Corrigé Manuel [PDF]

Zitiervorschau

Dépôt légal 3e trimestre 2020 - Édition 2020/2021

UE4C/6 Droit fiscal Diplôme de Comptabilité et Gestion

Gilles MEYER

Sommaire

Droit fiscal

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal ........................................................................................................................

3

PARTIE 1 - La taxe sur la valeur ajoutée Chapitre 2 - Le champ d’application de la TVA ............................................................................................................................

11

Chapitre 3 - La territorialité de la TVA

................................................................................................................................................

15

......................................................................................................................................................................

19

Chapitre 5 - La TVA déductible - Généralités .................................................................................................................................

23

Chapitre 6 - Les assujettis et redevables partiels (1) – Le coefficient de déduction

..............................................

29

Chapitre 7 - Les assujettis et redevables partiels (2) – Les régularisations ...................................................................

33

Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

...............................................................................................................

39

Cas de synthèse partie 1 ...................................................................................................................................................

51

Chapitre 4 - La TVA exigible

PARTIE 2 - L’imposition du résultat dans le cadre des entreprises individuelles Chapitre 9 - Les principes généraux de détermination du résultat fiscal

.....................................................................

55

................................................................................................................................

59

Chapitre 11 - Les produits imposables

...................................................................................................................................................

63

Chapitre 12 - Les charges décaissables

.................................................................................................................................................

69

Chapitre 13 - Les amortissements ..............................................................................................................................................................

79

Chapitre 14 - Les dépréciations et provisions

85

Chapitre 10 - Le champ d’application des BIC

................................................................................................................................... ........................

89

................................................

101

Cas de synthèse partie 2 ..................................................................................................................................................

105

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS Chapitre 16 - Les régimes d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux

PARTIE 3 - L’imposition du résultat dans le cadre des sociétés Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés de personnes

.......................................................................................

Chapitre 18 - Champ d’application et territorialité de l’impôt sur les sociétés

..........................................................

123

.........................

127

......................................................................................

141

Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS Chapitre 20 - Liquidation et paiement de l’impôt sur les sociétés

109

Chapitre 21 - Les crédits d’impôt et les aides fiscales accordés aux entreprises

.......................................................

145

.................................................

149

Cas de synthèse partie 3 ..................................................................................................................................................

153

Chapitre 22 - La gestion des déficits fiscaux dans les sociétés qui relèvent de l’IS

PARTIE 4 - L’impôt sur le revenu Chapitre 23 - Principes généraux et champ d’application de l’impôt sur le revenu ...............................................

157

Chapitre 24 - Les traitements et salaires - La rémunération des dirigeants

...................................................................

163

............................................................................................................................

167

Chapitre 26 - Les revenus fonciers ............................................................................................................................................................

171

Chapitre 27 - Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles .....................................................................

175

Chapitre 28 - Les plus-values des particuliers

...................................................................................................................................

181

Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP ...............................................................................................................................

187

Chapitre 30 - Les prélèvements sociaux

...............................................................................................................................................

195

Cas de synthèse partie 4 ..................................................................................................................................................

199

Chapitre 25 - Les revenus de capitaux mobiliers

PARTIE 5 - L’imposition du capital Chapitre 31 - L’impôt sur la fortune immobilière

...........................................................................................................................

203

Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement : vente d’immeubles, droits sociaux, fonds de commerce, ....................................................................................................................................................

209

Chapitre 33 - Les impôts locaux .................................................................................................................................................................

219

constitution de sociétés

PARTIE 6 - Les taxes sur les salaires Chapitre 34 - Les taxes assises sur les salaires

..................................................................................................................................

223

Chapitre 35 - Notions de contrôle fiscal ...............................................................................................................................................

227

PARTIE 7 - Notions de contrôle fiscal

SUJET D’ENTRAÎNEMENT Sujet d’entraînement

..........................................................................................................................................................................................

233

SUJETS DE SYNTHÈSE Sujet de synthèse 1 (énoncé et corrigé)

.................................................................................................................................................

239

Sujet de synthèse 2 (énoncé et corrigé)

.................................................................................................................................................

251

Sujet de synthèse 3 (DCG - Session 2017) (énoncé et corrigé)

.............................................................................................

263

Gilles MEYER

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Chapitre 15 mn

1

Introduction générale au droit fiscal

Application 1

Les branches du droit

Vous déterminerez pour chaque situation si elle relève du droit privé ou du droit public en précisant la branche du droit concerné. Droit privé

Droit public fiscal (général/parallèle)

1) Philippe et Claire se sont mariés civilement à la mairie de Droit civil (droit de la Pau l’été dernier. famille) 2) Annie et Franck voudraient connaître les règles juridiques Droit commercial de constitution d’une SARL. 3) Les époux Mathieu veulent faire un don d’argent à leur fils. Droit civil (droit de la Ils s’interrogent sur le coût fiscal de cette opération. famille)

Droit fiscal général

4) Stéphane est résident français. Il est propriétaire d’un appartement en Italie. Cet appartement est loué six mois dans l’année. Il perçoit 5 000 € de loyers. Il s’interroge sur les modalités d’imposition de ces revenus locatifs.

Droit fiscal international

5) Hervé vient de créer son entreprise de nettoyage industriel. Les prestations de services toutes réalisées en France sontelles soumises à la TVA ?

Droit fiscal général

6) La société anonyme Dubreuil envisage de réaliser une Droit commercial augmentation de capital. Faut-il modifier les statuts de la société ? Quel est le coût fiscal de cette opération ?

Droit fiscal général

7) Hassan a été licencié pour motif économique. Il s’interroge Droit du travail sur le montant des indemnités qui vont lui être versées. Ces indemnités seront-elles soumises à l’impôt ?

Droit fiscal général

8) Jacques conteste le montant de sa taxe foncière.

Droit fiscal général

9) Paul a fait un don à la fondation du patrimoine pour la restauration de la cathédrale Notre-Dame de Paris. Il va bénéficier d’une réduction d’impôt.

Droit fiscal général

10) La société Trichet a été condamnée à verser au fisc 20 000 € pour fraude fiscale.

20 mn

Application 2

Droit fiscal pénal

Les sources du droit fiscal

À partir des deux documents présentés ci-dessous, vous répondez aux questions suivantes : 1 - Indiquez la source du droit fiscal évoquée dans le document 1. La source du droit fiscal est la doctrine fiscale.

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Le Bulletin officiel des finances publiques qui regroupe les commentaires que l’administration fiscale fait de l’application des textes fiscaux.

2 - Madame Delors est architecte. Elle a exposé des frais de restaurant individuels d’un montant unitaire de 20 € (60 repas) pour lesquels elle dispose d’une note de restaurant accompagnée d’une facturette de carte bancaire. Calculez le montant des frais qu’elle peut déduire pour l’année 2020. Montant des frais de repas : 60 x (19 - 4,90) = 846 €.

3 - Citez deux autres données fiscales faisant l’objet d’une actualisation annuelle. • Barème de l’impôt sur le revenu. • Barème kilométrique. • Taxe sur les salaires. Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

3

4 - Le document 2 est issu d’une documentation professionnelle : « La revue fiduciaire ». Citez deux autres documentations professionnelles. Quelle est la signification de l’abréviation IFI ? • Mémento Francis Lefebvre • Mémento Lamy • Fiscal online IFI = impôt sur la fortune immobilière.

5 - Indiquez la source du droit fiscal évoquée dans le document 2. Il s’agit d’un décret d’application. La source de droit fiscal correspondante est une source légale.

20 mn

Application 3

Rôle de l’administration fiscale et du juge fiscal

En vous aidant des quatre documents et de vos connaissances, vous répondez aux questions suivantes : 1 - Indiquez dans quelle catégorie fiscale les dividendes perçus par un contribuable sont déclarés. Les dividendes sont déclarés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers (RCM).

2 - Expliquez ce que représente un abattement et justifiez son existence pour le calcul du dividende imposable. Pour calculer le montant imposable, les dividendes bénéficient, sous certaines conditions, d’un abattement de 40 %. Il s’agit d’une déduction calculée sur le montant brut du dividende. Par exemple, pour un dividende brut attribué de 10 000 €, le montant imposable est de 10 000 – 40 % x 10 000 = 6 000 €. L’abattement se justifie par le fait que les dividendes proviennent d’un résultat qui est déjà soumis au taux d’impôt sur les sociétés.

3 - Justifiez la saisine du Conseil d’État comme juridiction compétente dans cette affaire. Indiquez la position hiérarchique de cette juridiction parmi les autres juridictions en matière de contentieux fiscal. Le Conseil d’État se prononce sur la bonne application du droit par les juges du fond. Le choix de la juridiction compétente dépend de la nature de l’impôt. Pour la plupart des impôts (excepté IFI, droits de succession, de donation, droits d’enregistrement), le tribunal compétent en première instance est le tribunal administratif. Après appel auprès de la Cour d’appel administrative, les parties peuvent former un pourvoi auprès de Conseil d’État.

La décision rendue par le Conseil d’État infirme la position de l’administration fiscale. Le seul fait que le PV de l’assemblée n’ait pas mentionné la totalité de la distribution ne peut pas faire obstacle au bénéfice de l’abattement de 40 % pour la détermination du montant imposable.

4

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

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4 - La décision rendue par le Conseil d’État confirme-t-elle la position de l’administration fiscale ? Justifiez la réponse.

20 mn

Application 4

Évolution d’une règle fiscale

À partir du document : 1 - Identifiez les deux références juridiques citées dans le document. À quelle source du droit fiscal appartiennentelles ? • Article 84 de la loi de finances pour 2018 • Article 219-I-b du CGI Ces deux références juridiques constituent une source légale.

2 - Rappelez la définition de la loi de finances. Quelle institution vote la loi de finances ? À partir de quand la loi de finances entre-t-elle en vigueur ? Tous les ans, une « loi de finances » est proposée par le gouvernement au parlement. Elle prévoit l’ensemble des recettes et dépenses du budget de l’État pour l’année civile. Conformément à la Constitution, la loi de finances est votée par les parlementaires avant le 31 décembre et publiée au Journal officiel. Elle autorise le gouvernement à prélever les impôts. La loi de finances est mise en application par des décrets et arrêtés ministériels. Approbation par le Parlement

Publication au JORF

Entrée en vigueur le lendemain de sa publication (art. 1 du Code civil)

3 - Caractérisez le taux d’impôt sur les sociétés en référence à la classification des impôts. • Impôt sur le revenu • Impôt direct • Impôt à taux proportionnel (Voir chapitre 20).

4 - La SARL BLANCHET répondant aux conditions d’une PME a réalisé au titre de l’exercice 2020 un bénéfice imposable de 120 000 €. Calculez le montant de l’impôt sur les sociétés. Taux de 15 % jusqu’à 38 120 € de bénéfices imposables et 28 % au-delà. IS = 38 120 x 15 % + (120 000 – 38 120) x 28 % IS = 28 644 €

5 - Le chiffre d’affaires réalisé par la SARL BLANCHET au titre de l’exercice 2020 s’élève à 8 200 000 € HT. Le bénéfice imposable est de 340 000 €. a - La SARL BLANCHET peut-elle bénéficier du régime de faveur des PME prévu à l’article 219-I-b du CGI ? Justifiez la réponse. La SARL BLANCHET ne peut plus bénéficier du régime de faveur car son chiffre d’affaires excède 7 630 000 €.

b - Calculez l’impôt sur les sociétés dû par la SARL BLANCHET.

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IS = 340 000 x 26,5 % soit 90 100 €.

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

5

20 mn

Application 5

Classification des impôts

1 - Remplissez le tableau ci-joint. Impôt

Direct

Indirect

Revenu

Consommation

Capital

Impôts sur les sociétés Taxe sur la valeur ajoutée Impôt sur le revenu Taxe d’habitation Taxes foncières Taxe intérieure sur la consommation de produits énergétiques Droits de succession

2 - L’impôt sur le revenu est un impôt personnel, la TVA un impôt réel. Expliquez la signification de cette classification. Quels sont les autres impôts personnels ? Le calcul de l’impôt sur le revenu prend en compte la situation personnelle du contribuable ce qui n’est pas le cas pour la TVA. Autres impôts personnels : taxe d’habitation ; droits de succession.

3 - Quels sont les impôts qui sont à la charge des personnes physiques ? Impôt sur le revenu Taxe d’habitation Taxe foncière TICPE Droits de succession TVA (le redevable est l’entreprise).

4 - Indiquez l’impôt qui procure le plus de recettes fiscales. Quelle est la part des impôts sur la consommation dans le total des recettes fiscales ? C’est la TVA qui procure le plus de recettes fiscales à l’État. Les impôts sur la consommation (dépense) représentent : (126,10 + 14,50)/291,80 soit environ 48 % des recettes fiscales.

20 mn

Application 6

TVA/Impôt sur le revenu

1 - Déterminez la TVA due au titre du mois de mars N. Expliquez pourquoi la TVA n’est pas une charge pour l’entreprise. Existe-t-il des exceptions ? TVA collectée Ventes de marchandises

25 000 x 20 % = 5 000 €

Prestation de services

(12 600/1,20) x 20 % = 2 100 €

TVA déductible

Achat de marchandises

12 000 x 20 % = 2 400

Autres charges

8 000 x 20 % = 1 600 €

TOTAL

7 100 €

4 000 €

Le crédit de TVA du mois de février peut être imputé sur la déclaration du mois de mars. TVA due = 7 100 - 4 000 - 800 soit 2 300 €. La TVA collectée est une dette. La TVA déductible est une créance.

2 - Comment qualifiez-vous le taux d’imposition de la TVA et celui de l’impôt sur le revenu. Le taux d’imposition de la TVA est un taux proportionnel. Le taux d’imposition de l’impôt sur le revenu est un taux progressif.

6

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

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Dans certains cas, la TVA n’est pas déductible (TVA sur essence, sur véhicule de tourisme). La TVA non déductible représente un coût pour l’entreprise.

3 - Calculez l’impôt sur le revenu dû par Monsieur GLON au titre de son activité professionnelle. Quelle est sa catégorie fiscale ? Catégorie fiscale : bénéfices industriels et commerciaux (BIC). Le revenu imposable est 50 000 €. Taux

Fraction du revenu imposable pour une part (barème revenus 2019) Jusqu’à 10 064 €

0%

De 10 064 € à 27 794 € ;

14 %

De 27 794 € à 74 517 € ;

30 %

De 74 517 € à 157 806 € ;

41 %

Au-delà de 157 806 €

45 %

Pour un revenu imposable de 50 000 €, l’impôt dû sur le revenu imposable de 2019 se calcule comme suit : IR = (27 794 – 10 064) x 14 % + (50 000 – 27 794) x 30 % = 9 144 €

4 - Citez d’autres revenus qui pourraient apparaître sur la déclaration des revenus de Monsieur GLON. Traitements et salaires. Revenus fonciers. Revenus de capitaux mobiliers.

5 - En cas de désaccord avec les sommes portées sur la déclaration des revenus, à quel service des impôts Monsieur GLON doit-il s’adresser ? Monsieur GLON devra s’adresser auprès du service des impôts des particuliers.

20 mn

Application 7

L’organisation de l’administration fiscale

1 - Indiquez la catégorie fiscale des revenus provenant de l’activité professionnelle des époux GILBERT. • Madame GILBERT : traitements et salaires • Monsieur GILBERT : BIC (bénéfices industriels et commerciaux).

2 - Qui est redevable de l’impôt sur le résultat fiscal de l’activité de Monsieur GILBERT ? Quel est l’interlocuteur fiscal de Monsieur GILBERT pour toute question relative aux impôts sur son activité professionnelle ? L’entreprise individuelle n’a pas la personnalité fiscale. Monsieur GILBERT doit déclarer le résultat fiscal de son activité sur la déclaration des revenus des personnes physiques. Ce sont les époux GILBERT qui sont redevables de l’impôt sur l’activité professionnelle. Le régime fiscal est l’impôt sur le revenu. L’interlocuteur fiscal de Monsieur GILBERT pour toute question relative aux impôts liés à son activité professionnelle est le service des impôts des entreprises (SIE).

3 - Monsieur GILBERT n’est pas d’accord avec le supplément d’impôt réclamé par le fisc du fait du rehaussement de l’assiette fiscale du résultat de son entreprise. Comment peut-il contester la décision des vérificateurs fiscaux ? Monsieur GILBERT peut s’adresser au supérieur hiérarchique du contrôleur fiscal et faire un recours auprès de la direction départementale des services fiscaux.

4 - Auprès de quel service des impôts les époux GILBERT doivent-ils s’adresser pour avoir des explications sur l’augmentation de leur taxe foncière ? Le centre des impôts fonciers est compétent pour toute question relative au calcul de la valeur locative qui sert d’assiette aux impôts locaux.

5 - En cas de contentieux relatif au rehaussement du résultat fiscal de l’activité de Monsieur Gilbert, quel sera le tribunal compétent en première instance ?

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Le tribunal compétent en première instance en matière d’impôt sur le revenu est le tribunal administratif.

6 - Indiquez le service fiscal compétent pour répondre aux questions des époux GILBERT sur la cession de leur résidence secondaire. Le service fiscal compétent pour le calcul de l’impôt sur la plus-value immobilière est le service de publicité foncière.

7 - Les époux GILBERT s’interrogent sur les avantages fiscaux d’un éventuel rattachement de Margaux à leur foyer fiscal. Auprès de quel service fiscal doivent-ils s’adresser ? Le service fiscal compétent est le service des impôts des particuliers (SIP).

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

7

30 mn

Application 8

Cas Lambert

1 - Indiquez la catégorie fiscale de chaque revenu réalisé par les époux LAMBERT. Revenus Revenus de M. LAMBERT

Nature activité

Catégorie fiscale

Activité salariée

Traitements et salaires (T&S)

Résultat fiscal de Mme LAMBERT Activité libérale, non salariée

Bénéfices non commerciaux (BNC)

Loyers

Revenus fonciers (RF)

Revenus provenant de la location d’un immeuble

2 - Comment sera imposé le revenu global des époux LAMBERT ? Le revenu global (c’est-à-dire la somme des revenus catégoriels) des époux LAMBERT sera imposé au barème progressif de l’impôt sur le revenu.

3 - Sachant que le taux d’imposition des plus-values immobilières est un taux proportionnel, retrouvez le taux correspondant. Impôt = assiette imposable x taux d’imposition. Taux d’imposition = 7 600/40 000 soit 19 %. Montant net encaissé = prix de vente (360 000 €) – impôt sur la plus-value (7 600) soit 352 400 €.

4 - Quel nom porte la procédure de recouvrement de cet impôt ? L’impôt sur la plus-value immobilière est recouvré par le notaire pour le compte de son client. Il s’agit du recouvrement par tierce personne.

5 - Auprès de quel service des impôts doit-il s’adresser ? Monsieur LAMBERT doit s’adresser auprès du centre des impôts fonciers.

6 - En cas de recours contentieux en matière d’impôt sur le revenu, indiquez le tribunal compétent. La Cour de cassation peut-elle être saisie ? En matière d’impôt sur le revenu, la juridiction compétente en première instance est le tribunal administratif. Un recours est possible devant le Conseil d’État (mais pas devant la Cour de cassation).

30 mn

Application 9

Veille informationnelle

1 - À partir du site Internet Légifrance, recherchez l’article du Code général des impôts qui s’applique à l’amortissement fiscal des véhicules de tourisme. Indiquez le nom de cette méthode de recherche de l’information. Sur le site Web Légifrance : • Sélectionner CGI dans l’espace Codes en vigueur • Puis « amortissement véhicules de tourisme » dans l’espace « par mot ou expression ». L’article correspondant est l’article 39 alinéa 4 du CGI (cf annexe). Cette méthode de recherche de l’information par l’utilisateur lui-même est dite méthode PULL.

2 - Rédigez une note de synthèse à l’attention des collaborateurs. Celle-ci devra intégrer un exemple chiffré prenant comme référence un véhicule acquis en 2020. Stagiaire X Le jj/mois/année Note de service n°

Madame HUONG, cheffe de mission

Objet : Champ d’application de l’IFI L’amortissement d’un véhicule de tourisme n’est pas déductible pour la fraction du prix d’acquisition qui excède un certain seuil. Ce seuil est fonction du taux d’émission de dioxyde de carbone et de l’année d’acquisition. Inférieur à 20 g

30 000 20 300

De 60 g à :

Assiette

Année acquisition

Au-delà de :

Assiette

130 g

18 300

2021

130 g

9 900

2020

135 g

135 g

Exemple : prenons le cas d’un véhicule de tourisme acquis le 01/01/2020 dont le taux d’émission de CO2 est de 130 g/km. Le prix d’acquisition s’élève à 31 200 € TTC. La durée d’amortissement est égale à 5 ans. L’assiette fiscale maximale est égale à 18 300 €. Amortissement fiscalement déductible : 18 300 x 1/5 = 3 660 € Amortissement comptabilisé : 31 200 x 1/5 = 6 240 €. Il faut réintégrer au résultat fiscal l’amortissement excédentaire soit 2 580 €.

8

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

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Inférieur à 60 g

3 - Citez deux éditeurs spécialisés en droit des entreprises. • Mémentos des éditions Francis Lefèbvre • Mémento des éditions Lamy • Groupe Revue Fiduciaire

4 - À partir du mémento fiscal d’un éditeur spécialisé cité précédemment, rédigez une note de synthèse sur le champ d’application de l’IFI. Stagiaire X Le jj/mois/année Note de service n°

Madame HUONG, cheffe de mission

Objet : amortissement des véhicules de tourisme L’IFI est dû par les personnes physiques dont le patrimoine net imposable évalué au 1er janvier de l’année 2020 excède 1 300 000 €. Le foyer fiscal en matière d’IFI comprend : • le célibataire, • les couples mariés ou pacsés et les enfants mineurs rattachés au foyer fiscal des parents, • les couples qui vivent en concubinage. L’assiette imposable est constituée par la valeur nette au 1er janvier de l’année d’imposition : • des biens et droits immobiliers détenus par ces personnes, • des parts sociales et actions de sociétés à hauteur de leur fraction représentative de biens et droits immobiliers bâtis et non bâtis qu’elles détiennent directement ou indirectement.

5 - Votre tutrice reçoit quotidiennement des flux RSS des éditions Francis Lefèbvre. a - Rappelez brièvement ce qu’est un flux RSS. Indiquez le nom de la méthode de veille correspondante et présentez ses avantages. Un fil RSS (de l’anglais « Rich Site Summary) est un flux d’information en provenance d’un site Internet. Il permet aux internautes d’être alertés en temps réel des dernières informations publiées sur un site spécialisé comme par exemple le BOFiP. Il inclut les titres des articles, des résumés et liens vers les articles à consulter en ligne. Pour être alerté, l’utilisateur doit disposer d’un lecteur RSS appelé agrégateur RSS comme Netvibes, Feedly. La méthode de veille correspondante est la méthode PUSH. L’information vient à l’utilisateur via des alertes, des agrégateurs de flux RSS. Cette méthode de veille offre un gain de temps par rapport à la méthode PULL. En raison de son automatisme, elle assure une veille régulière de l’information juridique.

b - Indiquez le nom du fil d’information des éditions Francis Lefèbvre.

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Le fil RSS des éditions Francis Lefèbvre s’appelle : La quotidienne.

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

9

Contrôle de connaissances

❶ Les cotisations salariales pour le régime de retraite général constituent un impôt. FAUX : il s’agit de prélèvements assis sur les salaires associés au financement de prestations sociales.

➋ Le pouvoir exécutif peut établir ou lever de nouveau impôts. FAUX : le droit d’établir l’impôt relève du pouvoir législatif.

➌ Liquider l’impôt signifie régler l’impôt au service compétent. FAUX : la liquidation consiste à calculer l’impôt.

➍ Le règlement de la taxe habitation doit être adressé au centre des impôts. FAUX : la perception (Trésor public) est chargée de l’encaissement de la taxe d’habitation.

➎ La CSG est un impôt à taux progressif. FAUX : il s’agit d’un impôt proportionnel.

➏ La redevance rémunère un service rendu. VRAI : la redevance constitue la contrepartie d’un service.

➐ La TVA est réglée auprès du service des impôts des entreprises (SIE). VRAI : ou auprès de la recette des impôts.

➑ Le tribunal de grande instance est compétent en matière de droit d’enregistrement sur les mutations d’immeuble. VRAI : pour les autres impôts le tribunal administratif est compétent.

➒ La TVA est acquittée par voie de rôle. FAUX : la TVA est acquittée spontanément.

❿ Un impôt réel prend en compte la situation personnelle du contribuable. FAUX : cet impôt ne prend en compte que la matière imposable.

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Un impôt personnel prend en compte la situation personnelle du contribuable. Exemples : impôts sur le revenu, impôt sur les successions, taxe d’habitation.

10

Chapitre 1 - Introduction générale au droit fiscal

Chapitre 15 mn

2

Le champ d’application de la TVA

Application 1

Champ d’application de la TVA

Il vous est demandé d’examiner chacune des activités et d’indiquer, en justifiant votre réponse, si elles sont dans le champ d’application de la TVA (imposée, exonérée, imposée sur option) ou hors champ d’application de la TVA. Vos travaux seront présentés dans un tableau qui prendra la forme suivante : Opérations

Dans le champ de la TVA Imposée

Les honoraires de commissariat aux comptes sont soumis à TVA.

3

Les exportations sont exonérées de TVA.

4

La location à usage d’habitation est exonérée de TVA.

5

Les ventes de fleurs et arbustes sont soumises à TVA. La location nue à usage professionnel peut être soumise à TVA sur option.

6

7

Les honoraires d’architecte sont soumis à TVA. Monsieur Arthus est fonctionnaire. Il n’est pas assujetti à la TVA.

8

9

Les honoraires d’avocat sont soumis à TVA. Monsieur Lenormand se contente de gérer son patrimoine privé. Il n’exerce pas d’activité économique. De plus, les dividendes sont hors champ d’application de la TVA.

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10

11

12

Imposée sur option

Les activités médicales et paramédicales sont exonérées de TVA.

1

2

Exonérée

Hors champ d’application de la TVA

Un greffier fournit des prestations de services à titre onéreux. Les honoraires sont soumis à la TVA. Les prestations d’acupuncture assurées par un médecin sont exonérées de TVA.

Chapitre 2 - Le champ d’application de la TVA

11

15 mn

Application 2

Régime fiscal des locations

1 - Indiquez si les loyers perçus par Monsieur Laural sont soumis à la TVA. Niveau 1

Location nue à usage professionnel – TVA sur option. Les locataires ne sont pas redevables de la TVA. En conséquence, ils ne pourront pas récupérer la TVA qui leur est facturée.

Niveau 2

Location nue à usage professionnel – TVA sur option. Les prestations des locataires sont soumises à TVA. Ils pourront récupérer la TVA qui leur est facturée.

Niveau 3

Location nue à usage professionnel. Le locataire est une administration publique. Le bailleur ne peut facturer la TVA sur les loyers qu’après accord du locataire.

Niveau 4

Location nue à usage d’habitation. Location exonérée de TVA sans possibilité d’option.

2 - Expliquez l’intérêt pour Monsieur Laural d’opter pour la TVA lorsque cete solution est envisageable. L’option à la TVA permet à M. Laural de déduire la TVA sur les acquisitions de biens et sevices relatifs aux immeubles.

20 mn

Application 3

Livraisons à soi-même

RAPPEL DE COURS On parle de livraison à soi-même lorsque l’assujetti à la TVA a, pour une même opération, la double qualité de producteur et de consommateur. La livraison à soi-même peut porter sur un bien (immobilisation, stock) ou une prestation de service.

Immobilisation

La TVA est autoliquidée si l’acquisition du bien auprès d’un autre assujetti ne donne pas droit à déduction de TVA (exclusion ou limitation). Dans les autres cas, l’obligation d’autoliquidation de la TVA a été supprimée à compter du 1er janvier 2015 (loi de simplification de la vie des entreprises). Exemple : une entreprise fabrique pour ses propres besoins un ensemble informatique d’une valeur de 5 000 € qui sera affecté en partie à une activité soumise à TVA (70 %) et en partie à une activité hors champ d’application de la TVA (30 %). Sur la déclaration de TVA, l’entreprise mentionnera une TVA collectée : • pour 5 000 x 0,20 = 1 000 € ; • et une TVA déductible pour : 5 000 x 0,20 x 70 % = 700 €.

Stock

La TVA est autoliquidée si l’acquisition du bien auprès d’un autre assujetti ne donne pas droit à déduction de TVA (exclusion ou limitation).

Prestations de service

La réalisation d’une prestation de service pour les besoins de l’entreprise n’est pas imposable au titre des livraisons à soi-même.

Immobilisation

Opération soumise à la TVA lorsque les éléments utilisés pour fabriquer le bien ou fournir la prestation de service ont été déduits totalement ou partiellement.

Stock

Opération soumise à la TVA lorsque les éléments utilisés pour fabriquer le bien ou fournir la prestation de service ont été déduits totalement ou partiellement.

Prestations de service

L’imposition au titre des livraisons à soi-même n’est exigée que si deux conditions sont réunies : • les prestations de services sont faites pour des besoins autres que ceux de l’entreprise ; • la TVA ayant grevé les biens ou services utilisés pour réaliser ces prestations a ouvert droit à une déduction totale ou partielle.

Autofabrication

Autoconsommation

12

Chapitre 2 - Le champ d’application de la TVA

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Il est nécessaire de distinguer : des biens ou services affectés aux besoins de l’entreprise (autofabrication), des biens ou services affectés à des besoins autres que ceux de l’entreprise (autoconsommation).

Analysez chacune des opérations et indiquez si elles sont imposables à la TVA. Opération

15 mn

Analyse fiscale

1

Livraison à soi-même d’une immobilisation – Autofabrication Opération non soumise à TVA dès lors que le coefficient de déduction est de 1.

2

Livraison à soi-même d’un bien pour les besoins de l’entreprise – Autofabrication. Opération non soumise à TVA.

3

Livraison à soi-même d’une prestation de service pour des besoins autres que ceux de l’entreprise – Autoconsommation. Opération soumise à TVA car la TVA sur un véhicule utilitaire est déductible. Si le véhicule utilisé avait été un véhicule de tourisme, l’opération n’aurait pas été soumise à TVA car la TVA sur les véhicules de tourisme n’est pas déductible.

4

Livraison à soi-même d’une prestation de service pour les besoins de l’entreprise – autofabrication. Opération non soumise à TVA.

5

Livraison à soi-même d’un bien pour des besoins autres que ceux de l’entreprise – autoconsommation. Opération soumise à TVA dès lors que la TVA sur l’acquisition du chariot a été déduite.

Application 4

TVA immobilière

Pour chacune des cessions réalisées au titre de l’exercice N, vous indiquerez, en justifiant la réponse, si la cession est soumise à la TVA ou exonérée/sauf option pour la TVA. Les cessions sont toutes réalisées par une entreprise assujettie à la TVA. Opérations de mutation d’immeubles Cession d’un terrain à bâtir acheté en N–3

Imposée à la TVA

Exonérée – TVA sur option

La cession d’un terrain à bâtir est toujours soumise à la TVA.

Cession d’un immeuble en cours de construction Cession d’un immeuble qui n’est pas encore achevé. Cession d’un terrain non constructible

La cession d’un terrain non constructible est exonérée de TVA sauf option.

Cession d’un immeuble acquis en N–2 mais achevé en N–6

Immeuble achevé depuis plus de 5 ans. Opération exonérée sauf option pour le paiement de la TVA.

Cession d’un immeuble achevé en N–3

Immeuble achevé depuis moins de 5 ans donc soumise à la TVA.

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Cession d’un immeuble acheté en N–3 à une Deuxième mutation dans un délai de entreprise A qui elle-même l’avait acheté en cours 5 ans à compter de l’achèvement. Peu de construction en N–4. importe le nombre de mutations dès lorsqu’elles interviennent dans le délai de 5 ans à compter de l’achèvement.

Chapitre 2 - Le champ d’application de la TVA

13

Contrôle de connaissances ➊ La TVA est indépendante du statut juridique et fiscal de l’entreprise. VRAI : la TVA est indépendante du statut juridique et fiscal de l’entreprise.

➋ Les indemnités d’assurance ne sont pas soumises à TVA. VRAI : les indemnités d’assurance ne sont pas soumises à TVA. L’entreprise qui perçoit une indemnité d’assurance ne rend aucun service à sa compagnie d’assurances ! (Absence de contrepartie).

➌ Un assujetti à la TVA est redevable de la TVA. FAUX : les assujettis réalisent des opérations qui entrent dans le champ d’application de la TVA. Elles sont imposables mais pas toujours imposées (exemple : locations d’immeubles nus à usage d’habitation, exportations).

➍ Les exportations sont exonérées de TVA ; elles sont hors du champ d’application de la TVA. VRAI : les exportations sont exonérées de TVA. FAUX : les exportations sont dans le champ d’application de la TVA.

➎ Les activités médicales ne sont pas soumises à TVA mais font partie des opérations imposables. VRAI : les prestations médicales entrent dans le champ d’application de la TVA (donc imposables) mais sont exonérées de TVA par une disposition expresse de la loi.

➏ Les loyers d’immeubles nus à usage d’habitation ne sont pas soumis à TVA. En revanche, les locations meublées à usage d’habitation sont soumises à TVA. FAUX : les locations nues ou meublées à usage d’habitation sont exonérées de TVA sans possibilité d’option.

➐ Les loyers d’immeubles équipés à usage professionnel sont imposables à la TVA sur option de l’entreprise. FAUX : les locations meublées à usage professionnel sont obligatoirement soumises à la TVA.

➑ La réalisation par les salariés d’une entreprise d’un logiciel à usage spécifique est soumise à TVA au titre des livraisons à soi-même. FAUX : la réalisation d’un logiciel spécifique est une prestation de service ; dès lors que le logiciel est utilisé pour les besoins de l’entreprise, l’opération n’est pas soumise à TVA.

➒ Les importations sont soumises à TVA par disposition expresse de la loi. VRAI : les importations sont soumises à TVA. La TVA est exigible lors du dédouanement ou autoliquidée sur option.

❿ Une entreprise A acquiert en N un immeuble en cours de construction. Elle revend cet immeuble en N+3 à une entreprise B. La vente est soumise à TVA. VRAI : la vente est réalisée dans un délai de 5 ans après achèvement.

⓫ Les prestations médicales fournies par une clinique privée ne sont pas soumises à TVA. En revanche, si un patient demande une télévision dans sa chambre, la prestation est soumise à TVA. VRAI : seules les prestations médicales sont exonérées de TVA.

⓬ Le directeur commercial d’une entreprise part en week-end avec sa voiture de fonction (véhicule de tourisme). Les dépenses générées par l’utilisation de ce véhicule s’élèvent à 150 € HT. Cette prestation est soumise à TVA. FAUX : les livraisons à soi-même de prestations de services ne sont soumises à TVA que si les deux conditions suivantes sont réalisées : • la prestation de service est destinée à satisfaire des besoins autres que ceux de l’entreprise, • le bien utilisé ouvre droit à déduction de la TVA (ce qui n’est pas le cas en l’espèce : la TVA sur les véhicules de tourisme n’est pas récupérable).

FAUX : lorsque le coefficient de déduction est de 1, l’obligation de constater une autoliquidation de TVA est supprimée. Autrement dit, l’assujetti dont le coefficient de déduction est de déduit la TVA ayant grevé les dépenses qui ont concouru à la fabrication du bien selon les règles de droit commun. La constatation d’une production immobilisée en comptabilité ne conduit plus à constater une TVA collectée.

⓮ Une entreprise loue un immeuble nu à une antenne du ministère de la Défense. L’entreprise ne peut soumettre les loyers à la TVA qu’après accord du locataire. VRAI : la location d’un immeuble nu à une administration publique n’est soumise à TVA que si celle-ci ne s’y oppose pas.

⓯ La vente occasionnelle d’un véhicule par un particulier n’est pas soumise à TVA. VRAI : les particuliers ne sont pas assujettis à la TVA. 14

Chapitre 2 - Le champ d’application de la TVA

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⓭ Une entreprise fabrique pour elle-même un hangar pour un coût global de 20 000 €. Le coefficient de déduction est de 1. La TVA est autoliquidée pour un montant de 4 000 €.

Chapitre 15 mn

3

La territorialité de la TVA

Application 1

Territorialité de la TVA

Classez les différentes opérations (opérations nationales, exportations, importations, livraisons et acquisitions intracommunautaires, vente à distance), puis indiquez leur statut au regard de la TVA (soumise/exonérée de TVA/Auto-liquidation). Qualification

Statut

1

Opération nationale

Soumise à la TVA au taux français.

2

Acquisition intracommunautaire

Auto-liquidation de TVA au taux français

3

Exportation

Exonérée de TVA

4

Exportation

Exonérée de TVA

5

Acquisition intracommunautaire

Auto-liquidation de TVA au taux français

6

Vente à distance

Soumise à la TVA au taux français

7

Livraison intracommunautaire

Exonérée de TVA

8

Importation

TVA due en France au taux français (lors du dédouanement ou auto-liquidation de TVA sur option). L’option pour l’auto-liquidation permet d’éviter le décalage entre le moment où l’entreprise décaisse la trésorerie à la douane et le moment où elle récupère la TVA auprès du Trésor public.

9

Opération nationale

TVA payée au fournisseur et déductible.

10

Opération nationale

TVA collectée au taux français.

15 mn

Application 2

Territorialité de la TVA

Il vous est demandé de déterminer le régime fiscal des opérations suivantes au regard de la territorialité de la TVA. Acquisition intracommunautaire. La TVA est autoliquidée par la société MÉCANO.

2

Livraison intracommunautaire. Opération exonérée de TVA. La TVA est due par le client autrichien.

3

Autofabrication d’une immobilisation. Pas d’autoliquidation de la TVA.

4

La location d’un matériel industriel constitue une prestation de service immatérielle. • Entreprise française : TVA collectée par MÉCANO. • Entreprise suisse : opération exonérée (assimilée à une exportation). • Entreprise anglaise : opération exonérée (livraison intracommunautaire). TVA autoliquidée par le preneur.

5

Prestation de service matérielle. Le bien est réexpédié au client allemand à la fin des travaux. L’opération est exonérée de TVA. La TVA est due par le client allemand. Opération assimilée à une livraison intracommunautaire.

6

Prestation de service immatérielle. La TVA est due par l’entreprise MÉCANO.

7

Prestation de service portant sur un immeuble. les prestations portant sur un immeuble situé en France sont imposables en France quel que soit le lieu d’établissement du prestataire. La TVA est collectée par l’entreprise MÉCANO.

8

La location d’un moyen de transport de courte durée. La TVA est due par MÉCANO aux taux français (lieu de mise à disposition du bien).

9

L’opération ne concerne pas la société MÉCANO.

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1

Chapitre 3 - La territorialité de la TVA

15

15 mn

Application 3

Territorialité de la TVA

1 - Déterminez le régime de TVA applicable aux différentes opérations. 2 - Déterminez la TVA collectée au titre du mois de juin. Analyse de l’opération

TVA collectée

1

Livraison intracommunautaire à des particuliers (application du régime des ventes à distance). Le montant des ventes réalisées par la SARL GOLF PLUS est inférieur au seuil fixé par l’Espagne. La TVA est collectée par la SARL GOLF PLUS.

500

2

Acquisition intracommunautaire. La TVA est auto liquidée par la SARL GOLF PLUS au taux en vigueur en France.

800

3

Au regard de la TVA, la Martinique ne fait pas partie du territoire français. L’opération est assimilée à une exportation exonérée.

4

Paiement d’une prestation de service. La TVA est déductible (100 € soit (600/1,20) x 0,20)

5

Prestation de service exécutée en France. Opération imposable à la TVA française [(600)/1,2] x 0,20

6

L’indemnité d’assurance vise à réparer le préjudice subi par la société. Elle est exonérée de TVA.

7

Vente de biens en France. TVA collectée à la livraison

400

TOTAL TVA COLLECTÉE

40 mn

Application 4

100

1 800

Vente à distance

1 - Indiquez ce qui différencie une vente à distance d’une livraison intracommunautaire. La vente à distance est une vente réalisée auprès d’un particulier ou d’une entité non redevable de la TVA. Le client ne peut pas déduire la TVA qui lui est facturée par le vendeur. La livraison intracommunautaire est réalisée par un vendeur à un client redevable de la TVA. Ex. : vente par correspondance à un particulier, vente électronique.

2 - Présentez schématiquement le régime de la TVA sur les ventes à distance. Le vendeur est redevable de la TVA. Le taux de TVA applicable va dépendre du montant HT des ventes annuelles réalisées par le fournisseur. Le seuil est de 10 000 € HT. Il est apprécié en tenant compte des opérations réalisées pendant l’année civile en cours et durant l’année civile précédente.

TVA - État départ ≤ 10 000 € Seuil de CA réalisé dans les autres États membres en N-1 > 10 000 € (1)

Ou, sur option du vendeur, TVA État d’arrivée(1) TVA - État arrivée

Le vendeur peut avoir intérêt à opter pour le taux de TVA du pays de destination dès lors que ce taux de TV est inférieur à celui du pays de départ.

3 - Déterminez le montant de la TVA due sur les ventes à distance réalisées en N–1. On retiendra comme hypothèse que le montant des ventes à distance réalisées en N–2 s’élevait à 8 000 €. Il faut tout d’abord identifier parmi les données de l’annexe (point 1) les ventes à distance. Le CAHT réalisé en N–2 et N–1 auprès de clients particuliers résident hors de France est inférieur à 10 000 € HT. Les ventes à distance réalisées en N–1 sont donc fiscalement localisables en France. Le taux de TVA facturé par le vendeur est le taux de TVA français, soit 20 %. Toutefois, l’entreprise SURF &Cie peut opter pour le taux de TVA du pays d’établissement du client si ce taux est plus avantageux, ce qui est le cas pour les ventes réalisées en Allemagne où le taux de TVA est de 19 %. TVA due au taux de TVA français : 3 000 x 20 % = 600 € TVA due au taux de TVA allemand : 5 000 x 19 % = 950 € 16

Chapitre 3 - La territorialité de la TVA

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Les ventes à distance réalisées en N–1 sont relatives aux ventes auprès des clients particuliers situés en Italie et en Allemagne.

4 - Indiquez le montant de la TVA due sur les ventes à distance réalisées en N. Le CAHT réalisé en N–1 pour les ventes à distance n’excède pas 10 000 € HT. Il est précisément de 8 000 € HT.

Dès que le seuil de 10 000 € de ventes à distance sera dépassé en N, la localisation fiscale des ventes sera le pays du destinataire. Mois de l’année N

CAHT

CAHT cumulé

Taux de TVA

Montant TVA

4 500

4 500

Français.

4 500 x 20 % = 900 €

Avril

4 500

9 000

Français sauf option pour le taux de TVA 4 500 x 20 % = 900 €` allemand pour les ventes réalisées en Ou Allemagne. 3 000 x 20 % + 1 500 x 19 % = 885 €

Juin

4 000

13 000

Le seuil de 10 000 € est dépassé. 3 000 x 23 % + 1 000 x 19 % = 880 € À compter du 1er juin N, les ventes sont fiscalement localisées dans le pays du destinataire.

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Mars

Chapitre 3 - La territorialité de la TVA

17

Contrôle de connaissances ➊ Les livraisons intracommunautaires sont hors du champ d’application de la TVA et de ce fait sont exonérées de TVA. FAUX : les livraisons intracommunautaires sont dans le champ d’application de la TVA mais sont exonérées par une disposition expresse de la loi.

➋ Les ventes réalisées en Guadeloupe et en Martinique sont assimilées à des exportations. VRAI : les ventes réalisées en Guadeloupe et en Martinique sont assimilées à des exportations.

➌ Comme en matière d’impôt sur le revenu, Monaco est hors du champ d’application territorial de la TVA. FAUX : pour l’imposition à la TVA française, le territoire français comprend aussi la principauté de Monaco et la Corse.

➍ Un particulier français se déplace en Espagne et acquiert un véhicule (montant HT : 20 000 €). Le taux de TVA espagnol est de 21 % ; le client paiera son véhicule 20 000 x 1,21 soit 24 200 €. FAUX : les ventes de moyens de transport neufs (véhicules à moteur, avions, bateaux) sont imposées à la TVA dans l’État membre de destination, que l’intéressé soit un assujetti, un non assujetti ou un particulier.

➎ Dans le cadre du régime des ventes à distance, le vendeur est redevable de la TVA au taux en vigueur dans le pays de départ du bien. VRAI/FAUX : cela dépend du montant des ventes réalisées par le vendeur • si le montant des ventes annuelles dépasse un seuil fixé par le pays de destination, le taux de TVA applicable est celui du pays d’arrivée ce qui évite les distorsions de concurrence. Dans le cas contraire, le taux de TVA applicable est celui du pays de départ, • le vendeur peut opter pour que le lieu d’imposition soit celui du pays d’arrivée. Cette option présente un avantage fiscal dans l’hypothèse où le taux de TVA du pays de destination est plus faible.

➏ Une livraison intracommunautaire réalisée par une entreprise française à un client espagnol assujetti à la TVA est exonérée de TVA si ce dernier lui a communiqué son numéro d’identification. VRAI : les livraisons intracommunautaires sont exonérées de TVA à condition que le client ait communiqué au fournisseur son numéro d’identification intracommunautaire.

❼ Un immeuble appartenant à une entreprise française et situé à Annecy est rénové par un entrepreneur italien. L’opération est soumise à la TVA italienne. FAUX : il s’agit d’une prestation de service matérielle mais le taux de TVA applicable à l’opération de rénovation est celui du lieu de l’établissement de l’immeuble (exception au principe général de taxation).

