht delegierbare Controllingfunktion und die delegierbaren Aufgaben im Sinne einer Entscheidungsunterstiitzung durch den Controller ("Controllership") nicht durchgesetzt.^' So wird oftmals in der Literatur (falschlicherweise) auf eine klare Unterscheidung zwischen Controlling (funktionale Perspektive) und Controllership (institutionale Perspektive) verzichtet und fiir das Letztgenannte der Begriff Controlling verwendet."

Weber(2004), S. 5. Vgl. Kappler/Scheytt (2006), S. 94. Weber(2004), S. 5. Anthony (1965), S. 28. Weber (2004), S. 5. Vergleiche zum Zusammenspiel zwischen Manager und Controller Deyhle (1992), S. 367f.; Radinger/KleinhietpaB (2004), S. 256. Vgl. Scherm (1993), S. 250. Eine Unterscheidung zwischen funktionalem und institutionellem Verstandnis findet sich auch bei anderen Begriffen der Betriebswirtschaftslehre wie etwa in der Managementlehre (vgl. bspw. Steinmann/Schreyogg (2005), S. 5f.) oder bei der produktionstheoretischen versus institutionenokonomischen Sicht der Unternehmung (vgl. Weber (2004), S. 5).

Teil B

2.

Begrijfliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

15

Konzeptionen des Controllings

Die funktionale Controllingtheorie ist durch eine Vielzahl unterschiedlicher Definitionsansatze und damit durch einen hohen Heterogenitatsgrad gekennzeichnet." Es existieren verschiedene Versuche einer Systematisierung dieser konzeptionellen Ansatze.^ WEBER weist darauf hin, dass es wohl noch keinem Ordnungsversuch gelungen ist, den Definitionswirrwarr um die Controllingkonzeptionen aufzulosen.^^ Allerdings kann festgehalten werden, dass die gemeinsame Basis aller Typen von Controllingkonzeptionen im Postulat einer zielfiihrenden Unterstiitzung der Untemehmensfiihrung durch das Controlling besteht.^ Im Folgenden werden die wesentlichen Controllingkonzeptionen iiberblicksartig dargestellt. Dabei kann zwischen informations-, koordinations- und rationalitatssicherungsorientierten Konzeptionen unterschieden werden .^^ Informationsorientierte Controllingkonzeptionen befassen sich mit der spezifischen Problemstellung der Deckung des Informationsbedarfs der Fuhrung. Die Aufgabe des Controllings wird in der Informationskoordination und der Fiihrungsunterstutzung durch Informationsmanagement gesehen. Die verschiedenen Varianten unterscheiden sich in den Zwecken der Informationsversorgung sowie im Problemlosungsansatz. Zu

Vgl. u.a. Schildbach (1992), S. 21f.; Schweitzer/Friedl (1992), S. 141ff.; Peemoller (1997), S. 29f.; PreiBler (1999), S. 12; Zenz (1999), S. 7; Kappler/Scheytt (1999), S. 222; Pietsch/Scherm (2000), S. 395; Mayer/Freidank (2003); Weber (2004), S. 20f.; Kupper (2005), S. 9f. Eine umfassende Darstellung der unterschiedlichen Theorien und Konzeptionen findet sich in dem Herausgeberband von Scherm/Pietsch (2004). Vgl. Ziind (1979), S. 15ff.; Baumgartner (1980), S. 51ff.; Harbert (1982), S. 13ff.; Schmidt (1986), S. 4ff.; Lehmann (1992), S. 45ff.; Schweitzer/Friedl (1992), S. 141-167; Amshoff (1993), S. 117139; Niedermayr (1994), S. 12-23; Lange (1995), S. 21ff.; Eschenbach/Niedermayr (1996), S. 53ff.; Schaffer (1996), S. 4-56; Zenz (1999), S. 7-119; Weber/Schaffer (2000b), S. 109-118; Pietsch/Scherm (2000), S. 396ff.; Hahn/Hungenberg (2001), S. 276; Kappler (2002), S. 161-198; Wall (2002), S. 68ff.; Becker (2003), S. 7-47; Friedl (2003), S. 148ff.; Horvath (2003), S. 152ff.; Weber (2004), S. 21-27; Zapp et al. (2004), S. 37-60; Kupper (2005), S. 9-15. Vgl. Weber (2004), S. 22. Vgl. Becker (2003), S. 8. Siehe beispielsweise auch Mayer/Gadatsch (2006). Die Darstellung lehnt sich an die Ausfiihrungen von Schmidt (1986), S. 4ff. und Friedl (2003), S. 148ff. an. Dabei ist zu beachten, dass einzelne Ansatze den hier dargestellten Defmitionstypen nicht ausschliefilich, d.h. nicht iiberschneidungsfrei zugeordnet werden konnen. Die Wahl dieser Kategorisierung erfolgte aufgrund des groBen Verbreitungsgrades dieser Form der Abgrenzung, ohne dass dies eine Wertung dieser darstellen soil.

16

Begrijfliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

Teil B

diesen zahlen die rein informationsorientierte Konzeption nach REICHMANN,^^ die planungsorientierte Konzeption nach HAHN/HUNGENBERG^^ sowie die regelungsorientierte Konzeption nach BAUM/C0ENENBERG.'° Aufgrund ihrer Zielsetzung, umfassendere Betrachtungsweisen von Rechnungswesen und Informationsmanagement zu etabheren, gehen diese Ansatze nur marginal iiber die betriebswirtschaftliche Teildisziplin Rechnungswesen und Informationswirtschaft hinaus. Sie konnen daher nach den von KllPPER formulierten Kriterien^' kaum eine eigenstandige betriebswirtschaftliche Teildisziplin begriinden.^^ Koordinationsorientierte Controllingkonzeptionen, welche auf MULLER und HORVATH zuruckgefiihrt werden konnen/' zielen u.a. darauf ab, die Fiihrung zur Koordination von Ausfiihrungshandlungen (Primarkoordination) zu befahigen. Sie sehen die Koordination von Subsystemen des Fuhrungssystems als Kern des Controllings. Nach den Controllingzielen, d.h. dem Problemlosungsansatz und den verfolgten

Untemeh-

mungszielen, konnen zwei Varianten der koordinationsorientierten Controllingkonzeptionen

abgegrenzt

werden:^^ Die

planungs- und

kontrollsystemorientierte

nach

HORVATH'' und die fuhrungssystemorientierte nach SCHMIDT und KUPPER.'' Die Ko-

Vgl. Reichmann (2001), S. 4ff. Dieser Ansatz wird auch rechnungswesenorientierter Ansatz genannt (vgl. Schmidt (1986), S. 6ff.). Hier soil durch die Zentralisierung und Koordinierung aller Aktivitaten des Rechnungswesens bzw. der Planungs- und Kontrollrechnung eine zielfiihrende Unterstutzung der Untemehmensfiihrung erreicht werden. Vgl. auch Becker (2003), S. 8. Vgl. Hahn/Hungenberg (2001), S. 265ff. Vgl. Baum/Coenenberg (1987), S. lOff. Vgl. zur Detaillierung Gunther (1997), S. 3f. Diese sind: Eigenstandige Problemstellung, theoretische Fundierung und Bewahrung in der Praxis. Vgl. Kupper (2005), S. 7. Vgl. Zenz (1998), S. 40f.; Becker (2003), S. 9; Kupper (2001), S. 17. Vgl. Miiller (1974), S. 683ff.; Horvath (1978), S. 194ff. und S. 202; Horvath (2003), S. 153. Vgl. zur koordinierenden Funktion des Controllers auch Hill (1976). Aufgrund seiner Distanzierung im theoretisch-konzeptionellen Teil zum koordinationsorientierten Ansatz seit Ende der 90er Jahre (vgl. die siebte Auflage des Lehrbuchs von Weber (1997)), wird der von Friedl dargestellte metafuhmngsorientierte Koordinationsansatz von Weber hier nicht mehr aufgefuhrt. Vgl. Friedl (2003), S. 149 und S. 171f. Vgl. Horvath (1978); derselbe (1979); derselbe (1996); derselbe (1998); derselbe (2003), S. 153ff. Vgl. Schmidt (1986), S. 56f.; Kupper (1987), S. 82-116; derselbe (1988); derselbe (2001); KupperAVeber/Zund (1990), S. 283. Vgl. zur Koordinationssicht auch Weber (1992), S. 169ff., der bis zur sechsten Auflage seines Lehrbuches Einfuhrung in das Controlling (1995) als weiterer Vertreter des koordinationsorientierten Ansatzes gelten kann. Dabei unterscheidet er die Mechanismen der Primarkoordination von den fuhrungssystemorientierten. Die Koordinationsaufgabe des Controllings ist in seiner Konzeption auf Fiihrungssysteme einzugrenzen, in denen das Planungssystem eine herausgehobene Bedeutung besitzt und in denen der wesentliche Teil der Koordination des Ausfiihrungssystems mittels Planen erfolgt. Vgl. Weber (1995), S. 45f.; Weber (2004), S. 29.

Teil B

Begrijfliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

17

ordinationsorientierung kann als die dominierende Auffassung angesehen werden,^^ auch wenn sie nicht unumstritten ist.'* Die rationalitdtssicherungsorientierte Controllingkonzeption wurde auf der Basis einer kritischen Auseinandersetzung mit dem koordinationsorientierten Controllingverstandnis in der Literatur Ende der 90er Jahre von SCHAFFER und WEBER entwickelt.^^ Diese geht von der Sicherstellung der Rationalitat der Fiihrung als spezifische Problemstellung aus. Rationalitatssicherung bezogen auf Fiihrungshandlungen wird hierbei definiert als die Menge aller Handlungen zur Erhohung der Wahrscheinlichkeit, dass die Realisierung von Fiihrungshandlungen der antizipierten*" Zweck-Mittel-Beziehung entspricht.^' Sie lasst sich weiter operationalisieren als Sicherstellung von Effizienz und Effektivitat der Fiihrung.^^ Die letztgenannte Konzeption unterscheidet sich von den anderen darin, dass ihr kein fest umrissener Problemlosungsansatz zugrunde liegt, sondem dass dieser kontextspezifisch in Abhangigkeit von den vorliegenden Rationalitatsdefiziten der die Fiihrungshandlungen realisierenden Akteure auszugestalten ist.*^ Somit beeinflussen der Umfang und die Auspragung der Rationalitatsdefizite der Fiihrung den Umfang und die Auspragung des Controllings. Durch den expliziten Bezug auf die Kontextabhangigkeit ermoglicht diese Konzeption die Integration der Schwerpunkte (Informationsversorgungs- und Koordinationsfunktion) der unterschiedlichen Controllingkonzeptionen.«^

Vgl. Ahn (1999), S. 113; Pietsch/Scherm (2001), S. 207; Weber/Schaffer (2001), S. 7; Moller/Stoi (2002), S. 561; Hirsch (2003), S. 256; Weber (2004), S. 31; HoffjanAVompener (2005), S. 50. Vgl. Schneider (1992), S. 770f.; Schaffer (1996), S. 4-35; Pietsch/Scherm (2000), S. 397ff.; Wall (2000), S. 295ff.; Weber/Schaffer (2000b), S. 109ff.; Homburg (2001), S. 427; Lingnau (2002), S.127ff.; Weber (2004), S. 30. Vgl. Weber/Schaffer (1999); Schaffer/Weber (2004). Die Antizipation von Rationalitat entspricht der Willensbildung und lasst sich als Handlung zur Vorwegnahme einer rationalen Positionierung im Handlungsraum bzw. zur Vorwegnahme der zu realisierenden Zweck-Mittel-Beziehung charakterisieren. Vgl. Bach et al. (2001), S. 96 und Schaffer (2001), S. 44. Da auch rationale Willensbildungsaktivitaten einem Mittel-ZweckZusammenhang folgen (z.B. Anwendung eines geeigneten Planungsverfahrens), sind samtliche Fuhrungshandlungen potenzielle Objekte von Rationalitatssicherung. Vgl. Schaffer (2001), S. 44; Schaffer/Weber (2004), S. 461. Vgl. Dyckhoff/Ahn (2001); Schaffer/Weber (2001), S. 2. Vgl. Pietsch/Scherm (2000), S. 399; Schaffer/Weber (2004), S. 462. Vgl. Weber/Schaffer (1999), S. 737-740; Weber/Schaffer (2000a), S. 190f.

18

Begrijfliche und konzeptionelle Grundlagen des Controllings

Teil B

Die Ausfiihrungen zeigen, dass sich iiber die Zeit eine Reihe von Controllingkonzeptionen entwickelt hat, die sich mehr als nur rein terminologisch unterscheiden. Ihre Vielfalt untermauert die Pluralitat in der Wissenschaft, welche keineswegs einen Mangel bedeutet. Versteht man die Controllingwissenschaft auch als Sozialwissenschaft, so stellt das Fehlen umfassender und einigender Forschungsparadigmen spatestens seit KuHNs Vorstellungen von der Struktur wissenschaftlicher Revolutionen (in der vorparadigmatischen Phase) eine Selbstverstandlichkeit dar.^^ Sozialwissenschaftliche Forschung lebt von der Vielfalt der Ansatze, der Diskussion und dem respektvollen Austausch von kritischen Argumenten.^^ In diesem Sinne sieht SPECKBACHER in den vielfaltigen Controllingkonzeptionen auch eine wesentliche Bedeutung fiir die Controllingpraxis, denn "unabhangig von ihrer Abgrenzungsscharfe haben sie das Selbstverstandnis von Controllem in der betrieblichen Praxis gepragt, Identitat gestiftet, Selbstbewusstsein gegeben und damit sehr zur enormen Entwicklung von ControllingInstitutionen in Untemehmen beigetragen."^^

Vgl. Kuhn(1978). Vgl. Scherm/Pietsch (2004), S. 6. Speckbacher (2005), S. 198.

Teil C

ControllinglehrstUhle und ihre Inhaber

C

Controllinglehrstiihle und ihre Inhaber

1.

Zielsetzung und methodisches Vorgehen

19

Mit der folgenden Analyse soil eine systematische Bestandsaufnahme der deutschsprachigen Controllinglehrstiihle und ihrer Inhaber Stand sowie die Entwicklung des Fachs transparenter gemacht werden. Im Einzelnen werden dazu folgende Fragen beantwortet: • Wie viele Lehrstiihle tragen explizit die Bezeichnung Controlling und wie sind die bestehenden Controllinglehrstiihle ausgerichtet? • Wie hat sich die Anzahl der Controllinglehrstiihle iiber die Zeit entwickelt? • Wer sind die Lehrstuhlinhaber und mit welchen Themen haben sie sich in Dissertation und Habilitation beschaftigt? Im Rahmen der Untersuchung wurden zuerst alle Lehrstiihle an deutschsprachigen Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen in Deutschland, Osterreich und der Schweiz ermittelt, die explizit das Wort "Controlling" in ihrer Lehrstuhlbezeichnung fiihren.*^ Auf der Basis einer eigenen Intemetrecherche und den Ergebnissen der Untersuchung von Hirsch^^ konnten insgesamt 72 Lehrstiihle identifiziert werden (Stand: Oktober 2004). Als Vorbereitung fiir die Befragung der Lehrstuhlinhaber wurden mit Hilfe des Verzeichnisses der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaftslehre^ und einer erganzenden Recherche auf den Intemetseiten der Lehrstiihle wesendiche Eckdaten zusammengestellt. Im Februar 2004 erhielten 70 aktive und sieben emeritierte Universitatsprofessoren eine Tabelle in elektronischer Form mit der Bitte um Aktualisierung bzw. Erganzung der folgenden, bereits vorrecherchierten Daten: Lehrstuhlinhaber, Titel, Geburtsjahr, aktuelle Universitat, Inhaber des Lehrstuhls seit ..., vorheriger Inhaber des LehrVgl. zur folgenden Untersuchung Binder/Schaffer (2005a). Vgl. Hirsch (2003), S. 253f. Vgl. Verband der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft e.V. (2001).

20

ControllinglehrstUhle and ihre Inhaber

Teil C

stuhls, Bezeichnung Controlling als Bestandteil des Lehrstuhlnamens seit ..., Name des Lehrstuhls, Forschungsschwerpunkte des Lehrstuhls, E-Mail-Adresse, Intemetlink zum Lehrstuhl, Betreuer der Habilitation/Dissertation, Jahr der Habilitation/ Dissertation, Titel und Fachgebiet der Habilitation/Dissertation sowie Universitat der Habilitation/Dissertation. Auf Basis der ersten Rucklaufe wurde eine Nachfassaktion sowohl schriftlich als auch telefonisch durchgefiihrt. Bis Anfang Oktober 2004 konnte von alien angeschriebenen Hochschullehrem ein Riicklauf verzeichnet werden, sodass eine Vollerhebung vorliegt, deren Ergebnisse im Folgenden dargestellt werden.^'

2.

Entwicklung deutschsprachiger Controllinglehrstiihle

An deutschsprachigen Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen existieren zum Zeitpunkt der Untersuchung 92 wirtschaftswissenschaftliche Fakultaten^^ und 72 Lehrstiihle, die (seit durchschnittlich 10,7 Jahren) explizit die Bezeichnung "Controlling" im Lehrstuhlnamen ftihren. Da an der Universitat Duisburg drei, in Mtinster und Zurich jeweils zwei Controllinglehrstiihle bestehen, verbleibt etwa ein Viertel der Fakultaten/Fachbereiche ohne explizit ausgewiesene Controllinglehrstiihle. Bis auf drei der erfassten Lehrstiihle stellen controllingspezifische Themen auch zentrale Forschungsschwerpunkte des Lehrstuhlinhabers dar. Die einzelnen Lehrstiihle und ihre Inhaber sind im Anhang aufgefuhrt (vgl. Tabelle 8). Im Vergleich dazu gibt es an deutschsprachigen Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen 95 Lehrstiihle mit Marketingbezug, von denen 73 explizit ausgewiesene Marketinglehrstiihle und 22 Lehrstiihle unter den Bezeichnungen wie Absatz und Handel, Absatzwirtschaft, Handel und Distribution zu finden sind.^^

Die Ergebnisse wurden alien erfassten Lehrstuhlinhabem zur Uberpriifung zugesandt. Damit stellt der Oktober 2004 den zeitlichen Bezugspunkt der folgenden Ausfiihrungen dar. Laut einer Auflistung des Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlichen Fakultatentages existieren an deutschsprachigen Universitaten in Deutschland, Osterreich und der Schweiz 86 wirtschaftswissenschaftliche Fakultaten. Vgl. Wirtschafts- und Sozialwissenschaftlicher Fakultatentag (2004). Diese wurden urn sechs private wissenschaftliche Hochschulen fiir Betriebswirtschaftslehre bzw. Wirtschaftswissenschaften erganzt, die in der genannten Auflistung nicht erwahnt werden. Vgl. Lehrstuhl fur Marketing, Betriebswirtschaftliches Institut - Universitat Erlangen-Numberg (2004).

Teil C

ControllinglehrstUhle und ihre Inhaber

21

Allerdings werden Aspekte des Fachs Controlling oftmals auch von anderen Lehrstiihlen abgedeckt, die nicht explizit den Begriff Controlling in der Lehrstuhlbezeichnung fiihren. Beispielhaft seien hier genannt: Lehrstuhl fiir Betriebliches Rechnungswesen (Innsbruck, BECKER), Lehrstuhl fiir Revisions- und Treuhandwesen (Universitat Hamburg, FREIDANK), Lehrstuhl fiir Industrielles Management (Oestrich-Winkel, GLEICH), Lehrstuhl fiir Allgemeine Betriebswirtschaftslehre und Logistik (Marburg, GOPFERT) und Lehrstuhl fiir Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Organisation und Planung (Hagen, SCHERM). Fine Analyse der Lehrstuhlbezeichnungen zeigt, dass nur 15 % der 72 Lehrstiihle "reine" Controllinglehrstiihle sind. Die restlichen 85 % der Lehrstiihle sind in Verbindung mit anderen Fachem ausgerichtet (vgl. Abbildung 2).^ Die Vielfalt der Kombinationen macht deudich, dass das Controlling mit sehr unterschiedlichen Aspekten in Verbindung gebracht werden kann - und somit eine klassische Querschnittsfunktion darstellt. Im Vordergrund stehen Kombinationen mit Untemehmensrechnung/Rechnungswesen (36 %) und Wirtschaftspriifung (13 %). Laut HiRSCH deutet "die Kombination der Teildisziplinen 'Controlling' und 'Untemehmensrechnung' in einer gemeinsamen Lehrstuhlbezeichnung auf die groBe Nahe dieser beiden Disziplinen und auf ihren gemeinsamen Ursprung, das Rechnungswesen, hin."^^ Gleichwohl sind 36 % der Lehrstiihle durch andere Kombinationen charakterisiert.

^"^ Somit bestatigt sich in dieser Erhebung die Aussage von Hirsch (2003), S. 251. ' ' Hirsch (2003), S. 255.

22

Teil C

Controllinglehrstuhle and ihre Inhaber

CO und UntemehmensthGorie

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CO und Telekommunikation CO und Logistik CO und Consulting

131%

I]i% rm3%

CO und Umwertwirtschafl

13%

CO und Organisation

13%

CO und Banken

13%

CO und Intormationsmgmt./WI

' 14%

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15%

CO und U.tuhrung/Mgmt.

15%

CO und Produkfion/IBWL

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CO und Untem.re./Rechnungswesen 0 /o

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Abbildung 2: Schwerpunkte der Lehrstuhle (laut Lehrstuhlbezeichnungf'

Betrachtet man die Entwicklung der Anzahl deutschsprachiger Controllinglehrstuhle, so gilt es zunachst festzustellen, dass die institutionelle Entwicklung des deutschsprachigen Controllings an Universitaten bzw. wissenschafdichen Hochschulen 1973 mit der Berufung von PETER HORVATH auf den neu eingerichteten Controllinglehrstuhl der TH Darmstadt begann. Bereits 1974 folgte ein weiterer Lehrstuhl an der Universitat Duisburg, den seither MICHAEL WOHLGEMUTH innehat. Die weitere Entwicklung verlief bis Ende der 80er Jahre eher verhalten; 1988 sind erst 14 Controllinglehrstuhle vorzufmden. Danach ist eine Beschleunigung der Entwicklung zu konstatieren (vgl. Abbildung 3). In der Folge kamen noch 14 Controllinglehrstuhle in den neuen und 44 Controllinglehrstuhle in den alten Bundeslandem dazu. Dabei wurden alle Lehrstuhle in den neuen und etwa die Halfte der Lehrstuhle in den alten Bundeslandem nicht umgewidmet, sondem neu eingerichtet. Dem Controlling kam damit auch eine wichtige Rolle beim Ausbau der wirtschaftswissenschafdichen Fakultaten zu.

Quelle: Binder/Schaffer (2005a), S. 16. Mehrfachnennungen wurden doppelt erfasst.

Teil C

ControllinglehrstUhle und ihre Inhaber

23

13 14 r 11 m n b

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1973 1974 1960 1981 1982 1984 1986 1987 1988 1969 1990 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2003 2004

m Me Bundesl&nder • Neue Bundesl&xier

Abbildung 3: Entwicklung derAnzahl deutschsprachiger ControllinglehrstUhle^^

Fiir die verstarkte Einrichtung von Controllinglehrstuhlen insbesondere in den 90er Jahren^* gibt es unterschiedliche Erklarungsmoglichkeiten. Ein wesentlicher Faktor ist sicherlich die Entwicklung in der Praxis.^^ So zeigt die Analyse von Stellenanzeigen in der Frankfurter Allgemeinen Zeitung durch WEBER/KOSMIDER und WEBER/SCHAFFER'^ fiir die Jahre 1949 bis 1994 eine signifikante Zunahme sowohl von Controller- als auch Controlling-ahnlichen Stellen. In ihrer "Frankfurter Untersuchung"'^' weisen KUPPERAVINCKLER/ZHANG auf die zunehmende Verbreitung des Controllings auch in mittleren und kleinen Untemehmen hin.'°^ Die Implikationen fiir die universitare Ausbildung wurden zunehmend erkannt. In einer Veroffentlichung iiber die Zukunftsaufgaben der Betriebswirtschaftslehre im Jahre 1987 rangierten In-

^^ Quelle: Binder/Schaffer (2005a), S. 17. Lehrstuhl fiir Untemehmensrechnung (Rechnungswesen und Controlling), Universitat Siegen (Hoch) wurde auf Wunsch des Lehrstuhlinhabers nicht beriicksichtigt. '' Vgl. Kupper (2004a), S. 26. Vgl. auch Weber (1997), S. V. ^ Vgl. z.B. Bramsemann (1990), S. 287; Horvath (1999), S. 107. "^ Vgl. Weber/Kosmider (1991) und Weber/Schaffer (1998). Vgl. auch Bankhofer/Hilbert (1995), S. 1435f.. Sie kommen in ihrer Erhebung zu dem Ergebnis, dass 83,2 % der befragten Untemehmen an Studierenden mit einem Schwerpunkt Controlling, Wirtschaftspriifung oder Kostenrechnung interessiert sind. '^' Vgl. Kupper (1993a), S. 45. '°2 Vgl. KupperAVinckler/Zhang (1990), S. 439.

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ControllinglehrstUhle und ihre Inhaber

Teil C

formatik, Personalwirtschaft und Controlling auf den ersten drei Platzen,'°^ ein Jahr spater schlug die Fachkommission fiir Ausbildungsfragen der SchmalenbachGesellschaft "Controlling" als neues Studiengebiet fiir den Bereich der Allgemeinen Betriebswirtschaftslehre vor.'^ Betrachtungsgegenstand der vorliegenden Untersuchung sind Lehrstiihle an deutschsprachigen Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen. Dennoch soil hier auch kurz auf die Entwicklung des Fachs Controlling an Fachhochschulen hingewiesen werden. So hat ELMAR MAYER bereits im Jahre 1971 die AWW Koln (Arbeitsgemeinschaft Wirtschaftswissenschaft und Wirtschaftspraxis im Controlling und Rechnungswesen) im Fachbereich Wirtschaft der Fachhochschule Koln ins Leben gerufen'^^ und dort 1974 einen Lehrstuhl fur Betriebswirtschaftslehre, Controlling und Rechnungswesen besetzt. Ende des Jahres 1989 trugen bereits 34 von 40 RechnungswesenLehrstiihlen die erweiterte Bezeichnung "Rechnungswesen und Controlling".'°^

3.

Inhaber deutschsprachiger Controllinglehrstuhle

Von den identifizierten 72 Controllinglehrstuhlen waren zum Erhebungszeitpunkt die Lehrstiihle an der Universitat Hannover sowie an der TU Miinchen nicht besetzt. Somit konnen im Folgenden die biographischen Eckdaten von 5 Lehrstuhlinhaberinnen und 65 -inhabem detaillierter dargestellt werden. Das Durchschnittsalter dieser Lehrstuhlinhaber liegt bei 51,7 Jahren. Davon sind 13 % zwischen 30-39 Jahren alt, 31 % zwischen 40-49 Jahren, 23 % zwischen 50-59 Jahren und 33 % zwischen 60-67 Jahren.'°' Im Vergleich dazu liegt laut einer Erhebung des Statistischen Bundesamtes fiir das Jahr 2003 das Durchschnittsalter von 3.841 Professoren in den Wirtschaftswissenschaften an Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen in Deutschland bei 49,9 Jahren. Davon sind 14 % zwischen 30-39 Jahre alt, 37 % zwischen 40-49 Jahren,

Vgl. Bierich(1987), S. 115. Vgl. o.V. (1988), S. 1042. Vgl. Mayer (1990b), S.307ff. Vgl. Landsberg v./Mayer (1990), S. 623f.; MayerAVeber (1990), S. V. Laut einer unveroffentlichten intemen Erhebung am Lehrstuhl fiir Untemehmensplanung und Controlling von Prof Dr. Rolf Bruhl (ESCP-EAP Berlin) aus dem Jahre 2003 bestehen an Fachhochschulen ca. 115 Lehrstuhle mil der Bezeichnung Controlling im Lehrstuhlnamen. Dabei konnen - wie an Fachhochschulen tiblich - mehrere Professoren/Dozenten an einem Lehrstuhl tatig sein. Der Median liegt bei 51,5 Jahren.

Teil C

25

ControllinglehrstUhle und ihre Inhaber

29 % zwischen 50-59 Jahren und 20 % zwischen 60-67 Jahren."' Damit ist fiir die nachsten Jahre ein erster, auch im Vergleich stark ausgepragter Generationswechsel im Controlling zu erwarten; zum Teil ist er schon im Gange. Schatzungsweise wird rund ein Drittel der derzeitigen Lehrstuhlinhaber bis zum Jahr 2010 emeritiert (vgl. Abbildung 4). Inwieweit diese Lehrstiihle wieder unter der Bezeichnung Controlling neu besetzt werden, lasst sich aus heutiger Sicht nicht sagen. Die unveranderte Relevanz des Fachs legt die Vermutung nahe, dass dies groBtenteils der Fall sein wird.

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2004

2005

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2006

2007

2008

2009

2010

Abbildung 4: Voraussichtliche Emeritierungen'^

Die Besetzungsdauer eines Lehrstuhls durch den jetzigen Inhaber liegt bei durchschnittlich 10,3 Jahren. 15 Professoren haben ihren Lehrstuhl iiber 14 Jahre und 33 mindestens 10 Jahre inne. Betrachtet man die Praxiserfahrung der einzelnen Wissenschaftler, so hat etwa ein Drittel der Professoren eine durchschnittliche Praxiserfahrung auBerhalb der Hochschule von etwa vier Jahren gesammelt."° Die Habilitationen der einzelnen Personen weisen eine hohe fachliche Breite auf (vgl. Abbildung 5), nur 18 fokussieren explizit auf Aspekte des Controllings. Bei den Dissertationen zeigt sich ein ahnliches Bild (vgl. Abbildung 6). Dies ist bei einem eher

Der Median liegt bei 49,3 Jahren. Vgl. Statistisches Bundesamt (2004a). ' Quelle: Binder/Schaffer (2005a), S. 19. Berechnung auf Basis: Alter bei Emeritierung 65 Jahre. * Ermittlung auf Basis eigener Intemetrecherche.

26

Teil C

Controllinglehrstiihle und ihre Inhaber

jungen Fach nicht untypisch. Hinzu kommt, dass das Controlling als Querschnittsfunktion unterschiedliche betriebswirtschaftliche Themenbereiche tangiert und somit einen integrativen Charakter aufweist. Obwohl einige Lehrstuhlinhaber einen technischorientierten universitaren Werdegang aufweisen, sind nahezu alle Habilitationen (und Dissertationen) Themen der Betriebs- oder Volkswirtschaftslehre gewidmet. 44 der 66 Habilitationen wurden auch vom Doktorvater betreut. Eine detaillierte Auflistung der Habilitationen bzw. Dissertationen und der jeweiligen Betreuer findet sich im Anhang (vgl. Tabellen 9 und 10).

•

Controlling

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Sonstige BWL

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Planung Mathematik

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2

4

6

8

10

12

14

16

18

20

Abbildung 5: Thematische Schwerpunkte Habilitationen'^

'" Quelle: Binder/Schaffer (2005a), S. 20. Vier Lehrstuhlinhaber haben keine Habilitationsschrift erstellt.

Teil C

27

ControllinglehrstUhle und ihre Inhaber

Sonstige BWL Industrie/ ProduktioiV Logistik Controlling Ext. Hechnungswesen

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20

25

Abbildung 6: Thematische Schwerpunkte Dissertationen"^

Dieses breite Spektrum spiegelt sich in den vermittelten Lehrinhalten der Professoren wider. So kommt HiRSCH in seiner Untersuchung zu dem Schluss, dass die Controllingausbildung durch eine Breite und Vielschichtigkeit der vermittelten Theorien, Methoden und Instrumente gekennzeichnet ist."^ Diese ist demnach kaum durch eine Fokussierung auf klar definierte Untersuchungsobjekte, controllingspezifische Theorien Oder Methoden gepragt. So herrscht zwar eher ein Konsens iiber die Relevanz bestimmter betriebswirtschaftlicher Instrumente wie beispielsweise Kostenrechnung, Planungsinstrumente und Balanced Scorecard. Ein geringer Konsens zeigt sich dahingegen bei zu verwendenden Theorien und Modellen.

4.

Zwischenfazit

Im Rahmen dieser Untersuchung wird zum ersten Mai ein Uberblick iiber die 72 Controllinglehrstiihle und ihre Inhaber an deutschsprachigen Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen gegeben. Dabei kann gezeigt werden, dass etwa 25 % der

"' Quelle: Binder/Schaffer (2005a), S. 20. "' Vgl. Hirsch (2004), S. 80.

28

ControllinglehrstUhle und ihre Inhaber

Teil C

wirtschaftswissenschaftlichen Fachbereiche keine explizit ausgewiesenen Controllinglehrstlihle haben, dass sich aber auch weitere Lehrstiihle in Forschung und Lehre mit Controlling intensiv befassen, auch wenn die Lehrstuhlbezeichnung nicht das Wort Controlling enthalt. Ein Blick auf die wesentlichen Forschungsschwerpunkte lasst erkennen, dass annahemd alle Lehrstiihle controllingrelevante Aspekte aufgreifen. Allerdings sind nur 15 % der Lehrstiihle von der Bezeichnung her "reine" Controllinglehrstiihle. Die Kombination mit Untemehmensrechnung/Rechnungswesen sowie - in eingeschranktem MaBe - Wirtschaftspriifung dominiert, wobei immerhin 36 % der Controllinglehrstiihle in ihrer Bezeichnung durch Fachkombinationen charakterisiert sind, die weder Rechnungswesen noch Wirtschaftspriifung umfassen. Des Weiteren sollte festhalten werden, dass ein GroBteil der seit Anfang der 90er Jahre hinzugekommenen Controllinglehrstiihle nicht umgewidmet, sondem neu eingerichtet wurde. Hinsichtlich der Lehrstuhlinhaber zeigt sich, dass im Controlling ein Generationswechsel ansteht, der zum Teil schon im Gauge ist. Die Dissertations- und Habilitationsthemen der aktuellen Lehrstuhlinhaber weisen eine weit iiber das Controlling hinausgehende Breite auf. Natiirlich kann und soil die Erhebung im Rahmen dieser Arbeit nur einen ersten Eindruck iiber deutschsprachige Controllinglehrstiihle und ihre Inhaber geben. So bedarf es angesichts der hohen Wissensdefizite beziiglich der Entwicklung des Controllings als betriebswirtschaftlicher Teildisziplin weiterer erganzender Analysen. Diese umfassen wie bereits dargestellt eine Publikationsanalyse sowie ausgewahlte Ergebnisse von Experteninterviews.

Teil D

Publikationen zum Controlling

D

Publikationen zum Controlling

1.

Zielsetzung und methodisches Vorgehen

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Die im Folgenden durchgefiihrte quantitativ-deskriptive Publikationsanalyse in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften stellt wie die vorhergehende Untersuchung ein weiteres Vorgehen dar, um die Entwicklung der Teildisziplin empirisch fundiert zu beschreiben und besser verstehen zu lemen. Diese Analyse gerade zum jetzigen Zeitpunkt vorzunehmen, ist fiir das deutschsprachige Controlling auch deshalb nahe liegend, weil sich, wie in der vorherigen Untersuchung herausgearbeitet werden konnte, in der Teildisziplin ein erster Generationswechsel vollzieht. Die nachfolgende Wissenschaftlergeneration orientiert sich zunehmend auch an intemationalen Zeitschriften, wahrend die meisten Controllingwissenschaftler der "ersten Generation" fast ausschlieBlich deutschsprachig publizierten. Wahrend entsprechende Publikationsanalysen mit unterschiedlichem Umfang und Fokus im englischsprachigen Raum in groBerer Anzahl vorliegen,'"* finden sich im deutschsprachigen Raum nach dem vorliegenden Kenntnisstand lediglich eine Untersuchung von KUPPER zum Teilgebiet des intemen Rechnungswesens,"^ eine Untersuchung von HESS ET AL. fiir den Zeitraum 1998 bis 2003"^ und eine Studie von WAGENHOFER fur den Zeitraum 1998 bis 2004."^ Im Rahmen der folgenden Untersuchung wurden fiir den Zeitraum von 1970 bis 2003 dem Fachgebiet Controlling zuordenbare Publikationen in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften des deutschsprachigen Raums einer ersten explorativen Analyse unterzogen."* Der Beginn der Analyse

"^ Accounting: vgl. Klemstine/Maher (1983); Zeff (1996); Shields (1997); Hussey/Cottingham (1999); Scapens/Bromwich (2001); Bj0menak/Mitchell (2002); Lukka/Granlund (2002); Economics: vgl. Laband (1990); Kirman/Dahl (1994); Kalaitzidakis/Mamuneas/Stengos (1999); IT: vgl. Oriikowski/Baroudi (1991); Marketing: vgl. Aulakh/Kotabe (1993); Strategic: vgl. Schwenk/Dalton(1991). '" Vgl. Kupper (1993b), S. 601-631. '" Vgl. Hess et al. (2005). '" Vgl. Wagenhofer (2006). "* Vgl. zu der folgenden Untersuchung Binder/Schaffer (2005b).

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Publikationen zum Controlling

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im Jahre 1970 orientiert sich am Aufkommen des deutschen Fachbegriffs "Controlling" in Praxis und Wissenschaft."^ Die iibergreifende Forschungsfrage wird fiir diese Untersuchung anhand der folgenden acht Leitfragen operationalisiert. Dabei werden vier Dimensionen, die den Umfang der Publikationstatigkeiten, Inhalte, Methoden und Autoren der Publikationen umfassen, betrachtet: •

Publikationstatigkeit 1. Nimmt die zeitschriftenbasierte Publikationstatigkeit zum Controlling iiber die Zeit zu?

•

Inhalte 2. Welche Themen stehen im Mittelpunkt der Betrachtung? 3. Lassen sich bei den Publikationen zu einzelnen Controllinginstrumenten bestimmte Entwicklungsmuster identifizieren? 4. Welche(r) Branche/Sektor stellt das zugrunde liegende Betrachtungsobjekt der Beitrage in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften dar?

•

Methoden 5. Wie verandem sich die Anteile analytischer und empirischer Forschung tiber die Zeit? 6. Welche Zusammenhange sind zwischen Themen und Methoden erkennbar?

•

Autoren 7. Wie haben sich die Anteile unterschiedlicher Autorentypen iiber die Zeit entwickelt? 8. Welche Autoren haben zu welchen Themen am haufigsten publiziert?

' " Vgl. Matschke/Kolf (1980), S. 602; Bomemann (1985), S. 64; Habersam (1997), S. 94. Es sei allerdings darauf hingewiesen, dass es in den Unternehmen schon zuvor einige der Aktivitaten gab, die heute unter den Begriff "Controlling" subsumiert werden. Vgl. u.a. die Studie von Vahs (1990).

Teil D

Publikationen zum Controlling

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Wie bereits betont sind die Fragen wie bei jeder Auswahl zwangslaufig selektiv. Sie soUen die Aufmerksamkeit des Lesers auf Dimensionen lenken, die im Rahmen der Forschungsfrage als besonders relevant erscheinen. Der damit verbundenen Verengung des Blickfelds ist sich der Autor durchaus bewusst; sie erscheint jedoch bei dem momentanen Erkenntnisstand zur Entwicklung der Disziplin vertretbar. 1.1.

Publikationsanalyse

Die vorliegende Untersuchung lasst sich methodisch dem Bereich der Bibliometrie, einem Teilgebiet der Scientometrie, zuordnen. Die Bibliometrie verfolgt allgemein das Ziel, im Rahmen einer quantitativen Untersuchung von Publikationen, Autoren und Institutionen (wie z.B. Bibliotheken) mittels statistischer Verfahren empirisch fundierte Aussagen zur Entwicklung und Verteilung von Themen in Fachzeitschriften zu treffen, um gegebenenfalls GesetzmaBigkeiten festzustellen.'^" Ziel dieser Untersuchung ist es, die Publikationen einer ganzen Gruppe von Autoren aus Wissenschaft und Praxis in einem Fachgebiet (hier: Controlling), bestimmten Regionen (hier: deutschsprachiger Raum) und Zeitraumen (hier: 1970 bis 2003) sowohl zu beschreiben als auch deren innere Struktur und Dynamik zu verstehen. Hierzu wird im Rahmen dieser Arbeit eine fiir die Teildisziplin Controlling grundlegende Publikationsanalyse durchgefuhrt. Darauf aufbauend bietet es sich an, durch Zitations- und Kozitationsanalysen zu weitergehenden Erkenntnissen iiber die Struktur und Entwicklung der Controllingforschung zu gelangen.'^' Die Publikationsanalyse beschrankt sich auf Zeitschriftenbeitrage als Objekt der Analyse. Diese folgt damit einer intemationalen Konvention, die wissenschafdiche Leistung primar iiber Veroffendichungen in anerkannten Fachzeitschriften bewertet.'^^ Fiir die Anfangsjahre einer Disziplin und im Bereich praxisnaher Veroffentlichungen ist

'^" Der Begriff "Bibliometrie" wurde im Jahr 1969 durch A. Pritchard gepragt. Bibliometrie ist definiert als "Anwendung mathematischer und statistischer Methoden zur Erklarung der Prozesse von schriftlichen Mitteilungen". (Gorraiz (2004)); vgl. auch Ball/Tunger (2005), S. 15. '^' Vgl. hierzu die Untersuchung von Schaffer/Binder/Gmiir (2006). "' Vgl. Hennig-ThurauAValsh/Schrader (2003), S. 2 mit Verweis auf Laband (1990); Kirman/Dahl (1994), S. 514ff.; Macharzina/Oesterie (1994); Fabel/Hesse (1999), S. 2f.; Kalaitzidakis/Mamuneas/Stengos (1999).

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Publikationen zum Controlling

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dies jedoch nicht unproblematisch, well hier auch Buchpublikationen wie thematischen Sammelbanden eine groBe Rolle zukommt. Allerdings ist es uniiblich, dass diese einem anonymen Beurteilungsprozess unterzogen werden und somit einheitlichen Qualitatskriterien unterliegen.'^^ Des Weiteren sind Biicher im Gegensatz zu Zeitschriften schlechter systematisch analysierbar, well sie in Struktur, Form, Umfang und Inhalt groBe Unterschiede aufweisen. Eine Beschrankung auf Lehrbucher erweist sich daher nicht als sinnvoll, weil die zu erwartende statistische "Masse" im Verhaltnis zu den Artikeln zu klein ware. Auf die Einbeziehung und Analyse von Buchpublikationen jeglicher Art wird daher an dieser Stelle verzichtet, da sonst keine empirisch fundierten Aussagen zum Durchdringungsgrad und zur Bedeutung des Controllings innerhalb der Betriebswirtschaftslehre moglich waren. Auch bestiinde aufgrund einer betrachtlichen Verzerrung der Ergebnisse keine wiinschenswerte Vergleichbarkeit zu anderen Disziplinen. Daher erscheint es angebracht, die Analyse auf Beitrage sowohl wissenschaftlicher als auch praxisnaher Zeitschriften zu begrenzen. Mit dem bibliometrischen Verfahren der Publikationsanalyse wird derjenige Teil der Kommunikationsvorgange und Inhalte der Entwicklung erfasst, der sich in weitgehend formalisierten Formen der Veroffentlichungen in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften niederschlagt. Andere Kommunikationsformen und -kanale bleiben dabei ausgeklammert. Damit lautet die Arbeitshypothese wie bei den meisten bibliometrischen Untersuchungen, dass die Publikationsvorgange, so wie sie sich in den genannten Medien niederschlagen, eine ausreichende Grundlage darstellen, die die Verhaltnisse im Gesamtsystem abbildet.'^"* Somit konnen durch die Analyse des (im formalen Teil des Kommunikationssystems) messbaren "Publizierens" Informationen iiber das Wissenschaftssystem insgesamt gewonnen werden. Die alien Anwendungen von PublikationsmaBen gemeinsame Grundannahme ist dementsprechend, dass wichtige Literatur insbesondere in den ausgewahlten wissenschaftlichen Zeitschriften eher publiziert wird als beispielsweise Routineliteratur. Die Durchfiihrung einer derartigen Analyse im deutschsprachigen Raum ist dabei mit einer aufwandigen manuellen Durchsicht aller Zeitschriften und der Erfassung der controllingrelevanten Beitrage verbunden. Im intemationalen Bereich bestehen zwar '^^ Qualitat wird hier als die Einhaltung allgemein akzeptierter methodischer Standards verstanden. ^' "^ Vgl. zu einer weiterfiihrenden Diskussion hinsichtlich der Messung wissenschaftlicher Leistung mit bibliometrischen Methoden Winterhager (1994).

Teil D

Publikationen zum Controlling

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seit Anfang der 60er Jahre umfangreiche Literaturdatenbanken, die urspriinglich fiir die Suche nach Fachliteratur konzipiert wurden. So hat die Einfiihrung des Science Citation Index (SCI) durch EUGENE GARFIELD, dessen erster Band 1961 erschienen ist, der Entwicklung neuer Methoden auf dem Gebiet der Bibliometrie sehr weit reichende Perspektiven eroffnet.'^^ Allerdings haben Beitrage deutschsprachiger betriebswirtschaftlicher Zeitschriften bisher noch keinen systematischen Eingang in entsprechende Datenbanken gefunden. Nebenbei bemerkt kann dies auch einen strategischen Nachteil fiir die Verbreitung von Inhalten deutschsprachiger Publikationen mit sich bringen, da der Aufwand und die Moglichkeit fiir Wissenschaftler, sich diese zu erschlieBen, um ein Vielfaches hoher sind, als dies fiir einen GroBteil englischsprachiger Zeitschriftenpublikationen der Fall ist, und die ErschlieBung aufgrund einer fehlenden Systematik teilweise zufallig geschieht. 1.2.

Auswahl der untersuchten Zeitschriften

Die Auswahl der wissenschaftlichen Zeitschriften fiir die Analyse basiert auf einem Ranking betriebswirtschaftlicher Fachzeitschriften, das auf der Grundlage einer Umfrage unter den Mitgliedem des Verbandes der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft (VHB) erstellt wurde.'^^ Da die fiihrenden betriebswirtschaftlichen Zeitschriften im deutschsprachigen Raum keinen exklusiven Fokus auf Themen des Controllings haben, wurden fiir die Untersuchung aus der Rubrik "ABWL" des Rankings die dort fiihrenden Zeitschriften ausgewahlt*^^ (Qualitatsindex in Klammer): Schmalenbachs Zeitschrift fiir hetriebswirtschaftliche Forschung (zfbf)'^* (7,767) einschlieBlich der eng-

'^^ Vgl. Winterhager (1994), S. 12; Ball/Tunger (2005), S. 17. Zur Geschichte und Bedeutung des Science Citation Index vgl. Garfield (1979). Der SCI ist inzwischen um Publikationen von 1945 bis heute erganzt worden. Damit stellt er ein bedeutendes Instrument u.a. fiir wissenschaftshistorische Untersuchungen dar. Vgl. zu Studien auf Basis von Datenbanken bspw. Schwerin (2001); Teichert/Talaulicar (2002). '^^ Vgl. Hennig-ThurauAValsh/Schrader (2003). Das Ranking stellt eine Beurteilung des wissenschaftlichen Niveaus von 1.259 betriebswirtschaftlich-relevanten nationalen und intemationalen Zeitschriften durch 651 Universitatsprofessoren, Habilitanden und Privatdozenten dar. '^' Vgl. Hennig-ThurauAValsh/Schrader (2003), S. 22; vgl. in diesem Zusammenhang auch Hufner/Rau (1989); Albrecht (1999), S. 321ff.; Schlinghoff/Backes-Gellner (2002), S. 360. '^^ Beitrage inklusive Kontaktstudium seit 1976. Exklusive Ausgaben mit Fokus Betriebswirtschaftliche Fachliteratur. Exklusive Wiirdigungen, Buchbesprechungen, Besprechungsaufsatze, Stellungnahmen sowie Beitrage unter der Rubrik Abhandlungen. Sonder-ZErganzungshefte mit Controllingfokus wurden erfasst.

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Publikationen zum Controlling

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lischsprachigen Schmalenbachs Business Review (sbr) (7,677), Zeitschrift fur Betriebswirtschaft (ZfB)'^^ (7,366) sowie Die Betriebswirtschaft (DBW)'^« (7,269). Aufgrund ihrer Bedeutung fiir die Entwicklung der Disziplin in der Einschatzung von Fachvertretem und ihrer ausreichend hohen Klassifizierung wurden Die Untemehmung - Schweizerische Zeitschrift fiir betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis (DU)'^' (6,186), die controllingnahe Zeitschrift fiir Planung und

Untemehmenssteue-

rung (ZP)'^' (6,181) sowie die Zeitschrift Betriebswirtschaftliche Forschung und Praxis (BFuP)'^' (5,726) mit aufgenommen. Es zeigt sich tiber den gesamten Zeitraum, dass die ZfB und die zfbf die zentralen wissenschaftlichen Zeitschriften fiir controllingrelevante Fragestellungen sind. Die Anzahl der hier veroffentlichten Beitrage variiert teilweise stark tiber die Jahre hinweg, was im Wesentlichen an den unregelmaBig herausgegebenen Sonderheften zu spezifischen Themen liegt. Im Vergleich dazu finden sich in den Zeitschriften Die Betriebswirtschaft und Die Untemehmung weniger Beitrage zum Controlling. Die (subjektive) Auswahl der praxisnahen Zeitschriften orientiert sich an ihrer jeweiligen Bedeutung fiir die Entwicklung der Disziplin in der Einschatzung von Fachvertretem und ihrer Akzeptanz in der Untemehmenspraxis. In der Rubrik "Rechnungswesen und Controlling" im VHB-Ranking werden sie wie folgt bewertet:'^^ Der Betrieb

Inklusive ZfB-Erganzungshefte Controlling (1991) und Controlling-Theorie (2001). Erfasst werden ausschlieBlich Aufsatze inklusive Diskussionsforum; exklusive kleine Beitrage sowie Rezensionen. Unterteilung in die Rubriken Praxis, Forschung und State of the Art seit Heft 3/1990. Seit 1988 Kategoriensystem (84: Planungsrechnung und Controlling, 80: Allgemeine Fragen des Rechnungswesens, 83: Betriebsabrechnung und Kostenrechnung, 73: Investitionsplanung (soweit Bereiche des Controllings betreffend)), welches zur Kalibrierung der erfassten Artikel herangezogen wurde. AusschlieBlich Beitrage, die nicht unter den Rubriken DBW-Dialog, DBW-Depot, DBW-Stichwort Oder DBW-Dokumentation erscheinen. Da die Zeitschrift 1943 im 36. Jahrgang eingestellt und erst 1977 mit dem 37. Jahrgang fortgefuhrt wurde, kann die Analyse erst ab 1977 durchgefiihrt werden. Es wurden keine Beitrage zu Sammelrezensionen erfasst. Beitrage exklusive Stellungnahmen. Die "Zeitschrift fiir Planung und Untemehmenssteuerung" (ZP), bis 2002 "Zeitschrift fur Planung", ist 1990 aus den Zeitschriften "Strategische Planung" und "Angewandte Planung (ap)" hervorgegangen. Die Untersuchung umfasst somit den Zeitraum 1990-2003. Erfasst wurden Beitrage zum Heftthema sowie zur theoretischen und angewandten Betriebswirtschaftslehre. Exklusive Beitrage der Rubriken Meinungsspiegel und Kommentare. Vgl. Hennig-ThurauAValsh/Schrader (2003), S. 20.

Teil D

Publikationen zum Controlling

35

(DB)'^^ (5,68), Kostenrechnungspraxis (krp) sowie Zeitschrift fur Controlling & Management (ZfCM)'^^ (5,67), Controlling - Zeitschrift fUr erfolgsorientierte Untemehmenssteuerung^^^ (5,04) sowie das Controller Magazin (CM)'^* (3,03). Eingang in die Untersuchung fanden nur die Beitrage in den ausgewahlten Zeitschriften, die einer der beiden folgenden Anforderungen geniigen: 1. Der Begriff "Controlling" Oder "Controller" wird in Titel, Abstract oder Zusammenfassung explizit genannt. 2. Der Name eines Controllinginstruments wird in Titel, Abstract oder Zusammenfassung explizit genannt und im Volltext in einen expliziten Bezug zum Controlling gesetzt. Bei der Definition des Begriffs Controllinginstrument orientiert sich das Vorgehen an KUPPER, der eine Reihe von Instrumenten als isolierte bzw. ubergreifende Controllinginstrumente klassifiziert.'^^ Definitionen, bei denen die Abgrenzung auf der Basis des Nutzungszweeks von Instrumenten erfolgt,"*° werden hier nicht zu Grunde gelegt, da sie einen hoheren Grad an Subjektivitat und Unscharfe in der Kategorisierung mit sich bringen wiirden.

'^^ Erfasst wurden ausschlieBlich Artikel unter der Rubrik Betriebswirtschaft (ohne Kurznachrichten). Exklusive Artikel der Rubriken Steuer-, Wirtschafts- und Arbeitsrecht. Der GroBteil der Beitrage fokussiert auf Aspekte der Bilanzierung (exteme Rechnungslegung). '^^ Ohne Beitrage der Rubriken "Fiir den Kostenrechner-Nachwuchs" - Repetitorium, Stichwort (bis 1994), krp Interview, Kongressberichte, fiktive Fallstudien, Kommentar und Accounting/Extemes Rechnungswesen sowie ohne Sonderhefte. Klassifizierung der Autoren bis 1977 nur anhand des Titels moglich. Seit 2003 "Zeitschrift fiir Controlling & Management" (ZfCM). Erfasst wurden Beitrage der Rubrik Praxis (ohne Lehrstuhlportrats). '^^ Beitrage exklusive Controlling-Dialog, Controlling-Lexikon, Controlling-Literatur sowie Controlling Aktuell. '^* Aufgrund des spezifischen Charakters der Zeitschrift Controller Magazin, die in erster Linie eine Vereinszeitschrift und eine Sammelstelle fiir Arbeitsergebnisse der Controller Akademie ist, sowie der Vielzahl der dort erscheinenden Beitrage erweist es sich als angebracht, nur die Beitrage des Controller Magazins in der Untersuchung zu beriicksichtigen, die mindestens eines der folgenden Kriterien erfullen: 1. Empirische Erhebungen mit mehr als einem Erkenntnisobjekt (schriftliche/mundliche Befragung), 2. sachlich-analytische Beitrage mit umfangreichem, fundierten Literaturverzeichnis oder 3. Autor ist Wissenschaftler an einer Universitat oder Fachhochschule. Damit sollen insbesondere die Beitrage im Controller Magazin ausgesondert werden, die eher der Funktionen einer Vereins- und weniger der einer praxisnahen Fachzeitschrift zuzuordnen sind. Controllingbeitrage der Zeitschriften Betriebsberater (BB) sowie Finanzbetrieb (FB) wurden aufgrund der geringen Zahl von 4 bzw. 7 Beitragen und der kurzen Zeitspanne von 1999 bzw. 2002 bis 2003 nicht in der Untersuchung beriicksichtigt, da sie keinen nennenswerten Beitrag fiir das Verstandnis der Entwicklung des Controllings von 1970 bis 2003 im Spiegel von Zeitschriftenpublikationen geben konnen. ''' Vgl. Kiipper (2001), S. 24ff.; Kupper (2005), S. 39ff. '^" Vgl. z.B. Amshoff (1993), S. 267; Horvath (1993), S. 670; Schaffer/Steiners (2005).

36

Publikationen zum Controlling

Teil D

Die als controllingrelevant identifizierten 2.529 Beitrage (vgl. Abbildung 7) wurden kategorisiert"" und einer quantitativ-deskriptiven Inhaltsanalyse"*^ unterzogen. Urn eine sinnvolle und stringente Erfassung und Klassifizierung auf Basis der festgelegten Kriterien zu erreichen, wurde in der ersten Phase der Analyse eine InvestigatorTriangulation (d.h. der Einsatz verschiedener Forscher zur Reduzierung subjektiver Einfliisse durch den Einzelnen) durchgefiihrt.'^^ Dabei wurden zunachst Beitrage der Jahrgange 1990 bis 2003 von dem Autor und einem weiteren Forscher hinsichtlich ihrer Controllingrelevanz gepruft und ggf. anhand inhaltlicher Ordnungskriterien kategorisiert. Im nachsten Schritt wurden die wenigen Abweichungen intensiv diskutiert, um die Operationalisierung der Kriterien und die Kategorisierung der Beitrage zu kalibrieren. Auf dieser Basis wurden dann die restlichen Beitrage ebenfalls gepruft und kategorisiert. Wie bereits betont, wird mit der vorliegenden Untersuchung keinesfalls der Versuch untemommen, eine objektive Abbildung der Wirklichkeit zu erreichen,'^ denn jede Methode konstituiert den Gegenstand, der mit ihr erforscht werden soil, auf spezifische Weise."*^ Damit wird auch dem moglichen Vorwurf eines "extremen Eklektizismus" im Rahmen der Triangulation entgegengewirkt."^^

'" Vgl. Muller-Boling/Klandt (1996), S. 61ff; Bortz/Doring (2003), S. 149ff.; Mayring (2002), S. 114ff. "' Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 15Iff. "' Vgl. Flick (2003), S. 310 mit Verweis auf Denzin (1978), S. 291ff. Vgl. hierzu auch Ryan et al. (2002); Muller-Boling/Klandt (1996), S. 69. '"" Vgl. Fielding/Fielding (1986), S. 33. "' Vgl. Flick (2003), S. 311 mit Verweis auf Bloor (1997), S. 39. Vgl. zu den Grenzen des Verfahrens auch Mayring (2003a), S. 469 mit Verweis auf Kracauer (1952); Ruhl (1972); Fuhlau (1982). '"' Vgl. Fielding/Fielding (1986), S. 33.

Teil D

37

Publikationen zum Controlling

Wissenschaftliche Verdffentlichungen (724)

Controller Magazin; 193

Die UntemehT, mung; 34 DBW; 7 4 — - - ^

^ZfB;215

BFuP;^^1^ 100 \ ^ ZP;110-^

Praxisnahe Verdffentlichungen (1805)

/TA

krp/ZfCM;_i 937 ^

V \

)_ Controlling; r 610

N^lV/ Vzfbf/sbr; 191

Der Betrieb; 65

Abbildung 7: Absolute Anzahl controllingrelevanter Verdffentlichungen in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften''*^

2.

Publikationstatigkeit

Frage 1: Nimmt die zeitschriftenbasierte Publikationstatigkeit zum Controlling iiber die Zeit zu? Wesentliche Indizien fiir (jie Bedeutung einer (Teil-) Disziplin innerhalb der Betriebswirtschaftslehre stellen die absolute Anzahl"^* und der relative Anteil"*^ von Publikationen zum Controlling dar. Die Entwicklung der absoluten Anzahl und des kumulierten Seitenumfangs der wissenschaftlichen Controllingveroffendichungen zeigt, dass die Publikationsaktivitat zum Controlling in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften insbesondere Ende der 80er Jahre sichtbar zugenommen hat (vgl. Abbildungen 8 und 9). In den 90er Jahren kann eine im Durchschnitt mehr als verdoppelte Publikationsaktivitat konstatiert werden. Wesendiche Ursache fiir die vermehrte Publikationsleistung und ein gestiegenes Interesse am Fach konnte zum einen sein, dass im gleichen Zeitraum ein signifikanter Anstieg der Anzahl von Controllinglehrstiihlen an deutschsprachigen Universitaten und wissenschafUichen Hochschulen zu verzeichnen ist. Wie die in Kapitel C dargestellte Erhebung zeigt, existierten Ende der SOer Jahre

"*^ Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 606 (inklusive Erganzungs- und Sonderhefte). "*^ Gemessen als Gesamtanzahl controllingrelevanter Veroffentlichungen. "*^ Gemessen als die Anzahl controllingrelevanter Veroffentlichungen im Verhaltnis zur Gesamtzahl aller Veroffentlichungen.

38

TeilD

Publikationen zum Controlling

erst 17 der heute 72 Controllinglehrstuhle.'^° Im weiteren Verlauf wurden 55 weitere Controllinglehrstiihle sukzessive eingerichtet, von denen etwa die Halfte keine Umbenennungen sondem Neubesetzungen waren. Zum anderen ist als mogliche Ursache der "Boom" des Controllings in der Praxis zu nennen.'^' So zeigen die Analysen von Stellenanzeigen von Weber/Kosmider und Weber/Schaffer eine progressiv steigende Zahl von Controllerstellen fiir den relevanten Zeitraum.'^^ Ein weiterer positiver Effekt auf die Gesamtanzahl der Controllingpublikationen ist durch die neuen Bundeslander und das damit groBere Verbreitungsgebiet im deutschsprachigen Raum zu sehen.'"

Seitenumfang wissenschaftiicher Controllingbeitrage

Anzahl wissenschaftiicher ControllingbeitrSge 50 ^

800 -

40 30 20 -

700 -

1

500 400 -

1 /

300 -

10

A

0

—

100 1970 1974 1978 1982 1986 1990 1994 1998 2002

.

200

ys " ^

.

\l V

/

A^A/V/ Y^

1970 1974 1978 1982 1986 1990 1994 1998 2002

Abbildung 8: Entwicklung der Anzahl und des Seitenumfangs von Controllingbeitrdgen in wissenschaftlichen Zeitschriften''^'^

Die Analyse in praxisnahen Zeitschriften zeigt eine ahnliche Verlaufskurve auf. Ma6geblich zum starken Anstieg der Publikationen Anfang der 90er Jahre hat hier die 1989 gegriindete Zeitschrift Controlling beigetragen. Hier wurden etwa 45 % der seit ihrem erstmaligen Erscheinen insgesamt erfassten Praxisbeitrage veroffentlicht. Das Aufkommen und die zunehmende Verbreitung dieser Zeitschrift, die nach dem Controller Magazin (cmy^^ (seit 1976), dem Loseblattwerk Der Controlling-Berater (CB)'^^

'^° Siehe Kapitel C, S. 23. '" Vgl. z.B. Bramsemann (1990), S. 287; vgl. Horvath (1999), S. 107. •'' Vgl. Weber/Kosmider (1991) und Weber/Schaffer (1998). '^•' Vgl. hierzu auch GraBhoff (2000), S. 17ff. '^'' Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 607. Inklusive Sonderhefte. Aufgrund der variierenden Gesamtanzahl an Controllingpublikationen treten in der Darstellung der Ergebnisse die folgenden Sonderhefte besonders hervor: 1974 Verrechnungspreise (zfbf), 1991 Controlling (ZfB). '^^ "Sammelstelle fiir Arbeitsergebnisse der Controller-Akademie und des Controller-Vereins. [...] Das Controlling Magazin (CM) will also griffbereit "magazinieren" die Werkzeuge fiir die tagliche

TeilD

39

Publikationen zum Controlling

(seit 1983) und der krp (seit 1984 mit Untertitel Kostenrechnung und Controlling und 2003 in ZfCM - Zeitschrift fur Controlling & Management umbenannt) zusatzlich im Markt eingefiihrt wurde, weist auf eine ausreichende Nachfrage fiir die Existenz einer weiteren Fachzeitschrift im Controlling bin.'" Damit stand fiir die Publikations- und Forschungstatigkeiten an den zahlreichen Controllinglehrstiihlen auch eine ganze Reihe von praxisnahen Fachzeitschriften zur Verfiigung. Diese stellten ein zunehmend bedeutendes Medium fiir viele Wissenschaftler dar, da die Aufnahmebereitschaft der originar wissenschaftlichen Zeitschriften gegeniiber Controllingthemen und -autoren begrenzt war.

Anzahl praxisnaher Controllingbeitrage

1970 1974 1978 1982 1986 1990 1994 1998 2002

Seitenumfang praxisnaher Controliingbaitrige

1970 1974 1978 1982 1986 1990 1994 1998 2002

Abbildung 9: Entwicklung der Anzahl und des Seitenumfangs von Controllingbeitrdgen in praxisnahen Zeitschriften'^^

Controller-Arbeit. [...] CM steht folglich zwischen wissenschaftlicher Fachzeitschrift und Wirtschaftsjoumal" (o.V. (1976), S. 2). Praxisbeitrage insbesondere der AWW Koln (Arbeitsgemeinschaft Wirtschaftswissenschaft und Wirtschaftspraxis im Controlling und Rechnungswesen). Die Herausgeber verweisen im Editorial des ersten Heftes auf die SchlieBung einer bestehenden Marktliicke: "Obwohl Controlling zu den zentralen Aufgabenkomplexen der Untemehmensfuhrung der Gegenwart gehort - und wohl auch in Zukunft gehoren wird -, gibt es im deutschsprachigen Raum noch keine Zeitschrift, die sich speziell und umfassend an die Aufgabentrager mit Fuhrungsverantwortung fiir und im Controlling wendet. [...]. Das Wort "speziell" meint, da6 unsere Zielgruppe nicht alle Manager und auch nicht die "Controller" sind, die eigentlich mehr Sachbearbeiterfunktion erfiillen, sondem Fiihrungskrafte, die das Controlling einer Untemehmung verantwortlich gestalten und betreiben [...]. Wir glauben, da6 Herausgeber und Herausgeberbeirat in idealer Weise die Kombination von anwendungsorientierter Wissenschaft und wissenschaftlich fundierter Praxis verkorpem". (Horvath/Reichmann (1989), S. 2). Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 607.

Publikationen zum Controlling

40

Teil D

Eine Analyse der relativen Entwicklung untermauert die bisherigen Ergebnisse: Der Anteil controllingrelevanter Publikationen lag in den 70er und 80er Jahren bei durchschnittlich ca. 6 % (vgl. Abbildung 10). Der Ruckgang etwa Mitte der 80er Jahre iiber einige Jahre auf durchschnittlich ca. 4 % lasst vermuten, dass in dieser Zeit controllingrelevante Fragestellungen eher auf geringes Interesse stieBen bzw. nur begrenzt wissenschaftliche Erkenntnisse vorlagen, die in entsprechenden Publikationen thematisiert wurden. Zudem erfolgte in dieser Zeit eine intensive Diskussion der Vierten, Siebenten und Achten EG-Richtlinie im Rahmen des Bilanzrichtlinien-Gesetzes,'^^ sodass besonders bei Inhabem von Lehrsttihlen mit Doppelwidmungen der Fokus fiir einige Jahre mehr auf Themen des extemen Rechnungswesens gelegen haben mag. Etwa Anfang der 90er Jahre ist dann eine Verdoppelung des Anteils auf durchschnittlich ca. 12 % erkennbar.

Abbildung 10: Relative Entwicklung controllingspezifischer Beitrdge in wissenschaftlichen Zeitschriften""

3.

Inhalte

Urn einen Uberblick iiber thematische Schwerpunkte und Entwicklungen zu bekommen, wurde eine inhaltliche Klassifizierung aller Beitrage vorgenommen. Das zugrunGesetz zur Durchfiihrung der Vierten, Siebenten und Achten Richtlinie des Rates der Europaischen Gemeinschaften zur Koordinierung des Gesellschaftsrechts vom 19. Dezember 1985 (Bilanzrichtlinien-Gesetz), BGBl. I 1985, S. 2355 ff. ' Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 608. Ohne Erganzungs-ZSonderhefte, da diese jeweils einen thematischen Schwerpunkt aufgreifen.

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Publikationen zum Controlling

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de liegende Kategoriensystem lehnt sich an bereits durchgefiihrte Arbeiten dieser Art von Shields sowie Scapens/Bromwich'^' an und wurde zur Validierung und Verfeinerung mit den Gliederungen von wesentlichen Controllingstandardwerken abgeglichen.'^^ Dennoch findet jede Form der Kategorisierung ihre Grenzen. So sind etwa im Fall mehrerer innerhalb eines Beitrages angesprochener Themen eindeutige Zuordnungsentscheidungen zu treffen. Des Weiteren miissen bei einer Klassifikation von Beitragen nach Themengebieten zwangslaufig einige mogliche Klassifikationskriterien zugunsten anderer zuruckstehen. Bei der hier gewahlten Klassifikation kommt Instrumenten und Fuhrungsdimensionen eine zentrale Bedeutung zu. Dabei treten zwangslaufig Aspekte wie strategisches vs. operatives Controlling bzw. funktions- und branchenspezifisches Controlling in den Hintergrund. Beitrage aus diesen Gebieten, die dem genannten Kriterium geniigen, wurden erfasst und je nach Schwerpunkt des Beitrags den einzelnen Kategorien zugeordnet. Eine Auflistung der einzelnen Kategorien und die Anzahl an erfassten Beitragen sind in Tabelle 1 dargestellt.

Frage 2: Welche Themen stehen im Mittelpunkt der Betrachtung? Im Fokus der wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften steht das Instrumentarium des Controllings. In iiber der Halfte der Beitrage stellt es das zentrale Thema dar. Dieses Ergebnis untermauert normative Aussagen von Fachvertretem, die Instrumente in hohem MaBe als pragend fiir das Each ansehen.'^^ Eine Erhebung von inhaltlichen Schwerpunkten deutschsprachiger Standardlehrbiicher zum Controlling durch Wall zeigt ein ahnliches Bild.'^ Auffallend ist, dass in wissenschaftlichen Zeitschriften Kontrollthemen eine deutlich hohere Bedeutung zukommt als in praxisnahen Zeitschriften. Dagegen werden in praxisnahen Zeitschriften nicht nur die Anwendung des Controllings, sondem auch Veranderungsaspekte deutlich starker betont.

•'' Vgl. Shields (1997), S. 5; Scapens/Bromwich (2001), S. 247. "' Vgl. Eschenbach (1996), S. IX-XXI; Reichmann (2001), S. XV-XXIV; Kupper (2001), S. VII-XV; Weber (2002a), S. XIII-XXII; Horvath (2003), S. XIII-XV. '" Vgl. u.a. Remmel (1991), S. 13; Reichmann (1996), S. 570; Kupper (2001), S. 24; Horvath (2003), S.213. '^ Vgl. Wall (2002), S. 82. Einschrankend muss hier allerdings angefuhrt werden, dass es sich in der Untersuchung von Wall um eine zeitpunktbezogene Betrachtung handelt und hier nicht die Entwicklung der Schwerpunkte - etwa durch einen Vergleich der einzelnen Auflagen - im Vordergrund stand.

42

III iSiiM^^^^^^ iiii iliiii liiliiiiil^

yibsfimkami

pUnlte" 1. Kostenrechnung, da von 244 Activity Based Costing / Prozesskostenrechnung Investitionsrechnung Target Costing Sonstige Kostenrechnung (Deckungsbeitragsrechnung, etc.) ijbergreifende Themen der Kostenrechnung (Kostenmanagement, Integration des intemen und extemen Rechnungswesens, etc.) 2. Andere Controllinginstrumente, da von 161 Benchmarking Balanced Scorecard Performance Measurement (exklusive Balanced Scorecard) Kaikulation (Transferpreise, Preisfmdung) Wertorientierte Steuerung (EVA, etc.) Sonstige (Friihwamsysteme, Kennzahien, etc.) 3. Planungs- und Kontrollprozesse, davon 189 Budgetierung (inkl. Abweichungsanalysen) Planung (Controliingrelevante Aspekte der strategischen und operativen Planung) Kontrolle (Controliingrelevante Aspekte der strategischen und operativen Kontrolle) 4. Strukturkomponenten wie Anreizsysteme, Organisation und 23 Kultur 5. Anwendung des Controllings 58 6. Veranderung des Controllings 17 7. Theorie des Controllings 32 GcMWrt

Tell D

Publikationen zum Controlling

^

_ ^ _ ^ 724

34% 4% 8% 1% 11% 10%

28 54 9 81 72 22%

109 44 50 264 207

26%

182

19 80 29 137 76 272

1% 3% 1% 5% 3% 11% 15%

371

10%

5% 4% 2% 14% 11% 24%

613 1% 4% 1% 5% 3% 11%

16 66 24 95 51 200

36%

137 98 59 345 279

6% 2% 3% 15% 11% 25%

452 0% 2% 1% 6% 3% 10%

3 14 5 42 25 72

5jg

37%

674

66

9%

66

3%

132

5%

75

10%

106

6%

181

7%

1%

58

7%

48

10

3%

3%

9

1%

32

1%

8% 2% 5%

326 133 29

18% 7% 2%

384 150 61

15% 6% 3%

\m%

18tf

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VS»

'• m% • '- 1

Tabelle 1: Hdufigkeitsverteilung der Themen'^^

Betrachtet man die Entwicklung tiber die Zeit, fallt auf, dass der Anteil von Kostenrechnungs- sowie Budgetierungs- und Planungsbeitragen liber die Zeit zuriickgeht und anderen Controllingthemen Platz macht (vgl. Abbildung 11). In wissenschaftlichen und in praxisnahen Zeitschriften kann noch bis Mitte der 80er Jahre eine Dominanz von Kostenrechnungs- und Planungsbeitragen konstatiert werden. In den Anfangsjahren der Disziplin stellte Controlling offensichtlich nicht viel mehr dar als eine neue Bezeichnung fiir die quantitativ orientierte Kostenrechnung und Untemehmensplanung.'^ Im Laufe der Zeit erweiterte sich dieser enge Fokus zunehmend um Fragestel-

' Quelle: Binder/Schaffer (20055), S. 609. In der Kategorie "Anwendung des Controllings" finden sich Beitrage, die die Aufgaben des Controllings und/oder seine Einbettung in Organisationen unterschiedlicher GroBe und Branchen thematisieren, haufig in Form umfassender Schilderungen von Praxiskonzepten in spezifischen Kontexten. Die Kategorie "Veranderung des Controllings" beinhaltet Beitrage, die sich mit den Auswirkungen insbesondere von Veranderungen des internen und/oder externen Untemehmenskontextes auf das Controlling befassen. Die Kategorie "Theorie des Controllings" beinhaltet Beitrage, die sich mit der Diskussion von Controllingkonzeptionen befassen. ' Vgl. zum aktuellen Stand der Unternehmensplanung die Beitrage in dem Herausgeberband von Horvath/Gleich (2003).

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Publikationen zum Controlling

lungen der Anwendung von Kosteninformationen, der Kontrolle oder der Ausgestaltung von Controllingsystemen.