❽ Les droits de douane ne sont pas soumis à TVA. FAUX : les droits de douane sont incorporés dans le coût d’acquisition d’un bien et constituent un élément de la base imposable à la TVA.

➒ Les entreprises qui réalisent des opérations intracommunautaires sont tenues d’établir une déclaration d’échanges de biens. VRAI : une déclaration mensuelle d’échanges de biens (DEB) est à adresser à l’administration des douanes dans les dix jours du mois qui suit celui au cours duquel sont intervenus les échanges intracommunautaires.

❿ La Déclaration européenne de services (DES) ne concerne que les prestations de services qui relèvent du principe général de taxation. VRAI : la DES ne concerne que les prestations de services qui relèvent du principe général de taxation.

⓫ La DES est souscrite par le preneur du service.

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FAUX : la DES est souscrite par le prestataire de services.

18

Chapitre 3 - La territorialité de la TVA

Chapitre

30 mn

4

La TVA exigible

Application 1

Règles d’exigibilité

1 - Rappelez les règles d’exigibilité de la TVA sur les opérations de livraisons de biens et prestations de services. • Pour les livraisons de biens, la TVA est exigible à la date de livraison. En pratique, il est retenu la date de facturation. • Pour les prestations de services, la TVA est exigible à l’encaissement, sauf option pour le paiement de la TVA sur les débits. Dans ce cas, la TVA est exigible à la date d’inscription de la somme due au débit du compte client (facturation). • Toutefois, la TVA reste due lors du versement des acomptes. L’option pour les débits ne peut avoir pour effet de retarder l’exigibilité de la TVA.

2 - De quelle information avez-vous besoin pour déterminer l’exigibilité de la TVA sur les opérations du 10/05 et 14/05/N ? Les opérations du 10/05 et du 14/05/N concernent une livraison de biens accompagnée d’une prestation de services. Il faut savoir si la société a ou non opté pour le paiement de la TVA sur les débits.

3 - Indiquez le(s) avantage(s) et inconvénient(s) de l’option sur les débits pour la société LEBIHAN et ses clients. Fournisseur (société LEBIHAN)

Client

Avantage

Simplification des travaux comptables et fiscaux. La Le client peut déduire la TVA avant même d’avoir date d’exigibilité est la même pour les livraisons de réglé la facture. biens et prestations de services.

Inconvénient

Le fournisseur est amené à faire l’avance de la TVA à l’Etat. En effet, il collecte la TVA avant même que le client ait payé.

4 - Déterminez, pour chaque opération, l’exigibilité de la TVA en retenant deux hypothèses : Pas d’option (a)

Option pour le paiement de la TVA sur les débits (b)

1

L’opération porte sur la livraison de marchandises. La TVA est exigible à la facturation soit en mai N. TVA collectée = 5 000 x 20 % = 1 000 €

2

L’opération porte sur une livraison intracommunautaire à un client assujetti à la TVA. L’opération est exonérée de TVA. La TVA est due (auto-liquidée) par la société MARCELLO.

3

3 Il s’agit de l’achat de marchandises en provenance d’un pays de l’Union européenne. L’opération est une acquisition intracommunautaire. La TVA est due à la facturation soit au titre du mois de mai N. La société LEBIHAN va porter sur la déclaration du mois de mai N : • TVA due intracommunautaire : 8 000 x 20 % = 1 600 € • TVA déductible : 1 600 €

4

La TVA sur la fourniture de parquet (livraison de biens) a été La TVA sur la fourniture de parquet a été collectée en collectée en avril N. avril N. La TVA sur la pose est due en mai N : 500 x 20 % x 20 % = 20 € La TVA sur la pose est collectée en avril N.

5

La TVA sur la fourniture du linoleum est collectée lors de la facturation en juin N. La TVA sur la prestation de services (dépose, pose) est collectée lors du paiement, soit en mai N pour l’acompte de 20 % : 1 000 x 20 % = 200 €

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La TVA sur la fourniture du linoleum est collectée lors de la facturation en juin N. Même avec l’option sur les débits, la TVA reste exigible lors du versement des sommes encaissées avant la facturation.

Chapitre 4 - La TVA exigible

19

15 mn

Application 2

Prestations de services

1 - Indiquez un avantage et un inconvénient de l’option pour les débits. Pour les entreprises qui réalisent des livraisons de biens et des prestations de services, l’intérêt de l’option pour les débits est de simplifier les travaux comptables et fiscaux. L’inconvénient pour le prestataire de services est qu’il est amené à collecter la TVA avant l’encaissement des créances clients. Le client est avantagé puisqu’il peut déduire la TVA dès la facturation, avant d’avoir entièrement réglé la prestation.

2 - Calculez la TVA due au titre de chaque mois en retenant deux hypothèses : • hypothèse 1 : la société THIBAUT a opté pour les débits, L’option pour les débits ne peut avoir pour effet de retarder la collecte de TVA sur les acomptes. La TVA reste exigible sur les acomptes, que le prestataire ait opté ou non pour les débits. Le solde de la TVA est collecté au moment de la facturation. Échéance mensuelle Avril Mai Juin TOTAL

Montant (1 200/1,20) x 20 % = 200 € (1 200/1,20) x 20 % = 200 € 6 000 x 20 % - 200 - 200 = 800 € 1 200 €

• hypothèse 2 : la société THIBAUT n’a pas opté pour les débits. La TVA est exigible sur tout encaissement Échéance mensuelle Avril Mai Juin Juillet TOTAL

15 mn

Application 3

Montant (1 200/1,20) x 20 % = 200 € (1 200/1,20) x 20 % = 200 € (2 400/1,20) x 20 % = 400 € (2 400/1,20) x 20 % = 400 € 1 200 €

TVA sur la marge

1 - La vente du TAB peut-elle bénéficier, en matière de TVA, du régime de la TVA sur la marge ? Justifiez votre réponse. La vente du TAB peut bénéficier du régime de la TVA à la marge car il a été acquis auprès d’un particulier, non assujetti à la TVA.

2 - Déterminez la TVA due par la société BATISUD. TVA collectée = [(180 000 – 120 000)/1,20] x 20% TVA collectée = 10 000 €

3 - Répondez aux deux questions précédentes dans l’hypothèse où BATISUD a acquis ce terrain auprès de la société BATIOUEST, assujettie à la TVA.

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a) La vente du TAB ne peut pas bénéficier du régime de la TVA à la marge car il a été acquis auprès d’une société assujettie à la TVA. b) TVA collectée = (180 000/1,20) x 20% = 30 000 €

20

Chapitre 4 - La TVA exigible

20 mn

Application 4

TVA collectée – Option pour les débits

1 - Déterminez le montant de la TVA collectée au titre du mois de juin. 2 - Même question dans l’hypothèse où l’entreprise BORSA a opté pour acquitter la TVA d’après les débits. TVA collectée avec option(2)

TVA collectée sans option(1)

Analyse opération 2/06

Livraison de bien ; TVA exigible à la livraison en juin.

4/06

Prestations de services ; TVA exigible à l’encaissement sauf option pour les débits.

8/06

Vente en suspension de taxes ; opération exonérée.

9/06

• Chaudière : TVA exigible lors de la livraison. 3 200 x 0,20 = 640 • Installation : prestation de service ; TVA exigible à l’échéance de la traite soit en juillet sauf option pour les débits (en juin).

4 200 x 0,20 = 840

(

2 160 1,20

)

x 0,20 = 360

840 TVA collectée en mai

640 + 600 x 0,20 = 760

10/06

Prestation de service exportée.

12/06

Indemnité visant à réparer un préjudice ; non soumise à TVA.

18/06

Prestation de service – TVA exigible à l’encaissement (sauf option pour les débits). La TVA est toujours exigible lors du versement d’un acompte, même lorsque la TVA est exigible d’après les débits.

20/06

Vente à distance à un client allemand non assujetti. L’opération est 2 600 x 0,20 = 520 € taxable par le vendeur au taux de TVA français.

22/06

• Acompte : TVA exigible le 22/06, quelle que soit l’option retenue. 400 x 0,20 = 80 • Sans option : TVA exigible à l’encaissement du solde. • Avec option : TVA exigible lors de l’achèvement de la prestation de service soit le 28/06.

80

TOTAL

2 360 €

sans option sur les débits

(2)

avec option pour les débits

2 740 €

TVA sur acompte collectée le 08/05. Le solde de la TVA a été collecté le 15/05 (soit 300 €) 520

(1 200 - 400) x 0,20 = 160

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(1)

1 700 x 0,20 - 200 x 0,20 = 300 La TVA sur l’acompte a été collectée le 08/05

Chapitre 4 - La TVA exigible

21

Contrôle de connaissances

➊ La TVA collectée par l’entreprise est appelée TVA exigible. VRAI : la TVA collectée est aussi appelée TVA exigible (elle représente une dette de l’entreprise qui collecte la TVA à l’égard de l’État).

➋ En ce qui concerne les ventes de biens, la TVA est exigible lors de la livraison. Fait générateur et exigibilité coïncident. VRAI : pour les ventes de biens, le fait générateur et l’exigibilité coïncident. Les modalités de règlement n’ont aucune incidence sur l’exigibilité.

➌ Pour les prestations de services, la TVA est exigible lors de tout encaissement, sauf si le preneur du service opte pour le paiement de la TVA d’après les débits. FAUX : l’option concerne le prestataire du service et non le preneur.

➍ Un prestataire de services opte pour le paiement de la TVA d’après les débits. Les acomptes reçus du client ne sont pas soumis à TVA. FAUX : l’option pour le paiement de la TVA d’après les débits ne peut retarder l’exigibilité de la TVA à une date postérieure à celle de l’encaissement d’acomptes. La TVA est due lors du versement des acomptes.

❺ Les subventions d’investissement ne sont pas soumises à TVA. VRAI : en revanche, les subventions d’exploitation qui ont la nature de complément de prix sont soumises à TVA.

➏ Les salariés d’une entreprise réalisent un logiciel de conception assisté par ordinateur. Il s’agit d’une prestation de service à soi-même. La TVA est exigible lors de la première utilisation du logiciel. FAUX : les prestations de services à soi-même ne sont pas soumises à TVA dès lors qu’elles sont destinées à satisfaire les besoins de l’entreprise.

➐ Pour une acquisition intracommunautaire, la TVA est exigible lors de la réception de la facture ou au plus tard (si la facture n’est pas reçue) le 15 du mois qui suit la livraison. VRAI : elle est exigible à la réception de la facture si celle-ci parvient avant le 15 du mois qui suit la livraison. Sinon, elle est exigible au plus tard le 15 du mois qui suit la livraison.

❽ Une entreprise réalise une prestation de service le 15/10. Le paiement a lieu par effet de commerce à échéance du 30/11. La lettre de change est remise à l’escompte le 25/10. La TVA est exigible le 25/10. FAUX : la TVA est exigible à l’échéance de la lettre de change. La remise à l’escompte n’a aucune incidence sur l’exigibilité de la TVA.

❾ Une vente de biens est réalisée. Une clause de réserve de propriété figure dans le contrat de vente. La TVA est exigible après paiement complet du prix par le client.

❿ Toutes les entreprises doivent déclarer et payer la TVA par voie électronique. VRAI.

22

Chapitre 4 - La TVA exigible

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FAUX : la clause de réserve de propriété n’a pas d’incidence sur l’exigibilité de la TVA. La TVA est exigible à la livraison.

Chapitre

10 mn

5

La TVA déductible - Généralités

Application 1

TVA sur carburants

Pour chacune des opérations suivantes, indiquez quel est le pourcentage de TVA déductible sur chaque carburant et calculez son montant. Carburant

TVA déductible (%)

Montant

Essence pour scooter : 50 € HT

60 %

50 x 20 % x 60 % = 6 €

Gazole pour break : 80 € HT

80 %

80 x 20 % x 80 % = 12,80 €

Essence pour véhicule utilitaire : 90 € TTC

60 %

(90/1,20) x 20 % x 60 % = 9 €

Gazole pour véhicule de tourisme : 60 € TTC

80 %

(60/1,20) x 20 % x 80 % = 8 €

Gazole pour véhicule utilitaire : 84 € TTC Essence pour break : 70 € HT

15 mn

Application 2

100 % 60 %

(84/1,20) x 20 % x 100 % = 14 € 70 x 20 % x 60 % = 8,40 €

Exclusions du droit à déduction

Pour chacune des opérations ci-dessus, calculez en justifiant la réponse le montant de la TVA déductible. Opérations 1. Facture d’entretien du véhicule du directeur commercial : 800 € HT. 2. Facture de réfection de l’appartement du gardien de l’entreprise : 1 500 € HT. 3. Plein de gazole pour un break : 100 € HT.

TVA déductible

Il s’agit d’une exception à l’exclusion du droit à déduction 1 500 x 20 % = des dépenses d’hébergement du personnel de l’entreprise. 300 € Le break est assimilé à un véhicule de tourisme. 100 x 20 % x 80 % La TVA sur le plein de gazole n’est déductible qu’à hauteur = 16 € de 80 %. La TVA sur les dépenses de restauration est déductible.

70 x 20 % = 14 €

La TVA sur les véhicules utilitaires est entièrement 15 000 x 20 % = déductible. 3 000 € La TVA sur la redevance de crédit-bail n’est pas déductible car elle concerne un véhicule de tourisme. La TVA relative aux dépenses d’hébergement du personnel n’est pas déductible. 80 € TVA déductible : 600 x 20 % x 2/3 = 80 € La TVA sur les cadeaux n’est déductible que si la valeur unitaire TTC n’excède pas 69 €. La TVA n’est pas déductible.

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4. Facture de restaurant de deux salariés de l’entreprise : 70 € HT. 5. Acquisition d’un véhicule utilitaire pour les livraisons : 15 000 € HT. 6. Redevance de crédit-bail d’un véhicule de tourisme : 500 € HT. 7. Facture d’hébergement du directeur commercial et deux clients de la société : 600 € HT. 8. Cadeau offert à un salarié de l’entreprise pour son départ en retraite : 300 € HT.

Analyse fiscale La TVA sur les véhicules de tourisme (acquisition, entretien, location) n’est pas déductible.

Chapitre 5 - La TVA déductible - Généralités

23

20 mn

Application 3

TVA déductible

Pour chacune des opérations précédentes, indiquez si la TVA est ou non déductible. Calculez le total de la TVA déductible au titre du mois d’octobre. Date

Analyse fiscale

TVA déductible

01/10

TVA déductible lors de la livraison

900,20

03/10

Véhicule de livraison ; TVA déductible lors du décaissement

04/10

Loyer d’un véhicule de tourisme ; TVA non déductible

06/10

Frais d’hébergement du personnel ; TVA non déductible

07/10

Dépense relative au logement du gardien ; exception à la non-déductibilité des dépenses de logement

10/10

Prélèvement d’un bien pour satisfaire des besoins autres que ceux de l’entreprise ; la TVA récupérée lors de l’acquisition doit être reversée au titre des livraisons à soi-même

12/10

• TVA sur essence déductible à hauteur de 60 % (156/1,20) x 20 % x 60 % • TVA sur gazole pour véhicule utilitaire ; TVA déductible en totalité • GPL : TVA récupérable quelle que soit la nature du bien concerné par l’utilisation de cette énergie

15,60 24,20 32,20

14/10

Lubrifiant pour véhicule ouvrant droit à déduction ; TVA déductible en totalité

12,20

15/10

Pas de TVA sur les intérêts

18/10

Bien destiné à être utilisé par le personnel de l’entreprise ; TVA déductible

20/10

Bien destiné à être utilisé par le personnel ; TVA déductible

22/10

Dépense de restaurant engagée dans l’intérêt de l’entreprise ; TVA déductible

24/10

Dépense d’hébergement ; TVA déductible à hauteur de la dépense relative aux personnes autres que le personnel de l’entreprise soit : (240/1,20) x 0,20 x 2/3

25/10

Dépense non engagée dans l’intérêt de l’entreprise

27/10

Acquisition intracommunautaire ; la TVA est exigible et déductible lors de la réception de la facture et au plus tard le 15 du mois qui suit la livraison

29/10

Acquisition de biens destinés à être offerts aux clients ; cadeaux, donc la TVA est déductible si la valeur unitaire est inférieure à 69 € TTC ; TVA déductible (480/1,20) x 0,20

80,20

TOTAL

1 734,60

16,20

18,20

240,20 90,20 280,20

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27,20

24

Chapitre 5 - La TVA déductible - Généralités

20 mn

Application 4

Liquidation de la TVA

Liquidez la TVA du mois d’octobre N. Analyse fiscale

TVA déductible

TVA collectée

a

Vente de biens. TVA exigible à la livraison. 4 500 x 0,20

900,00

b

Auto-consommation. La TVA déduite à l’acquisition doit être reversée afin d’éviter une consommation en franchise de TVA. (600/1,20) x 0,20

100,00

c

Acquisition d’un bien. TVA déductible à la livraison 1 400 x 0,20

d

Vente d’un bien à un client de l’Union européenne de passage en France. TVA exigible 2 400 x 0,96 x 0,99 x 0,20

e

Acquisition d’un bien destiné à satisfaire les besoins des salariés de l’entreprise et clientèle. La TVA est déductible à la livraison : 2 000 x 0,20

f

Acquisition d’un moyen de transport destiné au personnel de l’entreprise. La TVA n’est pas récupérable.

g

Prestation de service. TVA exigible à l’encaissement : 2 500 x 0,70 x 0,20

h

Prestation de service. TVA déductible au moment du versement de l’acompte quelle que soit l’option du fournisseur. En effet, la TVA est toujours exigible lors du versement d’un acompte

80,00

i

Acquisition d’un véhicule utilitaire. La TVA est déductible lors de la livraison. La clause de réserve de propriété est sans incidence sur l’exigibilité. 22 000 x 0,20

4 400,00

j

Dépense d’hébergement. La TVA n’est récupérable qu’au prorata du nombre de tiers. Elle n’est pas déductible pour la part relative au personnel de l’entreprise : (360/1,20) x 0,20 x 2/3

40,00

k

La TVA sur l’essence est déductible à hauteur de 60 % : (864/1,20) x 0,20 x 60 % La TVA sur le gazole est déductible à hauteur de 80 % car il s’agit d’un véhicule qui n’ouvre pas droit à déduction : (180/1,20) x 0,20 x 0,80 La TVA sur le gazole utilisé pour la moto n’est récupérable qu’à hauteur de 80 % soit : (240/1,20) x 0,20 x 80 %

l

280,00 456,00 400,00

350,00

86,40 24,00 32,00

La TVA afférente à une dépense somptuaire n’est pas déductible TOTAL

5 342,40

1 806,00

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TVA due au titre du mois d’octobre : 1 806 - 5 342,40 = - 3 536,400 €. Il s’agit d’un crédit de TVA.

Chapitre 5 - La TVA déductible - Généralités

25

MINI CAS DE SYNTHÈSE LIQUIDATION DE LA TVA

Min

Missions 1. Liquidez la TVA du mois de mai. Analyse fiscale

TVA déductible

Vente France

TVA collectée : 125 000 x 0,20

Ventes en Italie

Livraison intracommunautaire exonérée

Ventes aux États-Unis

Exportation exonérée

Acquisition en France

TVA déductible : 200 000 x 0,20

40 000,00

Acquisition en Espagne

Acquisition intracommunautaire. TVA due à la livraison : 60 000 x 0,20

12 000,00

Acquisition aux États-Unis

Importation. TVA due lors du dédouanement : 25 000 x 0,20

12/05

La fabrication par les salariés de l’entreprise d’un logiciel spécifique est assimilée à une prestation de service à soi-même. Aucune TVA n’est à régulariser.

18/05

La TVA est due par l’entreprise SILEX au taux normal 20 %. Elle n’est pas déductible.

20/05

Il faut distinguer la livraison de la douche (livraison d’un bien) et son installation (prestation de service) • Douche : TVA déductible à la livraison • Installation : prestation de service. La TVA est déductible à la facturation étant donné que le prestataire a opté pour le paiement de la TVA sur les débits

28/05

Le prix unitaire du lot de 6 bouteilles est supérieur à 69 € TTC (84 x 1,20). La TVA n’est pas déductible TOTAL

TVA collectée 25 000,00

12 000,00

5 000,00

3 600,00 420,00

57 420,00

40 600,00

Crédit de TVA = = 40 600 - 57 420 = 16 820 €

2. L’entreprise peut-elle demander le remboursement du crédit de TVA constaté en mai ? Les redevables qui déposent des déclarations mensuelles de TVA peuvent demander le remboursement de leur crédit de TVA s’il est supérieur ou égal à 760 €.

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Sont principalement visés : - les redevables soumis au régime du réel normal d’imposition (de droit ou sur option) ; - les redevables relevant du régime simplifié d’imposition ayant renoncé (par option expresse valable 2 ans) aux formalités simplifiées de liquidation de la TVA (système des acomptes trimestriels).

26

Chapitre 5 - La TVA déductible - Généralités

Contrôle de connaissances

➊ La TVA facturée sur un achat n’est déductible que si la dépense est affectée à une opération imposable. FAUX : la TVA n’est déductible que si la dépense est affectée à une opération imposée (ou exportation, livraison intracommunautaire). Par exemple, les biens acquis par un médecin n’ouvrent pas droit à déduction. Les prestations médicales entrent dans le champ d’application de la TVA mais ne sont pas imposées.

➋ Une entreprise importe un bien en provenance du Japon. La TVA est déductible lors des opérations de dédouanement. VRAI : les importations sont soumises à TVA (afin d’éviter toute distorsion de concurrence). La TVA est déduite lors des opérations de dédouanement. À compter du 1er janvier 2015, l’importateur peut opter pour une autoliquidation de la TVA.

➌ Une entreprise qui bénéficie de la franchise de TVA ne peut déduire la TVA qui grève ses dépenses. VRAI : c’est pour cette raison que les contribuables qui bénéficient de la franchise de TVA ont parfois intérêt à y renoncer.

➍ En règle générale, une entreprise qui exerce comme activité principale la location d’immeubles nus à usage professionnel a intérêt à opter pour l’imposition à la TVA des loyers facturés. VRAI : cette option lui permettra de déduire la TVA sur les dépenses afférentes à l’immeuble loué.

❺ La TVA n’est déductible que si elle est mentionnée sur un document justificatif. VRAI : condition de forme.

➏ La TVA qui grève les dépenses d’hébergement des salariés n’est pas déductible. Il en est de même des notes de restaurant. VRAI : pour les dépenses d’hébergement (à l’exception des dépenses de logement des gardiens). FAUX : pour les notes de restaurant. La TVA est déductible si les dépenses sont engagées dans l’intérêt de l’entreprise.

➐ La TVA sur les véhicules break (à usage mixte) est déductible. FAUX : les véhicules break sont assimilés à des véhicules de tourisme. La TVA n’est pas déductible.

❽ La TVA sur les cadeaux est récupérable si la valeur unitaire du bien offert est inférieure à 69 € HT. FAUX : le seuil est 69 € TTC.

❾ Une entreprise acquiert un véhicule de tourisme fonctionnant au GPL. La TVA sur le GPL n’est pas récupérable alors qu’elle le serait s’il s’agissait d’un véhicule utilitaire. FAUX : la TVA sur le GPL est toujours déductible.

❿ Les biens exclus du droit à déduction en matière de bénéfices n’ouvrent pas droit à déduction (au regard de la TVA). VRAI : c’est le cas des biens somptuaires par exemple. En revanche, la réciproque n’est pas vraie. Tel est le cas des cadeaux qui s’ils sont engagés dans l’intérêt de l’entreprise et jugés non excessifs sont déductibles en matière de bénéfices. En revanche, la TVA n’est déductible que si la valeur unitaire du cadeau n’excède pas 69 € TTC.

⓫ La TVA sur le gazole est déductible à hauteur de 80 % pour les véhicules de tourisme.

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VRAI : la TVA sur le gazole est entièrement déductible si celui-ci est utilisé pour un véhicule utilitaire. Elle l’est à hauteur de 80 % pour les véhicules de tourisme.

⓬ Une entreprise peut demander le remboursement mensuel d’un crédit de TVA si celui-ci est d’un montant au moins égal à 760 €. VRAI : les entreprises qui sont soumises de plein droit ou sur option au régime réel normal et déposant des déclarations mensuelles ou trimestrielles peuvent demander le remboursement immédiat du crédit de TVA si celui-ci est au moins égal à 760 €.

⓭ La TVA sur l’essence est déductible à hauteur de 60 %. VRAI : le coefficient d’admission est de 60 %, que le véhicule ouvre droit ou non à la déduction de la TVA.

Chapitre 5 - La TVA déductible - Généralités

27

Chapitre

10 mn

6

Les assujettis et redevables partiels (1) : le coefficient de déduction

Application 1

Assujetti et redevable partiel

Vous êtes stagiaire dans un cabinet d’expertise comptable. Afin de s’assurer que vous maîtrisiez bien les règles relatives au statut de l’entreprise en matière de TVA, votre tuteur vous présente les activités de différentes entreprises.

Il vous demande de compléter le tableau ci-dessous. Dans le champ Entreprise

Hors champ

Exonérée de TVA

1 2

Ventes en France

Assujetti et redevable

Activité location

Assujetti partiel et redevable

3

Formation

Prestations services

Redevable partiel

4

Location nue usage habitation

Négoce

Redevable partiel

Location immeubles nus

Assujetti partiel et redevable

5

30 mn

Activité financière

Statut de l’entreprise

Soumise à TVA

Activité gestion trésorerie

Application 2

Entreprise partiellement soumise à la TVA

1 - Citez une opération hors champ de la TVA et une opération dans le champ imposée sur option. • Opération hors champ de la TVA : dividendes en provenance d’un portefeuille titres. • Opération imposée sur option : location d’un immeuble nu à usage professionnel.

2 - Indiquez la signification de l’expression « ne fait l’objet d’aucune restriction du droit de déduction ». Cette expression signifie que le coefficient d’admission de l’ensemble informatique est de 1.

3 - Indiquez le statut de l’entreprise DYLAN au regard de la TVA. La société DYLAN est assujettie partiel et redevable partiel. En effet, elle réalise des opérations dans le champ et hors champ de la TVA et parmi les opérations dans le champ de la TVA, certaines sont exonérées de TVA.

4 - Présentez sous forme d’un schéma (arbre par exemple) la répartition des activités de la société DYLAN.

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Imposées - 80 % Dans le champ - 85 % Activités

Exonérées - 20 % Hors champ - 15 %

Chapitre 6 - Les assujettis et redevables partiels (1) : le coefficient de déduction

29

5 - Indiquez la valeur du coefficient d’assujettissement et de taxation pour une dépense affectée aux trois activités. • Coefficient d’assujettissement : 85 %. • Coefficient de taxation : 80 %.

6 - Déterminez la TVA déductible sur l’ensemble informatique dans les trois hypothèses suivantes : • Hypothèse 1 : l’ensemble informatique est affecté à l’ensemble des activités. • Hypothèse 2 : l’ensemble informatique est affecté à l’ensemble des activités dans le champ. • Hypothèse 3 : l’ensemble informatique est affecté aux activités dans le champ et imposées à la TVA. CAS

20 mn

CTA

CAD

CD

TVA déductible

H1

0,85

0,80

1

0,68

2 000 x 20 % x 0,68 = 272

H2

1

0,80

1

0,80

2 000 x 20 % x 0,80 = 320

H3

1

1

1

1

2 000 x 20 % x 1 = 400

Application 3

CAS SIGMA - Coefficient de déduction

1 - Classez les trois activités de l’entreprise (dans le champ, imposée ou exonérée et hors champ). Indiquez le statut de l’entreprise en matière de TVA. • Activité commerciale : dans le champ et imposée • Activité location nue à usage d’habitation : dans le champ et non imposée • Activité de location nue à usage professionnel : dans le champ et imposée sur option. La société SIGMA est redevable partiel.

2 - Calculez le coefficient de taxation provisoire pour une dépense affectée aux trois activités. Coefficient de taxation = Chiffre d’affaires relatif à des opérations qui ouvrent droit à déduction/Chiffre d’affaires des activités dans le champ de la TVA CTA = (1 200 000 + 250 000)/1 600 000 = 0,906 arrondi à 0,91.

3 - Pour chacune des dépenses, complétez le tableau suivant : Dépense

CAS

CTA

CAD

CD

1

1

0,63*

1

0,63

2

1

1

0

0

3

1

0,91

1

0,91

TVA déductible 252 0 1 092

*L’ordinateur est affecté aux activités de location. Le coefficient de taxation est égal à : 250 000/400 000 = 0,63.

15 mn

Application 4

CAS OMÉGA – Redevable partiel

1 - Indiquez le statut de l’entreprise en matière de TVA. L’activité commerciale est soumise à la TVA. L’activité de location à usage d’habitation est exonérée de TVA, sans possibilité d’option. La société OMEGA est redevable partiel.

2 - Déterminez la TVA déductible à l’acquisition. TVA déductible : 1 500 x 20% x 78% = 234 €

3 - Calculez le CAHT de l’activité commerciale et le CAHT de l’activité de location. Appelons C le CAHT de l’activité commerciale. On a la relation suivante : C + 18% x C = 1 534 000 Il faut résoudre l’équation : 1,18 x C = 1 534 000 On obtient : C = 1 300 000 €.

4 - Déterminer le coefficient de déduction définitif. Le coefficient de taxation est le rapport entre le CA soumis à la TVA et le CA des opérations dans le champ de la TVA. CTA = 1 300 000/1 534 000 = 0,847 arrondi à 0,85.

5 - Indiquer la nature et le montant de la régularisation de TVA. Au plan fiscal, le coefficient de déduction définitif est supérieur au coefficient provisoire. La régularisation de la TVA est un complément de droit à déduction. Montant : 1 500 x 20% x (0,85 – 0,78) = 21 € 30

Chapitre 6 - Les assujettis et redevables partiels (1) : le coefficient de déduction

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On en déduit le chiffre d’affaires de la location : 1 300 000 x 18% = 234 000 €.

MINI CAS DE SYNTHÈSE CAS HELENA - Coefficient de déduction

Min

1 - Indiquez le statut de la société HELENA en matière de TVA. Attention ! L’énoncé doit être modifié. L’activité de conseil est remplacée par activité de formation, non soumise à la TVA. La société HELENA réalise des opérations : • hors champ de la TVA : gestion de titres de participation ; • dans le champ de la TVA : l’activité de formation est exonérée de TVA. L’activité commerciale est soumise à la TVA. La société HELENA est assujettie partiel et redevable partiel.

2 - Déterminez le coefficient d’assujettissement. Le coefficient d’assujettissement est le complément de 1/5 soit 4/5 (80 %). Il représente la proportion d’affectation des biens à des activités dans le champ d’application de la TVA.

3 - Calculez le coefficient de taxation provisoire qui sera retenu pour l’année N. Coefficient de taxation = chiffre d’affaires des activités qui sont soumises à la TVA (y compris les opérations du commerce international)/chiffre d’affaires des opérations dans le champ de la TVA Coefficient de taxation : 2 600 000/2 900 000 = 0,8965 arrondi à 0,90.

4 - Déterminez la TVA déductible pour les dépenses suivantes réalisées en N : • Achat d’un véhicule utilitaire pour l’activité commerciale : 18 000 € HT. • Achat de fournitures de bureau pour les activités de formation et financière : 1 000 € HT. • Règlement de prestations de services pour les activités commerciales et de formation : 2 000 € HT. • Honoraires de l’expert-comptable pour les trois activités : 5 000 € HT. • Facture d’essence pour les véhicules utilisés pour l’activité commerciale : 3 000 € HT. CAS

X CTA

X CAD

= CD

TVA déductible

1

1

1

1

3 600

2

0,80

0

1

0

0

3

1

0,90

1

0,90

360

4

0,80

0,90

1

0,72

720

5

1

1

40 %

0,40

240

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1

Chapitre 6 - Les assujettis et redevables partiels (1) : le coefficient de déduction

31

Contrôle de connaissances

❶ Une opération imposable est toujours imposée. FAUX : une activité imposable n’est pas toujours imposée. Exemples : exportations, prestations médicales ; ventes ou prestations de services fournies par des entreprises qui bénéficient de la franchise de TVA.

❷ Un assujetti partiel ne réalise que des opérations imposables. FAUX : un assujetti partiel réalise des opérations imposables (qui sont dans le champ d’application de la TVA) et des opérations hors champ d’application de la TVA.

➌ Les biens acquis pour être vendus au sein de l’Union européenne n’ouvrent pas droit à déduction. FAUX : les livraisons intracommunautaires sont certes exonérées de TVA. En revanche, la TVA d’amont (qui grève les acquisitions de biens destinés à être vendus au sein de l’Union européenne) est déductible.

➍ Le coefficient d’assujettissement représente la proportion d’affectation d’un bien ou service à des opérations imposées. FAUX : le coefficient d’assujettissement représente la proportion d’affectation d’un bien ou service à des opérations imposables (c’est-à-dire entrant dans le champ d’application de la TVA).

➎ Le coefficient de taxation traduit le degré d’affectation d’un bien ou service à des opérations qui ouvrent droit à déduction. VRAI : le coefficient de taxation traduit le degré d’affectation d’un bien ou service à des opérations qui engendrent effectivement une collecte de TVA ou qui sont exonérées parce qu’elles ne sont pas réalisées en France, telles que les exportations ou livraisons intracommunautaires.

➏ Les livraisons intracommunautaires figurent au numérateur pour le calcul du coefficient de taxation. VRAI : le chiffre d’affaires qui figure au numérateur est celui afférent à des opérations qui ouvrent droit à déduction à la TVA.

➐ Les subventions d’équipement figurent au dénominateur du coefficient de taxation.

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FAUX : les subventions d’équipement ne figurent ni au numérateur, ni au dénominateur. Elles sont hors du champ d’application de la TVA.

32

Chapitre 6 - Les assujettis et redevables partiels (1) : le coefficient de déduction

Chapitre

20 mn

7

Les assujettis et redevables partiels (2) : les régularisations

Application 1

Redevables partiels – Régularisations

1 - Indiquez le statut de l’entreprise ATIKA en matière de TVA. Les deux activités sont dans le champ d’application de la TVA mais l’activité de formation est exonérée de TVA. L’entreprise est redevable partiel.

2 - Déterminez le coefficient de taxation provisoire. Le coefficient de taxation provisoire est calculé d’après le CAHT de l’exercice N–1. CTA = (chiffre d’affaires de l’activité commerciale)/Total du CAHT CTA = 124 600/155 750 = 80%.

3 - Déterminez la TVA collectée et la TVA déductible sur les dépenses réalisées en N. a - TVA collectée CAHT de l’activité commerciale x 20 % = 131 900 x 20 % = 26 380 €

b - TVA déductible (provisoire) Dépenses N

HT

CTA

TVA déductible

Achats servant aux deux activités

12 500 €

80 %

2 000 €

Achats pour l’activité commerciale

75 400 €

100 %

15 080 €

Achat pour l’activité de formation

5 800 €

0%

0

4 - Procédez aux éventuelles régularisations nécessaires pour l’exercice N. a - Calcul du coefficient de déduction définitif Il est calculé à partir du coefficient de taxation définitif. CTA = 131 900 / (131 900 + 21 104) = 0,862 arrondi à 0,87

b - Régularisation des dépenses réalisées en N Il faut régulariser la TVA déduite en N–1 pour les dépenses affectées aux deux activités. La régularisation a la nature d’un complément de droit à déduction. Montant de la régularisation : 12 500 x 20 % x (87 % - 80 %) = 175 €.

c - Régularisation de la TVA sur l’immobilisation acquise en N–1. Une régularisation annuelle est nécessaire pour les immobilisations lorsque l’écart entre le coefficient définitif de référence et celui de l’année étudiée est supérieur à 1/10e. Le coefficient définitif de N est égal à 87 %. La régularisation a la nature d’un complément de droit à déduction. Montant : 20 000 x 20 % x (87 % - 76 %) x 1/20 = 22 €.

30 mn

Application 2

Assujettis et redevables partiels – Coefficient de taxation

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1 - Classez les activités de la société ADRIEN. Indiquez le statut de l’entreprise en matière de TVA. Dans le champ

§ Commerciale § Location § Formation

Hors champ

§ Financière

Imposée

§ Commerciale § Location

Exonérée

La société ADRIEN est assujettie partiel et redevable partiel.

2 - Calculez le coefficient de taxation provisoire de l’exercice N. Le coefficient de taxation traduit le degré d’affectation d’une dépense à une activité qui ouvre droit à déduction. Il est calculé en faisant le rapport entre le chiffre d’affaires des opérations qui ouvrent droit à déduction (y compris les opérations du commerce international) et le chiffre d’affaires des opérations dans le champ d’application de la TVA. CTA = (1 000 000 +140 000)/(1 000 000 + 140 000 + 60 000) = 0,95 Chapitre 7 - Les assujettis et redevables partiels (2) : les régularisations

33

3 - Déterminez la TVA déductible pour les opérations du mois d’octobre N. CAS

CTA

CAD

CD

TVA déductible

1

1

1

1

1

5 000 €

2

1

0

1

0

0

3

1

140 000/200 000 = 70 %

1

70 %

140

4

0

0

1

0

0

5

90 %

95%

1

86 %

103,20

4 - Déterminez le montant et la nature des régularisations à effectuer en N+1. CTA pour les dépenses affectées à l’ensemble des activités : CTA = (1 100 000 + 80 000)/(1 100 000 + 100 000 + 80 000) = 0,93 CTA pour les dépenses affectées aux activités de formation et location : CTA = 80 000/180 000 = 0,45 La régularisation concerne les dépenses 3 et 5. CD définitif

30 mn

CD provisoire

Nature régularisation

Montant

3

45 %

70 %

Reversement

1 000 x 20 % x (0,70 – 0,45) = 50 €

5

90 % x 93 % = 84 %

86 %

Reversement

600 x 20 % x (86 % - 84 %) = 2,40 €

Application 3

Coefficient de déduction et régularisations

1 - Indiquez le statut de l’entreprise au regard de la TVA. L’entreprise est assujettie partiel. Elle réalise des opérations dans le champ d’application de la TVA (activité industrielle) et hors champ (dividendes provenant d’un portefeuille de titres).

2 - Calculez le coefficient de déduction l’année d’acquisition. En déduire le montant de la TVA déductible. Le coefficient de déduction est le produit de 3 coefficients : • Coefficient d’assujettissement (CAS) ; • Coefficient de taxation (CTA), il correspond à la proportion d’utilisation du bien ou service à des opérations ouvrant droit à déduction de la TVA (opérations imposées, exportations et assimilées) ; • Coefficient d’admission (CAD) : il exprime les restrictions particulières du droit à déduction résultant de la réglementation. En l’espèce, le coefficient d’assujettissement est égal à 70 %. Le coefficient de taxation est de 1 (en effet, on suppose que les opérations qui entrent dans le champ d’application de la TVA ouvrent droit à déduction). Le coefficient d’admission est égal à 1. Le coefficient de déduction est donc égal à : 0,70 x 1 x 1 = 0,70. La TVA déductible est égale à : 3 500 x 0,70 x 0,20 = 490 €.

3 - Calculez les régularisations à effectuer au titre des années N+1 ; N+2. Il s’agit de régularisations annuelles. Une régularisation doit être effectuée chaque année pour les immobilisations (20 ans pour les immeubles, 5 ans pour les autres immobilisations) lorsque le produit des coefficients d’assujettissement et taxation varie de plus de 1/10e (par rapport au coefficient de référence qui est ici égal à 70 %). N+1 : l’écart est inférieur à 1/10e. N+2 : écart >1/10e. Régularisation = 3 500 x 0,20 x (0,85 - 0,70) x 1/5 soit 21 €. La régularisation a la nature d’un complément de droit à déduction.

4 - Indiquez les conséquences au regard de la TVA de la cession intervenue en N+3. Une régularisation globale de la taxe initialement déduite doit être effectuée. Elle prend la forme d’un complément de droit à déduction. NR TVA non déduite à l’acquisition x avec NR nombre d’années restant à courir dans le délai de régularisation. 5 ans NR = 1 (l’année d’acquisition est décomptée comme une année entière dans le délai de régularisation). Complément de droit à déduction = 3 500 x 0,20 x 0,30 x 1/5 = 42 €.

34

Chapitre 7 - Les assujettis et redevables partiels (2) : les régularisations

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Il s’agit d’une régularisation globale. La cession est soumise à TVA. TVA collectée : 1 200 x 0,20 = 240 €.

20 mn

Application 4

Détermination du coefficient de taxation TVA déductible - Régularisations

1 - Déterminez le régime auquel est soumise l’entreprise DELMART au regard du droit à déduction en matière de TVA. L’entreprise ne réalise que des opérations dans le champ d’application de la TVA. Elle est totalement assujettie. En revanche, parmi les opérations dans le champ (imposables) certaines ne sont pas imposées. Elle n’est donc que partiellement redevable de la TVA. L’entreprise DELMART est un redevable partiel.

2 - Calculez le montant de la TVA déductible sur l’acquisition de l’équipement informatique. Le coefficient de déduction est égal au produit des coefficients d’assujettissement x coefficient de taxation x coefficient d’admission (CAS x CTA x CAD). CAS = 1 ; CTA = 0,78 ; CAD = 1 ; le coefficient de déduction = 0,78. TVA déductible = 3 400 x 0,78 x 0,20 = 530,40 €.

3 - Le coefficient de taxation définitif pour N s’élève à 84 %. Calculez la régularisation à effectuer avant le 25 avril N+1. En déduire le montant de la première annuité d’amortissement du bien. Régularisation à effectuer avant le 25 avril N+1 Une régularisation est à effectuer ; elle prend la forme d’un complément de droit à déduction puisque le coefficient définitif est supérieur au coefficient provisoire. Complément de droit à déduction = 3 400 x 0,20 (0,84 - 0,78) = 40,80 €. Pour les immobilisations, lorsque l’écart est supérieur à 5 points, la valeur de l’immobilisation est modifiée. La valeur de l’immobilisation est égale à : 3 400 + 3 400 x 0,20 (1 - 0,84) = 3 508 €.

4 - En déduire le montant de la première annuité d’amortissement Annuité d’amortissement = 3 508 x 1/5 x 10/12 = 585 €.

20 mn

Application 5

Régularisations sur immeuble

1 - Calculez la TVA déductible au moment de l’acquisition. TVA déductible = 300 000 x 20 % x 0,80 soit 48 000 €.

2 - Indiquez la nature et le montant de la régularisation nécessaire en N. Le coefficient de déduction définitif de N est supérieur au coefficient provisoire. Il faut effectuer un complément de droit à déduction. Montant = 300 000 x 20 % x (0,85 - 0,80) = 3 000 €.

3 - L’entreprise doit-elle effectuer une régularisation au titre des exercices N+1 à N+3 ? Si oui, indiquez le montant et la nature de celle-ci. Une régularisation doit être effectuée lorsque l’écart entre le coefficient définitif de l’année et celui de référence (N = 0,85) est supérieur à 1/10e. Régularisation

Année

Écart

N+1

0,15

Reversement

N+2

0,05

Néant

N+3

0,11

Complément

Nature

Montant 60 000 x 0,15 x 1/20 = 450 € 60 000 x 0,11 x 1/20 = 330 €

4 - La cession de l’immeuble est-elle soumise à TVA ? Justifiez la réponse. La cession de l’immeuble n’est pas soumise à la TVA. En effet, elle intervient en dehors de délai de 5 ans à compter de son achèvement. Toutefois, elle peut être soumise à la TVA sur option du vendeur. Cette option permet au vendeur de déduire une fraction de la TVA qui n’aurait pas été déduite au moment de l’acquisition. © FontainePicard - Reproduction interdite

5 - Indiquez les conséquences de cette cession au regard de la TVA pour l’entreprise BATILUX et le cessionnaire. Entreprise BATILUX La société BATILUX doit effectuer un reversement de TVA. La cession intervient dans le délai de régularisation de 20 ans. La TVA a été déduite partiellement au moment de l’acquisition. Montant : 300 000 x 20 % x 0,85 x 13/20 = 33 150 €. Le cessionnaire L’immeuble constitue pour le cessionnaire une immobilisation. L’entreprise est partiellement assujettie à la TVA. Elle va bénéficier d’un droit à déduction qui lui est transféré par la société BATILUX. Montant : 300 000 x 20 % x 13/20 x 0,78 = 30 420 €. Chapitre 7 - Les assujettis et redevables partiels (2) : les régularisations

35

20 mn

Application 6

Régularisations sur biens meubles

1 - Indiquez en justifiant la réponse le statut de l’entreprise au regard de la TVA. La société JALM est assujettie partiel. Ses activités sont à la fois dans le champ d’application de la TVA et hors champ.

2 - Calculez la TVA déductible sur le matériel informatique et le véhicule de tourisme acquis en N. Le coefficient d’admission du véhicule de tourisme est nul. La TVA n’est donc pas déductible. Pour le matériel informatique, le coefficient de déduction est de 0,83. TVA déductible = 1 200 x 20 % x 0,83 = 199,20 €.

3 - Indiquez la nature et le montant des régularisations nécessaires pour les exercices N+1 et N+2. Aucune régularisation n’est à effectuer pour le véhicule de tourisme. Le coefficient d’admission est constant et égal à zéro. Pour le matériel informatique, une régularisation est à effectuer lorsque l’écart des produits de coefficient d’assujettissement et de taxation de l’année et le produit de ces mêmes coefficients l’année de référence est supérieur à 1/10e. Année

Nature

Montant

N+1

Reversement de TVA

1 200 x 20 % x (0,83 - 0,70) x 1/5 = 6,24 €

N+2

Complément de droit à déduction

1 200 x 20 % x (0,95 - 0,83) x 1/5 = 5,76 €

4 - Ces deux immobilisations sont cédées en N+3 à une entreprise assujettie à la TVA : • matériel informatique : 1 000 € HT, • véhicule de tourisme : 15 000 € HT. Chiffrez les conséquences fiscales de ces deux cessions. Cession du véhicule de tourisme La cession n’a pas lieu auprès d’un négociant en biens d’occasion. Elle n’est donc pas soumise à TVA étant donné que la TVA sur le véhicule de tourisme n’a pas été déduite lors de l’acquisition. Matériel informatique La cession est soumise à la TVA. L’entreprise peut bénéficier d’un complément de droit à déduction étant donné qu’au moment de l’acquisition, la société n’a pu déduire que partiellement la TVA. TVA collectée : 1 000 x 20 % = 200 €. Complément de droit à déduction : 1 200 x 20 % x (1 - 0,83) x 1/5 = 8,16 €.

20 mn

Application 7

Régularisations globales

Calculez et qualifiez les régularisations globales provoquées par la cession de ces biens. Cession 1 Cession d’un véhicule de tourisme auprès d’un négociant en biens d’occasions. La cession est soumise à la TVA. Complément de droit à déduction : 18 000 x 0,20 x 2/5 = 1 440 €. Cession 2 Cession soumise à TVA. La TVA n’a pas été déduite en totalité à l’acquisition. L’entreprise bénéficie d’un complément de droit à déduction. Complément de droit à déduction : 2 000 x 0,20 x 0,20 x 3/5 = 48 €. Cession 3 La cession de l’immeuble n’est pas soumise à la TVA (cession intervenant hors du délai de 5 ans à compter de l’achèvement). L’entreprise doit effectuer un reversement de TVA. Reversement de TVA : 120 000 x 0,20 x 0,70 x 13/20 = 10 920 €.

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Cession 4 La cession est soumise à la TVA (cession intervenant dans le délai de 5 ans à compter de l’achèvement). L’entreprise peut bénéficier d’un complément de droit à déduction. Complément de droit à déduction : 200 000 x 0,20 x 0,20 x 16/20 = 6 400 €.

36

Chapitre 7 - Les assujettis et redevables partiels (2) : les régularisations

MINI CAS DE SYNTHÈSE Livraison à soI-même - Régularisations

Min

1 - Indiquez les modalités d’imposition d’une livraison à soi-même au regard de la TVA.

Immobilisation

La TVA est autoliquidée si l’acquisition du bien auprès d’un autre assujetti ne donne pas droit à déduction de TVA (exclusion ou limitation). Dans les autres cas, l’obligation d’autoliquidation de la TVA a été supprimée à compter du 1er janvier 2015 (loi de simplification de la vie des entreprises). Exemple : une entreprise fabrique pour ses propres besoins un ensemble informatique d’une valeur de 5 000 € qui sera affecté en partie à une activité soumise à TVA (70 %) et en partie à une activité hors champ d’application de la TVA (30 %). Sur la déclaration de TVA, l’entreprise mentionnera une TVA collectée pour 5 000 x 0,20 = 1 000 € et une TVA déductible pour : 5 000 x 0,20 x 70 % = 700 €.

Stock

La TVA est autoliquidée si l’acquisition du bien auprès d’un autre assujetti ne donne pas droit à déduction de TVA (exclusion ou limitation).

Autofabrication

Prestations de service Immobilisation Stock Autoconsommation Prestations de service

La réalisation d’une prestation de service pour les besoins de l’entreprise n’est pas imposable au titre des livraisons à soi-même. Opération soumise à la TVA lorsque les éléments utilisés pour fabriquer le bien ou fournir la prestation de service a été déduite totalement ou partiellement. Opération soumise à la TVA lorsque les éléments utilisés pour fabriquer le bien ou fournir la prestation de service a été déduite totalement ou partiellement. L’imposition au titre des livraisons à soi-même n’est exigée que si deux conditions sont réunies : • les prestations de services sont faites pour des besoins autres que ceux de l’entreprise ; • la TVA ayant grevé les biens ou services utilisés pour réaliser ces prestations a ouvert droit à une déduction totale ou partielle.

2 - Calculez le montant de la TVA déductible au titre du mois de mars N. Coefficient de déduction = CAS x CTA x CAD = 1 x 0,70 x 1 = 0,70. TVA déductible = 120 000 x 0,70 x 0,20 = 16 800 €.

3 - Le coefficient de taxation définitif s’élève à 76 %. Indiquez les régularisations à effectuer au titre de l’exercice N. Le coefficient de déduction définitif est supérieur au coefficient de déduction provisoire. Cet écart donne naissance à un complément de droit à déduction. L’écart excède 5 points ; il est nécessaire de modifier la valeur de l’immobilisation. Complément de droit à déduction = 120 000 x 0,20 x (0,76 - 0,70) = 1 440 €.

4 - Le coefficient de taxation définitif en N+1 est de 82 %. Indiquez les incidences en matière de TVA. L’écart entre le coefficient définitif N+1/N est inférieur à 1/10e ; aucune régularisation n’est à effectuer.

5 - Le coefficient définitif en N+2 s’élève à 87 %. Indiquez les incidences en matière de TVA. L’écart entre le coefficient définitif N+2/N est supérieur à 1/10e (87 % - 76 % = 11 %). Complément de droit à déduction = 120 000 x 0,20 (0,87 - 0,76)/20 = 132 €. Ce complément de droit à déduction est à enregistrer en produit exceptionnel.

6 - L’entrepôt est cédé en juin N+3 pour un prix HT de 80 000 € à une entreprise commerciale dont le coefficient de déduction au titre de N+3 est de 72 %. Indiquez les conséquences fiscales en matière de TVA pour l’entreprise BATIROC et le cessionnaire. Entreprise BATIROC La cession intervient dans le délai de 5 ans après l’achèvement. La cession est donc soumise à la TVA. TVA collectée = 80 000 x 0,20 = 16 000 €. L’entreprise BATIROC peut bénéficier d’un complément de droit à déduction égal à : 120 000 x 0,20 x 24 % x 16/20 = 4 608 €.

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Cessionnaire L’entreprise cessionnaire pourra déduire la TVA facturée à hauteur de : 80 000 x 0,20 x 72 % = 11 520 €.

7 - Reprenez la question précédente en supposant que l’entrepôt est cédé en juin N+8. Entreprise BATIROC La cession n’est pas soumise à la TVA mais aux DE. Le cédant doit reverser une partie de la TVA déduite : 120 000 x 0,20 x 0,76 x 11/20 = 10 032 €. Cessionnaire Les DE sont dus par le cessionnaire : 80 000 x 5,09 % = 4 072 €. Le cessionnaire peut bénéficier d’un complément de droit à déduction : 120 000 x 0,20 x 11/20 x 72 % = 9 504 €. Chapitre 7 - Les assujettis et redevables partiels (2) : les régularisations

37

Contrôle de connaissances

❶ La régularisation relative à l’écart constaté entre le coefficient de déduction provisoire et définitif concerne l’ensemble des biens et services. VRAI : le coefficient définitif doit être arrêté avant le 25 avril de l’année suivante. La régularisation prend la forme d’un complément de droit à déduction ou d’un reversement de TVA.

❷ Il convient d’effectuer une régularisation lorsque l’écart entre le coefficient provisoire et définitif est supérieur à 1/10. FAUX : une régularisation (induite par une différence entre le coefficient de déduction définitif et provisoire) est nécessaire, quel que soit le montant de l’écart constaté.

❸ Le délai de régularisation à prendre en compte pour les régularisations annuelles et globales est de 5 ans pour les biens meubles. En conséquence, un bien meuble acquis en N+2 pourra faire l’objet d’une régularisation au titre de l’exercice N+7. VRAI : délai de régularisation pour les immobilisations (autres que les immeubles) = 5 ans. FAUX : en l’espèce, en N+7, le délai de régularisation a expiré. En effet, le point de départ se situe l’année au cours de laquelle le bien a été acquis (ou produit, importé…). Le délai expire en N+6.

❹ Il convient d’effectuer une régularisation annuelle lorsque l’écart entre les coefficients de déduction définitifs est supérieur ou égal à 1/10e. Cette régularisation ne concerne que les immeubles. FAUX : l’écart doit être supérieur à 1/10e. FAUX : la régularisation concerne toutes les immobilisations.

❺ Les régularisations liées à la variation des coefficients définitifs modifient de manière rétrospective la valeur des immobilisations. FAUX : les régularisations ont la nature de charges exceptionnelles (reversement de TVA) ou produits exceptionnels (complément de droit à déduction).

❻ Un complément de droit à déduction diminue la valeur nette comptable. VRAI : un complément de droit à déduction diminue la VNC. Un reversement de TVA augmente la VNC.

❼ Un médecin a acquis un ensemble informatique en N-3 pour une valeur de 1 500 € HT. Il décide de vendre en N ce matériel à un groupe pharmaceutique. Ce dernier pourra bénéficier d’un droit à déduction dans le cadre de la procédure du transfert par le cédant au cessionnaire d’un droit à déduction. VRAI : le médecin n’a pu déduire la TVA qui a grevé l’acquisition de l’ensemble informatique en N-3. En conséquence, la cession n’est pas soumise à TVA.

❽ Une entreprise a acquis un véhicule de tourisme en N-2. La TVA facturée est de 3 000 €. Elle décide de vendre ce bien en N à un négociant en bien d’occasion. Afin de bénéficier d’un complément de droit à déduction, elle opte pour l’imposition de la cession à la TVA. Le complément de droit à déduction dont elle peut bénéficier est égal à 1 200 €. VRAI : complément de droit à déduction : 3 000 x 2/5 = 1 200 €.

38

Chapitre 7 - Les assujettis et redevables partiels (2) : les régularisations

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L’ensemble informatique constitue pour le groupe pharmaceutique une immobilisation qui ouvre droit à déduction ; elle intervient dans le délai de régularisation ; le complément de droit à déduction est égal à : TVA non déduite x 1/5, soit 1 500 x 0,20 x 1/5 = 60 €.

Chapitre 15 mn

8

LA DÉCLARATION ET LE PAIEMENT DE LA TVA

Application 1

Régime réel simplifié

1 - Vérifiez que l’entreprise SOLAIR relève du régime simplifié d’imposition. Au titre de l’exercice N-1, le CAHT global est inférieur à 818 000 € et celui des prestations de services n’excède pas 247 000 €. La TVA due au titre de N-1 est inférieure à 15 000 €. L’entreprise SOLAIR relève du régime simplifié d’imposition.

2 - Calculez l’assiette imposable pour le calcul des acomptes de N. Assiette imposable = TVA due de N-1 hors TVA sur immobilisations. La TVA déductible sur immobilisation est neutralisée. Assiette imposable : 9 000 + 3 000 = 12 000 €.

3 - Calculez et indiquez l’échéance des acomptes exigibles en N. Échéance

Calcul

Acompte 1

Juillet N

12 000 x 55 % = 6 600 €

Acompte 2

Décembre N

12 000 x 40 % = 4 800 €

4 - Après avoir calculé la TVA réelle du premier semestre, indiquez et chiffrez les solutions qui s’offrent à l’entreprise. TVA réelle du premier semestre TVA collectée sur ventes

90 000 x 20 % = 18 000 €

TVA collectée sur prestations

(30 000/1,20) x 20 % = 5 000 €

TVA déductible sur achats de marchandises

75 000 x 20 % = - 15 000 €

TVA déductible sur immobilisations

15 000 x 20 % = - 3 000 €

TVA réelle du semestre

5 000 €

La TVA réelle du premier semestre est inférieure de plus de 10 % à l’acompte exigible de juillet (6 600 x 90 % = 5 940 €). D’autre part, la TVA sur immobilisations excède 760 €. Deux solutions sont envisageables : 1) Limiter le paiement du premier acompte à 5 000 €. 2) Régler le premier acompte soit 6 600 € et demander le remboursement de la TVA sur immobilisations (3 000 €). Ce remboursement a un caractère provisionnel. Il devra être régularisé lors du dépôt de la déclaration CA12 en mai N+1.

30 mn

Application 2

Réel simplifié

1 - Vérifiez que l’entreprise ANSET relève du réel simplifié pour l’exercice N. Peut-elle opter pour un autre régime d’imposition ? Quel en serait l’intérêt ? Le CAHT global de l’exercice N–1 est inférieur à 818 000 € et le chiffre d’affaires sur prestations de services est inférieur à 247 000 €. La TVA due au titre de N–1 est inférieure à 15 000 €. L’entreprise ANSET peut opter pour le régime du réel normal. Cela lui éviterait le versement d’acomptes parfois sensiblement différents de la TVA réellement due. Elle pourrait bénéficier d’un remboursement mensuel de la TVA déductible.

2 - Calculez l’assiette pour le calcul des acomptes à verser en N. Les calculer. Indiquez la date de leur versement. Assiette = TVA due de N–1 hors TVA sur immobilisations.

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Assiette = 10 800 + 1 400 = 12 200 € Acompte 1

12 200 x 55% = 6 710 €

Juillet N

Acompte 2

12 200 x 40% = 4 880 €

Décembre N

3 - L’entreprise peut-elle moduler le versement du premier acompte de N ? Justifiez votre réponse. Au titre du premier semestre de l’exercice N, la TVA réelle due est inférieure d’au moins 10% à l’acompte fixe. En effet, 5 900 < (6 710 x 90%). L’entreprise peut limiter le versement du premier acompte à 5 900 €.

Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

39

4 - Une immobilisation a été acquise en octobre N. La TVA déductible s’élève à 2 100 €. Le gérant souhaiterait obtenir le remboursement de cette TVA. Est-ce possible ? Selon quelle procédure ? La TVA déductible sur cette immobilisation excède 760 €. Le remboursement est possible. La procédure est la suivante : l’entreprise paie l’acompte fixe de 4 880 € et demande le remboursement de 2 100 €.

5 - Déterminez le solde de la TVA due au titre de l’exercice N. On retiendra comme hypothèses : modulation de l’acompte de juillet N et remboursement de la TVA sur l’immobilisation acquise en octobre N. TVA due au titre de N : • TVA collectée : 72 000 € • TVA déductible sur ABS : 49 000 € • TVA déductible sur immobilisations : (12 400 – 2 100) TVA due = 12 700 € Solde de TVA à payer en N + 1 Solde = TVA due – acomptes versés en N Solde = 12 700 – (5 900 + 4 880) = 1 920 €

20 mn

Application 3

Régime réel simplifié

1 - Vérifiez que l’entreprise relève du régime réel simplifié. L’entreprise relève du régime simplifié d’imposition dès lors que : • CAHT Global N-1 inférieur à 818 000 € et CAHT prestations services N-1 inférieur à 247 000 €. En l’espèce, le chiffre d’affaires global est de 520 000 € et celui sur les prestations de services de 180 000 €. • ET la TVA due en N-1 est inférieure à 15 000 €. La TVA due au titre de N-1 s’élève à : (340 000 +180 000) x 0,20 - (26 000 + 72 000) = 6 000 €.

2 - Calculez le montant des acomptes exigibles en N. Acompte 1

Juillet N

55 % x TVA due en N-1 (hors TVA sur immobilisations) = 55 % (520 000 x 0,2 -72 000) = 17 600 €

Acompte 2

Décembre N

40 % x TVA due en N-1 (hors TVA sur immobilisations) = 12 800 €

3 - L’entreprise peut-elle décider de limiter le montant de l’acompte exigible le premier semestre N ? Rappel de cours relatif à la modulation des acomptes : En fonction de la TVA réelle due au titre d’un exercice

Lorsque l’assujetti estime que le montant des acomptes qu’il a déjà versé est au moins égal au montant de la TVA réellement due, il est autorisé à ne pas acquitter de nouveaux versements ou à limiter le montant de l’acompte. Exemple : une entreprise a versé un premier acompte en juillet N de 12 000 €. Elle estime courant novembre que la TVA réellement due s’élèvera à 20 000 €. Elle est autorisée à ne verser en décembre N que 8 000 €.

Lorsque la TVA réellement due au titre d’un semestre est inférieure d’au moins 10 % au montant de l’acompte En fonction exigible, le redevable peut limiter le versement de l’acompte à la TVA réellement due. de la TVA réelle due Exemple : la TVA réellement due au titre du premier semestre s’élève à 6 000 € alors que l’acompte fixe est de au titre 8 000 €. La TVA réellement due est inférieure d’au moins 10 % à l’acompte (soit 7 200 €). Le redevable peut d’un semestre limiter le versement de l’acompte à 6 000 €. Demande de remboursement de la TVA sur immobilisations

La TVA sur immobilisations peut faire l’objet d’un remboursement à condition que son montant soit au moins égal à 760 €. La procédure de remboursement est la suivante : • l’entreprise paie l’acompte dû, • elle demande le remboursement de la TVA sur un imprimé n° 3519. La demande de remboursement a un caractère provisionnel ; en conséquence elle donne lieu à une régularisation lors du dépôt de la déclaration annuelle CA12.

En l’espèce, la TVA réellement due au titre du premier semestre est de 15 000 €. Elle est inférieure de plus de 10 % à l’acompte fixe exigible (15 000 < 90 % x 17 600). L’acompte versé sera de 15 000 €.

TVA due au titre de N : (310 000 + 90 000) x 0,2 - (12 000 + 34 000) = 34 000 €. Acomptes versés en N : 15 000 + 12 800 = 27 800 €. Solde à verser courant avril N+1 : 34 000 - 27 800 = 6 200 €.

5 - Indiquez pour quelle raison, en N+1 l’entreprise Aubert doit établir des déclarations mensuelles. la TVA due au titre de N excède 15 000 €. Alors même que les seuils de chiffre d’affaires ne sont pas dépassés, le contribuable devra établir des déclarations mensuelles.

40

Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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4 - Calculez le montant de la régularisation à effectuer début N+1 sur la déclaration annuelle CA12.

30 mn

Application 4

Régime réel simplifié

1 - Vérifiez que la SARL « NÉGOCE » relève du réel simplifié. Peut-elle opter pour d’autres régimes d’imposition ? L’entreprise relève du régime simplifié d’imposition dès lors que : • CAHT global N-1 inférieur à 818 000 € et CAHT prestations services N-1 inférieur à 247 000 €, • ET la TVA due en N-1 est inférieure à 15 000 €. En l’espèce, les seuils de chiffre d’affaires sont respectés (570 000 € pour le chiffre d’affaires global et 132 500 € pour les prestations de services). La TVA due en N-1 est de 14 500 €.

2 - Calculez et indiquez la date de versement du deuxième acompte N. Le premier acompte est versé en juillet N pour 22 000 €. Il correspond à 55 % x (TVA N-1 hors TVA sur immobilisations). Le deuxième acompte est versé en décembre N. Il correspond à 40 % de l’assiette imposable. Deuxième acompte : 22 000 x 0,40/0,55 = 16 000 €.

3 - Déterminez pour l’exercice N, les éléments suivants à porter sur la déclaration récapitulative de TVA CA 12 : - le montant de la TVA due au titre de l’exercice N, en prenant comme modèle le tableau suivant : Opérations

TVA collectée

Calculs

Ventes en FR Ventes en Suisse Ventes en Allemagne Cession d’immobilisation Achat immobilisation Achat marchandises FR Prestation de service Règlement prestation de service Acquisition de marchandises en Belgique TOTAL

500 000 x 0,20 Exportation - exonérée Livraison intracommunautaire - exonérée 4 000 x 0,20 50 000 x 0,20 210 000 x 0,20 TVA sur encaissement

TVA déductible sur immobilisations

TVA déductible sur autres biens et services

100 000

800 10 000 42 000

(24 000/1,20) x 0,20

4 000

Acquisition intracommunautaire. TVA due et déductible lors de la facturation 25 000 x 0,20

5 000 105 800

5 000 10 000

51000

TVA due = 105 800 - 10 000 - 51 000 = 44 800 €

- le solde à payer ou l’excédent de versement, Solde à payer : TVA due - acomptes N = 44800 - (22 000 + 16 000) = 6 800 €.

- la base de calcul des acomptes dus au titre de l’exercice N +1. Base de calcul des acomptes : TVA due au titre de N hors TVA sur immobilisations TVA collectée = 105 000 €. TVA déductible sur autres biens et services = 51 000 €.

4 - Procédez à l’enregistrement comptable de la déclaration CA 12 le 30 avril N+1. Débit

Crédit

Nom des comptes

44571

État, TVA collectée

4452

TVA due intracommunautaire

Débit

Crédit

100 800 5 000

44562

TVA déductible sur immobilisation

10 000

44566

TVA déductible sur ABS

46 000

445662

TVA déductible intracommunautaire

44581

Acomptes - régime simplifié d’imposition

44551

TVA à décaisser

5 000 38 000 6 800

Déclaration CA12

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5 - L’entreprise aurait-elle pu limiter le montant du premier acompte ? La TVA réellement due au titre du premier semestre est de 18 000 €. La modulation à la baisse est possible si la TVA du semestre est inférieure d’au moins 10 % au montant de l’acompte fixe exigible. En l’espèce, la TVA réellement due (18 000 €) est inférieure de plus de 10 % à l’acompte fixe (18 000 < 22 000 x 0,90). Le montant de l’acompte aurait pu être limité à 18 000 €.

Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

41

30 mn

Application 5

Déclaration CA3 Cas BOSCHAT

1 - Liquidez la TVA du mois d’octobre N. TVA exigible a

Vente de biens, TVA exigible à la livraison

b

Encaissement de prestations de services ; TVA exigible à l’encaissement : (54 000/1,20) x 0,20

c

Encaissement d’acomptes sur vente de bien ; TVA exigible à la livraison

d

Achat de matières premières, TVA déductible à la livraison : (60 000 x 0,95 + 0,08 x 60 000 x 0,95) x 0,20

e

Acquisition d’un ensemble informatique ; TVA déductible à la livraison

f

Le client n’a pas fourni son numéro d’identification ; facturation TTC ; TVA exigible à la facturation : 7 000 x 0,20

g

La vente à la Guadeloupe est assimilée à une exportation exonérée

h

Livraison intracommunautaire à un client qui a fourni son numéro d’identification ; la TVA est due par le client

i

L’entreprise BOSCHAT opte pour l’autoliquidation de la TVA sur ses importations. Assiette imposable : 20 000 + 900 = 20 900

j

Il s’agit d’une prestation de service immatérielle ; la TVA est exigible par l’entreprise BOSCHAT ; elle est déductible lors du décaissement : (2 160/1,20) x 0,20

k

Autofabrication d’une immobilisation. Pas d’autoliquidation de TVA dès lors que l’entreprise, peut déduire la TVA sur l’acquisition de cette immobilisation.

l

TVA déductible sur l’acquisition d’un véhicule utilitaire : 21 000 x 0,20 x 0,95 TVA exigible sur la vente de l’ancien matériel ; TVA collectée = 4 000 x 0,20

TVA déductible

70 000,00 9 000,00

12 312,00 520,00 1 400,00

4 180,00

4 180,00

360,00

360,00

800,00

3 990,00

m TVA déductible sur le gazole car affecté à un véhicule utilitaire : 400 x 0,20 = 80 TVA déductible sur l’essence à hauteur de 60 % : 750 x 0,20 x 60 % TVA déductible sur le fioul : 250 x 0,20 = 50 n

La cession de l’entrepôt n’est pas soumise à la TVA immobilière ; en conséquence, il convient de reverser une partie de la TVA déduite : 50 000 x 0,20 x 12/20 = 6 000

80,00 90,00 50,00 6 000,00

Crédit TVA septembre N

3 200,00

TOTAL

91 740,00

24 782,00

La TVA nette due au titre du mois d’octobre N est égale à : 91 740 - 24 782 = 66 958 €. Justification des montants figurant sur la déclaration CA3 : Justification

01 – Ventes, prestations de services : 406 000 €

Vente de matériels (a) : 350 000 € Prestations de services (b) : 54 000/1,20 = 45 000 € Livraison au client allemand (f) : 7 000 € Vente du véhicule (l) : 4 000 €

2B – importations (auto-liquidation)

Opération i : 20 900 €

03 – Acquisition intracommunautaire

Location du matériel (j) : 2 160/1,20

04 – Exportations hors UE

Vente en Guadeloupe (g) : 6 000 €

08 – Opérations réalisées en France

Base HT : 406 000 + 20 900 + 1 800

15 – TVA antérieurement déduite à reverser

Opération n : vente de l’entrepôt

19 – TVA déductible sur immobilisation

Assiette fiscale = 43 450 € soit : Opération (e) : 2 600 Opération (i) : 20 900 Opération (l) : 19 950 (soit 21 000 x 0,95)

20 – Autres biens et services

TVA déductible Opération (d) : 12 312 € Opération (j) : 360 € Opération (m) : 220 €

2 - Remplissez la déclaration CA3 correspondante (voir pages suivantes).

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Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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Lignes

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Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

MINI CAS DE SYNTHÈSE RÉGIME SIMPLIFIÉ - CAS MARINA - DÉCLARATION CA12

Min

1 - Quel est le régime d’imposition de l’entreprise. Justifiez votre réponse. Peut-elle opter pour un autre régime ? L’entreprise relève du régime simplifié d’imposition dès lors que : • CAHT global N-1 inférieur à 818 000 € et CAHT prestations services N-1 inférieur à 247 000 €, • ET la TVA due en N-1 est inférieure à 15 000 €. En l’espèce, les seuils de chiffre d’affaires sont respectés (746 400 € pour le chiffre d’affaires global et 196 400 € pour les prestations de services). La TVA due en N-1 est de 12 500 €.

2 - Calculez le total des acomptes versés en N. Le deuxième acompte versé en décembre N est égal à : 40 % x TVAN-1 (hors TVA sur immobilisations). Assiette imposable : 13 600/0,40 = 34 000 €. Le premier acompte s’élève à : 34 000 x 0,55 = 18 700 €. Total des acomptes : 32 300 €.

3 - Déterminez le solde de la TVA due au titre de N. TVA collectée Vente de marchandises en France

90 000

Prestations de services encaissées : (108 000/1,20) x 0,20

18 000

TVA déductible

Vente de marchandises en Guadeloupe exonérée assimilée à une exportation Vente de marchandises au sein de l’union européenne. Livraison intracommunautaire exonérée puisque les clients ont fourni leur numéro d’identification Acquisition intracommunautaire de matières premières

6 000

Acquisition de marchandises en France

6 000 72 000

Acquisition d’un break

TVA non déductible

Acquisition d’autres immobilisations en France

24 000

TOTAL

114 000

102 000

Calculez le solde de la TVA due au titre de N : TVA réelle au titre de N

114 000 - 102 000 = 12 000 €

Total des acomptes versés en N

32 300 €

Solde de TVA due

12 000 - 32 300 = - 20 300 €

4 - Calculez l’acompte à verser en juillet N+1. Assiette imposable : TVAN (hors immobilisation) = 12 000 + 24 000 = 36 000 €. Acompte : 55 % x 36 000 = 19 800 €.

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5 - Remplissez la déclaration CA12.

Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

20 000

40 000

540 000

108 000

30 000

6 000

114 000

114 000

78 000 78 000

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24 000

102 000

Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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12 000

18 700 13 600

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20 300

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Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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Contrôle de connaissances

➊ En matière de TVA il existe trois régimes d’imposition. VRAI : régime micro-entreprises ; réel simplifié ; réel normal.

➋ Une entreprise peut opter pour un régime d’imposition « inférieur ». FAUX : une entreprise ne peut opter que pour un régime supérieur. Régime micro-entreprises : option pour le réel simplifié ou réel normal. Régime réel simplifié : option pour le réel normal.

➌ Une entreprise qui opte pour le réel simplifié en matière de TVA a pour conséquence la renonciation du régime micro-entreprises en matière d’imposition de ses revenus. FAUX : une entreprise qui opte pour l’assujettissement à la TVA n’entraîne pas la déchéance du régime micro en matière de résultat fiscal.

➍ Lorsqu’une entreprise est assujettie au régime du réel normal, elle doit établir une déclaration mensuelle de TVA. Celle-ci s’appelle CA3. VRAI : les entreprises doivent souscrire une déclaration CA3 entre le 15 et le 24 du mois qui suit celui au cours duquel les opérations ont été réalisées et selon un échéancier fixé par l’administration fiscale. La déclaration est à adresser à la recette des impôts du principal établissement. Elles peuvent opter pour une déclaration trimestrielle si la TVA due annuellement est inférieure à 4 000 €.

➎ Une entreprise qui relève du régime réel simplifié (et clôture ses comptes le 31 décembre) doit déposer à la recette des impôts une déclaration CA12 au plus tard le 31 mars de chaque année. FAUX : la déclaration CA12 est déposée au plus tard le 2e jour ouvré suivant le 1er mai.

➏ Le 1er acompte provisionnel (pour le régime réel simplifié) est égal à 55 % de la TVA due au titre de l’exercice N-1 (hors TVA sur immobilisation). VRAI.

➐ L’acompte du mois de décembre est égal à 45 % de la TVA due au titre de l’exercice N-1 (hors TVA sur immobilisation). FAUX : le montant de l’acompte versé le mois de décembre est égal à 40 % de la TVA due au titre de l’exercice N-1 (hors TVA sur immobilisation).

➑ L’acompte semestriel peut être modulé à la baisse si la TVA réellement due au titre du semestre est inférieure d’au moins 10 % à l’escompte fixe exigible. VRAI.

➒ Une déclaration mensuelle de TVA est obligatoire lorsque la TVA nette due au titre de N-1 est supérieure à 15 000 €. VRAI.

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Chapitre 8 - La déclaration et le paiement de la TVA

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Cas de synthèse Cas 1 SOCIÉTÉ NOVAMEUBLE

(d’après un sujet d’examen)

Première partie : TVA déductible au titre de septembre N À l’aide des informations contenues dans l’annexe 1 : 1- Indiquez les composantes du coefficient de déduction. Le coefficient de déduction permet de déterminer pour chaque bien ou service la taxe déductible. Il correspond au produit : coefficient d’assujettissement × coefficient de taxation × coefficient d’admission. Le coefficient d’assujettissement est égal, pour chaque bien ou service, à la proportion d’utilisation de ce bien ou de ce service à des opérations situées dans le champ d’application de la TVA. Le coefficient de taxation traduit le principe selon lequel, au sein des opérations situées dans le champ d’application de la TVA, seule peut être déduite la taxe grevant des biens ou services utilisés à des opérations ouvrant droit à déduction. Le coefficient d’admission prend en compte les dispositifs d’exclusion, totale ou partielle du droit à déduction.

2 - Calculez, en apportant les justifications nécessaires, le montant de la TVA déductible sur les opérations de septembre N. Opération

Analyse

TVA déductible

Fournitures de bureau

Coefficient d’admission = 1 Coefficient d’assujettissement = 1 Les biens sont utilisés pour les deux activités : coefficient de taxation = 0,9

500 × 0,20 × 0,9 = 90 €

Armoires

Coefficient d’admission = 1 Coefficient d’assujettissement = 1 Les biens sont utilisés pour les deux activités : coefficient de taxation = 0,9

1 200 × 0,20 × 0,9 = 216 €

Achats de matières premières

Coefficient de déduction : 1 × 1 × 1 = 1 Coefficient de taxation = 1 car les biens sont utilisés exclusivement pour l’activité taxable

10 000 × 0,20 × 1 = 2 000 €

Véhicule de tourisme

Coefficient d’admission = 0

0

Travaux d’entretien de l’ascenseur

Coefficient de déduction : 1 × 0 × 1 = 0 La taxe ayant grevé des dépenses concourant à la réalisation d’opérations n’ouvrant pas droit à déduction n’est pas déductible (l’ascenseur est situé dans un immeuble donné en location). Coefficient de taxation = 0

0

Réparation de la camionnette

Coefficient de déduction : 1 × 1 × 1 = 1 Coefficient de taxation = 1 car la camionnette est utilisée exclusivement pour l’activité taxable.

650 × 0,20 × 1 = 130 €

3 - Sachant que le coefficient de taxation définitif pour l’année N est égal à 0,87, calculez et qualifiez les régularisations de TVA nécessaires. Pour les fournitures de bureau et les armoires et étagères, le coefficient de déduction définitif est différent du coefficient de déduction provisoire. Il est nécessaire de rectifier le montant de la TVA déductible. • Fournitures de bureau : reversement de TVA : 500 × 0,20 × (0,90 - 0,87) = 3,00 €. • Armoires et étagères : reversement de TVA : 1 200 × 0,20 × (0,90 - 0,87) = 7,20 €.

Deuxième partie : régularisations annuelles et globales © FontainePicard - Reproduction interdite

4 - Expliquez les principes de calcul des régularisations annuelles de TVA. Une régularisation de la TVA initialement déduite sur les immobilisations doit être effectuée chaque année : - lorsque la différence entre le produit des coefficients de taxation et d’assujettissement de l’année et le produit des coefficients de taxation et d’assujettissement de référence est supérieure à 1/10 ; - si le délai de régularisation n’est pas épuisé (5 ans pour les biens meubles et 20 ans pour les immeubles) ; - selon le calcul suivant : TVA initiale × [(coefficient d’assujettissement de N+i × coefficient de taxation de N+i × coefficient d’admission de N) - coefficient de déduction de N ] × 1/délai de régularisation. Avec N+i = année courante et N = année d’acquisition, d’importation ou de 1re utilisation. Cas de synthèse partie I - La taxe sur la valeur ajoutée

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5 - Pour les biens figurant en annexe 2, calculez les éventuelles régularisations annuelles à effectuer au cours de la période de détention. • Véhicule de tourisme : Coefficient d’admission nul pendant toute la période : pas de régularisations annuelles. • Photocopieuse acquise en juillet N utilisée pour l’ensemble des activités : Régularisations annuelles car le coefficient de taxation varie TVA initiale : 5 000 × 0,20 = 1 000 € Coefficient de déduction de référence : 0,87 Année

Explications

N+1

Coefficient d’assujettissement N+1 = 1 Coefficient de taxation N+1 = 0,98 Coefficient d’admission = 1 Coefficient de déduction N+1 : 1 × 0,98 × 1 = 0,98 Variation N+1/N supérieure à 1/10 soit un complément de déduction de 22 € (1 000 × (0,98 - 0,87) × 1/5)

N+2

Coefficient d’assujettissement N+2 = 1 Coefficient de taxation N+2 = 0,85 Coefficient d’admission = 1 Coefficient de déduction N+2 : 1 × 0,85 × 1 = 0,85 Variation N+2/N inférieure à 1/10 Aucune régularisation

N+3

Coefficient d’assujettissement N+3 = 1 Coefficient de taxation N+3 = 0,95 Coefficient d’admission = 1 Coefficient de déduction N+3 : 1 × 0,95 × 1 = 0,95 Variation N+3/N inférieure à 1/10 Aucune régularisation

6 - Calculez et qualifiez les régularisations globales provoquées par la cession de ces biens. Cession du véhicule de tourisme à un négociant en biens d’occasion : • cession soumise à la TVA, • TVA initiale non intégralement déduite : 3 000 €, • délai de régularisation non expiré : il reste 1 an (5 - 4), • l’entreprise bénéficie d’un complément de déduction : 3 000 × (1 - 0) × 1/5 = 600 €.

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Cession de la photocopieuse acquise en N • cession soumise à la TVA car la TVA a été partiellement déduite à l’acquisition, • TVA initiale non déduite intégralement car le coefficient de déduction est égal à 0,87, • délai de régularisation non expiré : il reste 1 an (5 - 4), • l’entreprise bénéficie d’un complément de déduction : 1 000 × (1 - 0,87) × 1/5 = 26 €.

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Cas de synthèse partie I - La taxe sur la valeur ajoutée

Cas 2 SARL CHAMONET À l’aide de l’annexe 1 : 1 - Liquidez la TVA au titre du mois de juillet N à l’aide du modèle suivant : Opérations

TVA déductible

Calculs et analyses

TVA exigible

PRODUITS a)

Livraison de produits décapants en France. TVA exigible à la livraison : 30 000 x 20 %

b)

Livraison intracommunautaire exonérée. Toutes les entreprises se sont communiqué leurs numéros d’identification intracommunautaire. La TVA est auto-liquidée par le client Italien.

c)

Prestations d’entretien. La société CHAMONIX n’a exercé aucune option. La TVA est donc exigible à l’encaissement.

d)

Sur les ventes de produits décapants, la TVA est exigible à la livraison.

6 000

e) f)

Règlements sur prestations de services. TVA exigible à l’encaissement : 24 000 x 20 % x 1/1,20

4 000

g)

Règlements sur prestations de services. TVA exigible à l’encaissement : 7 200 x 20 % x 1/1,20

1 200

CHARGES h)

Facture de travaux d’entretien. Prestation de services. TVA exigible à la facturation car le prestataire a opté pour les débits. La TVA sur l’acompte versé en juin a déjà été collectée. En effet, même lorsque le prestataire opte pour les débits, la TVA sur les acomptes doit être collectée. L’acompte versé est TTC. TVA déductible : 1 000 x 20 % - (300/1,20) x 0,20

i)

Acquisition intracommunautaire auprès d’une entreprise allemande. La TVA est auto-liquidée lors de la réception de la facture et au plus tard le 15 du mois qui suit la livraison. La facture est arrivée en juillet. La TVA est auto-liquidée en juillet.

J)

La TVA relative aux opérations qui portent sur un véhicule de tourisme n’est pas déductible. Le coefficient d’admission est de 0.

K)

Facture d’entretien des jardins du siège social. Prestation de service. La facture ne porte aucune mention. La TVA est donc déductible au règlement : 750 x 0,5 x 0,20 TOTAL TVA due au titre du mois de juillet N : 14 200 – 3 225 = 10 975 €

150

3 000

3 000

75

3 225

14 200

2 - Dans le cadre de sa croissance au sein de l’UE, l’entreprise CHAMONET pense développer ses ventes auprès de particuliers espagnols. Expliquez le régime de TVA applicable à ces ventes. Le régime fiscal qui s’applique est celui des ventes à distances. Le redevable de la TVA est le fournisseur, en l’espèce la SARL CHAMONET. Le taux de TVA va dépendre du montant des ventes (CAHT de N–1) réalisées par la SARL auprès des clients espagnols. • Si les ventes n’excèdent pas 10 000 €, le taux de TVA est le taux français (sauf option pour la TVA au taux espagnol). • Au-delà, le taux de TVA est le taux espagnol. Le fournisseur doit s’identifier dans le pays d’arrivée (Espagne).

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À l’aide de l’annexe 2 : 3 - Déterminez les incidences de la cession de l’immeuble en matière de TVA pour la SARL CHAMONET : a) dans le cadre du régime de droit commun ; La cession intervient plus de 5 ans après son acquisition. Elle n’est donc pas soumise à la TVA mais aux droits d’enregistrement. La SARL doit reverser une partie de la TVA initialement déduite. Reversement de TVA : 200 000 x 19,60 % x 13/20 = 25 480 €

b) en cas d’assujettissement de la cession à la TVA La cession est soumise à la TVA. Aucune régularisation de TVA n’est nécessaire puisque la TVA a été entièrement déduite.

Cas de synthèse partie I - La taxe sur la valeur ajoutée

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4 - Chiffrez les conséquences en matière de TVA concernant l’acquisition du nouvel immeuble. Mesurez l’impact sur la TVA déduite à l’acquisition sachant que le coefficient de taxation définitif de l’année N est de 0,92. Pour rappel, le coefficient de déduction est le produit de trois coefficients : • le coefficient d’assujettissement (1) • le coefficient de taxation (90 %) • le coefficient d’admission (1)

{

Coefficient de déduction provisoire : 1 x 90 % x 1 = 90 % TVA déduite : 400 000 x 20 % x 90 % = 72 000 €. Le coefficient définitif est de 92 %. Une régularisation doit être effectuée. Comme le coefficient de déduction définitif est supérieur au coefficient provisoire, la régularisation a la nature d’un complément de droit à déduction. CDD : 400 000 x 20 % x (92 % - 90 %) = 1 600 €

5 - La direction de l’entreprise s’interroge sur les conséquences en matière de TVA de la variation à la hausse ou à la baisse de la part de ses revenus locatifs dans les années à venir. Rédigez une note de quelques lignes, illustrée d’un exemple pertinent. Rappelons que les loyers à usage d’habitation (location meublée ou non) ne sont jamais soumis à TVA. En revanche, lorsque la location est à usage professionnel, la règle fiscale est la suivante : • Si la location est meublée, les loyers sont soumis à la TVA ; • Si la location est nue, les loyers sont soumis à la TVA sur option du propriétaire. Les revenus locatifs sont dans le champ d’application de la TVA mais exonérés de TVA puisque la SARL CHAMONET n’a exercé aucune option. Le montant des loyers a donc une incidence sur le coefficient de taxation égal au rapport entre le chiffre d’affaires soumis à TVA et le total du chiffre d’affaires. Pour un chiffre d’affaires donné soumis à TVA, toute hausse (baisse) des revenus locatifs s’accompagne d’une diminution (hausse) du coefficient de taxation. Si l’écart entre le coefficient définitif de N (en l’espèce 92 %) et celui des années suivantes excède 1/10e, une régularisation de TVA devra être effectuée (délai de 20 ans pour les immeubles et 5 ans pour les meubles). Exemple : Par hypothèse, pour N+1, le coefficient définitif est de 80%. La régularisation a la nature d’un reversement de TVA.

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Un reversement de TVA doit être effectué pour : 400 000 x 0,20 x (92 % - 80 %) x 1/20 = 480 €.

54

Cas de synthèse partie I - La taxe sur la valeur ajoutée

Chapitre

10 mn

9

Les principes généraux de détermination du résultat fiscal

Application 1

Régime fiscal

Indiquez le régime fiscal de droit commun pour chacune des structures juridiques suivantes : Impôt sur le revenu

Impôt sur les sociétés

Entreprise individuelle Société par action simplifiée EURL, associé personne morale EURL, associé personne physique Société à responsabilité limitée Société anonyme Société en nom collectif

20 mn

Application 2

Du résultat comptable au résultat fiscal

1 - Indiquez le régime fiscal de la SARL Fleurus. La SARL relève de plein droit du régime fiscal de l’impôt sur les sociétés.

2 - Déterminez le résultat comptable avant impôt. Le résultat comptable est déterminé par différence entre les produits comptables et les charges comptables. Résultat comptable = 165 000 – 120 000 = 45 000 €

3 - Déterminez le résultat fiscal de deux manières. En déduire le montant de l’impôt sur les sociétés. Qui est redevable de l’IS ? Méthode différentielle Produits imposables – charges déductibles

Produits imposables : 165 000 – 25 000 = 140 000 € Charges déductibles : 120 000 – 30 000 = 90 000 € Résultat fiscal : 140 000 – 90 000 = 50 000 €

À partir du résultat comptable Résultat comptable + réintégrations déductions

Résultat comptable : 45 000 € Charges non déductibles : 30 000 € Produits non imposables : 25 000 € Résultat fiscal = 45 000 + 30 000 – 25 000 = 50 000 €

Impôt sur les sociétés : 38 120 x 15 % + (50 000 – 38 120) x 28 % = 9 044 € C’est la SARL FLEURUS qui est redevable de l’impôt sur les sociétés.

4 - Déterminez le montant du bénéfice distribué à chaque associé. Il faut dans un premier temps déterminer le bénéfice net comptable. Bénéfice net comptable = résultat comptable avant IS – IS

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Bénéfice net comptable : 45 000 – 9 044 = 35 956 €. Le montant du bénéfice distribué s’élève à 75 % soit 26 967 € • Charlotte : 35 956 x 75 % x 70 % = 18 877 € • Margueritte : 35 956 x 75 % x 30 % = 8 090 €

Chapitre 9 - Les principes généraux de détermination du résultat fiscal

55

20 mn

Application 3

Du résultat comptable au résultat fiscal

1 - Rappelez le régime fiscal de la SNC DURIEUX. Qui est redevable de l’impôt ? La SNC DURIEUX n’est pas redevable de l’impôt. Elle n’a pas la personnalité fiscale. On dit qu’elle est « transparente » fiscalement. Ce sont les associés qui sont redevables de l’impôt calculé sur le résultat fiscal de la société avec un barème progressif (chapitre 17 – Imposition du résultat des sociétés qui ne relèvent pas de l’IS).

2 - Déterminez le montant déductible de l’amortissement du véhicule de tourisme. Quelle conséquence en tirez-vous pour le calcul du résultat fiscal de la société ? Montant déductible : 20 300 x 1/5 = 4 060 € Montant comptabilisé : 23 000 x 1/5 = 4 600 € Pour calculer le résultat fiscal, il faut réintégrer une partie de la charge comptabilisée soit : 4 600 – 4 060 = 540 €

3 - Expliquez pourquoi les revenus d’actions sont non imposables dans la catégorie des BIC. Quelle conséquence en tirezvous pour le calcul du résultat fiscal de la société ? Les revenus (produits financiers) proviennent d’actions qui ne sont pas liées à l’activité professionnelle. Les revenus sont déduits pour le calcul du résultat fiscal et imposés dans la catégorie des RCM. Il faut donc déduire 2 000 €.