B«itr«g« in witsensehaftlichen Zsittchriften

BeKrige In prexisnatwn ZftKschrttten Andcre ControNingttMmwi

Kottenrechnung/ Planung/Budgatierung

1970

1974

1978

1982

1986

1990

1994

1998

2002

1970

1974

1978

1982

1986

1990

1994

1998

2002

Abbildung 11: Entwicklung derAnteile von Kostenrechnungs-, Planungs- und Budgetierungsthemen zu anderen Controllingthemen'^^

Die nahere Betrachtung zeigt eine dominante Stellung von Kostenrechnungsthemen Anfang bis Mitte der 80er Jahre. SchwerpunktmaBig wurden damals in beiden Zeitschriftentypen verschiedene Fragestellungen zur Deckungsbeitragsrechnung diskutiert. Der sprunghafte Anstieg von anderen Controllingthemen Mitte der 80er Jahre ist in wissenschafdichen Zeitschriften insbesondere auf Fragestellungen hinsichtlich der Anwendung und Realisierung des Controllings zuriickzufuhren. In praxisnahen Zeitschriften wurden u.a. vermehrt Aspekte des funktionsspezifischen Controllings aufgegriffen. Erganzend befassten sich die Autoren mit der Preisfindung und mit Transferpreisen. Im Laufe der 90er Jahre spielten neben der Thematisierung von Controllinginstrumenten auch Aspekte der Veranderung des Controllings wie etwa Lean Controlling eine wichtige Rolle. So erfasste die Lean-Management-Welle, die ihren Ursprung im produktiven Bereich hat,'^^ in den 90er Jahren auch zunehmende administrative Einhei-

Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 609. Darstellung mit illustrativen Trendgeraden; statistisch berechnete Regressionsgeraden liegen nicht zugrunde. Beim Lean Management handelt es sich nicht um einen methodischen Ansatz, sondem um eine Denkhaltung bzw. Philosophic, (vgl. PfeifferAVeiss (1993), S. 15). Im Vordergrund stehen die stetige Verbesserung des gesamten Wertschopfungssystems und eine Ausfiihrung der Aktivitaten dort, wo sie den groBten Beitrag zum Kundennutzen erbringen. (vgl. Wildemann (1995), S. 23; Klingebiel (1996), S. 256). Prominentes Beispiel ist das Toyota-Produktionssystem, welches zum Syn-

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Publikationen zum Controlling

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ten wie das Controlling. Auffallend ist zudem, dass Beitrage zum theoretischen Controllingverstandnis insbesondere seit Mitte der 90er Jahre in praxisnahen Zeitschriften zunehmend aufgegriffen werden. Zuruckzufiihren ist dies wohl zum einen darauf, dass die Aufnahmekapazitat der wissenschaftlichen Zeitschriften fiir die "Selbstfindungsdebatte" des deutschen Controllings begrenzt war und zum anderen auf die Tatsache, dass einzelne Wissenschaftler ihre Erkenntnisse zusatzlich in praxisnahen Zeitschriften publizierten. Frage 3: Lassen sich bei den Publikationen zu einzelnen Controllinginstrumenten bestimmte Entwicklungsmuster identifizieren? In der Literatur werden fiir Innovationen haufig bestimmte Lebenszyklen (z.B. in Form von Modewellen) und/oder spezifische Diffusionsmuster festgestellt.'^^ Im Folgenden soil gepriift werden, ob sich solche Muster auch fiir Controllinginstrumente in deutschsprachigen Veroffentlichungen identifizieren lassen. Im Ergebnis konnten drei unterschiedliche Entwicklungsmuster herausgearbeitet werden: Ein erstes Muster zeigt weitgehend parallele, jedoch zeitlich verlagerte "Wellenbewegungen" in praxisnahen und wissenschaftlichen Zeitschriften. Das zweite Muster lasst einen "Praxistrend" im Sinne eines kontinuierlich zunehmenden Interesses an dem Instrument in praxisnahen Zeitschriften erkennen, wahrend das Thema in wissenschaftlichen Zeitschriften zunachst einem weniger klaren Trend folgt und dann friiher als in den praxisnahen Zeitschriften an Interesse verliert. Ein drittes Muster zeigt die durchgehende Thematisierung des Instruments ohne klaren Trend und mit iiber die Zeit wechselnder Intensitat. Dieses Muster wird als "Dauerbrenner" bezeichnet. Die Instrumente Prozesskostenrechnung und Target Costing sind Beispiele fiir das erste Entwicklungsmuster (vgl. Abbildung 12). Die Analyse praxisnaher Zeitschriften zeigt mit einem Anteil von ca. 15 % bzw. 20 % in den Spitzen die relativ groBe Bedeutung der Prozesskostenrechnung in den 90er Jahren. Ein ahnliches Bild ergibt sich fiir das Target Costing, wobei die Publikationsintensitat mit Spitzen von ca. 9 % und 7 % geringer ausgepragt ist. Die Analyse der wissenschafdichen Zeitschriften zeigt in beiden Fallen parallele, jedoch zeitlich verlagerte "Wellenbewegungen". Fiir die Prozess-

onym fiir das Thema Lean Production/Lean Management geworden ist. Vgl. hierzu bspw. Williamson (1990), S. 136ff.; Drew/McCallum/Roggenhofer (2005), S. 14ff. Vgl. beispielsweise Brown (1981); Abrahamson (1991); Hoft (1992); Kieser (1996).

Teil D

Publikationen zum Controlling

45

kostenrechnung liegen die Spitzen zwischen 10 % und 12 %, fiir das Target Costing etwa um 6 %. Die thematische Auseinandersetzung ist dabei im Idealtyp zunachst dadurch charakterisiert, dass das "Neue" des Instruments herausgearbeitet wird. Im weiteren Verlauf werden dann Schwachstellen und Anwendungen in verschiedenen Kontexten aufgegriffen. Prozesskostenrechnung

Target Costing

20% -

10% -

16% -

8% -

12% -

6% -

/—V

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8% -

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WfMMschaft

4%

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^ ^V \^

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WisMnschatt

1988 1990 1992 1994 1996 1998 2000 2002

2% ' 0%

1

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1990 1992 1994 1996 1998 2000 2002

Abbildung 12: Entwicklung der Instrumente Prozesskostenrechnung und Target Costing - Beispiele fiir das Muster "Wellenbewegungen"'^^

Die Balanced Scorecard und die wertorientierte Untemehmenssteuerung stellen Beispiele fiir das Muster "Praxistrend" dar (vgl. Abbildung 13). Beide wurden zeitgleich in wissenschafdichen und praxisnahen Zeitschriften aufgegriffen. In der Folge zeigt sich in den praxisnahen Joumalen jeweils ein klarer Trend: Fiir beide Instrumente ist ein stetiger Anstieg bis zum heutigen Tag zu konstatieren. Im Ergebnis setzten sich im Jahre 2003 etwa 15 % der Beitrage mit der Balanced Scorecard und etwa 17 % der Beitrage mit der wertorientierten Untemehmenssteuerung auseinander. In den wissenschafdichen Zeitschriften ist das Verlaufsmuster weniger klar: Die Publikationsakdvitat zur Balanced Scorecard nimmt zunachst langsam und dann sehr schnell auf ca. 20 % der Controllingbeitrage zu. Das ebenso rasche Abnehmen der wissenschafdichen Publikationsakdvitat zu diesem Thema nach dem Jahr 2000 mag auch darin begrundet sein, dass das Konzept analytisch vergleichsweise wenig Neues bietet und die eigendiche Herausforderung in der Umsetzung liegt. Fiir die wertorienderte Untemehmenssteuerung ist eine zunachst eher iiber, im weiteren Verlauf eher unter der Trendlinie der Praxis liegende Entwicklung zu beobachten, die in der ersten Spitze 1997 ca. 12 %, in der zweiten Spitze des Jahres 2000 knapp 20 % der Beitrage umfasste. Es

' Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 611. Anzahl der relevanten Beitrage bezogen auf die Gesamtzahl controllingrelevanter Beitrage eines Jahres im jeweiligen Subsegment Wissenschaft bzw. Pra-

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Publikationen zum Controlling

Teil D

kann auch festgehalten werden, dass die Balanced Scorecard und die wertorientierte Untemehmenssteuerung urn die Jahrtausendwende die mit Abstand dominierenden Controllinginstrumente in wissenschaftlichen Zeitschriften waren. Dieses Entwicklungsmuster bestatigt die Hypothese von KlESER und CARSON ET AL.,'^' dass die Verbreitung von "jungeren" Managementkonzepten und Controllinginstrumenten durch ktirzere Zyklen und ausgepragtere Spitzen gekennzeichnet ist.

Balanced Scorecard

Wertorientierte Untemehnienssteuerung

997

1999

Abbildung 13: Entwicklung der Instrumente Balanced Scorecard und wertorientierte Untemehmenssteuerung - Beispiele fUr das Muster "Praxistrend"'^^

Budgetierung und Kalkulation werden in wissenschaftlichen und praxisnahen Zeitschriften mit iiber die Zeit wechselnder Intensitat durchgehend thematisiert und sind ein Beispiel fur das Muster "Dauerbrenner" (vgl. Abbildung 14). Bei der Betrachtung des Entwicklungsmusters der Budgetierung fallt auf, dass dieser in wissenschaftlichen Publikationen fast durchgangig ein groBeres Gewicht zukommt als in praxisnahen Zeitschriften. Zudem ist die sehr intensive Publikationsaktivitat in wissenschaftlichen Zeitschriften Ende der 80er Jahre zu erwahnen, die aber offensichtlich keine verstarkte Publikationstatigkeit in praxisnahen Zeitschriften bewirkt hat. Sieht man von einer kurzen und sehr intensiven Publikationsoffensive in einigen Sonderheften wissenschaftlicher Zeitschriften Anfang der 70er Jahre ab, folgt auch die Kalkulation dem grundsatzlichen Entwicklungsmuster der Budgetierung. Dabei kommt Publikationen in praxisnahen Joumalen bis Anfang der 90er Jahre ein groBerer Anteil zu.

'" Vgl. Kieser (1996), S. 23; Carson et al. (2000). '^^ Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 611. Anzahl der relevanten bezogen auf die Gesamtzahl controllingrelevanter Beitrage eines Jahres im jeweiligen Subsegment Wissenschaft bzw. Praxis.

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Puhlikationen zum Controlling

47

Budgetierung

' 1*1 I'l 1 ^ r I r i I I I I I I r i I I I

1970

1975

1980

1985

1990

1970

1975

1980

1985

1990

1995

2000

Abbildung 14: Entwicklung der Instrumente Budgetierung und Kalkulation - BeispielefUr das Muster "Dauerbrenner"'^^

Die vorliegende Betrachtung der Entwicklungsmuster von Controllingpublikationen zeigt auch, dass einzelne Themen zumeist zeitgleich oder nur geringfiigig versetzt in wissenschaftlichen und praxisnahen Puhlikationen Eingang finden. Berucksichtigt man zudem, dass eine wissenschaftliche Publikation in aller Regel einen langeren zeitlichen Vorlauf hat, muss man die haufig zu horende Behauptung, dass wissenschaftliche Puhlikationen im Controlling nicht oder viel zu spat auf Entwicklungen der Untemehmenspraxis reagieren, wohl emeut unter die Lupe nehmen. Frage 4: Welche(r) Branche/Sektor stellt das zugrunde liegende Betrachtungsobjekt der Beitrage dar? Das den Beitragen zugrunde liegende Betrachtungsohjekt wurde in Anlehnung an Scapens/Bromwich'^^ in fiinf Kategorien erfasst (vgl. Tahelle 2). Die meisten Beitrage 75 % in wissenschaftlichen und 66 % in praxisnahen Zeitschriften - basieren auf einem generischen Betrachtungsohjekt, d.h. Untersuchungen mit keinem spezifisch erkennbaren Fokus auf einen bestimmten Sektor bzw. eine bestimmte Industrie. Dies ist vor allem auf den hohen Anteil von sachlich-analytischen Beitragen mit konzeptionellem Charakter zuruckzufuhren. Betrachtet man die Entwicklung iiber die Zeit, stellt man fest, dass der Anteil der Beitrage mit generischem Betrachtungsohjekt zwar in wissenschaftlichen Zeitschriften nur leicht riicklaufig ist, aber fur die praxisnahen Zeitschriften ein deutlicher Riickgang entsprechender Puhlikationen konstatiert wer-

Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 612. Anzahl der relevanten Beitrage bezogen auf die Gesamtzahl controllingrelevanter Beitrage eines Jahres im jeweiligen Subsegment Wissenschaft bzw. PraVgl. Scapens/Bromwich (2001), S. 248.

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Publikationen zum Controlling

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den kann. Offensichtlich wird der zunehmende Bedarf der Praxis nach branchen- bzw. sektorspezifischen Losungen nur sehr eingeschrankt in wissenschaftlichen Zeitschriften berticksichtigt. Die Kategorie "Industrie/Produzierendes Gewerbe" stellt mit durchschnittlich 10% bzw. 14 % einen weiteren Schwerpunkt dar. Hier hatte der Controllinggedanke zuerst Eingang gefunden, da der "Gegenstand des Rechnungswesens [als wesentliches Controllinginstrument] in Industriebetrieben im Regelfall als Folge der Produktionsstruktur, marktlicher Notwendigkeiten und verstarkter Innovationsbereitschaft am weitesten fortgeschritten [war]".'^^ Insbesondere in wissenschaftlichen Zeitschriften ist im weiteren Verlauf einriicklaufigerTrend von Beitragen mit einem Hauptaugenmerk auf diese Kategorie zu verzeichnen. Diese Entwicklung geht einher mit dem riicklaufigen Anteil dieses Bereiches an der Bruttowertschopfung. So liegt der Anteil des produzierenden Gewerbes am deutschen Bruttoinlandsprodukt (BIP) in den 70er Jahren noch bei ca. 40 %, in den 80er bei ca. 35 % und in den 90er Jahren bei ca. 30 %.'^^ Demgegeniiber ist der Beitrag aus Dienstleistungsbereichen in Deutschland mit etwa 50 % in den 70er, ca. 60 % in den 80er und ca. 70 % in den 90er Jahren kontinuierlich ansteigend. Entsprechend uberrascht es wenig, dass auch der Anteil der Publikationen zu Controllingthemen in Dienstleistungsuntemehmen iiber die Zeit zunimmt. Allerdings ist erkennbar, dass dem Controlling in Dienstleistungsuntemehmen in praxisnahen Zeitschriften eine groBere Bedeutung zukommt und entsprechende Fragestellungen dort bereits seit der zweiten Halfte der 70er Jahre thematisiert werden. Der Fokus liegt hier zunachst auf dem Handelscontrolling und wird in den 80er Jahren zunehmend um Themen aus dem Banken- und Versicherungscontrolling erganzt. Controlling im NonProfit Bereich und im offentlichen Sektor wird in wissenschaftlichen Zeitschriften in den SOer und emeut in den letzten Jahren in groBerem Umfang thematisiert. In praxisnahen Zeitschriften ist eine kontinuierliche Zunahme des Anteils von Veroffentlichungen basierend auf diesen Bereichen zu konstatieren.

Bramsemann (1978a), S. 30. Vgl. Statistisches Bundesamt (2004b).

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Publikationen zum Controlling

IBetrachtungsobjekt wissenschaftlich Generisch IndustrJe/ProduzierendesGewerbe pienstleistungsuntemehmen pffentlicher Sektor / Non-Profit ISonstigeA/erschiedene

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1970-1979 1980-1989 1990-1999 2000-2003 Gesamt (1970-2003)

76% 19% 1% 1% 3%

67% 13% 6% 6% 8%

81% 6% 6% 1% 6%

72% 8% 4% 8% 8%

75% 10% 5% 3% 7%

>^i^il©0*^;^ ' ^ i * l i ^ P ^ ^ » ^ ^ W bds^nr ^'j^^ ^- ~- ^^r--~-^y~?^^^m^v,:m%mwmmmmnjw&m^-^ IBetrachtungsobjekt praktisch Generisch 77% 73% Industrie/Produzierendes Gewerbe 16% 13% pienstleistungsuntemehmen 4% 5% pffentlicher Sektor / Non-Profit 0% 2% ISonstigeA/erschiedene 7% 3% peg^irt^v: :-^'yH*-T? ^-k-*^ -, :mM^i^:^:>'-mmimkr~~s -mmmv

64% 16% 8% 5% 7%

56% 11% 11% 6% 16%

^•^^ 'iWik'M^L l 1 ^ ^

66% 14% 8% 4% 8%

:^^^ft^^j

Tabelle 2: Betrachtungsobjekt der Publikationen in Zeitabschnitten und Uber den Gesamtzeitraum '

4.

Methoden

Im Folgenden sollen die den Beitragen zu Grunde liegenden Forschungsmethoden naher dargestellt werden. Die Klassifizierung orientiert sich in den Oberkategorien "analytisch" und "empirisch" an der Systematik nach GROCHLA.'^^ Analytische Arbeiten wurden in "sachlich-analytisch"'^^ und "formal-analytisch"'*^ unterteilt. Die Unterteilung der empirischen Arbeiten'^' erfolgte in Anlehnung an KAPLAN, SHIELDS und SCAPENS/BROMWICH in die folgenden Kategorien:'^^ Praxisbeitrage/Fallstudien, For-

" ' Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 612. " ' Vgl. Grochla (1976), S. 634f.; Schor (1991), S. 22ff. '^^ Sachlich-analytische Forschungsaktivitaten richten sich "grundsatzlich auf die Durchleuchtung komplexer Zusammenhange und die Erarbeitung von Handlungsgrundlagen" (Grochla, (1976), S. 634). Bei dieser Vorgehensweise werden keine eigenen, systematischen empirischen Uberpriifungen angestrebt. "In dieser Forschungsstrategie kommt vor alien Dingen das spekulative Element zum Ausdruck. Hier fmden wir immer wieder die Suche nach neuen relevanten GroBen und nach neuen Aussagen iiber mogliche Beziehungen zwischen verschiedenen GroBen." (Grochla, (1976), S. 634). '^^ Formal-analytische (mathematische) Forschungsaktivitaten basieren stark auf der "vereinfachten und mehr oder weniger abstrakten Beschreibung von Problemstrukturen" (Grochla, 1976, S. 634) anhand von mathematischen Modellen. Darunter fallen Forschungsaktivitaten, die beispielsweise auf der Entscheidungstheorie oder der Neuen Institutionenokonomik (Prinzipal-Agenten-Theorie, etc.) basieren. '^' "Die empirische Erforschung [...] ist vor allem durch das Bemiihen um eine systematische Erfahrungsgewinnung gekennzeichnet. [...] Die gewonnenen Erfahrungen werden in der Regel in der Absicht verwendet, bestimmte Aussagen iiber die Realitat zu priifen und damit entweder ihre Geltung zu begriinden oder ihren Wahrheitsmangel zu belegen." Grochla, (1976), S. 634. " ' Vgl. Kaplan (1986), S. 431f.; Shields (1997), S. 8ff.; Scapens/Bromwich (2001), S. 250ff.

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schungsfallstudien, (quantitative) Umfragen zur Durchfiihrung einer deskriptiven Bestandsaufnahme oder zur Untersuchung von Ursache-/ Wirkungszusammenhangen auf Basis multivariater Analysemethoden/ Prognoseverfahren, Dokumenten- und Archivanalysen, Laborexperimente und Aktionsforschung. Frage 5: Wie verandern sich die Anteile analytischer und empirischer Forschung iiber die Zeit? Traditionell dominiert bei Controllingbeitragen in wissenschaftlichen Zeitschriften die sachlich-analytische Forschung. Diese ist hauptsachlich durch konzeptionelle bzw. normative Arbeiten charakterisiert, die sich mit der systematischen Strukturierung und theoretischen Fundierung des Phanomens Controlling befassen. So wurden haufig Frameworks entwickelt, die wiederum Eingang in unterschiedliche Konzepte fanden. In den sachlich-analytischen Beitragen der 70er und 80er Jahre wurde das Controllingphanomen breit und eher allgemein beschrieben. Dies ist darauf zuriickzuflihren, dass in dieser Zeit noch wenig spezifisches Wissen, insbesondere auch in empirischer Hinsicht vorlag. Im Laufe der Zeit kamen Beschreibungen branchen- und funktionsspezifischer Ausformungen des Controllings und zunehmend konkretere Fragestellungen hinzu. In den 90er Jahren war die sachlich-analytische Publikationstatigkeit insbesondere durch ein Ringen um die richtige Controllingkonzeption gekennzeichnet. Parallel dazu ging der Anteil sachlich-analytischer Beitrage stark zuriick. Die empirische Forschung ist im Vergleich zu anderen betriebswirtschaftlichen Disziplinen im Controlling traditionell nicht sehr ausgepragt, wie auch eine Studie von Hauschildt zeigt. Er kommt auf Basis der 165 empirischen Beitrage in den Zeitschriften ZfB, zfbf/sbr und DBW der Jahre 1997 bis 2000 zu folgendem Ergebnis: Aus den Bereichen Marketing (29 %), Finanz- und Kapitalmarktforschung (25 %) sowie Organisationswissenschaften und Personalwirtschaft (21 %) stammen 75 % der veroffentlichten empirischen Arbeiten.'^^ Hingegen ist die empirische Controllingforschung mit einem Anteil von 12 % noch eher unterreprasentiert. Auf der Grundlage dieser Analyse lasst sich konstatieren, dass der durchschnittliche Anteil der empirisch motivierten Beitrage bis Mitte der 90er Jahre bei etwa 20 % lag.

' Vgl. Hauschildt (2003), S. 10. Homburg/Klarmann (2003) geben zu bedenken, dass "die Auswahl der herangezogenen Zeitschriften dieses Ungleichgewicht zum Teil miterklaren mag".

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Publikationen zum Controlling

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In den folgenden Jahren ist - wenn auch unter Schwankungen - ein Anstieg auf durchschnittlich etwa 28 % zu verzeichnen (vgl. Abbildung 15). Die Forderung nach vermehrter empirischer Forschung im Controlling'^ scheint somit langsam Beachtung zu finden.'^^ Die empirischen Arbeiten konzentrieren sich tendenziell auf institutionelle und formale Aspekte des Controllings sowie auf die Analyse einzelner Controllinginstrumente. Dabei stehen deskriptive Arbeiten mit geschlossenen quantitativen Forschungsmethoden wie schrifdichen Befragungen (u.a. Zuordnung von Aufgaben bzw. Aufgabenbiindeln zum Controllingbereich sowie die organisatorische Verankerung von Controllingbereichen) und Dokumentenanalysen (Analyse von Stellenanzeigen'*^) im Vordergrund. Diese Ergebnisse untermauem auch die Aussagen von BECKER, der die folgenden drei primaren Forschungsschwerpunkte bei empirischen Studien, die meist eine Bestandsaufnahme der Controllingpraxis anstreben und formale Aspekte des Controllings analysieren, identifiziert hat: "Erhebungen zu den Aufgaben bzw. Aufgabenfeldem, die Controllingbereichen in der Praxis zugeordnet werden,'^^ [...] Erhebungen zum Berufsbild des Controllers und zu den geforderten Qualifikationen von Controllem insbesondere durch Analysen von Stellenanzeigen'*^ [...] sowie Erhebungen zur Verortung von Controllingbereichen in der Formalstruktur von Organisationen'«^"'^

"' Vgl. KiipperAVeber/Ziind (1990), S. 289f.; Kupper (1993b), S. 625; daneben Brockhoff (2002b), S. 461f.; SchafferAVeber (2004), S. 464. '^^ Dies untermauert auch die Aussage von Homburg/Klarmann (2003), S. 75:"[...] ist die wachsende Bedeutung empirischer Forschung im Controlling unverkennbar. Dieser Trend wird sicher anhalten". "' Vgl. bspw. Weber/Kosmider (1991); Weber/Schaffer (1998). "' Vgl. z.B. Bramsemann (1978b); Eschenbach/Junker (1978); Hahn (1978); Horvath/Gaydoul (1978); Horvath/Gaydoul/Hagen (1978); Gaydoul (1980); Gege (1981); Uebele (1981); Bornemann (1986); Peemoller/Schmidt/Meister (1989); Landsberg (1990); Vahs (1990); Kosmider (1991); Weber/Bultel (1992); Amshoff (1993); Niedermayr (1994); Stoffel (1995); Ossadnik (1996); Herzog (1999). '^^ Vgl. z.B. Eschenbach/Junker (1978); Gege (1981); Bomemann (1986); Peemoller/Schmid/Meister (1989); Pfohl/Zettelmeyer (1986); Reichmann/Kleinschnittger (1987); Weber/Kosmider (1991); Weber/Schaffer (1998). '^^ Vgl. z.B. Bramsemann (1978b); Horvath/Gaydoul (1978); Horvath/Gaydoul/Hagen (1978); Uebele (1981); Vahs (1990); Kosmider (1991); Amshoff (1993); Niedermayr (1994); Stoffel (1995); Ossadnik (1996). "^ Becker (2003), S. 48.

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Abbildung 15: Anteil sachlich- und formal-analytischer sowie empirischer Beitrdge in wissenschaftlichen Zeitschriften''^'

Formal-analytische Forschung ist ebenfalls durch eine zunehmende Popularitat in jiingerer Zeit gekennzeichnet. Anhand dieser Analyse lasst sich konstatieren, dass der durchschnittliche Anteil dieser Beitrage bis Mitte der 90er Jahre bei etwa 12 % lag. Ganz ahnlich wie fur die empirische Forschung ist in den darauf folgenden Jahren ebenfalls unter Schwankungen - ein Anstieg auf durchschnittlich etwa 30 % zu verzeichnen (vgl. Abbildung 15). Traditionell fuBen formal-analytische Arbeiten oftmals auf Kosten- und Produktionstheorien.'^' So lieferte z.B. die Kostentheorie auf der Grundlage formal-analytischer Methoden fundamentale Erkenntnisse zur Messung von Kosten und zur Ausgestaltung von Kostenrechnungssystemen.'^^ Diese rekurrieren u.a. auf grundlegende Arbeiten von GUTENBERG, KosiOL, MELLEROWICZ, RIEBEL und SCHMALENBACH. Sie stellen bis heute wesentliche Grundlagen ftir Instrumente des Controllings von Kostenrechnungs- iiber Budgetierungs- bis zu Kennzahlensystemen dar. In den letzten Jahren kann allerdings ein riicklaufiger Trend ftir die auf Kostenund Produktionstheorien basierenden Beitrage festgestellt werden. Hingegen kommen seit Anfang der 90er Jahre in den wissenschaftlichen Controllingbeitragen verstarkt Fragestellungen auf, die im Zusammenhang mit Informationsasymmetrien und der Gestaltung von Anreizsystemen stehen. Hier ist eine deutliche Zunahme von Beitragen auf Basis der Prinzipal-Agenten-Theorie'^'* feststellbar, denen meistens ebenfalls die

'" Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 614. '^' Zur einer ahnlichen Beobachtung kommt auch Wagenhofer (2006), S. 12. '^^ Vgl. zu den Grundaufgaben der Kostentheorie bspw. Mayer/Liessmann/Mertens (1997), S. 25ff. '^'* Vgl. zur Prinzipal-Agenten-Theorie in der Betriebswirtschaftslehre Jost (2001) sowie im Controlling beispielsweise Pfaff/Pfeiffer (2001), S. 359ff. Zu einer ahnlichen Einschatzung kommt auch

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formal-analytische Methodik zugrunde liegt. Heute machen sie annahemd 20 % aller wissenschaftlichen Controllingpublikationen aus (vgl. Abbildung 16).

Abbildung 16: Anteil agency-theoretisch basierter Beitrage in wissenschaftlichen Zeitschriften'^^

In praxisnahen Zeitschriften (vgl. Abbildung 17) lasst sich iiber den gesamten Zeitraum ein dominierender Anteil sachlich-analytischer Beitrage erkennen. Seit Mitte der 70er Jahre ist tendenziell eine Zunahme empirischer Beitrage zu konstatieren, die zunachst groBtenteils in Praxisbeispielen bzw. Fallstudien fiir die Sektoren Produktion und Handel verschiedene Fragestellungen zur Ausgestaltungen der intemen Kostenrechnung betrachten. Im weiteren Verlauf stellt die Darstellung von konkreten Anwendungsbeispielen von Controllingkonzeptionen und -instrumenten in unterschiedlichen Kontexten neben explorativen Fallstudien zu diversen Themen des Controllings einen wesentlichen Schwerpunkt dar. Dabei liegt der durchschnittliche Anteil empirischer Beitrage in den 90er Jahren bei ca. 30 %. Entgegen der Entwicklung in wissenschaftlichen Zeitschriften spielen formal-analytische Beitrage eine immer geringere Rolle. Dies lasst sich zum einen mit der abnehmenden Bedeutung von kostenrechnungsbezogenen Fragen und damit auch von auf Kosten- und Produktionstheorien basierenden Beitragen erklaren. Zum anderen werden Arbeiten auf der Basis der Prinzipal-Agenten-Theorie - nicht zuletzt aufgrund ihrer in der Regel eher gering ausgepragten direkten Praxisrelevanz - ausschlieBlich in wissenschaftlichen Zeitschriften publiziert.

Wagenhofer (2006), S. 12. Er weist auch auf die Bedeutung dieser Forschungsarbeiten im intemationalen Bereich hin: "Analytic, economics based research is the most frequent research method in both the German and international journals". (Wagenhofer (2006), S. 16). Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 615.

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00% •

80% • Sachlich-analytisch 60% •

40% •

20% -

0% •

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Empirikchy^

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1 1 1 1 1 1 »'l

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1 1 » 1 1 1 1 1 1 1 1 1

1970 1973 1976 1979 1982 1985 1988 1991 1994 1997 2000 2003

Abbildung 17: Anteil sachlich- undformal-analytischer sowie empirischer Beitrdge in praxisnahen Zeitschriften'^

Frage 6: Welche Zusammenhange sind zwischen Themen und Methoden erkennbar? Die Betrachtung der Zusammenhange zwischen Methoden und Themen in wissenschaftHchen Zeitschriften verdeutHcht, dass sachlich- und formal-analytische Methoden bei nahezu alien Themenblocken dominieren (vgl. Tabelle 3). Beitrage auf der Basis von konkreten Praxisbeispielen und Erfahrungsberichten (insbesondere zu den Themen Balanced Scorecard, Planung und Kalkulation) stellen die dominierende empirische Methode dar. Ein Vergleich mit den Ergebnissen der Studie von SHIELDS zeigt, dass in den dort analysierten Beitragen empirische Methoden in groBerem Umfang zum Einsatz kommen.'^^ Ein signifikanter Unterschied zeigt sich bei (Labor-) Experimenten. Diese werden in den hier analysierten Beitragen nicht herangezogen; dagegen ermittelt SHIELDS in seiner Studie einen Anteil von 25 % bezogen auf alle empirischen Beitrage. Dariiber hinaus ist auch die qualitative Fallstudienforschung'^^ und die Aktionsforschung'^ in deutschsprachigen Veroffentlichungen sehr gering ausgepragt.

' Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 615. Einer der grundlegenden Artikel in diesem Zusammenhang stammt von Ewert (1992). Vgl. Shields (1997), S.9ff. ' Vgl. Roll (2003); Schaffer/Brettel (2005). Vgl. zu verschiedenen Moglichkeiten der Fallstudienforschung Atkinson/Shaffir (1998). ' Vgl. zur Aktionsforschung Lewin (1946); Moser (1977); Kromrey (1995), S. 431ff. sowie zur Anwendung im Controlling Gleich (2002).

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^.IpRlMMliplf;^

W NWIIKKWj

Unreize/Entlohnunq jAnwendung des Controllings [Balanced Scorecard Budgetierung iKosten-ZLeistungsrechnungallgemein jPlanung (exklusive Budgetierung) Kalkulation iProzesskostenrechnung [Target Costing [Veranderungen des Controllings [Wertorientierte Steuerung

(89%> 16% 61% 43% 42% 89% S7% 40% «B% «7% 71% 32%

MWiyliich (19%) enberg, A.G. (1), Gdtza, U. (1). Betz, S. (1). Sehmitz, J. (1), Kryatek, U. (1), Gunkel, P. (1). Jahn. D. (1), etc

Weftorientierte Steuerung

25

Pfaff, 0. (S), Coenenberg, A.G. (3), Pfetffer, T. (1), Weber, J (1), Kupper, H.-U. (1). etc

Budgetieamg (inki Abwek^ungsanalysen)

66

Horvath, P. (3), Link, J. (3), Albera, S. (3). Pfeiffer, T. (2), Kloock, J. (2), Briihl, R. (2), etc.

Kontrolle

48

Schiffer, U. (5), Steinmann, H. (3), Baetge, J. (2), Schreyogg, G. (2), Weber, J. (2), etc

Tabelle 6: Themen und Autoren in wissenschaftlichen Zeitschriften^^

Eine nahere Betrachtung der thematischen Schwerpunktsetzung von Autoren zeigt, dass kein Autor auch nur annahemd samtliche Bereiche des Controllings abdeckt. Jeder behandelt schwerpunktmaBig - mehr oder weniger viele - ausgewahlte Themengebiete (vgl. Tabellen 6 und 7). Eine eigentlich zu erwartende zunehmende Spezialisierung kann fiir die wissenschaftlichen Zeitschriften auf der Basis der vorliegenden Daten nicht festgestellt werden. Allerdings fallt bei den praxisnahen Zeitschriften auf, dass sich einige jungere Wissenschaftler auf ausgewahlte Themen wie z.B. Performance Measurement, Prozesskostenrechnung, Target Costing oder wertorientierte Steuerung beschranken (vgl. Tabelle 7).

Quelle: Binder/Schaffer (2005b), S. 619. (Abkurzungen: W: Wissenschaftler an Universitaten, AFH: Autoren von Fachhochschulen und Berufsakademien, P: Berater und Praktiker).

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Thema

Anzahl

61

Autoren {WWFH/P)

326

Weber, J. (11), DeyWe, A. (9), Relehmwin. T. (9), Raps, A. (7), WHI, F.-J. (7), Fr«hling. 0. (5), HofWrth, P. (3), Wall, F. (3), etc.

29

Weber, J. (6), SchMfer, U. (4). hAayer, E. (2), G6pfer1,1. (2), Ahn, H. (2), MOHer, A. (2), etc.

Ubergreif ende Themen der Kostenrechnung

207

IMnnel, W. (11). Weber, J. (7), Berana, W. (3), Enwart, H. (3), FrMiling, 0. (3), Homburg, C. (3), KQpper, H.-U. (3), Decking, G. (3). etc.

Planung

t06

SchOn. D. (5), Weber, J. (4), Much, B. (3), Dreger, W. (3), Minnel, W. (2), Hoitsch, H.-J. (2), etc.

Prozesskoslenrechnung

109

Stoi, R. (5), Frfihling, 0. (3). Mayer, R. (3), Rieg, R. (3), Beinhauer, M. (2), MUnnel, W. (2), Reichmann, T. (2), etc.

Balanced Scorecard

66

Form, S. (3), Weber, J. (3), Serene, W. (2). JOhnk, T. (2), Schiffer, U. (2), Wunder, T. (2). Zimmermann, G. (2), etc.

Kalkulalion

95

M«nnel, W. (15), Kruschwitz, L. (4), Biel, A. (3), Huch, B. (3), Schdfer, G. (3), Everting. W. (2), GQntlier, T. (2), v. DobschOa, L (2). etc.

Target Costing

50

Seidenschwarz, W. (5), Niemand, S. (4), QraBhofl, J. (3). Amaout, A. (2). Binder, B. (2), Grdte, C. (2). HorWMh, P. (2). Knust. P.(2). etc.

Wertorientierte Steuerung

51

Fischer, T.M. (3). Mictiel. U. (3). Burger. A. (2), Kley, K.-L. (2), Pellens, B. (2), Reichmann, T. (2), Wenzel. J. (2), Witt. F.-J. (2), etc.

Budgetierung (inkl. Abweichungsanalysen)

66

Harrmann. A. (3), Oehler, K. (3), Bflsch, M. (2), Deytile, A. (2), Giaser, H. (2), Meyer, H. (2), Wilt, F.-J. (2). etc.

Petfomtance Measurement

24

Gieich, R. (4), Qunther, T. (4). KHngMel, N. (2), Landrock. B. (2), Muche, T. (2). etc.

Tabelle 7: Themen und Autoren in praxisnahen Zeitschriften^^

Zwischenfazit Ziel der vorliegenden Untersuchung deutschsprachiger Zeitschriftenbeitrage zum Controlling im Rahmen dieser Dissertation ist es, entlang der Dimensionen Publikationsaktivitaten, Inhalte, Methoden und Autoren einen Beitrag zur Entwicklung des Controllings als betriebswirtschaftliche Teildisziplin zu leisten. Eine inhaltliche Analyse der Beitrage macht dabei deutlich, dass das Fach iiber den originaren Kostenrechnungs- und Planungskem hinausgewachsen ist. Allerdings ist und bleibt Controlling im wissenschaftlichen Bereich praxis- und instrumentengetrieben. Dies zeigt sich zum Beispiel darin, dass in mehr als der Halfte der wissenschafdichen Beitrage Controllinginstrumente aufgegriffen werden und dass Wissenschaftler auch in praxisnahen Zeitschriften den groBten Anteil der Autoren darstellen. Dennoch wurden Anhaltspunkte dafiir identifiziert, dass sich das Controlling zu einer etablierten Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre entwickelt hat. Ein wesentliches Indiz hierftir ist die relative Zunahme der Veroffendichungen in fiihrenden wissenschaftlichen Zeitschriften des deutschen Sprachraums seit Anfang der 90er Jahre. In

Quelle: Binder/Schaffer (2(X)5b), S. 620. (Abkurzungen: W: Wissenschaftler an Universitaten, AFH: Autoren von Fachhochschulen und Berufsakademien, P: Berater und Praktiker).

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methodischer Hinsicht sind ein Riickgang der sachlich-analytischen Beitrage und eine Zunahme empirischer und formal-analytischer Veroffentlichungen zum Controlling zu konstatieren. Auch die Entwicklung hin zu einem ausgewogenen Methodenmix spricht fur den zunehmenden Reifegrad der Disziplin. Allerdings sei nicht verschwiegen, dass sowohl der Transfer von theoretischen Erkenntnissen anderer Disziplinen^^^ als auch die methodische Qualitatssicherung im Controlling vielfach noch Potenzial zu besitzen scheint.^^ Trotz einer systematischen und sorgfaltigen Erhebung sollten bei der Interpretation der Ergebnisse die Grenzen dieser Untersuchung beriicksichtigt werden. Die Entwicklung einer Disziplin ist nicht nur durch das gepragt, was sich im Rahmen einer Publikationsanalyse messen lasst. Daher sollte die vorliegende Untersuchung im weiteren Verlauf der Forschung etwa durch Zitations- und Kozitationsanalysen sowie interviewund dokumentenbasierte historische Forschung erganzt werden. Zudem haben die Beschrankung auf eine Reihe explorativer Forschungsfragen, die Einschrankung der Analysen auf ausgewahlte Zeitschriften und die vorgenommene Kategorisierung der Beitrage eine lenkende Wirkung auf Autor und Leser. SchlieBlich wird der Vergleich etwa zu englischsprachigen Veroffentlichungen durch abweichende Klassifikationen (z.B. HUSSEY/COTTINGHAM (1999)) und Fragestellungen (z.B. ZEFF (1996)), die Beschrankung auf eine Zeitschrift (z.B. SCAPENS/BROMWICH (2001)) oder auf einzelne Instrumente (z.B. BJ0RNENAK/MITCHELL (2002)) erschwert. So konnen die gewonnenen Ergebnisse aufgrund oft fehlender Vergleichbarkeit nur eingeschrankt interpretiert und in Bezug zu anderen betriebswirtschaftlichen Disziplinen im nationalen und intemationalen Kontext gesetzt werden. Uber die zukiinftige Entwicklung deutschsprachiger Zeitschriftenpublikationen im Controlling kann hier nur spekuliert werden. Schreibt man die aktuellen Trends fort, ist unter anderem mit einer noch starker methodengetriebenen Disziplin, einer fortschreitenden Tendenz zur Spezialisierung einzelner Autoren und nicht zuletzt mit einem Bedeutungsriickgang wissenschaftlicher Veroffentlichungen in deutschsprachigen Zeitschriften zu rechnen. Des Weiteren gilt zu beachten, dass der Stil der einzelnen Herausgeber und Reviewer der fuhrenden Journals hier auch eine entscheidende Rolle

Vgl. Schneider (1991); Becker/Jordan/Messner (2003), S. 143ff.; Kieser (2003). Vgl. z.B. Homburg/Klarmann (2003).

Teil D

Publikationen zum Controlling

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spielt. Diese konnen sich zuriickhaltend gegeniiber Themen, Theorien und Methoden zeigen, die iiber den State of the Art hinausgehen bzw. die nicht im momentanen Fokus liegen. An dieser Stelle sei auf ein Dilemma, welches die Ausgestaltung des Anreizsystems von Wissenschafdem mit sich bringt, hingewiesen. So besteht die Gefahr einer Begrenzung, neue Theorien und Methoden einzufiihren, deren Einsatz sich aufgrund aktueller wissenschaftlicher Trends als nicht opportun erweist, obwohl sich diese fiir die Beantwortung spezifischer Fragestellungen durchaus anbieten wiirden. Controlling wurde und wird auch zukiinftig durch Koordinations- und Informationsversorgungsaufgaben zur Rationalitatssicherung des Managements einen wesentlichen Beitrag leisten (konnen). Entsprechend muss auch die zukiinftige wissenschafdiche und praxisnahe Beschaftigung mit dem Phanomen dieser Kemaufgabe gerecht werden. Allerdings wird der Spagat zwischen theoretischer Grundlagenbildung und praktisch relevanter Forschung zunehmend schwieriger.

Teil E

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

1.

Zielsetzung und methodisches Vorgehen

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Wie die bisherigen Ergebnisse zeigen, ist die Entwicklung der Controllingdisziplin sowohl in institutioneller als auch in inhaltlicher Sicht durch einige markante Aspekte gepragt. Allerdings ist das Controlling - wie andere Disziplinen auch - nicht nur ein Gefiige von Inhalten und Methoden, die sich aus sich selbst heraus weiterentwickeln, sondem ebenso ein Gefiige von Personen mit bestimmten historischen Relationen. Daher erscheint es fiir sinnvoll, in dem folgenden abschlieBenden Teil der Arbeit eine Einschatzung der bisherigen und zukiinftig zu erwartenden Entwicklung der Teildisziplin Controlling aus heutiger Perspektive vorzunehmen. Hierzu sollen insbesondere das Erfahrungs- sowie Hintergrundwissen von Protagonisten des Fachs sowie zusatzlich von Wissenschaftlem der Betriebswirtschaftslehre allgemein erschlossen werden. Diese Vorgehensweise bietet sich insbesondere auch aufgrund des anstehenden Generationswechsels innerhalb der Disziplin zum jetzigen Zeitpunkt an.^'° So weist THOMPSON auf die besonderen Vorteile hin, Experten - wie fiir einen GroBteil der Interviewpartner zutreffend - kurz vor bzw. nach ihrem Ausscheiden aus dem aktiven Berufsleben fiir die Beschreibung und Beurteilung einer Entwicklung im Rahmen von Oral History-Interviews zu befragen.^" Diese liegen insbesondere in einer erfahrungsgemaB hohen Bereitschaft seitens der Interviewer, die Entwicklung im Gesamtzusammenhang und durchaus auch kritisch Revue passieren zu lassen. Die Durchfiihrung von Experteninterviews und ihre strukturierte Auswertung erwiesen sich fiir diesen Teil der Arbeit als adaquate Vorgehensweise. Bei der Darstellung der Ergebnisse wurden bewusst friihere AuBerungen der Interviewpartner bzw. Veroffentlichungen zum Controlling zur Kontrastierung und Untermauerung nur geringfiigig miteinbezogen, um nicht Gefahr zu laufen, die Einschatzungen und Sachverhalte, wie sie sich aus heutiger Perspektive darstellen, zu verzerren. Ziel ist es damit ganz allge-

"° Siehe Kapitel C, S. 24. '" Vgl. Thompson (1988), S. 23ff.

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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mein, eine Beschreibung des heutigen Verstandnisses der wesentlichen Fachvertreter iiber ausgewahlte Aspekte und Schwerpunkte der Entwicklung der Disziplin Controlling zu generieren.^'^ Dabei kann naturlich auch nicht auf alle Besonderheiten und inhaltlichen Aspekte der Entwicklung eingegangen werden. Vielmehr erfolgt eine Fokussierung auf die - wie bei qualitativen Befragungen iiblich - individuelle Schwerpunktsetzung der Experten. Urn daher auch unrealistische Erwartungen hinsichtlich dieses Teils der Arbeit zu vermeiden, sei auch darauf hingewiesen, dass die Ergebnisse keine umfassende Darstellung der Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre darstellen konnen. Dies wiirde den Rahmen der Arbeit bei weitem sprengen. 1.1.

Auswahl der Gesprachspartner

Die Zielgruppe fur die Interviews bildeten Wissenschaftler und Praktiker des Controllings, die nach allgemeiner Einschatzung als Experten ihres Fachs gelten.^'^ Dariiber hinaus wurden noch Einschatzungen von zwei Wissenschaftlem, die als bedeutende Vertreter der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre allgemein gelten, miteinbezogen. Hierdurch konnten wertvolle erganzende Beobachtungen und Erklarungen aus der Gesamtsicht des Fachs in die Untersuchung mit aufgenommen werden. Als Orientierung fiir die Auswahl der Interviewpartner dienten sowohl die Veroffentlichungen von einschlagigen (Lehr-)Buchem als auch die jeweilige Publikationsintensitat in fuhrenden Zeitschriften.-'^ Die daraus resultierende Anzahl an Befragten wurde im Laufe der Interviews mit den Experten diskutiert und von diesen als fiir eine solche Untersuchung "reprasentativ" zu erachtende Stichprobe eingeschatzt. Somit entspricht das Vorgehen fiir die Zusammenstellung der befragten Personen dem bei der qualitativen Sozialforschung''^ zugrunde liegenden Postulat, nach dem die Relevanz der be-

Vgl. Atteslander et al. (2003), S. 156. Als Experte gilt jemand, der auf einem begrenzten Gebiet iiber ein klares und abrufbares Wissen verfiigt. Seine Ansichten griinden sich auf sichere Behauptungen und seine Urteile sind keine bloBe Raterei oder unverbindliche Annahmen. Vgl. Meuser/Nagel (1997), S. 484. Vgl. hierzu auch Walter (1994), S. 271; Glaser/Laudel (2004), S. 9f Vgl. hierzu auch Braunstein (2004), der einen Teil der hier befragten Personlichkeiten als Pioniere des Controllings identifiziert hat. Siehe Publikationsanalyse in Kapitel D. Vgl. zu wesentlichen Definitionen und Begriffen der qualitativen Sozialforschung Heinze (2001), S. 12ff.

Teil E

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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fragten Personen fiir das Thema, d.h. die inhaltliche Reprasentation, als leitend anzusehen ist.^'^ Die Experten stellen dabei nicht primar selber das Untersuchungsobjekt dar,^'^ sondem sie sind vielmehr Zeitzeugen der hier interessierenden Entwicklung des Controllings. Damit wird neben einer rein deskriptiven Darstellung der exemplarischen Einzelaussagen ermoglicht, eine - zumindest ansatzweise - Kontrastierung der Aussagen vomehmen zu konnen. Die Auswahl basierte daher absichtsvoll bzw. begriindet auf Personen mit einem moglichst hohen Informationsstand beziiglich der Entwicklungsgeschichte des Fachs. Befragt wurden neben ausgewahlten Universitatsund Fachhochschulprofessoren auch Praktiker, da jede dieser Gruppierungen durch ihren spezifischen Blickwinkel zur Erhellung des Erkenntnisgegenstands beitragen kann. Angesichts der vielfaltigen Fachvertreter schien diese weitgehende "Objektivierung" des Vorgehens notwendig zu sein. Es lasst sich gleichwohl nicht ausschlieBen, dass einzelne Vertreter, die nach Meinung einzelner, mehrerer oder vieler Praktiker und/oder Wissenschaftler inhaltlich dem Controlling zuzuordnen sind und die unter Umstanden batten befragt werden sollen, aufgrund der eben genannten Kriterien nicht beriicksichtigt werden konnten. Hierbei ist zu betonen, dass eine vollstandige und umfassende Darstellung der Entwicklung der Disziplin und ihrer vielfaltigen Aspekte nicht Ziel dieser explorativen Untersuchung sein kann. Daher gait es, eine iiberschaubare Anzahl an Interviews - nicht zuletzt auch aus forschungsokonomischen Griinden und aus Griinden der Fokussierung - festzulegen.^'* AbschlieBend sollte beachtet werden, dass sich die finale Zusammenstellung der Gesprachspartner an ihrer Bereitschaft zum Interview orientierte. Erfreulicherweise konnte mit nahezu alien angefragten Experten ein personliches Gesprach durchgefiihrt werden.^'^ Damit stellte die Teilnahmebereitschaft keinen limitierenden Faktor fiir die Untersuchung dar. Insgesamt konnten mit folgenden 18 Experten Interviews durchgefiihrt werden:^^°

' Vgl. Merkens (1997), S. 100; Flick (2000), S. 57. Eine Darstellung der Pioniere des Controllings und ausgewahlter Controllingkonzeptionen wurde von Braunstein (2004) erarbeitet. Vgl. Meuser/Nagel (1991), S. 441; Flick (2000), S. 79. Da ein personliches Gesprach mit Prof. Dr. Thomas Reichmann (Dortmund) seitens des Gesprachspartners nicht ermoglicht wurde, kann dieser durchaus wiinschenswerte Gesprachspartner aufgrund von Stringenzkriterien hinsichtlich des methodischen Vorgehens in den weiteren Ausfiihrungen nicht miteinbezogen werden. ' Siehe hierzu auch das Gesprachsverzeichnis im Anhang.

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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Prof. Dr. Rainer Bramsemann

Prof, Dr. Dr. h.c. Hans-Ulrich Kiipper

Prof. Dr. Dr. h.c. Klaus Brockhoff

Dr. Rudolf Mann

Prof. Dr. Dres. h.c. Adolf G. Coenenberg

Prof. Dr. Elmar Mayer

Dr. Albrecht Deyhle

Prof. Dr. Dr. h.c. mult. Dieter Schneider

Prof. Dr. Rolf Eschenbach

Prof. Dr. Utz Schaffer

Prof. Dr. Dr. h.c. Dr.-Ing. E.h. Dietger Dr. Andreas Schmidt Hahn Dr. Dietrich Solaro Prof. Dr. Herbert A. Henzler Prof. Dr. Jiirgen Weber Prof. Dr. Peter Horvath Prof. Dr. Andre Ziind Prof. Dr. Dr. h.c. Ekkehard Kappler 1.2.

Oral History

Oral History kann vereinfacht ausgedriickt als das Sprechen mit Personen uber ihre Erfahrungen bezeichnet werden."' Diese Form der empirischen Erkenntnisgewinnung wird in den USA bereits seit den 40er Jahren eingesetzt, wobei zu Beginn der Fokus der Analysen auf Erfahrungen von Personlichkeiten des offentlichen Lebens lag. In den 60er Jahren erhielt Oral History mit dem Aufkommen von modemen Aufnahmeund Speicherverfahren einen bedeutenden Schub, der dazu fiihrte, dass die Methode auch fiir Studien eines breiteren Spektrums nutzbar gemacht wurde. Erste grundlegende Werke zur Oral History Methode wurden in den 70er Jahren veroffentlicht.^^^ In den vergangenen Jahren hat die Methode unter anderem auch in die englischsprachige Accountingforschung zunehmend Eingang gefunden.^^^ Skepsis bestand zunachst, dass dieses Vorgehen leicht zu verzerrenden Ergebnissen fiihre. Inzwischen hat sich die wissenschafdiche Einschatzung deutlich gewandelt.

Vgl. zu den folgenden Ausfuhrungen zur Oral History Niethammer (1985); Thompson (1988); Yow (1994); Ritchie (1995); Howarth (1998), S. Iff.; Plato (1998); Hammond (2003), S. 84ff. Vgl. beispielsweise Vansina (1973). Vgl. Fleischman/Radcliffe/Shoemaker (2003); Hammond (2003), S. 84ff.

Teil E

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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Man versucht heute nicht mehr, samtliche moglichen Verzerrungen aus dem Forschungsdesign weitestgehend zu eliminieren. Vielmehr gilt es mittlerweile allgemein als anerkannt, dass samtliche Arbeiten mit einem retrospektivischen Fokus selektiv vorgehen und mit einem Bias versehen sind, was wissenschaftliche Traditionalisten allerdings immer noch ungem einraumen.^^^ Ohne eine rein wissenschaftliche und ohne Bias behaftete Vorgehensweise zu proklamieren, befassen sich neue Quellen zu Oral History mit zentralen Themen wie etwa der Validitat des Vorgehens.^^^ Wesentliche Kennzeichen liegen in der Durchfiihrung von Interviews mit offenen Fragen iiber besondere historische Phasen, die zur Erganzung bzw. Erhellung der offiziellen Geschichtsschreibung angesehen werden. Somit lehnt sich die im Folgenden dargestellte Untersuchung an die langjahrige Tradition der Oral History im englischsprachigen Raum an. Fiir diese wurde ein untersuchungsspezifisches Design anhand einschlagiger sozialwissenschaftlicher Literatur insbesondere zur qualitativen Sozialforschung erarbeitet, da fiir Oral History-Interviews sowohl hinsichtlich der Interviewfiihrung als auch fiir die Auswertung keine eindeutig vorgeschriebenen Konzepte oder Regelwerke bestehen.

2.

Datenerhebung durch Experteninterviews

2.1.

Befragungen als Erhebungsinstrument

Die Befragung stellt in den empirischen Sozialwissenschaften das am haufigsten verwendete Instrument der Datenerhebung dar.^^^ Dabei miissen fiir jede Erhebung Kommunikationsart und Strukturierungsgrad bestimmt werden.^^'

''^ Vgl. Chomsky (1989); Said (1994). ^^^ Vgl. beispielsweise Gluck/Patai (1991). ''' Vgl. Bungard (1979); Kaase/Ott/Scheuch (1983), S. 17; Kuckartz (1994), S. 555; Friebertshauser/Prengel (1997), S. 371f.; Kromrey (1998), S. 267; Aaker/Kumar/Day (2001), S. 258; Atteslander et al. (2003), S. 146; Bortz/Doring (2003), S. 237; Schnell et al. (2005), S. 321. ^^^ Vgl. zu den folgenden Ausfiihrungen auch Langenbach (2001), S. 340ff. und die dort angegebene Literatur.

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2.1.1.

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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Kommunikationsart

Nach der Kommunikationsart werden schriftliche und miindliche Befragungen unterschieden, die beide Vor- und Nachteile aufweisen.^^^ Aus folgenden Griinden wurde hier die Form der miindlichen Befragung gewahlt: - Kontrollierbarkeit der Situation: Der Vorteil bei der miindlichen Befragung besteht u.a. darin, dass die Fragen von dem tatsachlich gewiinschten Interviewpartner beantwortet werden sowie in der Berticksichtigung der allgemeinen Situation der Datenerhebung und in der Moglichkeit, Verstandnisprobleme auf Seiten des Interviewten zu vermeiden. - Bedingte Offenheit der Befragung: Die miindliche Befragung erlaubt es auch, auf die spezifische Situation zu reagieren. So kann die Auswahl und Reihenfolge der Fragen an die Gedankenfiihrung des Interviewten flexibel angepasst werden. AuBerdem besteht die Moglichkeit fiir erganzende Fragen, um Antworten des Interviewten genauer zu verstehen und neue Erkenntnisse weiterzuverfolgen. Ein Nachteil kann allerdings darin liegen, dass der Interviewer als Verzerrungsfaktor auftreten kann. Selbst wenn versucht wird, ein neutrales Interview^^^ durchzufiihren, um die Vergleichbarkeit der Datenerhebung zu erhohen, ist ein vollig neutrales Interview nicht moglich.'^° Wenn allerdings - wie bei einem weichen Interview angestrebt - der Befragte als Person Vorrang hat vor seinen Antworten, kann eine notwendige konstruktive und vertrauensvolle Gesprachssituation entstehen.^^' Somit kam in dieser Untersuchung die Methode eines weichen bis neutralen Experteninterviews zur Anwendung, wobei die Neutralitat hier als durchaus solidarisierend zwischen Interviewer und Befragtem angesehen wird, jedoch weder Inhalt noch Ablauf durch den Interviewer vollstandig pradeterminiert oder gar verzerrt werden.'^'

" ' Vgl. Wallace (1954); Aaker/Kumar/Day (2001), S. 223ff.; Atteslander et al. (2003), S. 143f.; Schnelletal. (2005), S. 321ff. "^ Das neutrale Interview ist von einem weichen und einem harten Interview abzugrenzen. Vgl. Atteslander et al. (2003), S. 149ff.; Bonz/Doring (2003), S. 239; Lamnek (2005), S. 331 und S. 343f. ^'° Vgl. Aaker/Kumar/Day (2001), S. 187; Atteslander et al. (2003), S. 152; Schnell et al. (2005), S. 324. Vergleiche zur Rolle des Forschers im Interviewprozess Devereux (1984). ^^' Grunow (1978), S. 786. Vgl. zum Dialog des Forschers mit Experten auch Sommer (1987). ' " Vgl. Lamnek (2005), S. 344.

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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Das Ziel der Experteninterviews, die hier zu den so genannten informatorischen Interviews gezahlt werden konnen,^^^ lag in der Sammlung von Erfahrungen und Einschatzungen aus den Wissensbestanden der Befragten,^^"^ um diese dann mit Hilfe einer qualitativen Inhaltsanalyse strukturiert darzustellen. Der Befragte wird als Experte verstanden, dessen Fachwissen erfragt wird. Die qualitative Forschung distanziert sich zwar von der strengen Theoriegeleitetheit wie etwa bei quantitativer Forschung, dennoch ist auch bei der Verwendung qualitativer Methoden wie bspw. dem Experteninterview mittels Leitfaden zumindest die Formulierung von meist offenen Fragestellungen erforderlich.^^^ Der Forschungsgegenstand wird dadurch vorlaufig definiert,"^ aber seine theoretische Strukturierung in diesem Stadium der Forschung zuriickgestellt."^ Dies kann dann - basierend auf den vorliegenden Ergebnissen - in weiteren Forschungsvorhaben vorgenommen werden. Um eine moglichst vergleichbare Situation in alien Interviews zu gewahrleisten, wurden diese im Rahmen eines personlichen Gesprachs durchgefuhrt, und zwar in den meisten Fallen in den Arbeitsraumen des Interviewpartners und damit in seinem direkten professionellen Kontext zum Gegenstand der Untersuchung.^^* Trotz des wesentlich aufwandigeren Vorgehens hinsichtlich Zeit und Kosten erschien diese Form vor dem Hintergrund der Fragestellung und den Wiinschen der Interviewpartner entsprechend am besten geeignet zu sein.^^^ Damit wird auch dem bei qualitativen Interviews besonders bedeutsamen personalen Aspekt, d.h. dem personlichen Engagement und

Vgl. Lamnek S. 334. Wahrend Schnell et al. das Experten- vom Leitfadeninterview uber den Grad der Standardisierung abgrenzen (vgl. Schnell et al. (2005), S. 323), folgen Friedrichs sowie Meuser/Nagel dieser Argumentation nicht und konstatieren die Anwendung von Leitfaden auch in Experteninterviews (Friedrichs (1990), S. 224f.; Meuser/Nagel (1997), S. 486ff.). Die Untersuchung folgt der letztgenannten Argumentation offener, leitfadengestiitzer Experteninterviews. Vgl. Koolwijk (1974), S. 9ff. Das informatorische Interview kann zu den ermittelnden Interviews gezahlt werden. Bei diesen ist der Informationsfluss zwischen Interviewer und Befragtem einseitig vom Befragten auf den Interviewer gerichtet, der damit bestimmte Informationen erheben mochte. Vgl. Flick (2000), S. 63f.; Bortz/Doring (2003), S. 315f. Vgl. Kleining (1982), S. 233. "Die Vagheit oder Voriaufigkeit des Gegenstandes zu Beginn der Forschung entspricht der Unsicherheit, die der Forscher zu Beginn der Arbeit seinem Vorverstandnis entgegenbringt. Beides dient dazu, den Forscher "offen" zu halten fiir Hinweise auf den Gegenstand, fiir Spuren von ihm, fiir das Erkennen von Beziigen, die zur Aufdeckung seiner Strukturen fuhren." (Kleining (1982), S. 233). Vgl. Hoffmann-Riem (1980), S. 343. Vgl. Froschauer/Lueger (1992), S. 17. Ausnahmen bildeten zwei im Untemehmen des Autors gefiihrte Interviews sowie eines auf einer Konferenz bzw. eines bei einem Interviewpartner zu Hause. Vgl. Aaker/Kumar/Day (2001), S. 224; Glaser/Laudel (2004), S. 160.

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der Betroffenheit der Beteiligten, Rechnung getragen. Somit schieden Telefoninterviews aus, da sie durch das fehlende visuelle Element einen wesentlich unpersonlicheren und starker anonymen Charakter haben.^'*° Zur Vorbereitung der Gesprache wurden den Interviewpartnem nur die wesentlichen Schwerpunkte genannt, sodass alle in vergleichbarer Form mit den Fragen konfrontiert wurden. 2.1.2.

Strukturierungsgrad

Ein weiteres bedeutendes Gestaltungsmerkmal der Befragung stellt der Strukturierungsgrad dar. Grundsatzlich werden wenig, teilweise und stark strukturierte Befragungen unterschieden.^"^' "Bei der teilstrukturierten Form der Befragung handelt es sich um Gesprache, die aufgrund vorbereiteter und vorformulierter Fragen stattfmden, wobei die Abfolge der Fragen offen ist. Die Moglichkeit besteht wie beim wenig strukturierten Interview, aus dem Gesprach sich ergebende Themen aufzunehmen und sie von den Antworten ausgehend weiter zu verfolgen. In der Regel wird dazu ein Gesprachsleitfaden beniitzt."^''^ Hinsichtlich seiner Eignung fiir die Ermittlung von Ursachen und Hintergriinden der Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre wurde in dieser Untersuchung das offene, teilstrukturierte Experteninterview als Erhebungsverfahren herangezogen.^^^ MAYRING flihrt hierzu aus, dass "das Interview [...] den Befragten moglichst frei zu Wort kommen [lasst], um einem offenen Gesprach nahe zu kommen. Es ist aber zentriert auf eine bestimmte Problemstellung, die der Interviewer einfuhrt, auf die er immer wieder zuruckkommt. Die Problemstellung wurde vom Interviewer bereits vorher analysiert; er hat bestimmte Aspekte erarbeitet, die in einem Interviewleitfaden zusammengestellt sind und im Gesprachsverlauf von ihm angesprochen werden."^"^

Vgl. Lamnek (2005), S. 346. Vgl. Gudjons (2001), S. 63; Atteslander et al. (2003), S. 146ff; Bortz/Doring (2003), S. 237f.; Glaser/Laudel (2004), S. 39; Lamnek (2005), S. 336 sowie S. 352; Schnell et al. (2005), S. 322ff. Atteslander et al. (2003), S. 148. Vgl. Muller-Boling/Klandt (1996), S. 29. Mayring (2002), S. 67.

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Diese Form der Interviews gilt im Allgemeinen als besonders geeignet fiir Expertengesprache,^'*^ denn dieser Personenkreis besitzt aufgrund einer Vielzahl von Anfragen etwa beziiglich der Beantwortung eines Fragebogens - eher eine geringe Motivation, diesen auszufiillen (und damit eine reprasentative Stichprobe zu generieren) oder auch ein vollstrukturiertes Interview durchzufiihren.^'*^ Um trotz der knappen Zeit (auch angesichts des thematischen Umfangs) dennoch gerade den spezifischen Erfahrungshintergrund einbeziehen zu konnen, ist ein teilstrukturiertes Interview sinnvoll, da es eine starker auf den Gesprachspartner zugeschnittene Vorgehensweise ermoglicht und konkrete Aussagen iiber den Forschungsgegenstand gewonnen werden konnen.^^^ Damit kann auch das Wissen des jeweiligen Gesprachspartners intensiver und flexibler genutzt werden, als dies etwa durch standardisierte Befragungen moglich ist, bei denen der Interviewte durch im Vorfeld operationalisierte Wissensbestande in das Schema des Interviewers hineingezwangt wird.^"** Als Erganzung zu den vorherigen literaturbasierten Ausfiihrungen und quantitativ orientierten Analysen soil hiermit auch gerade der Vorteil von teilstrukturierten Interviews, unerwartete Fakten oder Einschatzungen zu gewinnen, genutzt werden. 2.1.3.

Charakteristika des Interviewleitfadens

Leitfadeninterviews fmden in der empirischen Sozialforschung hauptsachlich Anwendung zur Exploration (wie in dieser Untersuchung),^^^ als Pretest, zur Hypothesenentwicklung und als Instrument der qualitativen Sozialforschung. Dabei geht es um die Systematisierung des bisherigen Verstandnisses der Entwicklung des Controllings und um die Gewinnung detaillierter Einblicke und Perspektiven.^^^ Kennzeichnend fiir diese Form der Interviews ist, dass diesen ein Leitfaden mit offen formulierten Fragen zu Grunde liegt, auf welche der Befragte dann frei antworten kann.^^' Dabei ist bei den hier durchgefiihrten Experteninterviews der Befragte als Per-

^^' '"' ''' ^'' '"'

Vgl. Aaker/Kumar/Day (2001), S. 187. Vgl. Langenbach (2001), S. 341. Vgl. Muller-Boling/Klandt (1996), S. 29; Flick (2000), S. 114. Vgl. Lamnek (2005), S. 348. Vgl. Lehr (1964); Lehr/Thomae (1965); Undeutsch (1983), S. 330ff.; Thomae/Petermann (1983), S. 370ff.; Bortz/Doring (2003), S. 361. "" Vgl. Scheuch (1973), S. 85; Atteslander et al. (2003), S. 153. ' " Vgl. Mayer (2002), S. 36.

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son sowie als Experte ftir das Controlling interessant. Dieser wird idealtypisch sowohl als Einzelperson (wie z.B. bei reinen biographischen Interviews) als auch als Reprasentant der wissenschaftlichen bzw. praxisnahen Controllingcommunity angesehen. Allerdings beziehen sich die Interviews auf einen klar definierten Wirklichkeitsausschnitt - die Erfahrungen der Person mit der Entwicklung der Teildisziplin Controlling und die daraus resultierenden Einschatzungen ausgewahlter Aspekte in Wissenschaft und Praxis. Dem Leitfaden kommt deshalb im Hinblick auf den Fokus auf forschungsrelevante Themen und den Ausschluss unergiebiger Themen eine Dimensionierungs- und Steuerungsfunktion als Gedachtnissttitze und Orientierungsrahmen zu.^^^ Damit kann weitestgehend sichergestellt werden, dass wesentliche Aspekte der Forschungsfrage im Interview nicht tibersehen werden.^" Des Weiteren schlieBt die in die Entwicklung des Leitfadens eingehende Arbeit aus, dass sich der Interviewer als inkompetenter Gesprachspartner darstellt. Die Orientierung an einem Leitfaden schlieBt auch aus, dass das Gesprach sich in Themen verliert, die nichts zur Sache tun, und erlaubt zugleich dem Experten, seine Sache und Sicht der Dinge zu extemporieren.^^"^ Allerdings lasst der Leitfaden geniigend Spielraum, spontan aus der Interviewsituation heraus neue Themen und Fragen einzubeziehen. Bei der Interviewauswertung konnen dann durch ein strukturierendes Vorgehen induktiv Themen herausgefiltert werden, die bei der Leitfadenkonzeption nicht antizipiert wurden.^^^ Das Leitfadeninterview orientiert sich an der postulierten Offenheit qualitativer Forschung.'^^ Zentrale Aufgabe ist es, den Befragten auf das interessierende Expertentum zu begrenzen bzw. festzulegen.^^^ Um einen moglichst "natiirlichen" Interaktionsfluss zu erreichen, erfordert es allerdings die Fahigkeit, zentrale Fragen im geeigneten Moment zur Diskussion zu stellen, und die Notwendigkeit zur Dokumentation des Ablaufs und der Wiedergabe des Gesprachs durch Notizen, Gedachtnisprotokolle oder

' " Vgl. Witzel (1989); Meuser/Nagel (1997), S. 486; vgl. zu den folgenden Ausfuhrungen auch Schnell et al. (2005), S. 387. ''' Vgl. Mayer (2002), S. 36; Bortz/Doring (2003), S. 315. '^' Vgl. Meuser/Nagel (1991), S. 448. ''' Vgl. Flick (1999), S. 63; Bortz/Doring (2003), S. 315. ' ' ' Vgl. Mayer (2002), S. 36. ^'' Vgl. Flick (2000), S. 109f.; Meuser/Nagel (1991).

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Tonbandaufzeichnungen."^ Dabei sollen die Aufzeichnungsgerate moglichst diskret und dezent im Hintergrund bleiben, um die Nattirlichkeit der Situation nicht zu storen.^^^ Das Timing, die exakte Formulierung sowie der zeitliche Umfang beziiglich der Beantwortung einzelner Fragen liegen in dem Ermessenspielraum des Interviewers.^^ Dadurch stellt diese Befragungsform hohe Anforderungen an den Interviewer,^^' denn mit abnehmendem Standardisierungsgrad wird das Leitfadeninterview fur ihn zunehmend zu einem "Prozess permanenter spontaner Operationalisierung".^^^ In diesem werden standig allgemeine Forschungsfragen in konkret bezogene Interviewfragen umgesetzt und gleichzeitig mussen Bewertungen der Antworten des Befragten erfolgen, um Form und Ansatzpunkt eines Weiterfragens zu bestimmen. Die Forschung gewinnt somit an Offenheit fur den Gegenstand und damit auch Alltagsnahe, und die gewonnenen Daten sind durch das Vorgehen bedingt oftmals vom Kontext her ergiebiger und weisen mehr Tiefe auf.^^^ Durch den Einsatz des teilstrukturierten Leitfadens wurde zum einen sichergestelh, dass hinreichend genau auf die Fragestellung eingegangen wurde (auch im Gegensatz zum reinen narrativen Interview^^). Er enthielt Fragen, die in jedem Interview gestellt werden sollten ("Schlusselfragen") und solche, die je nach Verlauf des Interviews bzw. des jeweiligen Befragten relevant werden konnten ("Eventualfragen").^^^ Zum anderen erhohte die Strukturierung die Vergleichbarkeit der Interviews, da sie sicherstellte.

' ' ' Vgl. Friebertshauser/Prengel (1997), S. 376f.; Flick (2000), S. 112ff.; Aaker/Kumar/Day (2001), S. 188; Mayer (2002), S. 36; Atteslander et al. (2003), S. 157; Lamnek (2005), S. 353. ' ' ' Vgl. Lamnek (2005), S. 392. ' ^ Vgl. Friebertshauser/Prengel (1997), S. 376f.; Flick (2000), S. 112ff.; Aaker/Kumar/Day (2001), S. 187; Lamnek (2005), S. 352. ^^' Vgl. Schnell et al. (2005), S. 388; s. auch Flick (2000), S. 113: "[...] Interviews verlangen vom Interviewer ein groBes MaB an Sensibilitat fiir den konkreten Interviewverlauf und fiir den Interviewten. Dariiber hinaus verlangen sie ein groBes MaB an Uberblick iiber das bereits gesagte und seine Relevanz fiir die Fragestellung der Untersuchung. Dabei ist eine permanente Vermitdung zwischen dem Interviewverlauf und dem Leitfaden notwendig". ' " Hopf(1978),S. 111. ' " Vgl. Miles (1983), S. 117; Marshall/Rossmann (1989), S. 9f.; Aaker/Kumar/Day (2001), S. 185; Mayring(2001),S. 11. '"^ Vgl. Schiitze (1976); Hermanns (1991), S. 182ff.; Schnell et al. (2005), S. 388f. ^^^ So wurden etwa Fragen zur Entwicklung des Controllings im wissenschaftlichen Bereich mit Praktikem nur dann angesprochen, wenn die Person iiber entsprechende Erfahrungswerte und damit Einschatzungen verfiigte. Vgl. Friedrichs (1973), S. 227. Zur Uberpriifung eines Interviewleitfadens vgl. bspw. Bortz/Doring (2003), S. 244ff.

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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dass in den Gesprachen alle Themen und Einzelaspekte der Untersuchung auch tatsachlich angesprochen wurden.^^ 2.1.4.

Form der Fragen

Grundsatzlich kann zwischen offenen und geschlossenen Fragen differenziert werden, die in der quantitativen Sozialforschung eingefuhrt wurden.^^^ Das explorative Ziel der Fragestellung legte es nahe, offene Fragen zu stellen. Bei diesen miissen die Antworten des Befragten nicht in ein streng vorgegebenes Antwortschema eingeordnet werden. Diese werden vielmehr in der vom Befragten gebrauchlichen Formulierung und mit den von ihm erwahnten Fakten und Gegenstanden aufgezeichnet.^^^ Damit sollen sowohl das episodische Wissen des Befragten, d.h. seine Darstellung von Entwicklungsablaufen, als auch sein semantisches Wissen, d.h. die Generalisierung, Abstraktionen und Setzung von bestimmten Zusammenhangen, miteinbezogen werden. Das Verfahren kombiniert damit die Beantwortung zielgerichteter Fragen anhand des Interviewleitfadens mit (offenen) Erzahlungen auf Basis von eigenen Erfahrungen.^^^ Somit enthalt das Vorgehen auch einen narrativen Teil, in dem zu freiem Erzahlen angeregt wurde, und zwar insbesondere durch einleitende Fragen zu Beginn der Interviews.^^° Allerdings wurde nicht wie bei rein narrativen Interviews das Ziel verfolgt, Erzahlungen mit einem universellen Ablaufplan zu generieren, mittels derer idiosynkratische Besonderheiten erschlossen werden sollen.^^' Die narrativen Einstiegsfragen batten vielmehr eine gewisse Eisbrecherfunktion. Der Interviewpartner konnte sich in die Gesprachssituation und in die konkrete Thematik einfmden und wurde nicht durch die direkte Ansprache spezifischer Unterpunkte eingeschrankt. Dies fiihrte in den meisten Gesprachen dazu, dass sich ein freier und offener Gesprachsfluss entwickelte.^^^

^^ Die Strukturierung wird gewissermaBen von Forscher und Forschungssubjekt anteilig ubernommen. Vgl. Flick (1995b), S. 158f. So wird die gleichzeitige Fokussierung und Offenheit der Untersuchung ermoglicht. Vgl. hierzu auch Schonwandt (2004), S. 100. '"' Vgl. Muller-Boling/Klandt (1996), S. 35; Gudjons (2001), S. 63. ' ' ' Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 308; Lamnek (2005), S. 345. ''' Vgl. Flick (1995a), S. 125; Friebertshauser (1997), S. 372; Lamnek (2005), S. 362ff. ^'" Vgl. zum narrativen Interview ausfuhrlich Schutze (1977), S. Iff.; Witzel (1982), S. 49f.; Schonwandt (2004), S. lOOf Diese Form des Vorgehens wird auch in der Oral History-Literatur vorgeschlagen (vgl. hierzu Geppert (1999); Plato (2000)). ^^' Vgl. Mayring (2002), S. 72ff.; Wiedemann (1986), S. 71ff. und S. 88. ^'^ Vgl. auch Froschauer/Lueger (1992), S. 45.

Teil E

12.