4 - Déterminez le résultat fiscal de la SNC DURIEUX. Résultat comptable provisoire

56 000

+ Réintégrations

• Amortissement : 540 • Rémunération : 30 000 • Pénalité : 1 560

- Déductions

• Revenus d’actions : 2 000 • Plus-value : 1 600

Résultat fiscal

84 500

15 mn

Application 4

Patrimoine de l’exploitant

Il vous est demandé d’analyser l’incidence de chaque opération sur le résultat fiscal de l’entreprise. Vous expliquerez si un retraitement fiscal est nécessaire. Opération 1

Analyse fiscale L’immeuble n’est pas inscrit à l’actif du bilan de l’entreprise mais est affecté à l’exploitation. Il est donc possible, au plan fiscal, de déduire la charge d’entretien enregistrée en comptabilité. Aucun retraitement fiscal n’est nécessaire.

3

La cession d’un bâtiment inscrit à l’actif de l’entreprise et nécessaire à l’exercice de l’activité professionnelle relève des plus ou moins-values professionnelles.

4

L’appartement n’est pas nécessaire à l’activité professionnelle. Les loyers correspondants devraient être déduits pour le calcul du résultat fiscal (BIC) et imposés en revenus fonciers. Toutefois, le montant des loyers n’excède pas 5 % du total des produits de l’entreprise. Ils peuvent être maintenus dans le résultat fiscal de l’entreprise.

5

Le bâtiment, bien que non inscrit à l’actif de l’entreprise est nécessaire à l’activité professionnelle. Il est possible de déduire un loyer. Toutefois, ce loyer devra être déclaré dans la catégorie des revenus fonciers pour la déclaration des revenus de M. Nathan. © FontainePicard - Reproduction interdite

2

Les produits financiers sont étrangers à l’activité de l’entreprise. Même si le portefeuille titres est inscrit à l’activité de l’entreprise, les dividendes ne sont pas imposables dans la catégorie des BIC mais dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au nom de l’exploitant. Les produits financiers doivent être déduits du résultat fiscal.

56

Chapitre 9 - Les principes généraux de détermination du résultat fiscal

Contrôle de connaissances

❶ La détermination du résultat imposable sert à calculer l’impôt dû par le contribuable, personne physique ou morale. VRAI : le calcul de l’impôt sur le revenu ou l’impôt sur les sociétés nécessite la détermination d’une base imposable : le résultat fiscal.

❷ En pratique, le résultat imposable est déterminé à partir du résultat comptable qu’il convient de corriger pour tenir compte des spécificités de la réglementation fiscale. VRAI : en pratique, le résultat fiscal est calculé à partir du résultat comptable (article 38-1 du CGI).

➌ L’entreprise individuelle n’a pas la personnalité fiscale. Le redevable de l’impôt est l’entrepreneur individuel. VRAI : l’entreprise individuelle n’a pas la personnalité fiscale. Le redevable de l’impôt est l’entrepreneur individuel. Le revenu de son activité professionnelle est imposable dans la catégorie des BIC, BNC ou BA selon la nature de l’activité exercée.

➍ Monsieur Couapel exploite une pâtisserie. Il est propriétaire du local dans lequel il exerce son activité. Ce local étant nécessaire à l’exploitation, il doit être inscrit à l’actif de son patrimoine professionnel. FAUX : en application du principe de la liberté d’affectation comptable, Monsieur Couapel est libre d’inscrire ou non son local à l’actif de son patrimoine professionnel.

➎ Madame Leroux exploite un commerce de vêtements. Le stock de marchandises, même non inscrit à l’actif du bilan, fait partie du patrimoine professionnel. VRAI : certains biens sont considérés comme faisant partie du patrimoine professionnel qu’ils soient ou non inscrits au bilan de l’entreprise. Il s’agit notamment : • des éléments incorporels du fonds de commerce ; • des brevets créés et exploités par l’entreprise ; • des stocks ; • des créances et dettes commerciales.

➏ Monsieur Marin envisage de créer une entreprise de vente de matériels de bureau. Le commerce serait exploité dans un bâtiment dont il est propriétaire. Monsieur Marin ne souhaite pas inscrire cet immeuble à l’actif de son patrimoine professionnel. En conséquence, les charges qui y sont liées ne seront pas déductibles fiscalement. VRAI : pour les charges de propriété : frais d’acquisition ; taxe foncière, amortissements. Étant donné que le bâtiment est nécessaire à l’exercice de l’activité, les autres charges sont déductibles.

➐ Madame Lucas exploite une entreprise de nettoyage de locaux industriels. Elle est propriétaire d’un appartement qui figure au bilan de son patrimoine professionnel. Cet appartement est loué non meublé à un étudiant. Les loyers perçus relèvent de la catégorie des revenus fonciers. VRAI : l’immeuble n’est pas lié à l’activité. Les loyers sont imposés dans la catégorie Revenus fonciers. Ils doivent être déduits du résultat fiscal de l’exploitation de Madame Lucas.

➑ Madame Blot est coiffeuse à son propre compte. Elle est propriétaire d’un studio qu’elle a décidé de conserver dans son patrimoine privé. Ce studio est loué à un étudiant. Les loyers perçus sont imposés dans la catégorie des revenus fonciers. S’ils sont enregistrés dans les produits comptables, il convient de les déduire pour calculer le résultat fiscal. VRAI : les revenus perçus sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers. S’ils sont comptabilisés, ils doivent être déduits de manière extra-comptable.

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➒ Un exploitant individuel a perçu 4 000 € de dividendes provenant de la gestion d’un portefeuille d’actions inscrites dans son patrimoine professionnel. La législation fiscale prévoit que ces dividendes sont déqualifiés pour être imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers (et non dans la catégorie bénéfices industriels et commerciaux). En conséquence, pour la détermination du résultat fiscal de l’entreprise, il convient de corriger à la baisse le résultat comptable par une déduction extra-comptable. VRAI : les dividendes et intérêts obligataires sont « déqualifiés » pour être imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Pour le calcul du résultat fiscal, ils doivent être déduits de manière extra-comptable.

❿ Monsieur Patrick exploite une brasserie à Megève (74). Il clôture ses exercices au 30 avril de chaque année. Le résultat fiscal relatif à la période 30/04/N - 30/04/N+1 sera déclaré sur la déclaration annuelle des revenus en mai N+1. FAUX : il convient de déclarer en N+1 le résultat fiscal du dernier exercice clos soit celui relatif à la période 30/04/N-1 - 30/04/N. Le résultat fiscal relatif à la période 30/04/N - 30/04/N+1 sera déclaré sur la déclaration des revenus N+1 soit en N+2. Chapitre 9 - Les principes généraux de détermination du résultat fiscal

57

Chapitre 15 mn

10

Application 1

Le champ d’application des BIC

Champ d’application BIC

Pour chaque opération, et en vous aidant éventuellement d’une documentation fiscale, précisez si les bénéfices réalisés relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Chaque réponse devra être justifiée. a - L’activité artisanale relève par nature de la catégorie des BIC b - Vétérinaire associée : ses revenus sont imposables dans la catégorie des BNC d - Les revenus perçus de l’exploitation d’une champignonnière son imposables dans la catégorie des bénéfices agricoles d - La rémunération des gérants minoritaires de SARL est imposable dans la catégorie des traitements et salaires. e - • Enseignement : traitements et salaires. • Salariée d’un cabinet d’avocat : traitement et salaires. • Prestations de conseil : Bénéfices non commerciaux. f - Commissariat aux comptes : profession libérale - BNC g - Commercialisation des fraises provenant de sa production : activité agricole par nature h - • Les prestations d’hébergement relèvent de la catégorie des BIC. • Travaux d’aménagements chez des particuliers : prestations de nature artisanale relevant de la catégorie BIC. i - Négociant en bestiaux : activité commerciale (de négoce) par nature. j - Les revenus tirés de la location-gérance d’un établissement commercial relèvent de la catégorie des BIC.

20 mn

Application 2

Champ d’application BIC

Pour chaque opération, précisez la catégorie d’imposition des revenus réalisés. Indiquez, le cas échéant, s’il s’agit de BIC « professionnel » ou « non professionnel ». a - • Retraite versée par la SNCF : traitements et salaires. • Les loyers provenant de la location d’une partie de l’habitation principale sont exonérés. b - • Revenus provenant de son activité artisanale : BIC. • Location nue : les loyers sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers. c - • Activité d’expertise comptable : profession libérale ; les revenus perçus sont imposables dans la catégorie des BNC. • Les loyers provenant de la location en meublé relèvent des BIC « non professionnels » (recettes < 23 000 €). d - • Les honoraires provenant des missions de conseil sont imposables dans la catégorie des BNC. • Loyers provenant de la location non meublée : revenus fonciers. e - • Le résultat fiscal de la SNC est réparti entre les associés. La quote-part qui revient à chaque associé doit être déclarée dans la catégorie BIC. • Prestations de conseil en management : imposables dans la catégorie BNC.

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f - • Location nue à un cabinet médical : revenu foncier. • Locations en meublé à des particuliers : BIC « professionnel ». Les époux Tanguy sont qualifiés de loueur en meublé professionnel. Ils remplissent les 2 conditions, à savoir : - les recettes annuelles sont supérieures à 23 000 €, - les recettes annuelles sont supérieures aux autres revenus du couple.

Chapitre 10 - Le champ d’application des BIC

59

15 mn

Application 3

Territorialité

Pour chacune des situations exposées et en faisant abstraction des conventions internationales, indiquez les résultats imposables dans la catégorie BIC en France. 1 - Monsieur Lagos a son domicile fiscal en France. Il séjourne 8 mois en France et sa famille y est installée. En conséquence, sont imposables dans la catégorie des BIC les revenus tirés de ses deux exploitations situées en France et en Espagne. 2 - Monsieur Durand réside en Suisse mais exerce une activité professionnelle en France. Par ailleurs, il dispose de deux appartements siutés en France qu’il donne en location. Il est considéré comme ayant le centre de ses activités économiques en France. 3 - Bien que Madame Verbrugge réside à Bruges, son centre d’intérêt économique est situé en France (magasin, appartement, comptes bancaires). • revenus du magasin : BIC, • location non meublée : revenus fonciers.

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4 - Madame Morandini a son domicile fiscal en France. Le revenu provenant de son activité artisanale est imposable à l’IR en France dans la catégorie des BIC.

60

Chapitre 10 - le champ d’application des BIC

Contrôle de connaissances

❶ Seules les personnes physiques sont imposables à l’impôt sur le revenu. VRAI : (particuliers, associés personnes physiques de sociétés qui relèvent de l’IR comme les SNC).

➋ L’EIRL peut opter à l’impôt sur les sociétés. VRAI : l’EIRL peut opter à l’IS.

➌ Sous certaines conditions, une SA peut opter pour le régime fiscal de l’impôt sur le revenu. VRAI : dispositif prévu par la loi de modernisation de l’économie août 2008.

➍ Les prestataires de services relèvent de la catégorie bénéfices non commerciaux. FAUX : les prestations de services peuvent relever de la catégorie des BIC ou BNC. Par exemple, une activité de prestations de services qui est commerciale par nature relève des bénéfices industriels et commerciaux. Les prestations de services rendues par un commissaire aux comptes relèvent de la catégorie des BNC.

➎ Les prestations médicales des vétérinaires relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux. VRAI : les prestations médicales et ventes annexes de médicaments relèvent de la catégorie des BNC. En revanche, les ventes de médicaments hors prestations médicales relèvent des BIC.

➏ M. et Mme Durand sont des jeunes retraités qui louent une pièce de leur habitation principale à un étudiant en pharmacie. Les revenus perçus sont exonérés d’impôt. VRAI : les personnes qui donnent en location une pièce de leur habitation principale sont exonérées d’impôt lorsque les pièces louées constituent pour le locataire sa résidence principale.

❼ Les locations (habituelles) en meublés à usage d’habitation relèvent des BIC « professionnels ». Pour être qualifié de loueur en meublé « professionnel », ce dernier doit remplir 2 conditions : • les recettes annuelles sont supérieures à 23 000 €, • les recettes annuelles sont supérieures aux revenus professionnels du foyer fiscal (TS, Revenu des gérants, BIC sauf location meublée, BNC, BA).

➑ M. Lemoine exploite une quincaillerie ; il donne en location (nue) une partie de l’immeuble inscrit à son bilan. Les revenus perçus relèvent de la catégorie des BIC. FAUX : cet immeuble n’est pas nécessaire à l’exercice de l’activité professionnelle. À compter du 1er janvier 2012, la « théorie du bilan » est supprimée. En conséquence, la possibilité de comprendre dans le bénéfice professionnel les charges et les produits qui ne se rapportent pas à l’exercice de l’activité professionnelle est supprimée. Il faudra déduire les loyers relatifs à la location de l’immeuble non affecté à un usage professionnel et réintégrer les charges correspondantes. Le résultat fiscal correspondant sera imposé dans la catégorie des revenus fonciers.

➒ M. Courtis exploite un commerce de vente et réparation de matériels informatiques ; de manière accessoire, il assure des prestations d’audit informatique. Les revenus de cette activité doivent être déclarés dans la catégorie bénéfices non commerciaux.

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FAUX : l’article 155 du CGI énonce que lorsqu’une entreprise industrielle ou commerciale étend son activité à des opérations dont les revenus relèvent de la catégorie des bénéfices agricoles ou des bénéfices non commerciaux, ces revenus accessoires sont déqualifiés et imposés par extension dans la catégorie Bénéfices industriels et commerciaux. Conditions de la déqualification : • Les activités agricoles ou non commerciales doivent être accessoires à l’activité industrielle et commerciale qui doit rester prépondérante ; • il existe un lien de connexité entre ces deux activités.

Chapitre 10 - Le champ d’application des BIC

61

❿ Madame Valentin réside à Lille ; elle exploite deux entreprises commerciales ; l’une à Lille l’autre à Bruges. Les revenus perçus en France et à Bruges sont imposables dans la catégorie BIC en France. VRAI : Madame Valentin a son domicile fiscal en France (elle y réside et exploite un commerce).

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L’ensemble des BIC qu’ils soient de source française ou étrangère sont imposés en France. Toutefois, il faut tenir compte des conventions internationales de double imposition qui bien souvent permettent soit d’exonérer d’impôt en France les revenus réalisés à l’étranger (méthode de l’exonération), soit d’imputer sur l’impôt français une partie de l’impôt payé à l’étranger (méthode de l’imputation).

62

Chapitre 10 - le champ d’application des BIC

Chapitre

10 mn

11

Les produits imposables

Application 1

Exercice de rattachement

Déterminez, en justifiant la réponse, l’exercice de rattachement du produit relatif à chacune des opérations décrites. Opération 1

La vente est rattachée à l’exercice au cours duquel intervient la livraison soit en N+1. Les modalités de paiement n’ont aucune incidence. La subvention est rattachée à l’exercice au cours duquel elle est attribuée.

Opération 2

L’exercice est clôturé le 31 octobre. La subvention est attribuée le 15 octobre N. Elle est rattachée à l’exercice N (ouvert le 1er novembre N-1 et clôturé le 31 octobre N).

Opération 3

Il s’agit d’une prestation de service continue. Les prestations sont à rattacher à l’exercice pour leur fraction courue. À l’inventaire, il faudra constater un produit constaté d’avance pour 3 000 € HT.

5 mn

Application 2

Vente avec clause de réserve de propriété

Précisez le traitement fiscal de cette opération. Le produit est à rattacher à l’exercice au cours duquel est intervenue la livraison soit au titre de l’exercice N. La clause de réserve de propriété est sans incidence sur l’exercice de rattachement de l’opération. Le produit est imposable lors de la remise matérielle du bien, sans qu’il y ait lieu d’attendre le transfert de propriété du bien que ce type de contrat a pour objet de différer jusqu’au paiement intégral du prix par l’acquéreur.

5 mn

Application 3

Production immobilisée

Indiquez le traitement fiscal de cette opération. L’opération est relative à la production par les salariés de l’entreprise d’une immobilisation. Au plan comptable, il convient d’enregistrer, à la clôture de l’exercice, la production immobilisée au coût de production. Le droit fiscal suit le traitement comptable : - exercice N : 11 500 €, - exercice N+1 : 5 000 €.

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10 mn

Application 4

Produits financiers

Indiquez le traitement fiscal de ces produits financiers. Dividendes, intérêts obligataires Intérêts dépôt à terme

Les dividendes et intérêts obligataires sont « déqualifiés ». Ils sont imposés au nom de l’exploitant dans la catégorie revenus de capitaux mobiliers (et non en BIC, BNC, BA). Pour le calcul du résultat fiscal, ils doivent être déduits de manière extra-comptable. Les intérêts des dépôts à terme sont normalement imposables (en l’espèce dans la catégorie BIC). Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer.

Chapitre 11 - Les produits imposables

63

20 mn

Application 5

Opérations en devises

Analysez ces différentes opérations et indiquez leurs conséquences sur le résultat fiscal de l’entreprise en N et N+1. Exercice N Traitement comptable 15/11/N

Traitement fiscal

La vente est enregistrée en comptabilité en euros pour 10 000 x 0,70 = 7 000 € 20 % sont réglés au comptant ; la créance est évaluée à 10 000 x 0,80 x 0,70 = 5 600 €

31/12/N

La créance est évaluée à 10 000 x 0,80 x 0,75 = 6 000 €. Gain latent = Écart de conversion passif à réintégrer 400  €. Il faut constater un écart de conversion passif. Il est enregistré au au résultat fiscal crédit du compte 477 (par le débit d’un compte de créance client 411)

Exercice N+1 Traitement comptable

Traitement fiscal

01/01/N+1

L’écart de conversion passif est contrepassé

15/01/N+1

Règlement de 40 % de la créance d’origine soit 10 000 x 0,40 = 4 000 $. La perte de change est normalement Cette créance est enregistrée au coût historique de 0,70 €. Lors du règlement, déductible. le cours du $ est de 0,66 €. Soit une perte de change de : 10 000 x 0,40 (0,70 - 0,66) = 160 €. Cette perte de change est enregistrée au débit du compte 666.

15/02/N+1

Règlement de 40 % de la créance d’origine soit 4 000 $. Cette créance est Le gain de change est normalement enregistrée au coût historique de 0,70 €. Lors du règlement, le cours du $ est imposable. de 0,80 €. Soit un gain de change de : 10 000 x 0,40 (0,80 - 0,70) = 400 €. Ce gain de change est enregistré au crédit du compte 766.

15 mn

Application 6

L’écart de conversion passif de N est à déduire 400 €

Subventions d’investissement

Déterminez l’incidence fiscale de ces deux subventions sur les exercices N et N+1. La subvention est étalée sur la durée et selon le rythme d’amortissement du bien. Subvention 1

En comptabilité, la subvention qui est rapportée au résultat (par le compte 777) est égale à : 10 000 x 1/5 x 9/12 = 1 500 €. Au plan fiscal, la subvention est rapportée au rythme de l’amortissement fiscal. Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer. Au plan fiscal, la subvention peut être étalée sur 10 ans mais à compter de l’exercice N+1. La subvention qui est rapportée au résultat comptable en N est égale à 2 000 €.

Subvention 2

En N, il faut déduire 2 000 €.

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En N+1, la quote-part de subvention rapportée au résultat comptable est de 2 000 €. Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer.

64

Chapitre 11 - Les produits imposables

MINI CAS DE SYNTHÈSE cas hermet

Min

Missions 1. Rappelez le dispositif fiscal relatif à l’étalement des subventions d’investissement portant sur des immobilisations amortissables. Étalement de la subvention d’investissement au rythme de l’amortissement fiscal, soit à hauteur de 5 000/15 000 = 1/3. Quote-part de SI à inscrire au compte de résultat en N : dotation fiscale x 1/3 soit 83 €. Il n’y a pas de retraitement fiscal à effectuer. Le produit comptable est imposable. Il est étalé dans le temps. Cela évite à l’entreprise une imposition immédiate de la totalité de la subvention d’investissement.

2. Indiquez à Madame JOUILLET l’écriture comptable qu’il faut enregistrer au 31/12/N pour minimiser la charge fiscale. L’écriture qu’il faut enregistrer à la clôture de l’exercice N est : 139

SI inscrites au compte de résultat Quote-part de SI virée au compte de résultat 777 (15 000 x 1/5 x 1/12) x 1/3

83 83

3. Pour l’opération n° 7, indiquez quelles sont les conséquences fiscales de la mention : « Elle n’est pas considérée comme liée à l’activité ». Les revenus qui proviennent d’un élément inscrit à l’actif de l’entreprise qui n’est pas lié à l’activité ne sont pas imposables dans la catégorie des BIC mais, en l’espèce, en revenus fonciers. Les revenus inscrits en comptabilité sont déduits pour le calcul du résultat fiscal.

4. Indiquez la signification comptable du montant de 1 600 € inscrit au débit du compte 477 (opération n° 9).

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En comptabilité, le comptable a enregistré 1 600 € au débit du compte 477. Il s’agit d’une écriture de contre-passation relative à une opération en devise pour laquelle un gain latent a été enregistré au 31/12/N-1.

Chapitre 11 - Les produits imposables

65

5. Vous présenterez une analyse fiscale pour chaque opération en complétant le tableau suivant : Retraitements fiscaux Opération

Analyse fiscale

1

La clause de réserve de propriété est sans incidence sur le résultat fiscal. Le produit enregistré en comptabilité en N est imposable. Aucun retraitement fiscal.

2

La quote-part de la SI est enregistrée en comptabilité dans le compte 777. Aucun retraitement fiscal.

3

Les dividendes sont « déqualifiés » pour être imposés en revenus de capitaux mobiliers. À déduire pour le calcul du résultat fiscal.

4

La CFE est un impôt déductible. Le dégrèvement d’impôt est un produit exceptionnel, imposable. Aucun retraitement fiscal.

5

Au plan comptable, le chèque représente une créance sur rentrée amortie enregistré en comptabilité au crédit du compte 7714. Produit imposable. Aucun retraitement fiscal.

6

Le fait générateur est la livraison. En comptabilité, il est nécessaire d’enregistrer un produit à recevoir. Aucun retraitement fiscal.

7

Le revenu locatif enregistré en comptabilité le 01/04/N n’est pas imposable. D’autre part, une partie du loyer est un produit constaté d’avance, soit 3 mois. Une écriture de produit constaté d’avance doit être enregistrée au 31/12/N pour : 5 700 x 3/12 = 1 425 €. Le produit qui figure dans le compte de résultat au titre de l’exercice N s’élève donc à : 5 700 – 1 425 = 4 275 €. À déduire pour le calcul du résultat fiscal.

8

Les intérêts du prêt au fournisseur sont imposables. En comptabilité, il faut enregistrer un produit couru pour : 10 000 x 3 % x 7/12 = 175 € L’écart de conversion actif est à déduire pour le calcul du résultat fiscal de N. C’est une perte latente qui diminue le résultat fiscal. La dotation à la provision pour perte de change n’est pas déductible. À réintégrer.

9

Déductions

RAF

1 800

4 275

1 200 1 200

Le gain de change de 2 000 € est imposable. Aucun retraitement fiscal. L’écart de conversion passif de l’exercice N–1 qui est contrepassé en N est à déduire pour le calcul du résultat fiscal de N. Il a déjà été imposé en N–1.

1 600

L’indemnité d’assurance qui indemnise la perte d’un stock est imposable. Aucun retraitement fiscal.

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10

Réintégrations

66

Chapitre 11 - Les produits imposables

Contrôle de connaissances

❶ En matière de BIC, le résultat fiscal s’appuie sur une comptabilité d’engagement. VRAI : pour la détermination des revenus imposables dans la catégorie Bénéfices industriels et commerciaux, il est fait application des règles relatives à la comptabilité d’engagement. Cette particularité s’explique par le lien étroit qui existe entre fiscalité et comptabilité. En effet, la fiscalité des entreprises s’appuie sur les règles comptables selon lesquelles le résultat est déterminé à partir des créances et des dettes et non à partir des encaissements et décaissements.

❷ Une vente de bien est imposable au titre de l’exercice au cours duquel est intervenu l’encaissement. FAUX : L’exercice de rattachement est la délivrance du bien, c’est-à-dire la livraison.

❸ En cas de vente sous condition suspensive, le produit est rattaché à l’exercice au cours duquel intervient la réalisation de la condition. VRAI : la créance n’est certaine qu’à la date de réalisation de la condition (exemple : vente à l’essai). La vente est rattachée aux résultats de l’exercice au cours duquel la condition se réalise.

❹ Les produits des prestations continues sont imposés au fur et à mesure de leur exécution. VRAI : le CGI définit les prestations continues comme des prestations « rémunérées notamment par des intérêts ou des loyers ». Les produits de ces prestations dont l’exécution se prolonge sur plusieurs exercices sont pris en compte au fur et à mesure de l’exécution.

➎ Les frais financiers peuvent être inclus dans le coût de production. Cette option comptable n’est pas autorisée fiscalement. VRAI : les frais financiers sont, au choix de l’entreprise, incorporés au coût de production de l’immobilisation ou inscrits en charges. FAUX : dans tous les cas, l’administration fiscale s’aligne sur l’option qui est retenue sur un plan comptable.

❻ Les subventions d’exploitation sont rattachées à l’exercice au cours duquel elles sont encaissées. FAUX : les subventions d’exploitation sont rattachées à l’exercice au cours duquel elles sont attribuées (comptabilité d’engagement).

➐ Une entreprise commerciale doit réaliser un inventaire physique à la clôture de l’exercice comptable. FAUX : en principe, cet inventaire est réalisé à la clôture de l’exercice comptable. Toutefois, les entreprises qui tiennent un inventaire permanent peuvent réaliser l’inventaire à une autre date (au plus tôt deux mois avant la date de clôture de l’exercice).

➑ La méthode du « dernier entré-premier sorti » est autorisée sur un plan comptable. Le traitement fiscal suit le traitement comptable. FAUX : la méthode «  dernier entré - premier sorti  » n’est pas admise en comptabilité. L’administration fiscale en refuse aussi l’application.

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➒ Les revenus d’un portefeuille de placement sont déqualifiés et imposés dans la catégorie revenus de capitaux mobiliers. Cette déqualification concerne aussi les plus values de cession des titres. FAUX : la déqualification des revenus d’un portefeuille de placement (qui sont imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers) ne concerne en aucun cas la cession des titres qui relève du régime des plus ou moins values professionnelles.

❿ Les écarts de conversion passif sur opérations en devises sont des gains latents imposables. Ils doivent être intégrés au résultat fiscal car ils ne sont pas compris dans le résultat comptable. Les gains de change sont normalement imposables. VRAI : les écarts de conversion passif (gains latents) sur créances ou dettes en devises sont imposables ; les gains de change sont imposables (inscrits au crédit du compte 766).

Chapitre 11 - Les produits imposables

67

⓫ Les indemnités d’assurance qui compensent la perte d’un stock sont à rattacher à l’exercice au cours

duquel elles sont acquises. Elles sont imposables à taux réduit.

VRAI : elles constituent un produit imposable au titre de l’exercice au cours duquel elles sont acquises. FAUX : elles sont imposables au taux normal. ⓬ L’imposition d’une indemnité qui compense le préjudice économique subi par la disparition d’un « homme

clé » peut être échelonnée sur cinq ans.

VRAI : L’article 38 quater du CGI énonce que peuvent être étalées sur cinq ans : • les indemnités qui résultent d’un contrat d’assurance-vie souscrit sur la tête d’un dirigeant en garantie d’un emprunt contracté pour les besoins de l’exploitation ; • les indemnités qui compensent le préjudice économique subi par la disparition d’un « homme clé ». ⓭ Les dégrèvements d’impôts sont normalement imposables. VRAI/FAUX : cela dépend de la nature de l’impôt dont le dégrèvement est accordé. Les dégrèvements d’impôts constituent des produits imposables s’ils concernent des impôts normalement déductibles. ⓮ La subvention qui finance une immobilisation amortissable peut être imposée au rythme de l’amortissement

fiscal du bien subventionné.

VRAI : il s’agit d’une option fiscale. ⓯ Une subvention qui finance une immobilisation non amortissable (qui n’est pas assortie d’une clause

d’inaliénabilité) peut être étalée sur une période de 10 ans à compter de l’année qui suit celle au titre de laquelle la subvention est attribuée. VRAI : l’étalement débute l’année qui suit l’attribution de la subvention d’investissement.

⓰ La reprise comptable d’une provision est imposable si la dotation est déductible. VRAI : d’une manière générale, la reprise comptable est imposable lorsque la dotation comptable est déductible.

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Toutefois, certaines provisions sont constituées en franchise d’impôt. C’est le cas des provisions pour investissement (accords dérogations de participation).

68

Chapitre 11 - Les produits imposables

Chapitre 30 mn

12

Application 1

Les charges décaissables

Opérations diverses

Analysez les charges en indiquant le traitement fiscal nécessaire pour la détermination du résultat imposable de l’année. Analyse fiscale 1

Le matériel informatique d’une valeur inférieure à 500 € HT peut être enregistré en charge. Si tel est le cas, la charge est normalement déductible. Aucun retraitement fiscal n’est à opérer. Si le bien est enregistré en immobilisation, la déductibilité est répartie par le biais de l’amortissement sur une durée de 4 ans (ou 5 exercices civils si l’acquisition a lieu en cours d’exercice).

2

La rémunération de Monsieur Marie est assimilée à un prélèvement sur les bénéfices. Elle n’est pas déductible pour le calcul du résultat fiscal (dès lors qu’elle est enregistrée en charge. Tel n’est pas le cas si elle est inscrite au compte de l’exploitant - 108). Il convient de la réintégrer de manière extra-comptable. La rémunération de Madame Marie est entièrement déductible.

3

La location est d’une durée inférieure à 3 mois. Le loyer est entièrement déductible.

4

Cette opération n’est pas considérée comme contraire à l’intérêt de l’exploitation. En effet, le cadeau est attribué à une personne qui travaille dans l’entreprise et son montant ne semble pas exagéré.

5

Les pénalités sont des charges (exceptionnelles) non déductibles. De plus, la pénalité se rattache à un impôt non déductible.

6

Organisation d’une partie de pêche : dépense qualifiée de dépense somptuaire non déductible pour le calcul du résultat fiscal.

7

Don au profit du Téléthon : ce don n’est pas engagé dans l’intérêt de l’entreprise. Il n’est pas déductible mais donne droit à une réduction d’impôt. À réintégrer de manière extra-comptable.

8

Prestation de service réalisée par les salariés pour les besoins de l’entreprise. Il s’agit d’une production immobilisée. Les charges engagées sont neutralisées par un compte de production immobilisée. Aucun retraitement fiscal n’est à opérer.

9

La CET est une charge déductible. Le rappel de CET est déductible (à ne pas confondre avec une pénalité).

10

À l’inventaire, une charge constatée d’avance doit être enregistrée en comptabilité (2 400/2 = 1 200 €). Aucun retraitement fiscal.

11

L’écart de conversion actif enregistré en comptabilité est déductible. Il convient d’opérer une déduction extra-comptable. En effet, l’écart de conversion actif est enregistré dans le compte 476. La provision pour perte de change enregistrée en charge n’est pas déductible. Elle doit être réintégrée de manière extracomptable.

12

20 mn

La taxe d’habitation est une dépense personnelle non déductible. À réintégrer de manière extra-comptable.

Application 2

Opérations en devise

Procédez à l’analyse fiscale de cette opération en N et N+1. Exercice N • 10/10/N : valeur de la créance : 10 000 x 1,20 = 12 000 €, • 31/12/N : valeur de la créance : 10 000 x 1,18 = 11 800 €, • écart de conversion actif = 200 €, • dotation aux provisions pour perte de change : 200 x 0,6 = 120 €.

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Traitement extra-comptable : • déduire l’écart de conversion actif : 200 €, • réintégrer la provision pour perte de change : 120 €. Exercice N+1 • 01/01/N+1 : contrepassation de l’écart de conversion actif : 200 €, • 10/02/N+1 : règlement du client : perte de change : 10 000 x (1,20 - 1,12) = 800 €, • reprise de la provision pour perte de change : 120 €. Traitement extra-comptable : • réintégrer l’écart de conversion actif : 200 €, • la perte de change réalisée est normalement déductible, • la reprise de la provision pour perte de change constitue un produit comptable non imposable : il faut déduire 120 € sur l’état 2058A. Chapitre 12 - Les charges décaissables

69

20 mn

Application 3

Rémunérations

1 - Rappelez les règles fiscales relatives à la rémunération de l’exploitant individuel, son conjoint, et les salariés de l’entreprise individuelle. Exploitant individuel : la rémunération inscrite en charge n’est pas déductible du résultat fiscal. Elle est assimilée à un prélèvement sur les bénéfices. Les cotisations sociales sont déductibles. Salariés de l’entreprise (autres que le conjoint) : rémunération déductible si le travail est effectif et la rémunération non excessive. Conjoint de l’exploitant individuel : Statut du conjoint

Règles de déductibilité

Conjoint collaborateur

Le conjoint collaborateur n’est pas rémunéré mais bénéficie d’une protection sociale vieillesse minimale.

Conjoint salarié

La rémunération du conjoint salarié est déductible.

2 - Procédez à l’analyse fiscale de chacune des rémunérations. M. Fontaine

Rémunération non déductible car assimilée à un prélèvement sur les bénéfices. Cotisations sociales déductibles.

Mme Fontaine

La rémunération du conjoint est déductible, quel que soit le régime matrimonial.

Paul Fontaine

Rémunération entièrement déductible dès lors que le travail est effectif et la rémunération jugée non excessive eu égard aux fonctions exercées.

15 mn

Application 4

Intérêts d’emprunts

1 - Calculez le montant des intérêts enregistrés en comptabilité au 31/12/N. Intérêts courus : 20 000 x 5,5 % x 9/12 = 825 €.

2 - Déterminez le montant des intérêts non déductibles du résultat imposable de l’entreprise Marion. Solde moyen du compte de l’exploitant : 5 000 x 3/12 - 1 000 x 2/12 - 4 000 x 4/12 - 2 000 x 3/12 = - 750 €. Montant moyen de l’emprunt : 20 000 x 9/12 = 15 000 €. Intérêts non déductibles : 825 x 750/15 000 = 41,25 €. Il faut réintégrer sur l’État 2058 A : 41,25 €.



10 mn

Application 5

Frais d’émission emprunt

1 - Justifiez le montant des intérêts courus enregistrés en comptabilité le 31/12/N. Faut-il effectuer un retraitement fiscal ? Justifiez votre réponse. Intérêts courus : 50 000 x 1,80 % x 3/12 = 225 €.

2 - Monsieur URVOY souhaite minimiser le résultat fiscal de l’exercice N. Quel conseil donneriez-vous à Madame LEMAY concernant le traitement comptable des frais d’émission d’emprunt ? Déterminez l’incidence de chaque option sur le résultat fiscal de l’exercice N. Les frais d’émission d’emprunt peuvent être laissés en charge ou enregistrés à l’actif dans le compte 4816 – Frais d’émission à répartir sur plusieurs exercices et amortis sur une durée de 5 ans. Incidence fiscale Baisse du résultat fiscal (en N) de 900 €

Répartis sur 5 ans

Baisse du résultat fiscal de N à N + 4 de 900 x 1/5 = 180 € Quel que soit le traitement comptable, il n’y a aucune correction comptable à effectuer.

70

Chapitre 12 - Les charges décaissables

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Traitement comptable Charge

15 mn

Application 6

Contrats d’assurance-vie

1 - Rappelez les règles relatives à la déductibilité des primes d’assurance. a - Les primes d’assurance qui couvrent le risque de perte d’un actif ou d’exploitation Les primes d’assurance qui garantissent l’entreprise contre la perte d’un élément d’actif (incendie, vol…) ou une charge d’exploitation déductible (insolvabilité client, indemnités départ à la retraite, responsabilité civile…) sont normalement déductibles. b - Les assurances vie souscrites au profit de l’entreprise Principe : les primes d’assurance-vie au profit de l’entreprise sur la tête d’un dirigeant ou d’un collaborateur sont généralement considérées comme des placements financiers et ne sont pas déductibles. La déductibilité n’a lieu qu’au moment de la réalisation du risque. Cas particuliers : sont déductibles au moment de leur versement : • les primes d’assurance pour pertes d’exploitation liées à un « homme clé », c’est-à-dire une personne qui joue un rôle déterminant dans le fonctionnement de l’exploitation. L’entrepreneur individuel n’a pas la qualification d’ « homme clé ». En conséquence, les primes versées ne sont pas déductibles ; • les assurances vie garantissant le remboursement d’un emprunt lorsqu’elles sont exigées par un organisme financier en garantie d’un prêt. Remarque : l’imposition des indemnités d’assurance perçues au titre d’un contrat « homme clé » ou en garantie du remboursement d’un emprunt peut bénéficier d’un échelonnement sur cinq ans par parts égales à compter de l’exercice de leur versement. c - Les assurances vie souscrites au profit du personnel Les assurances vie souscrites par l’entreprise au profit d’un membre du personnel sont assimilées à un complément de salaire. Elles sont normalement déductibles.

2 - Analysez l’incidence des opérations sur le résultat imposable de l’entreprise. Analyse fiscale Contrat 1

La souscription du contrat d’assurance n’est pas exigée par l’établissement bancaire. Les primes versées ne sont pas déductibles. À réintégrer de manière extra-comptable

Contrat 2

Monsieur Tronchet est qualifié d’ « homme clé ». Les primes versées sont déductibles. Aucun retraitement fiscal n’est à opérer

Contrat 3

Le contrat ne peut être qualifié «  homme clé  ». Les primes versées ne sont pas déductibles. À réintégrer de manière extra-comptable

Contrat 4

Il s’agit d’une assurance-vie souscrite au profit d’un membre du personnel. Les primes versées sont assimilées à un complément de salaire. Elles sont normalement déductibles. Aucun retraitement fiscal n’est à opérer

Contrat 5

L’exploitant individuel ne peut bénéficier de la qualité d’ « homme clé ». Les primes versées doivent être réintégrées au résultat fiscal

Contrat 6

Prime d’exploitation normalement déductible. En conséquence, les dotations aux dépréciations des créances clients devront être réintégrées de manière extra-comptable

3 - Monsieur Tronchet est décédé en cours d’année ; la compagnie d’assurances a versé à l’entreprise la somme de 50 000 €. Précisez le traitement fiscal de cette indemnité. L’imposition de l’indemnité peut bénéficier d’un échelonnement sur cinq ans par parts égales à compter de l’exercice du versement.

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Traitement fiscal : année du versement de l’indemnité : déduire de manière extra-comptable 4/5e de l’indemnité, 4 années suivantes : réintégrer 1/5e de l’indemnité versée par la compagnie d’assurances.

Chapitre 12 - Les charges décaissables

71

10 mn

Application 7

Donst

1 - Indiquez l’incidence comptable du don réalisé par l’entreprise BONCŒUR.. Il s’agit d’une charge exceptionnelle.

2 - Expliquez la différence entre une charge déductible du résultat fiscal et une réduction d’impôt. Quelle situation vous semble la plus intéressante au niveau de la trésorerie de l’entreprise ? La charge déductible diminue le résultat imposable qui ensuite est soumis à l’impôt tandis que la réduction d’impôt vient s’imputer directement sur l’impôt dû. La situation la plus intéressante est la réduction d’impôt.

3 - Indiquez le traitement fiscal à faire pour déterminer le résultat fiscal de l’exercice N. Quelle est la logique de celui-ci ? La charge (don réalisé) est réintégrée au résultat fiscal. Il n’est pas possible de bénéficier à la fois de la réduction de l’assiette imposable et de la diminution de l’impôt. La réduction de la masse imposable entraîne, toutes choses égales par ailleurs, une baisse de l’impôt.

4 - Calculez la réduction d’impôt dont peut bénéficier l’entreprise BONCOEUR au titre de l’exercice N. RI = 60 % x don Le montant du don retenu pour le calcul de la réduction d’impôt fait l’objet d’un double plafond : 20 000 € ou 5 pour mille (0,5 %) du chiffre d’affaires si ce seuil est plus élevé. RI = 60 % x 1 500 = 900 €

30 mn

Application 8

Opérations diverses - calcul du résultat fiscal

1 - Procédez à l’analyse fiscale de chaque opération.

2

3

4 5

6 7

8

9

10

TOTAL

72

Chapitre 12 - Les charges décaissables

Déductions 5 000

10 000

450

320

300 700

1 000

17 770

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1

Analyse fiscale Réintégrations Résultat comptable provisoire 135 000 Les dividendes sont déduits du résultat comptable (même si le portefeuille titres est inscrit à l’actif du bilan de l’entreprise). Ils sont imposés au nom de l’exploitant dans la catégorie RCM. L’immeuble loué non meublé n’est pas nécessaire à l’exercice de l’activité professionnelle. Les loyers sont imposés dans la catégorie des revenus fonciers. Ils doivent être déduits pour le calcul du résultat fiscal. Une amende fiscale n’est pas déductible. Il en est de même de la provision correspondante. En conséquence, la reprise comptable de la provision pour amende n’est pas imposable. Il convient de déduire de manière extra-comptable ce produit enregistré en comptabilité. L’aide à l’embauche est assimilée à une subvention d’exploitation normalement imposable. Aucun retraitement n’est à opérer. L’impôt sur le revenu n’est pas déductible. Le dégrèvement correspondant n’est pas imposable. Il convient de le déduire de manière extra-comptable. La CET est une charge normalement déductible. Le dégrèvement correspondant est un produit imposable. Aucun retraitement n’est à opérer. L’indemnité d’assurance destinée à couvrir une perte d’exploitation est imposable. Aucun retraitement fiscal n’est à opérer. Gain de change : produit comptable normalement imposable. L’écart de conversion passif constaté en comptabilité en N-1 a été réintégré au résultat fiscal de N-1. À l’ouverture de l’exercice N, il a été contrepassé en comptabilité. Il convient de le déduire du résultat fiscal de N. Au plan fiscal, la subvention n’est reprise qu’à compter de l’exercice qui suit celui au cours duquel la subvention a été attribuée. Il convient de déduire de manière extra-comptable 700 €. En comptabilité, il est nécessaire d’enregistrer à la clôture des comptes de l’exercice N les intérêts courus de l’exercice soit : (40 000 - 10 000) x 0,05 x 5/12 = 625 €. Aucun retraitement fiscal n’est à opérer. Au plan comptable, l’entreprise doit constater un écart de conversion actif égal à 1000 € (compte 476) ainsi qu’une provision pour perte de change de 800 €. Au plan fiscal : • l’écart de conversion actif est déductible. Comme il ne figure pas dans le compte de résultat, il convient de le déduire de manière extra-comptable ; • La provision pour perte de change n’est pas déductible. Comme elle figure dans un compte de la classe 6, il convient de la réintégrer de manière extra-comp800 table. 135 800 Résultat fiscal = 135 800 - 17 770 = 118 030 €

2 - Calculez le résultat fiscal. Résultat fiscal = total réintégrations - total déductions = 135 800 - 17 770 = 118 030 €

15 mn

Application 9

Épargne salariale

1 - Indiquez pour quelle raison la société BERNIS est tenue par l’obligation d’attribuer à ses salariés une participation. La société emploie plus de 50 salariés.

2 - Calculez la participation attribuée au titre de l’exercice N. 0,5 x (120 000 – 5 % x 1 600 000) x 2 500 000 3 125 000 P = 16 000 € P=

3 - Citez deux différences entre la participation et l’intéressement des salariés. • La participation est obligatoire, l’intéressement est facultatif. • La participation est calculée à partir d’une formule légale. L’intéressement est calculé en référence à un ou plusieurs indicateurs choisis par l’entreprise (Indicateur chiffré tels que l’EBE, la productivité, le résultat…).

4 - Indiquez les retraitements fiscaux qu’il est nécessaire de réaliser pour déterminer le résultat fiscal de l’exercice N. Participation attribuée au titre de N–1 Intéressement attribué au titre de N Intéressement attribué au titre de N–1

18 400 9 200 10 500

La participation calculée au titre d’un exercice n’est déductible que l’exercice suivant, exercice de répartition de la participation entre les salariés. • Exercice N : réintégration de la participation de N soit 16 000 € • Exercice N : déduction de la participation de N–1 soit 18 400 €.

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L’intéressement est une charge déductible de l’exercice au titre duquel elle est comptabilisée. Aucun retraitement fiscal n’est nécessaire.

Chapitre 12 - Les charges décaissables

73

MINI CAS DE SYNTHÈSE h

Missions 1. Déterminez le régime fiscal de l’entreprise MATAGRI. L’entreprise MATAGRI relève de l’impôt sur le revenu.

2. Déterminez le résultat fiscal de l’entreprise MATAGRI au titre de l’exercice N. Vos réponses doivent toutes être explicitées et justifiées même en l’absence de retraitement extracomptable des opérations décrites précédemment. Analyse fiscale

Réintégration

Déduction

Produits exploitation 1

Les loyers sont imposables dans la catégorie des revenus fonciers. L’immeuble n’est pas nécessaire à l’exercice de l’activité professionnelle.

2

La subvention d’exploitation est imposable au titre de l’exercice au cours duquel elle est attribuée soit au titre de l’exercice N.

3

Le produit doit être enregistré lors de la livraison ; la clause de réserve de propriété n’a aucune incidence.

13 200

Produits financiers 1

Les revenus financiers provenant d’un portefeuille de titres sont déqualifiés pour être imposés dans la catégorie RCM.

2

Les intérêts courus sont à rattacher à l’exercice N par le biais des opérations d’inventaire.

3

Le gain de change est normalement imposable. L’écart de conversion actif de N-1 doit être réintégré. La dotation aux provisions pour perte de change doit être reprise en comptabilité. Cette reprise est non imposable.

5 000

700

700

Produits exceptionnels 1

La subvention d’investissement peut être imposée de manière échelonnée sur 10 ans à compter de l’exercice qui suit son attribution soit en N+1 pour 500. Il faut donc déduire la quote-part de subvention d’investissement inscrite en produit exceptionnel.

2

Le produit exceptionnel est normalement imposable car la CET est normalement déductible.

500

Charges externes Il faut réintégrer une partie de l’amortissement comptabilisé chez le bailleur. La fraction d’amortissement excédentaire correspond à celle pratiquée sur une base d’amortissement qui excède 9 900 € (voir barème) (21 000 – 9 900) x 1/5 = 2 220 €.

2 220

2

Cette dépense n’est pas engagée dans l’intérêt de l’exploitation ; le fils des époux Martin n’exerce aucune activité dans l’entreprise ; d’autre part la TVA n’est pas déductible.

3 200

3

Il s’agit d’une dépense somptuaire ; non déductible

2 500

4

Le directeur commercial n’est pas considéré comme homme clé ; la prime d’assurance versée en N n’est pas déductible.

2 400

5

La prime annuelle est normalement déductible. Toutefois, le montant déductible correspond à 3 000 x 4/12 = 1 000 ; la régularisation comptable a lieu lors des écritures d’inventaires.

6

Il s’agit d’une dépense qui doit être enregistrée en immobilisation et non en charge ; par ailleurs ce composant doit être amorti sur 10 ans soit pour N : (5 200/10) x 3/12 = 130

Impôts et taxes

74

1

L’impôt sur le revenu est un impôt personnel ; ayant été enregistré au compte de l’exploitant, aucun retraitement n’est à effectuer.

2

La taxe foncière est normalement déductible.

Chapitre 12 - Les charges décaissables

5 200

130 © FontainePicard - Reproduction interdite

1

Charges de personnel 1

La rémunération perçue par M. Martin n’est pas déductible ; elle est assimilée à un prélèvement sur les bénéfices.

2

La rémunération du conjoint est entièrement déductible.

60 000

Charges financières 1

Les intérêts courus sont normalement déductibles.

2

L’écart de conversion actif est déductible. La provision pour perte de change doit être réintégrée. Les écarts de conversion passif constatés en N-1 doivent être déduits.

3

800 800 600

La perte de change est normalement déductible

Charges exceptionnelles 1

Les pénalités et amendes ne sont pas déductibles

390

2

Dépense de parrainage déductible si : • en rapport avec le chiffre d’affaires, • le nom de l’entreprise apparaît sur le bien sponsorisé.

3

Les dons en faveur des œuvres sociales du personnel sont déductibles

4

Les dons versés aux œuvres d’intérêt général ne sont pas déductibles ; ils ouvrent droit à une réduction d’impôt à hauteur de 60 % des sommes versées dans la limite de 20 000 € ou de 5 pour mille du chiffre d’affaires lorsque ce seuil est plus élevé.

TOTAL

800

78 210

20 930

Résultat fiscal = résultat comptable avant impôt + réintégration - déduction. Résultat fiscal = 125 000 + 78 210 - 20 930 = 182 280 €.

3 - Précisez le sort du résultat fiscal dans l’hypothèse où celui-ci ferait apparaître un déficit.

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Dans l’hypothèse d’un déficit fiscal ; celui-ci viendrait s’imputer sur les autres revenus du foyer fiscal au titre de l’exercice N et des 6 exercices suivants.

Chapitre 12 - Les charges décaissables

75

Contrôle de connaissances

❶ Un cadeau attribué à un salarié pour la réussite à un examen professionnel est constitutif d’un acte anormal de gestion. FAUX : s’il n’est pas considéré comme excessif, l’attribution d’un cadeau à un salarié ne constitue pas un acte anormal de gestion.

❷ C’est à l’administration fiscale d’apporter la preuve de la réalité de l’acte anormal de gestion. VRAI : c’est à l’administration fiscale d’apporter la preuve qu’une opération est constitutive d’un acte anormal de gestion.

❸ Pour être déductible, une charge doit être comptabilisée. VRAI : condition de forme.

❹ En principe, une charge n’est déductible que si elle est accompagnée d’un justificatif. VRAI : condition de forme ; Les charges doivent être justifiées (factures, chèques, quittances…) ; toutefois, il est admis que pour certaines charges (frais de stationnement, pourboires) l’entreprise ne dispose pas de pièces justificatives.

➎ L’amortissement d’un véhicule utilitaire pour la fraction qui excède 18 300 € est qualifié de dépenses somptuaires. FAUX : cette disposition fiscale ne s’applique qu’aux véhicules de tourisme.

➏ Les entreprises locataires de leurs véhicules particuliers sont soumises, du point de vue fiscal, aux mêmes limites de déduction que si elles étaient propriétaires. VRAI : Les entreprises qui sont locataires d’un véhicule de tourisme sont soumises aux mêmes limites de déduction que si elles étaient propriétaires. Cette disposition ne s’applique qu’aux contrats de location (simple ou en crédit-bail) dont la durée est supérieure à trois mois.

❼ Le pas-de-porte versé à l’ancien locataire constitue une charge déductible. En revanche, le dépôt de garantie versé au propriétaire est une immobilisation incorporelle. FAUX : • le pas-de-porte correspond à la somme versée au précédent locataire. Il est considéré comme une immobilisation incorporelle non déductible. • le dépôt de garantie versé par le locataire au bailleur constitue une immobilisation financière. Il ne devient une charge que lorsqu’il est définitivement acquis par le bailleur.

➑ L’exploitant individuel peut être qualifié « d’homme clé ». En conséquence, les primes d’assurance versées par l’exploitant individuel pour garantir l’entreprise des pertes d’exploitation liées à sa disparition sont normalement déductibles. FAUX : l’exploitant ne peut être qualifié d’homme clé. En conséquence, les primes d’assurance sont assimilées à un placement financier. Elles ne sont pas déductibles.

➒ Les primes d’assurance imposées par un organisme financier en garantie du remboursement d’un emprunt sont normalement déductibles.

❿ Les dépenses de création de logiciels peuvent être déduites immédiatement même si, sur un plan comptable, elles sont inscrites à l’actif. VRAI : le traitement fiscal n’est pas lié au traitement comptable : il est possible de déduire immédiatement les dépenses qui ont fait l’objet d’une immobilisation. L’articulation passe par la technique des amortissements dérogatoires.

76

Chapitre 12 - Les charges décaissables

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VRAI : l’assurance doit être imposée par l’organisme bancaire. A contrario, les primes sont non déductibles.

⓫ La rémunération prélevée par l’exploitant individuel ou un associé d’une société de personnes est non déductible. Elle est assimilée à un prélèvement sur les bénéfices. VRAI : l’entrepreneur individuel ne peut être son propre employeur. Il ne peut se verser des salaires. Les rémunérations prélevées périodiquement sont assimilées à un prélèvement anticipé sur les bénéfices. Le traitement fiscal dépend du traitement comptable : Traitement comptable

Traitement fiscal

Prélèvement porté au compte de l’exploitant (compte 108) Aucun retraitement puisque le compte de résultat n’est pas affecté Prélèvements enregistrés dans le compte 644 – « rémunération Cette charge n’est pas déductible. Il convient de la réintégrer du travail de l’exploitant » sur l’état 2058A.

⓬ Les droits acquis par les salariés au titre des congés payés sont déductibles de l’exercice au titre duquel ils sont comptabilisés. VRAI/FAUX Pour les entreprises créées avant le 1er janvier 1987 et qui ont choisi de se placer sous l’ancien régime de déduction des droits pour congés payés, la déductibilité a lieu au titre de l’exercice au cours duquel les indemnités sont effectivement payées. Traitement fiscal à effectuer : • exercice N : réintégration des droits acquis pour congés payés, • exercice N+1 : déduction des droits acquis au 31 décembre N.

⓭ Un écart de conversion actif est déduit du résultat fiscal de l’exercice au titre duquel il est constaté. VRAI : l’écart de conversion actif représente une perte latente sur une opération en devises. Il est déduit du résultat fiscal de l’exercice au cours duquel il est constaté. La provision pour perte de change est non déductible.

⓮ La reprise d’une provision pour perte de change constitue un produit comptable imposable. FAUX : la reprise sur provision pour perte de change est un produit comptable enregistré dans le compte 7865. La dotation n’étant pas déductible ; la reprise est non imposable et doit donc être déduite de manière extra-comptable.

⓯ Les dons versés à des organismes d’intérêt général, comme ceux attribués au personnel ne sont pas déductibles du résultat fiscal mais donnent lieu à une réduction d’impôt. VRAI : pour les dons versés à un organisme d’intérêt général. Ils ne sont pas déductibles du résultat fiscal mais donnent droit à une réduction d’impôt (dans la limite de 5 pour mille du chiffre d’affaires) 20 000 € ou 5 pour mille du chiffre d’affaires... si ce seuil est plus élevé. FAUX : pour les dépenses versées dans l’intérêt du personnel (exemple : don versé au comité d’entreprise pour l’organisation d’un voyage pour les enfants du personnel).

⓰ Un abandon de créance à caractère commercial constitue une charge déductible pour l’entreprise qui le consent.

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VRAI : s’il n’est pas constitutif d’un acte anormal de gestion.

Chapitre 12 - Les charges décaissables

77

Chapitre 10 mn

13

Les amortissements

Application 1

Valeur résiduelle

1 - Déterminez l’assiette amortissable en comptabilité et fiscalité. Assiette comptable : valeur d’origine – valeur résiduelle Coût d’acquisition : Valeur résiduelle : Assiette comptable :

12 000 € 40 % x 12 000 = 4 800 € 12 000 – 4 800 = 7 200 €

Assiette fiscale : valeur d’origine soit 12 000 €.

2 - Déterminez la durée retenue pour le calcul de la dotation comptable et la dotation fiscale. Durée retenue en comptabilité : durée réelle d’utilisation par l’entreprise soit 4 ans. Durée retenue en fiscalité : durée d’usage soit 6 ans.

3 - Présentez le plan d’amortissement du matériel. Année

Dotation économique

Dotation fiscale

Amortissements dérogatoires Dotations

N

7 200 x 1/4 = 1 800

12 000 x 1/6 = 2 000

200

N+1

1 800

2 000

200

N+2

1 800

2 000

200

N+3

1 800

2 000

200

N+4

2 000

2 000

N+5

2 000

2 000

Reprises

Le solde du compte d’amortissements dérogatoires est repris après la cession du matériel, soit en N+4, pour un montant de 800 €.

20 mn

Application 2

Amortissements dégressifs

1 - Rappelez les conditions à satisfaire pour bénéficier au plan fiscal de l’amortissement dégressif. • Le bien doit être neuf. • Le bien doit être d’une durée d’utilisation au moins égale à 5 ans. • Le bien doit être éligible (inscrit sur une liste du CGI).

2 - Indiquez les conséquences comptables pour l’entreprise du choix du mode dégressif comme amortissement fiscal. L’amortissement fiscal est différent de l’amortissement comptable. Pour pouvoir bénéficier au plan fiscal d’un amortissement fiscal majoré les premières années, l’entreprise doit comptabiliser un amortissement dérogatoire.

3 - Indiquez l’assiette amortissable comptable et fiscale. L’assiette comptable tient compte de la valeur résiduelle. • Assiette comptable : 30 000 – 6 000 = 24 000 €. • Assiette fiscale : 30 000 €.

4 - Présentez le plan d’amortissement de ce matériel industriel. Tous les calculs seront justifiés.

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Année

Dotation économique

Dotation fiscale

Amortissements dérogatoires Dotations

Reprises

N

4 000

8 750

4 750

N+1

4 800

7 437,50

2 637,50

N+2

4 800

4 834,40

34,40

N+3

4 800

4 489,05

310,95

N+4

4 800

4 489,05

310,95

N+5

800

Total

24 000

800 30 000

7 421,90

1 421,90 Chapitre 13 - Les amortissements

79

Justification des calculs Année N

Dotation économique

Dotation fiscale

(30 000 – 6 000) x 1/5 x 10/12

30 000 x 1/5 x 1,75 x 10/12

N+1

24 000 x 1/5

(30 000 – 8 750) x 0,35

N+2

24 000 x 1/5

(30 000 – 8 750 – 7 437,50) x 0,35

N+3

24 000 x 1/5

(30 000 – 8 750 – 7 437,50 – 4 834,40) x 0,5

N+4

24 000 x 1/5

(30 000 – 8 750 – 7 437,50 – 4 834,40) x 0,5

N+5

15 mn

24 000 x 1/5 x 2/12

Application 3

Durée d’amortissement

1 - Déterminez la dotation comptable et la dotation fiscale pour l’exercice N. Il y a deux divergences à prendre en compte pour le calcul des dotations comptables et fiscales. • L’assiette amortissable. • La durée d’amortissement. Comptable

Fiscale

Assiette

25 000 x 65 % = 16 250 €

25 000 €

Durée

3 ans

5 ans

Dotation comptable : 16 250 x 1/3 = 5 417 € Dotation fiscale : 25 000 x 1/5 = 5 000 €

2 - Quel retraitement fiscal faut-il effectuer pour l’exercice N ? Au titre de l’exercice N, la dotation comptable est supérieure à la dotation fiscale. Il faut faire une réintégration fiscale de 417 €.

15 mn

Application 4

Composants catégorie 2

1 - Déterminez le montant de la structure. Valeur de la structure = valeur de l’immobilisation – valeur du composant catégorie 1 – valeur composant de catégorie 2. Valeur de la structure = 125 000 €.

2 - Indiquez la durée comptable et la durée fiscale d’amortissement des éléments composant l’immobilisation. Durée comptable Structure

12 ans

Durée fiscale 10 ans

Composant « 1 » 8 ans

8 ans

Composant « 2 » 6 ans

10 ans (durée de la structure)

3 - Présentez les deux premières lignes du plan d’amortissement de la structure et du composant « 1 ». Plan amortissement STRUCTURE Comptable N N+1

Dérogatoire Fiscal

Dotation

5 208

6 250

1 042

10 417

12 500

2 083

Reprise

Comptable

Fiscal

N

2 500

2 500

N+1

5 000

5 000

4 - Quel retraitement fiscal faut-il effectuer pour déterminer le résultat fiscal de l’exercice N ? Le composant « grande révision » ne peut faire l’objet d’un amortissement « propre » sur la durée de 6 ans. Au plan fiscal, il doit être amorti sur la durée d’usage retenue pour la structure soit 10 ans. Il faut donc effectuer une réintégration extra-comptable pour : 35 000 x (1/6 – 1/10) x 6/12 = 1 167 €. 80

Chapitre 13 - Les amortissements

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Plan amortissement COMPOSANT « 1 »

15 mn

Application 5

Difficultés spécifiques

Pour chaque immobilisation, vous déterminerez pour l’exercice N : l’amortissement comptable, l’amortissement fiscalement admis, les corrections extra-comptables nécessaires. Immobilisation

Amortissement comptable

Véhicule tourisme

40 000 x 1,20 x 1/5 = 9 600 €

Retraitements extra-comptables

Amortissement fiscal 30 000 x 1/5 = 6 000 €

Réintégration : 3 600 €

Bateau plaisance

72 000 x 1/8 x 9/12 = 6 750 €

0

Réintégration : 6 750 €

Appartement

240 000 x 1/25 = 9 600 €

800 x 12 – 1 200 = 8 400 €

Réintégration : 1 200 €

Commentaires 1) L’assiette fiscale pour le véhicule électrique est de 30 000 € TTC. 2) Le bateau de plaisance est une dépense somptuaire. Les charges qui s’y rattachent ne sont pas déductibles. 3) Pour l’appartement mis à la disposition du chef d’entreprise, la dotation pour amortissement est limitée au plan fiscal à : loyers + avantages en nature – dépenses courantes.

20 mn

Application 6

Amortissements différés

1 - Établissez le plan d’amortissement du matériel. Dotation comptable

Années

Dotation dérogatoire

Dotation fiscale

Reprise dérogatoire

N-1

4 000

20 000 x 0,35 = 7 000

3 000,00

N

4 000

4 550

N+1

4 000

2 957,5

1 042,50

N+2

4 000

2 746,25

1 253,75

N+3

4 000

2 746,25

1 253,75

550,00

2 - Qualifiez fiscalement l’amortissement différé de l’exercice N+1. L’amortissement différé = 2 957,50. Le cumul des amortissements linéaires au 31/12/N+1 = 12 000 (article 39B du CGI) ; le cumul des amortissements constatés en comptabilité = 7 000 + 4 550 = 11 550 €. • L’amortissement est irrégulièrement différé pour : 12 000 - 11 550 = 450 €. • L’amortissement est régulièrement différé pour : 2 957,50 - 450 = 2 507,50 €.

3 - Retraitements en N+2 En N+2, l’entreprise doit comptabiliser l’amortissement de N+1 omis et celui de N+2. La part d’amortissement correspondant à l’amortissement irrégulièrement différé de N+1 doit être réintégrée de manière extra-comptable.

15 mn

Application 7

Véhicule de tourisme

1 - Calculez le coût d’acquisition du véhicule. La TVA sur les véhicules de tourisme n’est pas déductible. Coût d’acquisition = 32 000 + 0,20 x 32 000 = 38 400 €.

2 - Présentez le plan d’amortissement du véhicule.

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Année

Dotation comptable

Dotation fiscale

Amortissements dérogatoires Dotations

N

38 400 x 1/6 x 9/12 = 4 800

38 400 x ¼ x 9/12 = 7 200

2 400

N+1

38 400 x 1/6 = 6 400

9 600

3 200

N+2

6 400

9 600

3 200

N+3

6 400

9 600

3 200

N+4

6 400

2 400

N+5

6 400

N+6

1 600

Total

38 400

Reprises

4 000 6 400 1 600

38 400

12 000

12 000

Chapitre 13 - Les amortissements

81

3 - Procédez au retraitement nécessaire pour la détermination du résultat fiscal de l’exercice N. N’est pas déductible la fraction de l’amortissement fiscal calculé sur une assiette qui excède 18 300 € TTC (taux de CO2 = 120 g/km). Dotation fiscalement admise = 18 300 x ¼ x 9/12 = 3 431 €. Il convient de réintégrer au résultat fiscal : 7 200 - 3 431= 3 769 €.

4 - Reprendre la question 3 en faisant l’hypothèse que le véhicule dégage un taux de CO2 = 55 g/km. N’est pas déductible la fraction de l’amortissement fiscal calculé sur une assiette qui excède 20 300 € TTC. Dotation fiscalement admise = 20 300 x ¼ x 9/12 = 3 806 €. Il convient de réintégrer au résultat fiscal : 7 200 - 3 806 = 3 394€.

20 mn

Application 8

Amortissements des véhicules

1 - Calculez les dotations enregistrées en comptabilité en N pour ces deux véhicules. Attention ! Le véhicule utilitaire est enregistré au bilan pour le net financier. D’autre part, la TVA sur le véhicule utilitaire est déductible. Véhicule utilitaire

Assiette comptable : 30 000 x 0,90 x 0,95 - 3 000 = 22 650 € Dotation comptable : 22 650 x 1/5 x 4/12 = 1 510 € Assiette fiscale : 30 000 x 0,90 x 0,95 = 25 650 € Dotation fiscale = 25 650 x 1/5 x 4/12 = 1 710 € Dotation dérogatoire = 200 € Attention ! la TVA sur les véhicules de tourisme n’est pas déductible.

Véhicule tourisme

Le véhicule est enregistré au bilan pour un montant TTC soit 32 000 x 1,20 = 38 400 €. Dotation comptable = 32 000 x 1,20 x 1/5 x 9/12 = 5 760 €

2 - Quel(s) retraitement(s) fiscal (aux) devez-vous faire pour déterminer le résultat fiscal de l’exercice N ? Véhicule utilitaire : aucun retraitement fiscal n’est nécessaire. La dotation fiscale (soit 1 710 €) apparaît dans le résultat comptable et fiscal par le biais de la dotation aux amortissements dérogatoires.

{ 10 mn

Véhicule de tourisme : une fraction de la dotation aux amortissements enregistrée en comptabilité n’est pas déductible. Elle correspond à la fraction de la dotation calculée sur une assiette fiscale qui excède 18 300 € TTC (taux de CO2 = 130 g/km). Dotation fiscale = 18 300 x 1/5 x 9/12 = 2 745 €. Réintégration extra-comptable = 5 760 - 2 745 = 3 015 €. Le calcul peut être effectué plus simplement comme suit : (32 000 x 1,20 - 18 300) x 1/5 x 9/12 = 3 015 €.

Application 9

Amortissement d’un immeuble donné en location

1 - Rappelez les règles relatives à la déductibilité de l’amortissement des biens donnés en location. En donner une justification. • Règle : l’amortissement déductible est plafonné au produit net de la location (loyers + avantages en nature - autres charges engagées relatives à cette location).

2 - Déterminez le montant de la dotation comptable fiscalement déductible. Montant déductible : 12 000 - 1 200 - 800 - 1 400 = 8 600 €. Montant à réintégrer : 200 000 x

82

1 - 8 600 = 1 400 €. 20

Chapitre 13 - Les amortissements

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• Justification : la location est source de revenus supplémentaires ; elle représente aussi un outil de défiscalisation au travers notamment de l’amortissement du bien donné en location. La dotation aux amortissements est donc susceptible de générer un déficit fiscal. Afin d’éviter cette situation, la dotation aux amortissements ne peut excéder le loyer diminué des autres charges engagées dans le cadre de cette location.

MINI CAS DE SYNTHÈSE les amortissements

Min

Missions

1 - Analysez les conséquences fiscales de l’omission de l’amortissement de l’outillage industriel au titre de l’exercice N-1. D’après l’article 39B du CGI, à la clôture de l’exercice comptable, le montant des amortissements pratiqués doit être au moins égal au montant des amortissements qui auraient été pratiqués en mode linéaire. Au titre de l’exercice N–1, la dotation fiscale qui aurait dû être pratiquée est égale à : 80 000/8 = 10 000 €. Cette dotation est irrégulièrement différée. Elle doit être réintégrée au résultat fiscal de l’exercice N.

2 - En vous limitant à l’annuité d’amortissement pour N et en prenant soin de justifier vos calculs, récapitulez l’analyse des amortissements de chacune des immobilisations et les retraitements fiscaux à l’aide du modèle de tableau suivant : Construction

Structure

La dotation fiscale est calculée à partir de la durée d’usage soit : 600 000/8 = 75 000 €. La dotation comptable est calculée à partir de la durée d’utilisation prévue soit : 600 000/20 = 30 000 €. Pour pouvoir bénéficier d’une dotation fiscale de 75 000 €, il est nécessaire d’enregistrer en comptabilité une dotation aux amortissements dérogatoires de 45 000 €.

Composant catégorie 1

La dotation fiscale est égale à la dotation comptable soit : 200 000/5 = 40 000.

Composant catégorie 2

Au plan comptable, le composant de catégorie 2 est amorti sur une durée de 5 ans soit : 100 000/5 = 20 000 €. Au plan fiscal, les dépenses de gros entretien et grandes révisions ne sont pas reconnues et ne peuvent faire l’objet d’un plan d’amortissement spécifique. Le composant de catégorie 2 doit être amorti selon le plan établi pour la structure soit : 100 000/8 = 12 500 €. Il convient de réintégrer de manière extra-comptable 20 000 - 12 500 = 7 500 €.

Matériel industriel a) Dotation fiscale Base amortissable : valeur d’origine soit 120 000 €. Durée d’amortissement : durée d’usage soit : 8 ans. Dotation fiscale : 120 000/8 = 15 000 €. b) Dotation comptable Base amortissable : valeur d’origine - valeur résiduelle soit 100 000 €. Durée d’amortissement : durée d’utilisation prévue soit 5 ans. Dotation comptable : 100 000/5 = 20 000 €. La dotation fiscale est inférieure à la dotation comptable. Au plan fiscal, il convient de faire une réintégration extra-comptable pour 5 000 €. Outillage industriel Dotation fiscale : 80 000/8 = 10 000 € Dotation comptable : annuité de N-1 + annuité de N soit 20 000 €. L’annuité de N-1 est irrégulièrement différée. Elle n’est pas déductible. Elle doit être réintégrée de manière extra-comptable. Véhicule de tourisme Dotation fiscale Dotation comptable Dotation dérogatoire

Assiette amortissable 33 000 Valeur origine – valeur résiduelle 18 000

Durée amortissement 5 ans

6 600

Dotation

3 ans

6 000

6 600 – 6 000 = 600 €

Au plan fiscal, il faut réintégrer une fraction de l’amortissement calculée sur une assiette qui excède 18 300 € soit : (33 000 – 18 300) x 1/5 = 2 940 €. Immobilisations

Dotation fiscale

Dotation comptable

Dotation dérogatoire

75 000 40 000 12 500

30 000 40 000 20 000

45 000

Retraitement fiscal Déduction Réintégration

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Construction Structure Composant C1 Composant C2

7 500

Matériel industriel

15 000

20 000

5 000

Outillage industriel

10 000

20 000

10 000

6 600

6 000

Véhicule de tourisme

600

2 940 Chapitre 13 - Les amortissements

83

Contrôle de connaissances

❶ L’amortissement d’un actif est la répartition systématique du montant de l’actif amortissable en fonction de son utilisation. VRAI : l’amortissement est la répartition systématique du coût d’un élément d’actif sur sa durée d’utilisation prévue par l’entreprise lorsque celle-ci est limitée dans le temps en raison des critères suivants : • critère physique : usure matérielle, • critère technique : obsolescence liée à l’apparition sur le marché de nouveaux biens, • critère juridique : période de protection légale ou contractuelle (brevets).

➋ L’article 39B du CGI énonce qu’à la clôture de chaque exercice, la dotation fiscale ne peut être inférieure à la dotation calculée selon le mode linéaire. FAUX : l’article 39 B du CGI énonce que le montant des amortissements pratiqués par l’entreprise à la clôture de l’exercice doit au moins être égal au montant des amortissements pratiqués suivant le système linéaire.

➌ Fiscalement, la durée d’amortissement retenue est en principe la durée d’usage. VRAI : le CGI fait référence aux durées d’usage de chaque bien. Les durées usuelles sont précisées par un document administratif.

➍ Lorsque la durée réelle d’utilisation est plus courte que la durée d’usage, l’entreprise doit pratiquer une réintégration extra-comptable de la fraction excédentaire. VRAI : dans ce cas, l’amortissement comptable est supérieur à l’amortissement fiscalement déductible. L’entreprise doit procéder à la réintégration extra-comptable de la fraction d’amortissement comptable supérieure à la dotation admise en fiscalité.

➎ Une entreprise peut retenir un mode d’amortissement par unité d’œuvre, aussi bien en comptabilité qu’en fiscalité. VRAI : le droit fiscal n’impose ni n’interdit aucun mode d’amortissement dès lors que l’entreprise respecte les dispositions de l’article 39 B du CGI relatives à l’amortissement minimum.

❻ La structure d’un bien décomposé peut être amortie, si l’entreprise y trouve un intérêt sur la durée d’usage de l’immobilisation prise dans son ensemble. VRAI : par dérogation, l’administration fiscale admet que l’entreprise amortisse la structure sur la durée d’usage retenue pour l’immobilisation prise dans son ensemble, c’est-à-dire non décomposée (hors immeubles de placement).

➐ Un composant qui n’ouvre pas droit par nature à l’amortissement dégressif ne peut être amorti fiscalement en mode dégressif. FAUX : un composant peut bénéficier de l’amortissement dégressif dans les deux cas suivants : • l’immobilisation prise dans son ensemble est éligible au mode dégressif ; • le composant ouvre droit par nature à l’amortissement dégressif.

➑ L’amortissement des véhicules de tourisme n’est pas déductible pour la fraction du prix d’acquisition qui excède 18 300 € TTC. VRAI : si le taux d’émission de CO2/km est compris entre 60 g et 135 g/km.

➒ Les composants de deuxième catégorie ne sont pas reconnus sur le plan fiscal. Cela signifie qu’ils ne peuvent faire l’objet d’un plan d’amortissement propre. Ils sont amortis sur la durée d’usage de la structure. VRAI : les dépenses d’entretien ne sont pas reconnues et ne peuvent faire l’objet d’un plan d’amortissement spécifique. Les dotations aux amortissements excédentaires doivent être réintégrées de manière extra-comptable.

❿ L’amortissement irrégulièrement différé est égal au cumul des amortissements en mode linéaire — cumul des amortissements pratiqués. ⓫ Le montant des amortissements déductibles d’un immeuble donné en location à un membre du personnel est plafonné au produit net de la location. VRAI : l’amortissement déductible est plafonné au produit net de la location (loyers + avantage en nature - autres charges).

84

Chapitre 13 - Les amortissements

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VRAI : il est égal au cumul des amortissements selon le mode linéaire - cumul des amortissements pratiqués.

Chapitre

10 mn

14

Les dépréciations et provisions

Application 1

Dépréciation des stocks

1 - Calculez le montant de la dépréciation du stock à enregistrer en comptabilité. Au plan comptable, le cours d’inventaire est inférieur au coût de revient unitaire. Il est nécessaire de constater une dotation pour dépréciation du stock. Le calcul de la dépréciation doit prendre en compte les frais de commercialisation restant à engager. Dépréciation : (180 x 1,02 - 160) x 6 = 141,60 €.

2 - Calculez le montant de la dépréciation fiscale. Quel retraitement fiscal faut-il opérer en conséquence ? Au plan fiscal, les dépenses de commercialisation non encore engagées ne doivent pas être prises en compte pour le calcul de la provision pour dépréciation. Dépréciation fiscale : (180 - 160) x 6 =120 €. Conclusion : la dotation comptable doit faire l’objet d’une réintégration fiscale pour 141,60 - 120 = 21,60 €.

20 mn

Application 2

Opérations en devises

Rappel : règles fiscales sur opérations en devises Écart de conversion actif

À déduire pour le calcul du résultat fiscal Réintégré l’année suivante

Écart de conversion passif

À réintégrer pour le calcul du résultat fiscal À déduire l’année suivante

Dotation provision pour perte de change

Charge non déductible – à réintégrer

Reprise sur provision pour perte de change

Produit non imposable – à déduire

Gain de change

Produit normalement imposable

Perte de change

Charge normalement déductible

Indiquez l’incidence de ces opérations sur le résultat fiscal des exercices N et N+1. Exercice N

Réintégration

Déduction 4 200

Écart de conversion actif sur dettes commerciales : 4 200 € Écart de conversion passif sur créances financières : 6 000 €

6 000

Dotation provision pour perte de change : 3 000 €

3 000 X

Gain de change : 1 000 €

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Exercice N+1 Écart de conversion actif sur dettes commerciales de N : 4 200 €

Réintégration

Déduction

Rien à faire

4 200

Écart de conversion passif sur créances financières de N : 6 000 €

6 000

Reprise sur provision pour perte de change : 2 000 €

2 000

Écart de conversion actif sur créances commerciales : 1 500 €

1 500

Perte de change : 3 400 €

Rien à faire

X Chapitre 14 - Les dépréciations et provisions

85

15 mn

Application 3

Dépréciation d’une immobilisation

Calculez la dépréciation comptable et indiquez si elle est déductible du résultat fiscal de N+5. À la clôture de l’exercice N+5, la valeur nette comptable est égale à : 40 000 - 40 000 x 1/8 x (5 + 3/12) = 13 750 €. La valeur actuelle est égale au montant le plus élevé entre la valeur vénale et la valeur d’usage soit 12 000 €. Dotation comptable : 13 750 - 12 000 = 1 750 €. Au plan fiscal, la dépréciation comptable n’est déductible qu’à hauteur du montant calculé à partir de la valeur vénale. La dotation fiscalement admise est donc égale à : 13 750 - 10 000 = 3 750 €. La dotation comptabilisée est entièrement déductible.

MINI CAS DE SYNTHÈSE Opérations diverses

Min

Mission Indiquez le régime fiscal des opérations suivantes. Opération 1

2

3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13

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14

Traitement fiscal L’entreprise a souscrit une assurance contre le risque d’insolvabilité de ses clients. La prime d’assurance est normalement déductible. En conséquence, la dotation pour dépréciation de créances client n’est pas déductible. L’administration fiscale n’autorise pas la déductibilité des frais de commercialisation qui restent à engager sur les produits encore en stocks. Dépréciation comptable : 5 400 + 100 - 4 700 = 800. Dépréciation fiscale : 5 400 - 4 700 = 700 Les provisions comptabilisées pour faire face aux charges de retraite ne sont pas déductibles (sommes versées à l’occasion du départ à la retraite ou celles versées durant la retraite). Provision pour gratification déductible dès lors que l’entreprise a pris un engagement formel à l’égard des salariés quant au montant des sommes dues. Provision non déductible. Le renouvellement est assuré par le biais des dotations aux amortissements Provision déductible à condition qu’elle soit évaluée avec une approximation suffisante. Si la dette est certaine dans son principe et son montant, elle doit être constatée par le biais de charges à payer. Les amendes ne sont pas déductibles. En conséquence, les provisions pour amendes ne sont pas déductibles. La provision constituée au titre d’un licenciement pour motif personnel est déductible. Provision pour rappel de CET : déductible (la CET est une charge déductible). Provision pour pénalités : non déductible (les pénalités ne sont pas déductibles). Les provisions constituées en vue de faire face à un licenciement économique ne sont pas déductibles. L’écart de conversion actif est déduit pour le calcul du résultat fiscal. La provision pour perte de change doit être réintégrée. L’entreprise a été créée en 2001. Les provisions pour congés payés constituent des charges déductibles l’année où elles sont comptabilisées. Au titre de l’exercice N, l’entreprise, sur conseil de son avocat, a constitué une dotation aux provisions pour litige d’un montant égal à 4 000 €. Celle-ci est déductible. Il s’agit d’une provision de propre assureur non déductible (elle ne correspond qu’à un risque éventuel).

86

Chapitre 14 - Les dépréciations et provisions

Contrôle de connaissances

➊ Une provision pour risque incendie est déductible pour le calcul du résultat fiscal. FAUX : les provisions fondées sur des risques purement éventuels (incendie, inondation) que l’on qualifie de provision de « propre assureur » ne sont pas déductibles.

➋ Pour être déductible, une provision doit être comptabilisée. VRAI : condition de forme.

➌ Une provision pour dépréciation d’une immobilisation amortissable est déductible à condition qu’elle soit calculée à partir de la valeur vénale sans tenir compte des coûts de sortie. VRAI : la dépréciation n’est déductible que si elle est calculée à partir de la valeur vénale et hors coût de sortie. L’administration fiscale refuse la déductibilité des dépréciations calculées sur la valeur d’usage.

➍ La reprise comptable d’une provision non déductible doit être réintégrée au résultat fiscal. FAUX : la reprise comptable d’une provision dont la dotation n’est pas déductible doit être déduite du résultat fiscal (étant donné qu’elle n’est pas imposable).

➎ La provision constatée afin de faire face à un rappel probable de taxe foncière suite à une vérification de comptabilité n’est pas déductible. FAUX : le rappel d’impôt est une charge déductible (la taxe foncière est déductible). La provision constatée est déductible.

❻ Une provision pour dépréciation d’un stock est déductible. VRAI : les dépréciations comptables sont déductibles au plan fiscal. Toutefois, l’administration fiscale n’autorise pas la déductibilité des frais de commercialisation qui restent à engager sur les produits encore en stocks. Il s’agit de la seule divergence entre comptabilité et fiscalité.

❼ Les provisions pour retraite sont déductibles. FAUX : les provisions pour retraites ne sont pas déductibles, qu’il s’agisse des sommes versées à l’occasion du départ à la retraite ou celles versées durant la retraite.

❽ Une provision pour congés payés est déductible de l’exercice au titre duquel elle est comptabilisée. VRAI : pour les entreprises créées après le 1er janvier 1987 : elles sont déductibles au titre de l’exercice au cours duquel elles sont comptabilisées. Pour les entreprises qui existaient déjà au 1er janvier 1987 : elles ont pu opter pour « l’ancien régime de déductibilité de la provision pour congés payés ». Dans ce cas, la provision comptabilisée au titre d’un exercice n’est déductible que l’exercice suivant. Dès lors, il convient d’effectuer les retraitements suivants : La provision dotée au titre d’un exercice doit être réintégrée. Elle est déduite l’exercice suivant.

❾ Une entreprise réalise une partie de son chiffre d’affaires à l’export. Au titre de l’exercice N, elle a repris une provision pour perte de change constatée en N–1. La reprise comptable est imposable.

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FAUX : la dotation à la provision pour perte de change est non déductible ; la reprise comptable est non imposable ; elle doit être déduite de manière extra-comptable.

❿ Les provisions pour garanties accordées aux clients sont déductibles. VRAI : à condition qu’elles soient évaluées avec une approximation suffisante (calcul statistique effectué sur la base de données fiables).

Chapitre 14 - Les dépréciations et provisions

87

Chapitre

20 mn

15

Application 1

Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

Plus-values professionnelles

1 - Déterminez le tableau des plus et moins-values professionnelles. Opération 1 Amortissements : 20 000 x 1/5 x (10/12 + 2 + 8/12) = 14 000 € Valeur nette comptable : valeur origine - amortissements soit 20 000 - 14 000 = 6 000 € Plus-value : 10 000 - 6 000 = 4 000 € entièrement à court terme. Opération 2 La cession n’est pas soumise à TVA (cession dans un délai supérieur à 5 ans après l’achèvement). Un reversement de TVA doit être effectué pour : 50 000 x 11/20 = 27 500 € Amortissements : 250 000 x 1/20 x (9/12 + 7 + 9/12) = 106 250 € Valeur nette fiscale : valeur origine - amortissements + reversement TVA = 250 000 - 106 250 + 27 500 = 171 250 € Plus-value : 180 250 - (171 250) = 9 000 €. Plus-value à court terme. Opération 3 Cession d’une immobilisation non amortissable détenue depuis plus de deux ans. La moins-value est à long terme pour 20 000 €. Opération 4 Moins-value sur la mise au rebut : 4 000 €. La moins-value sur une immobilisation amortissable est toujours à court terme. Opération 5 Cession d’une immobilisation non amortissable détenue depuis plus de deux ans. La plus-value de 30 000 € est à long terme. Opérations

Court terme Plus-value

1

4 000

2

9 000

Long terme

Moins-value

Plus-value

Moins-value

3

20 000

4

4 000

5

30 000

Total

13 000

4 000

10 000

Plus-value nette à court terme : 9 000 € Plus-value nette à long terme : 10 000 €

2 - Calculez le résultat fiscal de l’exercice N sachant que le bénéfice comptable pour l’exercice N s’élève à 80 000 €. La plus-value nette à court terme réalisée en N-1 est étalée sur 3 ans. Il convient de réintégrer 15 000/3 = 5 000 € dans le résultat fiscal de N. La plus-value nette à court terme de N doit être déduite à hauteur de : 2/3 x 9 000 = 6 000 €. La plus-value nette à long terme de N est déduite du résultat fiscal de N pour être imposée à taux réduit (12,8 %).

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Réintégration Résultat comptable

80 000

Plus-value nette CT de N-1

5 000

Déduction

Plus-value nette CT N

6 000

Plus-value nette LT N

10 000

Résultat fiscal N

85 000 - 16 000 = 69 000 €

3 - Calculez l’impôt dû sur la plus-value nette à long terme en N. La moins-value nette à long terme réalisée en N-1 est imputée sur la plus-value nette à long terme des dix exercices suivants. Assiette imposable : (10 000 - 5 000) = 5 000 € Impôt : 5 000 x 12,8 % = 640 €

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

89

20 mn

Application 2

Résultat fiscal

1 - Calculez la plus-value réalisée sur la cession de l’immeuble. Le reversement de TVA vient augmenter la valeur nette comptable. Plus-value : 60 000 - (70 000 - 40 000 + 5 000) = 25 000 €. Cette plus-value est entièrement à court terme.

2 - Établissez un tableau de synthèse des plus et moins-values de N : Court terme + value

Long terme

- value

Moins-value sur cession de matériel

+ value

- value

4 000

Plus-value cession d’un bien amortissable acquis en N-5

6 000

4 000

Reprise sur dépréciations titres financiers

5 000

Plus-value cession brevet

25 000

Plus-value cession immeuble

25 000

Moins-value cession terrain

8 000

nette à court terme : 27 000 € { Plus-value Plus-value nette à long terme : 26 000 €

3 - Calculez le résultat fiscal de l’entreprise OMÉGA. • La plus-value à court terme peut être étalée sur 3 ans. Il faut déduire du résultat fiscal : 2/3 x 27 000 = 18 000 €. • La plus-value sur la cession du brevet (25 000 €) est taxée au taux de 10 %. Elle doit être déduite du résultat fiscal. • La plus-value nette à long terme sur les autres opérations (4 000 + 5 000 – 8 000) est taxée au taux de 12,80 %. Elle doit être déduite du résultat fiscal. Résultat fiscal : 50 000 – 18 000 – 26 000 = 6 000 €

4 - Calculez l’impôt dû sur la plus-value nette à long terme en N. La plus-value à long terme sur la cession du brevet est taxée au taux de 10 % : soit 25 000 x 10 % = 2 500 €. La moins-value à long terme de N–1 (6 000 €) peut être imputée en partie sur la plus-value nette à long terme de l’exercice N, soit : (4 000 + 5 000 – 8 000) – 1 000 = 0. Le reliquat de la moins-value à long terme constatée en N–1 soit 5 000 € pourra être imputée sur les plus-values nettes à long terme des exercices suivants.

30 mn

Application 3

Traitement fiscal des plus ou moins-values

1. Présentez sous la forme d’un tableau un état de synthèse des plus ou moins-values professionnelles réalisées au titre de l’exercice N. Court terme

Qualification fiscale des +/- values N

+

1) Une moins-value sur la cession d’un bien amortissable est toujours à CT

-

+

-

1 000 150

3) Dotation sur dépréciation des VMP = moins-value à LT

1 000 600

Moins-value nette à CT : 850 €

Plus-value nette à LT : 400 €

(1) Calcul des plus ou moins-values sur la cession des VMP • Titres acquis en N–3 : 100 x (118 – 120) = - 200 LT • Titres acquis en N–2 : 150 x (118 – 110) = +1 200 LT • Titres acquis en N–1 : 50 x (118 – 115) = 150 CT

90

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

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2) Cession des SICAV (1)

Long terme

2. L’entreprise est-elle obligée d’opter systématiquement pour un étalement des plus-values nettes à court terme ? Justifiez votre réponse. L’étalement sur 3 ans est un régime de faveur. L’entreprise n’est pas obligée de s’en prévaloir. Si le résultat est déficitaire, l’entreprise peut préférer maintenir dans son résultat fiscal la totalité de la plus-value nette à court terme.

3. Déterminez le résultat fiscal de l’exercice N. Résultat fiscal provisoire

115 300

Moins-value nette à CT de l’exercice N

Charge déductible du résultat fiscal.

Plus-value nette à LT de N

Déduite du résultat fiscal pour être imposée à taux réduit. - 400

Plus-value nette à CT de N-2

Elle est étalée sur 3 ans. Il faut réintégrer en N : 1 500 x 1/3 = 500

Résultat fiscal

115 300 – 400 + 500 = 115 400 €

4. Calculez l’impôt dû sur la plus-value nette à long terme. La moins-value nette à long terme réalisée en N–4 peut être imputée sur la plus-value nette à long terme des 10 exercices suivants. Assiette imposable : 400 – 100 = 300 € Impôt sur le revenu : 300 x 12,80% = 38,40 € arrondis à 38 €.

30 mn

Application 4

Cession d’un immeuble

1 - La cession de l’immeuble est-elle soumise à la TVA immobilière ? La cession de l’immeuble intervient dans le délai de 5 ans à compter de l’achèvement. Elle relève donc de la TVA immobilière (et non des droits d’enregistrement). Toutefois, l’entreprise ZÉNITH devra régler des droits dits « réduits » au taux de 0,715 % sur le prix d’acquisition.

2 - Calculez la TVA déduite lors de l’acquisition de cet immeuble par l’entreprise SAPHIRE. TVA déduite : TVA facturée x coefficient de déduction. TVA déduite : 300 000 x 0,20 x 0,90 = 54 000 €.

3 - Déterminez la régularisation de TVA à effectuer par l’entreprise SAPHIRE le 1er juin N. La cession est soumise à la TVA. Comme la TVA n’a été que partiellement déduite à l’acquisition, l’entreprise SAPHIRE bénéficie d’un complément de droit à déduction (régularisation globale). Complément de droit à déduction : 300 000 x 0,20 x 0,10 x 16/20 = 4 800 €.

4 - Déterminez la valeur nette comptable relative à la cession de l’immeuble. Valeur nette comptable : Valeur d’origine - somme des amortissements pratiqués - complément de droit à déduction. Valeur d’origine : 300 000 + TVA non déduite (300 000 x 0,20 x 0,10) = 306 000 € Amortissements : 306 000 x 1/20 x (10/12 + 2 + 5/12) = 49 725 €. Le complément de droit à déduction vient diminuer la VNC. VNC : 306 000 - 49 725 - 4 800 = 251 475 €

5 - Calculez et qualifiez la plus ou moins-value de cession. Plus-value : 350 000 - 251 475 = 98 525 €. Plus-value : • à court terme à hauteur des amortissements soit 49 725 €, • à long terme pour le reliquat soit 48 800 €.