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

77

Durchfiihrung der Interviews

Alle Interviews wurden personlich durchgeftihrt und mit Einverstandnis des Befragten auf Tonband aufgezeichnet.^^^ Die Tonbandaufzeichnung weist verschiedene Vorteile auf: Der Interviewer konzentriert sich auf den Gesprachsverlauf und den Befragten, es findet keine Selektion der Informationen durch die Protokolle des Interviewers statt, verbale und paralinguistische Elemente werden dokumentiert.^^^ So wurden in einer Pilotphase im Dezember 2003 vom Autor und einem weiteren Wissenschaftler zwei Interviews mit jeweils einem Gesprachspartner zur Erprobung des Leitfadens vorgenommen. Nach ihrer Auswertung und Interpretation wurde dieser hinsichtlich Umfang und Reihenfolge der Fragen leicht modifiziert. Die eigentliche Durchfiihrungsphase fand dann von Juni bis Oktober 2004 statt. Die Gesprachsdauer betrug zwischen 60 bis 90 Minuten. Etwa die Halfte der Gesprache wurde bei vorheriger Zustimmung des Interviewpartners vom Autor wie in der Pilotphase mit einem weiteren Wissenschaftler durchgeftihrt. Letzterer blieb allerdings wahrend des Interviewprozesses als Zuhorer weitgehend im Hintergrund und ging erst gegen Ende der Gesprache auf etwaige offene Fragen bzw. zu vertiefende Inhalte ein. Dabei war der Autor bei alien Gesprachen der federfuhrende Interviewer, welcher fur die inhaltliche Steuerung verantwortlich zeichnete. Dieses Vorgehen bietet sich nach BORTZ/DORING bei Experteninterviews an, da ein Interviewer insbesondere bei den ersten Gesprachen moglicherweise noch den einen oder anderen Aspekt nicht in der notwendigen Tiefe eruiert.^^^ So konnte neben der Sicherstellung der Vergleichbarkeit der Ergebnisse auch eine kontinuierliche Kalibrierung etwa durch eine leichte Modifizierung der Reihenfolge der Fragen der Interviews und damit eine Qualitatssicherung des Gesprachsverlaufs vorgenommen werden.

Da keiner der Befragten das Einverstandnis zur Tonbandaufnahme versagte, liegt fur die gesamte Untersuchung eine einheitliche, umfassende Dokumentation vor. Vgl. Friedrichs (1990), S. 229; Yow (1994); Howarth (1998), S. 115ff.; Bortz/Doring (2003), S. 310; Glaser/Laudel (2004), S. 151f. Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 243. Vgl. Friedrichs (1990), S. 211; zur Fragenanordnung/ -reihenfolge vgl. Friedrichs (1990), S. 197; Glaser/Laudel (2004), S. 149f.

78

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

3.

Datenauswertung durch qualitative Inhaltsanalyse

3.1.

Vorstellung der Analysetechnik und des Verlaufs der Untersuchung

Teil E

Hinsichtlich des methodischen Vorgehens besteht nach gangiger wissenschaftlicher Praxis in Abhangigkeit von der Fragestellung die Moglichkeit, Gesprachsprotokolle sowohl mittels einer qualitativen als auch quantitativen Inhaltsanalyse auszuwerten.^^^ In der vorliegenden Untersuchung besteht das Ziel der Analyse der Gesprachsprotokolle darin, anhand einzelner, klar strukturierter Themenblocke eine zusammenfassende Beschreibung bzw. Beurteilung der Entwicklung aus Sicht der Experten zu geben. Durch die Beibehaltung moglichst vieler Originalzitate sollte sichergestellt werden, dass die Ergebnisse ein HochstmaB an Authentizitat sichem. Daher wurden die Experteninterviews in Anlehnung an das von MAYRING beschriebene Verfahren der qualitativen Inhaltsanalyse strukturiert ausgewertet.'^^ Diese beansprucht den Vorteil gegentiber freieren Analysetechniken (wie beispielsweise der unsystematischen Selektion von Interviewzitaten), dass sie durch ihr regelgeleitetes Vorgehen und die Zerlegung in einzelne Interpretationsschritte fiir andere nachvollziehbar, intersubjektiv iiberpriifbar und damit tibertragbar ist.'^*^ Damit wird eine erhohte wissenschaftliche Fundierung erzielt. Dem Vorgehen liegen dariiber hinaus noch folgende weitere Prinzipien zugrunde: •

Verstandnis des Materials in seinem Kommunikationszusammenhang, Beschreibung und Interpretation des Textes in seinem Kontext;

•

Untersuchungsspezifische Anpassung des systematischen Vorgehens an Fragestellung und Material, nachvollziehbare Beschreibung des Gangs der Forschung;

•

Konkretisierung der Ziele der Analyse durch Entwicklung eines Kategoriensystems als zentrales Instrument der Analyse;

Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 329; Schnell et al. (2005), S. 423ff. Vgl. fiir die im Folgenden dargestellte Methodik der qualitativen Inhaltsanalyse Mayring (2003b), S. 42ff. Vgl. bezuglich der Anwendung der Methodik auch die Ausfuhrungen von Schonwandt (2004), S. 102ff. Vgl. Mayring (2003b), S. 53.

Teil E

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

79

• Nicht Analysetechnik, sondem Gegenstandsbezug im Fokus der Untersuchung, Orientierung des Verfahrens am alltaglichen Umgang mit sprachlichem Material, Erweisung der Adaquatheit der Verfahrensweisen am Material; • Uberpriifung des Verfahrens und des Kategoriensystems durch Pilotstudien; • Explikation der Fragestellung, systematische Einbeziehung des Stands der Forschung zum Gegenstand^^^ sowie • Bewertung der Qualitat der Ergebnisse anhand von Giitekriterien. Die Beurteilung, ob und inwieweit die inhaltsanalytische Auswertung als erkenntnisfordemdes Verfahren anzusehen ist, hangt wesendich von der zu beantwortenden Forschungsfrage und damit von der Gegenstandsangemessenheit des Verfahrens ab. Wird dieses berucksichtigt, ermoglicht die qualitative Inhaltsanalyse "sinnvolle, aussagekraftige und methodisch abgesicherte qualitative Forschung."^^^ Nach MAYRING bestehen die folgenden drei Grundformen der qualitativen Inhaltsanalyse, die sich nach Ziel und Vorgehen unterscheiden:^^' - Zusammenfassung: Ziel der inhaltsanalytischen Zusammenfassung ist es, durch Paraphrasierung, Generalisierung und Reduktion den Ausgangstext auf eine iiberschaubare Kurzversion so weit zu reduzieren, dass nur noch der wesentliche Inhalt erhalten bleibt. - Explikation: Die Explikation verfolgt das Ziel, unklare Textbestandteile durch Hinzuziehen zusatzlicher Materialien verstandlich zu machen. - Strukturierung: Die strukturierende Inhaltsanalyse ordnet und gliedert den Ursprungstext nach festgelegten Kriterien und versucht so, eine Struktur aus dem Material herauszufiltem. BORTZ/DORING greifen in ihrem Ansatz diese Grundformen auf, verstehen sie aber weniger als voneinander unabhangig und trennscharf, sondem vielmehr als aufeinan-

^^^ Aufgrund dieses Vorwissens erwies sich diese Methodik etwa gegeniiber der so genannten Grounded Theory fiir geeignet. Letztere zieht bewusst keine (theoretischen) Vorkenntnisse des Gegenstandes mit ein. Vgl. Glaser/Strauss (1998). ''^ Mayring (2003b), S. 117. '«' Vgl. Mayring (2003b), S. 56ff.

80

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

Teil E

der aufbauende Teilschritte.^^^ Diese Sichtweise liegt auch der vorliegenden Untersuchung zugrunde, wenngleich sich die Vorgehensweise schwerpunktmaBig an der so genannten inhaltlichen Strukturierung, einer der zentralen Techniken der qualitativen Inhaltsanalyse, orientiert und daher in den folgenden Erlauterungen aufgegriffen wird. Mit dieser Methode wurden die fiir die Forschungsfragen relevanten Inhalte, Themen und Aspekte aus dem Material extrahiert und zusammengefasst. So orientierte sich der Auswertungsprozess der Experteninterviews an thematischen Einheiten, inhaltlich zusammengehorigen, iiber die Gesprachsprotokolle verstreuten Passagen und nicht an der Sequenzialitat von AuBerungen je Interview.^^^ Dadurch erhalt auch der Funktionskontext der Experten mehr Gewicht, ihre AuBerungen werden von Anfang an im Kontext ihrer institutionell-organisatorischen Handlungsbedingungen verortet und erhalten von daher ihre Bedeutung - unabhangig davon, an welcher Stelle des Interviews sie fallen. Es war auch moglich, die in den Vortiberlegungen entwickelten Kategorien im Forschungsprozess weiter zu erganzen bzw. zu verfeinem. So konnten die fur das qualitative Vorgehen der Arbeit notwendige Offenheit und Flexibilitat fiir Erkenntnisse, die sich erst im Rahmen der Interviews ergaben und sich fiir die Fragestellung als relevant erwiesen, sichergestellt werden.^^ Damit korrespondiert dieses Vorgehen auch mit der Feststellung von BORTZ/Doring, dass bei qualitativen Datenerhebungen die Verfahren haufig derart auf die spezielle Fragestellung zugeschnitten werden, dass themenspezifische Forschungsansatze vorliegen.'^^ In diesem Sinne wird fiir die vorliegende Arbeit ein Verlaufsmodell benutzt, das fiir die Untersuchung der Entwicklung des deutschsprachigen Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre spezifisch entwickelt wurde (vgl. Abbildung 20). Es basiert auf verschiedenen idealisierten Verlaufsmodellen.^^^ Dabei wurden die einzelnen Schritte der Analyse im Vorfeld zu einem Modell kombiniert und im weiteren Verlauf kontinuierlich iiberpriift und bedarfsgerecht angepasst.

Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 332f Vgl. hierzu auch Titscher et al. (1998), S. 83. Vgl. Meuser/Nagel (1997), S. 486. Vgl. Schmidt (1997), S. 547; Schmidt (2003), S. 447ff. Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 337. Vgl. hierzu Mayring (2002), S. 54 und S. 89.

TeilE

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

81

1. Vorstellung der Analysetechnik und des Verlaufs der Untersuchung 2. Bestimmung des Ausgangsmaterials zur Spezifizierung der Fragestellung * Festlegung des Materials und Analyse seiner Entstehungssituation * Formale Charakterlstika des Materials 3. Fragestellung der Analyse * Richtung der Analyse • Theoriegeleitete Differenzierung der Fragestellung 4. Entwicklung des Kategorlensystems • Zusammenstellung Kategoriensystem und Kodierung * Erstellung eines Kodierleitfadens und Formulierung von Ankert}eispielen

Uberarbeitung von Kategoriensystem und -definitionen

5. Materialdurchlauf und Zusammenfassung • Materialdurchlauf: Bearbeitung und Extraktion der Fundstellen • Verfeinerung bzw. Anpassung von Kategoriensystem und -definitionen • Paraphrasierung des extrahierten Materials und Zusammenfassung je Kategorie

Abbildung 20: Untersuchungsspezifisches Verlaufsmodell der qualitativen Inhaltsanalyse^^

Das Kategoriensystem eriaubte eine weitestgehende Erfassung und Strukturierung der Aussagen von Wissenschaftlem. Dieses envies sich auch fiir die Analyse der Praktikerinterviews als zufrieden stellend anwendbar - auch wenn hier der Fokus weniger auf der Entwicklung im wissenschafdichen Bereich, sondem mehr in der Untemehmenspraxis lag. Dieser Aspekt wird daher in der weiteren Explikation der Materialauswertung nicht mehr gesondert aufgegriffen. Bei der Darstellung der Ergebnisse wird dies durch die inhalts- und personenbezogenen Zitate wieder erkennbar. 3.2.

Bestimmung des Ausgangsmaterials und Spezifizierung der Fragestellung

Festlegung des Materials und Analyse seiner Entstehungssituation Der Untersuchung liegen die vollstandigen Protokolle der Interviews mit den 18 Experten zugrunde. Der Umstand, dass die Gesprache - entweder vom Autor alleine oder

Eigene Darstellung in Anlehnung an Mayring (2003b), S. 54ff., S. 84 und S. 89.

82

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

Teil E

gemeinsam mit einem weiteren Wissenschaftler - meist in dem offiziellen Biiro des Gesprachspartners erfolgten, forderte die erhohte Bereitschaft der Gesprachspartner, an der Untersuchung teilzunehmen, da der zeitliche Aufwand sich auf die Dauer des Gespraches begrenzte. Zudem lasst die hohe Teilnahmebereitschaft der Fachexperten auf ein starkes Interesse an der Fragestellung und eine prinzipielle Offenheit bei ihren Antworten schlieBen. Formale Charakteristika des Materials Das auf zwei Tonbandem jeweils festgehaltene Material wurde vom Autor vollstandig wortlich transkribiert.'^^ Urn eine hohe Qualitat der Dokumente sicherzustellen, wurden in einem finalen Durchgang die gesamten Tonbandaufzeichnungen nochmals systematisch mit den Transkriptionen verglichen, um eventuell noch vorhandene Horund Sinnfehler richtig zu stellen.^^^ Dabei wurden - dem Ziel des Vorhabens und gangigen Transkriptionsregeln entsprechend^^ - nur die gesprochenen Satze transkribiert. Nonverbale und paraverbale Au6erungen wie beispielsweise Mimik, Gestik, Lachen, Rauspem oder Unterbrechungen wurden nicht erfasst. Dies erscheint angemessen und zielfuhrend, da bei der Erhebung die inhaltlich-thematische Ebene im Vordergrund steht.^^' Die Inhalte der Protokolle wurden dann im Hinblick auf die Lesbarkeit und die grammatikalische Form geglattet, wobei versucht wurde, inhaltliche Anderungen zu vermeiden. Die so aufbereiteten Interviews wurden zur Wahrung moglichst hoher professioneller Standards sowie zur fmalen Autorisierung mit alien Interviewpartnem abgestimmt. Dies ermoglichte es wie in der Oral History-Literatur als ubliche Praxis dargestellt -, Einschatzungen, Erinnerungen sowie fachliche und fachpolitische Positionen und Haltungen im Ergebnisteil den einzelnen Personen zuordnen zu konnen, wodurch etwa Koharenzen ftir den Leser deutlicher fassbar werden.'^'

Vgl. Dittmar (2002); Bonz/Doring (2003), S. 312; Kowal/O'Connell (2003), S. 437f.; vgl. zu den folgenden Ausfiihrungen auch Lamnek (2005), S. 403. Vgl. Schmidt (1997), S. 546. Vgl. beispielsweise Flick (1995c), S. 192f; Mayring (2003b), S. 89ff; Glaser/Laudel (2004), S. 188f. Vgl. Mayring (2002), S. 91. Vgl. Daiminger (2004), S. 43.

Teil E

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

83

Bei der Bearbeitung der Protokolle konnten neben der weiteren sprachlichen Glattung durch eindeutige Kennzeichnung auch VervoUstandigungen sowie weitergehende inhaltliche Klarungen zu den geauBerten Themen vorgenommen werden. Von elf Befragten wurden minimale Anderungen (meist auf sprachlicher Ebene), von den restlichen sieben Befragten etwas umfangreichere inhaltliche Prazisierungen vorgenommen. Durch diese Vorgehensweise wurden die Vorteile einer direkten Befragung wie etwa die Gewinnung sowie Fundierung von spontanen Aspekten im Rahmen des personlichen Gespraches mit denen einer schriftlichen Befragung kombiniert, in der der Befragte die Moglichkeit hat, iiber seine Antworten auf Basis eines schrifdichen Dokumentes nochmals kritisch zu reflektieren und diese zu erganzen. Damit liegt mit den attestierten Transkriptionen ein umfangreicher, einheidicher Datensatz beziiglich der Forschungsfragen vor. Fine vollstandige Veroffentlichung des Materials ist aufgrund der expliziten Bitte von einigen Interviewpartnem eines sorgsamen Umgangs leider nicht moglich. Die strikte Vertraulichkeit war bereits vor den Gesprachen vereinbart worden. Richtung der Analyse Ein groBer Vorteil der qualitativen Inhaltsanalyse ist es, dass sich damit zum Teil sehr unterschiedliche Aspekte verfolgen lassen. Neben der Ausrichtung auf den Gegenstand der Kommunikation, ist dies die Ausrichtung auf den kognitiven, emotionalen oder Handlungshintergrund des Befragten bzw. auf weitere Aspekte.^^^ In der vorliegenden Untersuchung richtete sich die Analyse primar auf den Kommunikationsgegenstand: Die Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre. Der kognidve Hintergrund des Interviewten, d.h. seine Interessen und Einstellungen sowie sein Wissen beispielsweise iiber die Ursachen der Einfuhrung spezifischer Inhalte, gilt es soweit moglich und fiir angebracht erachtet zumindest ansatzweise zu beriicksichdgen. Das Gleiche gilt fiir den emotionalen Hintergrund, d.h. seinen Bezug zum Controlling. Der Handlungshintergrund des Interviewten - d.h. seine bisherigen Handlungen bezogen auf das Controlling sowie seine Plane fiir zukiinf-

Vgl. zu einer detaillierten Darstellung eines inhaltsanalytischen Kommunikationsmodells Mayring (2003b), S. 50f.

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

Teil E

tige Handlungen - erganzt den Gegenstand der Kommunikation und ist damit ebenfalls zu beachten.^^'* Theoriegeleitete Differenzierung der Fragestellung Wie in den vorhergehenden Untersuchungen erkennbar wurde, liegen zwar keine Theorien zur Entwicklungsgeschichte des Controllings in Deutschland vor. Dennoch soil nicht darauf verzichtet werden, theoretische Ansatze im Sinne einzelner Ergebnisse und Erfahrungen aus den vorliegenden Untersuchungen zur Entwicklung des Fachs aufzugreifen'^^ und diese sowohl bei der Entwicklung des Interviewleitfadens als auch bei der Diskussion der Ergebnisse zu beriicksichtigen.^^^ Auf dieser Grundlage lassen sich die folgenden ubergeordneten Fragestellungen formulieren:^^^ • Wie verlief die Entwicklung des Controllings in Praxis und Wissenschaft? Wie gestaltete sich die Interaktion zwischen beiden? • Welche Schwerpunkte bzw. Meilensteine in der Entwicklung sind iiber die Zeit zu konstatieren? • Welchen Beitrag zur deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre leistet(e) die Teildisziplin Controlling? • Wie gestaltet sich die zukiinftige Entwicklung der Disziplin?

Gegenstand der Kommunikation und Handlungshintergrund des Interviewten sind hier sehr eng miteinander verbunden. Die Entwicklung des Controllings in Deutschland wurde maBgeblich durch die befragten Experten gepragt, wenn auch der Beitrag jedes Einzelnen hier nicht explizit hervorgehoben werden kann, da eine iibergreifende Analyse Ziel dieser Arbeit darstellt. Vgl. Friebertshauser (1997), S. 375. "[...] Selbst in Ansatzen, die nicht auf ein theoretisches Vorverstandnis verzichten, wird dessen offener Charakter betont. Dies bedeutet, dass Auswertungskategorien nicht einfach aus den theoretischen, am Stand der Forschung orientierten Vorannahmen abgeleitet werden konnen. Sie konnen teilweise vor der Erhebung entworfen werden, sollen jedoch im Verlauf der Erhebung verfeinert und iiberarbeitet oder durch neue Kategorien ersetzt oder erganzt werden." (Schmidt (1997), S. 548). Die Methode der qualitativen Inhaltsanalyse basiert auf der Formulierung von Forschungsfragen. Dabei wird bewusst auf die Aufstellung von Hypothesen verzichtet.

Teil E

3.3.

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

85

Entwicklung des Kategoriensystems

Zusammenstellung Kategoriensystem und Kodierung Die Entwicklung eines Kategoriensystems, mit dessen Hilfe die Variablen der Forschungsfragen operationalisiert werden konnen, stellt eine zentrale Rolle bei der qualitativen Inhaltsanalyse dar. Es bildet die Voraussetzung fur die Kodierung und anschlieBende deskriptive Beschreibung des Materials.^^* Unter Kodierung wird hier die Zuordnung von Textteilen zu Kategorien (thematische Ordnung) verstanden. Als erster Schritt ist die relevante Texteinheit festzulegen, die den Kategorien zugeordnet wird.^^ Hierzu werden die folgenden Analyseeinheiten unterschieden: Die Auswertungseinheit, d.h. der fiir die Untersuchung relevante Teil des Materials, wird maBgeblich durch die Forschungsfragestellung bestimmt. Hierunter fallen folglich alle Inhalte der Gesprachsprotokolle, in denen entweder Aspekte zur Entwicklung des Controllings Oder der Hintergrund der Experten, d.h. ihre Erkenntnisse und Einschatzungen etwa zu den Meilensteinen adressiert wurden. Inhalte des Materials, die sich nicht mit diesen Aspekten befassten, wurden explizit ausgeschlossen.^*^ Als Kodiereinheit, d.h. der kleinste Textbestandteil der einer Kategorie zugeordnet werden kann, wurden folglich alle Textstellen festgelegt, die zur Erklarung oder Beschreibung der Entwicklung des Controllings Erkenntnisse liefem konnen. Formal betrachtet konnte diese aus einem einzigen Satz bestehen. Die Kontexteinheit, d.h. der groBte Textbestandteil der unter eine Kategorie fallen kann, umfasst ebenfalls samtliche Textstellen, die die genannten Kriterien erfiillten. Die Qualitat der Kodierung hangt maBgeblich von der Definition der Kategorien ab. Nur eine moglichst genaue Definition und Konkretisierung ermoglicht eine prazise Erfassung der Gesprachsprotokolle.^^' Die Entwicklung des Kategoriensystems kann

^^^ Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 330; Mayring (2003b), S. 53 und S. 83. Unter Kategorie kann, wie bei anderen Autoren zu finden, eine thematische Einheit verstanden werden (vgl. hierzu beispielsweise Meuser/Nagel (1997), S. 488); Fruh (2004), S. 80ff.). ^^ Vgl. beispielsweise Miles/Huberman (1994), S. 55ff. ^^ Hierunter fallen beispielsweise Schilderungen iiber die Einfiihrung des Controllings in einem spezifischen Unternehmenskontext. Diese machen aufgrund des Einsatzes des Interviewleitfadens aber nur einen kleinen Teil des Materials aus. '°' Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 330.

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

Teil E

sowohl deduktiv als auch induktiv erfolgen.^"^ Bei der deduktiven Kategorienbildung werden auf ein theoretisch entwickeltes Kategorienset bezogene genaue Zuordnungsregeln formuliert (Kodierleitfaden), die festlegen, unter welchen Bedingungen die Zuordnung einer Kategorie zu einer Textstelle zulassig ist.^°^ Dagegen versucht die induktive Kategorienbildung die Auswertungsgesichtspunkte aus dem Material herauszukristallisieren. Damit folgt sie einem Ablaufmodell, in dessen Rahmen die Definition eines Selektionskriteriums, die schrittweise Materialbearbeitung und die Revision der neu entwickelten Kategorien zentral sind. In der Forschungspraxis finden haufig Mischformen Anwendung, etwa wenn ein deduktiv hergeleitetes Kategoriensystem im Zuge der Auswertung (induktiv) erweitert bzw. revidiert wird.^^ Die vorliegende explorative Untersuchung folgt einem entsprechenden zweistufigen Vorgehen: Bereits zu Beginn der Erhebung wurden auf Basis einer vorhergehenden Analyse der Sekundarliteratur und der operationalisierten Forschungsfragen aus dem Leitfaden erste eher vage Haupt- und Unterkategorien deduktiv gebildet, die als Selektionskriterium und Ausgangspunkt fiir die Bildung des Kategoriensystems fungierten. Im Laufe der Auswertung ergaben sich bedingt durch die offenen Fragen Themenblocke, die induktiv vorgehend in weitere Haupt- bzw. Unterkategorien aufgenommen wurden, wenn sie zur Beantwortung der zentralen Forschungsfrage einen sinnvollen Beitrag leisten konnten.^^^ Die materialorientierte Kategorienbildung stellte somit sicher, dass Aspekte, deren Relevanz erst bei der Auswertung des Materials erkennbar wurde bzw. sich als nicht als so bedeutend erwies, entsprechend Eingang finden konnten. Erstellung eines Kodierleitfadens und Formulierung von Ankerbeispielen Die Erstellung eines Kodierleitfadens reduzierte die Anzahl uneinheitlicher Zuordnungen. Dieser enthielt neben einer Definition der Zuordnung von Textbestandteilen pro Kategorie auch so genannte Ankerbeispiele, d.h. konkrete Textstellen, die unter eine Kategorie fallen und als Beispiele fiir diese gelten sollen. Die Inhalte des Kodierleitfa-

Vgl. Muller-Boling/Klandt (1996), S. 6f.; Mayring (2002), S. 115ff Vgl.Mayring(2001), S.4. Vgl. Bortz/Doring (2003), S. 151. Aufgrund der umfassenden Vorarbeit der Analyse der Sekundarliteratur, ersten Sondierungsgesprachen und der intensiven Reflexion iiber mogliche Schwerpunkte der Diskussionen hielten sich die zusatzlich zu definierenden Kategorien in einem iiberschaubaren Rahmen.

Teil E

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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dens wurden im Laufe der Untersuchung wahrend der Materialdurchlaufe konkretisiert bzw. erganzt. 3.4.

Materialdurchlauf und Zusammenfassung

Materialdurchlauf: Bearbeitung und Extraktion der Fundstellen Nach der Sichtung der Pilotinterviews wurden in einem ersten Materialdurchlauf die weiteren Gesprachsprotokolle bearbeitet. Entsprechend der festgelegten Auswertungseinheit konnten die relevanten Textstellen identifiziert und einer Kategorie zugeordnet werden.^*^ Neben einer manuellen Aufarbeitung wurde zur Unterstiitzung dieses Prozesses auf das Softwareprogramm NVivo zuriickgegriffen.^^^ Mit dessen Hilfe konnten samtliche Aussagen, die einer spezifischen Kategorie zugeordnet wurden, dargestellt werden, wobei die Zuordnung zu dem jeweiligen Gesprachspartner weiterhin erkennbar blieb.^^^ Durch die Miteinbeziehung dieser Software bestand die Moglichkeit einer multiplen Kodierung, d.h. die Zuordnung einzelner Aussagen zu unterschiedlichen Kategorien. Bei der Zusammenfassung wurden dann allerdings nur noch die in die jeweilige Kategorie fallenden Aspekte beriicksichtigt. Verfeinerung bzw. Anpassung von Kategoriensystem und -definition Die im Vorfeld auf Basis der vorliegenden Arbeiten und des Vorverstandnisses des Autors entwickelten Kategorien konnten, wie bereits dargestellt, nicht alle hinsichtlich der Fragestellung relevanten Aspekte aus dem Material abdecken.^^ Somit erfolgten die Zusammenstellung des Kategoriensystems, die Formulierung von Definitionen und der Materialdurchlauf in einem iterativen Prozess. Insbesondere wurden bei den ersten

Vgl. zu einer systematischen Auseinandersetzung mit Texten bzw. Interviews Stary/Kretschmer (1994), S. 549. Vgl. zur computergestiitzten Auswertung qualitativer Daten Kuckartz (1997), S. 584ff.; Gibbs (2002). Bei der Verwendung von Softwareprogrammen im Rahmen der qualitativen Inhaltsanalyse muss beachtet werden, dass der Computer nicht wie bei der quantitativen Analyse die Auswertungsarbeit iibernimmt, sondem nur die qualitativen Analyseschritte des Interpreten unterstutzt, erleichtert und dokumentiert. Dies stellt allerdings kein Indiz fur eine mangelhafte Vorbereitung der Interviews dar. Vielmehr untermauert dieser Punkt die Notwendigkeit der gewahlten explorativen Vorgehensweise. "Auswertungskategorien konnen nicht oder zumindest nicht ausschlieBlich schon vor der Erhebung bestimmt und festgelegt werden. Die Kategorien lassen sich vielmehr haufig erst aus dem erhobenen Material entwickeln." (Schmidt (1997), S. 547).

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

Teil E

Durchlaufen die bestehenden Kategorien ausdifferenziert, prazisiert, modifiziert und durch einzelne Kategorien im Hinblick auf die Forschungsfrage (induktiv) erganzt.^'" Dabei wurde iiberpruft, ob diese dem Ziel der Analyse nahe kommen und ob das Selektionskriterium und das Abstraktionsniveau vemiinftig gewahlt wurden. Da sich hier keine wesentlichen Veranderungen ergaben, konnte die Untersuchung fortgefuhrt und fiir diese Definitionen und Ankerbeispiele entwickelt werden. Vereinzelt konnten auch Kategorien etwa zur Interaktion zwischen Wissenschaft und Praxis zusammengefasst werden, da diese zu spezifisch fiir die Fragestellung waren. Die iiberarbeiteten Definitionen bzw. Kategorien wurden an bereits bearbeitetem Material nochmals iiberpruft, um etwaige inhaltliche Zuordnungen den veranderten Rahmenbedingungen anzupassen. Die schlieBlich erstellten Kategorien des Kodierleitfadens biindeln somit Erkenntnisse aus den Voriiberlegungen, fiir deren Ausgangspunkt der Interviewleitfaden diente, sowie erste Eindriicke und Interpretationen zu den Interviews. Paraphrasierung des extrahierten Materials und Zusammenfassung je Kategorie Ziel dieser letzten Phase ist, das auszuwertende Material schrittweise durch Paraphrasierung, Generalisierung und Reduktion fallbezogen zu verringem. So wurde zuerst fiir die den einzelnen Kategorien zugeordneten Textstellen separat fiir jedes Gesprachsprotokoll eine Paraphrasierung durchgefiihrt. Dadurch wurden die Aussagen auf eine einheitliche Sprachebene bzw. ein einheitliches Abstraktionsniveau gebracht. Paraphrasen, die iiber dem Abstraktionsniveau lagen, wurden beibehalten. So konnten sowohl allgemeine, iibergreifende als auch spezifische Aussagen des jeweiligen Gesprachspartners zur Entwicklung des Controllings in Praxis und Wissenschaft generiert werden. Aufgrund des spezifischen Charakters der Untersuchung hinsichtlich zeitlichem Umfang und Anzahl der Befragten wurde ein moglichst groBer Teil der Aussagen in Zitatform in die Darstellung der Ergebnisse iibemommen. Dadurch wurden insbesondere dem personenbezogenen Aspekt der Aussagen und der Anlehnung der Untersuchung an die Oral History-Tradition, welche die Sicherstellung eines HochstmaBes an Authentizitat verfolgt, Rechnung getragen. AbschlieBend wurde je Kategorie

Meuser und Nagel verweisen darauf, dass die Kategorienbildung "gleichsam miihelos in der Manier des Alltagsverstandes" erfolgt (Meuser/Nagel (1997), S. 488). Dies zeigt die Moglichkeit unter pragmatischen Gesichtspunkten vorzugehen. Vgl. auch Schmidt (1997), S. 548.

Teil E

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und Interview eine Reduktion der Paraphrasen vorgenommen.^*' Wahrend als bedeutsam bewertete Paraphrasen ubemommen wurden (Selektion), wurden Textteile gleichen Inhalts oder ohne wesentlichen Erkenntnisgewinn gestrichen (Auslassung). Bei einer Verteilung von ahnlichen Aussagen uber den Text woirden diese zu einer Paraphrase zusammengefasst (Bundelung). Dies erfolgte auch fur Angaben mit mehreren oder verschiedenen Aussagen zum ahnlichen oder gleichen Gegenstand (Konstruktion/Integration). AbschlieBend wurden die in einer Kategorie gesammelten Ergebnisse aller Interviews gebundelt, iiberpriift und in den folgenden Ergebnisteil eingearbeitet. 3.5.

Beurteilung der Giite der Experteninterviews

Um einem moglichst hohen Standard der empirischen Forschung gerecht zu werden, muss am Ende eines Forschungsvorhabens die Messung der Qualitat durch die Uberprlifung der Ergebnisse anhand von Giitekriterien erfolgen. Allerdings wiirde eine Beschrankung auf die bei quantitativen empirischen Forschungsprojekten in der klassischen Testtheorie entwickelten Giitekriterien Objektivitat, Reliabilitat und VaUditat^^^ der qualitativen Forschungsmethode nicht ausreichend gerecht werden.^^^ So wurden in der qualitativen Forschung verschiedene Vorschlage ftir eigene zum Gang der Untersuchung, zur Methode und zu dem Ziel der jeweiligen Analyse angemessene Giitekriterien erarbeitet. Diese sind allerdings in der Literatur teilweise noch sehr uneinheitlich definiert und haben sich groBtenteils noch nicht weit iiber die Giitekriterien der quantitativen Forschung hinaus entwickelt.^^'* Im Folgenden werden daher sechs von MAYRING vorgeschlagene, allgemeine Giitekriterien qualitativer Forschung verwendet.^*^ Diese beziehen zwar die beiden klassischen Giitekriterien Validitat und Reliabilitat der quantitativen Forschung mit ein, gehen aber entscheidend uber diese hinaus: 1. Verfahrensdokumentation 2. Argumentative Interpretationsabsicherung

^'' Vgl. zu den Prozessen der Reduktion Miles/Huberman (1994), S. lOf.; Mayring (2003b), S. 38ff.; Spohring (1995), S. 158ff.; vgl. zur konkreten Anwendung Schonwandt (2004), S. 109f. '•' Vgl. Lienert(1961); Friedrichs (1990), S. 102; Heidenreich (1993), S. 354ff. ''' Vgl. Flick (2000), S. 240ff.; Mayring (2002), S. 140ff.; BortzA)6ring (2003), S. 326ff. ''' Vgl. Flick (2000), S. 249ff. und S. 259f. ^'^ Vgl. Mayring (2002), S. 144ff.; Mayring (2003b), S. 11 If. Vgl. zu Uberiegungen bezuglich Gutekriterien in der qualitativen Forschung auch Kirk/Miller (1986); Flick (1987); Modell (2005).

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3. Regelgeleitetheit 4. Nahe zum Gegenstand 5. Kommunikative Validierung 6. Triangulation Da bei qualitativen Ansatzen das Vorgehen im Vergleich zu quantitativen Ansatzen haufig deutlich spezifischer, gegenstandsbezogener und damit weniger standardisiert ist, miissen sehr viel hohere Anforderungen an die Dokumentation gestellt werden. Eine detaillierte Verfahrensdokumentation umfasste daher eine genaue Begrtindung der fiir das Ziel der Untersuchung adaquat und sinnvoll erscheinenden Methode sowie die Darstellung der hieraus resultierenden spezifischen Durchfiihrung der einzelnen Analyseschritte.^'^ Dabei sollen die Bewertbarkeit sowie die intersubjektive Nachvollziehbarkeit des Untersuchungsgangs gewahrleistet werden. Hierzu wurde eine prozedurale Reliabilitat, d.h. die Genauigkeit bzw. Exaktheit der Messung,^'^ angestrebt. Beispielsweise wurde der Interviewleitfaden in einer Pilotphase getestet; erganzend wurde die Anwendbarkeit der Transkriptionsregeln iiberprlift. Die in der Untersuchung angewandte Methode der inhaltlichen Strukturierung nutzt auch verschiedene Formen der Interpretation. Neben der Detaillierung des Kategoriensystems ist dies insbesondere die Zusammenfassung der Interviewprotokolle durch Selektion oder Bundelung von Aussagen. Da Interpretationen nicht wie Rechenoperationen nachgerechnet werden konnen, lassen sie sich nicht beweisen und bediirfen daher einer argumentativen Interpretationsabsichemng. Hierzu wurde durch die vorangegangenen Untersuchungen wie die Aufbereitung der Sekundarliteratur oder die Pubhkationsanalyse ein solides Vorverstandnis geschaffen. Dadurch konnte der Schwerpunkt der Experteninterviews auf noch weitgehend unerforschte "Issues" ausgerichtet werden. Des Weiteren wurde die Schliissigkeit der Aussagen in den Interviews durch systematisches Hinterfragen angestrebt. Allerdings muss betont werden, dass die gewahlte Vorgehensweise eine von mehreren Moglichkeiten darstellt, Erhellung in die Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre zu bringen. Die Darstellung der Ergebnisse erfolgt sowohl durch Nennung ausgewahlter Zitate als

^" Siehe Kapitel A. ' " Vgl. Schonwandt (2004), S. 149.

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auch durch erganzende Auswertungen auf Basis von Beschreibungssatzen, die jeweils auf die Inhalte des empirischen Materials (Interviewprotokolle) Bezug nehmen. Durch dieses methodisch moglichst stringente Vorgehen ist auch die intersubjektive Nachvollziehbarkeit als zentrales Merkmal des ersten Gutekriteriums gewahrleistet. Die Regelgeleitetheit des Forschungsprozesses wurde durch das beschriebene sequenzielle Vorgehen sichergestellt. So wurden wesentliche Analyseschritte im Vorfeld der Untersuchung festgelegt,^'^ welches die Voraussetzung und Grundlage fiir ein systematisches Vorgehen darstellte. Dabei wurde allerdings auf einen iibertriebenen Regelkonformismus verzichtet, um den Untersuchungsgegenstand nicht zu entfremden. Die offene, vertrauensvolle Interviewsituation und die narrativen Einstiegsfragen schufen eine angenehme Gesprachsatmosphare, weckten Interesse an der Fragestellung und forderten die Diskussionsbereitschaft auf Seiten der Interviewpartner, sodass die Ndhe zum Gegenstand - ein Leitgedanke jeglicher Art von Forschung - gegeben war. Um den Gegenstand der Forschung durch den Interviewer so wenig wie moglich zu prajudizieren und die Einflussnahme auf den Gesprachspartner wahrend der Durchfiihrung des Interviews zu minimieren, gait es, eine Akzentuierung durch geschlossene Fragen seitens des Interviewers so weit wie moglich auszuschlieBen. Im Vorfeld der Gesprache wurden deshalb nur die wesentlichen Eckpunkte genannt und im Interview selbst wurde der Gesprachsanteil des Interviewers auf ein Minimum reduziert. Die Gultigkeit der Ergebnisse wurde insbesondere dadurch iiberpruft, dass die transkribierten Protokolle den Gesprachspartnem zur Autorisation vorgelegt wurden. Damit konnte eine kommunikative Validierung erzielt werden.^'^ Wenn sich die Interviewpartner mit den Inhalten identifizieren, indem sie zusatzlich die Moglichkeit haben, einzelne Aussagen zu prazisieren, stellt dies ein wichtiges Vehikel zur Absicherung der Stabilitat der Aussagen dar. Aus dieser iiber die eigentliche Gesprachssituation hinaus bestehenden Moglichkeit der Reflexion, konnten einige weitere inhaldiche

^'* Vgl. zu den Kriterien der Regelgeleitetheit Mayring (2002), S. 146. ^'^ Einige Autoren (vgl. bspw. Kluver (1979); Heinze/Thiemann (1982)) gehen noch einen Schritt weiter, indem sie auch die Ergebnisse und Interpretationen nochmals den Befragten vorlegen. Dies konnte im Rahmen dieser Arbeit mit zwei Interviewpartnem durchgefiihrt werden. Eine abschlieBende Diskussionsschleife des fmalen Dokumentes mit alien Beteiligten erwies sich aufgrund der bereits erfolgten Autorisierung der Interviews als nicht zwingend erforderlich.

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Argumente zur Untermauerung der vorliegenden Ergebnisse gewonnen werden.^^° Damit wurde auch das zweite bedeutende klassische Gutekriterium miteinbezogen, wobei neben der Validitat als Zustand, d.h. der Giiltigkeit bzw. Erfassung dessen, was im Gesprach erfasst werden sollte, der Prozess der Validierung als ein verandertes Konzept beim Nachweis im Vordergrund stand.^^' SchlieBlich stellt die Triangulation, d.h. die Verbindung mehrerer Perspektiven und Methoden, ein Gutekriterium qualitativer Forschung dar. Wie bereits im allgemeinen Methodenteil erlautert, wurde durch das multimethodische Vorgehen zur Bearbeitung der Forschungsfrage der Aspekt der Triangulation zur gegenseitigen Erganzung und Vertiefung der Ergebnisse beriicksichtigt.^^^ Bei den Experteninterviews konnte durch die Anwesenheit von zwei Wissenschaftlem insbesondere bei den ersten Gesprachen eine Kontrolle des Erhebungsprozesses vorgenommen werden.^" Damit werden auch die von HAUSCHILDT hervorgehobenen Starken "guter" empirischer Forschung in dieser Arbeit aufgegriffen, welche neben der Reduktion von Komplexitat und klarer Nachvollziehbarkeit des kreativen Forschungsprozesses auch eine standige Auseinandersetzung mit neuen Methoden und der Auseinandersetzung mit der Realitat umfassen.^'''

4.

Entwicklung des Controllings in der Unternehmenspraxis

Oral-History-Dokumente wie die hier vorliegenden Experteninterviews konnen nicht einfach als eine weitere Sammlung von Rohdaten eingestuft werden, die es neben anderen empirischen Quellen auszuwerten gilt. Vielmehr reprasentieren sie - so der aktuelle Stand der intemationalen Oral-History-Forschung - eine Art Gedachtnisleistung ("act of memory"), die hier von einer als reprasentativ zu erachtenden Anzahl von Controllingexperten erbracht wurde.^'^ Akzeptiert man dieses Verstandnis von Oral History, so stellen die Interviews jeweils einen inharent subjektiv gepragten Re-

'2° Vgl. Groeben/Scheele (1977); Mayring (2002), S. 147. '" Vgl. Flick (2000), S. 246ff.; Schonwandt (2004), S. 150. ^^' Siehe Kapitel A. ''' Vgl. Glaser/Laudel (2004), S. 150. '^' Vgl. Hauschildt (2003), S. 22f. ^^^ Vgl. Shopes (2005), S. 6f. und die dort angegebene Literatur.

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konstruktions- und Reflexionsvorgang dar: Auf der einen Seite erfasst er verschiedene ausgewahlte Facetten der Controllingentwicklung aus dem Riickblick der unmittelbar an dieser Entwicklung Beteiligten. Auf der anderen Seite vollzieht er sich - jeweils hochst individuell - iiber unterschiedliche Stufen der Bewusstwerdung und intellektuellen Bewaltigung. Hier treffen sich Erinnerung (im Sinne von Vergegenwartigung und von Vergewisserung), Verstehen und Selbstfindung, aber auch Erklarungs- und Idealisierungsversuche. Dadurch werden die Gesprache fur die Experten selbst auch zu einem Reflexionsmedium iiber die eigene Entwicklung sowie die Entwicklung des Fachs insgesamt. Somit kann es hier streng genommen nicht um die Erarbeitung einer objektiven, zugleich vollstandigen und konsistenten Sicht der Realitat historischer Entwicklung gehen, sondem vielmehr um eine mogliche Annaherung und damit einen prismatischen, multiperspektivischen Zugang zur Entwicklung der Teildisziplin Controlling - auf Basis der zugrunde liegenden Experteninterviews. Mit Blick auf den inharenten Doppelcharakter der vorliegenden Informationen - einerseits hochwertige, stark verdichtete aussagekraftige Evidenz von Zeitzeugen, andererseits zwangslaufig perspektivenabhangige, vom personlichen Bias gepragte AuBerungen und Stellungnahmen - werden im Folgenden die Interviewantworten der befragten Fachexperten zur Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftlehre zusammenfassend dargestellt und entsprechend der in den vorhergehenden Kapiteln beschriebenen Vorgehensweise ausgewertet. Wie in wissenschaftsgeschichtlichen Analysen iiblich, wird zunachst die Entwicklung in der Unternehmenspraxis, die Begriffsentstehung sowie die Herkunft des Controllingkonzeptes beleuchtet. Danach werden ausgewahlte Facetten der fachwissenschaftlichen Entwicklung naher betrachtet. Die Interviews, die alle ohne groBere idiosynkratische Abweichungen verliefen, sind in von den Interviewteilnehmem jeweils testierten Ergebnisprotokollen dokumentiert. Sie decken alle im Wesentlichen die gleichen Themenbereiche ab und sind damit gut vergleichbar, auch wenn sie zu den einzelnen Fragestellungen ein breites Meinungsspektrum mit zum Teil gegensatzlichen Positionen erkennen lassen. Dieser Umstand erscheint angesichts der Vielschichtigkeit des Controllingphanomens als typisch und ist als objektsprachliches Phanomen zu betrachten. Damit konnen die beleuchteten Aspekte der Entwicklung moglichst transparent und verstandlich dargestellt werden. Die Ergebnisse ermoglichen es dem Leser, sich mit der Problematik soweit vertraut zu machen, dass er dadurch weiterfiihrende Anregungen insbesondere auch fiir eine zukiinftig vertiefende Theoriebildung erhalt.

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Als Grundlage der je Kategorie zusammengefassten Gesprachsinhalte werden sowohl Originalzitate als auch zusatzliche Erklarungen herangezogen, welche sich gegenseitig erganzen, um somit ein moglichst fundiertes Bild wiederzugeben. Bei inhaltlich gleich lautenden Aussagen wird neben den zusammengefassten Ergebnissen moglichst die illustrativste Aussage (bzw. Aussagen) als Originalzitat(e) aufgefuhrt. Keinesfalls soil damit die Eigenstandigkeit der einzelnen Aussagen der Experten prajudiziert werden. Vielmehr sollen die Inhalte der Gesprache so bestmoglich gesamthaft zur Geltung kommen. Die Zuordnung der jeweiligen Gesprachspartner zu den Originalzitaten weist dabei auf die Kompatibilitat mit ihrem Fachverstandnis bin. Der teilweise unterschiedliche Umfang der Zitate sowie die Haufigkeit der Nennung einzelner Gesprachspartner darf nicht als Wertung oder auch nur als Indikation fur die Bedeutung, die diesen beigemessen wird, verstanden werden. Vielmehr erklaren sich solche Schwankungen aus dem Umstand, dass die Experten unterschiedlich stark - insbesondere aufgrund zeidicher Oder inhaltlicher Restriktionen - auf die einzelnen Aspekte eingegangen sind.

4.1.

4.1.1.

Ausgangspunkt der Entwicklung, Begriff und Herkunft des Konzeptes

Veranderungen von intemen und extemen Strukturen

Das Aufkommen sowie die Adaptation des Controllings in der Untemehmenspraxis werden von den Experten sowohl auf exteme als auch interne Faktoren zuriickgefuhrt. Als wesendich zu betrachtende Gesichtspunkte werden von diesen erstens der Wandel im Untemehmensumfeld - etwa durch disruptive Ereignisse wie nach dem Aufschwung in den funfziger und sechziger Jahren die Olkrise 1973 - und zweitens die Grenzen des Wachstums durch gesattigte Markte - der Wandel vom "Verkaufermarkt" zum "Kaufermarkt" - angesehen. Dies veranlasste die Untemehmen, sich intensiver mit den Kostenstrukturen auseinanderzusetzen. Henzler: "In den ersten 20 Jahren der Nachkriegszeit, also in den 50er bis 70er Jahren gait das Primal der Produktion. Alles was man produzieren konnte, war auch im Markt absetzbar. Es war also mehr eine Verteilungsfrage, und Kosten spielten dabei nur eine eher untergeordnete Rolle. [...]. In dieser Zeit war also das vorausschauende Element des Controllers noch gar nicht gefragt. [...]. Durch die erste starkere Nachkriegsrezession in den Jahren 1973/74 kamen plotzlich Fragestellungen auf wie: "Was passiert, wenn sich etwa ein Wahrungskurs verandert, wenn einer Zolle erhebt oder wenn Grenzen geoffnet werden?" Diese Fragen wurden in Unternehmen jetzt mehr gestellt. Zu-

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sammenfassend lasst sich sagen, dass die "what-if-Fragen" bei uns erst seit Anfang der 70er Jahre aufkamen." Bramsemann: "Ich hatte immer den Wahlspruch: "Controller sind Kinder der Not." Als treibende Kraft fiir die Entwicklung des Controlling sehe ich deshalb auch existentielle Oder sich androhende Krisen." Solaro: "In solchen Fallen, wo der Bedarf die Firmen jagte und der Umsatz davon abhing, dass man aus den Fabriken das herausbrachte, was der Markt erwartete, war der Techniker, der die Fabrikation unter sich hatte, der Mann in der Firma, ganz eindeutig. [...]. Das kippte dann um, als die Markte in vielen Dingen gesattigt waren und die Untemehmen eben nicht mehr so gute Gewinne machten. [...]. Und dann wurde eben sehr haufig auf der technischen Seite Planerfiillung betrieben, indem man Druck auf den Kaufmann machte, dass er Dinge ausliest, die gar nicht stimmen. [...]. Und aus dieser Korrumpierung der kaufmannischen Funktion, wenn Sie wollen des Controlling, also der kaufmannischen Funktion im weitesten Sinne, und aus dem Druck, als dieser Nachfragemarkt erloschen war und man einen Angebotsmarkt aufbauen musste, die Nachfrage wecken musste, sind dann solche Controllingkonzepte entstanden."

In einer Vielzahl der Untemehmen nahm die technische Seite eine dominante Stellung ein, wohingegen die Vertriebsfunktionen tendenziell eher gering ausgepragt waren. Henzler: "Viele Untemehmen wurden in der Nachkriegszeit von Technikem und nicht von Kaufleuten gefiihrt. Bei [...] war es beispielsweise so, dass der Kaufmann immer eine halbe Stufe in der Organisation unterhalb des Technikers eingestuft war." Solaro: "[...]. Aber es kommt darauf an, wer das Sagen hat. Techniker erfullen sich Traume. Nicht dem Kunden, sondem sich. Das ist meine Lebenserfahrung. Gute Techniker, die gleichzeitig gute Vertriebsleute sind, fmden Sie eher selten."

Neben dem gestiegenen Kostendruck stellten die zunehmend komplexeren Untemehmensstrukturen (GroBe, Organisations-, Standort- und Rechtsstruktur) und die damit einhergehenden Dezentralisierungs-, Divisionalisierungs- sowie Diversifizierungsbestrebungen verbunden mit der Bildung von Profit-Centem eine - in diesem Umfang und Kontext - neue Situation dar. Bramsemann: "Untemehmen wie Henkel oder Bayer begannen, sich geschaftsbereichsmaBig zu organisieren. Es entstanden dezentrale Profit Center. Das warf neue Fragen auf: 1. Wer steuert sie und wie steuert man sie? 2. Wie kann man den Erfolg dieser dezentralen Einheiten messen? Zwangslaufig musste ein System der Planung und Erfolgssteuemng etabliert werden, an dem sich die Leiter der Geschaftsbereiche zu orientieren hatten."

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Des Weiteren hebt DEYHLE noch den Wertewandel in punkto verstarkter Emanzipation als einen konjunkturunabhangigen Faktor hervor: Deyhle: "[...] Und das Andere, das ist glucklicherweise ganz konjunkturunabhangig, das ist das "Ich will mehr selber diirfen" im Untemehmen, also diese CenterDenkweise, die eigenbestimmte Selbststeuerung. Selber zustandig sein, selber gestalten diirfen; aber so, dass es nicht davonlauft, sondem dass es sich im Rahmen des Ganzen vollzieht, also der Fiihrungsaspekt. Diese Emanzipation ex manu paths [aus der Hand des Vaters, C.B.] ist hier fiir mich einer der wesentlichen Treiber der Entwicklung. Dass die Menschen eben mehr so arbeiten wollen, dass es ihnen SpaB macht, und nicht einfach von oben gesagt bekommen wollen, welche Verrichtungen auszufiihren sind. [...]. Also mehr diese Selbstbestimmtheit, dieser Self-Controlling-Gedanke, der aus den Menschen selber kommt. Ein Flow fiir die Selbststeuerung. Neben dem, was wirtschaftliche Note sind. Das sind die beiden Controlling-Treiber."

Angesichts dieser Entwicklungen standen die Untemehmen vor neuen Herausforderungen hinsichtlich Steuerungs- und Planungsfragen. Sie sahen sich zunehmend mit Fragestellungen konfrontiert, wie man eine groBere Transparenz hinsichtlich der Zahlen und Zahlenauswertungen erreichen kann. Des Weiteren resultierte aus den Entwicklungen die zunehmende Notwendigkeit der Beriicksichtigung zukunftsorientierter Analysen, welche u.a. eine Weiterentwicklung und Integration von Rechnungswesen und Planung induzierten. Henzler: "[...]. Und dann kam es bei einigen Untemehmen dazu, dass sie massive Verluste machten. In dieser Zeit stellte man sich zunehmend die Frage, wie sieht es eigentlich aus, wenn man die Controllinginstrumente versucht dafiir einzusetzen, um die Zukunft einigermaBen plausibel darzustellen?" Kappler: "[••]• Und das, denke ich, ist ein ganz wesentlicher Treiber, dass ganz praktisch gesagt. Manager in solch riskanten Situationen versuchen, sich Instrumente zu schaffen, damit sie weniger oft riskant entscheiden miissen. Das ist die Hoffnung." Horvath: "[...] Man fragte sich, wie die Zahlen, die massenweise produziert wurden, besser zur Steuerung eingesetzt werden konnen. Des Weiteren stellte sich die Frage, wie auf Basis dieser Zahlen die Planung und Budgetierung verbessert werden konnten. Dies war meines Erachtens der Ausgangspunkt dieser Entwicklung." Mann: "[...] Es war einfach der Bedarf da. Und mehr Menschen haben gespiirt, dass das Controlling jetzt gebraucht wird. Es lag in der Luft. [...]. Im Grunde hatte man ein schliissiges Regelkreissystem gesucht als einfach nur Zahlen, die man hinstellt."

Diese Aussagen der Interviewpartner legen die Schlussfolgerung nahe, dass die Controllingentwicklung aufgrund zweier grundsatzlicher Entwicklungstendenzen ihren An-

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fang genommen hat. Zum einen war da der Wunsch nach einer systematischen Struktur von verfiigbaren Daten, um den gestiegenen Anforderung an die Steuerung der Untemehmen besser zu begegnen. Zum anderen gab es den erkennbaren Versuch, dies in einem systemhaften Regelkreismodell (kybemetisches Modell der Untemehmenssteuerung) zusammenzufassen. Die bis dato existierenden Strukturen, u.a. die viel zitierten unzusammenhangenden Zahlenauswertungen in den Untemehmen, welche in der Literatur meist als Ausgangspunkt angesehen werden, stellen damit vermutlich mehr eine Abgrenzung zu der eigentlichen Controllingentwicklung dar. Im Laufe der Zeit konkretisierten sich die Aspekte, welche unter Controlling subsumiert wurden. In manchen Untemehmen stellte es anfanglich manchmal auch nur eine "neuere" Bezeichnung fiir die interne Kostenrechnung dar. Schneider: "[...]. Am Anfang war es ja wohl so, dass sich die unterdriickten und nicht sonderlich geachteten Kostenrechner in der Praxis den Namen "Controlling" zugelegt haben und damit versuchten, sich ein intellektuelles Spielfeld zu schaffen."

Durch die beschriebenen Veranderungen im intemen und extemen Untemehmensumfeld wurden dann sukzessive - entsprechend der jeweiligen Situation und dem Bedarf - Elemente der Planung, der Strategie und teilweise allgemeine Aspekte des Managements miteinbezogen. An dieser Stelle erscheint auch ein Vergleich mit der Entwicklung in den USA aufschlussreich: Dort hatte der Controllinggedanke durch die Weltwirtschaftskrise in den 20er Jahren vermehrt in den Untemehmen Eingang gefunden. Die relativ spate Entwicklung in Deutschland kann darauf zuruckgefiihrt werden, dass hier die wirtschaftliche Entwicklung die Herausbildung von Controlling erst spater erforderlich machte. Auf einen moglichen weiteren Gesichtspunkt verweist BROCKHOFF: Brockhoff: "Die Deutschen hatten von den genannten Personen - Schmalenbach, Rummel, LeCoutre, Kosiol und andere - ein fantastisches System des intemen Rechnungswesens aufgebaut, und viele im Ausland haben solche Systeme entweder nicht gekannt Oder haben wesendich weniger entwickelte Systeme gehabt."

Mithin konnten es die in den USA weniger gut entwickelten Kostenrechnungssysteme friiher als in Deutschland erforderlich gemacht haben, eine entsprechende Funktion einzurichten. Erganzend sei angemerkt, dass die beschriebenen Veranderungen nicht nur Auswirkungen auf die Bereiche Rechnungswesen und Untemehmenssteuerung hatten, vielmehr gab es auch Folgewirkungen auf andere Bereiche wie Absatzwirt-

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schaft/Marketing, welche sich auch den "neuen" Anforderungen stellen mussten. An die Stelle der bisherigen Absatzorientierung trat zunehmend die heute gelaufige Kundenorientierung. Zusammenfassend weisen die Experten darauf bin, dass sowohl organisatorische Veranderungen in den Untemehmen als auch Veranderungen im Untemehmensumfeld das Aufkommen der Controllingfunktion gefordert batten. BROCKHOFF betont bier die "Need-driven-Perspective" derartiger Entwicklungen, d.b.: Angesicbts sicb verandemder Rabmenbedingungen bildet sicb ein entsprecbendes Bedtirfnis neu beraus, fiir das es eine angemessene Antwort zu finden gilt. Dieser Aspekt wird ebenfalls deutlicb, wenn man die brancbenspezifiscbe Adaption des ControlHnggedankens betracbtet. 4.1.2.

Brancben- und untemebmensspezifiscbe Entwicklungen

Die Ergebnisse der Publikationsanalyse zeigen, dass sicb der Controllinggedanke zuerst im produzierenden Bereicb etablierte und im weiteren Verlauf aucb von anderen Brancben aufgenommen wurde.^'^ Die Gespracbspartner erklaren dies damit, dass die Entwicklung tendenziell von solcben Untemebmen ausging, die am starksten gezwungen waren, einen moglicbst effizienten und effektiven Ressourceneinsatz sicberzustellen. Heutzutage stellen zum Beispiel Non-Profit-Organisationen in dieser Hinsicbt das letzte d i e d in der Entwicklungskette dar. Denn bier steckt die Adaption des Controllingkonzeptes vergleicbsweise nocb in den Anfangen. Horvath: "Meine Erklarung fiir die Diffusion ist, dass in bestimmten Branchen in Deutschland in den 60er, 70er und 80er Jahren das Thema Transparenz und Wirtschaftlichkeit gar nicht so sehr im Vordergrund stand. Man hatte so vie! Geld verdient, dass diese Fragestellung einfach uninteressant war - wenn man Banken, Versicherungen Oder auch den Handel betrachtet. Und erst als diese Themen durch den Druck einer effizienteren und effektiveren Ressourcenverwertung eine groBere Bedeutung erlangt hatten, kam man natiirlich verstarkt auch auf das Controlling. Dies zeigt sich auch sehr schon an der Adaption des Konzeptes im offentlichen Bereich." Ziind: "Bei den GroBuntemehmen war das Bedtirfnis nach einer integrierten Schau natiirlich am dringendsten [...]. Und diese hatten natiirlich auch die Mittel, dass sie die Leute in diese Richtung weiterbilden, in die USA schicken konnten. Die Kleinunternehmen waren [...] in der Fiihrung nicht so komplex wie ein (internationales) GroBun-

Siehe Kapitel D, S. 48ff.

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temehmen. Es gab allerdings auch einzelne kleinere Untemehmungen, die in diese Richtung gingen. Das waren solche, wo der Chef oder Manager einen Bezug zu den USA hatte."

Hinsichtlich des branchenspezifischen Verlaufs lasst sich eine deutliche Parallele zur Entwicklung in den USA - mit dem Aufkommen des Controllinggedankens bei den Eisenbahngesellschaften (Atchison, Topeka & Santa Fe Railway System) Ende des vorletzten Jahrhunderts - feststellen: Auch hier ubemahmen Untemehmen, die am starksten unter Druck standen, ihre Ressourcen moglichst effizient und effektiv einzusetzen, den Gedanken zuerst. Bramsemann: "Historisch waren es auch die Eisenbahngesellschaften der USA, die sich als Erste diesem Planungsgedanken angeschlossen hatten. Planung existierte bis dahin in Form von Budgets in den offentlichen Verwaltungen, Die Planungsidee wurde dann erstmals von der General Electric Company auf Industriebetriebe iibertragen."

Allerdings deutet die weitere Entwicklung auch in den USA darauf hin, dass auch dort erst die Herausforderungen durch die Weltwirtschaftskrise - ahnlich der Olkrise 1973 in Deutschland - zu einer konsequenten Adaption des Planungssystems und des Rechnungswesens zu Steuerungszwecken und damit zur Etablierung der Controllingfunktion gefiihrt haben. Die Gesprachspartner weisen auf einen notwendigen Druck etwa durch eine zunehmende Wettbewerbsintensitat hin, welche als Haupttreiber zur Adaption des Controllingkonzeptes gefiihrt hat. 4.1.3. Etablierung des Controllingbegriffs Wie bereits an verschiedenen Stellen dieser Arbeit deutlich wurde, hat sich "Controlling" eher unversehens als eigenstandiger Begriff in der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre etabliert. Das Aufkommen des Begriffs wird von einigen Experten auf den Anfang der 70er Jahre des 20. Jahrhunderts datiert. Mann: "[...]. Der Begriff Controlling ist sicherlich aus dem Amerikanischen gekommen. [...]. Also Konferenzen zur "Begriffsfmdung" gab es nicht. [...]. Aus meiner Sicht gab es nie irgendwo ein offizielles Gesprach, wo man gesagt hat, das nennen wir jetzt Controlling. [...]. Anhand meiner Unterlagen kann ich Ihnen Folgendes sagen: [...] 1970/71 hat sich der Begriff herausgestellt."

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Solaro: "Der Begriff kommt schon sehr stark vom angelsachsischen Denken her, [...]. Tatsache ist, dass es in den USA eine Definition iiber die typische Organisation, der Finanzfunktion und Treasurer/Controller gibt. Dies war die Definition der FEI^^^ und daher kommt das meines Erachtens. [...]. Ende der 60er, Anfang der 70er Jahre kam der Begriff Controlling im deutschsprachigen Raum auf"

Die Experten bestatigen damit auch den fiir die Publikationsanalyse gewahlten Startzeitpunkt im Jahre 1970 und einzelne - meist normative Aussagen - in bereits existenten Arbeiten. Vermutlich wurde der Begriff "Controlling" durch ALBRECHT DEYHLE gepragt. Mayer: "Der Begriff ist von Deyhle gepragt worden. Er war mehrfach in den USA und kam dort mit dem Terminus "Controlling" in Beriihrung und hat hier dann fiir seine Aktivitaten auf der Basis der Deckungsbeitragsrechnung den Fachbegriff "Controlling" formuliert." DEYHLE

verweist ebenfalls auf den amerikanischen Einfluss bei der Begriffsbildung:

Deyhle: "Also das Wort bzw. den Ausdruck Controller haben wir uns von den USA geholt. Das Wort Controlling ist meines Wissens nicht so gelaufig in den USA. Wenn man das Ensemble meint, dann reden sie meistens von Controllership. Wir haben das selber in Gang gesetzt. Wahrscheinlich ich selber. Das habe ich gemacht als Zwillingsschwester zu Marketing. Marketing vom Kunden her und Controlling auf die Ergebnisse hin."

Was die Begriffsentstehung anbelangt, so verweisen einige Gesprachspartner auf die insbesondere in jener Zeit hohe Bereitschaft in Deutschland, Amerikanismen zu iibernehmen. Kappler: "[...]. Wenn man zu einem Englander von "Controlling" redet, dann weiB er in der Regel nicht, wovon man redet. Meine These ist [...], dass dies so ein Pseudoamerikanismus ist. Das Wort "Controlling" ist meinem Erachten nach "modemistisch" erfunden worden. Die einen haben nach 1945 in Deutschland Marketing gemacht, die anderen Management. Dann hatte man fiir Unternehmenssteuerung auch einen Begriff gebraucht und irgendjemand hat, was fiir mich nicht mehr nachvollziehbar ist, angefangen, "Controlling" statt Unternehmenssteuerung zu sagen."

Das "Financial Executive Institute (FEI)" ging 1962 aus dem im Jahre 1931 gegriindeten "Controller's Institute of America" hervor. Im Rahmen der Umstellung wurde ein Aufgabenkatalog definiert, in dem die Controllership als ein Aufgabenfeld im Financial Management dargestellt wird, dem die Aufgaben von Treasuren gegeniiberstehen (vgl. hierzu o.V. (1962a); o.V. (1962b).

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Dabei ist festzuhalten, dass der deutsche Begriff Controlling im englischsprachigen Raum keine vergleichbare Bedeutung aufweist. Ihm entsprechen dort die Begriffe Management Accounting sowie Managerial Accounting. Allerdings halt KUPPER den Begriff Controlling insgesamt fiir treffender, weil damit der Steuerungsaspekt in den Vordergrund geruckt wird. Demgegeniiber sei Management Accounting ein Begriff, welcher eher das Accounting fiir das Management umfasst. In der weiteren Entwicklung des Controllings ergaben sich nicht zuletzt aufgrund der Begriffsentstehung Besonderheiten, auf welche einige Experten explizit hinweisen. Die falsche Assoziation bzw. Interpretation des Begriffes im Sinne von "Kontrolle", mit welcher meist eine negative Konnotation verbunden ist, sorgten fiir erhebliche Komplikationen bei der Etablierung in den Untemehmen. Deyhle: "Also die Hemmnisse waren bzw. sind noch immer die Missverstandnisse bei den Empfangern, den Managem, die durch das Wort Controlling kommen und die es noch nicht so verinnerlicht haben. Sie befiirchten mehr Kontrolle, Nachkontrolle zu bekommen."

Allerdings scheint gerade dieser Aspekt durchaus auch einen positiven Einfluss auf die Entwicklung zu haben. Moglicherweise konnte dadurch sogar eine nachhaltigere Etablierung erreicht werden. Brockhoff: "Ich glaube, dass die wirklich neue Idee vielleicht paradoxerweise deshalb kommuniziert wurde, weil viele Leute Controlling als Kontrolle missverstanden haben, und man denen dann erst beigebracht hat, dass Controlling doch von wo ganz anders, vom Steuermann und von Steuerung, herkommt. [...]. Dann erregte dies vermudich mehr Aufmerksamkeit, als wenn sie den richtigen Begriff gehabt hatten. Und ich konnte mir vorstellen, dass das ein gewaltiges Aha-Erlebnis im Management oder vielleicht auch bei den Wissenschaftlem ausgelost hat, die sich auf einmal Gedanken gemacht haben, was eigendich Steuerung bzw. Steuerungstechnik ist. Und dann darf man ja nicht iibersehen, dass das wohl ungefahr die Zeit ist, wo auf der Basis der Arbeiten von Bertalanffy und anderen die Systemtheoretiker tatig werden. In den Kopfen ist die Idee, dass es doch Instrumente geben muss, mit denen man steuem kann. Also das Steuerungsbediirfnis war groB."

Um Akzeptanz in den Untemehmen zu erreichen, musste zuerst ein Verstandnis fiir den Begriff und die damit verbundenen Aspekte geschaffen werden. Deyhle: "Am Anfang hatte die Bezeichnung Controller auch kaum existiert und das hieB eben Rechnungswesen und bekam allmahlich die Bezeichnung Controller. Betriebsabrechnung, betriebswirtschaftliche Abteilung, BW/C (betriebswirtschaftlich / Controller) und dann schlieBlich Controller. Das war eine systematische Entwicklung

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Oder Anerkennung von etwas Neuem. Wenn die einzelnen Bereiche dann verstanden hatten, was es war, dann war es auch eine willkommene Entwicklung. Vorher war immer etwas Skepsis erkennbar: Was kommt da jetzt? Also dieser Stil, wie wir das Controlling eben sehen, wenn ich das einmal in den firmenintemen Trainings durchbrachte und eben bei den Managem vorstellen konnte, wurde das dann meist bis immer akzeptiert. [...]. Forderlich haben fiir diesen Prozess auch die Menschen gewirkt, die in den Untemehmungen fiir das Betriebliche Bildungswesen zustandig sind und meist zum Personalbereich gehoren."

Auch im wissenschaftlichen Bereich ergaben sich im Zusammenhang mit dem Begriff einige Besonderheiten, welche von den Experten aufgegriffen wurden. So verweist SCHNEIDER auf eine anfanglich unklare inhaltliche Ausgestaltung. Schneider: "[...] Ich mochte betonen, dass ich Anglizismen nicht leiden kann. [...]. Und ich denke, dass "Controlling" ein ahnlicher sprachlicher Unfug ist (wie Marketing, C.B.). Man kann die Probleme doch auf Deutsch ausdriicken. Das kam ja dann in den Diskussionen mit Herm Kiipper, Herm Horvath und Herm Weber auch zum Ausdruck. Mir war unklar, was Schreiber iiber "Controlling" eigentlich wollten: Planungsrechnung Oder anstatt Planungsrechnung organisatorische Anweisungen, also Steuerung, gleichzeitig mit Kontrolle?"

Beriicksichtigt man die intemationale Positionierung der Disziplin, so konnen laut BROCKHOFF durch den Begriff zudem ungewollte Barrieren geschaffen werden. Brockhoff: "Ich habe die Befiirchtung, dass die deutsche Controllingcommunity vollig unabhangig davon, welche Leistungen sie erbringt, vom Ausland nicht wahrgenommen wird, weil sie sich ein Label aufgeklebt hat, was in dieser Form im Ausland nicht verstanden wird. Und das ist, wenn man auch eine Perspektive entwickeln will, eine, die die deutschen Controllingforscher leicht von der intemationalen Community abkoppeln kann und das ware fiir die Entwicklung des Controlling nicht gut. [...]. Das Problem mit dem Begriff hier ist etwas, was an dieser Stelle moglicherweise Schranken errichtet."

Wie die Interviewergebnisse zeigen, hat sich der Begriff Controlling, maBgeblich durch DEYHLE gepragt, Anfang der 70er Jahre im deutschsprachigen Raum etabliert. Hinsichtlich der Begriffsbildung kann den in USA gangigen Termini des Controllers der auch im deutschsprachigen Raum iibemommen wurde -, der Controllership sowie dem Verb "to control" im Sinne von Steuerung ein Einfluss beigemessen werden. Forderlich hat sich hier auch die in jener Zeit hohe Bereitschaft in Deutschland, Amerikanismen zu iibemehmen, ausgewirkt. Der Umstand, dass der Begriff Controlling einen Pseudoamerikanismus darstellt und in dieser Form im englischsprachigen Raum nicht gebrauchlich ist, hatte Auswirkungen sowohl auf die Etablierung der Disziplin in der

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Untemehmenspraxis als auch auf ihre Positionierung im intemationalen Bereich. Da neben der Begriffsbildung insbesondere in den Anfangsjahren auch die inhaltliche Ausgestaltung und damit die Herkunft des ihr zugrunde liegenden Konzeptes eine wichtige Rolle spielen, wird diese im Folgenden detaillierter analysiert. 4.1.4. Herkunft des ControUingkonzeptes Die Herkunft des ControUingkonzeptes und die Auswirkungen der Ubemahme von entsprechenden Strukturen amerikanischer Untemehmen auf die Entwicklung in Deutschland, werden von den Experten sehr unterschiedlich beurteilt. Einige Experten sehen hier einen eher geringen Einfluss aus Amerika, fiir andere reicht der Einfluss bis fast zur umfassenden Adaption des Gesamtkonzeptes durch deutschsprachige Unternehmen. Ein GroBteil der Interviewpartner schrankt den Grad des Einflusses auf einzelne Aspekte wie etwa Planungs- und Steuerungsinstrumente ein, welche in der ausgepragten Form in Deutschland in dieser Zeit noch nicht Eingang in die Untemehmen gefunden hatten. Ganz allgemein weisen die Gesprachspartner auf die groBe Bereitschaft hin, amerikanische Managementkonzepte und entsprechendes Know-how zu iibemehmen. Henzler: "Ich erinnere mich, dass wir als Berater damals amerikanisches Know-how rezeptartig ans deutsche Management weitergeben konnten. [...], und insofem passte da auch der Controller in diese Situation. Man brachte eine in den USA erprobte Institution in die Untemehmen. Und "aus den USA" wurde damals nicht so kritisch hinterfragt wie heute."

Einige Experten konstatieren - mit Blick auf die Grundidee und die Favorisierung amerikanischer Untemehmensstrukturen zu damaliger Zeit - zumindest einen gewissen Einfluss der USA auf die Entwicklung in Deutschland. Horvath: "Diese Funktion ist in den USA schon seit langem auch organisatorisch verankert und konzentriert sich auf bestimmte Personen - eben Controller genannt. [...]. Diese Ideen hatten dann durch die Forschungsreisenden in den 50er Jahren Nahrung bekommen und wie bei anderen Themen - Controlling klingt eben modem und fortschrittlich - hat man es eben iibemommen." Ziind: "Ich wiirde schon sagen, dass die Idee von den USA kam. [...]. Es waren Leute aus der Praxis, die hiniiber gingen, arbeiteten, diese Controllingidee sich aneigneten, begeistert nach der Ruckkehr von der Controllingidee berichteten. Diese haben natiirlich auch die amerikanische Literatur mitgenommen. Aber das war weitgehend in der Praxis."

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Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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Demgegeniiber sehen einige Interviewpartner den prinzipiellen Ausloser der Entwicklung in Deutschland. Aus ihrer Sicht ist die grundsatzliche Notwendigkeit bzw. der Bedarf fiir ein entsprechendes Steuerungssystem primar nicht US-amerikanischer Herkunft. Moglicherweise haben sich dann durch die Kontrastierung mit USamerikanischen Verhaltnissen einige zusatzliche Aspekte ergeben. Allerdings konnte der zumindest teilweise Ruckgriff auf amerikanische Konzepte, so wamen sie, auch als eine Legitimation ex post angesehen werden. Eschenbach: "Ich sehe es iiberhaupt nicht so, dass das deutschsprachige Controlling aus den USA kommt. Ich glaube, dass Amerika hier kein Vorbild war. Fiir mich auf keinen Fall. [...]. Meines Erachtens war die Entwicklung des Controlling in den USA nicht die Initialzundung. Es entstand einfach aus der Notwendigkeit der Praxis. Und nachdem man begonnen hatte, sich intensiver mit Controlling zu beschaftigen, wurde im Nachgang auch immer wieder geschaut, was beispielsweise Controlling in den USA kennzeichnet. [...]. Vielleicht wurde dann der eine oder andere Gedanke iibemommen. Aber der generelle Gedanke, dass sich das interne und exteme Rechnungswesen weiter auseinander entwickelten, den konnten wir nicht aus Amerika iibemehmen, denn dort hatte es sich ja nicht auseinander entwickelt."