6 - Reprenez les questions 1 - 3 - 4 et 5 en faisant l’hypothèse que l’immeuble est cédé le 1er juin N+8 pour 400 000 €.

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1 - La cession de l’immeuble est-elle soumise à la TVA immobilière ? La cession de l’immeuble intervient en dehors du délai de 5 ans à compter de l’achèvement. Elle relève donc des droits d’enregistrement. 3bis - Déterminez la régularisation de TVA à effectuer par l’entreprise SAPHIRE le 1er juin N. La cession n’est pas soumise à TVA. La TVA a été partiellement déduite à l’acquisition. La cession intervient dans le délai de régularisation de 20 ans. L’entreprise SAPHIRE doit effectuer un reversement de TVA. Reversement de TVA : 300 000 x 0,20 x 0,90 x 8/20 = 21 600 €. Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

91

4bis - Déterminez la valeur nette comptable relative à la cession de l’immeuble. Le reversement de TVA vient augmenter la valeur nette comptable. Amortissements : 306 000 x 1/20 x (10/12 +10 + 5/12) = 172 125 €. Valeur nette comptable : 306 000 + 21 600 - 172 125 = 155 475 €. 5bis - Calculez et qualifiez la plus ou moins-value de cession. Plus-value : 400 000 - 155 475 = 244 525 € Plus-value : • à court terme à hauteur de 172 125 €, • à long terme pour le reliquat soit : 72 400 €.

7 - Déterminez le coût d’acquisition de l’immeuble pour l’entreprise ZÉNITH (retenir l’hypothèse de cession le 1er juin N+8). La société ZÉNITH bénéficie d’un droit à déduction qui lui est transféré par l’entreprise SAPHIRE, égal à : 300 000 x 0,20 x 8/20 = 24 000 €. Le coût d’acquisition s’élève à : 400 000 - 24 000 = 376 000 €.

30 mn

Application 5

Plus ou moins-values sur titres financiers

1 - Présentez succinctement les règles fiscales relatives à la cession des titres financiers dans le cas d’entreprises qui relèvent de l’IR. Le régime des plus ou moins-values professionnelles s’applique aux titres immobilisés au sens fiscal soit : • titres détenus depuis au moins deux ans ; • titres détenus depuis moins de deux ans mais faisant partie d’un ensemble de titres de même nature dont certains sont acquis depuis au moins deux ans.

2 - Calculez et qualifiez le résultat fiscal de chaque cession de titres en envisageant les deux hypothèses suivantes : • L’entreprise utilise la méthode « premier entré – premier sorti » pour l’ensemble des titres ; Cession des titres CHOUCAS • 50 titres N-4 : 50 x (39 - 38) = 50 ; + VLT • 60 titres N-2 : 60 x (39 - 34) = 300 ; + VLT • 20 titres N-1 : 20 x (39 - 40) = - 20 ; - VCT • 10 titres N : 10 x (39 - 32) = 70 ; + VCT Cession titres RODHOS • 200 titres N-3 : 200 x (78 - 70) = 1 600 ; + VLT • 30 titres N-1 : 30 x (78 - 80) = - 60 ; - VCT Cession titres GENET Ces titres sont acquis il y a moins de deux ans ; leur cession ne relève pas du régime des plus ou moins-values professionnelles ; le résultat de cession est compris dans le résultat ordinaire. Résultat = 140 x (105 - 110) + 10 x (105 - 90) = - 550 (charge nette sur cession de valeurs mobilières de placement enregistrée dans le compte 667).

• L’entreprise utilise la méthode coût unitaire moyen pondéré pour les titres de participation. Par souci de simplification, le CUMP sera arrondi à l’unité la plus proche. Hypothèse 2 : méthode du CUMP pour les titres RHODOS Calcul du CUMP : CUMP = (200 x 70 + 150 x 80)/350 = 74,29 arrondis à 74 € Résultat de cession = 230(78 - 74) = 920 • + value à LT : 920 x 200/350 = 526 • + value à CT : 920 x 150/350 = 394

Titres CHOUCAS : après la cession, il reste 90 titres acquis à 32 € et valorisés à l’inventaire à 30 € ; la dépréciation nécessaire est égale à : 90 x 2 = 180 ; il convient d’effectuer une reprise pour dépréciation égale à : 440 - 180 = 260 ; cette reprise a la nature d’une plus-value à long terme ; elle doit être déduite de manière extra-comptable. Titres RODHOS : il reste 120 titres acquis à 80 € ; ces titres sont valorisés à l’inventaire à 75 € ; il convient d’effectuer une dotation pour dépréciation égale à : 5 x 120 = 600 ; cette dotation a la nature d’une moins-value à long terme ; elle doit être réintégrée de manière extra-comptable. Titres GENET : il reste 90 titres acquis à 90 € et valorisés à l’inventaire à 80 €. La dépréciation nécessaire est égale à 900 € ; il convient d’effectuer une reprise pour dépréciation égale à 1400 - 900 = 500 € ; cette reprise a la nature d’une plus-value à long terme ; elle doit être déduite de manière extra-comptable. 92

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

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3 - Calculez les dotations ou reprises sur dépréciation à enregistrer en comptabilité au 31/12/N. Précisez le régime fiscal de ces dépréciations. On retiendra la méthode du « premier entré-premier sorti » comme méthode de valorisation pour l’ensemble des titres.

20 mn

Application 6

Cession d’un véhicule de tourisme

1- Déterminez le coût d’acquisition du véhicule de tourisme. La TVA sur les véhicules de tourisme n’est pas déductible. Coût d’acquisition : 18 000 + 18 000 x 0,20 = 21 600 €.

2 - Déterminez la nature de la régularisation de TVA (et la calculer) à effectuer en avril N. La cession du véhicule de tourisme a lieu auprès d’un négociant en biens d’occasion. Elle est soumise à la TVA. Elle intervient dans le délai de 5 ans. L’entreprise bénéficie d’un complément de droit à déduction. Complément de droit à déduction : 18 000 x 0,20 x 2/5 = 1 440 €.

3 - Calculez la valeur nette comptable du véhicule cédé. Les amortissements excédentaires sont assimilés à des amortissements déduits. Le complément de droit à déduction vient diminuer la VNC. Amortissements : 21 600 x 1/5 x (4/12 + 1 + 3/12) = 6 840 € VNC : 21 600 - 1 440 - 6 840 = 13 320 €.

4 - Calculez et qualifiez la plus ou moins-value de cession du véhicule de tourisme. Plus ou moins-value : 10 000 - 13 320 = - 3 320 €. Il s’agit d’une moins-value. La moins-value sur un bien amortissable, même détenu depuis plus de deux ans (ce qui est le cas en l’espèce) est une moins-value à court terme.

20 mn

Application 7

Indemnités de sinistre

1 - Calculez et qualifiez les plus ou moins-values relatives à ce sinistre. Plus ou moins-value

Qualification

Bâtiment

70 000 - (100 000 - 40 000) = 10 000 €

À court terme

Matériel industriel

8 000 - (10 000 - 6 000) = 4 000 €

À court terme

2 - Calculez la durée d’étalement de la plus-value à court terme. La plus-value nette à court terme dégagée sur le sinistre peut faire l’objet d’un étalement sur la durée moyenne d’amortissement déjà pratiquée sur les éléments sinistrés, pondérée par leur coût d’acquisition. Durée amortissement bâtiment : 7/12 + 5 + 8/12 = 6,25 Durée amortissement matériel : 4/12 + 2 + 8/12 = 3 Durée moyenne pondérée : [6,25 x 100 000 + 3 x 10 000]/110 000 = 5,95 arrondis à 6 ans.

3 - Calculez le résultat fiscal de l’exercice N. La plus-value nette à court terme réalisée en N sur le sinistre est étalée sur 6 ans mais à compter de N+1. Il convient de déduire 14 000 € pour le calcul du résultat fiscal de N. Il faut réintégrer 1/3 de la plus-value nette à court terme réalisée en N-2 et étalée sur 3 ans soit : 3 000 €. La plus-value nette à long terme réalisée en N est déduite pour être imposée à taux réduit de 12,80 %.

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Résultat comptable :

80 000 €

- Plus-value sur sinistre :

- 14 000 €

+1/3 Plus-value nette N-2 :

+ 3 000 €

- Plus-value à long terme N :

- 20 000 €

Résultat fiscal :

49 000 €

4 - Calculez l’impôt dû en N sur la plus-value à long terme. La moins-value à long terme réalisée en N-4 peut être imputée sur les plus-values à long terme des 10 exercices suivants. Plus-value nette à long terme N : 20 000 - 5 000 = 15 000 €. Impôt dû : 12,8 % x 15 000 = 1 920 € (hors prélèvements sociaux de 17,2 %).

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

93

15 mn

Application 8

Cession d’un brevet

1 - Expliquez succinctement la signification du ratio NEXUS. Le ratio NEXUS est le rapport entre :

Les dépenses de R&D engagées par l’entreprise sur le territoire national ou externalisées auprès d’entreprises non liées Sur le total des dépenses de R&D (engagées par l’entreprise + externalisées auprès d’entreprises liées ou non liées)

2. Déterminez le montant de la plus-value imposable et sa modalité d’imposition. Résultat de cession du brevet : 8 000 – (10 000 – 6 000) = 4 000 € Résultat imposable : 4 000 x 90 % = 3 600 € Le résultat imposable est imposé au taux réduit proportionnel de 10 %.

3. Quel traitement fiscal faut-il effectuer pour déterminer le résultat fiscal de l’exercice N ? Pour bénéficier du taux réduit de 10%, le résultat imposable de 3 600 € doit être déduit pour le calcul du résultat fiscal de l’exercice N. DÉDUCTION extracomptable.

15 mn

Application 9

Cession d’un matériel dont la TVA a été partiellement déduite

1 - Calculez et qualifiez la régularisation de TVA induite par la cession. La cession du matériel informatique est soumise à TVA. Elle intervient dans le délai de 5 ans. Comme la TVA n’a été que partiellement déduite à l’acquisition, l’entreprise bénéficie d’un complément de droit à déduction : 28 000 x 0,20 x 0,20 x 2/5 = 448 €.

2 - Calculez la valeur nette comptable. Le complément de droit à déduction diminue la valeur nette comptable. Valeur d’origine : 28 000 + 28 000 x 0,20 x 0,20 = 29 120 € Amortissements : 29 120 x 1/5 x (3/12 + 1 + 3/12) = 8 736 €. VNC : 29 120 - 8 736 - 448 = 19 936 €.

3 - Calculez et qualifiez la plus ou moins-value de cession. Plus-value : 22 000 - 19 936 = 2 064 €. La plus-value est à court terme.

10 mn

Application 10

Cession d’un contrat de crédit-bail

Calculez et qualifiez le résultat fiscal dégagé à l’occasion de cette cession. Rappel de cours : cession d’un contrat de crédit-bail mobilier Une entreprise qui finance un investissement par crédit-bail s’engage à verser des redevances pendant la durée du contrat de location et bénéficie d’une promesse unilatérale de vente à la fin de la durée du bail. L’entreprise peut décider de revendre ce contrat avant l’échéance.

94

Analyse comptable

Les droits attachés au contrat n’ont pas de valeur d’actif. La plus-value de cession est égale au prix de cession.

Analyse fiscale

• Le contrat est conclu depuis moins de deux ans : la plus-value est à court terme. • Le contrat est conclu depuis deux ans au moins : la plus-value est à court terme à hauteur des amortissements théoriques et à long terme au-delà. Amortissements « théoriques » = amortissements linéaires que le cédant aurait pu pratiquer s’il avait été propriétaire du bien. La base amortissable est égale au coût d’acquisition déduction faite le cas échéant du prix convenu au titre de la levée d’option. L’amortissement est calculé sur la durée du contrat.

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

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a - Le contrat a été souscrit à l’origine

b - Le contrat a été acquis auprès d’un souscripteur Le résultat de cession relève du régime des plus ou moins-values professionnelles. • Le contrat a été acquis depuis moins de deux ans : la plus-value est à court terme. • Le contrat a été acquis depuis au moins deux ans : la plus-value est à court terme à hauteur : - des amortissements du contrat de crédit-bail ; - et des amortissements théoriques tels que calculés précédemment. Plus-value = 65 000 €. Amortissement théorique = (120 000 - 30 000)/6 x (5/12 + 3 + 3/12) = 55 000 €. La plus-value est à court terme à hauteur de 55 000 € et à long terme pour 10 000 €.

20 mn

Application 11

Cession d’un matériel industriel – Amortissement irrégulièrement différé

1 - Indiquez et chiffrez les conséquences fiscales de l’omission de l’annuité d’amortissement pour les exercices N-1 et N. L’article 39B du CGI précise qu’à la clôture d’un exercice, la somme des amortissements fiscaux pratiqués doit être au moins égale au cumul des amortissements pratiqués selon le mode linéaire. Les amortissements en contravention avec l’article 39B du CGI sont définitivement perdus ; ils sont irrégulièrement différés. Lorsqu’ils sont rattrapés en comptabilité, ils doivent être réintégrés au résultat fiscal. Les amortissements irrégulièrement différés sont pris en compte (c’est-à-dire déduits de la valeur d’origine) pour le calcul du résultat de cession de l’immobilisation. Années

Annuité dégressive

Cumul amortissements dégressifs

Annuité linéaire

Cumul amortissements linéaires

N-4

6 563

6 563

3 750

3 750

N-3

6 836

13 399

5 000

8 750

N-2

4 842

18 241

5 000

13 750

N-1

-

18 241

5 000

18 750

N

[(30 000 - 18 241)] x 1/3 x 2 = 7 839

26 080

5 000

23 750

N+1

3 920

30 000

5 000

28 750

1 250

30 000

N+2

Au titre de l’exercice N-1, l’annuité dégressive qui aurait dû être pratiquée est de : (30 000 - 18 241)/3 = 3 920 €. En effet, à compter de N-1, l’amortissement s’effectue en mode linéaire. Au 31/12/N-1, le total des amortissements pratiqués est en contravention avec l’article 39B du CGI. L’annuité différée de 3 920 € est irrégulièrement différée pour 509 € (soit : 18 750 - 18 241) et régulièrement différée à hauteur de 3 411 €. Au titre de l’exercice N, il faut réintégrer au résultat fiscal l’annuité irrégulièrement différée de N-1 soit 509 €.

2 - Calculez la plus ou moins-value fiscale réalisée sur la cession du matériel industriel. Valeur nette fiscale : Coût acquisition du bien - somme des amortissements fiscaux (y compris l’annuité irrégulièrement différée) Valeur nette fiscale : 30 000 - (26 080 + 3 920 x 6/12)= 1 960 €

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Plus-value : 4 000 - 1 960 = 2 040 €. La plus-value est entièrement à court terme.

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

95

MINI CAS DE SYNTHÈSE Plus ou moins-values - résultat fiscal

Min

Missions 1 - Indiquez le régime fiscal des cinq opérations. 1) Cession d’une machine industrielle dont les caractéristiques sont les suivantes Amortissements au 1er mars N : 30 000 x 1/5 x (8,5/12 + 2 + 2/12) = 17 250 €. +/- value = 15 500 - (30 000 - 17 250) = 2 750 €. La plus-value est entièrement à court terme. 2) Cession de valeurs mobilières de placement Au plan fiscal, la méthode de valorisation est le « premier entré-premier sorti ». Titres acquis en N-2 : 200 x (43 - 45) = - 400 € ; - VLT. Titres acquis en N-1 : 100(43 - 40) = 300 € ; + VCT. Au 31/12/N, il reste en portefeuille 50 titres inscrits en comptabilité à 40 € et valorisés à l’inventaire à 38 € ; la dépréciation nécessaire est égale à 100 € ; il convient de reprendre la dépréciation à hauteur de 400 € ; cette reprise a la nature d’une plusvalue à long terme. Elle doit être déduite de manière extra-comptable. 3) Cession d’un véhicule de tourisme Complément de droit à déduction : 18 000 x 0,20 x 1/5 = 720 €. Amortissements : (18 000 x 1,20/5)(10/12 + 2 + 3/12) = 13 320 €. +/- value = 9 000 - (18 000 x 1,20 - 720 - 13 320) = 1 440 € - Plus-value à court terme. 4) Cession d’un terrain à bâtir inscrit à l’actif de l’entreprise + value : LT = 110 000 - 80 000 = 30 000 €. 5) Cession d’un brevet mis au point par l’entreprise Plus-value = 90 000 – (80 000 – 20 000) soit 30 000 €. Cette plus-value est imposable au taux réduit de 10%. En résumé : Plus-value nette à court terme

2 750 + 300 + 1 440 = 4 490 €

Plus-value à long terme imposable au taux réduit de 12,80 %

30 000 + 400 = 30 400 €

Moins-value à long terme

400 €

Plus-value imposable au taux réduit de 10 %

30 000 €

2 - Calculez le résultat fiscal de l’exercice N. Réintégrations Résultat fiscal provisoire Plus-value nette à court terme de N. Déduction à hauteur de : 2/3 x 4 490 = 2 993 Plus-value nette à court terme de –2. Réintégration de 1/3 de cette plus-value soit : 1/3 x 5 700 = 1 900 €

Déductions

115 000 2 993 1 900

Plus-value nette à long terme (taux réduit de 12,80 %) – À déduire pour 30 400 – 400 = 30 000 €

30 000

Plus-value sur cession de brevet. Imposée à taux réduit de 10 %. À déduire du résultat fiscal de N.

30 000

3 - Établissez la déclaration 2059 A (page suivante).

96

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

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Résultat fiscal de N : 115 000 + 1 900 – (2 993 + 30 000 + 30 000) = 53 907 €

ENTREPRISE FÉLIX

MACHINE INDUSTRIELLE ACTIONS VEO (N-2) ACTIONS VEO (N-1)

17 250

30 000

12 750 9 000

9 000

4 000

4 000

VÉHICULE TOURISME

20 880

TERRAIN À BÂTIR

80 000

BREVET

80 000

9 595

11 285

80 000 60 000

20 000

15 500

2 750

8 600

- 400

2 750 - 400

4 300

300

300

9 000

- 595

- 595

110 000

30 000

30 000

90 000

30 000

30 000

2 035

400

60 000

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4 490

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

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Contrôle de connaissances

➊ Le régime des plus ou moins-values professionnelles s’applique aux personnes physiques ou morales exerçant une activité commerciale, industrielle ou agricole. Elle ne concerne pas les professions libérales. FAUX : le régime des plus ou moins-values professionnelles s’applique aussi aux personnes physiques (ou associés de sociétés relevant de l’IR) imposables dans la catégorie des BNC.

➋ L’apport d’une immobilisation réalisé par une entreprise individuelle à une société en formation est hors du champ d’application des plus ou moins-values professionnelles. FAUX : les apports en société entrent dans le champ d’application des plus ou moins-values professionnelles. La plus-value est égale à la différence entre la valeur réelle des titres reçus en rémunération de l’apport et la valeur nette fiscale du bien apporté.

➌ Pour le calcul de la plus ou moins-value fiscale, le prix de cession est retenu pour son montant hors taxes, net des frais de vente éventuels. VRAI : Prix de cession net de frais inhérents à la cession (commissions d’intermédiaires).

❹ La valeur nette fiscale d’une immobilisation non amortissable cédée est égale au prix de revient d’origine diminué de l’éventuelle dépréciation telle qu’elle apparaît à l’actif du bilan. FAUX : la valeur nette fiscale est égale à la valeur d’origine du bien cédé. Les dépréciations ne sont pas déduites. Elles sont reprises dans le résultat en fin d’exercice et imposées dans les conditions normales.

➎ Lorsqu’une immobilisation est cédée dans le délai de régularisation, l’éventuel complément de droit à déduction de TVA vient augmenter la valeur nette comptable. FAUX : le complément de droit à déduction vient diminuer la valeur nette comptable.

❻ La moins-value constatée lors de la cession d’une immobilisation amortissable détenue depuis plus de deux ans est qualifiée fiscalement de moins-value à long terme. FAUX : la moins-value réalisée lors de la cession d’une immobilisation amortissable détenue depuis plus de deux ans est à court terme.

❼ La fraction des amortissements dérogatoires relatifs à un bien cédé qui n’est pas encore reprise à la date de cession doit être prise en compte pour le calcul de la plus-value à court terme dans les amortissements déduits. VRAI : la fraction des amortissements dérogatoires doit être prise en compte pour le calcul de la PVCT dans les amortissements déduits.

❽ La dépréciation d’un titre financier détenu depuis moins de deux ans est qualifiée de moins-value à court terme. FAUX : les dotations pour dépréciations des titres financiers sont des moins-values à long terme, quelles que soient la nature et la durée de détention des titres (pour les entreprises non soumises à l’IS).

VRAI : le régime des plus ou moins-values professionnelles est applicable lorsque les titres cédés sont fiscalement considérés comme faisant partie de l’actif immobilisé soit : • titres détenus depuis au moins deux ans ; • titres détenus depuis moins de deux ans, si le portefeuille comprend d’autres titres de même nature acquis depuis plus de deux ans.

98

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

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➒ Le régime des plus ou moins-values professionnelles s’applique aux titres financiers détenus depuis plus de deux ans ainsi qu’à ceux détenus depuis moins de deux ans si le portefeuille comprend des titres de même nature acquis depuis plus de deux ans.

❿ Une entreprise cède une immobilisation dont la durée d’usage est supérieure à la durée réelle d’utilisation. La fraction des amortissements réintégrés est déduite de manière extra-comptable de l’exercice de cession. VRAI : lorsque la durée d’usage est supérieure à la durée réelle d’utilisation, les dotations comptables excédentaires sont réintégrées de manière extra-comptable ; elles sont déduites lors de l’exercice de cession de l’immobilisation concernée.

⓫ La plus-value nette à court terme (en dehors de celle relative à un sinistre ou expropriation) bénéficie d’une imposition étalée sur 3 ans. VRAI : en principe elle est maintenue dans le résultat et donc imposable immédiatement. Toutefois, dans les entreprises individuelles, la plus-value nette à court terme peut être étalée sur trois ans.

⓬ La plus-value nette à long terme est déduite de manière extra-comptable du résultat de l’exercice de cession. VRAI : la plus-value nette à long terme est imposable à taux réduit de 12,80 %. Pour pouvoir bénéficier de ce taux réduit, elle doit être déduite du résultat fiscal. Toutefois, la PVNLT peut être maintenue dans le résultat de l’exercice si celui-ci est déficitaire ou s’il est imposé à un taux inférieur à 12,8 %.

⓭ La moins-value nette à long terme constatée au cours d’un exercice peut s’imputer sur les plus-values nettes à long terme réalisées au cours des 10 exercices suivants. VRAI : la moins-value nette à long terme n’est pas déductible du résultat fiscal soumis au taux normal d’imposition. Elle doit être réintégrée de manière extra-comptable. La moins-value nette à long terme est imputée sur les plus-values nettes à long terme des dix exercices suivants.

⓮ La plus-value nette à court terme portant sur un bien amortissable et qui provient d’une indemnité perçue suite à un sinistre ou une expropriation bénéficie d’un étalement sur un nombre d’exercices égal à la durée d’amortissement écoulée du bien. L’étalement commence l’exercice qui suit celui au cours duquel est intervenu le sinistre ou l’expropriation.

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VRAI : • étalement sur le nombre d’années d’amortissement (durée maximale de 15 ans), • étalement à partir de l’exercice suivant celui de la réalisation de la plus-value, • le montant étalé ne peut excéder le montant total de la plus-value nette à court terme réalisé au cours de l’exercice de sa réalisation.

Chapitre 15 - Les plus ou moins-values professionnelles des entreprises non soumises à l’IS

99

Chapitre 10 mn

16

Les régimes d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux

Application 1

Régime d’imposition - BIC

Pour chacune des entreprises, indiquez le régime d’imposition de droit et précisez si une option pour un autre régime est possible, et lequel(s). Entreprise

Régime imposition

Option

A

Le CAHT est inférieur à 818 000 €. Le régime est le réel simplifié.

B

Le chiffre d’affaires global est inférieur à 818 000 € mais le CA sur les prestations de services excède 247 000 €. Impossible. Le régime d’imposition est le réel normal.

C

Appelons B le chiffre d’affaires des ventes de biens et PS le chiffre d’affaires des PS. B + 42% x B = 710 000 € B = 500 000 €. Réel normal. Le chiffre d’affaires global est inférieur à 818 000 € et le CA sur prestations de services est inférieur à 247 000 €. Le régime d’imposition est le réel simplifié.

D

Le CAHT est inférieur à 176 200 €. Le régime d’imposition est le micro-BIC.

E

Le CAHT global est inférieur à 176 200 € mais le CA sur prestations de services excède 72  500 €. Réel normal. Le régime d’imposition est le réel simplifié.

15 mn

Application 2

Réel normal.

Réel simplifié. Réel normal.

Régime d’imposition

1 - Indiquez le régime fiscal et le régime d’imposition des activités des époux BEDEL. Régime fiscal Madame BEDEL

Entreprise individuelle : IR

Monsieur BEDEL

EIRL : IR

Régime d’imposition Activité de vente. Le chiffre d’affaires excède 176 000 €. Le régime d’imposition est le réel simplifié. Activités de vente et prestations de services. Le chiffre d’affaires global est inférieur à 818 000 € mais le chiffre d’affaires sur les prestations de services excède 247 000 €. Le régime d’imposition est donc le réel normal.

2 - Une option pour un autre régime d’imposition est-elle possible ? Madame BEDEL : une option pour le réel normal est envisageable. Monsieur BEDEL : il n’est pas possible d’opter pour un régime « inférieur ».

3 - Rappelez les avantages liés à l’adhésion à un organisme de gestion agréé. Avantages fiscaux liés à l’adhésion à un OGA : • absence de majoration du résultat fiscal. Les entreprises non adhérentes sont imposées sur un revenu catégoriel majoré de 25 %. Cette dispense de majoration est étendue aux entreprises qui ont recours à un expert-comptable, • réduction d’impôt pour frais de tenue de comptabilité. Les entreprises qui ont un chiffre d’affaires inférieur aux limites du régime des micro-entreprises et qui ont opté pour un mode réel d’imposition bénéficient d’une réduction d’impôt égale à 2/3 du montant de ces dépenses (frais d’adhésion, de tenue de comptabilité). La réduction d’impôt est plafonnée à 915 €. En contrepartie, les frais de tenue de comptabilité sont réintégrés à hauteur des 2/3 tiers de leur montant.

4 - Déterminez le résultat net imposable des époux BEDEL. Le résultat fiscal de Madame BEDEL est majoré de 25 % (absence d’adhésion à un organisme de gestion agréé). © FontainePicard - Reproduction interdite

Résultat fiscal imposable : 15 000 * 1,25 + 58 000 = 76 750 €.

5 - Reprendre la question 4 en supposant que le résultat fiscal de l’activité de Mme BEDEL est un déficit de 20 000 €. Le déficit fiscal vient s’imputer sur le bénéfice fiscal de l’activité de Monsieur BEDEL. Résultat net imposable : 58 000 - 20 000 = 38 000 €

Chapitre 16 - Les régimes d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux 101

MINI CAS DE SYNTHÈSE résultat fiscal bic

Min

1 - Calculez et déterminez la nature fiscale de la plus ou moins-value constatée sur la cession du véhicule Peugeot 307 (opération 14). La cession est réalisée auprès d’un négociant en véhicules d’occasion. Elle est soumise à TVA. L’entreprise AMICE peut bénéficier d’un complément de droit à déduction égal à : (20 400/1,20) x 0,20 x 1/5 = 680 €. Amortissements réalisés au 1er mars N : 20 400 x 1/5 x (9/12 + 2 + 2/12) = 11 900 €. VNC = 20 400 - 680 - 11 900 = 7 820 €. +/- value = 10 600 - 7 820 = 2 780 € ; cette plus-value est entièrement à court terme car elle trouve son origine dans les amortissements.

2 - Établissez, sous forme de tableau, un récapitulatif des plus ou moins-values professionnelles dégagées par l’entreprise Amice au titre de l’exercice N. Opération 8 : dépréciation des VMP : moins-value à long terme. Opération 9 : cette cession relève du régime des plus ou moins-values professionnelles (car acquis depuis plus de deux ans). +/value = 5 020 - 120 x 32 = 1 180 € ; plus-value à long terme. COURT TERME Plus-value Moins-value Opération 8 Opération 9 Opération 14

Plus-value

LONG TERME Moins-value 1 100

1 180 2 780

Plus-value nette à long terme : 80 €. Plus-value nette à court terme : 2 780 €.

3 - Déterminez le régime fiscal ainsi que le régime d’imposition de l’entreprise Amice. Peut-elle opter pour un autre régime d’imposition et si oui lequel ? Régime fiscal : impôt sur le revenu. Régime d’imposition : chiffre d’affaires global supérieur à 818 000 € HT. L’entreprise relève du réel normal. Elle ne peut opter pour un autre régime d’imposition.

4 - Calculez le résultat imposable de l’entreprise Amice. Dans quelle catégorie doit-il être déclaré ? Analyse fiscale Réintégrations Résultat comptable 121 340 1 Rémunération non déductible ; assimilée à un prélèvement sur les bénéfices 42 600 La rémunération du conjoint est déductible. 2 Aucun retraitement fiscal n’est nécessaire. 3 Prime d’assurance déductible 4 Dépense personnelle, non déductible (TVA non récupérable) 4 125 5 Il s’agit d’un véhicule utilitaire ; la dotation aux amortissements est déductible 6 Véhicule de tourisme ; il convient de réintégrer : (24 500 x 1,20 - 18 300) x 1/5 x 9/12 1 665 7 Les dividendes sont à déduire du résultat fiscal (requalifiés en RCM) Subvention versée au centre d’étude océanographique de Brest : dépense non engagée dans l’intérêt de l’entreprise ; elle n’est pas déductible du résultat imposable 10 750 mais donne droit à une réduction d’impôt égale à 60 % de la somme versée dans la limite de 20 000 € ou 5 pour mille du chiffre d’affaires si ce seuil est plus élevé Dépense de création de site internet (site qualifié de « passif » à vocation publici11 taire) ; charge normalement déductible 12 Dépenses engagées dans l’intérêt de l’entreprise, normalement déductible 13 Dépenses personnelles, non engagées dans l’intérêt de l’entreprise, à réintégrer 7 000 Cession du véhicule de tourisme, amortissement à réintégrer : (20 400 - 9 900) x 1/5 x 2/12 = 350 € 14 350 La plus-value nette à court terme réalisée sur cette cession peut faire l’objet d’un étalement sur 3 ans ; il convient de déduire : 2 780 x 2/3 = 1 853 La provision pour contravention n’est pas déductible ; la reprise est non imposable ; 15 elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal Plus-value nette à court terme constatée en N-2 et étalée sur 3 ans ; il convient de réintégrer : 2 700 8 100 x 1/3 = 2 700 16

Plus-value nette à long terme à déduire

TOTAL

1 600

1 853

160

80 185 630

Résultat fiscal imposable dans la catégorie BIC selon le barème progressif de l’IR : 180 530 - 3 693 = 176 837 €. Plus-value nette à long terme imposable au taux proportionnel (12,8 %) : 80 €. 102 Chapitre 16 - Les régimes d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux

Déductions

3 693

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Opérations

5 - Établissez la déclaration 2058 A (voir fichier PDF - Cas AMICE).

ENTREPRISE AMICE 121 340 42 600 11 125

2 015

750

2 700

180 530

160 80

1 853

1 600 3 693

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176 837

176 837

Chapitre 16 - Les régimes d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux 103

Contrôle de connaissances

➊ Une entreprise qui relève du régime micro-entreprises ne peut opter que pour le régime réel simplifié. FAUX : elle peut opter pour le réel simplifié ou normal.

➋ Le régime micro-entreprises ne s’applique qu’aux entreprises qui exercent une activité commerciale ou industrielle. Les professions libérales en sont exclues. FAUX : ce régime est réservé aux entreprises individuelles (qui relèvent de la catégorie des BIC ou BNC).

❸ Une entreprise qui relève du réel normal ne peut opter pour aucun autre régime d’imposition. VRAI : elle ne peut opter pour un régime « inférieur ».

➍ Une entreprise peut opter pour un régime réel d’imposition tout en conservant le bénéfice de la franchise de TVA. VRAI : une entreprise peut opter pour un régime réel d’imposition tout en conservant le bénéfice de la franchise en base de TVA.

➎ En matière d’obligations comptables, les entreprises qui relèvent du régime micro-entreprises doivent tenir un livre journal détaillant les recettes et achats. VRAI : les entreprises qui relèvent du régime fiscal micro-entreprises doivent tenir un livre journal détaillant les recettes et les achats.

❻ L’option pour le versement libératoire de l’impôt sur le revenu n’est possible que si l’entreprise a opté pour le versement libératoire des cotisations sociales. VRAI : conditions à respecter pour opter pour le versement libératoire de l’impôt sur le revenu : • l’entreprise doit opter pour le versement libératoire des cotisations sociales ; • le revenu fiscal de référence n’excède pas la limite supérieure de la troisième tranche de l’impôt sur le revenu.

❼ Une entreprise qui relève du régime micro-entreprises et qui opte pour un régime réel d’imposition peut bénéficier d’une réduction d’impôt maximale de 915 € pour frais d’adhésion à un centre de gestion agréé. VRAI : l’option pour un régime réel d’imposition permet à l’entreprise : • de bénéficier de la réduction d’impôt de 915 € pour frais de tenue de comptabilité réservée aux adhérents des centres de gestion agréés ; • de constater les déficits et de les imputer directement sur le revenu global imposable s’ils ont un caractère professionnel ; • de ne pas remettre en cause le bénéfice de la franchise de TVA.

❽ Les régimes réels d’imposition sont indépendants de la structure juridique de l’entreprise. VRAI : le régime réel d’imposition est ouvert à toutes les entreprises quelle que soit leur structure juridique. Toutefois, seules les entreprises individuelles peuvent bénéficier de la comptabilité « super simplifiée ». Les sociétés de personnes en sont exclues.

➒ L’entreprise Keller clôture son exercice comptable le 31 mars de chaque année. Le résultat fiscal qu’il convient de déclarer en N est celui relatif à l’exercice comptable N-2/N-1. VRAI : l’entreprise doit déclarer le résultat clos le dernier exercice soit celui relatif à l’exercice comptable N-2/N-1. Le résultat fiscal correspondant sera déclaré sur la déclaration des revenus de N-1 (soit au plus tard le 2e jour ouvré après le 1er mai N).

VRAI : la dispense de majoration de 25 % est accordée : • aux adhérents à un centre de gestion ou une association de gestion agréée, • aux non adhérents qui font appel à un professionnel de l’expertise comptable ayant conclu une convention avec l’administration. FAUX : la majoration ne s’applique pas aux plus-values professionnelles.

104 Chapitre 16 - Les régimes d’imposition des bénéfices industriels et commerciaux

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❿ Le résultat fiscal des entreprises qui relèvent du régime réel est majoré de 25 % sauf pour celles qui adhérent à un centre ou association de gestion agréés ou qui font tenir leur comptabilité par un professionnel.

Cas de synthèse Cas 1 ARMOR 1 - Déterminez les plus ou moins-values nettes de l’exercice N. a) Cession de l’immeuble L’immeuble est cédé plus de 5 ans après son acquisition. La cession n’est pas soumise à la TVA. La TVA ayant été déduite en totalité lors de l’acquisition, il convient de faire un reversement de TVA : 120 000 x 0,20 x 13/20 = 15 600 €. Plus-value : 190 000 - (120 000 - 39 000 + 15 600) = 93 400 €. Plus-value à court terme à hauteur de 39 000 € et à long terme pour 54 400 €. b) Cession de la camionnette Plus-value : 15 600 - (42 000 - 20 000) = - 6 400 €. Moins-value à court terme sur les biens amortissables. c) Voiture de tourisme La cession est effectuée auprès d’un négociant en biens d’occasion. La cession est soumise à la TVA sur option. L’entreprise peut bénéficier d’un complément de droit à déduction : (30 000/1,20) x 0,20 x 1/5 = 1 000 €. Plus-value : 10 000 - (30 000 - 19 500 - 1 000) = 500 €. Plus-value à court terme. d) Cession des VMP La cession des titres JR entre dans le champ d’application des plus ou moins-values professionnelles car le portefeuille comprend des titres acquis depuis au moins 2 ans. Titres acquis en N-3 : 14 200 - 13 000 = 1 200 €. Plus-value à long terme. Titres acquis en N-1 : 4800 - 5 000 = - 200 €. Moins-value à court terme. e) Dépréciation des titres (point 7) Les dotations aux dépréciations des titres sont des moins-values à long terme. Tableau de synthèse des plus ou moins-values Éléments

Court terme Plus-value

Immeuble

Long terme

Moins-value

39 000

Camionnette Voiture tourisme

Plus-value 54 400

6 400 500

Titres JR

200

1 200

6 600

55 600

Dépréciations autres titres Total

Moins-value

600 39 500

600

Plus-value nette à court terme : 32 900 €. Plus-value nette à long terme : 55 000 €.

2 - Indiquez le régime d’imposition de l’entreprise Armor.

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Le régime d’imposition est le réel normal. En effet, le chiffre d’affaires de l’exercice N-1 excède 818 000 € HT.

Cas de synthèse partie 2 - L’imposition du résultat de l’entreprise dans le cadre des entreprises individuelles 105

3 - Déterminez le résultat imposable dans la catégorie des BIC pour l’année N. Analyse fiscale

Réintégration

Bénéfice comptable Plus-value nette à court terme N

Elle est étalée sur 3 ans. Il convient de déduire de l’exercice N : 32 900 x 2/3

Plus-value nette à court terme N-1

Elle est étalée sur 3 ans à compter de l’exercice N-1. Il faut donc réintégrer en N : 3 000 x 1/3

Plus-value nette à long terme

Elle est imposable au taux réduit de 12,8 % et doit être déduite du résultat de l’exercice N.

Amortissement voiture cédée

La base d’amortissement fiscalement déductible est limitée à 18 300 €. Il convient de réintégrer : (30 000 - 18 300) x 1/5 x 5/12

(2) Location du véhicule

Les loyers des véhicules de tourisme sont soumis, d’un point de vue fiscal, aux mêmes limites de déduction que si l’entreprise était propriétaire du véhicule. Loyers non déductibles : (38 400 - 18 300) x 1/5 x 7/12

2 345

(3) Dons

Ces dons ne sont pas déductibles du résultat imposable mais donnent droit à une réduction d’impôt sur le revenu de 60 % des dons réalisés au cours de l’exercice dans la limite de 20 000 € ou de 0,5 % du chiffre d’affaires HT de l’entreprise si ce seuil est plus élevé.

5 400

(4) Charges de personnel

Déduction

60 000

Salaire de M. Talloir : assimilé à un prélèvement de bénéfice non déductible Salaire de Mme Talloir : la rémunération est entièrement déductible Salaire des autres salariés : rémunérations déductibles si le travail est effectif et si la rémunération n’est pas excessive Rémunération exceptionnelle de M. Talloir : même régime fiscal que son salaire.

21 933 1 000 55 000 975

36 000

4 200

(5) Revenus immobiliers

L’appartement figure au bilan de l’entreprise mais n’est pas nécessaire à l’exploitation. Depuis le 01/01/2012, la théorie du bilan est supprimée. Il convient de déduire les revenus comptabilisés qui doivent être imposés en revenus fonciers et de réintégrer l’amortissement de l’immeuble.

6 200

(6) Amortissements

La dotation de l’appartement donné en location à un membre du personnel est limitée au montant du loyer majoré des avantages en nature et diminué des autres charges afférentes à ce bien. Amortissement comptabilisé : 160 000/20 = 8 000 € Amortissement déductible : 4 000 + 2 400 - 800 = 5 600 €

2 400

(7) Provisions

La provision pour amende est non déductible car les pénalités ne sont pas déductibles.

Total

15 600

500 119 020

92 533

Résultat imposable à l’impôt sur le revenu dans la catégorie BIC : 119 020 - 92 533 = 26 487 €

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Plus-value à long terme imposable au taux de 12,8 % (majoré des prélèvements sociaux de 17,2 %) : 55 000 €.

106 Cas de synthèse partie 2 - L’imposition du résultat de l’entreprise dans le cadre des entreprises individuelles

Cas 2 LOISEAU 1 - Calculez les plus ou moins-values de l’exercice et précisez leur mode d’imposition. a) Cession des actions A La cession des actions A relève du champ d’application des plus ou moins-values professionnelles étant donné qu’une partie des titres cédés a été acquise il y a plus de deux ans. La méthode de valorisation de sortie des titres est le PEPS. 40 actions N-4 : (34 - 38) = -160 € ; moins-value à long terme, 100 actions N-1 : (34 - 32) = 200 € ; plus-value à court terme, 10 actions N : (34 - 30) = 40 € ; plus-value à court terme. Valorisation à l’inventaire : exercice N-1 : au 31 décembre N-1, les 140 titres valent 140 x 35 = 4 900 € ; le coût d’acquisition est de 40 x 38 + 100 x 32 = 4 720 €. Aucune dépréciation n’est comptabilisée, exercice N : au 31 décembre N, il reste 50 actions A qui valent 1 450 €. Elles sont enregistrées au coût historique de 1 500 €. Une dépréciation de 50 € doit être comptabilisée. La dotation aux dépréciations est une moins-value à long terme. b) Cessions des obligations B La cession des obligations B n’entre pas dans le champ d’application des plus ou moins-values professionnelles car elles sont toutes acquises depuis moins de 2 ans. Valorisation à l’inventaire : exercice N-1 : à l’inventaire, le cours est de 112 € ; le cours d’acquisition est de 120 €. Il convient d’effectuer une dotation pour dépréciation de 8 € x 60 titres = 480 €, exercice N : au 31 décembre N, il reste 60 obligations dont la valeur d’inventaire est supérieure au coût historique. Il convient de reprendre la dépréciation constatée en N-1 pour 480 €. La reprise sur dépréciation est une plus-value à long terme. c) Cession du droit au bail (dossier 3) Le droit au bail est une immobilisation non amortissable. La plus-value est égale à 10 000 €. Elle est à long terme car le droit au bail est acquis depuis plus de deux ans. d) Cession du matériel industriel Il convient de retrouver la durée d’amortissement du bien. Le bien a été amorti pendant 3 ans et 6 mois. 10 500 = 15 000 x 3,5 x 1/durée. La durée est de 5 ans. Année

Dotation fiscale

N-3

15 000 x 0,35 x 1/2 = 2 625 €

N-2

(15 000 - 2 625) x 0,35 = 4 331 €

N-1

(15 000 - 2 625 - 4331) x 0,35 = 2 815

N

(15 000 - 2 625 - 4331 - 2 815)/2 = 2 615

Valeur nette fiscale : 15 000 - (2 625 + 4 331 + 2 815 + 2 615) = 2 614 €. Plus-value : 2 000 - 2 614 = - 614 €. Les moins-values sur biens amortissables sont toujours à court terme. e) Plus ou moins-values réalisées en N-2 La plus-value nette à court terme est étalée sur trois ans. Il faut réintégrer en N : 1/3 x 6 000 = 2 000 € La moins-value nette à long terme pourra être éventuellement imputée sur l’exercice N et les 8 exercices suivants. Eléments Actions A

Court terme Plus-value

Long terme

Moins-value

Plus-value

240

160

Dépréciation actions A

50

Reprise dépréciation obligations B

480

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Droit au bail

10 000

Matériel industriel Total

Moins-value

614 240

614

10 480

210

Moins-value nette à court terme N : 374 €. Elle constitue une charge déductible du résultat fiscal. Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer. Plus-value nette à long terme N : 10 270 €. Elle doit être déduite du résultat fiscal N. La moins-value à long terme de l’exercice N-2 pourra être imputée sur la plus-value nette de l’exercice. Plus-value nette imposable au titre de N : 10 270 - 10 000 = 270 € (imposée au taux proportionnel de 12,8 %). Cas de synthèse partie 2 - L’imposition du résultat de l’entreprise dans le cadre des entreprises individuelles 107

2 - Déterminez le résultat fiscal de l’exercice N. Vos travaux seront présentés dans un tableau qui prendra la forme suivante : Opération Bénéfice fiscal avant retraitements Plus-value nette à court terme de N-2 Plus-value nette à long terme N Dossier 1

Dossier 2

Dossier 3 Dossier 4

Dossier 5

Dossier 6

Analyse fiscale

Elle est étalée sur 3 ans. Il faut réintégrer 1/3 x 6 000

Réintégration 54 600 2 000

Elle est déduite pour être imposée, après compensation des moins-values à long terme des exercices précédents, au taux proportionnel de 12,8 %. Les intérêts et dividendes ne sont pas soumis à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des BIC. Ils sont « déqualifiés », c’est-à-dire imposés au nom de l’exploitant dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Ce reclassement permettra au contribuable de bénéficier des abattements attachés à ce type de revenus. Le GIE n’a pas la personnalité fiscale, le bénéfice n’est pas imposé au niveau du GIE mais est réparti entre chaque associé proportionnellement à ses droits dans le GIE. La somme perçue en N soit 500 € provient d’un résultat ayant fait l’objet d’une imposition en N-1. Elle doit être déduite du résultat fiscal de N. La perte fiscale réalisée par le GIE en N doit être répartie entre les associés. Il revient à l’exploitant individuel une perte fiscale de 10 000 x 15 % = 1 500 €. Cette perte fiscale n’est pas enregistrée en comptabilité. Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal de l’entreprise individuelle. Les cessions d’immobilisations ont été traitées à la question 1. La rémunération de l’exploitant individuel n’est pas déductible. Elle est assimilée à un prélèvement sur les bénéfices. La rémunération du conjoint est déductible. La rémunération du fils est déductible si elle correspond à un travail effectif et n’est pas exagérée. Les gains latents de N-1 (écarts de conversion passif) doivent être déduits en N. Le gain de change réalisé en N est normalement imposable. La perte latente réalisée en N (écart de conversion actif) doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal de N. La provision pour perte de change relative à cette perte latente doit être réintégrée. Le montant de la dépréciation fiscalement déductible doit être calculé par rapport au coût de production, sans prendre en compte les frais de commercialisation. La dépréciation fiscalement déductible s’élève donc à : 2 000 - 1 600 = 400 €. Il faut réintégrer 200 €.

Total

Déduction

10 270 5 900

500

1 500

36 500

1 100 2 200 2 200

200

95 500

21 470

Résultat fiscal imposable au barème progressif de l’IR : 95 500 - 21 470 = 74 030 €.

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Plus-value nette à long terme imposable au taux de 12,8 % : 270 x 12,8 % = 35 €.

108 Cas de synthèse partie 2 - L’imposition du résultat de l’entreprise dans le cadre des entreprises individuelles

Chapitre

20 mn

17

Application 1

L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

Quote-part de résultat fiscal revenant à chaque associé

1 - Vérifiez que la SARL peut opter pour le régime fiscal de l’impôt sur le revenu. La SARL exerce une activité commerciale. Son capital est détenu par deux frères (degré de parenté collatéral). La SARL peut opter pour le régime des sociétés de personnes.

2 - Qualifiez fiscalement la moins-value réalisée sur la cession du véhicule de tourisme. La moins-value réalisée sur la cession d’un bien amortissable est toujours à court terme, quelle que soit la durée de détention du bien.

3 - Déterminez la quote-part de résultat fiscal imposable pour Philippe dans la catégorie des BIC. Il faut procéder par étapes. Étape 1 – Détermination du résultat fiscal de la société Opération

Analyse fiscale

Réintégration

Résultat comptable

Déduction

142 000

1

La rémunération des deux associés est non déductible.

2

Les dividendes sont « déqualifiés », c’est-à-dire imposés au nom des deux associés dans la catégorie des RCM.

3

La moins-value sur un bien amortissable est toujours à court terme. Elle constitue une charge déductible.

4

La plus-value sur la cession d’action est à long terme. Elle est imposée au taux réduit de 12,80 %. TOTAL

62 000 500

1 500 204 000

2 000

Étape 2 – Détermination du résultat fiscal « commun » à répartir entre les associés Il convient de déduire du résultat fiscal de la société les rémunérations « privatives » de chaque associé. Résultat fiscal à répartir entre les associés : 202 000 – 62 000 = 140 000 € Étape 3 – Quote-part de résultat fiscal imposable pour Philippe Résultat fiscal à affecter au prorata de ses parts soit 60 % Rémunération – Charges sociales Quote-part de résultat imposable en BIC

84 000 36 000 - 10 000 110 000 €

4 - Quel(s) autre(s) revenu(s) Philippe devra-t-il déclarer au fisc ? Dans quelle(s) catégorie(s) ? Philippe devra déclarer dans la catégorie des RCM une quote-part des dividendes perçus par la société : 500 x 60 % = 300 €. Ces dividendes seront imposés à l’impôt sur le revenu au taux proportionnel de 12,80 %. Philippe devra aussi déclarer une quote-part de la plus-value à long terme. Elle est imposée à l’impôt sur le revenu au taux proportionnel réduit de 12,80 %.

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Impôt dû : 1 500 x 60% x 12,80 % = 115,20 €.

Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS 109

40 mn

Application 2

Schéma d’imposition des sociétés non soumises à l’IS

1 - D’une façon générale, schématisez les étapes permettant de déterminer la quote-part du résultat fiscal qui revient à chaque associé. Pourquoi dit-on que les sociétés non soumises à l’IS sont « translucides » ? Étape 1 On détermine le résultat fiscal de la société Étape 2 On détermine le résultat fiscal « commun » à répartir entre les associés Étape 3 On détermine la quote-part de résultat à déclarer par chaque associé dans la catégorie des BIC (ou BNC, BA). Résultat fiscal de la société - Rémunérations propres à chaque associé - Charges sociales de chaque associé - Intérêts excédentaires des CC - Dépenses privatives (dépenses somptuaires) = Résultat fiscal commun à répartir entre les associés (A) X (%)

Y (%)

Z (%)

Quote-part de résultat fiscal réparti entre chaque associé A x % + Rémunération + Charges sociales + Intérêts excédentaires CC + Dépenses privatives Quote-part BIC (ou BNC ou BA) Les sociétés non soumises à l’IS sont dites « translucides » car si le résultat fiscal est déterminé au niveau de la société, une partie de ce résultat fiscal remonte entre les mains des associés qui sont eux redevables de l’impôt.

2 - Expliquez pourquoi le résultat fiscal de la société n’est pas directement affecté aux associés. Il est nécessaire de déterminer la quote-part de résultat fiscal qui revient à chaque associé. Après avoir déterminé le résultat fiscal de la société, il faut déduire les rémunérations et autres dépenses propres à chaque associé afin de ne pas faire supporter à un associé des rémunérations qui concernent les autres associés. Par exemple, Patrick est associé mais n’exerce aucune fonction dans la société. La quote-part de résultat fiscal qui lui revient ne doit pas être affectée par les rémunérations et autres dépenses privatives des deux autres associés

3 - Déterminez le résultat fiscal de la société BRUNET ainsi que le résultat fiscal commun à répartir entre les associés. a) Résultat fiscal de la société Analyse fiscale

Réintégration

Déduction

Résultat comptable

Résultat comptable provisoire.

210 000

Rémunérations

Les rémunérations des associés ne sont pas déductibles. Elles sont assimilées à un prélèvement anticipé sur les bénéfices.

110 000

Intérêts excédentaires

Intérêts excédentaires du CC de Marie : 40 000 x ½ x (3 % - 1,50 %) = 300

Dividendes

Les dividendes sont « déqualifiés » en RCM. Ils sont imposés au nom de chaque associé en RCM au prorata des parts sociales qu’ils détiennent dans la société.

2 000

Plus-value nette à court terme

La plus-value nette à court terme est étalée sur 3 ans. Il faut déduire : 2/3 x 18 000 = 12 000 €.

12 000

Plus-value nette à long terme

Elle est imposée au taux réduit de 12,80 %. Il faut la déduire du résultat fiscal.

6 000

TOTAL

Résultat fiscal : 320 300 – 20 000 = 300 300 €

300

20 000 © FontainePicard - Reproduction interdite

320 300

110 Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

b) Résultat fiscal commun On déduit du résultat fiscal de la société les charges privatives. Résultat fiscal de la société

300 300

- Rémunérations des associés

110 000

- Intérêts excédentaires des CC

300

Résultat fiscal commun à répartir entre les associés :

190 000 €

4 - Déterminez la quote-part de résultat fiscal à déclarer par Jean dans la catégorie des BIC. Quote-part à déclarer dans la catégorie BIC

Jean (30 %)

Résultat fiscal commun

190 000 x 30 % = 57 000 €

+ Rémunération

50 000

Quote-part BIC

107 000 €

5 - Identifiez les autres revenus (ou gains) qui devront être déclarés par Jean. Indiquez la catégorie fiscale correspondante. Jean devra déclarer dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers la quote-part des dividendes qui lui revient soit : 2 000 x 30 % = 600 €. Il devra aussi déclarer en plus-value professionnelle la quote-part de la plus-value à long terme soit : 30 % x 6 000 = 1 800 €.

6 - On suppose que le résultat fiscal à répartir entre les associés est un déficit. Indiquez le sort de ce déficit fiscal pour les associés Jean et Patrick. Jean exercice son activité professionnelle dans la société. La quote-part de déficit fiscal pourra être imputée sur les autres revenus catégoriels (T&S, revenus fonciers…). Patrick n’exerce aucune fonction dans la société. Il est associé « passif ». La quote-part de déficit fiscal qui lui revient ne pourra être imputée que sur les mêmes revenus catégoriels (BIC) de l’année N et des six années suivantes.

30 mn

Application 3

EURL GILBERT

1 - Indiquez le régime fiscal applicable aux EURL, de plein droit et sur option. Le régime fiscal de l’EURL varie selon la qualité de l’associé unique : personne physique : impôt sur le revenu mais une option pour l’IS peut être exercée, personne morale : impôt sur les sociétés. Une option pour l’IR est possible.

2 - Quel est le régime fiscal de l’EURL Gilbert et selon quelles règles sera déterminé le résultat imposable de cette société ? L’EURL Gilbert n’a exercé aucune option ; elle relève donc du régime fiscal des sociétés de personnes imposées à l’impôt sur le revenu. L’activité de négoce relève des BIC. Le régime d’imposition est le réel normal car le chiffre d’affaires de l’exercice N-1 excède 789 000 € HT.

3 - Comment sera imposé le résultat de l’EURL Gilbert ? La décision de distribuer le résultat ou de le mettre en réserve est-elle susceptible de modifier la réponse ?

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Le résultat fiscal de l’EURL est imposé avec les autres revenus du foyer fiscal de M. Gilbert, à l’impôt sur le revenu dans la catégorie des BIC. Il importe peu que les bénéfices soient prélevés ou non par l’associé unique. C’est le régime de la transparence fiscale avec remontée immédiate du résultat entre les mains de l’associé.

Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

111

4 - Déterminez le résultat fiscal de l’EURL Gilbert. Vous présenterez vos travaux dans un tableau qui prendra la forme suivante : Opération Bénéfice comptable 1 2 3

4

5

6 7

8 9

Analyse fiscale

Réintégration 52 000

Dans les sociétés de personnes, la rémunération de l’associé n’est pas une charge déductible du bénéfice imposable. Elle est assimilée à un prélèvement sur les bénéfices. Le salaire du conjoint de l’associé d’une société de personnes est déductible intégralement. Les charges sociales salariales sont déductibles. a) Appartement mis à disposition des dirigeants L’appartement occupé par les époux Gilbert n’entraîne aucune régularisation fiscale ; en effet, les loyers correspondent au marché locatif et ils couvrent largement les charges engagées. b) Appartement mis à disposition d’un membre du personnel La déduction des amortissements est limitée au montant du loyer majoré de la valeur de l’avantage en nature déclaré et diminué des charges afférentes à ce bien. Amortissement comptabilisé : 5 000 € Avantages en nature : 600 * 12 = 7 200 € Amortissement fiscalement déductible : 7 200 - 3 000 = 4 200 € Amortissement à réintégrer : 800 € Dans une société relevant du régime fiscal des sociétés de personnes, la déductibilité des intérêts des comptes courants est soumise à deux conditions : capital entièrement libéré ; la rémunération accordée n’excède pas le taux maximal autorisé par l’administration fiscale. Intérêts à réintégrer : 20 000 x 3/12 x (4 % - 2 %) = 100 € Écarts de conversion actif : pertes latentes déductibles Écarts de conversion passif : gains latents imposables Provision pour perte de change : non déductibles La plus-value à court terme de l’exercice N-1 est étalée sur 3 ans. Il convient de réintégrer en N 1/3 de cette plus-value soit 30 000 * 1/3 La déduction de l’amortissement des véhicules de tourisme est limitée. La base amortissable fiscalement admise est de 18 300 €. Amortissements à réintégrer : (21 600 - 18 300) * 1/5 La taxe sur les véhicules des sociétés est déductible pour les entreprises qui relèvent du régime fiscal des sociétés de personnes. La dotation pour dépréciation des valeurs mobilières de placement est une moins-value à long terme. En l’absence de plus-value à long terme, elle pourra être imputée sur les plusvalues de même nature des dix exercices suivants. Elle n’est pas déductible de l’impôt sur le revenu et doit être réintégrée

50 000

800

100

1000 800 10 000

1 800

660

1 000

116 360

1 800

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Total Résultat imposable dans la catégorie des BIC : 116 300 - 1 800 = 114 500 €.

Déduction

112 Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

Application 4

1h

SNC DUMONT

1 - Déterminez le régime fiscal et le régime d’imposition de la société. La SNC n’a pas opté pour l’impôt sur les sociétés. Elle relève de plein droit de l’impôt sur le revenu. Le chiffre d’affaires HT de l’exercice N-1 est supérieur à 789 000 € HT. Le régime d’imposition est le réel normal.

2 - Calculez les plus ou moins-values nettes relatives à l’exercice N. a) Cession du véhicule de transport Amortissements pratiqués au 31 décembre N-2 : 42 000 * 1/5 * 2 = 16 800 € Amortissements pratiqués au 31 décembre N-1 : 16 800 €. La dotation qui aurait dû être pratiquée en N-1 soit 8 400 € est irrégulièrement différée. Amortissements pratiqués au 31 décembre N : 16 800 + 16 800 (amortissements de N-1 et de N) = 33 600 €. Valeur nette fiscale : 42 000 - (33 600) = 8 400 €. Plus-value : 10 400 - 8 400 = 2 000 €. Elle est entièrement à court terme. b) Cession d’un immeuble La cession de l’immeuble n’est pas soumise à la TVA immobilière étant donné que la cession intervient plus de 5 ans après l’achèvement et qu’aucune option pour une imposition à la TVA n’est mentionnée. Il faut effectuer un reversement de TVA. Reversement de TVA : 130 000 * 0,20 * 11/20 = 14 300 €. Le reversement de TVA augmente la valeur nette fiscale. Valeur nette fiscale : 130 000 - [130 000 * 1/20 * (9/12 +7 + 9/12)] + 14 300 = 89 050 € Plus-value : 150 000 - 89 050 = 60 950 €. Plus-value à court terme à hauteur des amortissements soit 55 250 € et à long terme au-delà : 5 700 €. c) Cession d’un matériel industriel Amortissements dégressifs N-2

15 000 * 1/5 * 1,75 * 8/12 = 3 500 €

N-1

(15 000 - 3 500) * 1/5 * 1,75 = 4 025 €

N

(15 000 - 7 525) * 1/5 * 1,75 * 5/12 = 1 090 €

Plus-value : 18 000 - (15 000 - 8 615) = 11 615 €. Plus-value à court terme à hauteur des amortissements soit 8 615 € et à long terme au-delà soit 3 000 €. d) Dotations et reprises sur dépréciations des titres financiers Les dotations sont des moins-values à long terme. Les reprises des plus-values à long terme. Éléments Véhicule de transport Immeuble Matériel industriel

Court terme Plus-value

Moins-value

Long terme Plus-value

2 000 55 250

5 700

8 615

3 000

Dotations sur VMP

4 000

Reprises sur titres immobilisés Total

Moins-value

1 500 65 865

10 200

4 000

Plus-value nette à court terme : 65 865 €.

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Plus-value nette à long terme : 6 200€.

Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS 113

3 - Calculez le résultat fiscal de la société. Opération

Analyse fiscale

Réintégration

Bénéfice comptable Plus-value nette court terme N Plus-value nette à long terme N Amortissement irrégulièrement différé camion 1) Location villa

2) Taxe véhicule sociétés 3) Rémunérations

4) Intérêts des comptes courants

5) Dotations aux amortissements

6) Dotations aux provisions 7) Produits financiers

Déduction

60 500 La plus-value nette à court terme de N est étalée sur trois ans. Il convient de déduire 65 865 * 2/3 La plus-value nette à long terme de N est déduite du résultat imposable pour être imposée à taux réduit (12,8 %). La dotation irrégulièrement différée de N–1 est à réintégrer.

43 910 6 200 8 400

La location de la villa constitue fiscalement une dépense somptuaire engagée au profit personnel d’un associé et non dans l’intérêt de l’exploitation. Elle est donc non déductible et à réintégrer. La taxe sur les véhicules de sociétés est déductible pour les sociétés non soumises à l’IS. Aucune régularisation n’est à effectuer. La rémunération des associés est considérée comme une anticipation sur les bénéfices et doit être réintégrée au résultat imposable. C’est le cas en l’espèce pour les rémunérations de M. Durville et M. Dumont. La rémunération versée à Mme Dumont, conjoint de l’associé est entièrement déductible. Dans une société relevant du régime fiscal des sociétés de personnes, la déductibilité des intérêts des comptes courants est soumise à deux conditions : capital entièrement libéré ; la rémunération accordée n’excède pas le taux maximal autorisé par l’administration fiscale. Intérêts à réintégrer : 70 000 * (4 % - 2 %) = 1 400 € La déduction de l’amortissement des véhicules de tourisme est limitée. La base amortissable fiscalement admise est de 18 300 €. véhicule A : amortissements à réintégrer = (28 800 - 18 300) x 1/5 véhicules B : amortissement entièrement déductible.

3 200

84 200

1 400

2 100

1 200

La provision pour hausse des prix est entièrement déductible. La provision pour pénalité n’est pas déductible car la pénalité n’est pas déductible. Dans une société non soumise à l’IS, les revenus provenant des titres figurant au bilan sont imposés individuellement au nom de chaque associé. Les intérêts et les dividendes ne doivent pas être compris dans les résultats imposables de l’entreprise. Ils sont répartis entre les associés.

Total

2000 1 400

161 000

53 510

Résultat imposable : 161 000 - 53 510 = 107 490 €

4 - Calculez le résultat fiscal commun à répartir entre les associés. Résultat fiscal de la société

107 490

- Location villa

- 3 200

- Rémunérations réintégrées

- 84 200

- Intérêts excédentaires comptes courants

- 1 400

Résultat fiscal commun à répartir entre les associés

18 690 €

5 - Déterminez la part de bénéfice revenant à chaque associé dans la catégorie des BIC. M. Durville 40 %

M. Lemail 15 %

8 411

7 476

+ rémunérations

46 800

37 400

+ location villa

3 200

+ Intérêts excédentaires comptes courants

50 000 x (4 % - 2 %) = 1 000

BIC Brut

59 411

44 876

3 203

Plus-value à long terme (imposable au taux de 12,8 %) : 3 200

1 440

1 280

480

114 Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

2 803

20 000 x (4 % - 2 %) = 400 €

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M. Dumont 45 % Quote-part résultat fiscal

1h

Application 5

SARL MASC

1 - Vérifiez que la SARL MASC peut opter pour l’imposition de ses bénéfices à l’impôt sur le revenu. Une SARL peut opter pour le régime fiscal des sociétés de personnes lorsque les deux conditions suivantes sont réunies : • la SARL doit exercer une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole ; • la société doit être exclusivement formée entre parents en ligne directe ou entre frères et sœurs. Les conjoints et partenaires de PACS des personnes précitées peuvent également être associés. En l’espèce, la SARL MASC exerce une activité artisanale (voire commerciale). Ses deux associés sont en outre parents en ligne directe (père et fils). En conséquence, la société MASC peut opter pour une imposition de ses bénéfices à l’IR.

2 - Indiquez les redevables de l’imposition sur les bénéfices éventuellement réalisés en N par la SARL MASC. Les bénéfices de la société MASC, société bénéficiant du régime fiscal des sociétés de personnes, seront ainsi imposés entre les mains de Monsieur Alain BOULEY et de Monsieur Jérémy BOULEY.

3 - Établissez le tableau des plus-values et moins-values professionnelles au titre de l’exercice N. a) Le compresseur La valeur nette comptable (VNC) du compresseur s’élève à : 14 000 – 9 680 = 4 320 € La plus-value est égale à : 7 820 – 4 320 = 3 500 € Cette plus-value résulte de la cession d’un bien détenu depuis plus de deux ans ; elle est qualifiée à court terme à hauteur des amortissements pratiqués et à long terme au-delà. En l’espèce, la plus-value est entièrement à court terme. Elle est étalée sur une durée de 3 ans. Il faut donc déduire du résultat fiscal : 3 500 x 2/3 = 2 333 € b) Le logiciel pour la gestion du compresseur À la date de cession, le logiciel cédé est amorti en totalité. La valeur nette comptable est donc nulle. La plus-value réalisée s’élève à 400 €. La plus-value est imposable au taux réduit de 10 %. Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal.

4 - Déterminez le résultat fiscal de l’exercice N de la SARL MASC en présentant les calculs sous forme du tableau. Détermination du résultat fiscal N de la société MASC Résultat comptable

Réintégrations

Déductions

36 500

1/ Dividendes perçus Les dividendes sont « défiscalisés », c’est-à-dire qu’ils ne sont pas imposés dans la catégorie BIC mais Revenus de capitaux mobiliers. 2/ Gain de change latent La valeur de la créance en livres sterling s’étant accrue entre le 15 novembre N et la fin de l’exercice, un gain de change latent est constaté à l’inventaire. Ce gain de change latent ne participe pas à la formation du résultat comptable mais il participe à la formation du résultat fiscal : il doit donc être réintégré fiscalement. À réintégrer : 7 560 – 7 200 = 360 euros

2 110

360

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3/ Subvention d’équipement perçue Sur option, une subvention d’équipement versée par une personne publique pour l’acquisition d’un bien amortissable peut être étalée sur la durée d’amortissement de ce bien. Elle est rapportée au rythme des amortissements pratiqués, suivant le rapport entre les dotations aux amortissements pour le bien acquis et le prix de revient de l’immobilisation. Le traitement comptable et le traitement fiscal sont similaires, si les durées d’amortissement coïncident. Aucune réintégration et aucune déduction ne sont donc ici nécessaires 4/ Rémunérations, cotisations sociales et intérêts versés sur le compte courant du gérant associé Alain BOULEY Les rémunérations versées à un associé de SARL IR ne sont pas déductibles fiscalement. Elles doivent être réintégrées en totalité. Les cotisations sociales versées à des régimes obligatoires, de base et complémentaires, de protection sociale par une société soumise à l’IR pour le compte d’un associé ne sont pas déductibles de son résultat. Elles doivent également être réintégrées Les intérêts versés sur le compte courant débiteur d’un associé d’une société sont déductibles par la société versante sous deux conditions : - son capital social doit être entièrement libéré ; - le taux de rémunération ne doit pas excéder le TMPV. Les intérêts excédant le TMPV ne sont pas déductibles fiscalement. À réintégrer ici : 800 € - 20 000 x 2 % = 400 €

49 000

20 000

400

Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS 115

5/ Rémunérations et cotisations sociales de l’associé Jérémy BOULEY Les règles envisagées ci-dessus sont les mêmes la totalité des rémunérations (ou appointements) et des cotisations sociales versées par la SARL MASC doit être réintégrée. À réintégrer : 30 000 + 10 000 = 40 000 euros

40 000

6/ Rémunération de Madame Jacqueline BOULEY La rémunération du conjoint d’un associé d’une SARL IR est déductible. 7/ Amortissements de la Renault Scénic Les amortissements sur un véhicule de tourisme émettant moins de 140 grammes de CO2 par kilomètre sont déductibles fiscalement pour 18 300 € au total. Les amortissements excédentaires doivent être réintégrés. À réintégrer ici : 10/12 x (22 500 – 18 300)/5 = 700 euros. 8/ Pénalités Les pénalités de toute nature d’origine légale (amendes pénales, sociales…) ne sont pas déductibles fiscalement. 9/ Dépréciation des créances douteuses Cette dépréciation n’est pas déductible dans la mesure où la société ne subira aucune perte du fait de ces créances : son assureur l’indemnisera si la perte se réalise. Cette provision doit donc être réintégrée en totalité.

700

90 600

10/ Paiement d’impôts La CVAE est déductible pour la détermination du résultat fiscal d’une société IR réalisant des BIC. Aucun retraitement n’est donc nécessaire De même, la TVTS est un impôt déductible des résultats d’une société soumise à l’impôt sur le revenu. Aucun retraitement n’est nécessaire Plus-value nette à court terme La plus-value nette à court terme d’un exercice est étalée sur option en parts égales sur 3 exercices. PVCT nette N = 3500 € À déduire : 3 500 x 2/3 = 2 333 € PVCT nette N - 2 et N - 1 = 510 + 1200 = 1710 À réintégrer : 1 710 x 1/3 = 570 €

570

2 333

148 220

4 843

Plus-value sur cession du logiciel Plus-value à taux réduit de 10 %. Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal. TOTAUX

400

Résultat fiscal = 148 220 – 4 843 = 143 377 €.

5 - Calculez la quote-part du résultat fiscal N qui revient à l’associé Alain BOULEY. En déduire le revenu net imposable dans les catégories bénéfices industriels et commerciaux du foyer fiscal de M. Alain BOULEY. Les travaux sont réalisés en trois étapes :

Étape 1

Étape 2

Étape 3

• Calcul du résultat fiscal « commun » à répartir entre les associés

• Calcul de la quote-part de résultat fiscal qui revient à A. BOULAY.

• Déterminer le revenu imposable à déclarer par A. BOULAY dans la catégorie des BIC

Bénéfice fiscal de la société MASC

143 377

- Rémunérations des associés

49 000 + 30 000 = 79 000

- Cotisations sociales des associés

20 000 + 10 000 = 30 000

- Intérêts excédentaires des CC d’associés

400

Bénéfice fiscal à répartir

33 977 €

116 Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

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Étape 1 – Calcul du résultat fiscal « commun » à répartir entre les associés

Étape 2 – Calcul de la quote-part du résultat fiscal qui revient à A. BOULAY Résultat fiscal x quote-part de A. BOULAY dans la société : 33 977 x 60% = 20 386 €. Étape 3 – Revenu net imposable dans la catégorie des BIC pour A. BOULAY Quote-part de résultat fiscal de la société MASC

20 386

Rémunération

49 000

Cotisations sociales

20 000

Intérêts excédentaires des CC BIC brut

400 89 786

- Cotisations sociales

- 20 000

BIC Net

69 786 €

6 - Anaïs, la fille aînée de Monsieur Alain BOULEY, vient de créer une entreprise individuelle afin de commercialiser des vêtements lors de réunions à domicile. Elle a entendu parler de l’option pour le régime des auto-entrepreneurs et vous demande de lui indiquer : - qui peut bénéficier de ce régime ; - les avantages dont peuvent bénéficier les auto-entrepreneurs. L’activité ne génère pas un chiffre d’affaires annuel hors taxes excédant les limites du régime micro-BIC. Les auto-entrepreneurs peuvent bénéficier des avantages fiscaux suivants par rapport au régime des micro-entreprises : • ils ont la possibilité d’opter pour un prélèvement fiscal forfaitaire, libératoire de l’imposition sur le revenu des bénéfices, à condition de respecter certains seuils de revenus, • ils peuvent, par le biais du prélèvement fiscal libératoire, éventuellement réaliser des économies d’impôt sur le revenu, • l’option pour le prélèvement fiscal libératoire est en outre source de simplification dans le traitement fiscal des bénéfices de l’auto-entreprise,

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• la gestion administrative de l’entreprise est simplifiée par l’exercice de l’option pour le prélèvement car son versement est regroupé avec un prélèvement social forfaitaire, libératoire des cotisations sociales, adressé au même interlocuteur (l’URSSAF).

Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS 117

MINI CAS DE SYNTHÈSE SNC LEROUX (d’après un sujet d’examen)

h

Missions À partir des éléments contenus en annexes 1 et 2 : 1 - Quel est le régime fiscal de la SNC LEROUX ?

La SNC LEROUX est une société de personnes exerçant une activité de nature industrielle et commerciale ; son résultat fiscal est imposable dans la catégorie des BIC. La société détermine et déclare un résultat fiscal, mais celui-ci est imposé à l’IR au niveau de chaque associé, personne physique, en fonction, en principe de sa participation au capital social. Réalisant des ventes et ayant un chiffre d’affaires supérieur à 789 000 € HT, elle relève du régime réel normal.

2 - Étudiez la déductibilité des charges détaillées en annexe 1 en justifiant vos réponses. Charges

Analyse fiscale

Réintégrations

Pénalité

Les majorations ne sont pas déductibles fiscalement.

150

Don

Les dons ne sont pas déductibles. En revanche, ils permettent à l’entreprise de bénéficier d’une réduction d’impôt égale à 60 % de leur montant, à condition qu’ils ne dépassent pas 5 pour mille du chiffre d’affaires.

900

Dotation aux amortissements

La déduction de la dotation aux amortissements de cette maison, louée à un membre du personnel est plafonnée. Elle est limitée au montant du loyer majoré de l’avantage en nature déclaré et diminué des charges afférentes à ce bien, soit :

535

5 850 + 4 200 - (320 + 465 + 250 + 1 200 + 850) = 6 965 Montant à réintégrer : 7 500 - 6 965 = 535 € Dépréciation des titres

Moins-value à long terme ; elle doit être réintégrée (voir question 3)

Rémunération des associés

La rémunération des associés de sociétés de personnes n’est pas déductible

76 000

Charges sociales

Les charges sociales sont déductibles, mais du revenu de chacun des associés. Il faut donc les réintégrer pour calculer le résultat fiscal de la société

22 800

Intérêts des comptes courants

La déductibilité est plafonnée à un taux d’intérêt de 2 %

528

370

Montant de la réintégration : (25 000 + 12 000) * (3 % - 2 %) = 370 €

Total des réintégrations

101 283

3 - Indiquez et chiffrez les conséquences fiscales des cessions d’éléments d’actif et de l’expropriation intervenues au cours de l’exercice. a) Cession d’éléments d’actifs Vente du terrain Résultat sur cession : 20 000 - 10 500 = 9 500 € (plus-value). S’agissant d’un bien non amortissable détenu depuis plus de deux ans, la plus-value est à long terme. Vente de la voiture Mégane S’agissant d’un véhicule de tourisme, la TVA n’a pas été déduite au moment de l’acquisition. Ce véhicule est cédé à un négociant en biens d’occasions. Complément de droit à déduction La vente se situe à l’intérieur du délai de régularisation de 5 ans. Ainsi, l’entreprise LEROUX peut et a intérêt à soumettre la vente à la TVA. Elle pourra ainsi déduire une fraction de la TVA qui ne l’avait pas été lors de l’acquisition.

Calcul de la valeur nette comptable La fraction des amortissements non déductible de ce véhicule de tourisme est assimilée à des amortissements déduits pour le calcul de la plus-value. Le complément de droit à déduction vient minorer la valeur d’origine. VNC = 19 200 - 640 - 10 206 = 8 354 € Résultat sur cession : 2 000 - 8 354 = - 6 354 € (moins-value). La moins-value réalisée sur un bien amortissable est à court terme.

118 Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

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Complément de droit à déduction : 16 000 * 0,20 * 1/5 = 640 €.

Vente de la machine-outil Calcul de la valeur nette comptable : 15 250 - 7 670 = 7 580 €. Résultat sur cession : 14 000 - 7 580 = 6 420 € (plus-value). La plus-value réalisée est à court terme à hauteur des amortissements, c’est-à-dire pour le montant total. Vente des titres A S’agissant de valeurs mobilières de placement, les titres sont évalués selon la méthode du premier entré-premier sorti. Le régime des plus ou moins-values professionnelles s’applique, bien que certains titres aient été acquis depuis moins de 2 ans car ils sont de même nature. Cession des titres acquis en mars N-2 Résultat sur cession : 250 (78,05 - 48,70) = 7 337,50 € : plus-value à long terme Cession des titres acquis en juillet N-1 Résultat sur cession : 50 (78,05 - 67,45) = 530 € : plus-value à court terme Vente des titres B Ces titres sont tous acquis depuis plus de 2 ans. La cession relève du régime des plus ou moins-values professionnelles. Résultat sur cession : 225 (25,08 - 13,12) = 2 691 € : plus-value à long terme Vente des titres C Tous les titres sont acquis depuis moins de 2 ans. Le résultat de cession est un élément du bénéfice imposable au taux de droit commun. Dotation pour dépréciation des titres Elle suit le régime des moins-values à long terme : 528 €

b) Expropriation Pour le calcul de la plus ou moins-value, on retient comme « prix de cession » le montant de l’indemnité d’expropriation. Terrain Résultat : 25 000 - 22 000 = 3 000 € (plus-value) S’agissant d’un bien non amortissable, la plus-value est à long terme car il a été acquis depuis plus de 2 ans. Bâtiment Valeur nette comptable : 295 000 - 224 938 = 70 062 € Résultat : 100 000 - 70 062 = 29 938 € (plus-value) La plus-value est à court terme à hauteur des amortissements et à long terme au-delà. En l’espèce, la plus-value est en totalité à court terme. Garage Valeur nette comptable : 10 000 - 4 042 = 5 958 € Résultat : 8 000 - 5 958 = 2 042 € La plus-value est à court terme à hauteur des amortissements et à long terme au-delà. En l’espèce, la plus-value est en totalité à court terme. Détermination des plus ou moins-values nettes de l’exercice hors expropriation Court terme MV

Long terme PV

MV

Terrain Mégane

6 354

Machine-outil

6 420

Titres A © FontainePicard - Reproduction interdite

PV 9 500

530

7 338

Titres B

2 691

Titres C Dotations aux dépréciations Total

528 6 354

6 950

PV Nettes à CT = 596 €

528

19 529

PV Nettes à LT = 19 001 €

La plus-value nette à court terme peut être étalée sur trois exercices. Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS 119

Détermination des plus ou moins-values nettes de l’exercice sur expropriation Plus-value nette à long terme : 3 000 €, l’imposition est différée de deux ans soit en N+2 Plus-value nette à court terme : 29 938 + 2 042 = 31 980 €, étalement possible sur la durée d’amortissement pondérée déjà pratiquée, à compter de l’exercice N+1 Au total (cession actif + expropriation) Plus-value nette à long terme : 19 001 + 3 000 = 22 001 € Plus-value nette à court terme : 596 + 31 980 = 32 576 €

4 - Calculez le résultat fiscal de la société. Réintégrations

Déductions

Résultat comptable

150 000

Total des réintégrations (question 2) - hors dotations sur titres

100 755

PV nette à court terme hors expropriation : 596 * 2/3

397

PV nette à court terme sur expropriation

31 980

PV nette à long terme hors expropriation

19 001

PV nette à long terme sur expropriation

3 000

TOTAL

250 755

Résultat fiscal

196 377

54 378

5 - Calculez pour chacun des associés les sommes imposables au titre de l’impôt sur le revenu pour N. Calcul du résultat commun à répartir entre les associés Bénéfice fiscal = 196 377 À déduire Rémunération des associés

76 000

Charges sociales

22 800

Intérêts excédentaires des comptes courants

370

Total

99 170

Résultat fiscal à répartir : 196 377 - 99 170 = 97 207 € Lambert

Toutain

45 %

40 %

15 %

43 743

38 883

14 581

Salaires

36 000

40 000

Cotisations

10 800

12 000

250

120

BIC BRUT

90 793

91 003

- cotisations

-10 800

-12 000

BIC NETS IMPOSABLES

79 993

79 003

14 581

8 550

7 600

2 850

Quote-part du bénéfice

Intérêts excédentaires des comptes courants

14 581

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Plus-value nette imposable à long terme : 19 001 (imposable au taux proportionnel de 12,8 %)

Bisque

120 Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS

Contrôle de connaissances

➊ Une SNC relève de plein droit du régime des sociétés de personnes. VRAI : La SNC relève du régime des sociétés de personnes. Elle peut opter pour l’IS.

➋ Une SARL peut opter pour le régime des sociétés de personnes. VRAI : Mais sous certaines conditions.

➌ La taxe sur les véhicules de sociétés n’est pas déductible pour les sociétés de personnes. FAUX : La taxe sur les véhicules de sociétés est déductible dans les sociétés de personnes.

➍ Un associé d’une SNC a laissé en compte courant pour l’exercice N une somme de 50 000 € rémunérée au taux de 4 %. Le capital social de la SNC est de 100 000 € libéré des ¾. Le TMPV est égal à 2 %. Le montant des intérêts à réintégrer est de 1 000 €. FAUX : Le capital social n’est pas intégralement libéré. Il faut réintégrer la totalité des intérêts soit : 50 000 x 4 % = 2 000 €.

➎ M. POIRIER détient 40 % d’une SNC dont le résultat fiscal pour l’exercice N est égal à – 20 000 €. Il n’exerce aucune fonction dans la société. Il pourra imputer sur son revenu global une somme de – 8 000 €. FAUX : M. POIRIER n’exerce aucune fonction dans la société. La quote-part du déficit fiscal ne peut être imputée que sur le revenu fiscal positif de la même catégorie pendant les six exercices suivants.

➏ Le bilan d’une SARL de famille contient un portefeuille d’actions qui ont rapporté 5 000 € de dividendes en N. Les dividendes sont déduits du résultat fiscal de la SARL.

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VRAI : Les dividendes sont déqualifiés. Ils sont imposés au nom des associés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

Chapitre 17 - L’imposition du résultat des sociétés non soumises à l’IS 121

Chapitre

30 mn

18

Champ d’application et territorialité de l’impôt sur les sociétés

Application 1

Le champ d’application de l’impôt sur les sociétés

1 - Pour votre entretien d’embauche en qualité de stagiaire dans un cabinet d’expertise comptable, votre futur tuteur vous invite à compléter le tableau suivant, relatif au champ d’application de l’IS. Imposable à l’IS

Structure juridique

Oui/de droit

Oui/sur option

non

Société à responsabilité limitée EURL – l’associé est une personne morale GIE Société par action simplifiée Société en nom collectif Société anonyme Société en commandite par actions EIRL

2 - Expliquez l’intérêt pour une société soumise de plein droit à l’IS d’opter pour l’impôt sur le revenu. Depuis la loi de modernisation de l’économie du 4 août 2008, les SA, SAS et SARL peuvent opter pour la transparence fiscale, c’est-à-dire l’imposition à l’impôt sur le revenu (IR) pour les associés personnes physiques, si elles remplissent certaines conditions. Dans ce cas, chaque associé est redevable de l’impôt sur le revenu sur la part de résultat fiscal qui lui revient, qu’il y ait ou non une distribution de bénéfice. C’est la réalisation d’un résultat fiscal de la société qui conditionne son imposition dans les « mains » des associés. L’intérêt de cette option réside notamment dans le fait que les associés ou actionnaires de ces sociétés pourront imputer les pertes de la société sur les autres revenus catégoriels (salaires, RCM, revenus fonciers…).

3 - Vérifiez les conditions à satisfaire pour opter pour le régime fiscal de l’impôt sur le revenu. • Société SARL non cotée. • Société créée depuis moins de cinq ans. • Activité commerciale. • Droits sociaux détenus à plus de 50 % par une personne physique (PAUL) et PIERRE, gérant, détient plus de 34 % du capital. • Le nombre de salariés, chiffre d’affaires et total du bilan vérifient les conditions légales.

4 - Calculez le revenu net imposable du foyer fiscal de PAUL. Le résultat fiscal de la SARL est imposé dans la catégorie des BIC. Il est négatif. Il est réparti entre les associés aux prorata de leurs parts sociales. Il vient s’imputer sur les autres revenus catégoriels du contribuable et diminue l’assiette imposable. Revenu imposable : 10 000 + 26 000 – 10 000 x 60 % = 30 000 €

5 - Déterminez le résultat net comptable. La SARL est redevable de l’impôt sur les sociétés (du fait de la renonciation à l’impôt sur le revenu). IS = 38 120 x 15 % + (45 000 – 38 120) x 28 % soit 7 644 €. Résultat net comptable = résultat comptable – IS © FontainePicard - Reproduction interdite

Résultat net comptable : 62 000 – 7 644 = 54 356 €

6 - Déterminez le montant du dividende versé à PIERRE. Dans quelle catégorie fiscale est-il imposé et selon quel mode d’imposition ? Dividende total = 20 % x 54 356 soit 10 871 €. Dividende de PIERRE = 40 % x 10 871 soit 4 348 €. Les dividendes sont imposés dans la catégorie RCM au prélèvement forfaitaire unique (PFU) ou sur option du contribuable, au barème progressif de l’IR (voir chapitre 25 – Les revenus de capitaux mobiliers).

Chapitre 18 - Champ d’application et territorialité de l’impôt sur les sociétés 123

15 mn

Application 2

Option à l'impôt sur le revenu

1 - La SARL LE PANIER DINARDAIS peut-elle opter pour le régime fiscal dit des « SARL de famille » ? Pourquoi ? Pour que l’option puisse être exercée, il faut : • que la SARL soit constituée entre membres d’une même famille, c’est-à-dire entre parents en ligne directe ou entre frères et sœurs ainsi que les conjoints ou les partenaires. En tout état de cause, chaque associé doit être uni aux autres par des liens de parenté directe ou collatérale jusqu’au deuxième degré, soit par le mariage, soit par un PACS ; • que la société exerce une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole ; • l’accord unanime de tous les associés. Au cas d’espèce, on constate que la condition tenant au lien de parenté n’est pas respectée. Par exemple, le lien de parenté entre Sylvie SALUN et Solène ou Jérôme LEGRAND excède le 2e degré. La SARL ne peut donc exercer l’option pour le régime de la transparence fiscale.

2 - Cette cession est-elle de nature à modifier la réponse à la question 1 ? Pourquoi ? Après la cession, on constate que les associés présents dans la société respectent la condition du lien de parenté jusqu’au deuxième degré. Sous réserve d’une décision unanime des associés, la SARL peut opter pour le régime de la transparence fiscale.

3 - En supposant que la SARL puisse opter pour le régime dit des SARL de famille, pourrait-elle ultérieurement revenir à l’impôt sur les sociétés ? L’option pour le régime des SARL de famille n’est pas irrévocable. La SARL de famille reviendra à l’impôt sur les sociétés : • soit parce qu’elle le décide, • soit parce qu’elle ne remplit plus les conditions pour bénéficier de ce régime En revanche, le retour à l’impôt sur les sociétés est définitif.

30 mn

Application 3

Cas NATURA

1 - Rappelez les trois critères de territorialité de l’IS permettant de valider une activité autonome à l’étranger. § Établissement stable à l’étranger (usine, succursale, comptoir de ventes). § Représentants envoyés à l’étranger par l’entreprise et bénéficiant d’une autonomie pour négocier et conclure des contrats à son nom. § Réalisation d’un cycle commercial complet.

2 - Qu’entend-on par cycle commercial complet ? Selon la jurisprudence, il y a cycle commercial complet dès lors qu’il y a des opérations d’achats et de vente réalisées à l’étranger et qui sont détachables de celles réalisées en France. Il ne saurait y avoir activité autonome à l’étranger si les opérations commerciales réalisées sont exécutées à partir de la France.

3 - Quelles différences y a-t-il entre une succursale et une filiale ? La succursale et la filiale constituent des établissements stables. § La succursale ne dispose pas de personnalité juridique propre. § La filiale bénéfice d’une personnalité juridique et fiscale propre.

4 - Pour chaque opération réalisée, indiquez la situation fiscale de la société au regard de la territorialité de l’IS. Opérations

Analyse fiscale

1

Les ventes constituent des livraisons intracommunautaires qui font partie du résultat réalisé par la société et donc imposable en France.

2

Les représentants sont salariés de l’entreprise. Ils agissent au nom et pour le compte de la société.

3

Les courtiers bénéficient d’une indépendance juridique. Le bénéfice qu’ils réalisent est imposable au Portugal.

4

La succursale n’a pas de personnalité juridique propre. Elle constitue néanmoins un établissement stable. Le bénéfice fiscal réalisé par la succursale est imposable en Italie.

5

La filiale a une personnalité juridique et fiscale propre. La perte fiscale ne peut être imputée sur le résultat fiscal de la société NATURA.

124 Chapitre 18 - Champ d’application et territorialité de l’impôt sur les sociétés

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La société est considérée comme exerçant elle-même une activité commerciale en Grèce. Le bénéfice n’est pas imposable à l’IS en France.

Contrôle de connaissances

➊ Le régime fiscal et le régime d’imposition sont deux notions identiques. FAUX : régime fiscal : modalités d’imposition du résultat (IR ou IS). Régime d’imposition : obligations déclaratives (réel normal, réel simplifié, micro-entreprise).

➋ Une EIRL ne peut opter pour l’IS. FAUX : une EIRL soumise à un régime réel d’imposition peut opter pour son assujettissement à l’IS. ➌ L’EURL relève de l’IS lorsque l’associé est une personne morale. VRAI : l’EURL relève de l’IS lorsque l’associé est une personne morale.

➍ La SNC relève de l’IR. Elle peut opter pour l’IS. VRAI : la SNC relève de l’IR mais peut opter pour l’IS.

➎ Une SA peut opter pour l’IR. VRAI : la loi de modernisation de l’économie (août 2008) permet aux SA, SAS, SARL non cotées, créées depuis moins de cinq ans et dont les droits sociaux sont détenus à hauteur de 50 % au moins par une ou des personnes physiques et à hauteur de 34 % au moins par une ou plusieurs personnes exerçant une fonction de direction d’opter pour le régime des sociétés de personnes.

➏ Une EURL, dont l’associé unique est une personne physique, peut opter pour l’IS. VRAI : l’EURL dont l’associé unique est une personne physique peut opter pour l’IS.

➐ Une SA, dont le siège social est en France, possède une succursale en Espagne. Le bénéfice réalisé en Espagne échappe à l’impôt français. VRAI : la succursale est un établissement stable. En application du principe de territorialité, le bénéfice réalisé par cet établissement est soumis à l’impôt sur les bénéfices en Espagne.

➑ L’option à l’IS d’une SNC est irrévocable.

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FAUX : la loi de finances 2019 autorise les sociétés de personnes qui ont opté à l’IS à renoncer à cette option. La renonciation doit être notifiée à l’administration avant la fin du mois qui précède la date limite de paiement du premier acompte d’IS du cinquième exercice qui suit celui au cours duquel l’option est exercée.