In diesem Zusammenhang wird auf die notwendige, im Vergleich zu den USA modifizierte Ausgestaltung hingewiesen, die der Controllinggedanke aufgrund eigener Strukturen in den deutschen Untemehmen erfahren hatte. Mann: "[...]. Meiner Meinung nach ist es nicht richtig, dass das Controlling aus den USA kommt. Das was im Controlling entstanden ist, war hier etwas anderes als in den USA. Der Unterschied lag darin, dass es von der Buchhaltung herausgelost war, es war im Grunde sehr viel mehr Steuerungsgedanke. Dies war mein Eindruck gegeniiber dem, was ich von den USA erfahren habe. [...]. Also die qualitative Ausrichtung finde ich spezifisch deutsch, inklusive der Schweiz und Osterreich [...]. Uberall das Gleiche. Es ist einfach entstanden als ein Bediirfnis, dem Unternehmen eine Form zu geben, wo man friihzeitiger Prozesse und Entwicklungen erkennen kann und dagegen steuem kann und nicht erst am Ende bei der Bilanzerstellung merkt "Oh je, da ist ja etwas passiert"." Mayer: "[...]. Es ist dann hier in Deutschland inhaltlich anders verstanden worden, namlich als Steuerungs- und nicht als reines Kontrollinstrument des Unternehmens. Planung und Kontrolle sind auch Bausteine, aber primar ist hier der erfolgreiche Versuch gemacht worden, ein Steuerungsinstrument fiir die Unternehmen mit Hilfe der Deckungsbeitragsrechnung zu entwickeln, damit diese auch in der Unterbeschaftigung in der Lage sind, Entscheidungshilfen zu bekommen."

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Manche Experten betonen, dass in den USA etwa die Anwendung der Budgetierung und Prognoserechnungen als Basis fiir die Planung - also Aspekte des operativen Controllings - schon wesentlich konsequenter durchgefiihrt wurden. Des Weiteren war die Nutzbarmachung von Informationen, nicht nur aus dem klassischen Rechnungswesen, in Verbindung mit Planung und Budgetierung im Gegensatz zu Deutschland scharfer ausgepragt. Schmidt: "Die amerikanischen Untemehmen waren damit erfolgreich, hatten ein besseres Informationssystem, Finanz- und Rechnungswesen gehabt und stellten damit den Benchmark dar. Die deutschen Konzeme waren sehr stark von der Kostenrechnung gepragt gewesen. Controlling war ein Ansatz, zu einem leistungsfahigeren Berichtssystem zu kommen."

In Deutschland erlangten all diese Gesichtspunkte aus noch zu konkretisierenden Griinden erst spater Geltung, sodass hierin etwa HAHN ein Uberschwappen des Gedankens aus den USA sieht. Angesichts dieser Sachlage zeigt sich ein konkreter Einfluss vor allem in den Bereichen der Steuerung, Planung sowie Deckungsbeitragsrechnung. Was die Steuerung anbelangt, so wird insbesondere in deren grundsatzlicher Ausformung ein moglicher US-amerikanischer Einfluss gesehen. Die weitere Systematisierung sei allerdings untemehmensspezifisch in Deutschland erfolgt. Solaro: "Es ist sicher richtig, dass grundlegende Aspekte der Controllingkonzeption aus den USA kamen. Es gab immer Controllingbezeichnungen. In Deutschland wiirde der wahrscheinlich Stadtkammerer geheiBen haben und im Angelsachsischen eben Comptroller. Aber die Ausformung zu einem Steuerungsinstrument im Untemehmen kommt eindeutig aus dem Amerikanischen. [...]. Wir haben ein in den USA iiber die Zeit entwickeltes System [...] iibemommen und sehr stark systematisiert. Die Amerikaner haben einen ganz anderen Aufbau, nicht diesen gesetzlichen Aufbau von Regeln fiir das kaufmannische Handeln. [...]. Und diese Praxisbestimmtheit und pragmatische Handlungsweise der Amerikaner ist ihre groBe Starke. Und dazu gehort ganz eindeutig auch der Aufbau des Controlling."

Neben der Steuerung verweisen die Gesprachspartner auch auf die Ausformung der Planung zu Steuerungszwecken und hier insbesondere auf diverse integrierende Instrumente. Brockhoff: "Wo wir - erstaunlicherweise vielleicht - am wenigsten Beitrage aus der Vergangenheit hatten, war der Bereich der Planung, insbesondere der strategischen Planung. Da sind sehr viele Anregungen auch von auBen hereingekommen. Sowohl in der reinen Theorie, wie etwa die Frage der Steuerung des Untemehmens mit Dekompositionsalgorithmen, als auch aus der Praxis. Und erstaunlich ist das deshalb, weil

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man sich ja vorstellen muss, dass das Wirtschaftssystem des Nationalsozialismus ja das Wort Sozialismus enthalt, d.h. es war ein planwirtschaftliches Wirtschaftssystem und man hatte sich vorstellen konnen, dass es einen ganz hervorragenden Prognoseapparat gehabt hatte. [...]. Und vielleicht sind Controller eben auch Personlichkeiten, die den Versuch machen - ware ja auch eine Interpretation - Planungs- und Prognosetechniken als Elemente von Steuerungstechniken, mit dem was wir traditionell haben, zu verkniipfen."

Um die Planung in den Untemehmen entsprechend zu etablieren, wurde auch auf adaquate Instrumente aus dem Amerikanischen zuriickgegriffen. Solaro: "Diese Zukunftsgerichtetheit macht im Controlling die Planungsfunktion stark und Sie werden sich erinnem - naturlich haben die Fugger schon Planung gemacht, [...]. Aber formalisierte Planung als Steuerungsinstrument im Untemehmen, das ist in Deutschland eigentlich erst eingefiihrt worden [...], und dafiir kam dann der Griff nach den amerikanischen Instrumenten: Strategische Planung, 5-Jahresplanung, Business Plan war damals das Wort, [...]. Und dieses Instrumentarium haben wir nicht ganz, aber doch weitgehend ubemommen."

Letztlich konstatiert COENENBERG einen solchen amerikanischen Einfluss auch im Bereich der Kostenrechnung, konkret zum Thema Deckungsbeitragsrechnung: Coenenberg: "[...]. Das ganze Thema Deckungsbeitragsrechnung [...] hat sicherlich zusatzliche Impulse aus den USA bekommen. Da hat Schmalenbach ja eigentlich auch schon viel geleistet. Die Grenzkostenrechnung, der proportionale Satz von Schmalenbach ist im Grunde die alte Deckungsbeitragsrechnung."

Ein weiterer Impuls aus Amerika wird in der konkreten organisatorischen Verankerung des Controllinggedankens gesehen. Nach HAHN besteht der Einfluss aus dem Amerikanischen teilweise darin, das Aufgabengebiet des Controllings in den Mittelpunkt zu riicken. Allerdings sieht er wie auch SOLARO, dass dies zumindest in der Untemehmenspraxis zum Teil auch iiberbetont wurde. So konnte es laut diesen Experten vorkommen, dass der Controller fast zum Rivalen des Vorstandes wurde. Im schlimmsten Fall fiihrte dies dazu, dass der Vorstandsvorsitzende bzw. dessen Sprecher sich wehrte und eine Trennung von diesem Mitarbeiter unvermeidlich wurde. Der Controller darf auf keinen Fall zu einem omnipotenten Mitspieler werden, so HAHN, ansonsten ist er schon weg, bevor er anfangt im Team mitzuarbeiten. Fiir die Folgezeit wird die Bedeutung des amerikanischen Einflusses als eher gering eingeschatzt. Das zeigt sich nach Ansicht der Gesprachspartner auch darin, dass nur

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wenig englischsprachige Literatur zu dem Thema in Deutschland eine Bedeutung erlangt hat bzw. aufgegriffen wurde. Deyhle: "Fiir mich war das Ganze, abgesehen von den Anfangen, eine stark deutschsprachige Geschichte. [...]. Somit habe ich viele Beispiele aus den USA hereingeholt. Aber was wir dann daraus gemacht haben, ist schon ein hiesiges Konzept. In den USA hat es dann irgendwo geendet, ich habe dann auch keine guten Beispiele mehr gefunden. Ich kannte bis Mitte der 80er Jahre noch einige maBgebhche Leute in den USA, in diesem Institute of Management Accountants, und dann hat es aufgehort." Weber: "Es war meines Erachtens ein rein deutsches Phanomen, wenn man sich die Leute so anschaut. Sie waren vorher nicht in den USA gewesen und sie haben auch nicht groB die amerikanischen Lehrbiicher gelesen. [...]. Man hat es zumindest nie in den Publikationen gesehen. All das, was ich gelesen habe, war erklarlich aus dem deutschen Stand der Literatur. [...]. Es waren eben nur Deutsche in meist deutschsprachigen Publikationen, die dartiber geschrieben haben."

Eine mogliche Erklarung dafiir ist laut den Experten, dass das Controlling in den USA im weiteren Verlauf eine geringere Bedeutung erfahren hat als in Deutschland. HAHN fuhrt dies darauf zuriick, dass man in den USA in den Folgejahren viele Aspekte dann dem Bereich "Strategy" zugeordnet hat, u.a. auch deren "Formulation" und "Implementation". Kiipper: "Und Herr Horvath hat aufgezeigt, dass die Wurzeln in Amerika weiter zuriickgehen, wobei es in Amerika an den Unis - zumindest an den herausragenden keine Controllinglehrstuhle gibt. Das Each gibt es nicht. Es gibt ein Each Management Accounting, aber es gibt kein Controlling. Es gab damals zwar Bucher zu Controllership, usw., das hat sich aber eher verfliichtigt." Hahn: "Diese Bedeutung, welche Controlling in Deutschland erfahren hat, ist im angloamerikanischen Raum nicht so. [...]. Die Amerikaner hatten in der Tat eine zeitlang das Controlling mit sehr viel Macht ausgestattet, es als ein Kemressort angesehen und sehen es vielleicht auch heute noch so an. [...]. Aber sie entwickeln das Controlhng heute zumindest in der Theorie nicht weiter oder ordnen ihm eben nicht diese Instrumente Balanced Scorecard, etc. zu, sondem eher dem Strategiebereich. [...]. Sie haben ihre Strategy, ihr Corporate Planning and Control, wobei Control im doppelten Sinne als Steuerung und Kontrolle zu verstehen ist. Und damit hat es sich. [...]. Niemand kommt auf die Idee, Implementation als Controlling zu bezeichnen." Weber: "Zumindest gab es in den USA die Stellen und die gibt es heute nicht mehr. Das hat sich in den USA anders entwickelt und wir werden dieselbe Entwicklung hier bekommen, da bin ich fest davon uberzeugt."

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Fasst man die Aussagen der Befragten zur Herkunft des Controllingkonzeptes zusammen, so wird Folgendes deutlich: Die Notwendigkeit des Controllings erwuchs in Deutschland aus der Entwicklung der Untemehmenspraxis, sie erweist sich im weiteren Verlauf auch als der eigentliche Treiber. Daneben konnen in den Anfangsjahren einige konkrete Impulse und Ideen im konzeptionellen und instrumentellen Bereich aus den USA bzw. durch Tochtergesellschaften amerikanischer Untemehmen in Deutschland festgehalten werden. Deren systematische Ausgestaltung bzw. Anwendung war dann - nicht zuletzt aufgrund der (kultur-) spezifischen Situation - aber eine rein deutschsprachige Entwicklung. 4.2. 4.2.1.

Instrumentelle Entwicklung Veranderungen im Rechnungswesen

Das interne Rechnungswesen nimmt eine zentrale Rolle im Controlling ein und kann als pragendes Element fiir seine Entwicklung angesehen werden. Deyhle: "Das Controllingthema geht nicht ohne Rechnungswesen."

Angesichts der beschriebenen Veranderungen der intemen und extemen Strukturen bestand laut den Interviewpartnem die Herausforderung darin, das traditionelle Rechnungswesen zu einem Steuerungs- und Fuhrungsinstrument zu entwickeln. Diesen Anforderungen wurde das herkommliche dokumentare Rechnungswesen, welches bislang in den Untemehmen eingesetzt wurde, einfach nicht mehr gerecht. Aufgrund der starken Produktionsorientierung war dieses auf die intemen Ablaufe ausgerichtet und musste daher in punkto (zeitnahe) Aussagefahigkeit und Einfachheit verbessert werden. Mayer: "[...]. Man stellte fest, dass das vorhandene Rechnungswesen nicht mehr in der Lage war, die Daten zu liefern, die man benotigte." Ziind: " [...]. Wir hatten ein rudimentares Rechnungswesen und die Konsolidierung war nicht wirklich ausgearbeitet. [...]. Mit den zur Verfiigung stehenden Kennzahlen konnten keine innerbetriebHchen Vergleiche gemacht werden."

Der Status quo war durch eine traditionelle Trennung von intemem und extemem Rechnungswesen gekennzeichnet. Ein weiteres Charakteristikum stellte die starke Verbindung zwischen Steuem und extemem Rechnungswesen dar.

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Coenenberg: "Die Trennung lag an den Steuem. Die wesentliche Ursache stellt die Entartung des finanziellen Rechnungswesens durch die steuerlichen Bemessungsgrundlagen, d.h. insbesondere durch die MaBgeblichkeitsforderung, dar. [...]. Urspriinglich hat man hat die Buchhaltung als Tool des "Controlling" verwendet, und erst durch die Einfiihrung von Glaubigerschutzgesichtspunkten mit dem HGB im Jahre 1861 und durch die spatere Einfiihrung von Besteuerung und deren MaBgeblichkeit in der Steuerbilanz sowie deren Umkehrung ist die Buchhaltung im Grunde fiir das Controlling untauglich gemacht worden. Deshalb hat man diese Trennung dann sinnvollerweise aufgebaut, die man jetzt wieder aufheben konnte." Kiipper: "Bei uns gibt es wegen des MaBgeblichkeitsprinzips eine starke Verbindung zwischen extemem Rechnungswesen und Steuem. Steuem passen schwer in das Themengebiet des Controlling, zumindest im deutschen System, well jemand, der etwas von Steuem versteht, ansonsten von kaum etwas anderem etwas verstehen kann. Deshalb haben wir den engen Bezug sogar in der Ausbildung, dass jemand Steuerberater macht, Wirtschaftpriifer etc."

Des Weiteren wurde die Ausformung des Rechnungswesens durch einige Besonderheiten - auch im Vergleich zu den USA - bestimmt. Henzler: "In den USA war die Wettbewerbsintensitat schon immer viel ausgepragter, und der Staat spielte eine sehr viel geringere Rolle. In Deutschland hatten wir eher noch die LSP und LSO-Denkweise, d.h. die Orientiemng an den Leitsatzen zur Preisbildung im offentlichen Dienst. Man musste nachweisen, dass die Kosten entstanden sind, und dann bekam man diese meist auch erstattet. Das pragte unser Rechnungswesen. Hinzu kommt, dass wir in den 20er Jahren enorm viele Firmenpleiten hatten - mit der Folge, dass alles, was dann untemommen wurde, unter einem extremen Glaubigerschutz stand. Man wollte nicht die Risikobereitschaft unterstutzen, sondem man wollte den Glaubiger schiitzen. Dies war natiirlich eine extrem vorsichtige Art des Herangehens."

Die der deutschsprachigen Rechnungslegung zugrunde liegende Denkweise zeigt sich laut SOLARO etwa bei der Ausweisung von Gewinnen: Solaro: "Und dann gab es natiirlich auch Gewinne, die zum Teil versteckt werden mussten. [...]. Die Amerikaner haben vollig anders gedacht. Hier war das Herausstellen von Gewinnen einer Firma bis zum Exzess als Marketinginstrument genutzt. Vollig gegensatzliche Rechnungsabschliisse. [...]. Mit einer Bewertung, die den Gewinn gerade im ersten Quartal [...] schonredet, und dann nochmals ein besseres Ergebnis zu zeigen, war eigentlich das Entscheidende. Und das ist fiir deutsche Verhaltnisse unverstandlich. In Deutschland wurde, was man konnte, vor der Steuer und vor den Aktionaren versteckt."

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Die traditionelle Trennung von intemer und extemer Untemehmensrechnung fiihrte u.a. dazu, dass eine sinnvolle, auch den neuen Erfordemissen adaquate Steuerung der Untemehmen mit den vorhandenen Instrumenten nicht moglich war. Coenenberg: "[...]. Es war dies die erkannte Notwendigkeit, dass ich nicht mit zwei Wahrheiten steuem kann. Wenn ich intern mit Zahlen - also mit kalkulatorischen Betriebsergebnissen - steuere, die von den bilanziell berichteten Segmentergebnissen meilenweit entfemt sind, dann habe ich ein Glaubwiirdigkeitsproblem. Und damit hat die Dezentralisierung, die ich im Untemehmen will, durch starke Profitcenter ihr Fundament verloren. Ich denke, das war der wesentliche Punkt. Hinzu kommt, dass die vielen Briicken, die man brauchte, um von bilanziellen Ergebnissen oder von der Buchhaltung der originaren Aufschreibung hin zu kalkulatorischen Ergebnissen zu kommen, nicht verstandlich waren. Die haben die Leute, die das Geschaft betrieben haben und oft technisch-naturwissenschaftlich gepragt sind, in technologieorientierten Landem wie hier in Deutschland, nicht verstehen konnen." Brockhoff: "Zur Steuerung von Untemehmen hat man eine traditionelle Sicht in Deutschland gehabt, die die Steuemng ganz wesentlich an die Bilanz und damit eben auch an das exteme Rechnungswesen gekniipft hat."

Es zeigt sich, dass das exteme Rechnungswesen (Buchhaltung) aus seinem Selbstverstandnis heraus aber auch aufgrund der Pramisse, den jeweiligen gesetzlichen Vorschriften zu geniigen, allein nicht in der Lage war, die erhohten Anforderungen an die Steuerung des Untemehmens zu erfiillen. Dazu trug insbesondere die vergangenheitsorientierte Jahresbetrachtung bei. Deyhle: "Und der Anfang des Rechnungswesens mit Controllerrelevanz war zunachst eine Art Befreiungsschlag von der Buchhaltung. Weil ich nicht anhand dessen, was gebucht ist, erkennen kann, welche Produkte sich besser lohnen, welche Verfahren die giinstigeren sind."

Allerdings konnte auch mit dem intemen Rechnungswesen nach Ansicht der Gesprachspartner die zunehmende Komplexitat nicht bewaltigt werden. Dieser Umstand hatte sich bereits in friiheren Jahren angedeutet. Schneider: "Ich dachte. Controlling ist die Namensgebung fiir einen neuen Rechtfertigungsversuch fiir das inteme Rechnungswesen, das in Form der traditionellen Kostenrechnung nicht viel taugt. Seit Jahrzehnten war es ja so, dass die externen Rechner vom Gesetz ihr Tun vorgeschrieben bekamen. Seit dem Kriegsende mit Wegfall der LSO fehlte dem internen Rechnungswesen der amtliche Hintergrund. Da eine Rechtfertigung allein aus okonomischen Griinden zunachst nicht dauerhaft erfolgreich schien ich habe so meine Zweifel, ob das interne Rechnungswesen ohne eine Umorientierung

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auf Zahlungen (also als Vereinfachung der Investitionsrechnung verstanden) viel bringt - fielen die Kostenrechner im betrieblichen Hierarchiegerangel hinten herunter."

Detaillierter betrachtet betonen die Experten, dass die bisherige Normalkostenrechnung (Vollkostenrechnung auf Normalkostenbasis) und Zuschlagskalkulation an ihre Grenzen stieB, da u.a. auch Gemeinkosten geplant werden mussten, um die weitergehenden Anforderungen an die Planung erfiillen zu konnen. Mayer: "[...]. Die traditionelle Vollkostenrechnung versagte bei Unterbeschaftigung, denn sie ist ja nicht als Steuerungsinstrument einzusetzen, weil sie rein vergangenheitsorientiert ist. [...] die Konzentration war genau wie in der Finanzbuchhaltung immer riickwarts- und nicht vorwartsgerichtet. [...]. Also haben die Untemehmen aus einer extemen Notwendigkeit nach Steuerungsmoglichkeiten gesucht, um hier nicht nur vergangenheits- sondem auch zukunftsorientiert die neuen Rahmenbedingungen zu meistem und damit auch vorbeugend zu steuem. [...]. Das Controlling ist aufgrund der fehlenden Reaktionsfahigkeit und Reaktionsmoglichkeit entstanden."

Aufgrund der genannten Defizite kam es zu einem Ausbau des intemen Rechnungswesens, welches den genannten Anforderungen geniigen sollte. Hierzu wurden verschiedene Teilkostenrechnungsverfahren entwickelt. Neben der Verfeinerung der Deckungsbeitragsrechnung stellten die flexible (Grenz-)Plankostenrechnung (PLAUT, KiLGER), die stufenweise Fixkostendeckungsrechnung (AGTHE, MELLEROWICZ) sowie die (Relative) Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung (RiEBEL) wesentliche Instrumente dar. In diesem Zusammenhang weisen einige der Interviewpartner darauf bin, dass gerade auch Ingenieure eine starke Stellung im Bereich Controlling batten. Sie haben nicht zuletzt von der Produktionsplanung und Steuerung her das Fach inhaltlich mitgepragt. Kappler: "[...]. Man kann auch sagen, dass Ingenieure, wenn sie sich damit beschaftigen, nicht selten die besseren Kostenrechner sind als Betriebswirte, [...], weil sie das System wirklich bis zum Letzten ausreizen. Natiirlich verengen sie das System damit auch immer mehr. [...]. Die fmden oftmals Beziige oder einen Weg, wie man einigermaBen sinnvoll nach dem Verursachungsprinzip Zurechnungen vornehmen kann." Ziind: "[...]. Es ist auch verstandlich, dass sehr viele technisch ausgebildete Leute sich fiir das Controlling erwarmen konnten, weil sie einen engeren Bezug hatten. Sie konnten sich das vorstellen diese Regelsysteme."

Einen weiteren Entwicklungsschritt stellte in den 80er Jahren neben dem Target Costing auch die Prozesskostenrechnung dar, welche der Bedeutungszunahme von Kosten insbesondere auch des indirekten Leistungsbereiches zumindest teilweise

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Rechnung trug. Ziel war dabei immer, eine verursachungsgerechtere Kostenzuordnung ohne uberhohten Arbeits- und Zeitaufwand vomehmen zu konnen, um so eine verbesserte Entscheidungsgrundlage zu schaffen. 4.2.1.1. Prozesskostenrechnung Aufgrund der Bedeutung, welche ihr in den Gesprachen beigemessen wurde, wird hier die Prozesskostenrechnung besonders aufgegriffen. Sie kann zwar als eine Weiterentwicklung der Prozessoptimierungen, welche im produktiven Bereich Einzug gehalten haben, angesehen werden. Allerdings sollte die Adaption der Prozesskostenrechnung differenziert betrachtet werden. So weist das amerikanische Verstandnis von Kostenund Leistungsrechnung (Management Accounting) ein weniger ausdifferenziertes Netz von Kostenstellen gegentiber der intemen Untemehmensrechnung (BAB) in Deutschland auf. Wie bereits thematisiert, bedingte dies moglicherweise zum einen eine schnellere Adaption des Controllinggedankens in den USA und der Definition von Kostentreibem. Zum anderen muss aber der Nutzen diverser Instrumente wie etwa der Prozesskostenrechnung fiir die Gegebenheiten in Deutschland gesondert betrachtet werden. So weist Bramsemann etwa auf die Vorschlage MELLEROWICZS hin, zur verursachungsgerechten Verrechnung von Vertriebsgemeinkosten auf die Kostentrager so genannte "funktionale" Vertriebskostenstellen mit jeweils defmierten verschiedenen Tatigkeitsarten einzurichten und deren Kosten dann iiber Verrechnungssatze in Abhangigkeit der Anzahl der Leistungseinheiten (heute sagt man Cost Driver) den Kostentragem anzulasten. Daher wird die Bedeutung der Prozesskostenrechnung nicht zuletzt auch fiir die Controllingentwicklung unterschiedlich wahrgenommen. DEYHLE sieht durch die Prozesskostenrechnung moglicherweise eine verstarkte Sensibilisierung hinsichtlich Gemein- oder Strukturkostenanteilen, HAHN eine starkere Betonung des Prozessmanagements: Deyhle: "Auch die Prozesskostenrechnung ist keine Novitat, vielmehr haben wir das in den Vorfeldern der alten Plankostenrechnung auch schon so gemacht. Aber dann wurde es mehr zum Thema. Vielleicht kam auch eine verstarkte Sensibilisierung auf groBere Gemein- oder Strukturkostenanteile, dass die Leute mehr merkten, man miisste sich darum kiimmem." Hahn: "[...]. Wir haben uns schon langst und lange vorher bemiiht, eine Prozessoptimierung hinzubekommen. Und dass da jetzt die Kostenseite durch das Prozessmanagement starker betont wird, fmde ich eine hervorragende Betrachtung. [...]. Das ist eben eine ergebnisorientierte Prozessverbesserungsmoglichkeit."

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Allerdings konstatiert DEYHLE einen mit der Anwendung der Prozesskostenrechnung verbundenen Riickfall in die Vollkostendenkweise: Deyhle: "Und heutzutage sind wir dabei, wieder Ahnliches zu etablieren, was wir eigentlich damals als nicht richtig erkannt haben. Durch die Prozesskostenrechnung, was ja eine Vollkostenrechnung ist, die sich auch bemiiht, Lmn-Kosten auf Lmi umzulegen, also leistungsmengenneutrale Strukturkosten auf die leistungsmengeninduzierten, und Totalkostensatze zu machen, erfolgt auch wieder eine Art Riickfall in die Vollkostenfehldenkweise usw."

Des Weiteren werden die Umsetzung der Prozesskostenrechnung und ihre Bedeutung in den Untemehmen sehr unterschiedlich eingeschatzt. So beschreibt HORVATH: Horvdth: "Es ist heute in vielen Untemehmen Alltag, dass man prozessorientiert rechnet Oder im Entwicklungsbereich Target Costing einsetzt. Diese Dinge haben aber einen viel zu starken rechnungswesenorientierten Charakter und stellen daher kein Thema fiir die Wissenschaft dar. Aber fiir die Praxis im Alltag natiirlich schon."

Demgegeniiber hat die Prozesskostenrechnung fiir ESCHENBACH keine Bedeutung und KUPPER schatzt deren Realisierung als zu aufwandig ein: Eschenbach: "[...]. Und aus der Prozesskostenrechnung ist eigentlich nichts geworden. Ich kenne keine Untemehmung, welche die klassische Deckungsbeitragsrechnung durch die Prozesskostenrechnung ersetzt hat. [...]. Die Prozesskostenrechnung hat fiir mich keine Bedeutung." Kiipper: "[...]. Wenn Sie die Prozesskostenrechnung betrachten: Dies war nur eine Betonung von etwas, das bei den Amerikanem notwendiger war als bei den Deutschen, weil sie mit ihrer Kostenrechnung weiter zuriick waren. Die Grenzplankostenrechnung hat dies zwar impliziert, aber die Grenzplankostenrechnung war nicht so mutig, diesen Aspekt deutlicher zu betonen, und wenn Sie es genau durchfiihren, dann ist es iiberall zu aufwandig. Das klingt schon, aber man landet dort in einem Dickicht ohnegleichen. Wenn Sie es emsthaft machen wollen, bspw. im Krankenhaus, dann kostet das alles viel zu viel Geld."

Zusammenfassend kann anhand der vorliegenden Aussagen festgehalten werden, dass in den Augen der Experten durch die Prozesskostenrechnung eine verstarkte Sensibilisierung fiir Gemeinkostenaspekte sowie fiir das Prozesskostenmanagement initiiert wurde. Allerdings wird damit auch ein Riickfall in die Vollkostenrechnung verbunden. Des Weiteren wird die Realisierbarkeit aufgrund des damit verbundenen Aufwands als eher gering eingeschatzt.

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4.2.1.2. Rechnungswesen und IT-Entwicklung Die Weiterentwicklung des Rechnungswesens fiir Controllingzwecke sowie die Forderung der Eigenstandigkeit der Controller wurde durch den Ausbau der EDV maBgeblich unterstiitzt. Hierbei sind insbesondere integrierte ERP-Systeme zu nennen. Mann: "Also eine Sache war mit Sicherheit maBgebend: Die Entwicklung in der EDV. Es war ja gerade erst 5 Jahre her, dass die EDV in der Wirtschaft angefangen hatte und da gab es einfach neue Moglichkeiten, die vorher nicht da waren." Deyhle: "Die Personalcomputer waren schon ein wesentlicher Treiber fiir die Controller-Performance. Dieses "Selber-Konnen" und nicht auf die zentrale EDV warten miissen, diese ganze Richtung, mein eigener Computer, ich kann mir selber helfen, das war schon ein wesentlicher Treiber auch fiir die Fahigkeiten der Controller."

Dabei wirkte das Controlling besonders in den Anfangsjahren bei der Ausgestaltung der Systeme mit: Bramsemann: "In den Anfangsjahren haben die Controller der Praxis sehr eng mit den Entwicklem der SAP zusammengearbeitet, um die empirischen Strukturen, die in den Betrieben bereits existierten, in den Anwendungsprogrammen abzubilden. Die zentrale Frage war: "Wie strukturiere ich ein integriertes System?" [...]. Infolge ihres fachlichen Hintergrunds konnten die Controller wichtige Hinweise fiir die Entwickler geben und darauf hinwirken, dass die Programme vorrangig der betriebswirtschaftlichen Logik folgten. [...]. Dem Zwang zum integralen Denken des Controlling entspringt sicherlich auch die Forderung an die IT-Systeme nach einer Gesamtdatenintegration."

Die IT-Entwicklung hat somit handwerklich zur Weiterentwicklung des Controllings beigetragen. Allerdings hatte dies keine direkt nachvollziehbaren Auswirkungen auf das eigendiche, zugrunde liegende Konzept. In der Konsequenz lagen die Aufgaben der Controller anfanglich schwerpunktmaBig in der Einrichtung der intemen Kostenund Leistungsrechnung respektive der Systeme und ihrer Pflege. Dabei bediente man sich der Instrumente, die zur Verfiigung standen und adaptierte sie fiir den sinnvollen Einsatz im entsprechenden Kontext. Bramsemann: "Untersuchungen von Stellenanzeigen fiir Controller in den siebziger Jahren lassen erkennen, dass in jener Zeit die systembildenden Aufgaben und damit der handwerkliche, operative Aspekt im Vordergrund standen: Die Schwerpunkte lagen in der Einfiihrung bzw. dem Ausbau von DV-gestiitzten Kostenrechnungssystemen, der Diskussion von Planungstechniken und der Durchfiihrung von Kostenkontrollen."

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Mann: "Im Grunde ging es in den Anfangsjahren darum, wie man das Controllingsystem aufbaut, wie man es verbessert, stabilisiert und wie man es so einfiihrt, dass es auch im Untemehmen getragen wird. Ich hatte ja damals die These, Controlling wird iiberall gebraucht, aber nirgends gewollt."

Erst dann riickten sukzessive Aspekte der Planung und Budgetierung in den Vordergrund. Dies erscheint auch vor dem Hintergrund nachvollziehbar, dass erst die sinnvolle Ausgestaltung des intemen Rechnungswesens eine ergebnisorientierte Planung, Steuerung und Uberwachung ermoglichte. Zusammenfassend wird erkennbar, dass die veranderten Anforderungen an die Steuerung der Untemehmen zu einer inhaltlichen Verfeinerung des intemen Rechnungswesens gefiihrt haben. Dieses war ebenso wie das exteme Rechnungswesen aufgmnd seiner vergangenheitsorientierten Ausrichtung fiir die neuen Anfordemngen nicht geeignet. 4.2.1.3. Integration des intemen und extemen Rechnungswesens Seit Mitte der 90er Jahre bestimmt die Integration des intemen und extemen Rechnungswesens - angestoBen durch die Intemationalisierung der Rechnungslegung auch die Entwicklung im Controlling. Mit den neuen Rechnungslegungsvorschriften wird laut ESCHENBACH an der Verbesserung des dokumentaren Rechnungswesens gearbeitet. Dieses eignet sich nicht zu Ftihrungszwecken, da die Bewertungsvorschriften keine realen Werte abbilden. Coenenberg: "Was schneller gekommen ist, als jeder je vermutet hatte, ist die Intemationalisierung der Rechnungslegung. Das hat 1993 begonnen und hat eigentlich seitdem einen riesigen Siegeszug angetreten. Das Wegnehmen, das Herauswachsen aus dem HGB mit seiner immer noch vorhandenen starken Beziehung zum Steuerrecht hin und seinen doch relativ vielen Wahlrechten - nach wie vor auch im Bereich des Konzemabschlusses - hat eben dazu gefiihrt, dass international und global aufgestellte Untemehmen sich sehr schnell diesem Trend angeschlossen haben und in Richtung internationale Rechnungslegung gegangen sind. Und alle Versuche, das mit einer nationalen Losung so halbwegs zu reparieren, sind eigentlich schief gelaufen. Die DRSRegeln werden kiinftig keine Rolle mehr spielen; das war eine Hilfslosung, die heute schon obsolet ist. In 2005 haben wir IFRS, in 2007 auch fiir die US-GAAP Anwender IFRS, und damit ist das Thema ausgestanden."

Diese Entwicklung wird von SCHNEIDER kritisch gesehen, der den Einfluss dieser Entwicklung auf das Controlling als eher gering einschatzt: Schneider: "Ich halte davon nichts, weil die Ausgestaltung des Rechnungswesens zweckabhangig zu erfolgen hat. [...]. Die Integration von extern und intem bedeutet

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meistens, dass das exteme Rechnungswesen, wie in der Kommission Rechnungswesen, iiberwiegt. [.,.]. Ich glaube nicht, dass diese Entwicklung das gesamte Controlling beeinflussen wird, denn ich weiB nicht, wie sich Controller anstellen, wenn sie die Steuerbilanzen einer multinationalen Untemehmung aufstellen sollen."

weist auch hier kritisch darauf hin, dass diese Entwicklung eine Tendenz aufzeigt, wieder bei den Anfangen der Controllingdiskussion zu beginnen:

DEYHLE

Deyhle: "Hier gilt dies, was ich am Anfang unter Befreiungsschlag von der Buchhaltung gesagt habe. Heute sind wir dabei, wieder in das eingesaugt zu werden und zwar mit diesem Prinzip International Financial Reporting Standards IFRS, dass der Controller auch wieder mehr das AuBenorientierte betrachten muss, diese IFRS-Abschliisse, die mehr Einschatzungsvermogen brauchen, wie die Percentage-of-Completion bei Projekten zum Beispiel, oder diese zeitwertorientierten Wertansatze anstatt historischer Anschaffungs- und Herstellungskosten; dass also die bilanz- und buchhaltungsorientierte Denkweise den Controller wieder starker beschaftigt und damit wieder neu in Formalismen holt. Hierunter fallt auch die momentane Diskussion der Integration oder Harmonisierung von extemem und internem Rechnungswesen. Tendenziell werden dann die Besonderheiten von intern abgeschafft und im Zweifel dann doch die Inhalte des extemen auch in den intemen Darstellungen beachtet. Besonders kritisch sind hier beispielsweise Segmentrechnungen nach IAS 14 zu sehen. Denn da miisste man ein Vollkostenergebnis erhalten fiir die Segmente. Und wenn man nach dem entscheidet, Segmente dicht zu machen oder zu fordem, dann hat man die falschen Informationen. Dann wiirde man wieder am Anfang wieder beginnen miissen. Und die Segmentrechnung nach IAS landet beim selben. Steht ja drin in IAS 14, wenn Sie aus irgendwelchen Griinden nichts verteilen woUen, aber eine verniinftige Grundlage dafiir haben, miissen Sie Kosten verteilen. Und das ist die Wiedergeburt des Anfangs. Also ich wiirde sagen, da haben die Leute nichts dazugelemt. Und die Gremien, die meistens besetzt sind von juristisch oder wirtschaftspriiferisch orientierten Leuten und nicht von praktischen Controllem, die machen immer diesen Fehler. Diese Gesamtkostendarstellung, Vollkostenrechnung, Umsatzkostenverfahren, also dieses UKV ist bei den Herstellungskosten der verkauften Einheiten eine Vollkostenrechung, ob das IAS oder USGAAP ist Oder HGB § 275 Absatz 3. Und auch das Prinzip der Bewertung zu den historischen Anschaffungs- und Herstellungsaufwanden betrachtet den Ist-Aufwand, nicht den Planaufwand. Das sind ja Dinge, die wir langst im Kopf verarbeitet haben, aber die scheinen durch die Hintertiir wieder hereinzukommen wie vor 100 Jahren."

Die Integration von internem und extemem Rechnungswesen wurde durch die Intemationalisierung der Rechnungslegung etwa seit Mitte der 90er Jahre angestoBen. Allerdings sehen die Experten hierin einige kritische Aspekte - etwa die Tendenz, zu friiheren Formen der Kostenrechnung zuriickzukehren. Dariiber hinaus werden die Konsequenzen fiir das gesamte Controlling als eher gering eingeschatzt.

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A22.

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Erweiterung der Untemehmensplanung

Neben der Weiterentwicklung der intemen Kostenrechnung stellte die Ausgestaltung der Untemehmensplanung zu Steuerungszwecken einen durch das Controlling beeinflussten Aspekt in den Untemehmen dar. Hahn: "Controlling begann im operativen Bereich mit dem operativen Controlling. Dies umfasste mit der ergebnisorientierten Planung und Kontrolle bzw, Planungs- und Kontrollrechnung die Kemaufgaben der Betriebswirtschaftslehre. [...]. Die Planungsund Kontrollrechnungsidee war von Anfang an dabei. Denn eine reine Ist-Rechnung war das Controlling nie, ansonsten ware es Rechnungswesen gewesen." Solaro: "[...]. Zur Controllingfunktion gehort eine gute, fundierte Planungsfunktion, [...]. Controlling stutzt sich eindeutig auf Planung und verlagert Entscheidungen nicht soweit nach vome wie moglich, sondem so nah an das Ereignis heran wie moglich. Aber dies sind aus der Planung und eben nicht aus Abschliissen abgeleitete Entscheidungen." Deyhle: "[...]. Wir benotigten vielmehr eine Darstellung, wie es weitergehen soil mit welchen MaBnahmen. Was machen wir jetzt? Wie steuem wir das weiter? Und das ist der eigentliche Controllinggedanke. Und das ist ja immer mit Verkaufsarbeit verbunden, dass man eben das, was man in Zahlen dargestellt hat, interpretieren, erlautem und erklaren muss mit dem Aspekt, was konnte daraufhin untemommen werden. Und das, was man untemehmen will, das ist doch Planung. Ich muss mir etwas vomehmen. Und das ist doch gleichzeitig vorausdenkende Planung."

Einige Experten verweisen darauf, dass der Aspekt der Planung in manchen Unternehmen nicht prasent war bzw. unter dem Rubrum Vorschaurechnung betrachtet wurde. Eine Erklarung kann darin gesehen werden, dass viele Untemehmensverantwortliche in der damaligen Generation eine negative Vorstellung mit diesem Begriff verbunden haben. Oftmals kam es zu einer Gleichsetzung von Planung mit Planwirtschaft und daher wurde dieser Begriff in der freien Marktwirtschaft tendenziell eher gemieden. Allerdings verlangten etwa Banken - nicht zuletzt auch aufgrund der zunehmenden Unsicherheit im Untemehmensumfeld - vermehrt bei Investitionsantragen einen Nachweis iiber die geplante Mittelverwendung. Somit entstand zunehmender Druck, eine verstarkte Transparenz nach auBen offen zu legen. Hierfiir war u.a. auch eine durchgangig abgestimmte Untemehmensplanung erforderlich. Auch wenn es, so der Tenor seitens einiger Gesprachspartner, bereits lange vor der Controllingentwicklung Planungen in den Untemehmen gab, wurde doch der gesamte Planungsgedanke und die Stringenz sowie Konsequenz bei der Planungserstellung durch das Controlling

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Starker in den Mittelpunkt geriickt und weiterentwickelt. Wesentlichen Anteil hatte hier die konsequente Anwendung von Planungs- und Prognosetechniken. Dies implizierte eine zukunftsorientierte Definition von konkreten Zielen und hierauf aufbauenden Planungen. Mayer: "Wichtig war ja die Zukunftsorientierung. Diese ist aus der Finanzbuchhaltung normalerweise nur sehr begrenzt moglich. [...]. Als die Vollkostenrechnung in der Rezession total versagte, konnten sie nichts machen, well sie mit Zahlen der Vergangenheit operierten. Sie konnen damit keine zukunftsorientierten Zahlen entwickeln. Wir batten natiirlich Planungen, aber nicht in dem MaBe, dass man das richtig belegen konnte und mit einem sinnvollen Plan-Ist-Vergleich weiterfuhrte. Das kam erst durch die Grenzplankostenrechnung, dass ein sinnvoller Plan-Ist-Vergleich im eigentlichen Sinne moglich wurde." Hahn: "Aber der Planungsgedanke, das muss man vielleicht sagen, wurde durch das Controlling auch gerade in der Praxis starker betont und wir glaubten auch, dass das auch etwas Erfolgreiches ware."

Die weitere Ausgestaltung erforderte dann auch die Bereitstellung von Planungs- und Kontrollinstrumenten fiir die frlihzeitige Erkennung und Gegensteuerung von Abweichungen. Dariiber hinaus wurde es auch zunehmend wichtiger, erfolgsorientierte Gro6en wie Gewinn- und RenditegroBen aus der Planung heraus abzuleiten und Ziele zu definieren sowie sich auf diese zu verstandigen. Demgegeniiber betonen einige Experten auch die Grenzen der in die Planung gesetzten Erwartungen. Sie stellen insbesondere eine substanzielle Verbesserung der Planungen teilweise bis heute in Frage. Eschenbach: "[...]. Ich bin mir nicht sicher, ob die Planungen wirklich besser geworden sind. Irgendwann haben wir gesehen, dass man nicht jede Kostenstelle und jede Kostenart auf fiinf Jahre planen kann. [...]. Die Forderung nach der Verbesserung der Planung kam aus einem ganz konkreten Anlass. Es gab bzw. gibt auch heute noch Unternehmen, die einen 13. Monatsbericht erstellen. In diesem wurden dann plotzlich die auBerordentlichen Abschreibungen oder Wertberichtigungen, die unterjahrig nicht beachtet wurden, mit aufgefiihrt. [...]. Unsere Planungen waren in vielen Fallen einfach schlecht und sind es in der Tat oftmals immer noch."

Einige Experten verweisen in diesem Zusammenhang auch auf die Anfang der 70er Jahre bestehenden Hoffnungen, durch Methoden des Operations Research eine umfassende, modellhafte Abbildung des Gesamtuntemehmens in simultanen Planungsmodellen zu Steuerungszwecken vomehmen zu konnen. Genahrt wurde diese Idee durch die IT-Entwicklung und das Aufkommen der MIS (Management Informationssysteme) in den 50er und 60er Jahren, welche neue Moglichkeiten der Datenverarbeitung eroff-

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neten. Die gesamten Uberlegungen basierten allerdings auf einer tendenziell mechanistischen Sichtweise. So ist es laut ESCHENBACH (bis heute) offensichtlich nicht gelungen, Gesamtuntemehmensmodelle aufzustellen, bei denen man an den relevanten Stellschrauben drehen und alle resultierenden Folgen abbilden kann. Man kann bis heute feststellen, dass es nicht machbar ist, samdiche Moglichkeiten der Unsicherheit abzubilden bzw. die Ablaufe eines Untemehmens in lineare Strukturen zu bringen. Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass durch die Controllingentwicklung der Planungsgedanke in den Untemehmen weiter systematisiert und konsequenter umgesetzt wurde. Allerdings haben sich insbesondere hohe Erwartungen an die Planungen, welche durch ihren Einsatz gebildet werden, oftmals nicht erfiillt. 4.23.

Etablierung des strategischen Controllings

Mit dem Aufkommen des Strategiebegriffs in Deutschland ruckte vermehrt auch das Thema des strategischen Controllings in den Mittelpunkt der Diskussionen. Strategische Fragestellungen waren in Zeiten, in denen das Primat der Produktion gait, laut HENZLER noch nicht im Fokus der Untemehmenslenker. Denn man konnte alles, was produziert wurde auch im Markt absetzen und musste sich keine groBen Uberlegungen etwa iiber einen sinnvollen Ressourceneinsatz und die Weiterentwicklung des Unternehmens anstellen. Hahn: "Nach der Olkrise 1974 wurde dann auf Hochschullehrertagungen und in der Praxis mit dem zunehmenden Hervorheben strategischer Aspekte ein Versuch unternommen, auch ein strategisches Controlling mit zu betrachten und einzubeziehen. [...]. Und insofem ist das Controlling um diesen Aspekt ausgeweitet worden. Dies begann ungefahr 1974 und entwickelte sich von den operativen bin auch zu strategischen Aufgaben und dann natiirlich auch spater im Hinblick auf die Gesamtausrichtung aller strategischen Probleme, insbesondere soweit da irgendetwas rechenbar bleibt." Deyhle: "Und dann ist eben mit Planung auch der Aspekt gemeint, dass es nicht nur operativ - wie wir es dann genannt haben - ist, wo Budgets und Kosten sowie Kostensatze eine Rolle spielen, sondem eben auch strategisch: Fahigkeiten und wie sich diese entwickeln, wie wir zum Mitbewerber dastehen, was die Kundenbediirfnisse sind, also diese ganzen strategischen Fragestellungen."

Im Folgenden wurden Aspekte der strategischen Planung sowie der strategischen Fiihrung vermehrt unter dem Rubrum "Strategisches Controlling" betrachtet.

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Horvath: "[...]. Ein groBer Meilenstein, den ich nicht auf das Jahr bezogen genau festlegen kann, ist sicherlich die starkere Hinwendung zu strategischen Fragestellungen. Hier hat man sich von der Planungsseite und von der Budgetierung etwas gelost und starker mit strategischen Fragen und Planung beschaftigt."

Einer der ersten Kristallisationspunkte in der Etablierung des strategischen Controllings, verbunden mit dem Aspekt der strategischen Planung, wird dabei in den Arbeiten von GALWEILER und MANN gesehen. Bramsemann: "Wesentliche Impulse erfuhr das Controlling in den 80er Jahren durch die Entwicklung des strategischen Denkens im Bereich der Planung und des Managements als Folge der Erkenntnis, dass angesichts der zu beobachtenden Untemehmensund Umfeldentwicklungen etwa die bisher getibten schematischen Trendextrapolationen einer Langfristplanung keine befriedigenden Antworten auf die geforderte Bewaltigung der Untemehmenszukunft zu geben vermochten. Unter den Praktikem fallen mir in diesem Zusammenhang Namen wie Rudolf Mann und Aloys Galweiler ein. Das neue Denken in Erfolgspotentialen und in strategischen Geschaftseinheiten schuf die Voraussetzungen fiir das heutige verstarkt managementorientierte Controllingverstandnis, das die Zielverantwortlichkeit des Controllers zur Zukunftssicherung des Unternehmens betont." Mayer: "Einen entscheidenden Durchbruch hatte dann Rudolf Mann. [...]. Von ihm kam der wesentliche Impuls im strategischen Bereich. Das kam auch teilweise aus den USA, aber ist dann hier weiterentwickelt und an die spezifischen Fragestellungen angepasst worden. Wichtig ist dabei zu verstehen, dass Strategic keinen Zeithorizont hat, denn es geht rein um mogliche Potenziale und ihre Realisierung." Eschenbach: "[...]. Aloys Galweiler hatte seinen neuen Ansatz, in dem er betonte, dass strategische Entscheidungen auf die Potenziale abgestellt werden miissen. Bis dahin orientierte sich Strategic eigentlich immer am Planungshorizont, also an der reinen Zeitdimension. Langfristig waren strategische, kurzfristig operative MaBnahmen. [...]. Die Entdeckung der Strategic Ende der 70er/Anfang der 80er Jahre und die Definition von strategischen Zielen erforderte ein entsprechendes Controlling."

Allerdings ist es laut ESCHENBACH und SCHMIDT weder in den USA noch in manchen deutschen Untemehmen gelungen, die strategische Komponente der Controllerarbeit erfolgreich zu etablieren: Eschenbach: "Die hier inzwischen doch sehr stark ausgepragte strategische Komponente der Controllerarbeit gibt es weder in Amerika noch in alien deutschsprachigen Untemehmen. [,..]."

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Schmidt: "Der Grundgedanke, dass der Controller starker auf die Strategie einwirkt, wurde oft nicht realisiert. Die Controllingfunktion wird in verschiedene Teilfunktionen mit unterschiedlichen Zustandigkeiten aufgeteilt."

Auch WEBER stellt vor dem Hintergrund der gesamten betriebswirtschaftlichen Strategiediskussion die Etablierung eines strategischen Controllings in Frage. Fiir ihn verbinden sich damit eher Bestrebungen, die Bedeutung des Controllings in den Unternehmen in den Vordergrund zu riicken: Weber: "[...]. Es war auch der Versuch, die Bedeutung des Controlling zu erhohen. [...]. Ich muss als Controller irgendwie strategisch mitdenken konnen. [...]. Zuerst kam diese systemorientierte Sichtweise und dann hieB es Planungssystem und auf einmal strategische Planung und dann wird es formal wie es Hahn beispielsweise schon gemacht hat. [...]. Was mich wundert ist, dass ich dann keinen strategischen Controller fmde. Und wenn ich sie finde, dann sind sie ungliicklich und nicht richtig akzeptiert. Eigentlich hatte man viel starker schauen miissen, was wirklich in den Untemehmen passiert, und dann ware das Thema "Strategisches Controlling" anders geworden. Mittlerweile leben sie alle wieder auf, weil die Strategien jetzt nur noch gerechnet werden und eigentlich nichts mehr mit Strategie zu tun haben. Diese ganze strategische Diskussion hat sich weitgehend als unfruchtbar erwiesen. [...]. Die Leute konnen schon strategisch denken, [...], aber das heiBt immer noch nicht, dass sie auf einmal strategische Plane machen konnen. Sondem es ist eine Brille, die ich aufhabe, wenn ich operativ plane. Dieses Hochfliegende, Gesamtuntemehmensbezogene, Durchstrukturierte hat nie funktioniert. Und so sind fast alle Beitrage zum strategischen Controlling. [...]. Und dann gibt es diesen absoluten Sonderfall, wo sie wirklich breiter angelegt eine strategische Planung machen und dann kommt er mit seinen typischen Fahigkeiten mit rein, um den Planungsprozess zu modellieren. Aber das ist nun wirklich unwahrscheinlich, dass Sie so etwas vorfmden. [...]. Richtig vemiinftige strategische Planungsprozesse, wie wir sie uns immer vorgestellt haben, die gibt es nicht. M&A Prozesse ja, da geht Strategie mit rein. Aber nicht: Da denke ich iiber meine Kemfahigkeiten und iiber meine Markte nach und dann mache ich groBe Plane iiber 20 Jahre. [...]. Deshalb gibt es auch kein strategisches Controlling. Hier merkt man am ehesten, dass es das nicht gibt."

Fiir WEBER ist die Kostenrechnung und damit das operative Controlling das Kemelement der Controllerarbeit in den Untemehmen. So stellt diese in seinen Augen u.a. die Basis fur die operative Steuerung und nicht zuletzt fiir die Beantwortung von Fragen hinsichtlich der intemen Erfolgsentstehung dar: Weber: "Die Kostenrechnung war immer das, was alles getrieben hat. Die Kostenrechnung ist aber ganz stark unter Wert verkauft worden. Kostenrechnung ist die klassische BWL, da ist alles enthalten gewesen. Da fmdet sich die ganze Gutenbergsche Orientie-

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rung wieder, und das waren die Innovationen der 40er und 50er Jahre. Da ist von Strategic nicht einmal ansatzweise, uberhaupt noch nicht die Rede. Die Strategic kam irgendwo ganz woanders her und hat sich auch noch nie so richtig in die Untcmehmen hineingebracht. Man muss dies den Controllcm gar nicht vorwerfen. Die ganze Strategic war ja abgckoppclt. [...]. ControUing ist opcrativ mit einem ganz starken Kern der Kostenrechnung geblieben. Mit allcr Philosophic, die dahinter steckt - Bercchenbarkcit der Weh, Verbindung in die Produktion - die Produktion fiir den Absatz ist bchcrrschund berechenbar. Das ist so die Physis dahinter."

Die skizzierte Diskussion um das strategische Controlling zeigt, dass hinsichtlich der konkreten empirischen Ausgestaltung noch Klarungsbedarf besteht. Insbesondere sollte herausgearbeitet werden, inwieweit ein etablierter Strategieprozess in den Unternehmen vorhanden ist und inwieweit der Controller hier einen erkennbaren Beitrag leistet. 4.2.4. Wertorientiertes Controlling und Kapitalmarktorientierung Eine weitere Entwicklungsstufe wird von COENENBERG und HAHN in der Entwicklung des Controllings zu einem wertorientierten Controlling gesehen. Dieses umfasst in einer ganzheitlichen Betrachtungsweise strategische, operative sowie finanzielle Fragestellungen. Cocncnberg: "Und insofcm ist diesc ganzhcithche Betrachtungsweise unter der wertorientierten Controllingbrille wichtig. Das ist cine wichtige Herausfordcrung. Unter diescn Aspckt fallt dann selbstverstandlich auch das Stichwort "Balanced Scorecard", also das "Controllcn" auch nicht-finanzieller Dimcnsioncn, was ja immcr schon eine Rollc gcspielt und durch die Balanced Scorecard eine gewisse systematische Verbreitung gefunden hat." Hahn: "Einen ahnlichen Schub gab es mit der so genannten wertorientierten Fiihrung, die ich iibrigens fiir sehr leistungsfahig halte. [...] das hatten wir in der Betriebswirtschaftslehre schon vor langem: in der Ubergewinnrechnung. Kalkulatorische Rechnung, d.h. Erlose minus aller kalkulatorischen Kosten - auch der Fremd- und vor allem der Eigenkapitalkosten. Wenn man die Kostenrechnung einigermaBen beherrscht, dann sieht man, dass die kalkulatorischen Kosten die kalkulatorischen Zinsen beinhalten. Die kalkulatorischen Zinsen sind Eigen- und Fremdkapitalzinsen und damit das, was wir heute u.a. iiber den WACC errechnen. [...]. Nur machte man das schon lange so, nur nicht so bewusst kapitalmarktorientiert. [...]. Wir haben die Instrumente langst gehabt, aber ich gebe zu, wir haben es nicht so gesehen, dass da doch eigentlich eine gute Kapitalmarktverkniipfung moglich ist oder gegeben war."

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Insbesondere in der Kapitalmarktorientierung wird ein wesentlicher zusatzlicher Aspekt gesehen, der in den USA schon seit einiger Zeit eine bedeutende Rolle spielte Oder gespielt hatte. Coenenberg: "Also ein wichtiger Meilenstein ist sicherlich die starke Kapitalmarktorientierung der Untemehmen. Diese hat dazu gefiihrt, dass man den Controller nicht mehr als jemanden betrachtet, der die rein interne Seite des Untemehmens abdeckt. Man sieht heute den Kapitalmarkt und den Controller im Grunde als zwei Augenpaare, die mit der gleichen Brille schauen mussen. Man holt sich iiber die Transparenz nach auBen, soweit kapitalmarktorientierte Firmen betroffen sind, den Kapitalmarkt als Controllinginstanz in die Untemehmen herein. Insofem macht der Kapitalmarkt dasselbe, was ein guter Controller macht, er schaut sich die Zahlen an, analysiert sie im Hinblick auf Soll-Ist-Vergleiche sowie Performanceaussagen. [...]. Also er macht im Grunde, wenn man so will, Transparenz, Analyse, Prognose, Planung und letztlich dann einen Soll-Ist-Vergleich. Das ist es ja, was Controlling letztendlich beinhaltet. Steuerung durch Information, Planung und Kontrolle. Das macht der Kapitalmarkt genauso wie der interne Controller und das ist glaube ich ein ganz wichtiger Meilenstein, dass diese Dichotomic zwischen intemer Kontrolle oder intemer Planung und Kontrolle und extemer Transparenz und Analyse aufgebrochen ist." Hahn: "Da bin ich ganz stolz darauf, dass die Kapitalmarktorientierung starker geworden ist."

Zusammenfassend bleibt festzuhalten, dass durch das Wertorientierte Controlling die ganzheitliche, integrative Betrachtung sowohl von strategischen, operativen als auch finanziellen Fragestellungen vorangetrieben wurde. Wesentlich war die verstarkte Kapitalmarktorientierung, wodurch insbesondere auch eine groBere Transparenz der Untemehmenssituation erreicht wurde. 4.2.5.

Balanced Scorecard

Was die ganzheitliche Betrachtungsweise, insbesondere die Einbeziehung von nichtmonetaren Dimensionen anbetrifft, wird der Balanced Scorecard eine groBe Bedeutung beigemessen. Dieses Instrument wurde aus Beobachtungen der Praxis u.a. aus dem Qualitatsmanagement heraus entwickelt. Kappler: "Kapplan/Norton sind keine Theoretiker, das sind Leute, die verschiedene Aspekte zusammen sammeln. Die Balanced Scorecard haben sie mit Firmen zusammen entwickelt und iiberlegt, was hier zu machen ist. Dann haben sie das in ihren Buchem nachvollzogen, was die Firmen in ihrer Praxis machen."

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Horvath: "Sowohl beim ABC als auch bei der BSC sehe ich ganz eindeutig die Unternehmen als Treiber dieser Entwicklung. [...]. Diese Themen sind nicht von Wissenschaftlem entdeckt worden. [...]. Kaplan betont auch, dass er auf der Grundlage von Performance Measurement Systemen einiger fuhrender amerikanischer Untemehmen, die ja schon in den 60er und 70er Jahren nicht-finanzielle Indikatoren mit Strategiebezug verwendet haben, zu seiner Idee und Konzeption der Balanced Scorecard gekommen ist. Er hat es dann weiterentwickelt und systematisiert." Hierdurch konnte die Integration von verschiedenen Bereichen weiter vorangetrieben werden. Einige Experten verweisen dabei auf die Verkniipfung bereits bekannter Faktoren. Daher gestehen sie dem Instrument nur begrenzte Innovativitat zu. Hahn: "Die Balanced Scorecard ist eine Verbesserung von Kennzahlensystemen unter Einbeziehung von Aktionen und auch qualitativen Aspekten insbesondere fiir Strategien, die natiirlich mit der Umsetzung dann auch operativ wirksam sein miissen. [...] Die Balanced Scorecard ist von Kaplan und Norton nach Beobachtungen auf wesentliche, logisch zusammenhangende Bereiche sehr scharf komprimiert worden. Das finde ich eine gute Weiterentwicklung." Mann: "Man hat die Methode vielleicht ein Stuck mehr schematisiert und perfektioniert und vielleicht EDV-vertraglich gemacht, aber z.B. die Faktoren der Balanced Scorecard sind doch altbekannt, das war doch nichts Neues." Kiipper: "Bei der Balanced Scorecard kann man nur bewundem, dass ein geschickter Begriff gefunden wurde und eine einfache Systematik fiir Dinge, die alt bekannt sind, und man damit weltweit Erfolg hat." Hinsichtlich ihrer Verbreitung und Umsetzung des Konzeptes in der Untemehmenspraxis lassen sich folgende Aspekte festhalten: Eschenbach: "Die Balanced Scorecard stellt den Regelfall in ganz vielen Untemehmen dar. Mehr als die Halfte sagen, dass sie eine Balanced Scorecard haben. [...]. Allerdings ist sie fiir viele Untemehmen ein neuer Zahlenfriedhof. Aber wenigstens rein nominell ist die BSC prasent." Schaffer: "Ich glaube, dass viele Untemehmen diese "pragmatisch" anwenden und ihre Kennzahlen ein wenig neu sortiert haben. Das heiBt, dass sie die BSC nicht im Sinne von Kaplan/Norton anwenden und etwa strategische Feedbacks durchfuhren." Fiir HAHN stellt die Balanced Scorecard insofem eine sinnvolle Weiterentwicklung des Controllings dar, als sie die Verbesserung der Entscheidungsvorbereitung im Hinblick auf die Ergebnisorientierung und Liquiditat ermoglicht. Ansonsten ist sie eher ein allgemeines Fiihrungsinstrument und nur unter dem Rubrum Controlling anzutreffen.

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Hahn: "Unter dem Namen Controlling [...] wird jetzt zum Beispiel die Balanced Scorecard mit verdeutlicht. Aber alle, die Strategie lehren und auch in der Praxis vorantreiben, benutzen die Balanced Scorecard, ohne unbedingt den Begriff Controlling in den Mund zu nehmen."

Wird die Balanced Scorecard zum Steuerungsinstrument ausgestaltet, so zeigt sich, dass durch sic bereits bekannte Dimensionen auf neue Art und Weise miteinander verbunden werden. Die Verbreitung des von KAPLAN/NORTON propagierten Konzeptes wird sehr unterschiedlich eingeschatzt; denn in dieser Form stellt die Balanced Scorecard nur dann ein Controllinginstrument dar, wenn sie Antworten auf Fragestellungen des Controllings ermoglicht. Ansonsten kann die Balanced Scorecard auch als ein allgemeines Fiihrungsinstrument angesehen werden. 4.3.

Neues Berufsfeld und nachhaltige organisatorische Verankerung

Die beschriebenen Veranderungen in den Untemehmen sowie die Weiterentwicklung diverser Controllinginstrumente bedingten auch eine Veranderung des Anforderungsprofils der Mitarbeiter in den Untemehmen. Dies fuhrte u.a. zur Entstehung eines neuen Berufsbildes und damit zur Etablierung von Controllerarbeitsplatzen in der Organisation. Eschenbach: "Dies fuhrte auch zu zwei unterschiedlichen Menschentypen im Rechnungswesen. Auf der einen Seite die Buchhalter. [...]. Und auf der anderen Seite die Controller, die sich so allmahlich meistens aus dem Rechnungswesen, in der Anfangszeit auch relativ haufig aus der EDV, entwickelten. [...]. Die Emanzipation des Controlling in den Betrieben fand ihren Niederschlag in der Personalisierung, d.h. der Schaffung von konkreten Controllerstellen. [...]. Am Anfang wurde in betriebswirtschaftlichen oder statistischen Abteilungen so etwas wie Controlling schon gemacht." Bramsemann: "Diese hoheren Qualifikationsanforderungen konnte nur ein Teil der an der Berufspraxis fachlich gewachsenen Fachvertreter erfullen. Es erfolgte eine Erganzung urn den Controllemachwuchs, der eine systematische und umfassende betriebswirtschaftliche Ausbildung im Rahmen der inzwischen eingerichteten Hochschulstudiengange erfahren hatte. Gleichzeitig begann aber auch entsprechend den Problemlosungsebenen die Differenzierung in strategische und operative Controllingaufgaben. Das eroffnete den Controllem die Moglichkeit, das bisher ausschlieBlich im Vordergrund stehende operative Tagesgeschaft zu einem Teil zu relativieren und in den strategischen Gesamtzusammenhang zu stellen."

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Es zeigte sich, dass die bisherigen Mitarbeiter etwa aus dem traditionellen Rechnungswesen die erweiterten Anforderungen nicht immer hinreichend erftillen konnten. Bramsemann: "Die bisherigen Kostenrechner und die Leute des Rechnungswesens waren auch von ihrer Ausbildung her iiberwiegend aus der Mitte und nicht in der Lage, diesen neuen Anforderungen zu entsprechen. Namlich das interne Rechnungswesen als Werkzeug zu benutzen und dariiber zu stehen und sich an den Ergebnissen zu orientieren und sich nicht durch den taglichen Kleinkram und das operative Geschehen ausfiillen zu lassen. Das ist ja heute noch das Problem vieler Controller."

So lag die anfangliche Controllingaufgabe in der Sicherstellung der Einhaltung von Rechnungslegungsvorschriften und der Durchfiihrung von Kalkulationsrechnungen. Im weiteren Verlauf gewannen operative Planung, Budgetierung und Budgetkontrolle sowie die Durchfiihrung von Abweichungsanalysen zunehmend an Bedeutung. Dariiber hinaus riickte die Mitwirkung an der Ausgestaltung der strategischen Planung in den 80er Jahren starker ins Blickfeld. Dieser Aspekt hat allerdings - wie in dem Kapitel zum strategischen Controlling auch erkennbar wurde - in den letzten Jahren wieder an Bedeutung verloren. Mit der Erweiterung bzw. Neuausrichtung des Aufgabenspektrums war auch vermehrt eine aktive Rolle des Controllers gefordert, welcher die Untemehmensablaufe nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten zu iiberpriifen und gestalten hatte. Solaro: "Es ist meine feste Uberzeugung, dass der Controller aktiv mitgestalten muss. So haben wir es bei der SEL gehandhabt und sind damit bei anderen Funktionen im Untemehmen angeeckt, aber mit der Zeit haben wir das Controlling zu eine relativ starken Durchsetzungskraft im Untemehmen entwickelt. Das konnen Sie nur, wenn Sie den Begriff von "to control" ableiten, ein Steuerungsinstrument, nicht das alleinige, aber ein wesentliches Steuerungsinstrument im Untemehmen." Mann: "Bei uns war dieses von Anfang an die Idee, es muss jemand machen, der von der Mentalitat her kein Buchhalter ist, der ein Mensch ist, der Sinn hat fiir Steuerung und der sehr kommunikativ ist, der kommunikative Prozesse auch steuem kann und der einfach in einer Fiihmngsebene ist, dass er die Moglichkeit hat, die Dinge umzusetzen."

Hinsichtlich der notwendigen Anforderungen werden insbesondere kommunikative Fahigkeiten und eine zunehmende Serviceorientierung hervorgehoben. Dabei spielte die Beziehung der Controller zu den jeweiligen Managem eine viel bedeutende Rolle. Dazu gehorte neben der Bereitstellung von Informationen auch die Funktion eines kritischen Counterparts.

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Mayer: "Die Rolle des Controllers hangt von seiner Vorbildung ab, von der Qualitat des Controllers und von seiner Stellung, die er innehat. Aber entscheidend ist der Denkansatz, dass er ein Servicemann ist. Deswegen habe ich auch den Begriff Controllerdienst bewusst gepragt. Das hat vielen nicht gepasst. Sie haben sich als hoher eingestuft. [...]. Aber ich bin der Meinung, dass die Funktion darin besteht, Service zu leisten, die Dinge richtig aufzubereiten und mitzuhelfen, dass die Arbeitsplatze gesichert und erhalten werden. Und wenn alle Informationen zentral bei einer Person zusammenlaufen, dann ist diese der mit Abstand am besten informierte Mitarbeiter im Untemehmen. [...]. Diese hoch qualifizierten Mitarbeiter gab und gibt es schon. Personen mit einer Mentalitat des Zahlenknechts konnten sich dort nicht behaupten." Solaro: "[...]. Es ist wichtig, dass der Controller alle, die an seinem Prozess teilhaben Oder an seinem Prozess teilhaben sollten, als seine Kunden betrachtet und deren Sprache spricht." Deyhle: "[...]. Ein weiterer Aspekt ist mangelnde Verkaufsfahigkeit der Controller selber. Und das ist eben fast unentrinnbar, weil jemand, der analytische Kraft hat, oft nicht so gut verkauferisch wirkt, mehr in sich gekehrt ist, lieber fur sich am PC sitzt. So kommt immer wieder zum Ausdruck, die Controller miissen wir dazu bringen, dass sie ihre Platze verlassen, ihre Computer verlassen, hingehen zu den Leuten, anstatt eben die Berichte weiter zu verfeinem oder noch bessere Grafiken zu machen. Also das ist aber auch ein ewiges Thema, dass man immer daran arbeiten muss."

Der Rollenwechsel vieler Controller im Untemehmen wird von einigen Experten als eine der wesentlichen Herausforderungen bei der Etablierung des Konzeptes in den Organisationen angesehen. Eschenbach: "Dies ist auch heute noch die Fahigkeit jedes Controllers vor Ort, die Wende vom Aufpasser zum Servicemann zu schaffen." Mayer: "[...]. Und entscheidend war ja auch, dass friiher das Rechnungswesen und der Finanzchef eine absolut unangefochtene Stellung in einem Untemehmen innehatten. Diese wurde jetzt natiirlich durch das Controlling erganzt. Aber wer gibt schon eine Stellung auf, wo er die Nummer eins ist? Da sind also Rivalitaten entstanden. Und damit ist dann auch Macht, Einfluss und Image verbunden. Das wurde auf einmal in Frage gestellt und daher kamen die Widerstande." Weber: "Was wir machen, ist im Kern das, was ein Ingenieur als BWL bezeichnet. Und dass sich irgendwelche CEOs, die technisch bestimmt sind, nicht geme rechnen und ein Plansystem aufbauen, womit ihnen jeden Monat gezeigt wird, wo sie stehen, dagegen stellen, kann ich mir schon vorstellen. Also fiir mich ist das eine Akzeptanzfrage der BWL, nicht des Controlling. [...]. Wir leben momentan eine ganz hohe Akzeptanz von Kaufleuten. Es sind ganz viele in den Untemehmen drin, so dass es heute natiirlich kein Thema mehr ist, dass man Leute von der Planung iiberzeugen muss und

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dass man Budgets einhalt, Forecasts machen muss, [...]. Das ist mittlerweile Common Sense, das haben tausende von Leuten gelemt und praktizieren das. Insofem hat man das Problem jetzt nicht mehr. Aber das ist fur mich kein Controlling-, sondem ein BWL-Problem."

Die Controllingabteilungen umfassten, bedingt durch den interdisziplinaren Charakter des Fachs, ein zunehmend breiteres Spektrum von Mitarbeitem mit zum Teil unterschiedlichem fachlichen Hintergrund zusammen. So bringen etwa Ingenieure aufgrund ihres spezifischen Wissens kreative Ansatze etwa fiir die Ausgestaltung der Kostenrechnung mit ein. Deyhle: "Es gibt in diesen dezentralen Anwendungen viele Controller, die von Hause aus nicht aus dem Rechnungswesen kommen. Zum Beispiel ein Produktmanager im Marketingbereich befindet sich nicht soweit von einem Marketingcontroller entfemt. Oder ein Forscher, der sich eben dieses Thema aneignet, wird moglicherweise ein guter Forschungscontroller. So wie ich manchen personlich kenne, der iiber die Themen Arbeitsvorbereitung, Zeitstudienarbeit oder Kalkulation kommt und von Haus aus etwa technisch orientiert ist. Diese Personen sind natiirlich nicht so buchhaltungslastig gewesen. Und das sind schon eher die innovativen Personen." Kappler: "Wenn man sich die Praxis bis heute anschaut, dann ist es schon so, dass Ingenieure, wenn sie sich damit beschaftigen, nicht selten die besseren Kostenrechner sind als die Betriebswirte. Warum? Weil sie das System wirklich bis zum Letzten ausreizen. Natiirlich verengen sie das System damit auch immer mehr. [...]. Die fmden oftmals noch Beziige oder einen Weg, wie man einigermaBen sinnvoll nach dem Verursachungsprinzip Zurechnungen vomehmen kann."

GroBe Bedeutung fiir eine nachhaltige Verankerung des Controllings kommt der Unterstiitzung seitens des Managements zu. Dariiber hinaus wird auch die durchgreifende Funktion des Controllers fiir besonders wichtig angesehen. Solaro: "Solange der Controller nicht im Vorstand saB oder eine durchgreifende Funktion hatte, wo er auch in die Werke und Bereiche hineingehen konnte, [...], so lange das nicht akzeptiert wurde, dass der Durchgriff direkt kommen konnte, [...], so lange war dies eine schwache Funktion." Henzler: "Ohne die Bereitschaft des Managements ware das Controlling zum Schattendasein verdammt gewesen. Letztendlich dominierte anfangs noch der historischorientierte Buchhalter. Das hatte sich aber geandert, weil eine ganze Reihe von Controllem sich auch in zunehmendem MaBe in der Offentlichkeit zu artikulieren begann, wahrend sie friiher eher zuriickhaltend waren."

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So weist DEYHLE hinsichtlich der Etablierung der Controllingfunktion in den Unternehmen auf die allmahlich aufkommenden Querschnittsfunktionen hin: Deyhle: "Das lag irgendwo in der Zeit, dass man sich dem stellte. Und dass diese Querschnittsfunktionen, die durch andere hindurchwirken, zunehmend Bedeutung erhielten im Fahigkeitsprofil der Untemehmen. Das sind der Personalbereich, die Logistikzustandigen, die zentralen und dezentralen Controller. Dies sind ja solche Querschnittsfunktionen, die allmahlich immer mehr Akzeptanz erhielten. Es ist ja einfacher, Arbeitsteiligkeit zu ordnen: der eine verkauft, der andere stellt her und der Dritte kauft ein. Das erklart sich von selber im Organigramm. Wer hilft? Wer unterstutzt in solchen Querschnittsfunktionen? Dies ist ja immer erklarungsbediirftig und weckt insbesondere am Anfang das Gefiihl, es mischt sich jemand ein. Bis man eben dann erfahrt, ich kann helfen, unterstiitzen und dabei begleiten. Und dann wird es willkommen geheiBen; und das habe ich ja vorher gesagt: Wenn das Management in den Ressorts das verstehen konnte, war auch immer der Wunsch da, ich mochte einen Controller hautnah mit mir zusammenarbeiten haben. Das war auch eine vom Management getriebene bzw. stark beeinflusste Situation."

Zusammenfassend zeigt sich, dass durch die gestiegenen Anforderungen an die Unternehmen mit den Controllerstellen ein neues Berufsbild geschaffen wurde. Die Entwicklung der Kostenrechner zu Controllem war mit einer deutlichen Verbreiterung ihres Aufgabenfeldes verbunden, was sowohl hinsichtlich Anforderungsprofil als auch organisatorischer Verankerung veranderte Qualifikationen der entsprechenden Mitarbeiter erforderte. Neben Fragen zur Planung und Kontrolle spielte die verstarkte Serviceorientierung sowie die Beziehung der Controller zu ihren Managem sowohl als Informationslieferant als auch zunehmend als kritischer Counterpart eine bedeutende Rolle. Dabei wird fiir die nachhaltige Etablierung des Controllinggedankens die Unterstiitzung seitens des Managements als essenziell angesehen. 4.4.

Etablierung von Institutionen in der Unternehmenspraxis

Indiz fiir die fortschreitende Etablierung einer Disziplin ist insbesondere die Institutionalisierung ubergreifender Vereinigungen. Neben einer Vielzahl von aufkommenden lokalen Gruppierungen, Controllinginstituten und -beratungen sowie dezentralen Veranstaltungen, werden von den Experten in besonderer Weise die von ALBRECHT DEYHLE ins Leben gerufenen Institutionen hervorgehoben. Den Ausgangspunkt der institutionellen Entwicklung stellte die Griindung der Controller-Akademie im Jahre 1970 durch DEYHLE dar.

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Kappler: "Die praktische Entwicklung wurde hauptsachlich durch Albrecht Deyhle bestimmt. Durch seinen unermiidlichen Einsatz hat er dieses Gebiet in der Praxis nach vome gebracht. [...]. Er hat mit der Controller-Akademie in Gauting die Praxis nahezu flachendeckend uberzogen und hat auch geschickt den Controllerverein in gewisser Weise als Analogic zu der Organisationsform des Marketingclubs aufgezogen. Die Verbreitung hat aber lange gedauert." Ziind: "Ich glaube schon, dass Deyhle ein Einzelfall war. Er hat im Rahmen seiner Weiterbildung, die er da durchfiihrte, das Potenzial des Controlling erfasst. Ein sehr guter Geschaftsmann." Hahn: "[...]. Deyhle hat zum Beispiel dazu beigetragen, dieses Gebiet handwerklich zu verbreiten. Aber wenn Sie einmal reinschauen in seine Programme, was er gemacht hat, dann war das cine ordentliche Kosten- und Erlosrechnung als Planungsrechnung sowie Investitions-, Prognoserechnung. Und ich bin voll damit einverstanden, wenn das Controlling genannt wird." Deyhle: "[...]. Der erste systematisch organisierte Teil im Bereich Controlling war ja dann die Controller-Akademie. Ich fmg an, dann ab 1968 selbststandig zu arbeiten. In den 70er Jahren gab es auBer mir selber und der von mir gegriindeten ControllerAkademie nichts anderes iiber Controlling am Markt. Elmar Mayers Aktivitaten waren nicht in dem Sinne ein Praxisangebot von Seminartatigkeit, sondem mehr ein Arbeitskreis zwischen Wissenschaft und Praxis." Seine Motivation und die Anfange der Tatigkeiten auf dem Gebiet des Controllings beschreibt DEYHLE folgendermaBen: Deyhle: "[...]. Ich habe nach dem Studium angefangen, Veranstaltungen zu machen. Wenn Sie mogen, mit Showbusiness. Wenn es auch eben fachlich orientierte Veranstaltungen waren. Die Triebfeder ist ja einmal, dass Leute kommen und dafiir Interesse zeigen. Und dass man denen was bieten muss. So, dass es ein Event werden muss und den Beteiligten in Erinnerung bleibt, das war etwas. Und das fachliche Thema, das kam dann eben allmahlich hinzu, weil ich mich damit intensiv befasst hatte."

Ein weiterer Schritt erfolgte dann durch die Griindung des Controller-Vereins im Jahre 1975. Horvath: "Ich sehe fiir das deutschsprachige Controlling den Intemationalen Controller-Verein als sehr begriffsbildende Institution an."

Die Etablierung kann auch als ein Signal dafiir angesehen werden, dass nun eine erste Konsolidierung innerhalb des Controllings erfolgt war. In diesen Institutionen sieht DEYHLE eine Multiplikatorfunktion, die Controllingentwicklung mit zu pragen:

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Deyhle: "Also ausgesprochene Meilensteine sehe ich eigentlich nicht. Die Entwicklung von Controlling in den deutschsprachigen Landem vollzog sich eher als Evolution sehr stark getragen durch die Multiplikatorenfunktion, die wir beispielsweise in der Controller-Akademie seit 1970 und dem Controller-Verein seit 1975 ausiiben. Dies ist im Wesentlichen ein Verein ehemaliger Teilnehmer an den Seminaren der ControllerAkademie."

Neben diesen beiden Institutionen wird die 1971 von ELMAR MAYER gegriindete AWW (Arbeitsgemeinschaft Wirtschaftswissenschaft und Wirtschaftspraxis im Controlling und Rechnungswesen) genannt. Diese stellte einen Arbeitskreis zwischen Wissenschaft und Praxis dar und unterschied sich dadurch von der Controller-Akademie, die mehr ein Praxisangebot von Seminartatigkeiten umfasste. Deyhle: "Anfang der 70er Jahre habe ich Elmar Mayer auf einer Tagung der Fachhochschullehrer in Koln kennen gelemt. Da habe ich das Controllingkonzept vorgestellt und hauptsachlich Skepsis geerntet von den Professoren, Elmar Mayer war allerdings einer, der Gefalien daran gefunden hatte. Dann hat er ja die Arbeitsgemeinschaft AWW ins Leben gerufen. Also die AWW von Mayer war parallel, sie war auch keine Konkurrenz, weil das etwas anders positioniert war. Wir batten immer miteinander zu tun gehabt."

Hinsichtlich der Etablierung der AWW und Durchfiihrung der Veranstaltungen hebt MAYER insbesondere die ideell gepragte Motivation der Beteiligten hervor. Wesentliche Kennzeichen waren laut seiner Aussage zum einen der gebuhrenfreie Erfahrungsaustausch der Praktiker untereinander aber auch mit Dozenten und Studenten ("Erfahrungsaustausch im Kreisverkehr"), zum anderen das Gewinnen von Autoren fiir Veroffentlichungen sowie von Referenten fiir Lehrveranstaltungen. Beispielsweise waren die Autoren des Praxishandbuchs zum Controlling von MAYERAVEBER^^^ uberwiegend Mitglieder der AWW. Mayer: "Die ersten Kontakte waren iiber die Kostenrechnung geschlossen worden. [...]. Universitaten waren bzw. sind an einem direkten Kontakt nicht so interessiert und wir wollten versuchen, hier eine gegenseitige Nutzenstiftung durch Erfahrungsaustausch zu praktizieren. Dann haben die Praktiker gesagt, dass man diesen Arbeitskreis absolut von Geldstromen freihalten soUte, denn es ging hier ausschlieBlich um die Sache und nicht um Geldverdienen. Das war auch der entscheidende Denkansatz, der den Zulauf [...] ausloste. [...]. Der Clou der Sache war allerdings die Diskussion zwischen

Vgl.MayerAVeber(1990).

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den Praktikem. Die Studenten lemten vom Zuhoren und das Anforderungsprofil kennen. Die Diskussionen bringen den hohen Nutzen fiir alle Beteiligten. [...]. An der Hochschule wurde die Idee vom Fachbereich Marketing iibemommen und ein ahnlicher Arbeitskreis aufgebaut. Aber ansonsten gab es deutschlandweit keinen ahnlichen Zusammenschluss. Damit war einfach zuviel Arbeit verbunden, und es gab kein Geld. Entscheidend bleibt der monetare Aspekt. Wichtig ist die ideelle Identifikation mit der sich selbst gestellten Aufgabe. [...]. Es gab auch wenig Sorge der anderen Kollegen, dass ich ihnen etwas wegnahm. Sie betrachteten das meist als einen Impuls fiir ihre eigene Arbeit. Ich hatte mir das als personliches Ziel gesetzt, das durchzufiihren." Auch im Falle der AWW zeigt sich eine stark personenabhangige idealistische Komponente. Diese Vereinigung wurde von ELMAR MAYER 1971 gegriindet und dann durchgehend bis zu seinem Ausscheiden 1994 von ihm geleitet. Seine Nachfolger fiihrten sie dann aus unterschiedlichen Griinden nicht mehr in der von ihm entwickelten Form und nicht in dem Umfang weiter. Einige Experten betonen allerdings, dass trotz dieser Institutionalisierung keine wirkliche Controllinglobby existiert bzw. die Controller in entsprechenden Gremien nicht hinreichend vertreten sind. Als Vergleich fuhren sie die Zusammenschlusse im Berufsverband der Wirtschaftspriifer oder Steuerberater an. Ansatzweise konnte hier zwar der Controller-Verein genannt werden, allerdings ist hieraus auch keine wirkliche Interessenvertretung entstanden. Es zeigt sich damit auch, dass die Entwicklung des Controllings eher durch das Umfeld als durch Anderungen in gesetzlichen Rahmenbedingungen getrieben ist. Deyhle: "[...]. Natiirlich gibt es jetzt Schubwirkungen wie etwa durch das KonTraG. Das war ja ein Gesetz, das plotzlich kam und wo eigentlich der Controller im Gesetz ausdriicklich enthalten sein miisste. "Wir haben ein Risiko", kann ich ja nur erkennen, wenn ich es aus der Planung heraus lesen kann. Aber das ist ja auch eine Schwache von uns selber, so auch des Controller Verein e.V. mit seinen Mitgliedern und Organen; wir sind Servicemenschen nach innen und machen nicht genug Lobbyarbeit nach auBen und sind in diesen Gremien eigentlich bis jetzt nicht sinnvoU vertreten. Das hat sich jetzt zwar geandert. Heute ist ein Mitglied des Vereinsvorstands (ICV) Mitglied im Deutschen Rechnungslegungs-Standards Committee DRSC, aber friiher war es eben nicht so." Eine mogliche Erklarung fiir den beschriebenen Zustand kann in der inhaltlichen Fokussierung liegen. Bramsemann: "Gemessen an den Kriterien Professionalisierung der Fachinhalte und Penetration des Aus- und Weiterbildungssystems ist heute Controlling als Beruf etab-

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liert. Die berechtigte Frage lautet, warum dieser Berufsstand etwa in Fachfragen nicht starker gutachterlich und meinungsbildend hervortritt. Fine wesentliche Erklarung scheint mir darin zu liegen, dass Fuhrungsunterstiitzung nur individuell erfolgen kann und sich nicht in gesetzliche Normen zwingen lasst."

Restimierend kann festgehalten werden, dass die Entwicklung des Controllings in der Untemehmenspraxis maBgeblich durch die Controller-Akademie bzw. den ControllerVerein gepragt wurde. Diese sind bis zum heutigen Tage untrennbar mit dem Namen ALBRECHT DEYHLE verbunden. Eschenbach: "Nicht zuletzt durch die Aktivitaten von Herm Deyhle in seiner Akademie Oder auch bei uns hier im Osterreichischen Controller-Institut wurde das Berufsbild des Controllers dann geschaffen. Das war fiir mich ein Meilenstein, dass es Leute gab, die sich das konkret auf die Fahnen schrieben."

Neben diesen existierten weitere meist lokal agierende Institutionen und Vertreter, die mit zur Verbreitung des Controllinggedankens beitrugen. Allerdings ist es bis heute nicht gelungen, die Interessen der Controller in einer den berufsstandischen Vereinigungen der Wirtschaftsprufer und Steuerberater vergleichbaren Struktur systematisch zu biindeln. 4.5.

Kernthemen des Controllings in der Untemehmenspraxis

Die bisherige Darstellung der Entwicklung des Controllings in der Untemehmenspraxis zeigt eine Vielzahl sehr unterschiedlicher teils schon etablierter, teils vollig neuer Inhalte. Im Folgenden sollen die als neuartig anzusehenden Kernthemen des Controllings naher beleuchtet werden. Einen ersten Schwerpunkt stellen die zunehmende Beriicksichtigung der zukunftsorientierten Betrachtung und die damit einhergehende Weiterentwicklung von Rechnungswesen und Planung dar. Mayer: "Im ersten Schritt ist das Controlling eine notwendige Weiterentwicklung von der riickwartsgewandten auf die vorwartsgewandte Schau. Das war einer der Hauptaspekte am Anfang des Controlling und das war iiberhaupt erst umsetzbar mit Hilfe der Deckungsbeitragsrechnung." Kiipper: "Aus meiner Sicht ist an der Entwicklung richtig, dass das Rechnungswesen aus einer reinen Rolle des Zahlenermittelns herausgenommen wird. Ich sehe eine eigenstandige Funktion und Aufgabe darin, Instrumente und Systeme zu haben, mit denen man so komplexe Gebilde fiihren kann."

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In diesem Zusammenhang wird der integrative Ansatz als ein weiteres Kemthema angesehen. Bramsemann: "[...]. Der integrative Ansatz, und damit der Zwang, einen Sachverhalt konsequent zu Ende zu denken, von der Umsatz- iiber die Erfolgsbetrachtung bis bin in die Mittelherkunfts- und -verwendungsbetrachtung. Das wurde in den bisher betriebenen Teilplanungs- und Budgetierungssystemen nicht geleistet. Auch der Beitrag des Marketing reduzierte sich auf die markt- und kundenbezogene Integration." Brockhoff: "Im Controlling sehe ich eine Reihe von Praktikem, aber auch Wissenschaftlem, die auf der Suche sind, ein integratives Instrument fiir die Kombination von Kostenrechnung, Planung und Steuerung zu finden, was es ihnen erlaubt, in den Unternehmen wirksamer zur Erreichung von Zielen tatig zu werden."

Hier zeigt sich auch die systemische Sichtweise, durch welche die Entwicklung insbesondere in den Anfangsjahren gepragt war. Eschenbach: "Das Controlling als System. Bisher gab es einzelne Insellosungen und die alteste ist mit Sicherheit die Kostenrechnung. [...]. Der zweite Aspekt war die Planung. Geplant batten die Untemehmen schon immer. So entstanden die ersten wirklich umfassenden Planungsarbeiten in Hochschulen ungefahr Anfang der 60er Jahre. Techniker batten zwar auch schon geplant, aber nicht unter betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten. [...]. Dies waren die Anfange und nach und nach wurde die Planung dann als System aufgefasst, das das ganze Untemehmen umfasst."

Ein wesentlicher Aspekt liegt in der Schaffung von Transparenz der Untemehmensprozesse. Bramsemann: "Der Nutzen liegt in der differenzierten, sicheren, schnelleren Informationsversorgung, der Chance, friiher als in den Jahren zuvor, Veranderungen zu erkennen und gegenzusteuern, groBere Transparenz zu schaffen. Die Existenz des Controlling ist von daher schon gerechtfertigt. Es hat seine Bewahrungsprobe bestanden."

Eine Konsequenz stellte auch das starkere Hinterfragen der Ergebnis- bzw. Erfolgsorientierung dar. Damit wurde das Wirtschaftlichkeitsprinzip in verschiedenen Bereichen wieder starker ins Bewusstsein gertickt. Bramsemann: "[...]. Ich denke, neu ist vor allem die starkere Fokussierung auf ErfolgsgroBen, die verkiirzt und vereinfachend in der Frage kulminiert: Rechnet sich das auch?" Hahn: "Das Wirtschaftlichkeitsprinzip ist starker ins Bewusstsein geriickt worden etwa durch Marketingcontrolling und FuE-Controlling. [...]. Im Personalbereich und in der Produktion batten wir es schon lange. [...]. Alle Bereiche dienen der Ergebnisorientie-

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rung. Und diesen Gedanken, der iiber das Wirtschaftlichkeitsprinzip verwirklicht wird, zum Tragen zu bringen, dazu ist es aus meiner Sicht sinnvoU [...], vom Marketing-, Produktions- und Personalcontrolling zu sprechen. Aber das ist im Grunde nichts waiter, als das kaufmannische Gewissen in alien Funktionsbereichen mit zum Tragen zu bringen [...]."

Das Controlling stellt folglich eine unter neuen Pramissen vorgenommene Verkniipfung von einzelnen, oftmals bereits schon vorhandenen Instrumenten in den Unternehmen dar. Dabei wurde besonders eine prazisere Charakterisierung der einzelnen Kostenrechnungs- und Planungsinstrumente vorgenommen. Insgesamt wurde durch diese Entwicklungen das Controlling in den Untemehmen auch mehr in den Mittelpunkt geriickt. Bramsemann: "Es gibt keine spezifischen ControUingmethoden, sondem einen fiir den jeweiligen Losungszweck zusammengestellten Satz betriebswirtschaftlicher Methoden und Instrumente. Dies hat sich aus meiner Sicht bewahrt." Horvath: "Ich glaube schon, dass diese Ideen auch schon in deutschen Untemehmen da waren. Allerdings noch nicht mit der Scharfe, Auspragung sowie Fokussierung wie in den USA." Hahn: "Also die Keminhalte des Controlling, so wie sie sich heute auch noch darstellen, sind: Entscheidungsvorbereitungen auf der Basis der Kosten- und Erlosrechnung, Aufwand-ZErtragsrechnung oder von Investitionsrechnungen. Diese Keminhalte gab es schon so lange, wie sich die Betriebswirtschaftslehre entwickelt hat. Nach dem Krieg wurden sie, ich zitiere Mellerowicz und Albach, weiter verfeinert. Und sie haben sich bis heute nicht geandert. [...]. Die Kemaufgaben des Controlling sind geblieben. [...]. Es war daher nicht mehr als eine rein terminologische Umbenennung bzw. Clustemng von bekannten Bereichen, wobei man vielleicht die Bedeutung des Rechnungswesens als Planungsrechnung und KontroUrechnung, als Entscheidungsvorbereitungs- und Koordiniemngsinstmment damit versuchte, scharfer zu charakterisieren [...] und als Aufgabengebiet des Controlling mit in den Mittelpunkt zu riicken."

betont besonders den Koordinations-, ZUND den Regelungsaspekt fiir die Untemehmensfiihrung, welche fortan starker hervorgehoben wurden: HORVATH

Horvath: "Fiir mich war das Neue in den 70er Jahren, wo ich damit angefangen habe, mich damit zu beschaftigen, die zielorientierte Koordination der Informationen und der planerisch-kontrollierenden Aktivitaten. [...]. Natiirlich hatte man vorher auch schon geplant, und natiirlich gab es auch schon ein fiihmngsorientiertes Rechnungswesen. Die Entscheidungsorientiemng war in den 70er Jahren ein zentraler Aspekt, aber das Neue war fur mich damals diese koordinierende Verbindung all dieser Aspekte und

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dies stellte damit ein grundlegendes Steuerungsinstrumentarium fiir die Fiihrung eines Untemehmens dar." Ziind: "[...]. So denke ich an eine Denkweise, an ein Konzept, das die verschiedenen Elemente, die eben die Regelung, das Auditing usw. in ein Konzept bringen. Das war eigentlich das Entscheidende und in diesem Gesamtkonzept spielte natiirlich das Controlling eine hervorragende Rolle. Das war eigendich das Neue. Die Denkweise, dass man mit dem Rechnungswesen und mit anderen Kennzahlensystemen usw. mit gewissen Instrumentarien zu einer Regelung kommt."

Neben den genannten Punkten heben DEYHLE und KAPPLER auch auf die notwendige Motivation und Aufnahme des Controllinggedankens durch die Mitarbeiter hervor: Deyhle: "[...]. Der Verhaltensaspekt, das Verhaltensthema, dieses eben Motivierende fiir das nicht so lustige Thema Controlling. Dass es sich die Leute zur eigenen Sache machen, sich damit identifizieren, sich selber kiimmem und sich Kummer machen. Ich glaube, dass das das Besondere war. [...] was wir da erzeugt haben, das ist ja gleichzeitig auch emotional, nicht nur cool und niichtem." Kappler: "[...]. Und Deyhle ist auch einer, der nicht diese funktionalistische Verengung, diese Verengung auf Linearitat und Kausalzusammenhange betreibt. Heute findet man in jedem Controllingbuch ein kleines Kapitel dariiber, dass man sich als Controller auch als intemer Berater platzieren muss und man sich deswegen auch in der Psychologic, den Verhaltenswissenschaften und sonstigen Disziplinen, also interdisziplinar bewegen konnen muss. Allerdings ist das in den meisten Controllingbiichem immer so eine Art Appendix und ansonsten geht es meistens um Kennzahlen. Nichts gegen die Kennzahlen, aber erst in der Interaktion der Menschen miteinander erfahren sie ihren Wert, ihre Be-Wertung. [...]. Aber da hat Albrecht Deyhle eben immer mehr getan. Da sind die meisten heute immer noch weiter hinter ihm zuriick."

Bei der Ausgestaltung der Controllinginhalte verweist gung des Human Factors:

HENZLER

auf die Vemachlassi-

Henzler: "Was ich sicherlich unterschatzt habe, ist der Human Factor: Ein Controller rechnet die Dinge, er will zahlen, wiegen, messen. Er will die Objektivitat fmden, darstellen und in Schaubildern wiedergeben. Dabei unterschatzt er iiblicherweise - und das habe ich genauso getan - den Human Factor."

Zusammenfassend lassen sich unter den Aspekten, die durch das Controlling Eingang in die Untemehmenspraxis gefunden haben, folgende als innovativ festhalten: Erstens eine verstarkte zukunftsorientierte Perspektive im Sinne einer stringenten Weiterentwicklung sowie konsequenteren Integration von Rechnungswesen, Planung und Steuerung. Dadurch wurde auch die Ergebnis- bzw. Erfolgsorientierung bewusst hinterfragt

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und das Wirtschaftlichkeitsprinzip starker ins Bewusstsein geriickt. Dies umfasste folglich auch die Verknupfung unter neuen (betriebswirtschaftlichen) Pramissen von (teilweise) bereits bekannten Instrumenten, welche dadurch auch scharfer charakterisiert wurden. Zweitens die Schaffung von Transparenz in den Untemehmensprozessen durch die zielorientierte Koordination bzw. Regelung des Informationsflusses und der planerisch-kontrollierenden Aktivitaten zur Fiihrung des Untemehmens. Insgesamt wurde das Controlling in den Unternehmen mehr in den Mittelpunkt geriickt. Letztlich stellte auch die Motivation fiir und die Identifikation mit der Controllingidee und ihre organisatorische Verankerung einen bedeutenden neuen Aspekt dar. 4.6.

Zukiinftige Entwicklung des Controllings in der Unternehmenspraxis

Die zukiinftige Entwicklung des Controllings wird - so der Tenor der Experten - wie in der Vergangenheit auch von untemehmensintemen sowie -extemen Entwicklungen bestimmt sein. So werden ihrer Meinung nach die gesamtwirtschaftlichen und politischen Rahmenbedingungen einen entscheidenden Einfluss auf die Entwicklung der Unternehmen und ihre Wettbewerbsfahigkeit haben. Solaro: "Ganz sicher ist das, was man mit dem Wort Globalisierung umschreibt, auch fur das Controlling eine herausfordemde Aufgabe. Da kommt es darauf an, wo die Firmen die exteme Rechnungslegung angesiedelt haben, aber es gibt keine Rechnungslegung, die nicht auch ein Steuerungsinstrument sein muss. Nur Buchhaltung und riickwarts gewandt - das darf es meines Erachtens nicht geben. [...]. Das zweite ist ganz klar nach wie vor, dass deutsche Firmen meines Erachtens zu sehr vom Technischen und zu wenig vom Marketing her bestimmt sind. [...]. Und da konnen Controller deutlich mithelfen, Steuerungsimpulse in Richtung zum Kunden hin zu geben und die durchgangige Linie bis zum Kunden durchzuziehen. [...]. Aber es wird sicher keine eigenstandigen ControUingimpulse fur die Zukunft geben, sondem der Controller muss diese Impulse in das Steuerungssystem mit einbauen und mit steuem. [...]. Es wird immer von Entwicklungen in der Weltwirtschaft oder Volkswirtschaft initiiert, und dazu gehoren sicherlich zum einen die Globalisierung, zum anderen aber auch Dinge, die das Marketing betreffen. [.,.]. Controlling bleibt nach wie vor eine Funktion, die dem Management eine Diensdeistung bringt. Sie ist nicht das General Management, sondem Management. Und wenn sie es nicht ist, dann ist es nur Buchhaltung. Das ist nichts Schlechtes, aber das ist nur ein ganz kleiner Teil davon."

In seiner weiteren Entwicklung wird das Controlling auch kiinftig von der Notwendigkeit der Praxisentwicklungen bestimmt sein. Dabei muss es allerdings auf immer wieder neue Herausforderungen flexibel reagieren konnen.

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Deyhle: "Also, das miisste dahin gehen, dass der Erklarungsbedarf nie endet. Dass man nicht sagen kann, jetzt habe ich das gemacht, jetzt habe ich alles dargestellt und jetzt muss das verstanden werden. Das ist eben nicht ausreichend. Dieser Erklarungsbedarf, den der Controller einbringen muss, ist unausgesetzt fortzusetzen. [...] wir miissen auf unsere betriebswirtschaftlichen Instrumente acht geben, dass sie nicht davonlaufen. Deckungsbeitragsrechnung beispielsweise, diese klare Produkt- und Strukturkostentrennung. Die Aufgabe der Controller heiBt "dran bleiben". Das wird erkannt, deshalb gibt es auch nachwachsende Generationen. Die Funktion ist aus der Notwendigkeit der Praxis heraus entstanden, aber wird sich weiterhin aus der Notwendigkeit der Praxis heraus auch tragen. Und sie wird aus den Fehlem sich auch bestatigen und dabei lernen."

Hinsichtlich konkreter Fragestellungen verweist KUPPER namentlich auf Investitionsprobleme und Aspekte der Projektsteuerung: Kiipper: "Das eine, was wir bis heute immer noch viel zu wenig geschafft haben, liegt darin, dass das meiste Geld in der Praxis iiber strategische Entscheidungen ausgegeben wird. Den Bezug zwischen strategischen und operativen Entscheidungen und den Bezug zwischen der ausgebauten Kostenrechnung und den eigentlich wesentlichen Rechnungen herzustellen, das fiihrt zu Erfolgspotenzialrechnungen [...]. Was man dann noch in der Kostenrechnung bearbeitet, sind meist kleinere Betrage. Sie brauchen die Kostenrechnung eigentlich mehr als Basisinformationsinstrument. Und was ich ewig sage: Alles sind Investitionsprobleme und eine Frage der Projektsteuerung. In diesen Zusammenhangen liegen ganz wichtige Probleme."

Einige Experten halten daher auch die zuktinftige Existenz von Controllingabteilungen in den Untemehmen ftir gegeben. Dabei konnen absehbare Entwicklungen bzw. Veranderungen durchaus als motivierende Faktoren auf die heutige Situation einwirken und diese sogar grundlegend verandem. Bramsemann: "Diese Funktion wird bleiben, wird bleiben miissen. [...]. Das kreative Analysepotential des Controllers ist ein wichtiger Bestandteil der Fiihrung, das nicht durch Rechner ersetzt werden kann." Hahn: "Ich glaube, wir fmden noch Controllingabteilungen in 10 bis 20 Jahren. Der Begriff hat sich im deutschsprachigen Raum etabliert. [...]. Das Arbeitsgebiet wird sich, wie wir es in Deutschland heute sehen, noch eine gute Weile halten. [...]. Wir sind aber nur ein ganz kleines Land auf dem Globus. [...]. Ob die Chinesen und Japaner bereit sind, einmal von Controlling zu sprechen, das mochte ich einmal der Zukunft iiberlassen. [...]. Irgendwann miissen wir nachdenklich werden, warum die Amerikaner auch heute fast ohne den Begriff auskommen."

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Mayer: "Vielleicht heifien die Abteilungen zukiinftig anders, aber die Funktionen wird man zukiinftig auch brauchen. Jemand, der die erste Fiihrungsebene von diesen Dingen entlastet, damit sie sich fiir die Strategie und fiir Entscheidungen entsprechend Zeit nehmen konnen und die notwendigen Informationen haben."

Demgegenuber wird es laut WEBER in Zukunft die Funktion des Controllers in der heutigen Auspragungsform nicht mehr geben: Weber: "[...]. Weil das, was wir haben, pfadabhangig ist und es wird sich anders weiterentwickeln, wenn nicht etwas fiirchterlich Schones passiert. Dass wir unsere ganze Struktur halten konnen, glaube ich nicht. Deshalb wird es Controlling in 10-20 Jahren nicht mehr geben. Controller, dass was die meisten Leute unter Controlling verstehen, wird es nicht mehr geben. [...]."

Da Controlling ein klassisches Clusterthema darstellt und der Finance- sowie Kapitalmarktaspekt verstarkt in den Mittelpunkt geriickt werden, wird, so WEBER, ein Teil der Controllingaufgaben zukiinftig im Bereich Finance angesiedelt sein. Entsprechend wird die bisherige operative Verankerung zuruckgehen. D.h., die Verbindung in die Sachzielebene insbesondere iiber das originare Instrument der Kostenrechnung wird in dieser Form nicht mehr Aufgabe der Controller sein: Weber: "Es ist eine andere Art, Fiihrungsprobleme im intemationalen Bereich zu organisieren als in Deutschland. Ich habe dieselben Themen, aber man ordnet sie anders zu. Daraus ergeben sich andere Spezialisierungen. [...]. Das Budgeting bleibt. Die Finanzfunktion der Controller wird auch weitergehen. Sie werden sich weiterhin Investitionsprojekte anschauen und diese challengen. Aber wir haben nicht mehr diese starke Verbindung in den operativen Bereich hinein, d.h. dass die Controller wirklich das operative Geschaft beherrschen. In den meisten Unternehmen machen sie die ganzen operativen Plane. Das macht ja nicht die Linie, das machen die Controller. Man sagt zwar, dass sie das nicht sollten. Aber realistisch betrachtet sind sie ganz tief involviert. Sie wissen beispielsweise, wo welche Maschine steht und sie haben die Produktionsfunktion und die Maschinen im Kopf. Dieses Wissen gibt es in den USA nicht. Und dementsprechend muss man schauen, was dieser Wissensbeitrag wirklich in der Vergangenheit gebracht hat. Brauche ich den eigentlich? War es sinnvoll, das so zu schneiden? Und wenn ich es nicht mehr zusammenbekomme, muss ich schauen, wo ich es dann hineinbekomme. Mit wem muss ich es koordinieren und wo sitzen diese Leute? Davon wissen wir noch iiberhaupt nichts."

Manche Experten sehen dabei eher einige strukturelle Veranderungen etwa hinsichtlich des Umfangs von Controllingabteilungen. Eschenbach: "[...]. Hier kommt auch der Druck der Entfeinerung des Rechnungswesens und des Controlling, sodass wir nicht mehr alles machen werden, was wir tech-

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nisch bewerkstelligen konnen. [...]. Controlling wird in gewisser Weise hinsichtlich seiner schon erreichten Perfektion in den Spitzenbetrieben Abstriche machen miissen." Kappler: "[...]. Und dass die groBen Controllingabteilungen stark Fedem lassen werden in der Praxis, davon bin ich tief iiberzeugt, weil man die nicht mehr braucht. Man braucht jemanden, der dazu da ist, in Situationen nochmals hinzuschauen, wo andere dazu da sind, zu entscheiden."

In personeller Art sehen die Experten zukiinftige Herausforderungen in der Funktion des CFOs (Chief Financial Officer). So sind die meisten CFOs tendenziell zwar sowohl rechnungswesen- als auch finanzorientiert, aber eher weniger controllingorientiert. Daher gibt es in vielen Untemehmen neben dem Leiter der Buchhaltung auch einen Controller. Aufgrund der Harmonisierung des Rechnungswesens, wodurch das herkommliche Rechnungswesen fuhrungsorientierter wird, sowie der Entfeinerung im Controlling wird zukunftig ein CFO "neuen Typs" gefordert sein. Dieser wird, so etwa ESCHENBACH, zwei als bisher nicht zu vereinend angesehene Eigenschaften aufweisen miissen; die eines kreativen Controllers ebenso wie die eines Buchhalters: Eschenbach: "Wie man das lost, wissen wir momentan auch noch nicht. Wir mussten bisher predigen, dass diese zwei ganz verschiedene Typen von Menschen sind. Jetzt miissen wir irgendwie daran glauben, dass das unter einen Hut gebracht werden kann."

sieht insbesondere eine Spezialisierung auf den unteren Ebenen im Unternehmen, wohingegen auf der Fiihrungsebene die CFO-Funktion zukunftig dominierend sein wird: SCHMIDT

Schmidt: "Es gab einen sehr starken Anstieg der Bedeutung des Controlling bis in die Mitte der 90er Jahre. [...]. Controlling wurde auch zunehmend als Instrument zur Verkniipfung von internem und extemem Rechnungswesen angesehen. Diese Diskussion ist meines Erachtens eher riicklaufig. Das Controlling wird heutzutage wieder mehr auf die originare Funktion zuriick bezogen. Die Controllingfunktion steht oft neben dem Finanz- und Rechnungswesen und dariiber ist meist ein CFO. Von der Positionierung also nicht im Vorstand angesiedelt, was man sich damals durchaus hatte vorstellen konnen und was auch in den amerikanischen Konzemen oftmals so war. Das hat sich bei uns in Deutschland nicht durchgesetzt. Dahingegen kann man eine Spezialisierung auf den unteren Ebenen durchaus erkennen z.B. in Form von Werkscontrolling, Produktcontrolling oder Beteiligungscontrolling. Allerdings haben sich die Erwartungen und wissenschaftlichen Zielsetzungen der Controller, zu koordinieren und ein wesentlicher Sparringspartner des Managements zu sein und eine Top-Management-Funktion zu werden, in der Form nicht bewahrheitet. [...]. Der Koordinationsgedanke ist beim CFO nicht im Vordergrund stehend."

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Die Bedeutung der qualitativen Dimension wird laut HENZLER noch weiter zunehmen: Henzler: "Dieser Human Factor, diese qualitative Dimension des Controlling ist meines Erachtens gerade in den letzten Jahren immer wichtiger geworden. Vor allem fiir den Dienstleistungsbereich gilt, dass ein Untemehmen letztlich nur so erfolgreich ist wie die Mitarbeiter, die es hat und die es (weiter-)entwickelt. [...]."

Des Weiteren wird auch die IT-Entwicklung einen Einfluss auf die Informationsstrukturen und die Controllership nehmen. Dabei gewinnt eine starkere Beriicksichtigung der individuellen Informationsbediirfnisse zunehmend an Bedeutung. Dies erfordert, flexible Detailanalysen fiir den jeweiligen Kostenverantwortlichen maBgeschneidert erstellen zu konnen. Henzler: "Vermutlich wird auch die IT einen neuen Sprung machen. Breitband Access, der es moglich macht, im interaktiven Dialog zwischen Controller und Geschaftsgebietsleiter zu stehen und etwa alternative Budgetmodelle zu rechnen." KAPPLER sieht in den Institutionen wie dem ControUer-Verein einen nachhaltigen Multiplikatoreffekt, der zur Verbreitung und Sicherung des Controllingkonzeptes beitragen wird: Kappler: "[...]. Und dann muss man die andere Seite schon auch noch sehen. Der Controllerverein wird auch nicht so ohne weiteres verschwinden. Man muss nur in die Weiterbildungsveranstaltungen hineinschauen, die im Controlling angeboten werden, wo noch immer viele Leute sitzen und nach wie vor Controller werden wollen."

Ein weiterer Aspekt wird in der bislang eher geringen Etablierung des Controllings in einigen Branchen sowie im Mittelstand gesehen. Hier besteht laut KUPPER respektive SCHMIDT durchaus noch Entwicklungspotenzial: Kiipper: "Abgesehen von den meistens betrachteten Industrieuntemehmen gibt es noch viele Bereiche - ich kenne in erster Linie die Hochschulen -, wo die Ubertragung der Methoden und Instrumente sehr fruchtbar ist. Es gibt aber noch viele weiBe Flecken in der Landschaft, wo das Sinn macht, und wo wir als Basis das Informationsinstrument und dann Steuerungsinstrumente brauchen, wo wir den Bezug zu Anreizen, zu dem individuellen Verhalten herstellen. Damit sind neue Aspekte ins Blickfeld gekommen, die sehr wichtig sind. Darin sehe ich fiir die Theorie und fiir die Praxis wichtige Felder. Ich denke, das Interessante ist: Wenn wir das Ganze sehen, geht es letztlich um wirtschaftliche Steuerungssysteme zwischen zentraler Steuerung und vollig freiem Markt." Schmidt: "Bei den Mittelstandlem haben wir noch einen Bedarf, das Planungswesen weiter zu entwickeln. Dies ist ein wesentlicher Arbeitsbereich fiir das Controlling. Meines Erachtens hat sich der Controller zunehmend in seiner Kernfunktion Planung,

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Kontrolle und Berichtswesen etabliert, sich im Grunde aber nicht wesentlich weiterentwickelt. [...]. Viele attraktive Themen, die man dem Controlling hatte zuordnen konnen, sind in der Form nicht realisiert worden."

Ganz allgemein bleibt festzuhalten, dass die kiinftige Entwicklung des Controllings aller Voraussicht nach - ihre Impulse auch weiterhin aus der praktischen Notwendigkeit heraus erhalten wird. Besonders bedeutsam sind in diesem Zusammenhang Aspekte wie Globalisierung und die zunehmende Kapitalmarkorientierung, da beide in Kombination die Untemehmensstrukturen nachhaltig verandem werden. Dies bedingt nicht zuletzt hohe Anforderungen an die Generierung von maBgeschneiderten Spezialanalysen und einer zielgerichteten, entscheidungsadaquaten Informationsversorgung sowie Ansatzpunkte hinsichtlich Handlungsmoglichkeiten seitens des Controllings. Obwohl die zuktinftige Existenz von Controllingbereichen sowohl bei GroBuntemehmen als auch im Mittelstand groBtenteils nicht in Frage gestellt wird, werden diese aufgrund des Drucks der Entfeinerung im Rechnungswesen und der verbesserten Informationssysteme auch effizienter und effektiver ausgestaltet werden konnen. Demgegeniiber werden laut WEBER in 10 bis 20 Jahren ein Teil der Controllingaufgaben in den Financebereich integriert, sodass dann vermutlich auch keine Controller im heuten Sinne mehr existieren. Fine besondere Herausforderung wird die Ausgestaltung der kiinftigen Rolle des CFOs darstellen; denn dieser wird sowohl die Eigenschaften eines kreativen Controllers als auch die eines Buchhalters aufweisen miissen. Des Weiteren wird die IT-Entwicklung weiterhin einen Finfluss auf die Controllership nehmen und schlieBlich werden auch qualitative Aspekte noch verstarkter in den Vordergrund treten.

5.

Entwicklung des Controllings in der Wissenschaft

5.1.

Ausgangspunkt der wissenschaftlichen Entwicklung

Nach einstimmigem Urteil der befragten Experten ist die Rezeption des beschriebenen Praxistrends der Ausgangspunkt der wissenschaftlichen Entwicklung des Controllings. Dabei gab es zu Beginn der Diskussion noch keine klare Vorstellung, was unter den Begriff Controlling genau subsumiert werden sollte. Horvath: "Die Praxis war dann auch der Treiber fiir die Wissenschaft, denn als sich mit der Zeit verstarkter die Idee des Controllings etabliert hatte, wurde gefragt, was die Wissenschaft hierzu an Beitragen liefern kann."

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Eschenbach: "Controlling ist meiner Ansicht nach nicht an den Hochschulen entwickelt worden. Diese haben vielmehr nachgezogen und die Entwicklung aufgenommen. Dies ist nicht bei alien betriebswirtschaftlichen Funktionen der Fall. Es gibt Funktionen, die an der Hochschule konzipiert und dann in die Praxis eingefahren werden. Aber hier ist es gerade umgekehrt." Weber: "Wir haben nicht erst etwas gefunden und dann nach einem Namen gesucht, sondem wir haben etwas, fiir das es in der Praxis bereits einen Namen gab, aufgegriffen und wussten zuerst nicht so richtig, was das war. [...]. Das war aber nicht das Bestreben, da irgendwie etwas zu besetzen, weil man sowieso nicht wusste, ob daraus im Wissenschaftsbereich iiberhaupt etwas wird. [...]. Grundsatzlich vertrete ich bei Controlling die These, dass das Ganze von der Praxis angestoBen und weiter getrieben wurde. Dies war der wesentliche Treiber. Im wissenschaftlichen Bereich haben wir eigentlich nur hinterher geschaut und versucht, das Phanomen zu begreifen und zu erklaren. [...]."

Die Untemehmenspraxis stellt nicht nur fiir die Teildisziplin Controlling den Ausgangspunkt ihrer wissenschaftlichen Entwicklung dar. Kappler: "Zusammenfassend war es in der Betriebswirtschaftslehre wohl immer so, dass die Wissenschaft auf Praxisentwicklungen reagiert hat, und da bildet das Controlling keine Ausnahme. [...]. Also, meine ketzerische Vorstellung von Betriebswirtschaftslehre ist, dass in der Betriebswirtschaftslehre nahezu ausschlieBlich die Wissenschaft immer den Entwicklungen der Praxis gefolgt ist. Ich kann es mir einfach machen: Sie brauchen nur einmal zu iiberlegen, ob es eine Betriebswirtschaftlehre gabe, wenn es nicht schon vorher Untemehmen gegeben hatte. Dies ist nichts Schlechtes, nur hat die Wissenschaft natiirlich immer daran gearbeitet, sich gewissermaBen als in der Vorhand befmdlich darzustellen. Und das ist im Controlling genauso versucht worden."

Nach Meinung von BROCKHOFF ist es aufkommender Bedarf, der nicht nur in der Untemehmenspraxis, sondem auch in der Wissenschaft die Entwicklung treibt. Er ist verantwortlich fiir die Etabliemng der Teildisziplin Controlling ebenso wie fiir den Verlauf ihrer Entwicklung: Brockhoff: "Meine generelle Vorstellung dariiber, wie Schwerpunkte in der wissenschaftlichen Entwicklung, auch in der Betriebswirtschaftslehre, entstehen, ist im Grunde die "Need-driven-Perspective". Da gibt es irgendwo eine Notwendigkeit und man richtet sich dahin, wo man dieses Bediirfnis irgendwie befriedigen kann. [...]. Genauso Need-driven wie das beim Erfmder ist, glaube ich, agiert auch der Wissenschaftler und sogar vermutlich, ohne sich dariiber im Klaren zu sein. [...]. Die notwendige Bedingung ist, dass es Leute gibt, die Drive haben und so was entwickeln. Die wichtige hinreichende Bedingung fiir eine so phanomenale Entwicklung wie es das Controlling

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gemacht hat, ist, dass erkennbar ist, dass fiir so etwas auch ein Bediirfnis da ist, sonst bricht das sehr viel friiher ab."

Unter den Experten besteht Einvemehmen, dass die Entwicklung des Controllings im akademischen Bereich eine Reaktion auf die empirischen Gegebenheiten in der Unternehmenspraxis darstellt, hinsichtlich der Anfange wie auch des weiteren Entwicklungsverlaufs. Controlling wurde mithin nicht originar an den Hochschulen entwickelt. Der zunehmende Bedarf fur Controlling in der Praxis hat nach Auffassung der Experten in einer pragmatischen Weise dazu geftihrt, dass Controlling auch in der Wissenschaft zunehmend aufgegriffen wurde. 5.1.1.

Zogerliche Rezeption des Controllingkonzeptes

Gerade in den ersten Jahren kann eine Zurtickhaltung im wissenschaftlichen Bereich gegeniiber dem Controlling festgestellt werden. Dieses Phanomen kann nach Aussage der Experten auch fiir einen GroBteil neu aufkommender Aspekte in der Entwicklung der BWL konstatiert werden. Nach KUPPER ist es allerdings ein auffalliges, eher seltenes Phanomen beim Controlling, dass ein Each zuerst in der Praxis - und dann langsam auch in Studium und Wissenschaft hohe Attraktivitat gewinnt -, obwohl liber seine zentralen Inhalte, die Definition und Abgrenzung starke Differenzen bestehen: Kiipper: "[...]. Fiir mich ist einer der wichtigsten und interessantesten Aspekte der Entwicklung die Diskrepanz in der Durchsetzung dieses Begriffes in der Praxis und an den Universitaten. [...]. Nach meiner nicht empirisch belegten, sondem eher subjektiven Wahmehmung gab es im Fach, also in der universitaren BWL, bis ca. 1990 eine irrsinnige Zurtickhaltung. Dabei ist fiir mich das interessanteste Phanomen, dass wir 1987 eine Tagung in Gottingen [...] mit dem Titel "Betriebswirtschaftliche Steuerungs- und Kontrollprobleme" hatten,^^^ was eigentlich in gewissem Sinne der Kern des Controlling und ein Indiz dafiir ist. Aber die Betriebswirte haben sich damals nicht getraut, eine Tagung Controlling zu nennen."

Einen wesentlichen Grund stellt laut den Experten die anfangliche Unsicherheit iiber den eigentlichen Gegenstand des Controllings dar.

Vergleiche hierzu den Tagungsband von Liicke (1988), welcher mit dem Titel: "Betriebswirtschaftliche Steuerungs- und Kontrollprobleme" das Generalthema der Jahrestagung 1987 des Verbandes der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft e.V. aufgreift.

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Weber: "[•••]• Es ist etwas, was relativ diffus ist und was auf Dingen aufsetzt, die es schon gibt. Und man merkt oftmals erst nach langer Zeit, was eigentlich der Aspekt ist, den man bisher noch nicht gesehen hat." Kappler: "[...]. Es gab zunachst eine groBe Unsicherheit iiber den Gegenstand des Controlling. Das ist aber nicht controUingspezifisch. [...]. Das Fach war voUig unbestimmt. Es gab irgendwann den Begriff "Controlling" in der Praxis, dann das Buch von Horvdth, das am Anfang wenige Leute beachtet haben, wobei sich keiner etwas Boses dabei gedacht hatte. Und dann schwappte das immer mehr iiber. Ich denke, in der Praxis wurde der Begriff auch immer mehr relevant."

Ein weiterer Grund fiir die erschwerte wissenschaftliche Etablierung wird in der ausgepragten Praxisorientierung gesehen. Bramsemann: "[...]. Der pragmatische Bezug erschwerte die Theoretisierung des Faches Controlling." Kiipper: "[...]. Weil das rein praxisorientiert war, war nichts Wissenschaftliches drin. Das hat mit Konzeption zu tun, und das Controlling war damals in gewissem Umfang ohne echte Konzeption. Es war vergleichbar mit dem Wechsel von Absatz auf Marketing wahrend meiner Studienzeit 1967/68. Aber nur so ahnlich, denn es fehlte namlich das Pendant zu Controlling. Man hatte sagen konnen, wir sagen statt Buchhaltung jetzt Controlling oder statt Kostenrechnung jetzt Controlling. Aber es war Controlling, ohne dass man jetzt richtig wusste, wie und was." Brockhoff: "Ein anderer Aspekt ist, dass sich das Controlling, obwohl es ja Hilfsmittel zur Planung, Steuerung, etc. bereitstellt, im Allgemeinen schwer getan hat - Ausnahmen bestatigen die Regel - sich mit den mehr formalen Instrumenten anzufreunden und sie auch einzusetzen. Auch da ist vielleicht der enge Kontakt zur Praxis ein Problem gewesen. Praktiker sind fiir so etwas auf jeden Fall nicht sofort und direkt zu gewinnen. Und wenn der Praktiker sagt: "Bleiben Sie mir doch weg, mit all Ihrer Rechnerei", dann ist naturlich die Versuchung sehr groB zu sagen: "Ich habe andere qualitative Instrumente und damit geht das auch"."

Zudem war die deutschsprachige Betriebswirtschaftslehre durch spezifische Strukturen der Fakultaten gekennzeichnet, welche die Etablierung einer derartigen interdisziplinaren Querschnittsfunktion erschwerten. GemaB ZUND bestand das Studium der Betriebswirtschaftslehre in den 50er und 60er Jahren in erster Linie aus dem Rechnungswesen, einigen Ansatzen des Marketings oder der Organisation sowie der Geschichte der Betriebswirtschaftslehre. Mit GUTENBERG und KosiOL kamen erste gesamtkonzeptionelle Ansatze, gefolgt von ULRICH und HEINEN. Anfang der 70er Jahre wurden dann z.B. auf Hochschullehrertagungen entsprechende Gesamtkonzepte diskutiert. Besondere Beachtung verdient, dass sich die Inhalte des Controllings aus Teilen

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bereits bestehender Disziplinen zusammensetzten und nicht vollig neu entwickelt wurden. Ziind: "Die akademische Community befasste sich nicht oder nur sehr wenig mit dem Controlling. Es passte einfach nicht in das wissenschaftliche Konzept, in den Hochschulbereich der Disziplinen. Das mag eine Rolle gespielt haben. Controlling ist ja eigentlich etwas Multidisziplinares. Es ist nicht einseitig nur Rechnungswesen, es passt nur schwer auf die deutsche Auffassung der Fakultaten, Disziplinen und der klassischen Unterteilung der Betriebswirtschaftslehre (Kosiol, u.a.). Da passt Controlling nicht hinein. Es ist nicht nur Rechnungswesen, es ist auch Rechnungswesen. Es ist nicht nur Personalfiihrung, es ist auch Personalfiihrung. Dieser interdisziplinare Gedanke des Controlling widersprach der akademischen Auffassung der BWL." Weber: "Querschnittsfunktionen, die Dinge zusammenfassen und einen eigenen Kern haben, haben es schwer, sich zu etablieren und zu definieren. Das Qualitatsmanagement hat es beispielsweise nie geschafft. [...]. Forschung & Entwicklung gehorte vorher auch zu keiner Disziplin. Daher wird es auch dieser Bereich leichter haben."

Nicht zuletzt aufgrund dieses Umstandes stellt SCHNEIDER die (eigenstandige) wissenschaftliche Etablierung des Controllings in Frage: Schneider: "Eine Wissenschaft entwickelt sich immer dann, wenn immer wieder so GeburtsanstoBe, uneheliche Kinder, kommen, die etwas in Bewegung setzen. Soweit ich Controlling am Rande verfolgt habe, waren da allerdings weder eheliche noch uneheliche Kinder, sondem bestenfalls Adoptionen, gedankliche Importe. Und das ist zuwenig fiir ein Each, um sich selbst zu errichten. Das ist in anderen Gebieten anders, wie in der Industrial Organization (Holmstrom, Tirole etc.)."

Insgesamt wird von einigen Gesprachspartnem eine allgemeine Beharrungstendenz der deutschsprachigen Professoren hinsichdich der existenten Strukturen im Rechnungswesen sowie eine Zurtickhaltung - auch im Vergleich zu den dargestellten Entwicklungen in der Praxis - gegeniiber intemationalen Einfliissen konstatiert. Der Tenor der Experten weist hier auf einen beftirchteten Macht- und Imageverlust der etablierten Wissenschaftler hin. Damit verbunden war folglich auch, dass die Absolventen noch nicht in einem erforderlichen und moglichen MaBe mit den Inhalten des Controllings konfrontiert wurden. Dies hatte vermutlich Auswirkungen auf die Entwicklung in der Untemehmenspraxis, die wie bereits bemerkt, neue Qualifikationsanforderungen der Mitarbeiter im Controlling mit sich brachte. Die bestehenden Strukturen im Rechnungswesen an den Universitaten hemmten damit in den Anfangsjahren tendenziell die schnelle Adaption und Aufnahme des Controllinggedankens in der Untemehmenspraxis.

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Mayer: "Insbesondere das Rechnungswesen hat eher gemauert, da sie einen Machtund Imageverlust fiirchteten." Ziind: "[...]. Ich glaube ein Hindemis war eine gewisse selbstherrliche Autonomic der deutschsprachigen Professoren im Rechnungswesen. Dass man sagte, ja, was die machen, machen wir hier auch. Wir haben das bctrieblichc Rechnungswesen sehr differenziert ausgearbeitet, wir brauchen eigentlich gar nicht von den USA was Neues. Ich denke also an die Mentalitat, etwa Gutenberg geht in die Richtung, moglichst mathematisiert, sehr differenziert. [...]. Das hatte zur Folge, dass die Absolventen, die von diesen Schulen kamen, diese Mentalitat mit in die Praxis nahmen und nicht den Mut batten, einmal zu sagen "wie machen es eigentlich die Amerikaner?". Man hatte damals so in den 60er und 70er Jahren noch eine gewisse Scheu vor den USA. Man hatte Angst vor einer Konkurrenz, man wollte sich nicht direkt mit ihnen messen, hatte dann eigentlich mehr Mauem aufgerichtet. Ich weiB das, weil ich zu dieser Zeit schon in der American Accounting Association war, und damals hochst verwundert war, wie wenig Kollegen aus dem deutschen Bereich hier iiberhaupt bekannt und vertreten waren. Mit der Zeit hat sich das schwerlich geandert, aber damals war so eine gewisse Selbstherrlichkeit, Rechnungswesen haben wir entwickelt, mathematisiert, differenziert, was konnen uns die Amerikaner eigentlich bringen. Ein Beispiel ist das Wesentlichkeitsprinzip. Das widerspricht oder hat damals widersprochen der ganzen Mentalitat der Deutschsprachigen. Mit diesem Hang nach Genauigkeit [...] alles ist wichtig, v.a. im Rechnungswesen. Wir konnen es uns nicht leisten, einfach nur zu fragen, was ist wesentlich, auf was kommt es an [...] und sich dann auf das Wesentliche zu konzentrieren. Das batten die Amerikaner uns voraus wiirde ich sagen."

Diese Situation wird auch von HORVATH - als einem der friihen Protagonisten des deutschsprachigen Controllings - bestatigt: Horvath: "Im Jahre 1980 hatte ich auf der Jahrestagung fiir HochschuUehrer in Zurich einen Vortrag gehalten zum Thema: "Neue Entwicklungen des Controlling: Strategisches Controlling".^^" Damals sind Kollegen wie Kilger oder Riebel iiber mich hergefallen und meinten, "das alles ware nichts Neues, das haben wir schon immer gemacht" und stellten die Frage, was dies dann eigendich sein soil. [...]. Sie haben diese spezifischen Aspekte, auf die es mir ankam, als nicht so relevant angesehen. Sie batten fiir mich die Kalkiilaspekte im Vordergrund und zu wenig das Thema Informationsfluss und die Organisation des Ganzen." KAPPLER und KUPPER verweisen in diesem Zusammenhang darauf, dass etwa KiLGER und RiEBEL in ihren etablierten Bereichen fest verankert waren:

Vgl.hierzu Horvath (1981).

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Kappler: "Anfang der 80er Jahre hat Controlling noch keinen Menschen interessiert. AuBer Horvath gab es niemanden. Die Zuriickhaltung ist aber typisch, wenn etwas Neues aufkommt. [...]. Kilger und Riebel waren starke Personlichkeiten. Warum soilten sie plotzlich Controlling lemen?! Sie batten naturlich schon das Gefiihl, dass da irgendwo etwas ist, docb springt man auch nicht sofort auf jeden Zug auf," Kiipper: "Kilger und Riebel waren zu weit weg. Kilger war zu sehr in seinem Bereich verankert."

Dagegen ist die fehlende Resonanz auf diese Entwicklung von Bereichen, die sich mit Managementproblemen befassten, laut SCHNEIDER auch erklarbar: Schneider: "Eigentlich hatten sich diejenigen, die sich fiir Managementprobleme interessieren, ja damit herausgefordert fiihlen miissen. Dies haben sie aber nicht. Meine Erklarung ist, dass die Managementquatscher noch weniger zu einer Losung beitragen konnten. Die Controller konnten wenigstens Kostenrechnung."

Letztendlich stellt die Bewahrung in der Untemehmenspraxis fiir einige Experten den wesentlichen Aspekt dar, weshalb sich das Controlling trotz der anfanglichen Skepsis im wissenschaftlichen Bereich als eigenstandige Disziplin etablieren konnte. Horvath: "Das kann man psychologisch und soziologisch erklaren. Wie bei vielen neuen Ideen gibt es eine Inkubationsphase, und wenn man geniigend Hinweise bekommt, dass da doch einige neue Gesichtspunkte zu verzeichnen sind, dann hat man plotzlich die beinahe seuchenartige Ubemahme solcher Ideen." Kappler: "Wir reden zwar oft iiber Friihindikatoren und Friihwamsysteme und schwache Signale, nur wenn sie kommen, ignorieren wir sie. Das ist in der Wissenschaft ganz eklatant. Zuerst einmal wird alles niedergemacht, wie etwa die Teilkostenrechnung. So wurde auch das Controlling niedergemacht, genauso wie strategische Planung, die Organisationsentwicklung, der Change Management-Gedanke. Aber nach und nach fanden entsprechende Praktiken dann doch Eingang in die Lehrbiicher. Warum? Weil es mehr oder weniger nachhaltige praktische Entwicklungen waren. In der Praxis musste man direkt agieren und stellte sich die Frage, was konnen wir denn tun, um den Erfolg fortzusetzen."

Laut KUPPER trat das Controlling teilweise in eine bestehende Liicke, welche sich durch das Zuriickgehen von Industriebetriebslehre und Produktion ergab: Kiipper: "Nach meiner Wahmehmung tritt das Controlling, zumindest in Teilen, in eine Liicke, die durch ein Zuriickgehen von Industriebetriebslehre und Produktion entstanden ist. Bei Heinen bestand das Spektrum aus einer Kombination von Produktion und Kostenrechnung und vielleicht noch vermischt mit externem Rechnungswesen. Aber wenn man ehrlich ist, ist Externes wieder ein ganz anderer Bereich. Dort herrscht letzt-

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lich eine ganz andere Denkstruktur, well es da vielfach um Gesetzesinterpretationen geht. Produktion ist meines Erachtens durch die starke Methodenorientierung, durch die Informatik, die andere Anforderungen stellt, mehr in den technischen Bereich gegangen, dadurch ist jetzt eine Liicke entstanden. Damit Kostenrechnung nicht vollig in der Luft verschwindet, ist sie jetzt mehr auf das Controlling iibergegangen. Meine Fakultat ist ein Beispiel dafur. Sie ist eine der bekanntesten Fakultaten und hat keinen echten Produktionslehrstuhl. Dafiir haben wir die TU, die das intensiv machen soil. [...]. Die Kostenrechnung jetzt allein stehen zu lassen, das geht nicht, mit dem Controlling passt sie dann viel mehr zusammen."

Trotz dieser Entwicklung wird die Eigenstandigkeit als betriebswirtschaftliche Teildisziplin von einigen Gesprachspartnem aus unterschiedlichen Grunden bis heute in Frage gestellt. Deyhle: "Fur mich ist Controlling die praktische Anwendung der Betriebswirtschaft, nichts anderes; also das Verkaufen der bestehenden Betriebswirtschaft. Das ist keine neue Betriebswirtschaftlehre. Die Hochschullehrer suchen immer nach dem, was der Kern des Controlling ist. [...]. Das ist gut so. Doch betriebswirtschaftliche Lehre muss in der Praxis heriibergebracht werden. Und daftir wird ein Change Agent benotigt, ein Verkaufer; und das ist fur mich die Entstehungsgeschichte der Controller. [...]. Eine eigenstandige betriebswirtschafdiche Teildisziplin sehe ich wirklich nicht. [...]. Ich wiirde es in der Wissenschaft uberhaupt nicht positionieren! Das wiirde die Professoren natiirlich argem." Schneider: "Ich habe [...] Zweifel, dass Controlling zu recht als eigene Disziplin bezeichnet wird. Ich dachte. Controlling ist die Namensgebung fiir einen neuen Rechtfertigungsversuch fur das interne Rechnungswesen, das in Form der traditionellen Kostenrechnung nicht viel taugt. [...]. Sie konnen sogar soweit gehen, dass fur mich auBerhalb des Rechnungswesens immer noch keine wissenschafdiche Betriebswirtschaftslehre besteht - von wissenschaftsgeschichtlichen und methodologischen Fragen vorsorglich einmal abgesehen. Rechnungswesen ist dabei allerdings soweit zu verstehen, dass es alle Bemiihungen um quantitative Beziehungen, um formalisierte Abhangigkeiten einschlieBt. So gesehen ist das, was in Finanzierung gelehrt wird (also hauptsachlich Ansatze zur Kapitalmarkttheorie) abgeleitetes Rechnungswesen. Demgegeniiber ist das, was in den nicht auf Quantifizierbares zielenden Bereichen des Marketing, der Organisation und der Personalwirtschaft gelehrt wird, in Begriffsraster eingefangene Materialsammlung. Wobei man bei Organisation trennen miisste. Da haben wir eine Gruppe reiner Theoretiker, die mit Principal-Agent Modellen arbeiten. Diese unterscheiden sich von jenen Organisationslehrem, die auf eine verhaltenswissenschafdiche Fundierung nicht verzichten wollen. Wobei man bei Organisation trennen miisste.

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Solaro: "Ich denke, dass sich das Controlling durch alle Bereich der BWL hindurchzieht. Es ist keine eigenstandige Disziplin. Deswegen gibt es vielleicht in Amerika auch keine reinrassigen Controllinglehrstiihle. [...]. Dass es hier Lehrstiihle fiir Controlling gibt, finde ich prima, weil sie eine einfiihrende und ausbildende Funktion und sicher auch eine forschende Funktion haben, aber eine eigenstandige Disziplin ist es nicht. Es gehort in die BWL, genau wie das Marketing sehr stark mit reinspielen miisste. Ich sehe zukiinftig keine Controllingherausforderung ganz speziell aus dem Controlling."

Nach dem weitgehend iibereinstimmenden Urteil der Experten stellen die Unsicherheit iiber den eigentlichen Gegenstand des Controllings, die ausgepragte Praxisorientierung, die spezifischen Strukturen der Fakultaten sowie die Beharrungstendenz deutschsprachiger Professoren insbesondere im Rechnungswesen fiir die Experten wesentliche Griinde fiir die zogerliche Rezeption des Controllingkonzeptes im wissenschaftlichen Bereich dar. Wenngleich die wissenschaftliche Verankerung und die Etablierung als betriebswirtschaftliche Teildisziplin noch teilweise in Frage gestellt werden, wird dies - nicht zuletzt aufgrund der nachhaltigen Bewahrung in der Unternehmenspraxis - von einem iiberwiegenden Teil der Experten nicht mehr angezweifelt. Dem positiven Effekt, der von den Hochschulen in der Entwicklung ausgeht, muss dabei in den Anfangsjahren das Beharrungsvermogen der bestehenden Wissenschaftsstrukturen - insbesondere im Rechnungswesen - als relativierendes Element gegeniibergestellt werden. 5.1.2.

Vergleich mit der Etablierung weiterer Teildisziplinen

Vergleicht man die Etablierung des Controllings mit der von weiteren betriebswirtschaftlichen Teildisziplinen, konnen einige Besonderheiten herausgearbeitet werden. So sehen die Experten einen deutlichen Unterschied beispielsweise zur Teildisziplin Marketing, welche sich 1969 mit dem ersten Marketinglehrstuhl von HERIBERT MEFFERT an der Universitat Miinster etablierte. Anders als das Marketing konnte Controlling nicht direkt an bereits bestehende Strukturen sowohl hinsichtlich der Lehrstiihle als auch der Vertreter des Fachs ankniipfen. Des Weiteren erwiesen sich laut einigen Experten die Inhalte des Controllings als wesentlich kulturspezifischer, wahrend man im Marketing starker auf das Wissen aus den USA zuriickgreifen und sich aufgrund homogenerer Strukturen auch intensiver austauschen konnte. Kiipper: "[...]. Ich sehe hier schon einen deutlichen Unterschied zum Marketing. Beim Marketing war es so, dass es da schon die Crew dahinter gab. Das waren die Absatzleute. Bei dem Standardwerk von Nieschlag/Dichtl/Horschgen - ich habe als Student

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noch den ersten Band mit dem Titel "Lehre von der Absatzwirtschaft" gekauft - wurde bei der 3. Auflage 1970 das Wort "Marketing" daruber geschrieben. Also die wissenschaftliche Gruppe war bereits da, und die Lehrstuhle gab es auch schon. Das ist meines Erachtens eine andere Ausgangslage." Kappler: "[...]. 1969 wurde das erste Institut fiir Marketing eingerichtet und darauf folgten dann die anderen ziemlich schnell, denn die vorhandenen Lehrstuhle mussten meist nur umgetauft werden. Aber im Controlling: Soweit es Untemehmensfiihrungslehrstiihle gab, wollten diese sich nicht in Controlling umbenennen. [...]. Und dann kam Horvdth mit seinem ersten Lehrstuhl in Darmstadt fiir Controlling, und dann hatte es immer noch lange gedauert. [...]. Das ist der Unterschied: Marketing konnte eine vorhandene Infrastruktur nutzen. Das konnte Controlling nicht: Das musste wirklich jedes Mai neu installiert werden. So kam es dann auch, dass parallel Lehrstuhle fiir Untemehmensfuhrung und Controlling geschaffen wurden, wie beispielsweise in Innsbruck:"

Damit zeigt sich nochmals deutlich die Positionierung des Controllings, das sich als klassische Querschnittsfunktion - wie bereits in der Lehrstuhlanalyse detailliert dargestellt wurde^^' - aus Vertretem und Inhalten verschiedener Disziplinen zusammensetzte. Weber: "Bei Marketing war es einfacher, weil sich letztendlich nur der Begriff, aber nicht die Inhalte wesentlich geandert hatten. Die ganzen Lehrstiihle, die friiher Absatzwirtschaft hieBen, sind eben zu Marketinglehrstiihlen umbenannt worden. Wenn man sich dahingegen das Controlling anschaut, da gab es Kollegen, die sich intensiv mit Planung beschaftigt hatten und die ganze OR-Community. Und daneben gab es Leute, die klassisches Rechnungswesen gemacht hatten und dann gab es noch die Financial Accountants, also Kostenrechnung und exteme Rechnungslegung. Und auf einmal gab es dann einen Bereich, der fur sich alles beansprucht hatte."

verweist im Zusammenhang mit der Entwicklung der Absatzwirtschaft zum Marketing auf den Perspektivenwechsel, d.h. den Wechsel vom "Verkaufer-" zum "Kaufermarkt", welcher einen wichtigen Unterschied zur Entwicklung des Controllings darstellt:

BROCKHOFF

Brockhoff: "Ich habe manchmal den Eindruck, dass insbesondere zu Beginn viele, die sich mit dem Controlling beschaftigt haben, den Versuch gemacht haben, irgendwo einen Sitzplatz zu fmden, wo keine Stiihle standen. Da standen viele Stiihle herum, das

Siehe Kapitel C, S. 26ff.

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sind Teilgebiete wie internes Rechnungswesen und Planung, die sehr prominent waren, so wie vieles andere zur Steuerung von Untemehmen. Und irgendwie hat jemand einen Platz gesucht, der zwischen diesem alien lag und wollte den defmieren. Aber da stand noch kein Stuhl. Und irgendwann wurde da einmal etwas hingeschoben, das man dann den Controllinguntersatz genannt hat und da sa6 man dann darauf. Das ist in der Tat eine andere Situation als etwa die von der Entwicklung der Absatzwirtschaft zum Marketing. Die Absatzwirtschaftler batten in der Vergangenheit ihre Preispolitik und -theorie, die batten ihre Werbepolitik und -theorie, ihre Verkaufspolitik und -theorie. Und sie haben auch etwas uber Produktpolitik gewusst. Und was eigentlich fehlte, war dieser eben schon beschriebene Perspektivenwechsel, das Ganze also nicht so zu sehen: Ich habe jetzt etwas produziert und brauche die Instrumente, wie das alles moglichst gut beim Kunden ankommt. Sondem diese 180-Grad Drehung der Perspektive: Ich muss mich zuerst fragen, was der Kunde will. Das muss ich dann in das Untemehmen geben und daraufhin muss ich dann produzieren und investieren. So etwas sehe ich im Controlling nicht. Im Controlling sehe ich eine Reihe von Praktikem, aber auch Wissenschaftlem, die auf der Suche sind, ein integratives Instrument fiir die Kombination von Kostenrechnung, Planung und Steuerung zu fmden, was es ihnen erlaubt, in den Untemehmen wirksamer zur Erreichung von Zielen tatig zu werden."

Bel der Teildisziplin Logistik kristallisierten sich wie beim Controlling erst im Laufe der Zeit konkrete inhaltliche Schwerpunkte heraus. Weber: "[...]. Also die betriebswirtschaftliche Logistik hat eigentlich einen ahnlichen Weg hinter sich. Das Gebiet war erst technisch bestimmt. Man hat die Lagerhauser automatisiert und fahrerlose Transportsysteme gemacht. [...]. Dann fragte man sich, was da eigentlich passiert. Man kam darauf, dass das eigentlich doch Versorgungsfunktionen sind, die man schon aus der Materialwirtschaft kannte, und dass der Versand im Gmnde ahnlich ist. Und dann hat sich mit der Zeit auch hier herauskristallisiert, was das eigentlich sein konnte."

Wie KUPPER feststellt, war die akademische Zuriickhaltung gegenuber der Teildisziplin Logistik nicht so stark ausgepragt wie gegenuber dem Controlling: Kupper: "Im Vergleich zu parallelen Entwicklungen anderer Disziplinen fmde ich interessant, dass es nach meiner Wahmehmung hier Unterschiede zum Controlling gibt. Wenn Sie beispielsweise Logistik nehmen, die sich relativ schnell in einer gewissen Klarheit entwickelt hat. Da war keine Aversion zu spuren, wobei andererseits kein so riesiger Bedarf an Logistiklehrstiihlen besteht. Dafiir ist sie wieder etwas zu eng. [...]. Und es ist interessant, dass eine Gleichsetzung von intemem Rechnungswesen und Controlling nicht stattgefunden hat. Es wird deutlich, dass es hier gewisse Unterschiede gibt, obwohl die Management Accounting Leute zuerst einmal Untemehmensrechnungsleute sind. Analog ist das Supply Chain Management zu sehen. Das haben auch jetzt die Kollegen aus der Kommission Produktionswirtschaft und Logistik aufgenom-

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men. Ich meine, hier gibt es wieder keine Lehrstiihle, dafiir ist es zu eng. Aber es gab nicht diese Aversion, die gegeniiber dem Controlling spiirbar war." Kappler: "[...]. Logistik, Produktion und Operations Research - das geht gut zusammen und Supply Chain Management passt hier voll dazu."

KuPPER weist auch auf interessante Vergleichsmoglichkeiten zur Teildisziplin Organisation hinsichtlich der verschiedenen konzeptionellen Auffassungen und des Verstandnisses uber ihren Kern bin: Kiipper: "Ich fmde den Vergleich mit der Organisation hinsichtlich Ahnlichkeiten und Unterschieden sehr interessant. Uber Organisation redet jeder, da hat jeder ein Verstandnis. Jedoch hatte es schon in meiner jungeren Zeit, als ich noch Student und Assistent war, heftige Kampfe um seine Definition und genaue Abgrenzung gegeben. [...]. Ich habe mir einmal wahrend meiner Habilitationszeit die Miihe gemacht, verschiedene Organisationsauffassungen nebeneinander zu legen. Dabei habe ich dann das Handtuch geworfen und gedacht, es reicht mir. Sie miissen nur die Biicher von Laux/Lehrmann und Picot und Kirsch/Meffert nebeneinander halten. Da sind so groBe Unterschiede feststellbar, die meiner Meinung nach noch groBer sind als zwischen den Controllingkonzeptionen, wo das eine noch in das andere reinpasst. Aber hier ist es so, dass meines Erachtens unter einem Kern von Organisation alle Leute, die uber Organisation reden, eigentlich das Gleiche verstehen, namlich dass Organisation mit Hierarchic zu tun hat. [...]. Das ist meines Erachtens bei Controlling so direkt nicht feststellbar. Ich weiB nicht, ob es daher kommt, aber zumindest ist Organisation ein analoger Begriff. Will man ihn jedoch wirklich definieren, kommt man in die groBten Schwierigkeiten."

Fasst man die Einschatzungen der Experten zusammen, so weist die Entwicklung des Controllings im Vergleich zu anderen betriebswirtschaftlichen Teildisziplinen wesentliche Unterschiede auf. So konnte die Disziplin nicht in dem Umfang wie etwa das Marketing an bereits bestehende Strukturen und Inhalte direkt ankniipfen. Erschwerend kam hinzu, dass sich die Inhalte des Controllings groBtenteils aus Teilaspekten bereits bestehender Disziplinen - insbesondere des Rechnungswesens - zusammensetzten und deren Vertreter der Entwicklung oftmals eher kritisch und zuriickhaltend gegeniiberstanden. Eine vergleichbare Zuriickhaltung kann dagegen fiir die Teildisziplin Logistik, welche anfanglich einen ahnlich diffusen unbestimmten Charakter aufwies, nicht konstatiert werden. Eine Erklarung mag in der dem Each inharent starkeren inhaltlichen Fokussierung liegen. Ahnliches diirfte fiir die Organisationstheorie gelten, welche trotz ihres diffusen Charakters ein weitgehend einheitliches (theoretisches) Grundverstandnis erkennen lasst, was fiir das Controlling (noch) nicht in dieser Form konstatiert werden kann.

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5.2. 5.2.1.

Entwicklung des Controllings - Experteninterviews

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Institutionelle Entwicklung Etablierung von Controllinglehrsttihlen an Universitaten

Wie die Ergebnisse der Lehrstuhlanalyse zeigen, gab es Ende der 80er Jahre erst eine relativ kleine Anzahl von Lehrsttihlen an deutschsprachigen Universitaten, welche explizit den Begriff Controlling in der Lehrstuhlbezeichnung aufgenommen batten."^ KAPPLER und MAYER erklaren dies mit der Beharrungstendenz bestehender Lehrstuhlinhaber: Kappler: "Die Entwicklung ist nachvollziehbar. Wenn ich beispielsweise einen Marketinglehrstuhl habe, dann wehre ich mich zuerst einmal dagegen, strategische Planung zu machen. Und wenn ich einen Rechnungswesen- oder Revisionslehrstuhl habe, dann wehre ich mich auch erst einmal dagegen, Controlling zu machen. Und wenn ich einen Lehrstuhl fiir Untemehmensfiihrung habe, brauche ich auch nicht unbedingt einen fiir Controlling als Konkurrenten in der Fakultat." Mayer: "Wenn ein neues Each entsteht oder die alten Skripte umgearbeitet oder erweitert werden miissen, gibt es aus dem Lehrbetrieb heraus ganz natiirlich Hemmnisse. Es ist ja so bequem, die bisherigen Inhalte immer weiter zu lesen und sich nicht hinzusetzen, um vollig neue Disziplinen und Inhalte zu entwickeln."

Nicht zuletzt kann dann die wachsende Bedeutung des Controllings in der Untemehmenspraxis laut den Experten als wesentlicher Treiber fiir die verstarkte Entwicklung der Controllinglehrstiihle an den Fakultaten angesehen werden. Weber: "Wir sind getrieben durch Dinge, die drauBen passiert sind. Die Abteilungen hieBen Controlling. Das haben einige Personen irgendwann gesehen, dass dies quasi die Empiric ist. Zuerst erschienen die Lehrstiihle unter den Begriffen Kostenrechnung oder Internes Rechnungswesen und dann hieBen einige auch Controlling. Ich habe das 1995 in Witten mitgemacht, als wir dort evaluiert haben. Da gab es keinen Controllinglehrstuhl. Ein Vertreter von einer groBen Wirtschaftspriifungsgesellschaft sagte damals, dass es doch nicht angehen kann, dass es hier keinen Controllinglehrstuhl gibt, denn in der Praxis gibt es den Controllerbedarf. Die Praxis hat in vielen Fallen dann eben auch die Bezeichnung der Lehrstiihle an den Hochschulen beeinflusst. Und wenn dann Kollegen dort berufen wurden - insbesondere Erstberufene - mussten sie ihr Feld noch bestellen und sie iiberlegten sich dann, was Controlling eigentlich ist."

Vgl. Kapitel C, S. 22ff.

Teil E

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Einen zusatzlichen Aspekt stellte der Ausbau der betriebswirtschaftlichen Fakultaten dar. Urn die notigen Fordermittel auch tatsachlich zu erhalten, musste der Bedarf ausgewiesen werden. Und da hot sich das Controlling - eben aufgrund seiner Prasenz in der Untemehmenspraxis - als relevantes Gebiet an. So bestand laut KAPPLER in den 90er Jahren zunehmend die Meinung, dass eine "richtige Faculty fiir Betriebswirtschaft" einen Controllinglehrstuhl haben muss - bei aller Skepsis, die man dabei haben konnte. Brockhoff: "Ich kann mir kaum vorstellen, dass die Rahmenbedingungen jeweils das Entscheidende sind. [...]. Ich glaube, dass diejenigen Fakultaten besonders gut beraten sind, die sich in Krisenzeiten gute Gedanken daruber machen, wohin ein Ausbau erfolgen musste, wenn er denn irgendwann einmal moglich ware. Und sobald dann ein solcher Ausbau notig oder moglich wird, hat man seine Plane in der Schublade. [...]. Dann schaut man natiirlich seine Wettbewerbsumwelt an, und dann schaut man an, was sich im Fach tut, etc. [...]. Dann wird man seiner Landesregierung sagen, ich brauche etwas vollig anderes: Controlling. Das lasst sich besser verkaufen. Wenn die Umweltbedingungen es ermoglichen, dass man Hochschulen iiberhaupt ausbaut, dann sind diejenigen gut beraten, die ihre jeweiligen Geldgeber davon iiberzeugen konnen, dass es hier neue Gebiete gibt, die es zu besetzen gilt." Schneider: "[...]. Sie mussen als Fakultat bzw. Universitat beim Ministerium Gelder beantragen, um neue Lehrstiihle bewilligt zu bekommen. Hier empfiehlt es sich, mit etwas Neuem zu kommen, was die verantwortlichen Politiker nicht so einfach beurteilen konnen, was aber als fiir die wirtschaftliche Entwicklung unerlasslich erklart werden kann wie etwa Controlling zu Beginn der 1990er Jahre. [...]. Heute sind lehrstuhlkreierende oder umbenennende Moden "Human Resources Management" oder "Corporate Governance". Damit wird iibersetzt, was friiher einmal Organisation und Fiihrung hieB und genauer Strategien zur Unterjochung Gleichgeordneter hatte genannt werden mussen. Darum geht es doch. Wenn Sie Geld schopfen wollen, dann lauft das gelegentlich so."

Die weitere Etablierung der Controllinglehrstuhle an betriebswirtschafdichen Fakultaten stellte dann oftmals eine Art "Dominoeffekt" dar. Brockhoff: "Ich sehe, dass es dieses unabgedeckte Bediirfnis gibt, und da gibt es auch ganz klar einen Wiederholungs- oder Bandwaggon-Effekt. Die bertihmte Universitat X hat so etwas, und die Fakultat Y macht ihrem Kultusministerium klar, dass man im Wettbewerb zuriickfallen kann, wenn man nicht auch so etwas hat."

Die Experten betonen auch, dass die originaren Inhalte des Controllings iiber die Aufnahme in die Lehrstuhlbezeichnung und die entsprechenden Vorlesungen in die Fakultaten Eingang gefunden haben.

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Entwicklung des Controllings ~ Experteninterviews

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Coenenberg: "So beschaftigt sich das Controlling in der Praxis mit sehr wichtigen Steuerungs-/ Planungsregelungsfragen auf der Grundlage bestimmter Tools. Diese soilten wir weiterentwickeln und die sollten wir auch in der Lehre vermitteln." Solaro: "Die Universitaten haben ganz sicher die Entwicklung des Controlling weitergetrieben. [...]. Die Universitaten haben das Controlling aufgegriffen, Horvath ist ein ganz typischer Fall. Also Horvath ist jemand, der Neues gestaltet hat, der verschiedene Verfahren und Handwerkszeuge neu entwickelt oder auch abgeschaut hat, warum denn nicht. Man darf sich nicht zu fein sein. Aus Amerika importiert und hier angepasst an deutsche Verhaltnisse. [...]. Diese Menschen greifen Trends auf, auch wenn sie diese nicht selber erfunden haben, und machen daraus ein weiteres Instrument."

Dabei weisen einige Experten darauf hin, dass die konkreten Inhalte des Controllings sukzessive erarbeitet werden mussten. Diese wurden dann im Lehrbetrieb verfeinert und aufbereitet, bevor etwa ein entsprechend fundiertes Lehrbuch veroffentlicht werden konnte. Horvath: "Wie der Zufall so spielt, wurde dann 1973 in Darmstadt ein Lehrstuhl Controlling, initiiert durch Miiller-Merbach, ausgeschrieben. [...]. Zuerst habe ich ganz schlichte Vorlesungen zu Kostenrechnung und Buchhaltung sowie Bilanzierung gehalten. [...]. Im Sommer 1975 stand ich dann vor der Aufgabe, eine Vorlesung Controlling zu halten. Ohne dass man das, was in den anderen Vorlesungen zum Industriellen Rechnungswesen, zur Kosten- und Leistungsrechnung sowie zur Budgetierung schon erzahlt hatte, zu wiederholen, hatte ich mich eingelesen und versucht, die Themengebiete des Controlling deskriptiv-induktiv zu betrachten und entsprechend darzustellen." Eschenbach: "Ich habe in meinen Vorlesungen viel eher damit angefangen, iiber Aspekte des Controlling zu sprechen, bevor ich dies publiziert habe. Ich hatte es also zuerst in den Lehrbetrieb eingefuhrt, dort getestet und dann schriftlich niedergeschrieben. Dieses sowie Praxisschulungen waren quasi unser Test."

Die Absolventen trugen wiederum zur sukzessiven Verbreitung des Controllinggedankens in der Untemehmenspraxis bei. Die Etablierung der Lehrstiihle fiihrte dann laut den Experten zu einer vermehrten Publikationsleistung, welche die in der Publikationsanalyse erkennbare "explosionsartige" Entwicklung der Controllingbeitrage seit Anfang der 90er Jahre erklart. Kappler: "Und wenn sich etwas in der Praxis entwickelt, dann kommen auch ganz natiirlich Anfragen fiir Diplomarbeiten. So fangt man an, sich damit zu beschaftigen. Dann gibt es natiirlich auch einen Beratungsbedarf. Und dann geht man vielleicht noch auf einen Kongress und nennt das eben auch in der Wissenschaft "Controlling", was man in der Beratung tut. In diesem Sinne sickert der Begriff dann ganz pragmatisch gar nicht auf besonders wissenschaftliche Weise - iiber Veroffentlichungen, Bera-

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tungsgeschichten und Vortrage ein. [...]. SchlieBlich kommen allmahlich die ersten Aufsatze in wissenschaftlichen Publikationen. Man will wissen, was das ist. Es dauert eine Zeit lang, bis irgendwann einmal konzeptionell etwas geschrieben wird - wie das Buch von Kupper. Und damit ist der Begriff immer noch nicht geklart. Es ist klar, was Koordination ist, nur was macht denn der Manager nun anders. Dann bin ich wieder beim Sortierungsversuch. Und plotzlich hat man iiberall Lehrstiihle fur Controlling. Dann geht es nicht anders wie sonst auch. "Klappem gehort zum Geschaft". Es muss etwas veroffentlicht werden, denn man will ja weiterkommen."

Es bleibt also festzuhalten, dass die Beharrungstendenzen etablierter Lehrstuhlinhaber von einigen Experten als eine Erklarung fur die zogerliche Einrichtung von dedizieit ausgewiesenen Controllinglehrsttihlen gesehen werden. Die zunehmende Bedeutung der Teildisziplin in der Untemehmenspraxis sowie der Ausbau der betriebswirtschaftlichen Fakultaten fiihrten in den 90er Jahren allerdings zu einem sprunghaften Anstieg entsprechender Lehrstiihle. Hieraus resultierte u.a. eine Zunahme von Controllingpublikationen. Nach Einschatzung der Experten dokumentiert die deutliche Prasenz der Controllinglehrstuhle an den Fakultaten, dass sich das Controlling inzwischen zu einem integralen Bestandteil der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre entwickelt. Dies zeigt sich auch darin, dass die Existenzberechtigung der Teildisziplin an den Hochschulen nicht mehr angezweifelt wird. 5.2.2.

Rolle der Fachhochschulen

Das Controllingthema wurde schon in einem friihen Stadium der Entwicklung von den Fachhochschulen aufgegriffen. Zu den ersten Controllinglehrstiihlen an deutschsprachigen Fachhochschulen zahlen der Lehrstuhl fiir Betriebswirtschaftslehre, insbesondere Controlling und Rechnungswesen an der FH-Koln (seit 1974),"^ welcher von Anfang an mit MAYER besetzt war sowie der Lehrstuhl fiir Betriebswirtschaftslehre und Rechnungswesen an der FH-Bielefeld (seit 1978 umbenannt in Controlling und Rechnungswesen), den seit 1973 BRAMSEMANN innehat, auBerdem der Lehrstuhl fiir Internes Rechnungswesen an der FH-Niirtingen (seit 1978 umbenannt in Controlling), welcher von 1973 an mit EBERT besetzt war.

Vgl. hierzu Kapitel C, S. 24.

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In der Einschatzung von BRAMSEMANN und MAYER fand ein systematischer Austausch weder innerhalb der Professorenschaft an Fachhochschulen noch zu Universitatskollegen statt. Mit Praktikem wurde meist ein regional fokussierter Austausch betrieben, und diese wurden verstarkt in die Lehrveranstaltungen miteinbezogen. Bramsemann: "Wir haben dann also unsere Dinge gemacht, uns aber nicht regelmaBig getroffen. So etwas wie ein Hochschullehrerkreis an den FHs fiir Controlling-Vertreter gab es nicht." Mayer: "Wir hatten kaum Kontakte zwischen den einzelnen Fachhochschulen. Einen Austausch gab es hochstens iiber Veroffentlichungen. Das war eigentlich schade, aber es war auch keine strukturierte Organisation da. Die Universitaten hatten ganz andere Organisationen als die Fachhochschulen. Diese mussten sich zuerst entwickeln."

Die Aktivitaten an den Fachhochschulen wurden von einigen Vertretem des Controllings kaum wahrgenommen. Horvath: "Die Fachhochschulen spielten meines Erachtens keine Rolle, ich hatte sie nicht wahrgenommen. Herr Bramsemann veroffentlichte einmal ein Controlling-Buch. Ansonsten gibt es meines Wissens keine weitere Buchveroffentlichungen aus dieser Zeit, die aus Fachhochschulen hervorgingen. Herm Mayer hatte ich erst spater kennen gelemt." Ziind: "Ich sehe damals keine bedeutsame Rolle von den Fachhochschulen. Das ist alles viel spater gekommen. Oder es waren Einzelkampfer. Soweit ich mich erinnem kann, war auf dieser Ebene damals keine Diskussion."

Laut WEBER erfolgte die wissenschaftliche Etablierung bzw. Fundierung des Fachs sowie die Etablierung einer eigenstandigen Disziplin insbesondere durch die Universitaten: Weber: "[...]. Wissenschaftlich ist die Diskussion an den Universitaten gelaufen. An den FHs auch etwas, aber zur Disziplin ist es an den Universitaten geworden und nicht an den Fachhochschulen."

verweist darauf, dass die Fachhochschulen fiir die weitere Fundierung auch die schlechteren Voraussetzungen - etwa bei der Mittelausstattung und bei Assistenten - hatten und daruber hinaus auch nicht das Promotionsrecht besaBen: BRAMSEMANN

Bramsemann: "[...]. Das Each Controlling etablierte sich verstarkt auch an den Universitaten. Fiir engagierte Praktiker bot sich erstmals die Moglichkeit, durch die Promotion den Wissensfortschritt im Each zu unterstiitzen und die eigene Berufskarriere zu fordern."

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Dieser Umstand lasst sich - vermutlich nicht nur fiir das Controlling - mit der spezifischen Rolle der Fachhochschulen erklaren, deren Fokus tendenziell mehr im Bereich der anwendungsbezogenen Lehre und Forschung liegt. Eschenbach: "In der Lehre spielten die Fachhochschulen sicheriich eine bedeutende Rolle, im Bereich der Forschung haben sie sicheriich wenig in der Wissenschaft vorangebracht, das liegt auch nicht in ihrem Fokus." Ziind: "Das universitare Controlling, wenn ich das so nennen darf, hat natiiriich die Gefahr in sich, zu abstrakt zu sein, zu abgehoben zu sein. Da haben die Fachhochschulen eigentlich einen Zwischenraum, den sie gut ausgefullt haben. [...]. Sie haben in der Regel einen engeren Praxisbezug."

In der Folge betrieben die Fachhochschulprofessoren zunehmend auch Beratungs- und Weiterbildungsaktivitaten und trugen damit zur weiteren Verankerung des Controllinggedankens in den Untemehmen bei. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die Fachhochschulen bereits seit den 70er Jahren das Controllingthema aufgriffen und sich in dieser Zeit die ersten Controllinglehrstiihle an Fachhochschulen etabliert haben. Auch wenn der Beitrag der Fachhochschulen zur Etablierung einer wissenschafdichen Disziplin von den befragten Universitatsprofessoren nicht eigens wahrgenommen wurde, so spielten diese doch eine entscheidende Rolle etwa durch das systematische Aufgreifen der Controllingentwicklung in den Lehrveranstaltungen, bei der praxisnahen, anwendungsbezogenen Ausbildung u.a. von zukiinftigen Controllem - sowie bei der (anfanglichen) Verbreitung des Controllinggedankens. Im weiteren Verlauf wurden diese Effekte von den Lehrstuhlinhabem durch diverse Beratungs- und Weiterbildungsaktivitaten zusatzlich verstarkt. Die wissenschaftliche Verankerung sowie Etablierung als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre erfolgten allerdings an den Universitaten. Der Beitrag der Fachhochschulen wird neben der schnellen und praxisnahen Verbreitung der Controllinginhalte auch darin gesehen, dass sie mit angewandten Forschungsarbeiten die weitere wissenschaftliche Fundierung der sich etablierenden Controllinglehrsttihle an den Universitaten unterstiitzten bzw. diese untermauerten. 5.2.3. Verbandspolitische Insdtutionalisierung Die Debatte, wie das Controlling solide als Teilgebiet der Betriebswirtschaftslehre positioniert werden kann, ist noch keineswegs abgeschlossen. Dies wird deutlich, wenn

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man etwa die anhaltende Diskussion im Verband der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft verfolgt, ob bzw. inwiefem eine eigenstandige Kommission bzw. Subkommission Controlling eingerichtet warden sollte. Bisher wurde eine solche (Sub-) Kommission Controlling nicht geschaffen. Anfangs war laut ZllND die Zurlickhaltung in den etablierten Kommissionen gegeniiber dem Controlling sehr ausgepragt. Zudem waren die Fachvertreter des Controllings eher verstreut und batten ein geringes Gewicht in der bestehenden Kommission Rechnungswesen. Dies erschwerte eine verbandspolitisch eigenstandige Institutionalisierung: Ziind: "Es gab keine groBen Bestrebungen zusammenzuarbeiten. [...]. Ich war ja auch in den Subkommissionen, in der Kommission Rechnungswesen und da ist eigentlich nie iiber Controlling gesprochen worden. [...]. Gut, vielleicht hatte man mehr Druck machen miissen, aber wir waren ja auch isoliert. Wir waren einzelne Inseln im Meer des Rechnungswesens und wir haben uns nie zusammengefunden, verbandspolitisch einen DurchstoB zu machen. [...]. Das waren sporadische Treffen, die wir im Rahmen der Vereinigung deutscher Betriebswirtschaftler hatten. Man wusste, er schreibt iiber das, er interessiert sich fiir das, aber ein spezielles Zusammengehen oder eine Kommission Oder ein Subgremium das sich speziell mit Controlling befassen wurde, das hat es nicht gegeben."

Die Meinungen der Fachvertreter hinsichtlich einer eigenstandigen Kommission Controlling divergieren stark. So wird diese von SCHAFFER und SCHNEIDER, zum Teil aus unterschiedlichen Erwagungen, befUrwortet: Schaffer: "Wenn ich an die Kommission Rechnungswesen denke: [...]. Controlling ist bei manchen Wirtschaftspriifem und den extemen Rechnungswesenleuten immer noch so etwas wie eine "erweiterte" Kostenrechnung. [...]. Wenn Controlling aber mehr ist und wenn Controllingvertreter sich mit eigenen Themen oder Methoden befassen, brauchen sie auch eine eigene Kommunikationsplattform, national und international. Jede Community braucht eine Plattform, sonst ist sie keine. [...]. Heute sperren wir mit der Unterkommission Controlling eine ganze Reihe von Kollegen faktisch aus, die aus dem Produktions-/ Organisationshintergrund kommen und sich trotzdem als Controller begreifen, die aber den primaren Bezug zum Rechnungswesen einfach nicht haben. [...]. Und ein wirklicher Dialog zwischen den formal-analytisch arbeitenden Kollegen und den eher praxisorientiert und empirisch arbeitenden Kollegen fmdet auch nicht statt. Das ist schade. [...]." Schneider: "Ich fande eine Trennung richtig, weil die Kommission Rechnungswesen darunter leidet, dass die Gruppe des externen Rechnungswesens, die sich insbesondere mit Aspekten der IFRS beschaftigt, und die Gruppe, die sich davon teils distanziert, die

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des steuerlichen Rechnungswesens mit den auf ganz anderen Methoden eingeschworenen Vertretem der intemen Rechner nicht viel Gemeinsamkeiten haben. [...]. Ich hatte gar nichts dagegen gehabt, die Kommission "Rechnungswesen" in internes und externes Rechnungswesen aufzuteilen, aber irgendwelche Traditionalisten wollen diese umfassende Kommission Rechnungswesen behalten, obwohl sie zu groB ist. [...]. Controller verwenden doch andere Methoden. Ganz grob gesprochen machen die Controller im Grunde Planungsrechnung."

KUPPER halt die Erfolgswahrscheinlichkeit einer Kommission Controlling insbesondere aufgrund divergierender inhaltlicher und methodischer Schwerpunkte einzelner Gruppen von Fachvertretem und ihrer bereits vorhandenen Einbindung in diversen Gremien, fiir gering: Kiipper: "Natiirlich ist es hier wie in anderen Bereichen der BWL und im Verband so, dass relativ verschiedene Gruppen am Werke sind und auseinander laufen. Wenn Sie die Gruppe dieser stark formal-orientierten Kollegen nehmen, die jetzt verstarkt auf die Controllinglehrstiihle gekommen sind - also konkret Ewert, Christian Hofmann, Carsten Homburg, Schiller oder Wagenhofer. Sie sind eine ganz andere Gruppe, die als Gemeinsames das Methodische des Agency-Ansatzes im Hintergrund hat. Jetzt kommen noch junge Professoren dazu, wie etwa Friedl in Mainz. [...]. Wenn es dann eine Kommission Controlling gibt, dann kann es gut sein, dass sie es einmal gegenseitig probieren, aber es wird eher nicht klappen. Wir haben eine ganz ahnlich Entwicklung im Verband mit Produktion und Logistik, wo auf der einen Seite die formalen, ORgepragten Produktionsleute sind - Tempelmeier, Helber, Drexl oder Domschke -, und auf der anderen Seite die Praxis- und Organisationsgepragten. Deshalb sind sie in zweierlei Kommissionen tatig. Bei uns sammelt sich ein ganzer Teil in dem Ausschuss Untemehmensrechnung im Verein fiir Socialpolitik. Dies hat mehr damit zu tun, wie die Kooptation lauft. [...]. Dazu kommen ganz praktische Dinge, denn man kann nicht in zu vielen Gremien sitzen und auf alle Tagungen gehen. Somit gehen die Leute dorthin, wo die fur sie besseren Themen sind."

Im Jahre 2002 initiierte JURGEN WEBER eine Controllingtagung an der Wissenschafdichen Hochschule fiir Untemehmensfiihrung (WHU) in Vallendar; auch in den beiden folgenden Jahren nahmen jeweils etwa 70 Wissenschaftlerinnen und Wissenschaftler daran teil, die sich zu aktuellen Themen des Controllings und einer Bestandsaufnahme der Science Community im Controlling austauschten. Kappler: "Es ist auch ein groBer Verdienst von Weber innerhalb der Betriebswirtschaftslehre und der akademischen Welt, dass er 2002 die erste Controllingtagung auf wissenschaftlicher Ebene und 2003 sowie 2004 die zweite bzw. dritte Tagung dieser Art einberufen hat. Aber gerade diese Tagungen zeigen auch, dass im GroBen und Ganzen konzeptionelle Bemiihungen weitgehend ausgeblieben sind."

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Horvath: "Ich halte auch die Bestrebungen von Herm Weber fiir sehr wichtig und ich werde mich hier auch intensiver einbringen. [...]. Ein Austausch und die Kommunikation der verschiedenen Ausrichtungen erscheinen mir sehr wichtig."

Allerdings wamt HORVATH auch vor einer zu einseitigen Ausrichtung, wodurch seiner Meinung nach ansonsten die Veranstaltung Gefahr lauft, nicht zu einem interdisziplinaren Austausch fundamental beizutragen und sich von der Praxis (noch) weiter entfemt: Horvath: "Manche Kollegen versuchen mit groBem Einsatz zu beweisen, dass Controlling eine Wissenschaft ist. So positiv ich das Engagement von Herm Weber auch sehe, befiirchte ich doch, dass als Kehrseite dieser Entwicklung die Entfemung von der Praxis und die Beschaftigung mit wissenschaftsimmanenten

Fragen noch verstarkt wer-

den. Man sollte hier schon das, was "controllingfremde" Kollegen wie Brockhoff, Kieser Oder Herr Kley vertreten, etwas beriicksichtigen und nicht meinen, mit Gewalt der eigenen Community jetzt etwas beweisen zu miissen. Man miisste sich wirklich mit den realen Fragestellungen beschaftigen und sich nicht so sehr darum kiimmem, ob das jetzt Controlling ist oder nicht. [...]. Wichtig ist, dass die Geschichte nicht diesen "esoterischen Touch" bekommt. [...]. Es sollte aber nicht eine Nabelschau von Controllingprivatdozenten werden. Damit manovriert man sich wirklich ins Abseits und man wird von den Fachkollegen von anderen Disziphnen belachelt. Dies wird dann schnell als eine Profilierungssucht seitens Controlling angesehen."

Aus den Controllingtagungen an der WHU entwickelte sich zunehmend die Forderung nach einer eigenstandigen Kommission Controlling. Ein wichtiger Schritt auf diesem Wege stellt die im Jahre 2005 erstmals konstituierte Tagung der Subkommission Controlling der Kommission Rechnungswesen im Verband der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft dar, welche aus der Vallendarer Tagung hervorgegangen ist. Parallel dazu werden seit einigen Jahren von den formal-analytisch arbeitenden Controllingprofessoren eine Reihe eigener institutionalisierter Workshops durchgeflihrt, Der Fokus liegt dabei auf dem fachlichen Austausch von theoretischen und empirischen Arbeiten zu Fragenstellungen des Controllings, des Managerial sowie Financial Accountings unter formal-analytischen Gesichtspunkten. Festzuhalten ist, dass eine eigenstandige Kommission Controlling innerhalb des Verbandes der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft bis heute nicht durchgesetzt werden konnte. Neben anfanglichen Schwierigkeiten nicht zuletzt aufgrund des geringen Gewichtes der Fachvertreter innerhalb der bestehenden Kommission Rechnungswesen, zeigen sich im weiteren Verlauf deutliche Auffassungsunterschiede hinsichtlich der Notwendigkeit eines derartigen verbandspolitischen Zusammenschlusses. Neue Impul-

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se erhalt diese Diskussion durch JURGEN WEBER und die von ihm initiierte jahrliche Controllingtagung an der Wissenschaftlichen Hochschule fiir Untemehmensftihrung (WHU) in Vallendar, welche erstmalig im Jahre 2002 stattfand. Seit 2005 wird diese als Tagung der Subkommission Controlling der Kommission Rechnungswesen im Verband der Hochschullehrer fur Betriebswirtschaft weitergefuhrt. Noch kiinftig erweisen muss sich, inwieweit diese Bestand haben wird und sich wie erhofft hieraus eine funktionierende Controllingcommunity entwickelt, die durch einen intensiven Austausch gekennzeichnet ist. So stellen etwa methodenspezifische Workshops von formal-analytisch arbeitenden Controllingprofessoren sowie intemationale Konferenzen wie die der EAA eine Plattform insbesondere fiir die sich zunehmend an intemationalen Fragestellungen orientierenden jiingeren Controllingwissenschafder dar. Dieser Umstand wirft die Frage auf, inwieweit iiberhaupt eine nationale Plattform fiir die gesamte deutschsprachige Controllingdisziplin noch notwendig ist. 5.3.

Etablierung der Wissenschaftspraxis

Die Etablierung des Controllings im akademischen Bereich war anfanglich wie in der Untemehmenspraxis durch eine Auseinandersetzung mit diversen Themenfeldem der Kostenrechnung charakterisiert. Dies lasst sich auch vor dem Hintergrund verstehen, dass die Entwicklung der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre an den Hochschulen stark produktionsorientiert (u.a. bei Gutenberg) war. In diesem Zusammenhang spielte die Kostenrechnung schon immer eine bedeutende Rolle. Kappler: "Es ist schwer, einen Anfang im wissenschaftlichen Bereich genau zu identifizieren. Eine der ersten Arbeiten, die in das deutschsprachige Feld hineinfallen wiirden, war vermutHch die Dissertation Anfang/Mitte der 60er Jahre von Dietrich Bomer bei Edmund Heinen in Miinchen zum Thema Direct Costing. [...]. Es bestand ein gewisser Nachholbedarf zunachst einmal ganz grundlegend in Teilkostenrechnung. Direct Costing ist in den USA ungefahr in den 30er Jahren aufgekommen, aber in Deutschland passierte auf diesem Gebiet nichts, obwohl es bei Schmalenbach schon erste Uberiegungen gab. Aber im Grunde ist daran nicht gearbeitet worden. [...]. In der Folgezeit sind viele Dissertationen iiber Deckungsbeitragsrechnungen usw. gefolgt. Da war ein Nachholbedarf vorhanden, da man oftmals eingesehen hatte, dass es durch die Vollkostenrechnung zu Fehlsteuerungen kam. Dies hatte bereits Schmalenbach aufgezeigt. Den vielleicht deutlichsten, aber auch einen etwas eigenen Weg war dann Paul Riebel gegangen. Dies war aber sicherlich der theoretischste. Das andere war eine mehr oder weniger handwerklich-technisch-funktionalistische Ausformung, nachdem der Grundgedanke da war. Kunstlehre - wie immer."

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Auf die weitere Entwicklung der inhaltlichen und methodischen Schwerpunkte wird hier nicht eingegangen, da diese Thematik bereits im Rahmen der Publikationsanalyse detailliert beleuchtet wurde.^^"^ Insgesamt konnte sich der Begriff Controlling auch in der Literatur im Zuge der verstarkten Beschaftigung mit Einzelaspekten zunehmend etablieren. Dabei bestand zu Beginn dieser Entwicklung - wie bereits mehrfach erwahnt - kein klares Bild, was unter Controlling respektive der Controllingfunktion zu verstehen war. Brockhoff: "Hervorzuheben ist, dass gerade am Anfang dieser Entwicklung uberhaupt kein klares Bild von den Controllingfunktionen zu gewinnen war. Und wir haben dann versucht, das zu clustem, aber es gab nicht einmal richtige Cluster. Das war eine Katastrophe. Da gab es die klassischen Kostenrechner, die auf einmal Controller heiBen wollten. Und da gab es die Leute, die Planungsrechnungen in F&E machten und die Controller sein wollten, und dann gab es die Leute, die Support fiir die Planungsfunktionen anderer machten. Also alles Querbeet und es war nichts auch nur irgendwie "gepragt"."

Der diffuse Charakter fiihrte laut den Experten dazu, dass seitens der Wissenschaft zuerst eine Systematisierung und Strukturierung des Phanomens vorgenommen wurde. So entstanden - wie in der Publikationsanalyse gezeigt werden konnte - in den 70er und 80er Jahren erste empirische sowie sachlich-analytische Arbeiten, die sich insbesondere der Begriffs- und Konzeptdiskussion widmeten. Die wissenschaftliche Etablierung des Controllings bestand darin, das Phanomen auf einige grundsatzliche konzeptionelle und theoretische Ansatze bzw. Fragestellungen zuriickzufiihren. Der Charakter einer derartigen Querschnittsfunktion bedingte, dass auch verstarkt Fragen gestellt wurden zur konkreten Abgrenzung zu bereits bestehenden Disziplinen sowie hinsichtlich des Innovationsgrads der unter Controlling subsumierten Fragestellungen. Horvath: "Man kann hier eine klassische Entwicklung bei der Adaption feststellen. Am Anfang gab es zunachst - wie immer - einen gewissen Widerstand. Dieser war dadurch charakterisiert, dass man den Innovationsgrad von neuen Ideen bestritt bzw. auch die ZweckmaBigkeit dieser Ideen in Frage stellt. Und das war sowohl in Praxis als auch Wissenschaft der Fall. Typische Frage in der Tat: Was ist daran eigentlich neu, was ist eigentlich als zusatzliche Idee zum Controlling erkennbar? [...]. Da kamen also die Fragestellungen hinsichtlich der Abgrenzung zu anderen Disziplinen, der Existenz einer eigenstandigen Forschungsfrage und spezifischer Instrumente, die hier eingesetzt

Vgl. hierzu die Ergebnisse in Kapitel C.

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werden konnen [...]. Es gibt zahlreiche Kollegen, die auch heute noch sagen: Controlling ist nichts Neues. Entweder ist es so eine Art verkappte ABWL oder auf der anderen Seite ist es eben aufgeblahtes Rechnungswesen." Kiipper: "Mir war von Anfang an klar, dass das Problem der Auffassung von Controlling darin besteht, wie man es abgrenzt. Das sehe ich als zwangslaufig immanent. Fiir mich war wichtig, dass ich mir einmal die Budgetierung, Zielsysteme sowie Lenkungspreissysteme angeschaut habe und mir da eigentlich aufgegangen ist, dass dort der Kern des Controlling liegt, namlich bei innerbetrieblichen Steuerungssystemen." Weber: "Die Abteilungen hieBen Controlling, man musste immer erklaren, was Controller sind und was Controlling gegeniiber anderen Disziplinen fiir Unterschiede aufweist." Schneider: "Von der Praxis des "Controlling" habe ich zunachst iiberhaupt nichts wahrgenommen. Im wissenschaftlichen Bereich haben die Kollegen Horvath, Kiipper und auch Reichmann manches veroffentlicht, bei dem ich mich fragte, was, auBer der Namensgebung "Controlling", neu sei. Was bringt es, internes Rechnungswesen und Plankostenrechnung mit verhaltenswissenschaftlichen Anklangen als Controlling zu bezeichnen? Damals war ich in einer Phase, die Betriebswirtschaftslehrer vor einem Irrweg bewahren zu wollen, auf dem das Each in verhaltenswissenschaftlichen Neigungen, wie "soft factors" usw., ersticken konnte. Einerseits wollten die Controller rechnen, wobei man ja zumindest im Ergebnis etwas Exaktes, Quantitatives sucht. Andererseits wird dies dann umhiillt mit einem verhaltenswissenschaftlichen Brei. Da waren meine Aversionen gegen das Controlling analog zum Marketing geweckt. Wie es dann weiterging, weiB ich nicht mehr genau. [...]•"

In den aufkommenden wissenschaftlichen Veroffentlichungen erfolgte die Rezeption von Arbeiten etwa von DEYHLE Uberwiegend passiv. Eschenbach: "Dieses Schicksal hat auch Herr Deyhle. Er wird von manchen Hochschullehrem mit der Schulter angeschaut, aber seine Biicher haben wahrscheinlich alle gelesen. Aber er wird nicht zitiert, weil er kein Professor ist. Herr Mann gehorte vermutlich auch dazu." Weber: "Deyhle kennt nun jeder, aber gerade in der Theorie wird er nicht gekannt. Und er hat ganz viele Sachen gemacht, nur fehlt ihm eine theoretische Ausdrucksweise dafiir. Ich fmde das Lebenswerk von Deyhle einfach phanomenal. Das wird in der Theorie ganzlich unterschatzt. Es haben die wenigsten Wissenschaftler an Hochschulen gelesen, was er so erzahlt und geschrieben hat. [...]. Was er nicht geschafft hat, ist das Klientel so hinzubekommen, wie er es eigentlich voraussetzte. [...]. Deyhle erzahlt deutlich mehr, als sie dann machen. [...]. Sie arbeiten nicht Auge in Auge mit den Managem zusammen und entwickeln und coachen sie auch nicht."

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Der wissenschaftliche Diskurs war somit anfangs primar durch das gepragt, was die Praxis forderte und tat. SCHNEIDER erklart diese Art der Entwicklung und die erst langsame stringente theoretische Fundierung folgendermaBen: Schneider: "Praktiker, die sich profilieren wollen oder mit einzelnen Schwierigkeiten nicht zu Rande kommen, halten Vortrage an Hochschulen oder kodern Hochschullehrer mit Geld. Und dann beschaftigen sich Hochschullehrer mit ihrer Sicht der Schwierigkeiten. Vor allem die theoretischer Stringenz abgeneigten Hochschullehrer erarbeiten rasch diverse "praxisnahe" Publikationen. Fiir die handfesten Probleme in der neu aufgekommenen (Sprach-)Mode, die theoretische Schliisse zu ziehen erzwange, fmdet sich meistens langere Zeit wenig Forschungsinteresse. Hierzu gibt es freilich Ausnahmen, der Hang zu Principal-Agent-Modellen in der Gemeinschaft jiingerer ControllingVertreter zahlt dazu."

Die eigenstandigere wissenschaftliche Entwicklung und Fundierung des Controllingphanomens erfolgte dann etwa seit dem Ende der 80er Jahre. Kappler: "Wenn man sich fragt, wann das im wissenschaftlichen Bereich zu wirken begonnen hat, wiirde ich Anfang bis Mitte der 80er Jahre sagen. Kiipper/Weber/Ziind konnten 1990 ihren Aufsatz schreiben, weil sie ungefahr 10 bis 12 Jahre Entwicklung vorfanden. Davor gab es naturlich den Begriff Controlling, aber damit wurde eine schlechte Sache assoziiert." Schmidt: "Meines Erachtens gab es in den 80er Jahren einen guten Schub in der wissenschaftlichen Aufarbeitung dieses Themas. [...]. Controlling ist im Grunde genommen ein praktisches Thema. Meine Arbeit stellte den Versuch dar, es wissenschaftlich aufzuarbeiten. Dahingegen gab und gibt es unterschiedliche Ansatze, ohne diese in einen wissenschaftlichen Kontext zu stellen."

Die bis zu diesem Zeitpunkt existierenden wissenschaftlichen Arbeiten waren durch das Fehlen eines einheitlichen theoretischen Standpunktes bzw. durch Ubemahmen von Konzepten respektive Inhalten anderer Disziplinen gekennzeichnet. Weber: "Kriiger hat etwas aus dem Bereich Fiihrung geschrieben, Deyhle aus der Praxis, Horvath aus irgendeinem [...] Systemansatz heraus und Mannel nach dem Motto, dass es ein komplexes Phanomen ist, das man gar nicht defmieren soil, da es nicht bemerkenswert ist. Also, da steckt insgesamt kein einheitlicher theoretischer Standpunkt dahinter."

Dazu trug laut den Experten insbesondere auch bei, dass eine der bedeutendsten Wurzeln des Controllings - das Rechnungswesen - keine einheitliche theoretisch fundierte Basis aufgewiesen hat.

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Henzler: "1968 habe ich mich als Student mit der Kilgerschen flexiblen Plankostenrechnung auseinandergesetzt. Meines Erachtens war der Internationale Stand der wissenschaftlichen Arbeit in Deutschland relativ unterbelichtet. Fiir die VWL gait dies allerdings nicht. [...]. Die Betriebswirtschaftler wurden von den Volkswirtschaftlem abschatzig als wissenschaftliche Buchhalter tituliert. Sie waren zu dem Zeitpunkt noch nicht an der Vorfront der Management Science." Kappler: "In Deutschland ist seit den 20er Jahren im gesamten Bereich Rechnungswesen auBer ein paar Arbeiten keine wirkliche Theoriearbeit geleistet worden. Und es gab keine Gruppe, die massiv Theoriearbeit betrieb."

Die Thesen von KUPPER, WEBER und ZUND markieren gemafi KAPPLER einen der ersten erkennbaren Kristallisationspunkt einer intensiveren wissenschaftlichen Auseinandersetzung im Controlling: Kappler: "Urn auf den Thesenaufsatz von KiipperAVeber/Zund zu kommen. [...]. Da schwirrte an verschiedenen Stellen etwas durch den Raum. Und da kommen drei und machen 12 Thesen. Diese haben nicht den groBen literarischen Run ausgelost, aber das war ein erster Kristallisationspunkt, wenn man von dem Sammelwerk von Horvath, das auch seine Berechtigung hat, einmal absieht. Das war der erste Kristallisationspunkt, wo man gesagt hat, da denken ein paar intensiver dariiber nach. [...]. Insgesamt gesehen wirken die Thesen bis heute nach. [...] Und damit war es etabliert. [...]."

Was die folgende konzeptionelle und theoretische Fundierung des Controllings anbelangt, stellen mit Blick auf die weitere Entwicklung laut ESCHENBACH die konzeptionellen Arbeiten von KUPPER und WEBER bedeutende Grundlagen dar: Eschenbach: "Ende der 80er Jahre befassten sich dann verstarkt die Hochschullehrer mit dem Thema Controlling. Hier sehe ich insbesondere die Herren Weber und Kiipper, die einen Bedarf eines wissenschaftlich fundierten Ansatzes sahen und dabei sind, diesen zu entwickeln. Der wissenschaftliche Diskurs beschaftigte sich bis dahin ausschlieBlich mit dem, was die Praxis gemacht hat und gefordert hat zu machen."

betont die Notwendigkeit der konzeptionellen Fundierung seitens der Wissenschaft auch damit, dass sich der Kern des Controllings nicht anhand der vielfaltigen empirischen Auspragungsformen in der Untemehmenspraxis entwickeln lasst: KUPPER

Kiipper: "Wenn ich in die Praxis hinausschaue und dort empirische Erhebungen mache, bekomme ich die Vielfalt, dass in ihr hundert Merkmale erkennbar sind. Beim einen ist es der Buchhalter, und beim anderen ist es etwas anderes. Dann kann ich aus meiner Sicht nicht in der Praxis fragen, was jetzt Controlling ist, well Controlling einfach in zu vielen Variationen dort auftritt. Die Praxis hat kein einheitliches Konzept des Controlling entwickelt, und das ist auch relativ unwahrscheinlich. Also kann ich

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dort nicht den Kern des Controlling herholen. [...]. Wobei dies in 20 Jahren anders sein kann. Es kann ja sein, das sich in der Praxis etwas durchsetzt, dann sieht die Welt ganz anders aus."

Demgegeniiber halt KAPPLER die Moglichkeit, dies aus der Theorie heraus zu entwickeln, fiir eher begrenzt: Kappler: "Ich denke, dass die Definition oder der Kern des Controlling aus der Praxis nicht kommen wird. Aber aus der Theorie wird das auch nur begrenzt kommen. [...]. Der Grund, warum wir nicht vorankommen, ist, dass aufgrund der mangelnden Abgrenzbarkeit bzw. aufgrund der Tatsache, dass Controlling Managementfunktion ist, zugleich aber nach einer Abgrenzung der Disziplin gesucht wird, fast die gesamte Literatur nach kiirzester Zeit hiniiber in das Gebiet "Organisation des Controlling" schwenkt. [...]. Plotzlich heiBt das nicht mehr Controlling als Managementfunktion sondem unmerklich, ohne dass das thematisiert wird, wandelt sich die Szene und die Autoren reden mehr von Controller, Controllerabteilungen und Controllerservicestellen als von Organisationszusammenhangen. Sie reden nicht mehr vom Controlling, weii sie dazu wirklich nichts zu sagen haben. [...]. Nicht weil ich nicht die Beschaftigung mit Controlling fiir auBerordentlich wichtig halte, aber ich hake die Suche nach Controlling in dem Sinne, dass es da so einen Kristallisationskem gibt und dass sich vom Kern heraus etwas entwickelt, fiir vollig verfehlt."

Wie bereits in der Publikationsanalyse erkennbar wurde, beschaftigten sich die Controllingwissenschaftler seit Anfang der 90er Jahre in wachsender Zahl auch mit institutionsokonomischen sowie mit ansatzweise verhaltenswissenschaftlichen Forschungsthemen."^ Das Aufgreifen der Prinzipal-Agenten-Theorie wurde aufgrund seiner groBen Bedeutung fiir die theoriebasierte Entwicklung der Controllingdisziplin von den Gesprachspartnem besonders thematisiert und soil daher in einem der folgenden Kapitel genauer betrachtet werden. Die bisher betrachteten Aspekte werden von WEBER auch in seiner Einschatzung der beiden fiir ihn bedeutenden Meilensteine der Entwicklung aufgegriffen: Weber: "Es gab nichts originar Neues an der Controllingkonzeption. Nach dem Motto, ich treffe Leute, die komischerweise genau das gemacht haben, was ich immer als Mannel Schiiler gemacht hatte. Zuerst haben wir uns mit dem entscheidungsorientierten Rechnungswesen beschaftigt, dann mit der Planung, dann mit Informationsversorgung und Kontrolle und dann haben wir gesagt, die Manager miissen gecoacht werden.

Vgl. hierzu auch Kapitel D, S. 52ff.

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denn sie verstehen das alles nicht. [...]. Neues habe ich da wirklich nicht gesehen. [...]. Das erste, was ich wirklich als neu angesehen habe, war, dass es auf einmal etwas zu koordinieren gait. [...]. Das Hineingehen in die Fiihrung ist dann eine wirkliche Erweiterung gewesen. Hinzu kamen eben noch die Personalfiihrung und die Organisation. Das war bisher noch nicht enthalten gewesen. Deshalb ist es fiir mich auch der einzige Meilenstein hier, den wir haben. Das andere hatten wir alles schon. Und fiir mich ist ein zweiter Meilenstein das, was wir hier gemacht haben. Also die ganze theoretische Diskussion auf eine ganz andere Basis zu stellen und eine eigene Funktion herauszuholen und dabei das Verhaltnis zwischen Controller und Controlling zu klaren. [...]. Was wir hier gemacht haben sind zwei Aspekte: Ein erster war, es verhaltensmaBig zu offnen. Dies hat Kupper, [...], mit der P/A-Theorie angefangen. Was wir jetzt in Richtung kognitive Problematik erganzt haben, ist neu."

Allerdings war die wissenschaftliche Diskussion durch eine Selbstfindungsdebatte gekennzeichnet, die eine wachsende Eigendynamik entwickelte. Sowohl diese als auch der Trend zu Arbeiten basierend auf der neuen Institutionenokonomik fiihrten zunehmend zu einer Entfemung von Fragestellungen der Untemehmenspraxis. Eschenbach: "An der dann aufkommenden wissenschaftlichen Diskussion nahm und nimmt die Praxis aber nicht teil." Ziind: "Ich glaube nicht, dass die wissenschaftliche Tatigkeit im Controlling stark auf die Praxis Einfluss genommen hat." Horvath: "Die Wissenschaft hat sich aus meiner Sicht immer starker in Richtung einer gewissen Eigenstandigkeit und Verselbstandigung der Controllingthematik entwickelt. In den 70er und 80er Jahren stand die Praxis im Mittelpunkt. Heute haben wir eine neue Generation an Wissenschaftlem, die sich nicht mehr so sehr um Praxisfragestellungen kiimmert sondem sich hier - v.a. institutionsokonomisch beeinflusst - mit formal-analytischen Modellen auseinandersetzt. Es lasst sich eine relativ starke Auseinanderentwicklung von Praxis und Theorie erkennen."

SCHAFFER verweist in diesem Zusammenhang auf eine differenzierte Sichtweise und betont insbesondere die Notwendigkeit von Praxisimpulsen fiir die wissenschaftliche Entwicklung der Teildisziplin Controlling: Schaffer: "Man muss es vielleicht differenzierter sehen. Auf der einen Seite muss ein Wissenschaftler sich doch bemiihen, Praxisphanomene einzuordnen und aus verschiedenen Perspektiven zu beleuchten. Auf der anderen Seite darf das nicht zur Selbstfmdung um ihrer selbst willen bzw. zum Selbstzweck werden. Die Abkopplung mancher Entwicklungen von den Problemen der Praxis hat ja auch Albach zu Recht kritisiert. [...]. Das Meiste, was bislang wirklich substanziell zur Weiterentwicklung des Faches beigetragen hat, ist doch aus der Untemehmenspraxis oder aus der engen Interaktion

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mit ihr gekommen. [...]. Wie weit das Wirken der Controllingforschung die Praxis direkt und indirekt vorangebracht hat, vermag ich nicht zu beurteilen. Man sollte das aber auch nicht vorschnell unterschatzen. [...]." Mit Blick auf die Problem- bzw. Fragestellungen, mit denen sich die Controllingwissenschaft auseinandersetzt, verweist HORVATH darauf, dass es die eine Controllingwissenschaft seiner Meinung nach gar nicht gibt. Vielmehr verkorpem und setzen sich die einzelnen Wissenschaftler mit verschiedenen Auspragungen der Wissenschaft auseinander und defmieren dabei, was etwa zentrale Fragestellungen des Controllings sind. Horvath: "Der eine sieht im Controlling ein typisches Prinzipal-Agenten-Problem, der andere das Kampfen urn die Rationalitat von Entscheidungen und wieder ein anderer sieht darin das Problem, wie man in einer arbeitsteiligen Organisation die Leute besser zusammenhalten, sprich koordinieren kann. Das heiBt, die Wissenschaft an sich fragt nichts, sondem es gibt einzelne Vertreter, die bestimmte Dinge durch eine Grundsatzentscheidung als wichtig ansehen. Im Sinne von Popper ist dies die vorwissenschaftHche Entscheidung, dass es eigentlich irrational ist, dass ich mich mit Controlling beschaftige. Letztendlich ist es auch nicht ganz rational erklarbar, dass der eine hier eher eine formale und der andere eine verhaltensorientierte Schwerpunktsetzung macht und versucht, diese zu erforschen." Mann: "Es war so das Bild, dass da ein Phanomen ist, das man von verschiedenen Seiten betrachten kann und je mehr Leute das tun, desto runder wird die Sache. [...]. Und jeder Wissenschaftler hatte auch einen Kreis an Praktikem in einer Art Insellosung, mit denen er gewisse Dinge auch gemacht hat." WEBER betont, dass die Controllingwissenschaft keine neue (theoretische) Problemstellung bearbeitet hat. Diese Feststellung untermauem auch KAPPLER und SCHNEIDER. Letzterer mahnt insbesondere das Fehlen von konkreten Losungsideen in bisherigen Arbeiten an. Er bezweifelt daher auch, dass sich Controlling als Wissenschaft iiber langere Zeit halten wird. Weber: "Haben wir eine Controllingwissenschaft? Es gab keine Probleme, zumindest nicht das Problem. Man konnte sagen klassische Planungs-, Kontrolle- und Informationsprobleme. Aber das gab es davor auch. Es hat sich iiber die Zeit dahingehend verandert, dass wir neue Instrumente bekommen haben. [...]. Die Balanced Scorecard hat dann schon sehr vieles in dem Sinne beeinflusst: Das habe ich vorher noch nie gemacht, da habe ich keine Ahnung davon, was mich hier beschaftigt. Und da hat das Instrument auch in der Verbindung zur Strategic, schon einiges verandert. Aber eine neue theoretische Problemstellung? Nein. Vielleicht ist das mit der P/A-Theorie gekommen, aber da hatte man erst die Theorie, erst die Modelle und dann hat man nach Anwen-

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dungen gesucht. Das ist eben auch anders herum passiert. Nicht, ich habe ein Set an ungelosten Problemen und suche jetzt Losungen und eine Methodik dafiir. So ist es nicht gelaufen." Kappler: "Bis heute ist die Disziplin Controlling, und das ist kein Vorwurf an das Controlling alleine, sondem eher an die Betriebswirtschaftslehre als Ganzes, [...], nicht weit von dem Kunstlehrestatus weggekommen. Das liegt u.a. daran, dass man mit Kunstlehre Geld verdienen kann. Man kann sich in Beratungsprozesse einmischen, wogegen prinzipiell nichts zu sagen ist. Aber ich erreiche eben in der methodologischen, epistemologischen Durchdringung des Faches nicht den Status, den ich fiir eine strengere Theorie brauchen wiirde." Schneider: "Man muss sich schon fragen, ob Controlling iiberhaupt eine Wissenschaft werden soil. Wenn hinreichend viele neue Ideen fiir irgendein Teilgebiet vorliegen, dann entwickelt sich zwangslaufig eine spezielle BWL. [...]. Wenn ein hinreichendes Problembewusstsein sowie Losungsideen fiir Probleme da sind, dann entwickelt sich ein Fach von selbst. [...]. Es miissen also Probleme auftreten, die Theoretiker interessieren und sie zum Knobeln veranlassen. Es sollten auch Probleme sein, die der Praxis auf den Nageln brennen und wofiir man Losungsideen braucht. Und an Losungsideen fehlt es meines Erachtens immer noch in dem, was ich bisher zum Controlling gelesen habe. Deshalb zweifle ich, dass sich Controlling als Wissenschaft iiber langere Zeit halten wird."

Erganzend kritisiert SCHNEIDER das Fehlen eigener, origineller Ansatze der wissenschaftlichen Auseinandersetzung mit dem Phanomen Controlling: Schneider: "[...]. Wo ich Schwierigkeiten hatte, war, wenn Controllingkollegen mit einem wissenschaftseigenen Anspruch aufgetreten sind, aber eigentlich - brutal gesagt keine eigenen Gedanken zu bieten hatten. Ich habe mir natiirlich das Schrifttum angeschaut und fand da kaum etwas Originelles. So weit die Kostenrechnung ubemommen wurde, war das im Wesentlichen dieser alte LSO-Mist, um Plankostenrechnung erweitert. Hinzu kam dann der Wirrwarr mit der Deckungsbeitragsrechnung. Herm Riebel gelang es zwar, viele tot zu schatzen, aber das hat letztlich wenig gebracht. Allerdings war ich zu intensiv mit Fragen der Besteuerung beschaftigt, sodass ich mich nicht naher um interne Kontrollrechnung gekiimmert habe."

Die Kritik am Controlling wie sie etwa SCHNEIDER ubt(e), ist laut Theoriedefizit zuriickzufiihren:

KAPPLER

auf das

Kappler: "[...]. Nur hat die Wissenschaft natiirlich immer daran gearbeitet, sich gewissermaBen als in der Vorhand befmdlich darzustellen. Und das ist im Controlling genauso versucht worden. Dann haben sie natiirlich Gegenwind von all denjenigen bekommen, die Sorge hatten, dass ihnen die Butter vom Brot genommen wird. Der ganze Gegenwind von Dieter Schneider gegen das Controlling kommt eben von einem der in-

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telligentesten Theoretiker der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre, der tief im Rechnungswesen verankert ist. Da kommt der ganze Gegenwind zur Wirkung, weil dieses Controlling keine Theorie hat."

halt dies fiir einen wesentlichen, aus seiner Sicht durchaus berechtigten Grund, weshalb sich das Controlling teilweise bis heute Zweifeln anderer betriebswirtschaftlicher Teildisziplinen ausgesetzt sieht: WEBER

Weber: "Andere Disziplinen mauem immer noch bzw. sie sind von einem tiefen Zweifel gekennzeichnet, ob hier irgendetwas passiert, was wissenschaftlich tragfahig ist. Und dieser Zweifel ist absolut berechtigt. Wenn wir selber nicht vemiinftig theoretisch arbeiten, miissen wir aufpassen, wenn wir anderen Leuten sagen, dass wir jetzt Marketingcontrolling machen. Was bringen wir dann zur Party bei? Ich verstehe keine Markte, ich habe keine vemiinftige empirische Technik, ich habe hochstens irgendwelche Klassifikationsansatze. Damit kann ich nichts anfangen. [...]. Dass sie leicht genervt sind, wenn uberall Controlling dahinter gehangt wird und wir uns iiberall einmischen, verstehe ich mittlerweile ausgesprochen gut. Die anderen Communities sind auch nicht besser, da ist auch nicht alles Gold,was glanzt, aber da gibt es in der Regel Kerne, die einfach zur Spitze unseres Faches zahlen. Das ist bei Marketing, Organisation und Rechnungswesen so. [...]. Logistik kommt langsam und wurde soweit auch in der Community akzeptiert. [...]. Dass mir jemand einmal so richtig gesagt hat: "Toll, dass es euch gibt", habe ich noch nicht gesehen, wirklich nicht. Bei Logistikcontrolling ist das anders, weil das, was ich in der Logistikcommunity mache, dort fest verankert ist. Wenn es irgendwie um fmanzielle Daten geht, bin ich immer dabei. Den Teil habe ich unter dem Label Logistikcontrolling schon beigesteuert. 1...]. Beim Marketingcontrolling haben wir es langst nicht geschafft. Ich weiB nicht, ob das die Marketingleute nicht besser machen konnen als wir. Das miissen wir noch belegen. Also die Beitrage fiir andere Wissenschaften sind schon durchaus iiberschaubar."

Demgegentiber betont KAPPLER, dass die Sicherstellung bestimmter Konventionen das wesentliche Ziel biirgerlicher Sozialwissenschaft und -technologie darstellt. Dies ist seiner Meinung nach im Controlling gelungen, sodass ein ahnliches Verstandnis liber das Fach in Wissenschaft und Praxis heute vorliegt: Kappler: "Wissenschaft, ganz sicher biirgerliche Sozialwissenschaft und -technologie an der Universitat haben im hohen MaBe eine gesellschaftliche Funktion der Sicherstellung bestimmter Konventionen. Dies wird im Controlling inzwischen ganz deutlich. In wenigen Fachem reden die Leute in der Universitat und auBerhalb so ahnlich iiber ihr Fach. Viele,die heute Controller sind, haben studiert und den Jargon aufgenommen. Freilich waren die Inhalte schon da. Dazu kommt auch die Glaubigkeit an die so genannten wissenschaftlichen Inhalte. Es ist aber nicht richtig oder falsch, was da produziert wird, sondern es ist eine Konvention."

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Diesen Aspekt halt auch HORVATH fiir gegeben: Horvath: "[••.]. Ich halte auch Aussagen wie "Controlling wird uneinheitlich defmiert" fiir obsolet. Controlling ist nicht uneinheitlicher als Marketing, Logistik, Wissensmanagement oder wie andere Gebiete der Betriebswirtschaftslehre. Diesen Scliuh ziehe ich mir nicht an. Die Fachvertreter haben abgesehen von Nuancen, und dies sind fiir mich wirklich Nuancen, ein ziemlich einheitliches Bild dessen, was unter Controlling zu verstehen ist. Und das Gleiche gilt erst recht fiir die Praxis."

Zusammenfassend kann die Etablierung des Controllings im wissenschaftlichen Bereich als ein zweistufiger Prozess charakterisiert werden: In einem ersten Schritt wurde im wissenschaftlichen Bereich das in der Praxis anfanglich diffuse Phanomen strukturiert aufgearbeitet. Neben ersten empirischen Analysen entstanden diverse Arbeiten zur Begriffs- und Konzeptionsdiskussion. Ein zweiter wesentlicher Schritt war dann die seit Ende der 80er Jahre zunehmend eigenstandigere wissenschaftliche Entwicklung und stringentere theoretische Fundierung des Controllings. Die Fachdiskussion wurde im Folgenden nicht mehr hauptsachlich durch das bestimmt, was die Praxis gemacht und gefordert hatte. Neben der konzeptionellen Fundierung des Controllings standen im weiteren Verlauf zunehmend Analysen im Vordergrund, welche die Nutzung theoretischer Forschungsaktivitaten aus anderen Wissenschaftsdisziplinen fiirs Controlling zum Ziel batten. Hier sind insbesondere institutionsokonomisch basierte Arbeiten auf Basis der Prinzipal-Agenten-Theorie zu nennen. Daneben finden sich in jiingster Zeit auch erste Arbeiten, welche auf verhaltenswissenschaftlichen Erkenntnissen aufbauen. Die Eigendynamik solcher Forschungsaktivitaten innerhalb der Disziplin fiihrte teilweise zu einer wachsenden Distanzierung von der Untemehmenspraxis. Nicht zuletzt aufgrund der insgesamt die Betriebswirtschaftslehre dominierenden normativen Richtung war die Controllingdiskussion lange Zeit durch eine Selbstfmdungsdebatte gekennzeichnet, die aus Fragen der Begriffsbildung, seiner inhaltlichen Ausgestaltung und der prazisen Definition wissenschaftlicher Fragestellungen bestand. Die Vielschichtigkeit des Controllings forderte eine sich immer starker ausdifferenzierende wissenschaftliche Beschaftigung mit diesem Phanomen auf Basis unterschiedlicher Fragestellungen. Einige Experten mahnen an, dass das Fehlen von wissenschaftlich tragfahigen und praxisrelevanten Losungsideen dazu fUhren kann, dass Controlling als Wissenschaft iiber langere Zeit keinen Bestand haben wird. Auch wenn es bisher nicht gelungen ist, einen allgemein akzeptierten Kern des Controllings herauszuar-

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beiten, so konnte fiir das Controlling zumindest ein ahnliches Verstandnis hinsichtlich seiner Inhalte in Wissenschaft und Praxis geschaffen werden.

5.3.1.

Controllingkonzepte

Wie im vorhergehenden Kapitel gezeigt werden konnte, ist die deutschsprachige wissenschaftliche Controllingdiskussion durch eine intensive Auseinandersetzung hinsichtlich der begrifflich-konzeptionellen Grundlagen gekennzeichnet."^ KAPPLER vertritt dabei die Position, dass die bisherige konzeptionelle Grundlagendiskussion in der Controllingforschung noch nicht den Stand der Theoriebildung erreicht hat: Kappler: "Wenn man sich anschaut, was die Kollegen dariiber schreiben, sind das nicht Theorien, sondem Verbesserungsversuche. [...]. Bei den theoretischen Biichem, die einigermaBen versuchen, einen Reflexionszusammenhang zu finden, steht ganz am Anfang ebenfalls Horvath und sein Versuch, mit den systembildenden-systemkoppelnden Faktoren. Dem folgt der Gedanke der Koordination bzw. ein wenig das, was Kiipper informationstheoretisch formuliert. Danach folgt der Gedanke der Rationalitatssicherung der Fiihrung von Weber/Schaffer. Auch hier merkt man sehr schnell, dass die Gedanken nicht weit genug greifen, wenn man nicht wirklich eine massive theoretische Debatte betreibt. [...]. Zum Teil sind diese sicherlich nur terminologische Ausdifferenzierungen. Man miisste genau hinschauen. Wissenschaft bewegt sich ja nicht parallel mit der Praxis, es gibt keine Synchronisation." Demgegentiber erachten etwa HAHN oder HORVATH dies fiir nicht unbedingt notwendig: Hahn: "Diese aktuellen Bemiihungen, noch eine Controllingtheorie zu erfmden, halte ich fiir nicht notwendig. Wir haben theoretische Grundlagen fiir die Kernaufgaben des Controlling." Horvath: "[...]. Es ist es von der wissenschafdichen Seite her sicherlich so, das wir [...] nicht unbedingt eine General Theory of Controllership [...] brauchen. Controlling ist genauso wie andere Phanomene in Organisationen mit verschiedenen Perspektiven / Brillen anschaubar. Der eine betrachtet es als Psychologe und der andere als Vertragsjurist und der Dritte unter dem Aspekt Rechnungswesen. [...]. Ich habe immer wieder

Vgl. hierzu auch die Darstellungen der verschiedenen Controllingkonzeptionen in Kapitel B.

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den Eindruck, dass man fiir das Controlling diese Aspekte wie das spezifische Erkenntnisobjekt abfragt oder was das Neue und das Spezifische daran ist.

In den Aussagen einzelner Fachvertreter zeigt sich eine kontrovers gefiihrte Diskussion um die konzeptionellen Grundlagen des Controllings. Weber: "Im Prinzip ist der einzige wirkliche Meilenstein das, was Kiipper gemacht hat. Er hat sich als ersterrichtigerTheoretiker damit auseinandergesetzt und versucht, das Controlling theoretisch fundiert zu verankem. Allerdings halte ich nichts davon, was daraus geworden ist. Es ist in meinen Augen ein falscher Ansatz." Kiipper: "[...]. Das ist jetzt subjektiv: Ich bin der Meinung, konzeptionell habe ich den Punkt gefunden, der entscheidend ist. Ich habe fiir mich eine Konzeption gebildet und habe auch keine Lust mehr, jetzt daran noch herumzubasteln. Es soil sich entwickeln [...]. Herr Weber hat insgesamt drei Konzeptionen vertreten, das vergessen die meisten. So schon man sagen kann, lemen ist gut, aber bei Fragen, die letztlich in dem Sinne nicht entscheidbar sind...? [...]. Ich halte den spateren Schwenk von Weber und Schaffer fiir falsch. Das Argument ist ganz einfach: Rationalitat ist in der ganzen Entscheidungstheorie und in allem drin, da gibt es keine neuartige Fragestellungen und das grenzt nichts aus. Ihre neue Vorstellung passt natiirlich iiberall driiber, aber sagt nicht, was Controlling ist."

Dagegen sehen eher praxisorientierte Wissenschaftler erst in der Existenz verschiedener, sich durchaus erganzender Konzeptionen die Moglichkeit, die Vielschichtigkeit des Controllingphanomens zu greifen und zu beschreiben. Sie akzeptieren die bestehenden konzeptionellen Unterschiede und messen den Bemiihungen um ein weitgehend einheitliches Controllingverstandnis in der Forschung keine groBe Bedeutung bei. Horvath: "[...]. In meinen Vorlesungen betone ich auch, dass Aspekte wie Reflexion Oder auch institutionenokonomische Ansatze in den Mainstream des Controlling heute integriert werden miissen. [...]. Der Koordinator sieht etwas, der Rationalitatssicherer erspiirt etwas und nur alle zusammen konnen dieses Phanomen Controlling annahemd beschreiben. Das ist meine heutige Sicht der Dinge. [...]. Ich sehe keine gravierenden Unterschiede zwischen den einzelnen Auffassungen. Diese mogen zwar in der wissenschaftlichen Diskussion interessant sein, aber wenn es darum geht, in der Praxis ein Kostenrechnungssystem aufzubauen oder Controlling organisatorisch zu verankern, sehe ich keine Relevanz dieser vermeintlichen Unterschiede. Dies ist auch bei vielen Untemehmen, wo ich als Berater tatig bin, erkennbar. Da kann ich alles unterschreiben und iibemehmen, was die anderen KoUegen eingebracht haben." Hahn: "[...]. Wir haben Entwicklungsstufen in den Konzeptionen und Versuche von Differenzierungen, die man, wenn man gutwillig aufeinander zugeht, alle prima ver-

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binden kann. Und bei einigen kann man dann eben sagen, dass das vielleicht ein wenig zu weit in die allgemeine BWL oder in die Strategie hineingeht." SCHAFFER fiigt hinsichtlich der Abgrenzungsdiskussiori hinzu, dass ein verstarkter Austausch der am Wissenschaftsprozess Beteiligten es vermutlich ermoglicht hatte, einen Konsens hinsichtlich mancher - oftmals nur terminologisch bedingter - Differenzierungen herbeizuftihren: Schaffer: "Wenn man sich dann einmal anschaut, wie sich in den 90er Jahren die Controllingauffassungen iiber die Auflagen der Lehrbiicher entwickelt haben oder bestimmte terminologische Unterschiede kultiviert wurden, muss man doch sagen: Wenn sich alle mal drei Stunden zusammengesetzt batten, waren hinter dem Schleier der terminologischen Differenzierung - so babe ich das in meiner Dissertationsschrift genannt 90 % der Unterschiede weg gewesen. Und der Rest hatte im Diskurs ja vielleicht durchaus befruchtend sein konnen [...]. Ich sehe die Abgrenzungsdiskussion der verschiedenen Controllingkonzepte mittlerweile extrem entspannt. [...]. Wichtig ist, dass die Beteiligten miteinander reden." Die konzeptionelle Grundlagendiskussion stellt ftir ESCHENBACH geradezu eine Verpflichtung ftir die Controllingwissenschaft dar, da diese der Praxis eine gewisse Orientierung liefem konnen: Eschenbach: "Meiner Meinung nach ist es den meisten Praktikem egal, welcher Ansatz im wissenschafthchen Bereich verfolgt wird. Das soil aber nicht heiBen, dass sich die Hochschullehrer damit nicht beschaftigen sollen. Sie sind geradezu verpflichtet dazu. So steht seit einigen Jahren das Controlling selbst auch unter einem immensen Kostendruck. Deswegen hat meines Wissens Herr Weber auch den Aspekt der Entfeinerung eingebracht. Es muss Ballast abgeworfen werden. Damit dies aber nicht ziellos geschieht, sind natiirlich solche wissenschafthchen Konzepte auch wichtig. Denn daran kann man sich orientieren, was iiber Bord geworfen werden kann und was nicht." Demgegeniiber bemangeln einige Experten den oftmals unzureichenden Praxisbezug der Konzeptionen. Dieser manifestiert sich z.B. darin, dass die Konzepte eher von der Vorstellung gepragt sind, wie es laufen miisste, und nicht die Realitat widerspiegeln. Deyhle: "Nein, ich sehe nicht, dass durch die verschiedenen Konzeptionen das Controlling vorangebracht wurde. Mit diesen wurde ich nie konfrontiert. Es hat mich nie jemand in der Praxis gefragt, wie ich denn zu den verschiedenen Methoden- und Konzeptansatzen stehe. Das war kein bedeutendes Thema." Kappler: "[...]. Kiippers Konzeption etwa stellt zwar einen Systematisierungsversuch dar, was mogliche Sichtweisen anbelangt. Aber die Praktiker haben nicht gesagt toll, da spring ich jetzt drauf."

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Wie diese Aussagen zeigen, ist die Praxis an der Konzeptdiskussion eher wenig beteiligt und interessiert. Dennoch kann der Entwicklung von Controllingkonzeptionen in der Praxis eine wichtige Funktion zukommen: Schaffer: "Wenn man sich den Koordinationsansatz anschaut, sieht man dieses Muster in der Tat, namlich dass die "Koordinationssprachhiilse" in der deutschen Controllingpraxis manchmal auch als legitimierende Hulle dient."

Die wissenschaftliche Fundierung des Controllings erfolgte u.a. im Zuge einer intensiven Debatte urn das "richtige" ControUingkonzept. Kennzeichnend ist bis heute eine Vielfalt voneinander abweichender Controllingkonzepte,"^ die sich allerdings manchmal nur in der terminologischen Ausdifferenzierung unterscheiden. Hier spiegeln sich die teilweise kontroversen Meinungen von einigen Fachvertretem hinsichtlich des Kerns des Controllings wider. Manche Gesprachspartner sehen gerade in der Vielfalt der Konzepte die Moglichkeit, das Phanomen Controlling zumindest annahemd zu beschreiben. Insgesamt betrachtet hat etwa fiir KAPPLER die konzeptionelle Diskussion noch nicht den Stand der Theoriebildung erreicht; diese wird von manchen Fachvertretem aufgrund der Vielschichtigkeit des Controllingphanomens auch nicht fiir unbedingt notwendig erachtet. Auch wird der Nutzen der Controllingkonzepte fiir die Untemehmenspraxis tendenziell als gering eingeschatzt. Der gegenwartige Generationswechsel innerhalb der Disziplin wird zeigen, ob es moglich sein wird, bzw. inwiefem es erstrebenswert ist, ein einheitlicheres, theoretisch fundiertes konzeptionelles Verstandnis iiber die wesentlichen Inhalte des Controllings zu schaffen. Die laufende Grundlagendiskussion in der Controllingforschung und die zunehmenden theoretischen Forschungsbemiihungen geben Anlass zur Hoffnung, dass sich das beklagte Theoriedefizit der konzeptionellen Diskussion iiber die Zeit verringem diirfte. 5.3.2.

Prinzipal-Agenten-Theorie

In vielen Teildisziplinen der Betriebswirtschaftslehre spielte in den 90er Jahren die Weiterentwicklung der Institutionellen Mikrookonomie (Neue Institutionenokonomik)

Vgl. hierzu auch Kapitel B.

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eine bedeutende Rolle. Diese umfasst die Theorie der Verfiigungsrechte, den Transaktionskostenansatz sowie insbesondere die Prinzipal-Agenten-Theorie. Hinsichtlich der theoretischen Fundierung des Controllings ging laut KiJPPER ein entscheidender neuer Impuls von der Ausweitung auf die Anreizprobleme des Fiihrungssystems aus. Einige Gesprachspartner betonen, dass mit den formal-analytischen Modellen der Informationsokonomie und der Prinzipal-Agenten-Theorie Fragestellungen adressiert werden, welche zuvor im Controlling bzw. in der Betriebswirtschaftslehre allgemein zumindest in ihrer Bedeutung nicht so klar gesehen wurden. Kiipper: "Ich habe die These, dass ein Teil der wissenschaftlichen Verankerung des Controlling wirklich von den formalen Agency-Theoretikem kommt. Jetzt verkniipft sich hier das Management Accounting oder das Managerial Accounting mit dem Controlling. In Amerika sind diese formalen Agency-Theoretiker unter dem Management Accounting anzutreffen. [...]. Dadurch ist meines Erachtens wissenschaftlich eine Ziindung passiert. [...], ich sehe das so, dass man auch da Modetrends beobachten kann. Es kommt ein Instrumentarium hoch, wie beispielsweise die lineare Programmierung. Mit ihm kann man viel machen. So ist es auch mit den Agency-Modellen. [...]. Dass dies mit einer Verbindung zu einer nicht ganz unwichtigen wissenschaftlichen Entwicklung in den USA aufkam, war schon bedeutend. Und jetzt kommt der intemationale Wettbewerb dazu." Weber: "Es gibt sicheriich einen Einfluss der P/A-Theorie und vieles, was unter dem Label Controlling oder an Controllinglehrstiihlen gemacht wird, ist P/A-Arbeit." Hahn: "[...]. Die Verbindung der Planungs- und Kontrollrechnung mit dem Incentivesystem ist eine sinnvolle Fundierung von zusammenhangenden Gebieten. Um Incentivesysteme kiimmem sich das Personalwesen und das Controlling - das ist eine Schnittstelle." Kappler: "Es stimmt, dass man die Agency-Theorie gut mit Controlling zusammenbringen kann, weil eben diese ganze Theorie, die auf dieser kleinen Informationsdifferenz aufbaut, genau hier einen Aspekt reinbringt. Erst recht, wenn ich organisatorisch dariiber rede - Service, Prinzipal und Agent. Und darauf ist man eigentlich im deutschen Controlling an den Universitaten weitgehend abgefahren. Ich habe allerdings den Eindruck, dass das - wieder wie bei alien Moden - nicht selten eher opportunistisch ist und weniger inhaltlich." WEBER hebt erganzend hervor, dass die Rezeption der P/A-Theorie einen wichtigen Beitrag dazu leistete, das Controlling auch unter verhaltenswissenschaftlichen Aspekten zu analysieren:

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Weber: "[...]. Dass wir angefangen haben, Controlling auch unter verhaltenswissenschaftlichen Aspekten zu sehen, ist ein Sttick auf eine allgemeine Entwicklung zuriickzufiihren. Irgendwie scheint das klassische Rechnungswesen etwas Out zu sein. Dann kam die P/A-Theorie, die wir mittlerweile auch kennen. Aber das ist nur eine Dimension des Menschen. Die Offnung ist aber ganz wichtig. [...]. Das durfte man vor 20 Jahren noch nicht machen, denn da war Albach noch Hiiter der Moral, und der wollte das nicht. Die ganze Szene sah ja so aus. "Menschenoffnung" ist eigendich erst durch die Formalanalytik der P/A-Theorie moglich geworden. Insofem ist es schon im Zeitablauf wahrscheinlich erklarlich, dass wir jetzt damit anfangen." Kiipper: "[..]• Ich nenne dies Verhaltensinterdependenzen, die durch das Instrument der Agency-Theorie in den Vordergrund geruckt sind, weil man da ein Instrumentarium hat, das relativ leistungsfahig ist, um solche Probleme darzustellen und zu analysieren."

Des Weiteren ermoglichte die Auseinandersetzung mit Fragestellungen auf Basis der P/A-Theorie die Anschlussfahigkeit an die intemationale Diskussion im Management Accounting bzw. Managerial Accounting. Kiipper: "Ich halte es fur einen ganz wesentlichen Punkt, dass unsere jungen Leute, die eigenen Schiiler, die nachste Generation, intensiv mit der Agency-Theorie arbeiten, die hervorragend auf die Fragestellungen im Controlling passt. [...]. Da konnen sie auch international arbeiten, da haben sie eine Eins-zu-eins-Verbindung zu dem, was im Management Accounting oder im Managerial Accounting gemacht wird."

Laut KUPPER liegt der Wert von quantitativen Ansatzen und Methoden fiir die Selbstfindung des Controllings bzw. einer Disziplin allgemein darin, dass sie das jeweils zu behandelnde Problem klar strukturieren helfen und dabei eine genaue Angabe der Pramissen verlangen: Kupper: "Dann hat die Agency-Theorie - als neuer theoretischer Ansatz - etwa das Thema Verrechungspreise von einer anderen Seite her beleuchtet und damit eine Chance eroffnet, neue Aspekte zu bringen und daraus ist wieder ein Boom entstanden. [...]. Zur Budgetierung kam noch nicht ganz so viel in der Richtung an konkreten Fragestellungen und Aussagen."

Einige Experten verweisen darauf, dass bei den Modellen der P/A-Theorie Praxisrelevanz Oder konkrete Gestaltungsvorschlage keine vorrangige Bedeutung haben. In erster Linie geht es hier nicht um eine empirische Uberpriifung der jeweiligen Pramissen und Hypothesen, sondem insbesondere um die saubere analytische Herleitung von Modellergebnissen. Auch wenn durch die P/A-Theorie die wissenschaftliche Anreizdiskussion weiter vorangetrieben wurde und die Praxis durch neue Erkenntnisse einen

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Impuls erhalten hat, so wird diese Form der Controllingforschung auch durchaus kritisch beurteilt. Horvath: "Natiirlich brauchen wir diese Fingeriibungen fiir die Entwicklung unseres Intellekts auf diesem Gebiet, aber sie haben keinerlei Bezug zu irgendwelchen Praxissituationen. Und auch bei der Findung der Annahmen wird oftmals nicht begriindet, warum dies oder jenes Eingang gefunden hat. Der einzige Bezugspunkt mancher Beitrage sind Modelle anderer Kollegen, die mit ein paar marginalen Veranderungen versehen und weiterentwickelt werden." Schaffer: "Wobei ich [...], wenn dann der 4. Prinzipal und der 3. Agent irgendwo ins Spiel kommen, den Grenznutzen fiir beschrankt halte. [...]. In meiner Wahmehmung gehen im Controlling aber momentan die meisten guten Leute in Deutschland in diese Richtung." Schneider: "Die Principal-Agent-Theorie bietet doch heute nur mehr Leerlauf. Da gab es ein paar interessante Aspekte am Anfang und dann kam nichts mehr."

Die Kritik mancher Experten weist dabei auf den Inhalt der formal-analytischen meist auf komplexen mathematischen Modellen basierenden - Arbeiten hin, welcher es oftmals nicht mehr ermoglicht, eine klare und einfache Darstellung der Gesamtzusammenhange zu erzielen. Dadurch reduziert sich auch die (direkte) Praxisrelevanz der gewonnenen Ergebnisse, da diese von vielen Praktikem nicht mehr gelesen werden. Kappler: "Die Wissenschaft entfemt sich immer dann von der Praxis, wenn sie glaubt, sie ist besser. Das ist einfach nicht der Fall. Nur die Praxis enthalt die ganze Theorie, also alle Bestimmungsmomente einer Situation. Aber fur "alle" gibt es kein operationales Kriterium. Wenn man sich beispielsweise formal-analytisch an das Problem heran begibt, dann wird man sich von der Praxis entfemen. Wenn man sich rekonstruierend, hinterfragend heran begibt, dann wird man der Praxis helfen konnen. Nicht in dem Sinne, dass ich es besser weiB als die Praxis, aber dass ich mit der Praxis die jeweils bestehende Situation anschauen und wieder offnen kann. [...]. Wissenschaft ist eine zutiefst methodische Angelegenheit." Schaffer: "Die Dominanz der formal-analytischen Ansatze ist aktuell deudich sichtbar. [...]. Ich hoffe und glaube, dass es irgendwann eine Korrekturbewegung geben wird, da man sehen wird, dass formal-analytische Ansatze allein bei der Losung von Fragestellungen der Praxis einfach nicht in ausreichendem MaBe weiterhelfen."

Das Aufgreifen von formal-analytischen Ansatzen insbesondere auf Basis der Prinzipal-Agenten-Theorie ist ein moglicher Ansatzpunkt zur theoretischen Fundierung des Controllings. Hierdurch wurden neben nachvollziehbaren theoretischen Strukturkemen

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verhaltenswissenschaftliche Aspekte in die Controllingdiskussion eingebracht, die vielfaltige Ankniipfungspunkte fiir die weitere theoretische Fundierung der Disziplin sowie an die intemationale Diskussion im Management bzw. Managerial Accounting lief em. Ein zentraler Kritikpunkt weist auf die zunehmende Komplexitat der zugrunde liegenden mathematischen Modelle bin, welcbe eine einfache Darstellung der Gesamtzusammenhange nicht mehr ermoglichen. Darin wird insbesondere die Gefahr einer verstarkten Entfemung der Controllingforschung von praxisrelevanten Fragestellungen gesehen. Laut den Experten miisste beispielsweise eine Darstellung der Gesamtzusammenhange mit einem einfachen mathematischen Modell erfolgen. HAHN zufolge wurde dies wiederum zur Entmythologisierung der aktuellen Forschung in diesem Gebiet beitragen. 5.3.3.

Intemationale Ausrichtung der Controllingforschung

Der Tenor der Experten zeigt, dass die wissenschafdiche Controllingdiskussion groBtenteils deutschsprachig gepragt und fokussiert war. Hahn: "Es stimmt, dass die Controllingdiskussion doch eher eine deutschsprachige, national war. Man kann sogar sagen es war eine westdeutsch vorangetriebene Entwicklung durch einige wenige Personlichkeiten in der Theorie und in der Praxis [...]." Weber: "Das war eine rein deutsche Geschichte. 1987 hatte Mayer seinen Kongress zu dem Thema "Controlling im intemationalen Vergleich" gemacht. Dieser war richtungweisend fiir die Zeit. Aber nur im Sinne von: Ich will einmal sehen, was die anderen machen, aber nichts davon lemen. Das war nicht spezifisch im Sinne von, in Frankreich ist es anders und deshalb... [...]. Das ist eine rein deutsche Entwicklung, ein bisschen die Schweizer, die noch am ehesten nach drauBen geschaut haben und Osterreich. Aber Eschenbach ist auch ein Deutscher."

Dies zeigte sich beispielsweise an der geringen Prasenz von Controllingwissenschaftlem auf intemationalen Fachkonferenzen. Ein Grund hierfur kann nach HORVATH darin gesehen werden, dass die Teilnahme an derartigen Konferenzen nicht den gewiinschten Netzwerk- und Reputationsbeitrag gebracht hat. Fiir die letzten Jahre konstatiert er allerdings eine Verandemng dieser Situation. Horvdth: "[...]. Was mir immer wieder auffliel ist, dass auf den Tagungen der EAA (European Accounting Association, C.B.) und AAA (American Accounting Association, C.B.) eine geringe deutsche Prasenz zu verzeichnen war. [...]. Meines Erachtens ist

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es schon wichtig, dass man ein Verstandnis dafiir entwickelt, was in einem bestimmten Feld weltweit passiert. [...]. Ein Grund fiir diese Entwicklung ist sicherlich, dass bis vor kurzem die Mitwirkung an solchen Konferenzen fiir deutsche Wissenschaftler nicht den gewiinschten Netzwerk- und Reputationsbeitrag gebracht hat, wie etwa die Mitarbeit in einer Kommission unseres Verbandes oder in der Schmalenbach-Gesellschaft. Kurz gesagt ist es eine rationale Abwagung, was es einem bringt. Aber da andert sich momentan etwas. Und auch die Reputation dieser Vereinigungen wie die EAA hat sehr stark zugenommen. Die Tagungsbeitrage werden ziemlich scharf begutachtet, was zu einem Umschwung fiihren wird."

Fiir KAPPLER stellt das geringe Aufgreifen englischsprachiger Autoren in Controllingveroffentlichungen sowie die geringe Prasenz deutscher Autoren etwa in der Accounting, Organization and Society (AOS) - einer der fiihrenden englischsprachigen Zeitschriften im Accounting - ein weiteres Indiz fiir die nationale Ausrichtung der wissenschaftlichen Diskussion dar. Kappler: "Es ist immer so gewesen, dass in Deutschland vor allem im Accounting (anders als in der Managementlehre oder der Organisationsforschung) wenig englischsprachige Autoren zitiert wurden. Ausnahme: Die Diskussion intemationaler Accounting Standards. [...]. Die Wissenschaftssprache ist aber auch im Accounting in erster Linie englisch, d.h. man miisste in dieser Sprache veroffentlichen. [...]. Wo fmdet die interessanteste Controlling-, Managerial Accounting- oder Accountingdebatte statt? Das ist fiir mich immer noch - von einigen Ausnahmen einmal abgesehen - in erster Linie in der Accounting, Organization and Society (AOS). Das ist aber eine Zeitschrift, die weder in vielen deutschen Universitatsbibliotheken vorhanden, noch je zitiert worden ist. [...]. Da lauft eine fundamental Debatte, die nicht primar auf der funktionalistischen Schiene verankert ist."

SOLARO und WEBER verweisen auf existierende Sprachbarrieren als mogliche Ursache fiir diese Situation. Dariiber hinaus sieht WEBER auch keinen direkten Grund, etwa amerikanische Strukturen in Deutschland zu iibemehmen, da hier Fiihrungsprobleme anders organisiert wurden und das interne Rechnungswesen auch viel besser ausgebaut war. Demgegeniiber liegen fiir andere Disziplinen wie etwa dem Marketing viele Arbeiten aus den USA vor. Solaro: "[...]. Es ist ganz klar, dass das Controlling in Deutschland auch deswegen sehr national gepragt ist bzw. war, weil viele keine anderen Sprachen und insbesondere kein Englisch gesprochen haben." Weber: "Die Kollegen konnten kein Englisch und wir waren in interner Rechnungslegung viel starker als die Amerikaner und sind es immer noch. Und wenn ich einen Kontext habe, der sehr plandeterminierend ablauft, also relativ viele, feste Kastchen,

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dann macht es alien Sinn der Welt, dort welter zu arbeiten, wo man am meisten Wissen hat. Und hier eine andere Aufteilung von Finance vorzunehmen, war nicht gewollt. Warum soil ich hier iiber etwas nachdenken, was es nicht gibt? Es bestand kein Grund, irgendwo amerikanisches Gedankengut zu verarbeiten. Das war beim Marketing anders. Da waren die besten marktorientierten empirischen Arbeiten in den USA. Da muss ich einfachriiberschauen.Im Controlling nicht, denn dies war kulturabhangig. [...]. Es ist eine andere Art, Fiihrungsprobleme im intemationalen Bereich zu organisieren als in Deutschland. Ich habe dieselben Themen, aber man ordnet sie anders zu. Daraus ergeben sich andere Spezialisierungen."

Eine weitere Erklarung stellt gemaB den Experten der deutsche Sprachraum dar, welcher fiir eine eigenstandige wissenschaftliche Entwicklung ausreichend groB ist. Brockhoff: "Die Deutschen haben es in dieser Hinsicht ganz besonders einfach, well der wissenschaftliche Sprachraum, den sie zur Verfiigung haben, mit mehr als 120 Mio. Menschen so groB ist, dass sich da eine eigene wissenschaftliche Entwicklung etablieren und leben kann." Kappler: "[...]. Aber der deutsche Sprachraum ist immer noch groB genug gewesen, um selbstgeniigsam zu sein. Wenn ich auf dem eigenen Markt reiissieren kann, warum soil ich mich dann woanders abstrampeln?"

Einen anderen Gesichtspunkt fiihrt HAHN an. Er hebt hervor, dass Controlling in anderen Landem nicht die Bedeutung erfahren hat bzw. unter anderen Schwerpunkten diskutiert wurde als in Deutschland. Erganzend sei hier auf die bereits thematisierte Schwierigkeit der Positionierung der Disziplin im intemationalen Bereich hingewiesen. Hahn: "So kommt in England iiberhaupt keiner auf die Idee, das Controlling so hoch zu spielen. Ich habe einen Reader herausgegeben, [...], der mehr in Richtung Strategie geht. Frankreich uberschaue ich nicht, aber das waren vielleicht auch Sprachbarrieren auf beiden Seiten. Die Italiener befassen sich mehr mit Ethik und Vision. Und von der ostlichen Seite her war eben das Gefalle, wie wir immer auf Amerika schauen, so schaut Russland auf uns. Jetzt verschiebt sich das ein wenig. Die Polen zumindest sind sehr stark mit den Amerikanem verbunden. [...]. Die Japaner haben ihren eigenen Stil, sich bewusst abzusetzen. Ihr Stil ist zuruckgedrangt bei uns. Das Senioritatsprinzip und bestimmte andere Prinzipien waren nicht so durchsetzbar."

Laut SCHNEIDER stieB die Begriffsbildung im angelsachsischen Bereich auf kein gro6es Interesse. Dariiber hinaus wurde dieser Begriff auf Konferenzen auch nicht aufgegriffen.

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Schneider: "Auf den Konferenzen der "Historians of Accountancy" fiel das Wort ("Controlling", C.B.) nie. [...]. Die Begriffsbildung zu "Controlling" hat im angelsachsischen Bereich niemanden interessiert."

Seine Feststellung untermauert damit die bereits erwahnte Einschatzung von

BROCK-

HOFF. Brockhoff: "Ich habe die Befiirchtung, dass die deutsche Controllingcommunity vollig unabhangig davon, welche Leistungen sie erbringt, vom Ausland nicht wahrgenommen wird, weil sie sich ein Label aufgeklebt hat, was in dieser Form im Ausland nicht verstanden wird. Und das ist, wenn man auch eine Perspektive entwickeln will, eine, die die deutschen Controllingforscher leicht von der intemationalen Community abkoppeln kann und das ware fiir die Entwicklung des Controlling nicht gut. [...]. Das Problem mit dem Begriff hier ist etwas, was an dieser Stelle moglicherweise Schranken errichtet."

Laut HORVATH hat eine zunehmende "Verwissenschaftlichung" der Controllingforschung in Deutschland stattgefunden, die es so in den USA nicht gibt. Horvath: "[..,]. Ein weiterer Grund liegt darin, dass hier eine zunehmende Verwissenschaftlichung in Deutschland stattfand, wohingegen es in den USA zu dieser wissenschaftlichen Diskussion des Controlling schlicht nichts gibt. Auch die groBen Autoren, die zu Management Control etwas geschrieben haben, setzen sich nicht allzu lange mit methodischen Fragen auseinander. Wenn ich etwa an Anthony denke Management Control: Er hatte sein Begriffssystem entwickelt und ist dann - typisch amerikanisch relativ schnell in die praktischen Sachfragen eingestiegen."

COENENBERG konstatieit hinsichtlich dieses Umstandes keine spezifische Situation fiir das Controlling. Er sieht vielmehr eine geringe Bedeutung der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre in den USA allgemein. Coenenberg: "Also deutsche Betriebswirtschaftslehre spielt in den USA uberhaupt keine Rolle. Schmalenbach ist durch seine theoretischen Vorarbeiten bei denjenigen, die iiber den Horizont hinaus anschauen, sehr bekannt. Fritz Schmidt ist schon nicht mehr bekannt, obwohl es Abhandlungen gibt, die im Prinzip ahnliche Theorien wie die organische Tageswertbilanz beinhalten. Er wird beispielsweise in dem Edward Well Buch nur in einer kleinen FuBnote erwahnt, obwohl da sehr viele Parallelen sind. Also das ist nicht nur im Controlling so, das ist uberall so."

An der beschriebenen Situation, dass deutschsprachige Controllingwissenschaftler kaum international prasent sind, diirfte sich kiinftig einiges andem. Wie bereits dargestellt, ermoglichen KUPPER zufolge die Arbeiten zur P/A-Theorie die Anschlussfahigkeit an die intemadonale Diskussion im Management bzw. Managerial Accounting.

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Kiipper: "Ich halte es fiir einen ganz wesentlichen Punkt, dass unsere jungen Leute, die eigenen Schuler, die nachste Generation, intensiv mit der Agency-Theorie arbeiten, die hervorragend auf die Fragestellungen im Controlling passt. [...]. Da konnen sie auch international arbeiten, da haben sie eine Eins-zu-eins-Verbindung zu dem, was im Management Accounting oder im Managerial Accounting gemacht wird. [...]. Jetzt ist eine Ziindung insofem da, dass die Leute, die in bestimmter Weise Controlling machen, mit dem Accounting und dem Management Accounting in den USA eine Verbindung herstellen und dass sie dort auf Leute wie Feltham oder Demski treffen, die das theoretische Instrumentarium in wesentlichen Teilen entwickelt haben. Dadurch ist eine Verbindung gegeben. Dass sie also Chancen haben, in den USA etwas zu lemen und mit dem wieder bei uns weiterzukommen."

Des Weiteren gibt es laut KAPPLER eine Gruppe von deutschsprachigen Controllingwissenschaftlem, die sich mit der "kritischen" Accountingdiskussion im englischsprachigen Bereich auseinandersetzt. Kappler: "Es gibt noch eine andere Gruppe, die ins Ausland geht, eben meine Leute zum Beispiel, die genau die andere Gruppe, die nur in den bestimmten Zeitschriften schreibt, sucht - Hopwood, Miller, Power, Tinker, O'Leary, Willmot, etc., die Gruppe kritischer Kollegen. Das sind wirklich zwei getrennte Welten. Es gibt eben die einen, die ziemlich straight ahead Agency-Theorie machen, und die anderen, die sich mit dem Organisationszusammenhang, dem Umfeld wie der Mitwelt des Controlling befassen."

Die Intemationalisierung des Controllings aus seiner Sicht fasst dermaBen zusammen:

BROCKHOFF

folgen-

Brockhoff: "[...]. Ich hatte mir vorgestellt, dass die Controllercommunity den intemationalen Anschluss sehr viel bewusster, wenn man so will, aggressiver gesucht hatte, um sich dort auch zu qualifizieren. Hier ist moglicherweise die Praxisbindung ein Hindemis gewesen: Weil man damit ein so groBes Betatigungsfeld hatte, dass man das andere nicht als Notwendigkeit empfunden hat. Aus der Sicht der wissenschaftlichen Entwicklung allein gesehen, ware das nicht nur gewiinscht, sondem vielleicht auch notig gewesen."

Resiimierend kann festgehalten werden, dass die wissenschaftliche Controllingdiskussion groBtenteils deutschsprachig gepragt war. Mogliche Ursachen, warum die Controllingwissenschaftler den intemationalen Anschluss weniger gesucht haben, stellen nach Meinung der Experten neben Sprachbarrieren, der Praxisbindung und dem (ausreichend) groBen Verbreitungsraum auch der geringe Netzwerk- und Reputationsbeitrag von intemationalen Fachkonferenzen dar. Dieser Umstand gilt allerdings nicht nur fiir die Teildisziplin Controlling. So weisen einige Gesprachspartner darauf hin, dass auch die Vertreter der alteren Generation vieler anderer betriebswirtschaftlichen Dis-

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ziplinen ihre wissenschaftlichen Erkenntnisse fast nur auf Deutsch veroffentlicht haben. Des Weiteren erfolgte eine wissenschaftliche Diskussion im deutschsprachigen Raum, welche weitestgehend unabhangig von den intemationalen Fragestellungen verlaufen ist. Erst die Arbeiten zur Prinzipal-Agenten-Theorie und das Aufgreifen von Aspekten der kritischen Accountingforschung ftihren zunehmend zur intemationalen Anschlussfahigkeit der wissenschaftlichen Controllingdiskussion. So konnte die zunehmende Bedeutung der Teilnahme an intemationalen Konferenzen und der Veroffentlichung von wissenschaftlichen Ergebnissen in intemationalen Joumals durchaus eine verstarkte intemationale Prasenz zufolge haben. 5.3.4.

Rolle und Positioniemng der Fachvertreter

Den einzelnen Fachvertretem in Wissenschaft und Praxis wird von den Experten hinsichtlich der Entwicklung des Controllings eine groBe Bedeutung beigemessen. Brockhoff: "Also den Personen messe ich fiir jede Disziplin und ihrer Entwicklung eine gleichartige Bedeutung bei. Ich glaube, dass Lotkas Gesetz gilt, d.h. in jeder Gruppe von hundert Personen haben sie hochstens acht Personen, die darin wirklich Drive machen. Und wenn sie hundert Controller haben, dann werden sie acht haben, die die Entwicklung vorantreiben. Drive in einer Community ist nicht gleichmaBig verteilt, sondem er unterliegt sehr stark einer schiefen Verteilung. Und in dem Moment, wo sie so etwas starten, haben sie Personen, die Drive machen."

Dabei spielt das Gespiir ftir die richtigen Fragestellungen und das Interesse fiir das Each eine bedeutende Rolle. Kijpper: "[...]. Horvath ist sicherlich einer der Vorreiter. Was ich an ihm bewundere, ist, dass er das ganz friih "gerochen" hat und auf das Controlling aufgesprungen ist. Er hat das mit der Koordination gesehen und das hat er meines Erachtens richtig gesehen."

differenziert hier dahingehend, dass der personale Aspekt die notwendige, das Bedtirfnis die hinreichende Vorbedingung darstelle: BROCKHOFF

Brockhoff: "Der personale Aspekt ist so etwas wie eine notwendige, aber keine hinreichende Bedingung. Die notwendige Bedingung ist, dass es Leute gibt, die Drive haben und so was entwickeln. Die wichtige hinreichende Bedingung fiir eine so phanomenale Entwicklung wie es das Controlling gemacht hat, ist, dass erkennbar ist, dass fiir so etwas auch ein Bediirfnis da ist, sonst bricht das sehr viel friiher ab. [...]. Insbesondere bei Herrn Horvath glaube ich ganz fest, dass das jemand ist, der gesehen hat, dass es hier ein nicht erfiilltes Bediirfnis insbesondere der Praxis gibt, eine Integration von

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Steuerungs-, Planungs- und Abrechnungsfragen herbeizufiihren. Und dieses Integrative gab es nicht."

fiigt hinzu, dass sich ein wissenschaftliches Fach neben dem wichtigen personellen Aspekt letztlich nur dann weiterentwickelt, wenn aus dem Bediirfnis heraus gute, theoriebasierte Arbeiten geschrieben werden: WEBER

Weber: "Menschen sind wichtig, keine Frage. Menschen sind aber in bestimmten Kontexten erst richtig wichtig. Getrieben wird dann, wenn gute Arbeiten durch Theorien geschrieben werden. Und die P/A-Theorie ist jetzt so eine Entwicklung, die man sieht. Die Theorie ist eigentlich schon durch, das nachste werden wahrscheinlich verhaltensorientierte Aspekte sein."

Die jeweilige Motivation der Fachvertreter, sich im wissenschaftlichen Controlling zu etablieren, ist iiber die Zeit durch unterschiedliche Faktoren gekennzeichnet. So bestand bei manchen Fachvertretem der ersten Generation - nicht zuletzt aufgrund des bisherigen Werdeganges - ein ausgepragtes Interesse fiir Fragestellungen der Unternehmenspraxis und durch deren Losung auch die Moglichkeit der wissenschaftlichen Profilierung. Horvath: "Also ich glaube ein Hauptmotivator war natiirlich die Neugierde und der Wunsch, irgendeinen weiBen Fleck auf der Landkarte etwas naher zu erkunden. Sicherlich auch in dem Sinne, sich als junger Wissenschaftler in der wissenschaftlichen Community zu profilieren. Einen weiteren Aspekt stellt sicherlich auch der Versuch dar, bestimmte Praxisprobleme losen zu konnen. Das ist eben bei jedem Einzelnen mehr oder weniger stark ausgepragt. Und ich wage einmal die These, dass in dieser ersten Generation der Wunsch, Probleme der Realitat zu losen, starker ausgepragt war, als es jetzt in der zweiten und dritten Generation im GroBen und Ganzen feststellbar ist. Dies gilt allerdings auch fiir andere Facher der BWL genauso."

Ein weiterer Aspekt kann darin gesehen werden, dass die Etablierung im wissenschaftlichen Bereich eine Legitimation fiir weitere, etwa beratende Tatigkeiten in der Unternehmenspraxis darstellte. So war beispielsweise laut ESCHENBACH der Status als Hochschullehrer eine wesentliche Voraussetzung fiir die Anerkennung in der Unternehmenspraxis: Eschenbach: "Und die Wirtschaft will jemanden haben, der in der Wissenschaft anerkannt ist. Die Untemehmen lassen sich von keinem aus dem wissenschaftlichen Bereich beraten, der keinen Ruf hat. Also muss man, um in der Praxis anerkannt zu sein, sich als Hochschullehrer um einen Status in der Wissenschaft bemiihen. [...]. Deswegen ist es wichtig, dass man zu einer Reputation kommt, wenn man etwas durchsetzen und von der Praxis anerkannt sein will."

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Allerdings fuhrte die Praxisorientierung dazu, und dies wird von einigen Experten kritisch angemerkt, dass einige Kollegen keine Bemiihungen untemommen haben, das Fach auch wissenschaftlich solide zu positionieren. Dadurch wurden Moglichkeiten nicht genutzt, dem Fach ein eigenes, theoretisch fundiertes Profil zu geben bzw. herauszuarbeiten. Demgegeniiber betont ESCHENBACH dass die Praxisorientierung in angewandten Wissenschaften vorrangig zu betrachten ist: Eschenbach: "Fiir mich als Hochschullehrer ist die Akzeptanz der Wirtschaft auch das viel wichtigere Kriterium als die Akzeptanz in der wissenschaftlichen Insbesondere da ich aus der Praxis kam, war mir personlich die

Community.

wissenschaftliche

Community auch nicht so wichtig. [...]. Meiner Meinung nach sind wir als Betreiber einer angewandten Wissenschaft in erster Linie der Wirtschaft verpflichtet."

Gemeinsam mit seinem Kollegen HAHN stimmt er allerdings darin iiberein, dass die gleichzeitige Verankerung in Wissenschaft und Praxis keinen uniiberwindbaren Spagat darstelle. Insbesondere die praxisnahen Experten betonen denn auch, dass sich die beiden Bereiche sehr sinnvoll erganzen und ein Hochschullehrer auch die Ablaufe und Herausforderungen der Praxis aus eigenen Anschauungen kennen sollte. Dartiber hinaus besteht seitens der Praxis die Notwendigkeit, einen methodischen Zugang zu Fragestellungen zu bekommen, welchen wiederum die Wissenschaft liefem kann. So haben einige Wissenschaftler auch an der Schnittstelle zur Praxis als Berater gearbeitet. HORVATH erwahnt in diesem Zusammenhang die kritische Sicht mancher Fachkollegen hinsichtlich dieses Umstandes: Horvath: "[...]. Jemand, der sein Wissen beratenderweise auch noch verkauft, wird dann schon etwas kritisch angeschaut. [...]. Der Eindruck von Kollegen, mit denen ich mich dartiber unterhalten habe, war der Gleiche, namlich, dass oftmals die Meinung vorherrscht, dass es nicht mit rechten Dingen zugehen kann, wenn jemand, der sich auBerhalb der Universitat betatigt und auch einen Namen in der Praxis gewinnt, auch noch ein richtiger Wissenschaftler sein kann."

Einige Experten weisen darauf hin, dass das Fach aufgrund der gering ausgepragten Strukturen sowohl ein dankbares Feld fiir die wissenschaftliche Etablierung nicht zuletzt fiir Publikationen darstellte als auch aufgrund seiner inhaltlichen Breite gentigend Spielraum eroffnete, welcher zumindest in den Anfangsjahren den jeweiligen Fachvertretem den Aufbau einer eigenstandigen Positionierung ermoglicht habe. Die Rahmenbedingungen erforderten es daher nicht, sich den wissenschaftlichen Beurteilungen wie sie in anderen etablierten Disziplinen vorherrschten - zu unterziehen.

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Weber: "Ich glaube, dass zu Anfang die Leute hineingegangen sind, die sich nicht einer systematischen wissenschaftlichen Beurteilung standardmaBig unterziehen wollten. Die Besten des Fachs sind in Richtung Finance und Marketing gegangen, weil da klare Prozeduren, eine Terminologie sowie eine klare Methodologie vorherrschten. Die ersten, die wir dann im Controlling sehen, sind ja so nicht einzuordnen. [...]. Das, was unter Controlling fortgefiihrt wurde, war zuerst einmal Rechnungswesen. Und da gab es zwei Lager - Kilger und Riebel - und die waren beide ausgesprochen akzeptiert. Sie batten sich gegenseitig nicht vorgeworfen, nicht wissenschaftlich zu arbeiten. [...]. Also die waren in der Community akzeptiert. [...]. Aber es stimmt, es waren nicht viele, die vome mitspielen und das Fach wissenschafdich vorantreiben wollten. [...]. Die sonstige Kostenrechnungsszene ist sehr (iberschaubar. Und so ist dann auch die Controllingszene weitergelaufen, und viele haben hier diesen Job gemacht, weil es die Praxis gab und man sich hier verwirklichen konnte. Sie haben sich nur wenig darum gekiimmert, was das wissenschaftliche Fach denn eigentlich darstellt."

Eine weitere Ursache kann in dem beschriebenen Aufkommen der Lehrstuhle gesehen werden, durch welches eine gewisse Nachfrage geschaffen werden konnte. Brockhoff: "Es gibt natiirlich auch die primitiven Motive. Ich sehe auf einmal: Da werden Lehrstuhle ausgeschrieben und entdecke, da konnte man sich bewerben. Und dann schreibe ich noch drei Paper, die ich eigentlich fur Kostenrechnung vorgesehen habe und schreibe jetzt Controlling driiber und versuche, das da hinzuinterpretieren." SCHNEIDER fiihrt in diesem Zusammenhang an, dass neben den Fachvertretem, welche aus dem Bereich des intemen Rechnungswesens - dem originaren Kern - kamen, das Fach eine Nische auch fur Wissenschaftler darstelhe, die in ihren bisherigen Feldem nur ein unzureichendes Betatigungsfeld gefunden hatten: Schneider: "Es ist ganz einfach zu erklaren, was die Leute getrieben hat, sich in der wissenschaftlichen Community mit Controlling zu beschaftigen. Abgesehen von den Fans des intemen Rechnungswesens konnte mancher an Organisations- oder Personalfragen Interessierte in den Standardgebieten nicht Originelles leisten, und da haben sie sich ein neues Feld - eine Nische - herausgesucht, die sie entwickeln wollten. Allerdings muss man hier genauer differenzieren. Die Controller waren bzw. sind ja in ihrem Glauben fest. Herr Kiipper, den ich als Wissenschaftler sehr emst nehme, zeigt sich so als Glaubiger an dem, was er mit Herm Weber und Herm Ztind gemeinsam, ich wiirde sagen: verbrochen hat. [...]. Mit Herm Weber habe ich langer zusammengesessen und iiber begriffliche Aspekte diskutiert. Aber wir haben uns nicht einigen konnen (vgl. meine "Betriebswirtschaftslehre, Band 2", 2. Auflage (1997), S. 460f.) [...]. Ich habe mich auch mit Herm Kiipper auseinandergesetzt und wir hatten einen regen Briefwechsel, bis ich dann Kiippers Hinwendung zu Steuerungsfragen durchschaute."

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Wie bereits weiter oben erwahnt, zeichnet sich in den vergangenen Jahren eine zunehmende Entfemung der wissenschafdichen Betadgung von praxisrelevanten Fragestellungen mancher Fachvertreter ab. Allerdings sieht HORVATH diesen Trend nicht als controllingspezifisch an, sondem weist hier auf eine generelle Situadon in der Betriebswirtschaftslehre bin. So bestehen heute verstarkt unterschiedliche Zielsysteme in Praxis und Wissenschaft. Dieser Aspekt, der auch von anderen Experten themadsiert wird, lasst sich folgendermaBen erklaren: Horvath: "Wissenschaftler haben meist ein spezifisches Zielsystem, welches letztendlich die Schwerpunkte der eigenen Betatigung bestimmt. Wenn heute die Institutionsokonomie das Parade- und Modethema ist, sollte man sich als Wissenschaftler auf diesem Gebiet auseinandersetzen, um sich in der wissenschaftlichen Community entsprechend zu positionieren. Man ist in der Wissenschaft dann gut angesehen, wenn man einen Beitrag zu dem leistet, was hier gerade wichtig ist, und nicht dadurch, dass man sich mit formal nicht so sauberen Losungen zur Losung von Praxisproblemen beschaftigt. [...]. Kollegen [...], die ihre Aufgabe darin sehen, Transferleistungen zu realisieren, erzielen damit nicht unbedingt einen Reputationsgewinn in der Wissenschaft." KAPPLER erklart diesen Umstand und die sich dadurch abzeichnenden Veranderungen mit den spezifischen Anreizstrukturen im Wissenschaftssystem: Kappler: "Wissenschaft verlauft nicht parallel zur Praxis, obwohl sie miteinander in Verbindung stehen. Wissenschaft entwickelt sich bis zu einem gewissen Grade auch aus sich selbst heraus. Das muss man aus dem Anreiz- und Karrieresystem heraus sehen. Da schreibt einer etwas, und ein anderer will eben promovieren und ein dritter habilitieren. Da muss er etwas anderes schreiben. Mitunter reicht ein terminologischer Trick, Oder dass eben aus einer zweidimensionalen Abbildung eine dreidimensionale gemacht wird. [...]. Effektive und effiziente Wissenschaft ist dagegen etwas, was prinzipiell verunsichert und immer an der Grenze dessen, was es gerade gibt, arbeitet. [...]. Das herrschende Karrieresystem hat noch den Nebeneffekt, dass man unter Umstanden, etwas opportunistisch, nicht zu schnell aufmachen darf und auch das Pulver nicht sofort verschieBen sollte. Auch deswegen geht das langsam, aufgrund der intemen Dynamik, die mit praktischer Verwertbarkeit gar nichts zu tun hat. Etwas schwarz/weiB: Karriere machen Sie im Wissenschaftssystem dann, wenn Sie das schreiben, was die Berufungskommission horen will und nicht das, was sonst jemanden interessiert." Die Anforderungen im Wissenschaftssystem bestehen in einem zunehmenden MaBe darin, in renommierten Zeitschriften zu publizieren. Dieser Umstand fiihrt laut den Experten dazu, dass die Wissenschaftler im Controlling heutzutage vermehrt nicht fiir die Praxis arbeiten, sondem ihr Wissen fiir die Sciendfic Community produzieren. So lasst sich eine starkere Ausdifferenzierung der Fragestellungen im Controlling erken-

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nen. Da dies auch fiir andere betriebswirtschaftliche Teildisziplinen konstatiert werden kann, sehen die Experten hierin eine gewohnliche Entwicklung des Fachs. Horvdth: "[...]. Meines Erachtens ist diese immer starkere interne Ausdifferenzierung eines Faches eine ganz normale Entwicklung eines wissenschaftlichen Faches. Jeder versucht dabei, fiir sich irgendeine Nische zu finden, und wenn das so ganz spezifische Themen wie Controlling sind, dann ist auch deren Verbindung zur Realitat haufig gar nicht mehr so leicht herzustellen. Das kann man bei Niklas Luhmann wunderbar nachlesen, wie dies soziologisch vor sich gegangen ist."

Die Anzahl der Publikationen in fiihrenden nationalen und intemationalen Zeitschriften stellt auch ein wesentliches (wenn nicht oftmals sogar das) Kriterium fiir die Besetzung neuer Lehrstiihle dar - und wird auch in diesem Sinne instrumentalisiert. Schneider: "Was die Jungen erreichen wollen, ist doch schlichtweg, auf Lehrstiihle zu kommen. Dann konnen sie nach den vorherrschenden Riten in unserem Land nicht mit Praxis alleine punkten. [...]. Sie miissen also z.B. in wissenschaftlich "blind" referierenden Zeitschriften publizieren. Dies halte ich zwar fiir reichlich fragwiirdig, denn die Leute, die da blind referieren, scheinen nicht selten blind fiir das Thema zu sein, oder sind selbst betroffen und schieBen dann potenzielle Konkurrenten ab. Also da sind die Spielregeln fiir den beruflichen Aufstieg falsch gesetzt. Aber, dass die jungen Leute sich da anpassen, urn unter diesen Spielregeln einen Lehrstuhl zu erlangen, ist doch voUig legitim."

Somit konstatiert KAPPLER, dass der hieraus resuhierende Zwang im eigenen Each begriindet, also quasi hausgemacht ist: Kappler: "Also dieser Zwang, der nichts mit Wissenschaft, sondem mit dem personlichen Ehrgeiz, mit der Moglichkeit im Fach Karriere zu machen, zu tun hat, ist beides Antrieb und Hindemis. Man muss freilich sehen, dass er nicht nur von personlichen Dingen bestimmt ist, sondem auch von einer bis zu einem gewissen Grade unaufgeklarten Wettbewerbsposition. Und deswegen ist die Gefahr ganz groB, dass wir immer wieder unproduktive Spaltungen, Gruppierungen haben, weil opportunistisch (verstandlich) immer wieder versucht werden wird, den Mainstream zu erobem oder wenigstens sich ihm anzuschlieBen, um die eigenen Leute unterbringen zu konnen. Das muss man als normal ansehen. Ich sage hier nichts Schlechtes, sondem versuche nur zu benennen, dass Macht auch in der Wissenschaft fiir die Durchsetzung eine groBe Bedeutung hat. [...]. Aber ich sage, der Zwang liegt im eigenen Fach. Dies basiert ganz stark darauf, aufgmnd von Konkurrenzbedingungen organisationspolitisch anstatt inhaltlich zu arbeiten."

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Diese Situation stellt in den Augen der Experten allerdings kein spezifisch deutsches Phanomen dar. Exemplarisch weisen HORVATH und KiJPPER auf eine ahnliche Situation in den USA hin: Horvath: "Bob Kaplan berichtete mir von derselben Situation in den USA. Bei ihm miissen junge Doktoranden beispielsweise auch formal-analytische Themen behandeln. Sie konnen es sich nicht erlauben, etwas Praxisbezogenes [...] zu machen, Damit wiirden sie in der akademischen Community dort auch nicht weiter kommen. Er hingegen kann es sich aufgrund seines AUers und seiner Reputation erlauben, solche Themen zu behandeln." Kiipper: "[...]. Dies ist nicht nur ein deutsches Phanomen. [...]. Dies ist in Amerika genauso zu beobachten, wenn man sieht, wie dort iiber die Begutachtung von Veroffentlichungen in bestimmten Zeitschriften Mainstream produziert wird."

Was die weitere Entwicklung anbelangt, so betonen einige Experten die Notwendigkeit, die verschiedenen Bereiche wieder mehr zusammenzubringen. So werden zukiinftig sowohl theoretisch arbeitende, verstarkt aber auch transferorientierte, eher empirisch arbeitende Wissenschaftler bzw. Lehrstiihle benotigt. Beide bedtirfen einer soliden theoretischen Basis. Dabei sollte nach HORVATH unter Beibehaltung einer gewissen Vielfalt die Integration beider Wissenschaftsformen angestrebt werden: Horvath: "Die Richtung muss jeder fiir sich selber entscheiden. Dabei sind allerdings zwei Aspekte zu beachten: Zum einen die Notwendigkeit, sich wissenschaftlich zu profilieren. Dies fiihrt dann zu einer verstarkt formalen und wissenschaftlichen Ausrichtung. Zum anderen ist es aber so [...], dass eine starkere Zuwendung zur Praxis geradezu "von oben" befohlen wird. Dies geschieht im Sinne von Wissenstransfer und beziiglich Drittmittel, die man nur iiber eine gewisse Praxisorientierung einwerben kann. [...]. Meines Erachtens ware es sehr gut und das liegt auch an der Bereitschaft unserer Community, wenn man hier mit einer gewissen Vielfalt eine Integration der beiden Dinge vorantreiben konnte."

Nach Einschatzung von SCHAFFER hat die vergleichsweise groBe Bandbreite dessen, was die Fachvertreter motiviert und angetrieben hat, eine spezifische Rolle fiir die Entwicklung des Controllings gespielt: Schaffer: "[...]. Einer der Punkte [...] ist, wie stark sich die Motivation jedes einzelnen und das Eingezwangtsein in ganz unterschiedliche Kontexte in Wissenschaft und Praxis hier ausgewirkt haben. Und dies ist vielleicht schon etwas Spezifisches fiir dieses Each."

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Insgesamt kann festgehalten werden, dass die erste Generation der Controllingwissenschaftler bis heute im Vergleich zu den nachfolgenden Generationen verstarkt an der Schnittstelle zur Untemehmenspraxis - etwa durch den Aufbau eigener Beratungen tatig war bzw. ist. Aufgrund der anfanglich noch gering ausgepragten Strukturen und der vielfaltigen Inhalte, welche unter Controlling subsumiert werden konnen, bestand ein breites Feld fiir die eigenstandige wissenschaftliche Etablierung. Dieser Umstand fiihrte aber auch dazu, dass oftmals nur ein eingeschranktes Interesse vorlag, die wissenschaftliche Fundierung systematisch voranzutreiben. Dahingegen sieht sich die heutige Generation der Wissenschafder seit einigen Jahren mit deudichen Veranderungen hinsichtlich wissenschaftlicher Anreizsysteme und Karrierepfade konfrondert. Der Markt fiir wissenschafdiche Leistungen ist insgesamt anspruchsvoller geworden. Qualifikationsvoraussetzung fiir die Besetzung neuer Lehrstuhle ist haufig eine hinreichende Anzahl von Publikationen in fiihrenden nationalen und intemadonalen Zeitschriften. Um diese zu erzielen, kommt der Orienderung der wissenschafUichen Betadgung am (intemadonalen) Mainstream eine wichdge Bedeutung zu. Eine weitere Moglichkeit stellt der Zusammenschluss in einer Community beispielsweise von formal-analydsch arbeitenden Wissenschafdem auf Basis der P/ATheorie dar. Daraus resultiert das Erfordemis, sich der intemen Logik der jeweiligen Community anzuschlieBen und die dort relevanten Fragestellungen zu bearbeiten. Da letztere oftmals aktuelle Problemen der Untemehmenspraxis nicht aufgreifen, wird es zunehmend schwieriger, sich neben der zeidich anspruchsvollen wissenschafdichen Arbeit auch noch in der Praxis einzubringen mit fiir diese relevanten Losungsvorschlagen. So kann es nicht verwundem, dass sich die junge Generation der Hochschullehrer zwangslaufig in zwei Richtungen differenziert. Zum einen bildet sich eine Community heraus, welche - meist formal-analydsch arbeitend - versucht, im intemadonalen Bereich Fu6 zu fassen. Zum anderen gibt es nach wie vor eine Gmppe, die sich iiber ihre Praxisnahe dezidiert zu legidmieren versucht. Fiir eine fmchtbare zukiinfdge Entwicklung sehen manche Fachvertreter aus diversen Griinden die Notwendigkeit einer Integradon dieser beiden Gmppiemngen, ohne die sie jeweils kennzeichnende Vielfalt hierdurch zu stark zu reduzieren. 5.3.5. Interakdon innerhalb der Wissenschaft Entscheidend fiir die Ausrichtung und Dynamik einer Wissenschaftsdisziplin ist die Interakdon der Fachvertreter. Antriebsfunkdon haben hier nach SCHNEIDER rege, auch

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kontrovers gefiihrte Fachdiskussionen. Seiner Meinung nach war die Diskussionskultur in diversen Gremien der Betriebswirtschaftslehre in friiheren Jahren tendenziell starker ausgepragt als in heutiger Zeit. Er betont allerdings, dass dies nicht fiir alle Fachbereiche konstatiert werden konne: Schneider: "Ich meine, friiher war die Diskussionsbereitschaft allgemein oder jedenfalls in einzelnen Gruppen groBer. Wir haben haufiger heftig diskutiert in der Kommission Wissenschaftstheorie des Verbandes der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft Oder im Ausschuss Untemehmensrechnung des Vereins fiir Socialpolitik, friiher mehr als jetzt. Es soil Kommissionen geben, zu denen mir Kollegen gesagt haben, dass dort kaum diskutiert, sondem durchgangig nur weise genickt wird. Aber aus einem Fach, in dem nicht die Meinungen aufeinanderprallen, kann nichts werden."

moniert die teilweise wenig konstruktive, dissensorientierte Diskussionskultur, welche nicht zuletzt aus Karriere- und Machtgesichtspunkten zu verstehen ist: KAPPLER

Kappler: "[...]. Wenn Betriebswirte zusammenkommen - ganz speziell deutsche Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaftslehre -, dann geht es fast immer gleich um Hauen und Stechen. Es sei denn, sie sind schon in einer Clique, wo sie sich gegenseitig "beweihrauchem". Hans Ulrich sagte dies in St. Gallen auf einer Wissenschaftstheorietagung zu mir. Er meinte: "Ihr Deutsche seid furchtbar. Ihr konnt nicht einen Gedanken aufnehmen und den drehen und wenden und weiterfiihren, sondern ihr wollt immer Recht haben." Oder wie mein moraltheologischer Kollege und Freund Waldemar Molinski in Wuppertal immer gesagt hatte: "Es gibt nur zwei Arten von Hochschullehrem im gleichen Fach: Die einen, die alles wissen, und die anderen, die alles besser wissen, und das wechselt dauemd. Also dieser Zwang, der nichts mit Wissenschaft, sondem mit dem personlichen Ehrgeiz, mit der Moglichkeit, im Fach Karriere zu machen, zu tun hat, ist beides Antrieb und Hindernis. Man muss freilich sehen, dass er nicht nur von personlichen Dingen bestimmt ist, sondern auch von einer bis zu einem gewissen Grade unaufgeklarten Wettbewerbsposition. Und deswegen ist die Gefahr ganz groB, dass wir immer wieder unproduktive Spaltungen, Gruppierungen haben, weil opportunistisch (verstandlich), immer wieder versucht werden wird, den Mainstream zu erobem Oder wenigstens sich ihm anzuschlieBen, um die eigenen Leute unterbringen zu konnen. Das muss man als normal ansehen. Ich sage hier nichts Schlechtes, sondem versuche nur zu benennen, dass Macht auch in der Wissenschaft fiir die Durchsetzung eine groBe Bedeutung hat."

Insgesamt besteht unter den Experten weitgehend Einigkeit, dass eine intensive fachwissenschaftliche Diskussion controllingrelevanter Aspekte, welche die Fachvertreter in ihrer Mehrheit einbezieht, bisher allenfalls ansatzweise stattgefunden hat.

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Ziind: "Der Mangel war, dass wir nicht miteinander gesprochen haben. Herm Horvath habe ich kennen gelemt im Rahmen eines Seminars, aber sachlich haben wir eigentlich wenig miteinander gesprochen. [...]." Mayer: "Jeder arbeitete vor sich hin. Die Zusammenarbeit ist im Hochschulbereich sehr schwierig. [...]. Hochstens auf Tagungen, die wir mit Kollegen, die auch Erfahrung in der Praxis hatten, besuchten. Mit anderen Personen hatte man sich eher nicht unterhalten." Horvath: "Der Diskurs fmdet eigentlich viel zu wenig statt. Controlling als Thema wurde in der wissenschaftlichen Community bisher nur am Rande behandelt und fmdet meines Erachtens erst in den letzten Jahren verstarkt Eingang in die Diskussion. Dahingegen fanden Erfahrungsaustausche und Austausche generell mit der Praxis verstarkt statt. Aber ansonsten hat man sich eben iiber Artikel oder "Seitenhiebe" ausgetauscht."

Verstarkte Interaktion hatte fiir ZUND in den Anfangsjahren die Etablierung der Disziplin zusatzlich gefordert bzw. beschleunigt. Zund: "Wir waren uns einig, dass Controlling ein Mittel ist, um die zunehmende Komplexitat zu bewaltigen. [...]. Aber in welche Richtung sich das entwickeln wiirde, ich glaube auch, das war wieder ein Mangel an Diskussion. [...]. Man hatte genug zu tun, das zu verteidigen, was man jetzt vertrat, ohne dass man zu lange im Voraus in die Zukunft projizieren konnte. Man war eigentlich zu sehr mit sich selber beschaftigt. Es war sicher nachtraglich gesehen ein Fehler, das gebe ich Ihnen zu. Es ware manches einfacher gewesen, wenn man sich auf eine gewisse Entwicklung geeinigt hatte. Aber es wurde nicht miteinander gesprochen. Ich glaube, das war das Grundiibel."

Nach ZiJND stellte das im Fach Controlling herrschende Kommunikationsdefizit fiir ALBACH einen entscheidenden Beweggrund dar, die Initiative als "auBenstehender Beobachter" zu ergreifen und den AnstoB fiir ein grundlegendes Thesenpapier zum Controlling zu geben. Hieraus gingen dann die in der Zeitschrift fiir Betriebswirtschaft im Jahre 1990 veroffentlichten Thesen von KUPPER, WEBER und ZiJND hervor, welche, wie bereits dargestellt, als einer der ersten Kristallisationspunkte in der wissenschaftlichen Entwicklung des Fachs angesehen werden. Ziind: "Und aus dieser Perspektive - man hat nicht miteinander gesprochen, man hat keine Gemeinsamkeit gefunden - kam die Initiative von Albach [...], dass wir jetzt zusammenkommen mtissen und wenigstens einmal ein Thesenpapier vorbringen. Und da ist wichtig, dass die Initiative von Albach ausgegangen ist. Denn er hat den Mangel bemerkt, dass man nicht miteinander sprach, nicht aus boser Absicht, aber die Initiative hat sich einfach nicht ergeben. [...]. Er hat einfach gesagt, es ist an der Zeit, dass man so etwas macht. [...], aber ich habe nie ein Feedback von ihm bekommen. Und dann

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sind wir drei einmal zusammengekommen und haben uns gefragt, wie wir ein solches Papier abfassen konnten. [...]. Wir haben uns dann geeinigt, dass jemand ein Draft macht, auf dem wir basieren konnten und das wurde dann gemacht. [...]. Wir trafen uns dann nochmals in Frankfurt und haben dann an diesem Papier zusammen gearbeitet und sind dann eigentlich nach kurzer Zeit zu einer Einigung gekommen, [...], und haben uns iiber Grundprobleme des Controllings geeinigt."

Die drei Autoren weisen allerdings iibereinstimmend darauf bin, dass sich hieraus in den Folgejahren keine etablierte Fachdiskussion entwickelt hat. Kiipper: "Es gibt immer wieder Arbeiten. Allerdings lauft das weniger iiber Aufsatze, sondem eher etwa iiber Dissertationen. So ist Dyckhoff zusammen mit Ahn wieder mit Fragen der Effizienz auf das Thema gesprungen, auBerdem gibt es Friedl, u.a. [...]. Aber so wie Albach sich das vorgestellt hatte, dass dann in der ZfB reihenweise Aufsatze dazu veroffentlicht werden, dazu ist es nicht gekommen."

Dass ein geordneter Diskussionsprozess innerhalb des wissenschaftlichen Controllings praktisch nicht existierte, erklart sich nach WEBER auch daraus, dass es hierftir keine entsprechende Community gab. Weber: "Es gab keine Community! [...]. Also kann da auch nichts herauskommen. Wenn es keine geordneten Diskurse bzw. Diskussionsprozesse gibt, dann verhallt das im Wesentlichen ohne Konsequenzen. Wer soil sich denn daran reiben? Die haben doch alle kein Interesse, sich daran zu reiben. Schneider hat damals als Hiiter der betriebswirtschaftlichen Moral dazu etwas gesagt. Aber mehr? Es gibt den Disput mit Schneider, das war alles. [...]. Sie miissen zuerst eine Community herausbilden, bevor sie dann die normalen Spielregeln in dieser spezifischen Community haben."

Erganzend weist er darauf bin, dass aufgrund des spezifischen, vielscbichtigen Cbarakters der Facbdisziplin jeder seine eigene Controllingdefinition entwickeln konnte. Fiir die Etablierung eines institutionalisierten Austauscbes und die Herausbildung einer Community war dies sicberlich nicht forderlicb: Weber: "Es gab keine Controllingcommunity. [...]. Es gab keinen Grund dafiir, denn es behinderte eigentlich nur. Die Szene lebt von dem anscheinend hohen, diffusen Charakter des Faches. Sodass sich jeder da irgendwie verstecken kann. Jeder kann sagen, ich habe meine eigene Controllingdefinition und ich weiB, wo es langgeht. Keiner ist auch nur ansatzweise hinterfragbar. Es gibt keinen geordneten Diskussionsprozess in der Community, weil es keine Community gibt."

Die feblende Community stellte laut WEBER insofem aucb einen Vorteil dar, als sicb das Facb weitgebend selbstandig und obne Zeitdruck entwickeln konnte. Des Weiteren

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ermoglichte es dieser Umstand den Vertretem, bei Interesse sowohl in Wissenschaft als auch Praxis tatig zu sein: Weber: "Wir haben nie eine Community gehabt, wo es sich gelohnt hat, wirklich zuerst die Theorie dominant weiterzuentwickeln. [...]. Wenn es eine Community gabe, dann miisste ich mich vermutlich erst einmal entscheiden, in der Theorie lange Zeit etwas zu machen und dann, wenn ich alt und grau bin, darf ich diese Ideen auch in die Praxis iibertragen. Aber da wir in der Theorie nie eine Community batten, war das insbesondere fiir mich nie ein Widerspruch. Wir haben sowohl das eine als auch das andere gemacht. Wenn es dann wirklich eine Community gegeben hatte, hatte man das andere vielleicht nicht mehr machen konnen. Das ist sehr gut moglich. [...]. Wenn ich eine Theorie aufbaue und ich habe eine bestehende Community, dann babe ich alle Hande voll zu tun, die Theorie zu entwickeln. Und dann habe ich auch keine Zeit mehr, standig in die Praxis zu schauen, ob die auch irgendwie eine praktische Anwendbarkeit hat. Wenn es keine Community gibt, dann gibt es auch diese Divergenz nicht. Was ja eigendich wunderschon ist, um die Theorie zu entwickeln. Weil ich immer gleich wieder schauen kann, ob das irgendwie einen empirischen Bezug hat, ob ich diese neu kalibrieren muss oder ob ich etwas Wesentliches vergessen habe. Insofem hat man auch ein wunderschon geschiitztes Biotop. Ich habe mich immer geargert, dass das keiner emst genommen hatte. Aber irn Nachhinein ist es das Beste gewesen, was uns passieren konnte. Man hat uns die Zeit gelassen, das zu entwickeln. Wer aber das jetzt vom Stuhl stoBen will, der wird richtig arbeiten mtissen."

Im Verlauf der Entwicklung kristallisierten sich dann einzelne iiberschaubare Gruppierungen ahnlich denkender Fachvertreter heraus. Allerdings tauschten sich diese untereinander nur in loser, nicht institutionalisierter Weise aus. Hahn: "Wir, die ungefahr gleich dachten, haben uns schon immer ausgetauscht und auch gegenseitig abgeklopft und zitiert oder auch einmal angerufen und gefragt, wie wird das und das verstanden." Horvath: "Jeder hat sich eher in seinem Umfeld und in seiner Welt zu etablieren versucht. Die Auseinandersetzung - ob das jetzt Kupper, Weber, Hahn, Coenenberg, Reichmann oder Horvdth waren, fand eben iiber bilaterale Diskussionen oder iiber Artikel statt - aber eben nicht institutionalisiert. [...]. Wenn man es iiberpointiert formuliert, dann verlief es in dem Sinne, dass man etwas iiber den anderen schreibt, bevor man sich drei Stunden zusammensetzt und daruber diskutiert."

Dariiber hinaus lassen sich den Experten zufolge noch weitere, durchaus unterschiedliche Beweggriinde fiir den gering ausgepragten, institutionahsierten Austausch innerhalb der Teildisziplin Controlling anfiihren. Beispielsweise waren manche Fachvertre-

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ter - was fiir eine Querschnittsfunktion wie das Controlling nicht verwunderlich ist bereits fest in andere Communities eingebunden. Kiipper: "Zu den ersten Jahren kann ich nichts sagen, da ich da noch nicht dabei war. [...]. Ich habe einige Jahre intensiv mit Jiirgen Weber zusammengearbeitet. [...]. Ich habe die Verankerung immer mehr bei denen gesucht, von denen ich urspriinglich herkomme, und das sind die Rechnungswesen-ZUntemehmensrechnungsleute gewesen. Dies hat mich dann auch mehr getrieben und interessiert. Da gab es auch verstarkt eine intensive Diskussion mit Kollegen, die dort tatig sind, wie Ballwieser, Kloock, Streim, Wagner, Schneider oder Moxter. Diese Diskussionen sind dann aber nur ganz selten unter dem Label Controlling gelaufen. Dort ging es nicht um die Frage, was Controlling ist, sondem hier ging es um konkrete Fragen, die schon starker getrieben waren von dem, was im Management Accounting lief."

Dies zeigt, dass einzelne Vertreter durchaus einen intensiven fachlichen Austausch meist zu Themen angrenzender Gebiete betrieben haben - aber eben nicht immer unter dem Rubrum Controlling. Laut den Gesprachspartnem darf auch die personliche Komponente nicht unterschatzt werden, denn vielfach war man sich etwa bereits aus gemeinsamen Studienzeiten oder Praxiskontakten langjahrig fachlich verbunden. Kiipper: "Da gab es auch einen Kristallisationspunkt, namlich das Heinen-Seminar. [...]. Dort haben wir uns kennen gelemt und den Kontakt im Privaten wie im Fachlichen beibehalten. Das hat dazu gefuhrt, dass die damaligen Studienkollegen heute in dem Ausschuss Unternehmensrechung tatig sind und die Kontakte zu anderen gepflegt haben, die uns fachlich und personHch interessant schienen. [...1. Dann ist es so, dass man zunachst von der Kultur sowie dem gemeinsamen Verstandnis und dann mehr vom Fach herkommt und sich dabei gemeinsame Interessen entwickeln."

Ein weiterer Grund liegt fiir manche Experten darin, dass die Inhalte und Fragestellungen des Controllings eine intensive bzw. institutionalisierte Zusammenarbeit nicht unbedingt erforderten. Zudem wurde auch kein entsprechendes Interesse artikuliert. Eschenbach: "Es gab keinen groBen Zusammenhalt, sondern mehr einzelne Gruppierungen, die aber die Interaktion wenig gesucht haben. Dies liegt auch daran, dass die Entwicklungen im wissenschaftlichen Bereich bei weitem nicht so geheimnisvoll sind, wie das teilweise dargestelU wird. [...]. Da wurde sicherlich weniger getan, als in anderen Disziplinen." Hahn: "Das liegt auch sicher daran, dass man nun so einen Urkniiller nicht mehr dazutun konnte, oder wenn, dann waren es eben die folgenden Entwicklungsstufen. [...]. Das war wie gesagt ein Kampf um die Einfuhrung des Namens Controlling und dann kam die Diskussion um die Erweiterung der Aufgaben des Controlling auch auf das Gebiet der strategischen Planung dazu, und dann ein paar Ausbaustufen wie Balanced

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Scorecard, Prozessmanagement bis zur wertorientierten Steuerung und einer Vereinheitlichung im Rechnungswesen und das war es dann aber auch." Ziind: "Wir haben uns nicht gefunden, well jeder war mit sich selber beschaftigt, das Bediirfnis war nicht entsprechend. [...]. Vielleicht ist es bosartig gesagt, aber die Probleme, auch die Probleme der Praxis und in der Theorie sind zuwenig brennend, als das man da unbedingt zusammensitzen und eine Losung finden muss."

Ein letzter Aspekt, welcher von ESCHENBACH in diesem Zusammenhang aufgefiihrt wurde, kann in der Praxisverankerung einiger Controllingprofessoren gesehen werden. So hatten manche eigene Beratungsuntemehmen gegriindet, was eine Wettbewerbssituation heraufbeschwor, die sicherlich dem fachlichen Austausch nicht forderlich war. Eschenbach: "Dies mag auch daran liegen, dass hier eine gewisse Wettbewerbssituation bestanden hat und besteht. Nicht zuletzt deswegen, weil viele dieser "friihen" Controller nebenbei ein Beratungsuntemehmen aufgebaut und geleitet haben. [...]. Ich habe mich immer bemiiht, dass in diesem Bereich Seminaranbieter aus Deutschland in Osterreich keinen Fu6 gefasst haben. Wenn dies in einer gewissen Weise Konkurrenten sind, hat man keine Veranlassung, sich mit ihnen etwa iiber ihre theoretischen Konzeptionen zu unterhalten. Sie unterhalten sich mit mir im Grunde genommen mit einem Untemehmer im Gewande eines Hochschullehrers."

So stellen die Initiativen von WEBER, welcher wie bereits beschrieben erstmalig im Jahre 2002 eine jahrlich stattfindende Controllingtagung ins Leben gerufen hat, ein Novum des fachlichen Austausches dar. Eschenbach: "Ich sehe nicht, dass das, was Herr Weber jetzt zu Stande bringt, einen Vorlaufer hatte, selbst nicht auf einer systematischen bilateralen Ebene.

Wie die Experten in weitestgehender Ubereinstimmung bekunden, kam es zu Interaktion und ansatzweise fundiertem, institutionalisierten Austausch innerhalb des wissenschaftlichen Controllings in einer geringen, meist bilateralen Form. WEBER betont sogar explizit, dass er angesichts dieser Situation nicht von einer Community sprechen wiirde. Die Ursachen fiir die mangelnde Interaktion erscheinen in den Augen der Fachvertreter sehr vielschichtig. Einige Fachvertreter pflegen durchaus einen institutionalisierten, fachlichen Austausch oftmals in angrenzenden Teildisziplinen - allerdings meist nicht unter dem Rubrum Controlling. Hinzu kommen die vergleichsweise moderate inhaltliche Entwicklung des Fachs und als Folge die daraus resultierende geringe Erfordemis, sich ubergreifend fachlich auszutauschen. So hat sich auch der viel zitierte diffuse

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Charakter verbunden mit der Herausbildung einer Vielzahl unterschiedlicher Ansatze sicherlich nicht als forderlich ftir die Konsensbildung in begrifflicher und konzeptioneller Hinsicht erwiesen. Zudem trieb die Praxisverbundenheit mancher Fachvertreter die Entstehung einer Wettbewerbssituation an, die dem fachlichen Austausch nicht unbedingt zutraglich war. 5.4. 5.4.1.

Verhaltnis von Controllingforschung und Controllingpraxis Beitrage und Impulse fur die Entwicklung des Controllings

Grosso Modo ist festzuhalten, dass die Controllingforschung - wie bereits fiir die Anfangsjahre konstatiert wurde - auch im weiteren Verlauf im Wesentlichen der Entwicklung der Controllingpraxis gefolgt ist. Mayer: "Eigentlich kann man sagen, dass die Wissenschaft eher der Praxis gefolgt ist. [...]. Man wollte sich eben nicht etwas einhandeln, womit man Gefahr laufen konnte, eine Bauchlandung zu machen. Oder dass das, was man vortragt, dann in der Praxis nicht funktioniert. Das hangt auch damit zusammen, dass zu wenige Controllingprofessoren signifikante Erfahrung in der Untemehmenspraxis hatten. Der mangelnde Praxiskontakt und die fehlende Bewahrung in Leitungsfunktionen in der Praxis vor Einstieg in den Hochschuldienst sind hier sicherlich nicht forderlich gewesen."

Fiir WEBER fungiert die Controllingpraxis grundsatzlich als Anschauungsobjekt fiir die Theorie. Allerdings verweist er darauf, dass Entwicklungen der Praxis nicht zu einer fundamentalen Weiterentwicklung der Theorie gefuhrt haben: Weber: "Die Praxis spielt fiir die Theorie eine ganz bestimmte Rolle. Sie liefert so das Anschauungsobjekt. Und von ihrer Entwicklung her eben sehr viele Punkte zum Nachdenken. Das ist durchaus ein Sounding Board, aber die Praxis wiirde nie neue Dinge entwickeln, die irgendwie die Theorie fundamental vorangebracht haben und ich glaube, die Praxis prasentiert die Losung. Da sehe ich viele Unstimmigkeiten, die ich nicht erklaren kann, aber die Losung muss ich mir selber ausdenken."

Umgekehrt kann in der bisher fehlenden eigenstandigen theoretischen Perspektive auch die Ursache gesehen werden, dass der konkrete inhaUliche Beitrag der wissenschaftlichen Betatigung fiir die Untemehmenspraxis sich also "iiberschaubar" darstellt. Weber: "Schwer zu sagen. Ein Wort hieBe nichts. Zwei Worte waren ausgesprochen wenig. Ich glaube, man braucht eine eigenstandige theoretische Perspektive, von der man weiB, dass sie sich von anderen abgrenzt, um der Praxis irgendwelche Ratschlage

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geben zu konnen. Und dass ich nun Kostenrechnungssysteme eingefiihrt habe? Das babe ich vorher als Kostenrechner und das habe ich dann als Controller gemacht. Und wenn ein neues Instrument kommt, dann werde ich eben auch iiber das Instrument irgendwas machen. Aber aus Perspektive des Controllings?" Eschenbach: "[...]. Mir fallt im Controlling nichts ein, was an der Hochschule entwickelt wurde und dann in der Praxis Eingang gefunden hat."

Gleichwohl lassen sich konkrete Impulse seitens der Controllingwissenschaft fiir die Untemehmenspraxis identifizieren. Ein erster wird von manchen Experten in der bereits erwahnten Strukturierung bzw. Systematisierung der verschiedenen empirischen Auspragungsformen gesehen. Diese sollten soweit abstrahiert werden, dass die Ergebnisse nicht nur auf einen Einzelfall angewendet werden konnen. Hierzu muss das jeweils Prinzipielle bzw. Generalisierbare herausgearbeitet werden. Solaro: "Es gibt Leute, die wirklich neue Sachen aus der Praxis herausfiltem oder auch einfach fmden. Aber ich glaube, dass in der Betriebswirtschaftslehre sehr haufig die Praxis auch der Motor ist, der das vorantreibt. Nur konnen Praktiker daraus nichts Systematisches machen. Dazu braucht es dann einen Professor mit Erfmdungsgeist, der sagt, das ist woanders anwendbar. [...]. Dass da einer im stillen Kammerlein sitzt und etwa die Instrumente entwickelt, halte ich im Controlling fiir nicht gegeben. Es gibt Forscher in der Chemie, Physik, da mag dies der Fall sein. Hier wird etwas erfunden bzw. gefunden. Aber das ist gleichwertig meines Erachtens, wie wenn jemand hingeht und schaut, wo denn der Branchenbeste ist, was er anders macht als andere, und wenn er das systematisiert, wissenschaftlich durchleuchtet und aufzeigt, warum das eine erfolgreicher ist als das andere. Das wurde dann nicht erfunden, sondem das hat er herausgesaugt aus der Praxis von guten Firmen und hat daraus ein Instrument gemacht. Das halte ich fiir gleichwertig, weil es sich in der Praxis bereits bewahrt hat. [...]. In der BWL halte ich es fiir legitim hinzugehen und zu schauen, was Firmen machen und was sie besonders gut konnen, und dann daraus etwas zu machen, was wir den Studenten und Firmen beibringen konnen, damit sie besser werden. Das ist auch eine Findung. Vielleicht keine Erfmdung, aber etwas, das systematisiert worden ist als Instrumentarium."

In diesem Zusammenhang betont HORVATH, dass die auf Transferleistungen in die Praxis erpichten Wissenschaftler damit nicht unbedingt einen Reputationsgewinn in der Wissenschaft erzielen konnen: Horvath: "Das ist fiir mich auch nur ganz natiirlich fiir unser Each, dass man reale Probleme nur dann kennen lemt, wenn man rausgeht und in die Realitat hineinhort. Was soil ich am griinen Tisch einer Universitat ohne jeglichen Bezug zu realen Problemen viel entdecken in der BWL? [...]. Wenn ich meine eigene Arbeit betrachte, dann

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mag man das als Beitrag der Wissenschaft fiir die Praxis ansehen. Es gibt andere, die das kritisch sehen, dass das ja nicht viel Wissenschaft ist, was Horvath gemacht hat. Sie sehen hier eher das Aufgreifen und Systematisieren dessen, was die Praxis gemacht hat. Und dieses wurde dann hochstens noch mit vemiinftigen Umsetzungsschritten versehen. Aber das miissen andere beurteilen."

Diesen Aspekt untermauert auch KAPPLER, der die gesamte betriebswirtschaftliche Diskussion iiber das Controlling als wissenschaftlich unbefriedigend charakterisiert: Kappler: "Innerhalb der betriebswirtschaftlichen Scientific Community beurteile ich die Auseinandersetzung weitgehend als Kunstlehre und wissenschaftlich als unbefriedigend, weil die Instrumentendiskussion und der Versuch der Besserwisserei vorherrschend sind. Was fehlt ist, dass wirklich einmal jemand grundsatzlich versucht, methodologisch, epistemologisch zu fragen, worum geht es eigentlich in diesem Controlling? Was macht Controlling? [...]. Die meisten Arbeiten sind nicht wissenschaftlich ausgerichtet, sondem es sind eher Arbeiten, die nach wir vor einen reinen Kunstlehrecharakter haben. Nun ist Kunstlehre nichts Schlechtes, wenn einem etwas einfallt. Wenn ich viel lese, wird mir auch einfallen, an der einen oder anderen Ecke etwas zu verbessem. Oder ich gehe in die Praxis. Da kann ich damit umgehen, was ich gelesen und gedacht habe. [...]. Aber es bleibt Kunstlehre. [...]. Und solange ich das so mache, werde ich immer schauen, was macht die Praxis, mir abschauen, was das Interessante ist, was es da gibt. Ich werde versuchen, das zu analysieren und zu verbreiten in dem Sinne: "Ich bin der, dem es aufgefallen ist." Nur ich werde nicht wirklich wissenschaftlich vorankommen."

Ein zweiter Impuls liegt fiir BRAMSEMANN in der Professionalisierung des Controllings und seiner Etablierung in der Untemehmenspraxis. Die ist fur ihn nur moglich dank der wissenschafdichen Unterstutzung, welche eine Legitimationsfunktion fiir die Untemehmenspraxis bildet: Bramsemann: "[...]. Die so erfolgte wissenschaftliche Unterstutzung leistete einen weiteren Beitrag zur Professionalisierung des Faches, die ohne dies nicht in der Weise gelungen ware."

Wesentlich Impulse fiir die Untemehmenspraxis gehen fiir KUPPER auch von den Hochschulabsolventen aus, welche durch die Lehrinhalte vorgepragt sind: Kiipper: "[...]. Meines Erachtens wird die Hauptwirkung auf die Praxis iiber die Absolventen gehen. Es ist vollig klar, dass die Leute, die studieren, von dem, was sie dort mitbekommen, indoktriniert sind, und deshalb ist jetzt auch die Breite der Konzeptionen an den Universitaten maBgebend nachher fiir das, wie es in der Praxis angegangen wird."

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Dariiber hinaus geben einige Experten zu bedenken, dass eine prazise Identifikation dessen was in der Praxis aufgekommen ist, von der Wissenschaft weiterentwickelt wurde und vice versa, sich als schwierig erweist und nicht trennscharf moglich ist. So war laut HORVATH die erste Generation wie COENENBERG, ESCHENBACH, HAHN, REICHMANN, WEBER oder er selbst im Vergleich zu den jungeren Fachvertretem noch sehr intensiv an der Schnittstelle zur Praxis tatig. Dies zeigt sich nicht zuletzt auch darin, dass einige dieser Protagonisten eigenstandige Beratungen aufgebaut haben. Horvath: "[.•]• Einen weiteren Aspekt stellt sicherlich auch der Versuch dar, bestimmte Praxisprobleme losen zu konnen. Das ist eben bei jedem einzelnen mehr oder weniger stark ausgepragt. Und ich wage einmal die These, dass in dieser ersten Generation der Wunsch, Probleme der Realitat zu losen, starker ausgepragt war, als es jetzt in der zweiten und dritten Generation im GroBen und Ganzen feststellbar ist. Dies gilt allerdings auch fiir andere Facher der BWL genauso."

Nicht zuletzt unter diesem Aspekt kann der Austausch zwischen Wissenschaft und Praxis, wie in anderen betriebswirtschaftlichen Teildisziplinen auch, als ein wechselseitiger Prozess hinsichtlich der Entwicklung des Controllings angesehen werden. Hahn: "[...]. Das war immer ein Geben und Nehmen. [...]. Das macht SpaB, wenn Theorie und Praxis zusammenarbeiten konnen, und ich glaube auch, dass es notwendig ist, dass man reine Theoretiker hat. Aber in unserer Disziplin muss irgendwann doch ein Anwendungsbezug zumindest versucht werden." Coenenberg: "Ich glaube schon, dass sowohl Wissenschaft als auch Praxis wichtige Impulse fiir die Weiterentwicklung des Faches geben, und dies gilt nicht nur fiir das Controlling. [...]. Ich denke, das ist wie iiberall in den angewandten Wissenschaften: Wissenschaft, Praxis, Rechtssprechung / Gesetzgebung haben immer wieder Impulse gegeben, einmal hat der eine den Vorreiter gemacht, dann hat der andere sich daran gehangt und davon gelemt und umgekehrt, also ich denke, das ist nicht anders im Controlling wie in anderen Gebieten."

Insgesamt lasst sich festhalten, dass die Untemehmenspraxis fiir die Controllingwissenschaft als Anschauungsobjekt fungiert, was ja fiir eine angewandte Wissenschaft wie die Betriebswirtschaftslehre nicht verwunderlich ist. Auch wenn die Untemehmenspraxis neben der "InitialzUndung" keinen erkennbaren fundamentalen Beitrag zur Weiterentwicklung der Controllingtheorie leisten konnte und durch die mangelnde theoretische Perspektivisierung innovative Ratschlage fiir die Untemehmenspraxis bisher kaum zulieB, so konnen doch einige konkrete Impulse seitens der Controllingwissenschaft identifiziert werden: Fiir die Professionalisiemng des Controllings bedeutsam war zum einen die Stmkturiemng bzw. Systematisiemng des Praxisphano-

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mens beispielsweise durch Terminologieaufbau oder durch Sammlung der Themen in Lehrbiichem; zum anderen auch die wissenschaftliche Unterstiitzung mit ihrer Legitimierungsfunktion fiir die Praxis, aber auch umgekehrt. Zudem erweist sich die universitare Ausbildung als ein wichtiges Vehikel fiir die Etablierung in der Praxis. Mithin fungiert die Wissenschaft als Enabler wie auch als kritischer Begleiter des Entwicklungsprozesses. Der ausgepragte Praxisfokus insbesondere bei einigen Wissenschaftlem der ersten Generation stellt moglicherweise einen im Vergleich zu anderen Teildisziplinen spezifischen Aspekt dar. Gerade deswegen ist es nach Meinung mancher Experten auch nicht sinnvoll, iiber die dargestellten Impulse hinaus weitergehende Beitrage zu Praxisentwicklungen axiomatisch zu postulieren. 5.4.2.

Interaktion zwischen Wissenschaft und Praxis

Die Wissensmehrung in Theorie und Praxis stellt einen diskursiven Prozess dar. Inwieweit sich dieser als fruchtbar und gewinnbringend fiir die Beteiligten erweist, hangt sehr stark davon ab, wer mit wem in welcher Form kommuniziert. Fiir das Controlling wird - nicht zuletzt aufgrund seiner Entstehungsgeschichte - in vielfaltiger Weise eine besondere Auspragung dieser Interaktion von Theorie und Praxis proklamiert. Diese manifestiert sich fiir HORVATH nicht nur in diversen Fallstudien und - wie auch die Publikationsanalyse gezeigt hat - meist empirisch-deskriptiven Forschungsarbeiten, sondem auch in Projektstudien von Fachvertretem vor Ort in den Untemehmen: Horvath: "[•••]• Dahingegen fanden (im Vergleich zur wissenschaftlichen Diskussion, C.B.) Erfahrungsaustausche und Austausche generell mit der Praxis verstarkt statt. [...]. Hier wurden viele empirisch-deskriptive Studien, viele Fallstudien und auch sehr viele beratungsnahe Aktivitaten gemacht, und es gibt ein groBes Detailwissen dariiber, was die Praxis tut. [...]. Und viele Kollegen haben ihr Wissen in Projektstudien in der Praxis verwendet. Wenn man zur Telekom kommt, sieht man vieles, was Herr Weber gemacht hat, bei der Bundesbahn Herr Mannel, bei Daimler und Volkswagen von Herrn Hahn, bei Siemens von Herm Coenenberg etc. Hier ist schon viel auf der Wissenstransferebene passiert seitens der alteren Generation, die sich eher in diesem empirisch-realistischen Sinne mit dem Fach auseinandergesetzt hat." Mayer: "Alle Impulse, die ich fiir die Entwicklung dieses Fachs bekommen habe, um dort einzusteigen, kamen iiber den AnstoB von Deyhle kombiniert mit meinen Erfahrungen, die ich in der Praxis gesammelt hatte. [...]. Diese Impulse, die ich alle ausnahmslos aus der Praxis bekommen habe, habe ich eigentlich nur umgesetzt."

Allerdings zeigt sich, dass der Austausch meist sehr individuell auf bilateraler Basis zwischen Wissenschaftlem und Praktikem, aber auch zu Untemehmen verlief.

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Mann: "Grundsatzlich hat jeder so ein wenig seine eigene Geschichte gemacht. Man kann aber nicht direkt sagen, dass ein Austausch nicht gewollt war. Dies hat sich einfach so ergeben. Es gab zwar ein paar Treffen, da hat jeder aus seiner Sicht berichtet, aber es gab nie den Versuch, da etwas Gemeinsames Ganzes zu machen. [...]. Es war so das Bild, dass da ein Phanomen ist, das man von verschiedenen Seiten betrachten kann und je mehr Leute das tun, desto runder wird die Sache. [...]. Und jeder Wissenschaftler hatte auch einen Kreis an Praktikem in einer Art Insellosung, mit denen er gewisse Dinge auch gemacht hat. Mir ist nichts bekannt, dass es iiber die Aktionen von Elmar Mayer hinaus, wo er immer wieder den Versuch gemacht hatte, die Praktiker und Wissenschaftler zusammenzufiihren und irgendwo etwas Geschlossenes zu machen, etwas gegeben hat."

Laut WEBER gab es neben den iibergreifenden Aktivitaten von DEYHLE und MAYER noch weitere Arbeitskreise, welche allerdings den Inhalten nach meist stark rechnungswesenorientiert waren: Weber: "Der Austausch zwischen Wissenschaft und Praxis verlief sehr individuell. Das Einzige was ich an iibergreifenden Aktivitaten weiB, sind einige Arbeitskreise. Und iiber die Schmalenbach-Gesellschaft, die im Wesentlichen Accounting-bezogen gearbeitet hat, lief etwas. Aber da war Controlling weit weniger verankert. Wenn man sich anschaut, wie viele Leute zu bestimmten Themen zu den Tagungen kommen, sind die Rechnungswesenthemen immer noch die, die am meisten Frequenz bekommen. Die Tagungen sind immer noch stark rechnungswesenorientiert. Also Mayers Initiativen im Rahmen von der AWW neben denen von Deyhle, der in einem ganz anderen Segment gearbeitet hat, sind die einzigen, die vemunftig Bestand hatten. Der Rest ist individuell. Empirische Forschung - also im eigentlichen Sinne des Wortes - gab es nicht."

Eine der ersten Tagungen, welche in den Anfangsjahren die Verbindung zwischen Wissenschaft und Praxis zum Ziel hatte, fand 1978 in Koln statt.^^^ Laut ZiJND, dem federfUhrenden Organisator dieser Veranstaltung, gelang es nicht, so starke Gemeinsamkeiten zu erarbeiten, dass hieraus eine nachhaltige ubergreifende institutionalisierte Zusammenarbeit in Gang gekommen ware: Ziind: "Diese BFuP-Tagung in Koln 1978 war sehr fruchtbar, aber es war nicht sehr nachhaltig. Die Nachhaltigkeit fehlte. Es war eine einmalige Veranstaltung, die man in guter Erinnerung hatte, gute Papiere entwickelte, aber sehr nachhaltig war es nicht. [...]. Es war zum ersten Mai auf dieser Ebene ein Seminar iiber Controlling. Wir haben

Vgl. hierzu Goetzke/Sieben (1979): "Controlling - Integration von Planung und KontroUe. Bericht von der 4. Kolner BFuP-Tagung am 22. und 23. Mai 1978 in Koln."

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uns gefunden fiir dieses Seminar, aber nachher ging es wieder auseinander. [...]. Man hat keine Gemeinsamkeiten gefunden." Somit war die Interaktion zwischen Wissenschaft und Praxis groBtenteils eben nicht durch einen systematischen und fundierten iibergreifenden Austausch zu controllingspezifischen Fragestellungen gekennzeichnet. Deyhle: "Die Impulse fiir die Praxis aus der Wissenschaft kann ich nur schwer beurteilen. Wir sind uns ja insofem nicht in der praktischen Tatigkeit begegnet, sondern mehr protokollarisch. Man kennt sich gegenseitig. Aber es gab keine konkrete Zusammenarbeit bei Projekten in den Untemehmungen. [...]. Also es gab naturlich immer Briicken. Wenn also in einem Unternehmen gleichzeitig jemand von einer Hochschule und wir von der Controller-Akademie da waren, dann gab es schon einmal so etwas, aber nur sehr vereinzelt. Ja das sehe ich auch. Allerdings kann ich zu der Interaktion zwischen Theorie und Praxis nicht allzu viel sagen. Ich freue mich, wenn ich Herrn Professor Horvath sehe oder Herrn Professor Eschenbach, Herm Professor Mayer und Herrn Professor Weber. Aber ich habe im Wesentlichen mit ihnen keine ausdriickliche, systematische Interaktion wissenschaftlicher Art. Ich mag sie personlich sehr; aber es gibt nicht in dieser Weise eine fundierte Interaktion zwischen Wissenschaft und Praxis. Allerdings haben wir als gemeinsames Projekt das Controller Worterbuch geschaffen. Das war ein intensives Zusammenarbeitserlebnis." Zudem gibt es fiir ZtiND ein klares Indiz, dass die Kopplung beider Bereiche noch nicht in der Form gegeben ist, wie dies eigendich wiinschenswert ware: Ziind: "Die Theorie des Controlling und der Praxis sind immer noch getrennte Welten; vielleicht nicht mehr ganz soweit auseinander, wie es am Anfang war, aber eine eigentliche Zusammenarbeit zwischen beiden sehe ich auch nicht. [...]. Ich glaube, die Selbstverstandlichkeit der Kopplung beider Gebiete ist noch nicht da. [...]. Ich befiirchte, dass das andere Leute sind, die Anwender und die, die dariiber schreiben. Und das ist etwas, das man iiberbriicken sollte, denn wenn Sie an den technischen Bereich denken, die Ingenieure, sie haben diesen Gap nicht. Der Gap zwischen Theorie und Praxis besteht praktisch nicht, wie er bei uns doch besteht. Und das hangt damit zusammen, dass beide eben wieder nicht miteinander sprechen und sich nicht auseinandersetzen. [...]. Es werden immer wieder Seminare gemacht, da sind einzelne Theoretiker, die ihre Konzepte vorbringen, dann Praktiker, die eine Anwendung in der Praxis beschreiben. Aber eine eigentliche Auseinandersetzung fmdet doch nicht statt." Eine Erklarung, so ZUND, konnte sein, dass die Problemstellungen im Controlling einen intensiven Austausch zwischen Wissenschaft und Praxis - wie dies etwa bei den Ingenieurwissenschaften der Fall ist - eben nicht erforderten:

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Ziind: "Entweder kommen sie von der Hochschule und sind Theoretiker oder es sind Praktiker, die vom anderen auch nichts wissen wollen. Das sind meine Probleme als Praktiker. Und der Hochschullehrer wird sagen, ja gut das sind Sonderfalle. Das ist Praxis. Was irgendwie schade ist, ich glaube, echte Probleme haben wir zu wenige auf dem Gebiet. [...]. Vielleicht ist es bosartig gesagt, aber die Probleme, auch die Probleme der Praxis und in der Theorie sind zuwenig brennend als das man da unbedingt zusammensitzen und eine Losung fmden muss. Bei den Ingenieuren ist das anders. Diese haben ein Problem und da sitzen Professoren und Praktiker zusammen und iiberlegen, wie konnen wir das losen. [...]. Das haben wir hier nicht!"

Die Entwicklung in den vergangenen Jahren lasst, wie bereits detailliert dargestellt, zunehmend einen dichotomen Trend erkennen: Wahrend ein Teil der (jiingeren) Wissenschaftler weiterhin stark anwendungsorientiert arbeitet, entfernt sich der anderer aufgrund seiner Forschungsschwerpunkte immer mehr von den Fragestellungen der Untemehmenspraxis. Laut SCHAFFER ist der Druck des Wissenschaftsmarktes ein Grund fur diese Entwicklung: Schaffer: "Ich denke, Controlling ist auf der einen Seite eine Disziplin, die sich gerade durch die Interaktion zwischen Theorie und Praxis auszeichnet, wenn man zum Beispiel an Horvath oder Weber denkt. [...]. Und es sind ja gerade auch solche Leute, die mit Controlling als erstes assoziiert werden. [...]. Auf der anderen Seite macht es der immer starkere Druck des Wissenschaftsmarkts fiir die junge Generation zunehmend schwer, sich intensiv mit der Praxis zu beschaftigen. Also einige Formalanalytiker in meiner Generation sagen mir schon, dass sie keinen ausgepragten Bezug zur Unternehmenspraxis haben. Anders herum sind die meisten praxisnahen Forscher im internationalen Vergleich methodisch eher schwach. Vielleicht konnten ja beide voneinander profitieren?"

SCHNEIDER vergleicht die Entwicklung mit der von Produktionswirtschaft und Industriebetriebslehre. Er halt sie nicht grundsatzlich fiir problematisch, solange eine Kopplung zu Praxisproblemen besteht: Schneider: "Das ist die Entwicklung, die die Produktionswirtschaft und die Industriebetriebslehre genommen haben. Deren Vertreter sind teilweise in die reine Produktionstheorie abgeglitten, wie Herr Fandel und Herr Dyckhoff. Und andere sind im Grunde auf Organisation und Logistik abgeschwenkt. Damit habe ich kein groBeres Problem. [...]. Wenn sie nicht einmal die Kurve zu den Problemen kriegen, welche die Praxis driicken, dann wird ihre Wissenschaft brotlose Kunst. [...]. Das ist im Grunde in meinem Fach - Betriebswirtschaftliche Steuerlehre - genauso. Wir haben auch eine Gruppe von Theoretikem, die iiber Realoptionstheorie und Steuem schreiben, was wis-

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senschaftlich eindrucksvoll aussieht, lauter Hamiltonfunktionen, aber eigentlich ist es erkenntnismaBiger Unfug."

Die oftmals vorzufindende These, dass die Interaktion zwischen Theorie und Praxis etwas Spezifisches fiir die Entwicklung der Disziplin Controlling darstellt, bestatigt sich durch die Aussagen der Experten nur eingeschrankt und muss ihrer Meinung nach differenziert betrachtet werden. In der Regel erfolgt der Austausch zwischen Wissenschaftlem und Praktikem des Controllings meist sehr individuell. Einige Wissenschaftler, insbesondere der ersten Generation, arbeiten jeweils mit einem festen Kreis an Praktikem zusammen. Diese Gruppierungen entwickeln dabei meist "Insellosungen". Ein intensiver und systematischer, iibergreifender Austausch fmdet nur sporadisch statt. Einen wirklichen Durchbruch in der Zusammenarbeit zwischen Theorie und Praxis sehen die Experten hier nicht. Zusammenarbeit und Interaktion sind letztlich nicht wesentlich starker ausgepragt als in anderen Disziplinen. Eine mogliche Erklarung dafiir kann in der fehlenden Problemstellung gesehen werden, welche keinen intensiven Austausch aller Beteiligten erfordert hat. Die Entwicklungen in den vergangenen Jahren lassen kaum eine Veranderung dieser Situation erwarten; im Gegenteil scheint sich sogar eine wachsende Anzahl an Wissenschaftlem mit Fragestellungen zu beschaftigen, welche keine Kopplung zur Untemehmenspraxis aufweisen. Eine mogliche Erklarung fiir diese Entwicklung wiederum liegt in den bereits beschriebenen veranderten Rahmenbedingungen im Wissenschaftssystem begriindet.

5.5.

Beitrage der Controllingwissenschaft fiir die deutschsprachige Betriebswirtschaftslehre

Stellt man die Frage, welche Beitrage diese Teildisziplin zur Entwicklung der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre leisten konnte, so lassen sich hier zum Teil sehr unterschiedliche Positionen der Gesprachspartner feststellen. Ein GroBteil verweist auf den integrierenden Aspekt, d.h. die Verkniipfung verschiedener Disziplinen, womit ein wesentliches Defizit der Betriebswirtschaftslehre adressiert wurde. Kiipper: "Ich habe den Eindruck, dass das Controlling ein ganz wesentliches Defizit der ABWL oder Betriebswirtschaftslehre adressiert hat und dass es vielleicht nicht so sehr vom Wissenschaftlichen her, aber an den Hochschulen ganz praktisch gesehen, viel gebracht hat, namlich das Integrierende. Es ist nun einmal so, dass Controlling Verkniipfungen mit alien Disziplinen hat und insofem durch das Controlling eine gewisse Verbindung innerhalb einer Fakultat unter den Fachern stattfindet. [...]."

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BROCKHOFF ordnet diesem Aspekt insbesondere aufgrund der tendenziell zunehmenden Fokussierung einzelner betriebswirtschafdicher Disziplinen eine groBe Bedeutung zu, da das Controlling hier in in vielen Fallen eine notwendige Integrationsfunktion ubemimmt: Brockhoff: "Vielleicht in erster Linie und das ist nicht wenig, obwohl es vielleicht so klingen mag, diese Integration der verschiedenen Felder. Denn die Gesamtdisziplin hat die Tendenz, die aus den USA zu uns heriiberkommt, sich in Einzeldisziplinen aufzulosen, die sich derart spezialisieren, dass sie nicht mehr miteinander kommunizieren konnen. Und das ist nicht etwa mit dem Unterton gesagt, die jiingeren Kollegen sind zu faul. Aber wenn heute jemand im Bereich Finance tatig ist und sich auf den Schreibtisch ladt, was jeden Monat an Zeitschriften erscheint, dann wird er sehr schnell zu dem Ergebnis kommen, dass er iiberhaupt nicht mehr Finance machen kann, sondem nur noch einen Teilbereich. Das andere iiberschaut er nicht mehr. Er entwickelte eine ganz tiefe Fachkunde und das Ergebnis ist, dass er am Schluss mit einem Marketingmenschen oder einem anderen Kollegen in einer Fakultat ist und sich nicht mehr fachlich unterhalten kann. Wenn an der Stelle Teildisziplinen entstehen, die integrieren konnen, dann halte ich das fiir eine wichtige und groBe Leistung und da sehe ich auch eine Leistung des Controlling fiir die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre. [...]. Das liegt als erstes schon einmal dann, dass die Fakultaten alle groBer geworden sind. Damit haben sich die Lehrstiihle spezialisiert und man hat nur noch Teilaufgaben und damit braucht man auch gar nicht mehr woanders hinzuschauen. Ich personUch halte das fiir einen Verlust. Die jiingeren Leute aber sagen, das ist der einzige Weg, wie sie im Wettbewerb mit denen im Ausland noch publizieren konnen und zu einer Tagung zugelassen werden, weil sie da ganz speziell argumentieren miissen. Das kann sein. Aber fiir die Entwicklung des Faches, also die Kommunikationsfahigkeit untereinander, auch die Kommunikationsfahigkeit mit der Praxis, halte ich es fiir einen Verlust. Ein Praktiker, der in einem Untemehmen steht, kann sich nicht darauf zuriickziehen, in Aktiengesellschaften schon alleine aus rechtlichen Griinden nicht, wo der Vorstand in Gesamtverantwortung geleitet wird. [...]. Da konnte moglicherweise im Laufe der Zeit auch einmal eine ganz groBe Kluft zwischen der Praxis und der Wissenschaft auftreten. Das ich von dem Praktiker erwarte, dass er sehr viel breiter sein Geschaft vertreten und verstehen kann, als es der Wissenschaftler tut."

HORVATH und KUPPER heben insbesondere hervor, dass die Informationsversorgungsfunktion des Controllings iiber die bisherigen quantitativen KenngroBen hinaus durch das Hinzunehmen qualitativer Aspekte entscheidend erweitert wurde. Hierin sehen sie eine Perspektivenerweiterung, welche auf andere Disziplinen Einfluss genommen hat. Horvath: "[...]. Dass man hier Informationsversorgung auch zukunftsgerichtet aus dem rein Kalkiilhaften hervorgehoben hat. [...]. Auf der Informationsseite ist eine Losung vom intemen Rechnungswesen erfolgt, indem man starker auch nicht-fmanzielle Gro-

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Ben sowie Dinge, die im Markt passieren, als Teil der Informationsversorgung angesehen hat. [...]. Dies war etwas, was man als Beitrag der Betriebswirtschaftlehre insgesamt liefem konnte und dies befruchtet heute alle Gebiete der BWL. [...]. Die Lehrbiicher der ABWL enthalten groBtenteils ein gesondertes Kapitel zum Thema Controlling." Kiipper: "[...]. Dass das Controlling aus der Sicht, aus der ich komme, dem Rechnungswesen, etwas von seiner Enge genommen hat. Dass die Kostenrechner namlich reine Zahlenknechte sind, und dass die Bilanzleute reine Zahlenknechte sind. In dieser Richtung finde ich, hat es Wichtiges gebracht, indem es die Verbindung wirklich herstellte. Und dass die Leute, die im Accounting im ganz weiteren Sinne tatig sind, dies heute ganz anders, namlich wirklich von der Untemehmensfiihrung her sehen. Das passt dann auch wieder zur Marktwertorientierung und dem Shareholder ValueKonzept. Dann ist von dorther noch ein Antrieb gekommen. Deshalb sehe ich schon, dass Controlling in eine Liicke gestoBen ist. Management hat sich dafiir nicht durchgesetzt. Es gab zwar Staehle mit seinem Managementbuch, auch die Untemehmensfiihrung hat sich in dem Sinne nicht durchgesetzt. Insofern denke ich, hat das Controlling fiir die BWL schon eine gewisse Funktion wahrgenommen. [...]. Diese wird indirekt wahrgenommen, namlich indem die Leute meinen, wir brauchen an jeder Fakultat einen Controllinglehrstuhl. [...]. Und dann existiert es moglicherweise neben Rechnungswesen oder auf jeden Fall neben Wirtschaftspriifung. Damit haben wir es auch mit dem externen Bereich verkniipft und das ist ein wichtiger Aspekt."

Auch KAPPLER bejaht die Existenz einer solchen integrierenden Funktion. Seiner Meinung nach wird sie allerdings nicht gentigend wahrgenommen. Kappler: "Ich wiirde nicht ausschlieBen, dass Controlling eine integrierende Funktion hat. Wahrgenommen wird es so nicht. Dass es diese integrierende Funktion erfiillt, wiirde ich auch sagen. Deswegen entsteht auch das Problem, was der Kern ist. Der Kern ist drum herum. Das Fruchtfleisch ist drin, und die Kerne sind auBen. Aber dass es da gewissermaBen Ankniipfungspunkte in alle Bereiche gibt und dass deswegen auch Studierende, die das machen, in ihrer Karriere, wenn sie als Controller irgendwo unterkommen, gute Chancen haben, das wurde ich schon so sehen. Dass das alles [...] im Each als bedeutsam wahrgenommen wird, wiirde ich nicht so sehen."

Fiir ihn besteht der Beitrag - was allerdings auch fiir andere Disziplinen gelten kann vor allem in der fachintemen Auseinandersetzung um die Wissenschaftlichkeit des Fachs Controlling. Allerdings kann seiner Meinung nach der Beitrag nicht konkret gefasst werden. Kappler: "[...]. Ich glaube nicht, dass die Frage, wo die allgemeine Betriebswirtschaftslehre aus dem Controlling gelernt hat, irgendwo in der Betriebswirtschaftslehre sonst reflektiert worden ist. Das lasst darauf schlieBen, dass nicht allzu viel Bedeutsa-

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mes an Beitrag zu sehen ist. [...]. Ich glaube schon, dass diese Auseinandersetzung, ob Controlling nun eine Wissenschaft ist oder nicht, ob das mit ins Fach gehort, dass diese - wie jede Auseinandersetzung, wo es um Positionskampfe und Positionsbestimmungen geht - durchaus anregend ist, ohne dass ich das an irgendeinem Beispiel unmittelbar festmachen kann. Aber dass man wirklich so sagen konnte, das Controlling hat bisher wesentliche Beitrage geleistet, dazu gibt es zu wenig theoretische Auseinandersetzungen. Ich konnte nicht sagen, das ist jetzt konkret in die Allgemeine Betriebswirtschaftslehre eingegangen oder das ist da eingegangen."

WEBER sieht in der fuhrungssystembezogenen Sichtweise keinen originaren Beitrag zur Betriebswirtschaftslehre. Die Rationalitatssicherung hat dagegen seiner Meinung nach Potenzial, da diese in die jetzt herrschende Wissenschaftsmeinung relativ einfach eingebracht werden kann. Weber: "Zuerst miisste man fragen, ob es iiberhaupt einen Beitrag zur ABWL gibt. Ich glaube, diese fiihrungssystembezogene Sichtweise ist kein Beitrag fiir die ABWL. Das ist von den Fiihrungsleuten nie aufgenommen worden. Eine allgemeine Strukturierung, die man aus dem Fach nimmt, sehe ich eigentlich nicht. [...]. Am Ende des Tages bekommt man es aber nicht so fundiert, dass ein Organisationstheoretiker zum Beispiel eine verniinftige Gliederung hat. [...]. Die Rationalitatssicherung hat Potenzial, auf Dauer in der ABWL sichtbar zu werden, wenn geniigend Leute daran arbeiten. Das Thema ist so vielschichtig. [...]. Die Einbringung in die jetzt herrschende Wissenschaftsmeinung ist da relativ einfach."

Nach Meinung der Fachleute konnte die junge Teildisziplin Controlling einen wesentlichen Beitrag zur Betriebswirtschaftslehre durch ihre integrierende Funktion leisten. Mit Blick auf die zunehmende Fokussierung der einzelnen Disziplinen sieht BROCKHOFF hierin kiinftig eine wesentliche und notwendige Aufgabe des Controllings als Querschnittsfunktion. Ein weiterer Beitrag wird in der Erweiterung der Informationsversorgungsfunktion des Controllings um qualitative Aspekte gesehen, welche neben den quantitativen KenngroBen der Kostenrechnung eine zunehmende Bedeutung erfuhren. Letztendlich sieht WEBER in der Rationalitatssicherung ein Potenzial fur die zukiinftige Entwicklung, da diese an die herrschende Wissenschaftsmeinung ankniipft. 5.6.

Controlling als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre - Quo vadis?

Im letzten Kapitel dieses abschlieBenden empirischen Teils der Arbeit werden diverse StoBrichtungen der zukiinftigen Entwicklung des Controllings skizziert. Der gegenwartige Generationswechsel sowie die zunehmende intemationale Positionierung wissenschaftlicher Disziplinen schafft eine Ubergangssituation, die nicht einfach zu taxie-

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ren ist. Vor diesem Hintergrund werden von den Experten neben institutionellen auch methodische und inhaltliche Aspekte als Zukunftsaufgaben herausgehoben. Die zukiinftige Existenz von Controllinglehrstuhlen als Bestandteil betriebswirtschaftlicher Fakultaten ist in den Augen der Experten kein kritisches Thema. Ein Indiz stellt fiir HORVATH die Eigenstandigkeit diverser Fragestellungen zum Controlling und ihre zu erwartende Bedeutungszunahme in den kommenden Jahren dar. Horvath: "Ich glaube schon, dass es auch in 15 Jahren noch Controllinglehrstiihle geben wird. Diese Fragestellungen stellen insgesamt etwas Eigenstandiges dar und sie werden sich noch mehr etablieren. Dabei wird sich auch das funktions- und branchenspezifische Controlling immer starker auspragen. Im Bereich Handels- (Allert) und Bankencontrolling (Schierenbeck) ist das inzwischen schon der Fall, Ich glaube schon, dass Controlling als generelles Fach weiterhin existieren wird, weil gewisse Themenstellungen uns in den nachsten Jahren stark beschaftigen werden."

Einen weiteren Grund greift KUPPER auf, indem er auf die nachhaltige Verbreitung der Controllinginhalte durch die Studenten sowie auf eine gewisse Beharrungstendenz der neuen Generation junger Lehrstuhlinhaber hinweist: Kiipper: "Ich meine, die Entwicklung, die jetzt in den letzten 10 Jahren an den Universitaten stattgefunden hat, spricht dafiir, dass in 10 Jahren in der Praxis das Con-trolling noch nicht wieder verschwunden ist. Sie konnen einen Time-Lag feststellen zwischen dem, was an den Hochschulen passiert, und dem, was deren Absolventen in der Praxis machen. Bei aller Vielfalt sind dann sehr viele durch ein Controlling durchgelaufen, wo sie verschiedene Aspekte gehort haben. Daher haben sie ein gewisses Eigeninteresse, dies auch anzuwenden. [...]. Auch die jungen Kollegen, die jetzt an die Lehrstiihle neu gekommen sind, werden eine gewisse Beharrungstendenz haben. Sie bilden jetzt einmal Massen aus und Controlling ist - da es meist mit Rechnungswesen kombiniert ist - ein Massenfach. Also wiirde ich eher prognostizieren, dass es noch langer geht. [...]. Bei den Hochschulen etwa fangen sie doch jetzt erst richtig an, Controlling zu integrieren. Daher vermute ich, wird die Welle schon noch langer anhalten."

Dabei halt er eine Umbenennung der Controllinglehrstiihle in Management Accounting aufgrund der zunehmenden Tendenz zu englischsprachigen Fachbezeichnungen fiir moglich: Kiipper: "Ich meine, an den Universitaten kann wesentlich mehr davon kommen, dass durch die Einfiihrung von Bachelor und Master jetzt eine Tendenz besteht, das alles Englisch zu benennen. Und dann ist Controlling weg, da es kein in den USA gangiges Fach ist. Im Moment sehe ich, dass sich Accounting & Finance herausbildet."

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Den intemationalen Einfluss und das Zusammenwachsen der Accounting- & Financefunktion ahnlich zur Departmentstruktur an US-amerikanischen Universitaten untermauert auch WEBER. Entsprechend den aus seiner Sicht bereits dargestellten zukiinftigen Veranderungen in der Untemehmenspraxis prazisiert er die Entwicklung dahingehend, dass nur bestimmte Controllingaspekte wie die Budgetierung zukiinftig unter dem Aspekt Finance subsumiert werden: Weber: "Was die zukiinftige Entwicklung anbelangt, sehe ich einen Einfluss vom Ausland. Controlling ist ein typisches Clusterthema, so wie es bisher aufgestellt war. Ich fasse Unterschiedliches zusammen und muss kritisch hinterfragen, warum ich es so zusammenfasse. Wenn ich das nicht tue, kann es sein, dass ich auf einmal nicht merke, dass diese Form der Zusammenfassung in der Praxis gar nicht mehr da ist. Auf diese Zusammenfassung ware ein Theoretiker nie gekommen, sondem er hat geschaut und sich mit Leuten unterhalten und auf einmal wurden verschiedene Aspekte so zusammengefasst, nicht zuletzt auch in Publikationen. Und dann erscheint es voUig logisch, dass sie so zusammen sind. Richtig fundiert begriindet haben das noch nicht viele. [...]. Nur wenn ich dann in die Realitat schaue und sage, dieser Finance- und Kapitalmarktaspekt ist so stark, dass eine andere Zusammenfassung nahe liegt, dann werde ich wahrscheinlich keine neue betriebswirtschaftliche Disziplin unter der neuen Zusammenfassung mehr hinbekommen. [...]. Es wird keine Kombinationswissenschaft an der Stelle mehr geben. Daher miissen wir moglichst viel, was wir unter Controlling gemacht haben, unter Finance retten. Aber es wird unter Finance laufen."

Diese Entwicklungen fuhren fiir WEBER auch dazu, dass es zukiinftig vermutlich keine Controller in der Untemehmenspraxis mehr geben wird. Die fehlende empirische Grundlage ist seiner Meinung nach auch die wesentliche Ursache, dass dediziert ausgewiesene Controllinglehrstiihle dann nicht mehr existieren werden. Weber: "Von den Controllinglehrstiihlen, die wir haben, sind maximal fiinf in der Lage, das Each weiter zu treiben. Die anderen hangen davon ab, was Mainstream ist und was empirisch passiert. Wenn empirisch auf einmal keine Controller mehr da sind, sondem die zum Teil in den Financeabteilungen aufgehen und der Rest verschwindet, dann werden wir auch keine Controllinglehrstiihle mehr haben. Und dementsprechend ist das Each tot. Dann werden wir Financecommunities haben, aber keine Leute, die sich explizit mit Controlling beschaftigen."

Aufgrund dieser Entwicklungen wird laut WEBER die Controllingwissenschaft auch ihren Selbstfindungsprozess nicht mehr zu Ende fiihren konnen. Die Disziplin wird sich zukiinftig vielmehr starker methodisch und weniger inhaltlich ausrichten: Weber. "Sie werden entweder empirisch zu arbeiten haben oder irgendwelche Financemodelle weitertreiben. [...]. Wir haben keine eigene Methodik. [...]. Das wird eine

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ganz andere Community. Wir sehen das schon jetzt in Grundziigen. Sie ist methodisch getrieben und nicht mehr inhaltlich. Dann ist es aber vollig egal, ob wir Controlling, BWL Oder irgendetwas machen. Wir konnen Budgetierungsprobleme unter Accounting fassen, die werden auch darunter dann behandelt, weil Accountingdaten ftir Budgetierung eben thematisiert werden. [...]. Konzeptionelle Themen zu dem, was Controlling ist, und wie sich das weiterentwickelt, wird es nicht mehr geben. Das wird sowieso nicht hoch eingeschatzt. Die Community wird ihren Selbstfmdungsprozess nicht mehr zu Ende bringen."

Hinsichtlich der zuktinftigen methodischen Schwerpunkte betonen die Experten insbesondere die Adressierung des Defizits in der empirischen Forschung mit Hilfe adaquater Methoden. Fiir KUPPER erfordert etwa die Enge der Agency-Pramissen in den bisherigen theoretischen Modellen eine Art Briickenschlag zur Verhaltenswissenschaft und damit zur empirischen Fundierung: Kiipper: "Wissenschaftlich muss man aufgrund der Enge der Agency-Pramissen - die Enge der theoretischen Modelle, auch wenn das immer Scheinwerfer auf konkrete bestimmte Probleme sind - eine gewisse Briicke zur Verhaltenswissenschaft, also zur empirischen Fundierung bekommen. Unsere theoretischen Modelle gehen vielfach von den engen Rationalitatsannahmen aus, wie in der Agency-Theorie. Da weist die experimentelle Forschung wie bspw. von Fehr und Klaus Schmidt darauf hin, dass dort bestimmte Punkte anders sein sollten. Das aufzunehmen, sind alles spannende Aufgaben. [...]. Wissenschaft hat die Aufgabe der Theoriefundierung. Wir haben sicherlich ein Defizit im empirischen Bereich, da miissen wir noch mehr von den Amerikanern lernen, wesentlich mehr empirische, aber nur fundierte Erhebungen und nicht nur so einige Befragungen durchzufiihren."

Laut KAPPLER besitzt insbesondere die Fallstudienforschung das Potenzial, die Ergebnisse empirischer Arbeiten fiir die Untemehmenspraxis wertvoll zu machen: Kappler: "[•••]• Ich denke, dass Wissenschaft gut beraten ware, wenn sie nach wie vor so differenziert wie moglich und zwar besser in Cases als in irgendwelchen mikrookonometrischen, empiristischen, statistischen Forschungen die Praxis beschreiben wiirde. [...]. Alle, die wirklich prozessbegleitend arbeiten, konnen zwar gut Beratung machen, aber dariiber etwas zu schreiben, ist unendlich schwierig. Da muss man Geschichten erzahlen. Gerade das wird vom wissenschaftlichen Mainstream in der Betriebswirtschaftslehre - heute vielleicht weniger denn je - als Methode nicht anerkannt. [...]. Die Anerkennung allerdings wiirde dem Stellenwert der Wissenschaft gerecht werden. Sie wiirde dann nicht den Status haben, dass sie die Wahrheit sagt, und wer ihr nicht folgt, der ist im Irrtum. Sondern sie wiirde dann etwas bescheidener auftreten und sagen, ich erzahle euch eine Geschichte, vielleicht konnt ihr etwas brauchen davon. [...]. Und ich denke, Wissenschaft hat sich sehr haufig iiberhoben damit, dass sie ge-

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glaubt hat, dass sie besser ist als die Praxis und so die Praxis in die Ecke gestellt hat. Wissenschaft sehe ich als Sparringspartner der Praxis und als jemand, dem etwas auffallt, nicht als ihr Vormund."

Dabei betont BROCKHOFF, dass der Anspruch an die empirischen Arbeiten insbesondere in einer Akkumulation von Wissen bestehen sollte. Er verweist in diesem Zusammenhang auf ein allgemeines Problem in der Betriebwirtschaftslehre, dass diverse Aspekte oftmals immer wieder neu erfunden bzw. definiert werden, ohne allerdings die Forschung voranzubringen: Brockhoff: "Ich denke an eine in Theorien eingebettete, durch Hypothesen operationalisierte, durch empirische Forschung iiberpriifte Wissenschaft oder Teildisziplin Controlling, der es gelingen miisste, ein wenig kumulatives Wissen zu erzeugen. Wissen, so dass der eine auf dem Wissen des anderen aufbauen kann. [...]. Und das bedeutet, dass zum Beispiel die Konstrukte oder Variablenkomplexe, die ich einer empirischen Uberpriifung unterwerfe, moglichst identisch definiert sind. Ein groBes Problem generell in der Betriebswirtschaft oder in der geisteswissenschaftlichen Forschung ist, dass tausende von Doktoranden ihren Kopf dariiber anstrengen, wie sie ein bestimmtes Konzept anders operationalisieren konnen als jemand anders das gemacht hat, nur weil sie gelesen haben, dass jemand anders es so gemacht hat. Und dann versuchen sie nochmals eine Frage auszudenken. So kommen wir in der Forschung nicht gut voran. [...]. Im Marketing und in anderen Teildisziplinen gibt es Handbiicher von Konstrukten, da steht nichts anderes drin, als wie man ein bestimmtes Konstrukt misst: Aufmerksamkeit, wie misst man das. Dann kann ich einem Doktoranden, der eine empirische Arbeit macht, sagen: "Schau dir das Handbuch der Konstrukte an. Wir woUen diesen oder jenen Aspekt untersuchen und jetzt miss das so, wie es da steht. Dann kommen wir zu vergleichbaren Ergebnissen." Das ware ein gewaltiger Schritt nach vome, wenn man auf diese Weise auch im Controlling zu Vergleichen kommen wiirde."

Ein bedeutender Schritt - nicht zuletzt auch fiir das Controlling als integrierende Funktion - hinsichtlich der Entwicklung der Gesamtdisziplin ware seiner Meinung nach die Biindelung verschiedener betriebswirtschaftlicher Fachrichtungen unter einem Dach wie etwa die volkswirtschaftlichen Forschungsinstitute. Hierdurch konnten wissenschaftliche Ergebnisse sowohl effizienter als auch effektiver erzielt werden. Brockhoff: [...]. Es miisste sich ja dann auch irgendwann einmal in der Organisation von Fakultaten niederschlagen, die darauf hinwirken miissten, dass miteinander kooperierende Einheiten entstehen, die verschiedene Teilgebiete in eine Verkniipfung bringen. Und da ist das Graduiertenkolleg ein hervorragender Ansatz, wie es von der Deutschen Forschungsgemeinschaft gefordert wird und weil sie an dieser Stelle die Notwendigkeit haben, dass eine Gruppe von Professoren zusammenarbeitet. Unsere Fakultaten sind in der Regel nicht so groB, dass sie sagen konnen, das sind fiinf Financepro-

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fessoren. Damit miissen notwendigerweise Professoren von verschiedenen Gebieten zusammenarbeiten und die bringen ihre Doktoranden mit rein. Wenn das als ein Konzentrationskem fiir wissenschaftliche Arbeiten gesehen werden kann, dann haben viele etwas davon. Wir brauchen auch ein groBes betriebswirtschaftliches zentrales Forschungsinstitut. Es ist aus meiner Sicht iiberhaupt nicht einzusehen, wanim wir, je nachdem, wie Sie zahlen, sechs oder sieben groBe volkswirtschaftliche Forschungsinstitute haben. Aber nicht ein einziges betriebswirtschaftliches Institut haben wir. Dann konnen Sie sagen: "Wir haben doch viele Lehrstiihle". Aber erstens, die Integration ist in einem solchen Institut sehr viel leichter zu realisieren. Zweitens, ein solches Institut konnte eine Art von Forschung betreiben, die in der eher kurzfristigen Doktorandenund Habilitandenforschung praktisch nicht moglich ist - namlich die Panelanalyse, die lange Zeitreihen, die im Querschnitt gesammelt und untersucht werden, bildet und ein Institut stellt die Infrastruktur. [...]."

Eine solche Institution konnte auch einen Beitrag zur der von HORVATH betonten Notwendigkeit einer verstarkten Interaktion innerhalb der Controllingcommunity und zu einem Aufgreifen von wesentlichen Entwicklungen anderer betriebswirtschaftlicher Disziplinen liefem: Horvath: "[...]. Zum einen benotigen wir einen starkeren Dialog innerhalb der wissenschaftlichen Controllingcommunity. Zum zweiten benotigen wir auch eine intensivere Adaption dessen, was in anderen Feldem der Betriebswirtschaftslehre passiert. Das sind Aspekte, die wir beriicksichtigen miissten. Hier sollte schon etwas Konkretes passieren."

Wirft man einen Blick auf die zukiinftigen inhaltlichen Schwerpunkte, so wird sich die Wissenschaft gemaB den befragten Experten auch den zukiinftigen Herausforderungen der Untemehmenspraxis stellen miissen wie etwa der Entfeinerung des Controllings, der Harmonisierung der Rechnungslegung (Integration des intemen und extemen Rechnungswesens) oder Fragestellungen des Risikomanagements, nicht zuletzt auch in der Lehre. Laut HORVATH lassen sich hier insbesondere drei Aspekte hervorheben: Horvath: "[...]. Bei den neuen strukturell bedingten Koordinationsanforderungen wird sich einiges tun. [...]. Die Koordination in Untemehmensnetzwerken und [...] modularer teilautonomer Einheiten ist eine ganz wesentliche neue koordinationsorientierte Fragestellung. Bedeutend ist daneben auch die Weiterentwicklung des Planungs- und Kontrollsystems. Hier sehe vier groBe koordinationsorientierte Themenblocke: Das Erreichen der Strategieflexibilitat [...], die Sicherstellung der Umsetzung von Strategien, die Neugestaltung der operativen Planung und Budgetierung und dann vor allem der Einbau von Risikoaspekten. [...]. Was das Informationssystem anbelangt, sehe ich drei Fragestellungen: Die Integration von untemehmensextemen Informationen und von In-

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tangibles sowie die Verbindung von extemem und intemem Rechnungswesen. [...]. Diese Aspekte werden in anderen Darstellungen des Rechnungswesens, der Planung Oder der Organisation nicht so explizit behandelt."

Bei der Bearbeitung von Themen wie Risikomanagement oder Fragen des Untemehmensratings wamt SCHNEIDER davor, sich Wissen anzumaBen, anstatt fundierte quantitative Betriebswirtschaftslehre zu betreiben. Daher muss seiner Meinung nach der Aspekt der Quantifizierung differenziert betrachtet werden: Schneider: "Ich bin zwar gegen eine vorbehaltlose Mathematisierung unserer Wissenschaft. [...]. Wenn wir uns den Aspekt der Quantifizierung anschauen, miissen wir zwei Sachen trennen. Das Bemiihen um Quantifizierung als das Erkennen quantitativer Einfliisse ist auf alle Falle wissenschaftlich erwiinscht. Eine andere Frage ist, ob man mit Quantitaten oder Quantitatives unterstellenden Formeln in der Modellbildung hantieren soil, solange quantitative Abhangigkeiten nicht gemessen worden sind oder gar gemessen werden konnen. Controller miissen praktisch von qualitativen Begriffen ausgehen oder von einer nur als Rangordnungsaussage geklarten Abhangigkeit. Gefahrlich wird es, wenn sie Zahlen dafur einsetzen, ohne den entscheidenden Schritt der Quantifizierbarkeit methodologisch zu priifen. Ein Musterbeispiel scheint das Rating der Kreditwiirdigkeit zu bieten. Hier gibt es einen Aufsatz iiber Grundsatze ordnungsmaBigen Ratings. [...] seine Grundsatze bleiben ziemlich nichts sagend, iiberwiegend inhaltsarme Phrasen. Das Rating erscheint als moglicher Anwendungsfall fiir das Gebiet Controlling. Ahnlich steht es mit der Quantifizierung im Risikomanagement, zu dem sich Controller hingezogen fiihlen mogen. Bei dem, was dabei unter Risiko bezeichnet wird, fallt doch die Wahrscheinlichkeitsverteilung vom Himmel. [...]. Sie defmieren einfach die Existenz einer Wahrscheinlichkeitsverteilung mit der Summe eins, schlie6en also in ihren Planungen ex post-Uberraschungen aus. Das ist eigentlich keine quantitative Betriebswirtschaftslehre. Das ist eine AnmaBung von Wissen."

Zur Adressierung dieser vielfaltigen Fragestellungen des Controllings kommt in den Augen einiger Experten der Verhaltenswissenschaft als Bezugswissenschaft eine zunehmende Bedeutung zu. Eschenbach: "Wir miissen insbesondere den Nachwuchs vorbereiten, dass er mit den zukiinftigen Herausforderungen fertig wird. Die Professoren miissen sich hier Konzepte iiberlegen. Von Herm Deyhle stammt der Spruch, dass eben Controlling nicht nur Logik sondem auch Psychologik ist. Ich bin kein Verhaltenswissenschaftler und zum Amiisement meiner Assistenten ist dies fiir mich ein wenig Hokuspokus. Ich muss es nicht betreiben und respektiere, dass es so etwas gibt. Im Controlling konnte man hiervon zukunftig noch etwas mehr gebrauchen. [...]." SCHNEIDER gibt hinsichtlich des interdisziplinaren Ansatzes wie etwa der Einbeziehung verhaltenswissenschaftlicher Aspekte zu bedenken, dass diese in der Regel nicht

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im Fokus des Forschungsinteresses der Betriebswirtschaft liegen. Daher ist es unerlasslich zu klaren, wie konkxet die Antworten auf ausgewahlte Fragestellungen sinnvoll sein konnen. Schneider: "Wie weit sich die Wissenschaftler mit den Erkenntnissen anderer Wissenschaften auseinandersetzen, deren Erkenntnisse in ihren Forschungen anwenden, ist ihre personliche Entscheidung. Aber das Interdisziplinare ist nicht das, was ich im Regelfall erforschen will. Der Hang oder Zwang zum Diszipliniibergreifenden, das ist ein Fluch aus der reinen Anwendungsbezogenheit der BWL. Wenn sie anwendungsbezogen arbeiten, wirklich Ratschlage geben wollen, die ein Praktiker verwenden kann, dann miissen Sie naturlich auch beriicksichtigen, hat der Gegeniiber Zahnschmerzen, [...], also vollig sachfremde Gebiete fiir den Betriebswirt. Die Frage ist nur, wie konkret soli denn Ihr Ratschlag sein. Verstandlichkeitsfordemd ist vielleicht ein Beispiel. Unser Ehrendoktor, Herr Bierich, war Finanzvorstand bei Mannesmann und spater Chef bei Bosch. Er hatte mir Folgendes erzahlt und in der zfbf publiziert: Bosch hatte das Problem, entweder mit einem Werk in Stuttgart zu bleiben, oder aus Kostengriinden altemativ nach Siidfrankreich oder in die Tiirkei zu gehen. Das interne Rechnungswesen fiihrte zu dem Ergebnis, das Werk in die Tiirkei zu verlagern. Das hat Bosch aber nicht gemacht. Und jetzt kommt ein nicht Rechnungswesensachverhalt zum Tragen: Sie brauchten im Ausland junge Meister, die die Technik durchfiihrten. Als Ergebnis wurde nicht die kostengiinstigste Losung (Tiirkei) gewahlt, sondem nach Siidfrankreich gegangen, da hier eine Zeit lang hinzuziehen die Frauen der jungen Meister nicht abgeneigt waren. Die Entscheidung war dann nicht mehr Controllingdominiert, sondern arbeitsmarkt- oder personalpolitisch bestimmt. Wieweit ein solcher Sachverhalt als betriebwirtschaftliche Erkenntnis zu gelten hat, lasse ich offen; denn die Praferenzen der Leute, ob sie bereit sind, den Ort zu wechseln, stehen am Rande oder gar auBerhalb der Okonomie. Man kann naturlich dann BWL soweit defmieren, dass die Angebotsstrukturen in den einzelnen Arbeitsmarkten einbezogen werden, aber das wirft die Frage der Abgrenzung zur Volkswirtschaftslehre auf und ist nicht der Knackpunkt, mit dem wir uns mit den Verhaltenswissenschaftlern auseinandersetzen."

Uberlagert werden diese Themen von der sich zunehmend abzeichnenden Notwendigkeit, einer verstarkten internationalen Ausrichtung von Forschungsaktivitaten. KAPPLER betont sowohl fiir das wissenschaftliche Controlling als auch fiir die Betriebswirtschaftlehre insgesamt, sich dieser durchaus chancenreichen Entwicklung zu stellen: Kappler: "Controlling konnte aus seiner eigenen Geschichte das Gleiche lernen, was die Betriebswirtschaftslehre lernen konnte und bis zu einem gewissen Grade noch nicht gelernt hat, namlich aus dieser Verengung des deutschen Sprachraums herauszugehen, diesen deutschen Weg, so anregend er ist, nicht zu verabsolutieren. [...]. Was in Deutschland besonders ignoriert wird, ist die kritische Auseinandersetzung mit dem

Teil E

Entwicklung des Controllings ~ Experteninterviews

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Fach Controlling / Managerial Accounting und auch die mit Accounting, die international stattfmdet. Kritik ist kein hervorstechendes Element betriebswirtschaftlicher Wissenschaftskultur. [...]. Auch die kritische Auseinandersetzung mit allgemeiner Managementliteratur fmdet nicht statt. Das ware aber gerade das Anregende. Man muss dem nicht folgen, was die Kritiker da alles sagen, aber die Anregungen gehen verloren, wenn man sich dieser Kritik nicht aussetzt und stattdessen sich nur dagegen abschirmt. Aber da bewegt sich in der deutschen Betriebswirtschaftslehre und auch in der Controllingdebatte nach wie vor fast nichts. Das Controlling, das sich nicht der intemationalen Debatte zum Rechnungswesen oder auch zum Managerial Accounting hin offnet und dieses wenigstens in der Weise wirklich bearbeitet, wie man das in der Managementliteratur, im Marketing oder in der Organisationstheorie getan hat, wird immer tief provinziell bleiben. [,..]. Ich sehe im Augenblick einige jiingere Kollegen, die versuchen, da ein wenig mehr zu machen. Ob sie Erfolg haben werden, ist schwer zu sagen. [...]. Wir konnten wenigstens statt des deutschen Weges, den man ja beruhigt weitermachen kann - er ist ja nicht falsch, sondem er lasst einfach nur vieles aus, was anregend sein konnte - parallel einen intemationalen Weg gehen. Und von daher hatte man eine gute Chance, gewissermaBen eine europaische Offnung zu erreichen. Das ware schon toll. [...]. Wenn das Controlling vom Status der Kunstlehre weg will, dann muss es wirklich in dieser Art Theorie betreiben, dass es erst einmal liber die Funktion des Controlling nachdenkt. So kamen wir an die Spitze der Konstruktion, als auch an ihre Grenze. Das ware anders als der heutige Mainstream. Meinen Ansatz dazu habe ich in dem Aufsatz "Bild und Realitat"^^^ skizziert."

Restimierend bleibt festzuhalten, dass die zukiinftige Existenz der Controllinglehrsttihle und ihrer inhaltlichen Positionierung von den meisten Fachvertretem nicht angezweifelt wird. Allein WEBER gibt aber zu bedenken, dass zukiinftig nur ausgewahlte Controllingaspekte - entsprechend den von ihm skizzierten Entwicklungen in der Untemehmenspraxis - unter Finance subsumiert werden konnten. Daher werden Controller bzw. Controllingabteilungen in den Untemehmen sowie mit einer gewissen zeitlichen Verzogerung auch dediziert ausgewiesene Controllinglehrstiihle moglicherweise der Vergangenheit angehoren. In methodischer Hinsicht sehen es die befragten Experten als vordringlich an, das bestehende Empiriedefizit abzubauen. Manche von ihnen befiirworten in diesem Zusammenhang insbesondere die verstarkte Nutzung von Fallstudien. Wesentliche inhaltliche Schwerpunkte werden ihrer Meinung nach neben den zukiinftigen Herausforde-

' Vgl. Kappler (2004).

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rungen der Untemehmenspraxis wie die Entfeinerung des Controllings oder Harmonisierung der Rechnungslegung beispielsweise auch Fragestellungen zur Ausgestaltung der Controllership darstellen. Eine zunehmende Bedeutung wird laut manchen Experten der Verhaltenswissenschaft als Bezugswissenschaft beigemessen. Neben diesen Aspekten sollte sowohl ein verstarkter Dialog innerhalb der Controllingcommunity als auch die intemationale Ausrichtung der Disziplin zuktinftig eine gewichtigere Rolle spielen.

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Schlussbetrachtung

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Schlussbetrachtung

1.

Zusammenfassung der wesentlichen Ergebnisse

221

Das Ziel der vorliegenden Arbeit bestand darin, den bisherigen weitgehend durch "anecdotal evidence" bestimmten unscharfen Wissensstand iiber die Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre zu adressieren. Dies erschien nicht zuletzt vor dem Hintergrund angebracht, dass sich das Fach Controlling in den vergangenen drei Jahrzehnten im Bereich der deutschsprachigen Betriebswirtschaftslehre erfolgreich etablieren konnte und sich gegenwartig ein erster Generationswechsel im wissenschaftlichen Bereich voUzieht. Aus dieser Zielsetzung wurde folgende Forschungsfrage abgeleitet, die sowohl wissenschaftliche als auch praktische Aspekte der Entwicklung des Controllings umfasst: Wie lasst sich die Entwicklung des deutschsprachigen Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre institutionell, inhaltlich sowie wissenschaftssoziologisch beschreiben und erklaren? Um eine hinreichend breite Erfassung wesentlicher Aspekte dieser Fragestellung zu erreichen, wurde ein multimethodisches Vorgehen gewahlt. Der Anspruch bestand allerdings nicht darin, eine umfassende Darstellung samtlicher Aspekte zu erzielen, sondem vielmehr eine (mogliche) Beschreibung und Erklarung der Entwicklung des Controllings vorzunehmen. Das Vorgehen, welches auf einer wissenschaftstheoretischen Positionierung durch geschichtswissenschaftliche Auffassungen basiert und transparente, nachprufbare Ergebnisse liefert, bestand aus folgenden empirischen Untersuchungen: Im Rahmen einer quantitativen Erhebung wurde neben einer Lehrstuhlanalyse eine Publikationsanalyse von 2.529 im Zeitraum von 1970 bis 2003 veroffentlichten Zeitschriftenbeitragen vorgenommen. Erganzend hierzu wurden 18 Experten des Controllings, die die Entwicklung der Disziplin groBtenteils miterlebt und gepragt haben, personlich zu ihrer Einschatzung von wesentlichen Schritten und Etappen befragt. Dieser letzte Teil ist methodisch in den Bereich der qualitativen Sozialforschung einzuordnen und kniipft an die insbesondere im intemationalen Bereich etablierte Forschungstradition der "Oral History" an. Dabei beleuchtet jede Untersuchung die Entwicklung aus einer bestimmten Perspektive, sodass sich die jeweiligen Ergebnisse

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Schlussbetrachtung

Teil F

sinnvoll erganzen. Im Folgenden werden die zentralen Ergebnisse dieser Untersuchungen zusammenfassend dargestellt: Hinsichtlich der Entwicklung in der Unternehmenspraxis kann festgehalten werden, dass Controlling aus der praktischen Notwendigkeit heraus Eingang in die Untemehmen gefunden hat. Die Ergebnisse der Publikationsanalyse und der Expertenbefragung zeigen, dass eine branchen- und untemehmensspezifische Adaption des Controllingkonzeptes erfolgte, welches sich anfanglich im produktiven Bereich etablierte. Dieses umfasste neben dem bisherigen Rechnungswesen - und hier insbesondere der IstRechnung - das Aufgreifen von Planungs- und Kontrollrechnungen. Hiermit war eine verstarkte zukunftsorientierte Perspektive im Sinne einer Weiterentwicklung und konsequenten Integration von Rechnungswesen, Planung und Steuerung verbunden. Dadurch wurde auch das Wirtschaftlichkeitsprinzip im Sinne einer Ergebnis- und Erfolgsorientierung starker in den Mittelpunkt gertickt. Hervorzuheben ist, dass die Controllingentwicklung nach Aussagen mancher Experten mit der Suche nach einem geschlossenen Regelkreissystem begann und nicht nur eine terminologische Umbenennung bisheriger Strukturen umfasste. In den Anfangsjahren konnten konkrete Impulse bzw. Ideen hinsichtlich der Konzeption und Instrumente aus den USA aufgegriffen werden. Deren systematische Ausgestaltung erfolgte allerdings jeweils kontextbezogen im deutschsprachigen Raum. Im weiteren Verlauf wurden neben der konsequenten Anwendung der Planung auch strategische Aspekte miteinbezogen, sodass das strategische Controlling an Bedeutung gewann. Die Meinungen der Fachvertreter divergieren allerdings bei der Frage, inwieweit strategische Aspekte von Controllem mit bearbeitet wurden bzw. werden. Die Ergebnisse der Publikationsanalyse zeigen des Weiteren, dass das Each "instrumentengetrieben" ist. Den Experten zufolge ist die instrumentelle Entwicklung in der Unternehmenspraxis dadurch gekennzeichnet, dass die Kombination von oftmals bereits bekannten Instrumenten und ihre Prazisierung wesentliche Neuerungen darstellen. Die Instrumente wurden folglich meist nicht originar im Controlling entwickelt, sondem vielmehr vom Controlling aufgegriffen, propagiert und weiter verfeinert. Im Verlauf der Entwicklung zeigt sich anhand der Ergebnisse der Publikationsanalyse, dass Themen zu Kostenrechnung, Planung und Budgetierung zunehmend in den Hintergrund riickten. Dafiir spielten vermehrt Aspekte wie z.B. die inhaltliche und organisatorische Ausgestaltung des Controllings eine Rolle.

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Schlussbetrachtung

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Im Laufe der Entwicklung kam es zur Herausbildung eines eigenen Stellenprofils des Controllers - und zur Etablierung einer spezifischen Funktion im Untemehmen. Die Ausbildung der Mitarbeiter in diesem Bereich stellte insofem eine Qualifizierungshurde dar, als sich die bisherigen Mitarbeiter aus dem klassischen Rechnungswesen den veranderten Anforderungen, etwa bei Fragen der Planung und Kontrolle, zumindest teilweise als nicht gewachsen erwiesen. Dariiber hinaus sind kommunikative Fahigkeiten, eine zunehmende Serviceorientierung sowie die Beziehung zwischen Controllem und Managem, sei es als Informationslieferant oder als kritischer Gegenpart, als maBgebliche Aspekte des Controllerprofils anzusehen. Die zunehmende Etablierung des Controllingkonzeptes in der Untemehmenspraxis zeigt sich auch in der Etablierung diverser controllingfokussierter Institutionen. Hierbei werden von den Experten insbesondere die von ALBRECHT DEYHLE gegriindete Controller-Akademie und der Controller-Verein als wesentliche begriffsbildende Institutionen genannt. Allerdings ist es laut den Experten bis heute nicht gelungen, die Interessen der Controller in einer den berufsstandischen Vereinigungen etwa der Steuerberater oder Wirtschaftspriifer vergleichbaren Struktur systematisch zu biindeln. Das Controlling wird nach Meinung der meisten Fachvertreter auch kiinftig angesichts des zunehmenden Wettbewerbs etwa durch die Globalisierung der Markte und des damit verbundenen Drucks auf die Untemehmen eine bedeutende Rolle in den Unternehmen spielen. Allerdings wird die Tendenz zur Entfeinerung auch hier ihre Spuren hinterlassen. Ebenso werden sich hochstwahrscheinlich die Intemationalisierung der Rechnungslegung und die Schaffung einheitlicher Standards auf die zukiinftige Entwicklung der Disziplin auswirken. Des Weiteren werden nicht zuletzt durch die Rolle des CFOs, welcher vermehrt samtliche Aspekte der intemen und extemen Kostenrechnung sowie samtliche Aspekte der Finanzierung zu verantworten hat, diese Bereiche in den Untemehmen verstarkt integriert werden. WEBER halt es sogar fiir moglich, dass es zukiinftig die Funktion des Controllers in der heutigen Auspragungsform nicht mehr geben wird, sondem vielmehr ausgewahlte Aspekte des Controllings wie die Budgetiemng unter Finance subsumiert werden konnten. Wirft man einen Blick auf die wissenschaftliche Entwicklung, so lautet der Tenor der Experten, dass ihr Ausgangspunkt das Aufgreifen des beschriebenen Praxistrends darstellt. Dabei werden die ausgepragte Praxisorientiemng, die spezifischen Stmkturen der betriebswirtschaftlichen Fakultaten, die Beharrungstendenz deutschsprachiger Professoren insbesondere im Rechnungswesen sowie die Unsicherheit iiber den eigentli-

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Schlussbetrachtung

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chen Gegenstand des Controllings von den Experten als Griinde fiir die anfanglich zogerliche Rezeption des Controllinggedankens im wissenschaftlichen Bereich genannt. Um den letzten Punkt zu adressieren, befassten sich die ersten wissenschaftlichen Arbeiten neben der begrifflichen Ausgestaltung mit der Strukturierung des Themas und den verschiedenen empirischen Auspragungsformen des Controllingphanomens. Dabei ging es insbesondere auch um eine Abgrenzung zu bereits existierenden Disziplinen, um die Begrtindung einer eigenstandigen Teildisziplin zu rechtfertigen. Die zogerliche Akzeptanz des Controllings in den Anfangsjahren zeigt sich auch in den Ergebnissen der Lehrstuhlanalyse. So bestanden bis Ende der 80er Jahre erst 17 der heute 72 dediziert ausgewiesenen Controllinglehrstiihle in betriebswirtschaftlichen Fakultaten an wissenschaftlichen Hochschulen und Universitaten im deutschsprachigen Raum. Seit Anfang der 90er Jahre ist allerdings ein starkes Anwachsen ihrer Anzahl zu beobachten. Hervorzuheben ist insbesondere, dass ein GroBteil der seit diesem Zeitpunkt hinzugekommenen Controllinglehrstiihle nicht umgewidmet, sondem neu eingerichtet wurde. Das Controlling spielte damit, wie die Fachvertreter betonen, eine bedeutende Rolle beim Ausbau der betriebswirtschaftlichen Fakultaten. Einhergehend mit dieser Entwicklung erfolgte eine eigenstandigere wissenschaftliche und theoretische Fundierung des Controllingphanomens. Diese manifestierte sich auch, wie die Ergebnisse der Publikationsanalyse zeigen, in einem hoheren Anteil controllingbasierter Artikel in den fiihrenden wissenschaftlichen deutschsprachigen Zeitschriften. Neben der konzeptionellen Fundierung des Controllings gewannen im weiteren Verlauf zunehmend Analysen an Bedeutung, welche die Nutzung von Forschungsaktivitaten aus anderen Wissenschaftsdisziplinen zum Ziel batten. So formierte sich unter den verstarkt theoretisch ausgerichteten Wissenschaftlem ein inhaltlicher Schwerpunkt auf Basis der Neuen Institutionenokonomik. Dabei kommt den formal-analytischen Arbeiten der Prinzipal-Agenten-Theorie eine besondere Rolle zu, da diese neben der Einbeziehung von verhaltenswissenschaftlichen Aspekten auch vielfaltige Ankniipfungspunkte fiir die theoretische Fundierung der Disziplin und die Anschlussfahigkeit an die intemationale Diskussion im Management bzw. Managerial Accounting liefem. Allerdings weist die wissenschaftliche Etablierung der Controllingdisziplin eine Eigendynamik auf, welche zu einer wachsenden Distanzierung von Fragestellungen der Unternehmenspraxis fiihrte. Dieser Aspekt muss auch unter den veranderten Rahmenbedingungen, denen sich die Controllingwissenschaftler ausgesetzt sahen, betrachtet werden.

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Die Experten betonen, dass die erste Generation der Controllingwissenschaftler im Vergleich zu den jtingeren Fachvertretem verstarkt an der Schnittstelle zur Untemehmenspraxis tatig war bzw. ist. Allein schon durch die grofie Anzahl empirischer Auspragungsformen bestand fur sie ein breites Feld der wissenschaftlichen Betatigung. Dieses gab dem einzelnen Wissenschaftler groBe Freiheiten in der Wahl bzw. Entwicklung eines konzeptionellen Bezugrahmens und den diesem zugrunde liegenden Theorien. Dieser Umstand fiihrte laut den Experten allerdings auch dazu, dass oftmals nur ein eingeschranktes Interesse vorlag, die wissenschaftliche Fundierung systematisch voranzutreiben und etwa konsensfahige Erkenntnisziele der Controllingforschung zu defmieren. Einen weiteren Aspekt der Entwicklung der Teildisziplin stellt auch die mangelnde intemationale Visibilitat der deutschsprachigen Controllingforschung dar. Aufgrund der GroBe des deutschsprachigen (Publikations-)Marktes hatten die Wissenschaftler geniigend Moglichkeiten hinsichtlich akademischer Karrieren, Publikationen und Reputationsaufbau. Demgegeniiber andem sich die genannten Rahmenbedingungen heute zunehmend. So sind etwa eine gute Vemetzung innerhalb des deutschsprachigen Raums und eine hohe Akzeptanz der nationalen Community hinsichtlich der Forschungsleistung nur noch bedingt relevant. Nachwuchswissenschaftler etwa, die sich um einen Lehrstuhl bewerben, miissen sich heute vermehrt auch im intemationalen Bereich positionieren und in renommierten Fachzeitschriften publizieren. Dies fiihrt wiederum dazu, dass insbesondere Vertreter der nun nachfolgenden Generation an Wissenschaftlem sich - nicht zuletzt aufgrund des wissenschaftlichen Mainstreams und der intemationalen Anschlussfahigkeit ihrer Arbeiten - von den Fragestellungen der Praxis entfemen. So bilden sich zunehmend zwei unterschiedliche Gruppierungen heraus: Die erste versucht - meist formal-analytisch arbeitend -, sich im intemationalen Forschungsfeld zu positionieren. Die zweite dagegen strebt nach wie vor an, sich iiber anwendungsorientierte Forschung und Praxisnahe zu legitimieren. Die Mehrzahl der Experten pladiert fur eine Integration diese beiden Gruppierungen, allerdings ohne die durch sie entstandene Vielfalt zu stark zu reduzieren. Ein markantes Charakteristikum der wissenschaftlichen Entwicklung des Controllings stellt in den Augen der Experten die gering ausgepragte Interaktion der wissenschaftlichen Vertreter des Controllings untereinander dar. WEBER betont sogar explizit, dass er angesichts dieses Umstandes nicht von einer Community sprechen wiirde. Unter anderem vermuten manche Fachvertreter, dass das geringe Interesse an einer echten wissenschaftlichen Community in der Praxisverankerung eines Teils der Vertreter und damit in einer spezifischen Wettbewerbssituation begriindet lag. Die vergleichsweise

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moderate inhaltliche Entwicklung des Faches mag dies weiter verstarkt haben, denn eine Kooperation unter Wissenschaftlem findet zumeist dann statt, wenn der Einzelne offene Fragestellungen leichter in einer Zusammenarbeit mit anderen Wissenschaftlem losen kann. Aufgrund dieses Umstandes erscheint es nicht verwunderlich, dass ein eigenstandiger, verbandspolitischer Zusammenschluss erstmalig im Jahre 2005 mit der Subkommission Controlling innerhalb des Verbandes der Hochschullehrer fiir Betriebswirtschaft realisiert wurde. Wenngleich einige nachvollziehbare Griinde hierfiir vorliegen mogen, besteht dennoch im wissenschaftlichen Bereich wie in der Unternehmenspraxis eindeutig ein Defizit einer systematischen institutionellen Verankerung. Obwohl fiir das Controlling aufgrund seiner Entstehungsgeschichte eine enge Verzahnung zwischen Wissenschaft und Praxis zu vermuten ware, zeigt sich dies in den Aussagen der Gesprachspartner nur sehr eingeschrankt. So wird dem Controlling als Wissenschaft zwar durchaus eine bedeutende Rolle bei der Professionalisierung und Systematisierung des Praxisphanomens beigemessen. Des Weiteren stellt der ausgepragte Praxisfokus insbesondere von Vertretem der ersten Generation einen spezifischen Aspekt hinsichtlich der Interaktion zwischen Wissenschaft und Praxis dar. Allerdings erfolgte der Austausch gemaB den Experten meist individuell, da viele Wissenschaftler "Insellosungen" mit einem selektiven Kreis an Praktikem entwickelten. So fand ein intensiver und systematisch iibergreifender Austausch nur sporadisch statt. Betrachtet man den Beitrag der wissenschaftlichen Auseinandersetzung mit dem Controlling fiir die deutschsprachige Betriebswirtschaftslehre, so lasst sich insbesondere der integrierende Aspekt der Teildisziplin als Querschnittsfunktion herausheben. Dieser ist mit Blick auf eine verstarkte Spezialisierung der einzelnen Teildisziplinen zunehmend von Relevanz. Neben diesem wird ein weiterer Beitrag in der Erweiterung der Informationsversorgungsfunktion des Controllings um qualitative Aspekte gesehen, welche neben den quantitativen KenngroBen der Kostenrechnung eine zunehmende Bedeutung erfahren haben. Die zukiinftige Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre wird vor dem Hintergrund des sich abzeichnenden Generationswechsels und der zunehmenden intemationalen Ausrichtung der Disziplin von den Experten differenziert beurteilt. So wird die zukiinftige Existenz von Controllinglehrstiihlen von ihnen nicht in Frage gestellt. Lediglich WEBER sieht - entsprechend den von ihm skizzierten Entwicklungen in der Untemehmenspraxis - zukiinftig ausgewahlte Controllingaspek-

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te wie etwa die Budgetierung unter dem Rubrum Finance angesiedelt und er veraiutet daher auch, dass Controllinglehrstiihle aufgrund zukiinftig fehlender empirischer Auspragungsformen (bspw. Controllingabteilungen oder Controller) in der Untemehmenspraxis verschwinden werden. Hinsichtlich der methodischen Schwerpunkte sehen die Experten zukiinftig verstarkt die Notwendigkeit, das Defizit der empirischen Forschung zu adressieren. Die Ergebnisse der Publikationsanalyse geben Hoffnung, dass sich der bereits abzeichnende Trend verstarkter empirischer Forschung weiter fortsetzen wird. Allerdings zeigen die Ergebnisse auch, dass bis dato deskriptive Arbeiten mit geschlossenen quantitativen Forschungsmethoden und Dokumentenanalysen im Vordergrund stehen. Demgegeniiber betont BROCKHOFF, dass der Anspruch an die empirischen Arbeiten insbesondere in einer Akkumulation von Wissen bestehen sollte. Hierfiir sollte auf Theorien basierende, durch Hypothesen operationalisierte empirische Forschung betrieben werden, welche durch eine einheitliche Definition der Konstrukte und Variablenkomplexe gekennzeichnet ist. Die Ergebnisse der Publikationsanalyse zeigen, dass organisationale Themen wie Veranderungsprozesse zunehmend auch fiir das Controlling relevant sind. Dies stellt eine Herausforderung fiir die wissenschaftliche Fundierung des Faches dar, denn die bisherigen theoretischen Grundlagen wie die Prinzipal-Agenten-Theorie eignen sich aufgrund der fehlenden dynamischen und stark quantitativ ausgerichteten Perspektive fiir die Bearbeitung der Problemstellungen in diesen Bereichen nur sehr eingeschrankt. Daher kommt in den Augen einiger Experten der Verhaltenswissenschaft als Bezugswissenschaft eine zunehmende Bedeutung zu. Inwieweit sich die Ubertragung theoretischer Aspekte etwa der Psychologie und Soziologie auf die Fragestellungen des Controllings als fruchtbar erweist, muss sich allerdings zukiinftig erst noch zeigen.

2.

Weiterfiihrende Forschungsarbeiten

Die Ergebnisse der vorliegenden explorativ-deskriptiven Arbeit zur Entwicklung des Controllings als Teildisziplin der Betriebswirtschaftslehre bieten zahlreiche Ansatzpunkte fiir weiterfiihrende Forschungsarbeiten. Hierfiir sind nach PERRIDON grundsatzlich zwei Schwerpunkte in Betracht zu Zieheni^'^^ Zum einen kann die in der vorliegen-

'Vgl. Perridon (1967), S.682f.

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Schlussbetrachtung

Teil F

den Arbeit durchgefiihrte Untersuchung der Entwicklung des Controllings im Sinne eines vertikalen Vergleiches (zeitlich) entweder weiter vertieft werden oder die gewahlte Vorgehensweise wird zur Analyse der Entwicklung sonstiger (betriebswirtschaftlicher) Teildisziplinen herangezogen. Zum anderen erscheint es sinnvoll, im Rahmen eines horizontalen Vergleiches (geographisch) die vorliegenden Ergebnisse zur Entwicklung des Controllings an relevanten Aspekten der Entwicklung des Management Accountings in verschiedenen Landem zu spiegeln. Zu beachten ist grundsatzlich, dass vergleichbare Phanomene miteinander in Verbindung gebracht und darauf basierend entsprechende Aussagen getroffen werden. Eine im Rahmen eines vertikalen Vergleiches sinnvoll erscheinende Prazisierung und Erweiterung der Ergebnisse der vorliegenden Arbeit haben SCHAFFER/BINDER/GMUR mit Hilfe des der Publikationsanalyse zugrunde liegenden Datensatzes vorgenommen.^^' Die hier durchgefiihrte Zitations- und Kozitationsanalyse ermoglicht ein vertieftes Verstandnis der Struktur und Entwicklung der Controllingforschung. Die Ergebnisse zeigen u.a., dass das Zitierverhalten im Vergleich zu anderen betriebswirtschaftlichen Teildisziplinen durch eine Reihe von Besonderheiten, etwa den hohen Anteil von Lehrbiichem und Beitragen aus praxisnahen Zeitschriften, gepragt ist. Dariiber hinaus zeigt sich, dass sich die Strukturen der deutschsprachigen Controllingforschung iiber die Zeit stark verandert haben. Des Weiteren lasst sich etwa hinsichtlich der intemationalen Orientierung des Controllings erkennen, dass der Anteil englischsprachiger Quellen zwar tendenziell zunimmt, allerdings im Vergleich zu anderen Disziplinen noch sehr gering ist. Somit zeigt sich in dieser Untersuchung, dass trotz der offensichtlichen Bemiihungen vieler (junger) Controllingforscher, die deutschsprachige Community im Spiegel von Publikations- und Zitationsverhalten immer noch in einer weitgehend selbst gewahlten Isolation verhaftet ist. Verfolgt man einen interdisziplinaren Ansatz, so stellt die Analyse der Entwicklung anderer betriebswirtschaftlicher Teildisziplinen mit Hilfe des hier vorliegenden multimethodischen Vorgehens eine weitere sinnvolle Aufgabenstellung zukiinftiger Forschungsarbeiten dar. Derartige Untersuchungen konnten sowohl einen bisher fehlenden Vergleich zu den Ergebnissen der vorliegenden Arbeit ermoglichen als auch einen Beitrag zur intemationalen Forschungstradition der "Oral History" leisten. So konnte

' Vgl. Schaffer/Binder/Gmur (2006).

Teil F

Schlussbetrachtung

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beispielsweise der Frage weiter nachgegangen werden, inwieweit das Controlling eine spezifische Entwicklung durchlaufen hat bzw. inwieweit diese ein typisches Muster einer anwendungsorientierten Disziplin im friihen Stadium darstellt. Dariiber hinaus konnten derartige Vergleiche auch zu einer wechselseitigen Befruchtung etwa hinsichtlich des Einsatzes adaquater Forschungsmethoden beitragen. Die Durchfiihrung eines horizontalen Vergleiches ermoglicht es, eine Einordnung des Controllings in den Rahmen des intemationalen Entwicklungsstandes des Management Accountings vorzunehmen. So verspricht beispielsweise ein Vergleich der Ergebnisse der Publikations- und Zitationsanalysen mit denen einer entsprechenden Untersuchung englischsprachiger Accounting-Zeitschriften aufschlussreiche Erkenntnisse etwa hinsichtlich der Forschungsschwerpunkte in den einzelnen Landem. Derartige Studien konnten einen wertvollen Beitrag zum Aufbau einer fundierten Literatur der "Comparative International Accounting History" darstellen.'"*^

' Vgl. Carnegie/Napier (1996), S. 27f.

231

Anhang

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Anhang

1.

Controllinglehrstiihle an Universitaten und wissenschaftlichen Hochschulen in Deutschiand, Osterreich und der Schweiz

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Interviewleitfaden

INTERVIEWLEITFADEN A) Ailgemeine Fragen zur Controllingentwicklung in Deutschland • Beschreiben Sie bitte aus Ihrer Sicht die Controllingentwicklung in Praxis und Wissenschaft. (Bitte nehmen Sie eine zeitliche Einordnung der aus Ihrer Sicht wesentlichen Entwlcklungsstufen vor.) • Wo sehen Sie die (ursprungliche) Herkunft des Controllingbegriffs und der Controllingkonzeption? • Worin bestand aus Ihrer Sicht das "Neuartige" an der ControHingkonzeption? Warum ist es nicht nur "alter Wein in neuen SchlSuchen"? • Welchen konkreten Einfluss hatte das Ausland auf die Entwicklung in Deutschland? B) Entwicklung der Controllingpraxis • Wie sehen Sie die Entwicklung des Controllings in der Unternehmenspraxis? Inhaltlich organisatorisch - institutionell • Worin sehen Sie den Einfluss der Controllingpraxis fur die wissenschaftliche Etablierung des Fachs? • Welche Personen sind aus Ihrer Sicht in ihrem Beitrag zur praktischen Entwicklung des Controlling von besonderer Bedeutung? 0) Entwicklung der Controllingwissenschaft • Wie kam es zur Etablierung des Controllings in der Wissenschaft? Gab es Unterschiede zu anderen betriebswirtschaftlichen Teildisziplinen? • Wie sehen Sie die Entwicklung der Controllingwissenschaft? Inhaltlich - methodisch theoretisch - institutionell • Wie beurteilen Sie die wesentlichen theoretischen Controllingkonzeptionen und ihren Beitrag zur Weiterentwicklung der Disziplin? • In welchen Bereichen sehen Sie einen nennenswerten Einfluss der Controllingforschung auf die Entwicklung der Controllingpraxis? • Wie gestaltete sich die Interaktion Innerhalb der wissenschaftllchen Community und zur Unternehmenspraxis? • Welchen Beitrag leistete die Controllingwissenschaft fur die deutschsprachige Betriebswirtschaftslehre? D) Zukunftige Entwicklung des Controllings • Wo sehen Sie das Controlling in einigen Jahren? In der Praxis? In der Theorie? • Welche Entwicklungen werden das Controlling am melsten pragen? E) Ailgemeine Fragen zur Person • Wie sind Sie zum Controlling gekommen? • Was war Ihre Motivation und Ihr Zlel, sich mit Fragen des Controllings zu beschaftlgen? Wie haben sich diese (ggf.) uber Zeit geandert?

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Literaturverzeichnis

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