Chapitre 18 - Champ d’application et territorialité de l’impôt sur les sociétés 125

Chapitre

5 mn

19

Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS

Application 1

Régime mère-fille

Pour chacune des cinq hypothèses, indiquez si la société A peut bénéficier du régime des sociétés mères et filiales. Régime mère-fille ? Hypothèse 1

NON – La SNC est une société qui relève de l’impôt sur le revenu.

Hypothèse 2

OUI – Les deux sociétés relèvent de l’IS. La société A détient plus de 5 % du capital de la société B. Les titres sont détenus depuis plus de deux ans.

Hypothèse 3

OUI – La SNC a opté pour l’IS.

Hypothèse 4

OUI – Les deux sociétés relèvent de l’IS. La société A détient plus de 5 % du capital de la société B. Les titres sont détenus depuis plus de deux ans.

Hypothèse 5

NON – Les deux sociétés sont soumises à l’IS mais la société A détient moins de 5 % des actions de la société B.

20 mn

Application 2

Dividendes

1 - Vérifiez que les conditions du régime mère-fille sont validées. § Les deux sociétés relèvent de l’IS. § La SARL DINAN détient plus de 5 % du capital (10 % du capital) de la SA DOL. § Les titres DOL sont détenus par DINAN depuis plus de deux ans.

2 - Calculez le résultat fiscal de la SARL DINAN ainsi que l’impôt sur les sociétés dû au titre de N. Le montant du dividende perçu par la SARL est égal à : 120 000 x 30 % x 10 % = 3 600 €. Les dividendes sont déduits du résultat fiscal. Une quote-part de frais égale à 5 % du dividende est réintégrée au résultat fiscal. Résultat fiscal : 25 000 - 3 600 + 3 600 x 5 % = 21 580 €. Impôt sur les sociétés : 21 580 x 15 % = 3 237 €.

3 - Calculez le résultat fiscal de la SARL DINAN ainsi que l’impôt dû dans l’hypothèse où elle n’opte pas pour le régime mère-fille. Le dividende est imposable. Aucun retraitement fiscal n’est nécessaire. Impôt sur les sociétés : 25 000 x 15 % = 3 750 €. Le régime mère-fille est plus favorable.

4 - On fait l’hypothèse que la SARL DINAN est une SARL dite « familiale » soumise à l’IR. Indiquez le traitement fiscal des dividendes perçus. Dans cette hypothèse, les dividendes ne sont pas imposables dans la catégorie des BIC. Ils sont « déqualifiés » c’est-à-dire imposés dans une autre catégorie fiscale, celle des revenus de capitaux mobiliers au nom des associés de la SARL.

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Les dividendes perçus sont déduits pour le calcul du résultat fiscal de la SARL.

Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS 127

20 mn

Application 3

Dividendes

1 - La société MALO peut-elle opter pour le régime des sociétés mères-filles. Justifiez la réponse. La société MALO ne peut pas opter pour le régime mère-fille car elle ne détient que 4 % du capital de la société ALBA.

2 - Calculez le dividende net perçu par la société MALO. Dividende net = dividende brut - RAS. Dividende net = 10 000 - 15 % x 10 000 = 8 500 €.

3 - Calculez l’impôt dû par la société MALO en retenant la méthode « pratique ». Le dividende perçu est imposable. Aucun retraitement fiscal n’est nécessaire. La retenue à la source est imputée sur l’impôt dû à hauteur de 1 - 28 % soit 72 %. Impôt sur les sociétés = 60 000 x 28 % - 1 500 x (1 - 28 %) = 15 720 €.

4 - On fait l’hypothèse que la société MALO détient 10 % du capital de la société ALBA. Les autres données sont inchangées. Calculez le résultat fiscal et l’impôt dû par la société MALO en retenant les solutions fiscales les plus avantageuses. La société MALO peut opter pour le régime mère-fille. Le dividende net n’est pas imposable. Il doit être déduit du résultat fiscal de la société MALO. Une quote-part de frais doit être réintégrée au résultat fiscal : 5 % x 10 000 = 500 €. En revanche, le crédit d’impôt ne peut être imputé sur l’impôt dû. Résultat fiscal = 60 000 - 8 500 + 500 = 52 000 €. IS dû : 52 000 x 28 % = 14 560 €.

10 mn

Application 4

Jetons de présence

Déterminez le montant des jetons de présence fiscalement déductibles en retenant les deux hypothèses suivantes : • la SA DANIEL emploie 180 salariés, • la SA DANIEL emploie 240 salariés. Rappel de cours Les jetons de présence sont des sommes versées aux membres du conseil d’administration ou de surveillance des sociétés anonymes pour les rémunérer de leur participation aux réunions. Le montant global alloué aux bénéficiaires est décidé par l’assemblée générale. Ils représentent une charge pour l’entreprise dont la déductibilité dépend du nombre de salariés. Les modalités de déduction sont présentées dans le tableau suivant : Effectif de l’entreprise

Plafond de déduction

Inférieur à 5 salariés

457 € x nombre d’administrateurs

Compris entre 5 salariés et inférieur à 200

5 % x nombre d’administrateurs x rémunération moyenne annuelle versée aux 5 salariés les mieux rémunérés

Égal ou supérieur à 200 salariés

5 % x nombre d’administrateurs x rémunération moyenne annuelle versée aux 10 salariés les mieux rémunérés

1) La SA DANIEL emploie 180 salariés Jetons de présence déductibles : 5 % x 90 000 x (7 + 5/12) = 33 375 €. Montant à réintégrer : 40 000 - 33 375 = 6 625 €. 2) La SA DANIEL emploie 240 salariés Jetons de présence déductibles : 5 % x 80 000 x (7 + 5/12) = 29 667 €. © FontainePicard - Reproduction interdite

Montant à réintégrer : 40 000 - 29 667 = 10 333 €.

128 Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS

10 mn

Application 5

Intérêts des comptes courants d’associés

1 - Rappelez les règles de déductibilité des intérêts des comptes courants d’associés. § Le capital de la société doit être entièrement libéré. § Le taux d’intérêt versé ne doit pas excéder le TMPV.

2 - Calculez les intérêts à réintégrer au résultat fiscal de l’exercice N. § Associé Jean : 20 000 x (3 % - 2 %) = 200 € § Associée Martine : 60 000 x 6/12 x (3 % - 2 %) = 300 € Total des intérêts à réintégrer : 500 €.

3 - Répondez à la question 3 en retenant comme hypothèse un capital libéré de trois quarts. Le capital doit être intégralement libéré. Il faut réintégrer la totalité des intérêts comptabilisés soit : § associé Jean : 20 000 x 3 % = 600 €, § associée Martine : 60 000 x 6/12 x 3 % = 900 €. Total des intérêts à réintégrer : 1 500 €.

15 mn

Application 6

Participation dans une SNC

1 - Rappelez comment sont imposés les résultats fiscaux des sociétés relevant de l’IR. Les bénéfices réalisés sont imposés directement au niveau des associés en fonction de la quote-part qu’ils détiennent dans le capital social. D’un point de vue fiscal, ils sont réputés acquis par chacun d’eux dès la clôture de l’exercice.

2 - Indiquez l’incidence des deux informations indiquées ci-dessus sur le résultat fiscal de la SARL TIREL. La SARL doit ajouter à son résultat fiscal (colonne réintégration) une quotepart de résultat fiscal égale à : 60 000 x 0,15 = 9 000 €.

Bénéfice fiscal réalisé en N

Le dividende versé provient d’un résultat qui a été imposé au titre de l’exercice N-1. Dividendes reçus en N La quote-part de résultat comptable qui revient à la SARL TIREL ne doit (provenant du résultat comptable de N-1) donc pas être imposée une seconde fois. Il convient de déduire du résultat fiscal de la SARL TIREL : 40 000 x 0,30 x 0,15 = 1 800 €.

15 mn

Application 7

Titres OPCVM

1 - Rappelez les règles fiscales relatives à l’évaluation des titres d’OPCVM. • Actions ou parts d’organismes de placement collectif en valeurs mobilières de placement (OPCVM) : SICAV, FCP

Titres concernés

• La société émettrice doit être soumise à l’IS Titres non concernés par ce régime

• Les sociétés qui détiennent des parts d’OPCVM à « dominante d’actions », à savoir des SICAV ou FCP dont la valeur réelle de l’actif est constituée d’au moins 90 % d’actions. • Les parts de FCP à risques conservés pendant 5 ans.

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• L’écart de valeur liquidative est apprécié à la date de clôture de l’exercice. Écart de valeur liquidative (EVL)

• Cet écart est égal à la différence entre : la valeur liquidative des titres à la clôture de l’exercice et la valeur liquidative à la clôture de l’exercice précédent ou à la date d’acquisition pour les titres acquis au cours de l’exercice.

EVL > 0

• L’écart positif est à réintégrer au résultat fiscal. • L’écart négatif est déduit du résultat comptable.

EVL < 0

• L’éventuelle dotation pour dépréciation constatée en comptabilité n’est pas déductible. Il convient de la réintégrer au résultat fiscal.

Cession des titres d’OPCVM

• Le résultat issu de la cession doit être corrigé des écarts qui ont déjà été constatés.

Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS 129

2 - Indiquez les incidences fiscales sur les exercices N-1 et N. Exercice N-1

EVL = 100 x (510 - 520) = - 1000 €. L’EVL négatif doit être déduit du résultat fiscal. Une dotation pour dépréciation doit être comptabilisée pour 1 000 €. Elle n’est pas déductible. Elle doit être réintégrée.

Exercice N

EVL = 100 x (515 - 510) + 150 x (515 - 505) = + 2 000 €. Cet écart positif est imposable. Il doit être intégré au résultat fiscal de N. La valeur du portefeuille au 31/12/N s’élève à : 250 x 515 = 128 750 €. La valeur comptable est égale à : 100 x 520 + 150 x 505 = 127 750 €. La dépréciation constatée en N-1 doit être reprise en N. Cette reprise est non imposable et doit être déduite du résultat fiscal de N.

20 mn

Application 8

Titres OPCVM

1 - Indiquez les traitements fiscaux à effectuer en N et N+1. L’écart de valeur liquidative (EVL) se calcule par différence entre : § la valeur liquidative à la clôture d’un exercice, § et la valeur liquidative à la clôture de l’exercice précédent. La dépréciation comptable est déterminée par différence entre la valeur de clôture et la valeur d’acquisition. Année

Conséquences fiscales

N

§ EVL positif : (170 - 160) x 200 = 2 000 € - À réintégrer au résultat fiscal de N.

N+1

§ EVL négatif : (155 - 170) x 200 = - 3 000 € - À déduire du résultat fiscal de N+1. § Dépréciation comptable : (160 - 155) x 200 = 1 000 € - À réintégrer au résultat fiscal de N+1.

2 - Déterminez les conséquences de la cession sur le résultat fiscal de N+2. Le résultat comptable de la cession est égal à : 200 x (167 - 160) = 1 400 €. Le solde des EVL (N et N+1) est négatif : 2 000 - 3 000 = - 1 000 €. § Cette moins-value latente de 1 000 € doit être réintégrée au résultat fiscal de N+2. § La dépréciation comptable comptabilisée en N est reprise en N+2. Comme la dotation constatée en N+1 n’est pas déductible, la reprise n’est pas imposable. Il faut déduire du résultat fiscal de N+2 cette reprise de 1 000 €.

15 mn

Application 9

Abandons de créances

1 - Présentez l’analyse fiscale de l’abandon de créance financière du point de vue de la SA Lefort au 31 décembre N. Rappel de cours Pour un abandon de créance à caractère financier Entreprise qui consent l’abandon de créance

Entreprise bénéficiaire de l’abandon de créance

Pour les exercices clos à compter du 4 juillet 2012, les aides à La fraction déductible de l’abandon de créance est imposable. caractère financier ne sont plus déductibles du résultat fiscal, sauf si elles sont consenties à des entreprises soumises à une procédure collective, de redressement judiciaire ou liquidation La fraction non déductible de l’abandon de créance est exonérée judiciaire. La fraction déductible de l’abandon de créance est calculée d’impôt à condition que la filiale s’engage à procéder à une augmentation de capital au profit de la société mère pour un comme suit : • situation nette négative de la société bénéficiaire de montant au moins égal au total de l’abandon de créances avant la clôture du deuxième exercice qui suit celui de l’abandon. l’abandon,

Fraction déductible de l’abandon • Situation nette négative : 30 000 € • Situation nette positive x pourcentage des associés ne participant pas à l’abandon : (- 30 000 + 100 000) x 40 % = 28 000 € • Total fraction déductible : 58 000 € • Fraction non déductible à réintégrer : 100 000 - 58 000 = 42 000 €

2 - Quelles sont les conditions à remplir par la société Lebon pour bénéficier d’une exonération partielle du produit résultant de l’abandon ? La filiale Lebon peut bénéficier d’une exonération à concurrence de 42 000 € si elle prend l’engagement d’augmenter son capital. Cette augmentation de capital doit être réservée à la société mère Lefort et effectuée dans un délai de 2 ans. 130 Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS

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• situation nette positive après abandon de créance à hauteur de la participation des associés autre que la société qui consent l’abandon.

15 mn

Application 10

Cession de titres de participation

1 - Calculez la plus-value dégagée par la cession des titres SISO. CUMP : (1 000 x 42 + 1 000 x 50 + 1 000 x 40)/3 000 = 44 € Plus-value : 2 500 x (47 - 44) = 7 500 €.

2 - Indiquez la nature fiscale de cette plus-value. La cession est réputée à long terme à hauteur de : 7 500 x 2 000/3 000 = 5 000 € et à court terme à hauteur de 7 500 x 1 000/3 000 = 2 500 €.

3 - Indiquez l’incidence fiscale des deux cessions sur le résultat fiscal de l’exercice N. La plus-value à court terme est comprise dans le résultat ordinaire. Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer. La plus-value nette à long terme est égale à : 5 000 - 500 = 4 500 €. Elle est déduite pour le calcul du résultat fiscal. Il faut réintégrer 12 % de la plus-value brute soit : 12 % x 5 000 = 600 €

30 mn

Application 11

Portefeuille titres

1 - Calculez la plus ou moins-value dégagée par la cession des titres de participation détenus par la SA TERCIA. Indiquez les retraitements fiscaux nécessaires. La société cède 1 800 titres de participation. Titres acquis en N-6 : 500 x (235 - 220) = 7 500 € Titres acquis en N-4 : 1 000 x (235 - 240) = - 5 000 € Titres acquis en N-1 : 300 x (235 - 230) = 1 500 €. La cession génère une plus-value nette à long terme égale à 7 500 - 5 000 = 2 500 € et une plus-value à court terme de 1 500 €. § La plus-value à court terme est comprise dans le résultat de la société. Aucun étalement de cette plus-value n’est possible. Aucun retraitement fiscal n’est nécessaire. § La plus-value nette à long terme est exonérée. Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal de N. La société doit réintégrer au résultat fiscal une quote-part de frais et charges égale à 12 % x 7 500 = 900 €.

2 - Calculez la plus ou moins-value dégagée par la cession des titres de la SARL TURQUOISE. Indiquez les retraitements fiscaux éventuels. Les actions A et obligations sont des valeurs mobilières de placement. Les plus ou moins-values sont à court terme, quelle que soit la durée de détention des titres. Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer. Les dotations aux dépréciations sont déductibles. Les reprises sur dépréciation sont imposables. Actions A § Titres acquis en N-3 : 100 x (73 - 75) = - 200 € § Titres acquis en N-1 : 50 x (73 - 70) = 150 € Obligations § Moins-value : 500 x (108 - 110) = - 1 000 € § La reprise sur dépréciation est imposable. Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer.

3 - Reprendre la question 2 en faisant l’hypothèse que la SARL TURQUOISE a opté pour l’impôt sur le revenu. Les titres A relèvent du régime des plus ou moins-values professionnelles. Ils ont été acquis pour certains depuis moins de deux ans et pour d’autres depuis plus de deux ans.

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§ Moins-value à long terme : 200 €. § Plus-value à court terme : 150 €. Les obligations sont acquises depuis plus de deux ans. La cession relève du régime des plus ou moins-values professionnelles. La moins-value est à long terme. Il ressort de ces deux cessions : § une moins-value à long terme égale à 1 200 €, § une plus-value à court terme de 150 €. La moins-value à long terme doit être réintégrée au résultat fiscal. La plus-value à court terme peut bénéficier d’un étalement sur 3 ans. Il faut déduire du résultat fiscal de N une somme égale à : 150 x 2/3 = 100 €. La reprise sur dépréciation est une plus-value à long terme. Elle est déduite pour le calcul du résultat fiscal de N. Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS 131

4 - Indiquez les retraitements fiscaux effectués par la SA BAROLO au titre des exercices N-3, N-2 et N-1. Les plus ou moins-values latentes constatées sur les SICAV font partie du résultat fiscal. Il faut calculer à la clôture de chaque exercice un écart de valeur liquidative. Un écart positif est réintégré au résultat fiscal. Un écart négatif est déduit du résultat fiscal. § N-3 : EVL = 1 500 x (78 - 80) = - 3 000 € - À déduire du résultat fiscal. La dépréciation constatée en comptabilité pour 3 000 € doit être réintégrée au résultat fiscal. § N-2 : EVL = 1 500 x (84 - 78) = 9 000 € - À réintégrer au résultat fiscal. La dépréciation constatée en N-3 est reprise en comptabilité. La reprise est non imposable. Elle est déduite pour le calcul du résultat fiscal. § N-1 : EVL = 1 500 x (83 - 84) = - 1 500 € - À déduire du résultat fiscal. Aucune dépréciation ne doit être constatée. En effet, la dépréciation se calcule par différence entre la valeur de clôture et le prix d’acquisition. Cette différence est en l’espèce positive (83 - 80 = 3 €).

5 - Calculez la plus ou moins-value générée par la cession des SICAV et indiquez les retraitements fiscaux nécessaires. La société cède 1 200 SICAV. La plus-value comptable générée par cette cession est égale à : 1 200 x (82 - 80) = 2 400 €. La plus-value fiscale est différente. En effet, il faut neutraliser les EVL constatés au titre des exercices N-3 à N-1. Le solde net est égal à : - 3 000 + 9 000 - 1 500 = 4 500 €. Attention, ce solde concerne les 1 500 SICAV. Or, il en est cédé 1 200. Il faut déduire du résultat fiscal : 4 500 x 1 200/1 500 = 3 600 €.

30 mn

Application 12

Plus ou moins-values sur cessions diverses

Déterminez le régime fiscal de chacune des opérations en retenant les deux hypothèses suivantes : • la société GUYON est une SARL, • la société GUYON est une SNC. 1) La société GUYON est une SARL a) Cession du matériel industriel Plan d’amortissement du matériel Année

Dotation comptable

Dotation fiscale

Amortissements dérogatoires Dotations

N-3

80 000/8 x 3/12 = 2 500

80 000/5 x 3/12 = 4 000

1 500

N-2

10 000

16 000

6 000

N-1

10 000

16 000

6 000

N

10 000 x 3/12 = 2 500

4 000

1 500

Reprises

Résultat fiscal = prix cession - valeur nette fiscale. Résultat fiscal = 65 000 - (80 000 - 40 000) = 25 000 €. La plus-value est à court terme ; elle est maintenue dans le résultat fiscal de l’exercice N. b) Cession d’un brevet Rappel de cours Cession de brevets (sociétés qui relèvent de l’IS) • Les droits concédés doivent avoir la nature d’immobilisation pour l’entreprise concédante.

Régime fiscal Traitement fiscal

• Les droits acquis à titre onéreux doivent l’être depuis au moins deux ans ; aucune durée minimale n’est exigée lorsque les éléments concédés ont été acquis à titre gratuit ou mis au point par l’entreprise. • La plus-value est imposée au taux de 10 %. • La moins-value est à court terme. La plus-value est à déduire de manière extra-comptable. Aucun retraitement fiscal s’il s’agit d’une moins-value ; elle est comprise dans le résultat ordinaire.

Résultat fiscal sur cession du brevet : 60 000 - (50 000 - 30 000) = 40 000 €. La plus-value est à déduire de manière extra-comptable du résultat fiscal de l’exercice N. c) Cession d’un entrepôt Au regard de la TVA, la cession est soumise à la TVA. Résultat sur cession : 75 000 - (50 000 - 20 000) = 45 000 €. La plus-value est à court terme ; elle est maintenue dans le résultat fiscal de l’exercice N. 132 Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS

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Conditions d’application du régime du long terme

d) Cession des titres Cession des titres ORION Il s’agit de titres de placement ; leur cession ne relève pas du régime des plus ou moins-values à long terme. Le résultat dégagé sur cette cession constitue un élément du résultat ordinaire de l’entreprise. Résultat sur cession : 120 x (25 - 22) + 20 x (25 - 28) = 300 € ; cette plus-value reste dans le résultat fiscal de l’exercice. Au 31/12/N : il reste 50 titres ORION évalués à 26 € à la clôture de l’exercice. Le cours de clôture est inférieur au cours d’acquisition, la dépréciation nécessaire est égale à : 50 x (28 - 26) = 100 €. La dépréciation existante au 31/12/N-1 est égale à 250 €. Il convient d’effectuer une reprise sur dépréciation de 150 €. Au plan fiscal, la reprise sur dépréciation est normalement imposable. Cession des titres MARION Résultat sur cession : 150 x (78 - 75) = 450 €. Au plan fiscal : les titres sont acquis depuis plus de deux ans. La cession est une plus-value à long terme. Cette plus-value à long terme fait l’objet d’une exonération. Une quote-part de frais et charges égale à 12 % du résultat brut de cession doit être réintégrée au résultat fiscal imposable au taux normal soit : 0,12 x 450 = 54 €. Au 31/12/N : il reste 50 titres MARION évalués à 72 € à la clôture de l’exercice. Le cours de clôture est inférieur au cours d’acquisition (75 €), la dépréciation nécessaire est égale à : 50 x 3 = 150 €. La dépréciation existante au 31/12/N-1 est égale à 200 €. Il convient de reprendre en comptabilité 50 €. La reprise sur dépréciation est non imposable, elle doit être déduite de manière extra-comptable pour le calcul du résultat fiscal de l’exercice N. 2) La société GUYON est une SNC. a) Cession du matériel industriel Résultat fiscal = prix cession - valeur nette fiscale. Résultat fiscal = 65 000 - (80 000 - 40 000) = 25 000 €. La plus-value est à court terme à hauteur des amortissements et à long terme au-delà. En l’espèce, elle est entièrement à court terme. b) Cession d’un brevet Résultat fiscal sur cession du brevet : 60 000 - (20 000) = 40 000 €. La plus-value est à long terme (y compris pour la fraction relative aux amortissements). Elle est à déduire de manière extra-comptable du résultat fiscal de l’exercice N. c) Cession d’un entrepôt Au regard de la TVA, la cession est soumise à la TVA. Résultat sur cession : 75 000 - (50 000 - 20 000) = 45 000 €. La plus-value est à court terme à hauteur des amortissements soit : 20 000 € et à long terme au-delà pour 25 000 €. La plus-value à long terme est déduite du résultat fiscal. d) Cession des titres Cession des titres ORION La cession porte sur des titres de même nature dont certains sont détenus depuis plus de deux ans. La cession relève du régime des plus ou moins-values professionnelles. Résultat sur cession : titres acquis le 15/03/N-4 : 120 x (25 - 22) = 360 € - plus-value à long terme, titres acquis le 10/07/N-1 : 20 x (25 - 28) = - 60 € - moins-value à court terme. Au 31/12/N : il reste 50 titres ORION évalués à 26 € à la clôture de l’exercice. Le cours de clôture est inférieur au cours d’acquisition, la dépréciation nécessaire est égale à : 50 x (28 - 26) = 100 €. La dépréciation existante au 31/12/N-1 est égale à 250 €. Il doit effectuer une reprise sur dépréciation de 150 €. Au plan fiscal, la reprise sur dépréciation constitue une plus-value à long terme ; elle doit être déduite de manière extracomptable du résultat fiscal de N. Cession des titres MARION Résultat sur cession : 150 x (78 - 75) = 450 €. Au plan fiscal : les titres sont acquis depuis plus de deux ans. La cession est une plus-value à long terme. © FontainePicard - Reproduction interdite

Cette plus-value à long terme doit être déduite du résultat fiscal de l’exercice N. Au 31/12/N : il reste 50 titres MARION évalués à 72 € à la clôture de l’exercice. Le cours de clôture est inférieur au cours d’acquisition (75 €), la dépréciation nécessaire est égale à : 50 x 3 = 150 €. La dépréciation existante au 31/12/N-1 est égale à 200 €. Il convient de reprendre en comptabilité 50 €. La reprise sur dépréciation est une plus-value à long terme ; elle doit être déduite de manière extra-comptable pour le calcul du résultat fiscal de l’exercice N.

Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS 133

20 mn

Application 13

Sinistre

1 - Indiquez la qualification fiscale des plus-values qui résultent de l’indemnisation de ce sinistre. Les plus-values sur cession d’immobilisations corporelles et incorporelles (à l’exception des brevets) sont qualifiées à court terme.

2 - La société est-elle obligée de pratiquer l’étalement des plus-values ? L’étalement de la plus-value nette constatée lors de l’indemnisation d’un sinistre est optionnel. La société peut y renoncer.

3 - Calculez la durée d’étalement de la plus-value. La durée d’étalement de la plus-value est la durée moyenne pondérée par la valeur d’origine des biens sinistrés. En l’espèce, durée = (500 000 x 9,5 + 25 000 x 2,75 + 80 000 x 3)/605 000 = 8,36 arrondis à 9 ans. Valeur origine

Plus-value

Durée d’amortissement déjà pratiquée

Entrepôt

500 000 €

120 000 €

9 ans et 6 mois

Machine 1

25 000 €

5 000 €

2 ans et 9 mois

Machine 2

80 000 €

20 000 €

3 ans

4 - Indiquez les retraitements fiscaux nécessaires au titre des exercices N et N+1. La plus-value de 145 000 € peut être étalée sur 9 ans, à compter de N+1. Une provision pour impôt égale à 145 000 x 28 % soit 40 600 € est constituée en N. Elle sera reprise en comptabilité au rythme de l’imposition de la plus-value, c’est-à-dire sur les 9 exercices suivants. Exercice N

§ Déduire du résultat fiscal la plus-value de 145 000 €. § Réintégrer la dotation à la provision pour impôt de 40 600 €.

Exercice N+1

§ Réintégrer une quote-part de la plus-value soit : 145 000 x 1/9 = 16 111 €. § Déduire la reprise sur provision pour impôt : 40 600/9 = 4 511 €

40 mn

Application 14

Opérations diverses

1 - Calculez le montant des amortissements régulièrement et irrégulièrement différés, puis présentez le tableau d’amortissement rectifié. Année

Dotation fiscale

Amortissements fiscaux

Dotation linéaire

Amortissements linéaires

N-2

23 600 x 1/5 x 1,75 x 1/2 = 4 130

4 130

23 600 x 1/5 x 5,5/12 = 2 163

2 163

N-1

-

4 130

23 600 x 1/5 = 4 720

6 883

N

Rattrapage N-1 : (23 600 - 4 130) x 0,35 = 6 815 N : (23 600 - 4 130 - 6 815) x 0,35 = 4 430

15 375

23 600 x 1/5 = 4 720

11 603

Au titre de l’exercice N-1, la dotation différée s’élève à 6 815 €. Elle se décompose comme suit : amortissement irrégulièrement différé : 6 883 - 4130 = 2 753 €, amortissement régulièrement différé : 6 815 - 2 753 = 4 062 €.

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Pour le calcul du résultat fiscal de l’exercice N, il convient de réintégrer de manière extra-comptable l’amortissement irrégulièrement différé de N-1 rattrapé en N soit 2 753 €.

134 Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS

2 - Procédez à l’analyse fiscale des points restés en suspens (annexe 2). Opération

Analyse fiscale L’amortissement irrégulièrement différé de N-1 doit être réintégré

1

2

3

4

5

6

7

Réintégration

La valeur d’utilité des titres Mercator au 31 décembre N est inférieure au coût historique. Il convient d’enregistrer en comptabilité une dotation pour dépréciation des titres de participation pour : 12 000 x (50 - 48) = 24 000 €. Cette dotation n’est pas déductible. Au titre de l’exercice N-1, l’écart de valeur liquidative s’élève à : 600 x (91 - 90) = 600 €. Une dotation pour dépréciation a été constituée pour 600 €. Elle a été réintégrée au résultat fiscal de N-1. Au titre de l’exercice N, l’écart de valeur liquidative s’élève à : 1er lot : 600 x (94 - 90) = + 2 400 € 2e lot : 400 x (94 - 89) = 2 000 € Cet écart doit être réintégré au résultat fiscal. Au 31 décembre N, la valeur des 1 000 SICAV est de 94 000 €. Le coût historique s’élève à : 600 x 91 + 400 x 89 = 90 200 €. La dotation pour dépréciation constituée en N-1 doit être reprise. La reprise n’est pas imposable. Elle doit être déduite du résultat fiscal. La cession du matériel d’emballage est hors du champ d’application des plus ou moins-values professionnelles. Amortissements fiscaux : N-5 : 60 000 x 1/8 x 9/12 = 5 625 De N-4 à N-1 : 60 000 x 1/8 x 4 = 30 000 N : 60 000 x 1/8 x 2/12 = 1 250 Valeur nette comptable : 60 000 - 36 875 = 23 125 € Plus-value : 20 000 - 23 125 = - 3 125 €. La moins-value est déductible du résultat fiscal.

24 000

L’écart de conversion est un gain latent imposable. Il doit être réintégré au résultat fiscal. L’écart de conversion actif est une perte latente La provision pour perte de change constatée en N est non déductible. Elle doit être réintégrée au résultat fiscal. L’écart de conversion passif de N-1 est contrepassé en comptabilité en N. Il doit être déduit pour le calcul du résultat fiscal. Le gain de change réalisé en N est normalement imposable. Aucun retraitement fiscal n’est à effectuer. La déduction de l’amortissement des véhicules de tourisme est limitée. Le plafond maximum amortissable est de 18 300 €. Amortissements à réintégrer : (25 200 - 18 300) x 1/5 La société a opté pour le régime des sociétés mères et filiales. Le dividende perçu en N est déduit du résultat fiscal. Il faut réintégrer au résultat fiscal : 5 % x 3 000 = 150 €

500

Intérêts versés : 60 000 x 5/12 x 5 % + 80 000 x 6/12 x 5 % = 3 250 Intérêts déductibles : 60 000 x 5/12 x 3 % + 80 000 x 6/12 x 3 % = 1 950

Déduction

2 753

4 400

600

1 200 700 1 000

1 380

150

3 000

1 300

MINI CAS DE SYNTHÈSE résulTAt fiscal IS/IR

Min

1 - Rappelez le régime fiscal de la société PRORENOV. Quel pourrait être l’intérêt pour une société de capitaux d’opter pour le régime fiscal de l’impôt sur le revenu ?

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Le régime fiscal de droit pour une société anonyme est l’impôt sur les sociétés. Sous certaines conditions, une société de capitaux peut opter pour l’impôt sur le revenu. L’option pour l’impôt sur le revenu est intéressante notamment lorsque le résultat fiscal de la société est déficitaire. Dans cette hypothèse, le résultat fiscal remonte entre les mains des associés. La quote-part de résultat fiscal qui est attribuée à chaque associé peut être imputée sur ses autres revenus catégoriels ce qui diminue l’assiette imposable soumise au barème progressif de l’IR.

2 - Rappelez les conditions à satisfaire pour qu’une société puisse opter pour le régime fiscal des sociétés mères-filles. • Les deux sociétés doivent relever de l’impôt sur les sociétés. • La société mère doit détenir au moins 5 % du capital social de la filiale. Cette condition de détention concerne les droits de vote ainsi que les droits aux bénéfices. • Les titres possédés par la société mère doivent être conservés pendant au moins deux ans. Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS 135

3 - Indiquez le traitement fiscal des douze opérations en vous aidant du modèle suivant : Opération

Analyse fiscale

1

La cession est dans le champ des plus ou moins-values professionnelles. Elle ne bénéficie pas du régime du long terme. Plus-value = 4 200 – (21 000 – 18 000) = 1 200 € Elle est comprise dans le résultat ordinaire. Aucun retraitement fiscal n’est nécessaire.

Déduction

Réintégration

2

Les sicav font l’objet d’un traitement fiscal spécifique. Pour chaque exercice, il faut calculer l’écart de valeur liquidative. EVL en N–2 : 53 500 – 52 000 = 1 500 € EVL en N–1 : 49 000 – 53 500 = - 4 500 € Dotation aux dépréciations en N–1 : 52 000 – 49 000 = 3 000 € La plus-value comptable de 2 600 € doit être corrigée des écarts de valeur liquidative constatés en N–2 et N–1 soit -3 000 €. Il faut réintégrer au résultat fiscal 3 000 €. La dotation aux dépréciations de N–1 est reprise en N. La dotation n’est pas déductible. La reprise est non imposable.

3 000

3 000

3

La société bénéfice d’une réduction d’impôt égale à 60 % des sommes données. Le montant du don est plafonné à 20 000 € ou 0,5 % du chiffre d’affaires si ce montant est plus élevé. Le montant du don doit être réintégré au résultat fiscal.

4

La société a opté pour le régime des sociétés mères-filiales. Le dividende est non imposable. La société doit en contrepartie réintégrer 5% du dividende brut soit 750 €

5

La taxe sur les véhicules de sociétés est non déductible pour les sociétés qui relèvent de l’IS.

3 600

6

Il s’agit de dépenses somptuaires, même si elles sont engagées dans l’intérêt de l’entreprise. Le loyer annuel n’est pas déductible.

9 600

7

Les dotations aux dépréciations des titres de participation sont non déductibles dans les sociétés qui relèvent de l’IS. Les plus-values sur la cession de ces titres sont exonérées.

2 000

8

Le capital de la société est entièrement libéré. Le taux de rémunération excède le TMPV. Montant à réintégrer : 150 000 x 10/12 x (2,40 % - 1,50 %) = 1 125 €

1 125

9

La SNC est une société fiscalement transparente. Le résultat fiscal remonte entre les mains des associés à hauteur des parts détenues. La quote-part de résultat fiscal de la SNC qui revient à la société RENOVBAT est égale à : 32 000 x 20 % = 6 400 €. Ce montant doit être réintégré au résultat fiscal.

6 400

10

La société emploie moins de 200 salariés. Montant déductible des jetons de présence : 5 % x 4 x 45 000 = 9 000 €. Il faut réintégrer au résultat fiscal : 12 000 – 9 000 soit 3 000 €

3 000

11

La plus-value nette à court terme sur le sinistre intervenu en N–1 bénéficie d’un étalement sur 6 ans à compter de N. Il faut donc réintégrer au résultat fiscal de N une somme égale à : 30 000 x 1/6 = 5 000 € La provision pour impôt constatée en N–1 n’est pas déductible pour le calcul du résultat fiscal de N–1. Au titre de l’exercice N, une fraction (1/6) de cette provision est reprise en comptabilité. La reprise est un produit comptable non imposable qu’il convient de déduire pour le calcul du résultat fiscal soit : 8 400 x 1/6 = 1 400 €

12

Il faut réintégrer une quote-part d’amortissement calculée sur une assiette fiscale qui excède 18 300 €. (20 000 x 1,20 – 18 300) x 6/12 x 1/5

12 000

15 000

5 000

570

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1 400

750

136 Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS

4 - Citez trois opérations dont le traitement fiscal aurait été différent si la société avait opté pour l’impôt sur le revenu. Indiquez le traitement fiscal correspondant. Opération

Analyse fiscale

Opération 1

La plus-value constatée est à court terme à hauteur des amortissements et long terme au-delà. En l’espèce la plus-value est à court terme et pourrait être étalée sur une durée de 3 ans.

Opération 2

À l’impôt sur le revenu, il n’est pas tenu compte des écarts de valeur liquidative. La cession des VMP entre dans le champ d’application des plus ou moins-values professionnelles dès lors qu’elle concerne la cession de titres dont certains sont acquis depuis plus de deux ans. La plus-value constatée soit 2 600 € est à long terme. Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal et imposée au taux réduit de 12,80 % (hors prélèvements sociaux).

Opération 4

Le montant des dividendes perçus n’est pas imposable. Les revenus sont imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au nom des associés. Il faut déduire du résultat fiscal les 15 000 € de dividendes.

Opération 5

La taxe sur les véhicules de sociétés est déductible pour les sociétés qui relèvent de l’impôt sur le revenu.

Opération 7

La dépréciation sur les titres financiers est une moins-value à long terme qui doit être réintégrée au résultat fiscal.

Opération 11

À l’impôt sur le revenu, la société n’a pas la personnalité fiscale. La constatation d’une provision pour impôt n’est pas nécessaire.

5 - À partir d’une documentation fiscale, déterminez le montant de la réduction d’impôt dont pourra bénéficier la société PRORENOV au titre du don réalisé à la fondation du patrimoine (opération 3). La réduction d’impôt est égale à 60 % du montant du don réalisé. L’assiette imposable est égale au don réalisé sans qu’il excède 20 000 € ou 0,5 % du chiffre d’affaires HT si ce montant est plus élevé. Plafond 0,5 % du chiffre d’affaires = 22 500 €

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Réduction d’impôt : 60 % x 12 000 = 7 200 €.

Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS 137

Contrôle de connaissances

❶ La taxe sur les véhicules de société est déductible dans les sociétés qui relèvent de l’IS. FAUX : la taxe sur les véhicules de société est déductible dans les sociétés qui relèvent de l’IR. Elle ne l’est pas dans les sociétés qui relèvent de l’IS.

➋ La règle de non-cumul relative aux allocations forfaitaires pour frais professionnels ne s’applique qu’aux dirigeants non salariés. VRAI : l’exception à la règle de non-cumul ne s’applique qu’aux dirigeants salariés. Pour les dirigeants non salariés, les allocations forfaitaires doivent être réintégrées.

➌ Pour un effectif inférieur à 200 salariés, le montant déductible des jetons de présence doit être calculé par rapport à la rémunération annuelle moyenne versée aux 10 salariés les mieux rémunérés. FAUX : lorsque l’effectif est inférieur à 200 salariés, le montant déductible des jetons de présence est calculé par rapport à la rémunération moyenne annuelle versée aux 5 salariés les mieux rémunérés.

➍ En règle générale, le crédit d’impôt relatif à un produit financier ayant subi une retenue à la source n’est pas comptabilisé. VRAI : en règle générale, il est retenu la méthode « pratique » : • le crédit d’impôt n’est pas un revenu certain étant donné que son imputation sur l’impôt n’est possible que si le résultat fiscal est un bénéfice. Il n’est donc pas comptabilisé, • sur un plan fiscal, le crédit d’impôt n’est pas réintégré au résultat fiscal. En conséquence, il n’est imputé sur l’impôt sur les sociétés qu’à hauteur de (1 – taux d’IS).

➎ Le régime des sociétés mères filiales ne s’applique qu’aux sociétés passibles de l’IS situées France. FAUX : Les sociétés doivent relever de l’IS. La société mère doit être française, la société filiale peut être française ou étrangère.

➏ En cas d’option pour le régime mères filiales, une quote-part de frais et charges doit être réintégrée au résultat fiscal pour un montant égal à 5 % dividende brut (crédit d’impôt compris). VRAI : une quote-part de frais et charges correspondant à 5 % (dividende net + crédit d’impôt étranger éventuel) doit être réintégrée de manière extra-comptable. Le montant à réintégrer est plafonné au montant des charges engagées par la société participante pour gérer son portefeuille de titres de participation.

➐ Une SARL détient 20 % du capital d’une SNC (n’ayant pas opté pour l’IS). Le résultat fiscal de cette dernière est un déficit de 75 000 €. La SARL doit déduire de manière extra-comptable 15 000 €. VRAI : la SNC relève de l’IR. Une quote-part de résultat fiscal est attribuée à chaque associé. La SARL devra déduire de manière extra-comptable une quote-part de déficit fiscal soit 75 000 x 20 %.

➑ Une entreprise détient en portefeuille une SICAV. Elle peut constater au titre d’un même exercice un écart de valeur liquidative positif et une dotation pour dépréciation. VRAI : l’écart de valeur liquidative est calculé en comparant les cours à la clôture de l’exercice. La dépréciation est calculée en comparant le cours de clôture avec le cours d’acquisition.

VRAI : l’écart de valeur liquidative est déduit pour le calcul du résultat fiscal. En revanche, la dotation pour dépréciation doit être réintégrée.

❿ La cession des titres d’OPCVM relève du régime des plus ou moins-values professionnelles. FAUX : la cession des titres d’OPCVM n’entre pas dans le champ d’application des plus ou moins-values.

138 Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS

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➒ Un écart de valeur liquidative négatif doit être déduit pour le calcul du résultat fiscal.

⓫ La plus-value constatée sur la cession de titres de participation acquis depuis plus de deux ans n’est pas imposable. La reprise sur provision pour dépréciation est à déduire fiscalement. VRAI : la plus-value constatée sur la cession de titres de participation acquis depuis plus de deux ans n’est pas imposée (taux d’impôt : 0 %). Les dotations pour dépréciations doivent être réintégrées. Les reprises sur dépréciations ne sont pas imposables. Elles sont déduites de manière extra-comptable.

⓬ La plus-value constatée sur la cession d’un brevet acquis depuis moins de 2 ans est à long terme. FAUX : le régime des plus-values à long terme (plus-value taxable à taux réduit 10 %) ne s’applique que si le brevet cédé est acquis depuis au moins deux ans. Aucun délai si le brevet est mis au point par l’entreprise.

⓭ Une entreprise a réalisé en N une plus-value à court terme suite à un sinistre. Elle doit être déduite fiscalement. La provision pour impôt différé n’est pas déductible et doit être réintégrée. VRAI : l’étalement de l’imposition d’une plus-value à court terme réalisée à l’occasion d’un sinistre commence l’exercice qui suit le sinistre. La provision pour impôt différé n’est pas déductible ; elle doit être réintégrée de manière extra-comptable.

⓮ Une entreprise cède des titres de participation détenus depuis plus de 2 ans. Il est constaté une plus-value à LT de 10 000 € (titres A) et une moins-value à LT sur la cession des titres B de 2 000 €. Il faut réintégrer une quote-part de frais égale à 960 €.

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FAUX : La quote-part de frais et charges se calcule sur la plus-value brute soit : 10 000 x 12 % = 1 200 €.

Chapitre 19 - Les règles de détermination du résultat fiscal des sociétés qui relèvent de l’IS 139

Chapitre 10 mn

20

Application 1

Liquidation et paiement de l’impôt sur les sociétés Calcul de l’IS

Déterminez le montant de l’impôt sur les sociétés dû au titre de l’exercice N en retenant trois hypothèses : 1) L’entreprise peut bénéficier du régime de faveur des PME. 2) Le chiffre d’affaires de l’entreprise est de 20 M€. 3) Le chiffre d’affaires de l’entreprise est de 270 M€. Hypothèse 1

IS = 38 120 x 15 % + (650 000 – 38 120) x 28 % = 177 044 €

Hypothèse 2

IS = 650 000 x 28 % = 182 000 €

Hypothèse 3

IS = 500 000 x 28 % + 150 000 x 31 % = 186 500 €

20 mn

Application 2

Taux d’imposition réduit des PME

1 - La société FAIRWAY peut-elle bénéficier du régime de faveur des PME ? Les conditions à respecter pour bénéficier du régime d’imposition des PME sont les suivantes : • le capital doit être entièrement libéré ; • il doit être détenu à hauteur d’au moins 75 % par des personnes physiques ; • le chiffre d’affaires HT n’excède pas 7 630 000 €. En l’espèce, la société FAIRWAY remplit les trois conditions cumulatives. Elle peut bénéficier du régime d’imposition des PME.

2 - Calculez l’impôt sur les sociétés dû au titre de N par la société FAIRWAY. IS = 38 120 x 15 % + (111 000 - 38 120) x 28 % = 26 124 €.

3 - Le montant des acomptes versés en N s’élève à 32 000 €. Calculez le solde d’IS et indiquez les modalités de son paiement ou remboursement. Solde d’IS = IS dû au titre de l’exercice N - acomptes versés en N. Solde d’IS = 26 124 - 32 000 soit un crédit d’IS de 5 876 €. Ce crédit d’impôt peut être remboursé dans un délai de 30 jours ou imputé sur les prochains acomptes d’IS ou sur une autre échéance fiscale.

4 - Calculez le premier acompte versé en N+1. (On fera l’hypothèse que l’entreprise continue à remplir les conditions pour bénéficier du taux réduit des PME et que le barème d’imposition est inchangé). Le premier acompte versé le 15/03/N+1 est calculé à partir du résultat fiscal de N-1. Acompte = 38 120 x 15 % x ¼ + (120 000 - 38 120) x 28 % x ¼ = 7 161 €.

20 mn

Application 3

Acomptes et solde d’IS

1 - Rappelez les conditions requises pour bénéficier du taux réduit des PME. • Le capital doit être entièrement libéré ; • Il doit être détenu à hauteur d’au moins 75 % par des personnes physiques ; • Le chiffre d’affaires HT n’excède pas 7 630 000 €.

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2 - Calculez les acomptes d’IS à verser en N. Indiquez leur échéance. Acompte

Échéance

Montant

1

15/03

2

15/06

3

15/09

49 161 €

4

15/12

49 161 €

38 120 x 15 % x 1/4 + (680 000 – 38 120) x 28 % x 1/4 = 46 361 € 38 120 x 15 % x 1/4 + (720 000 – 38 120) x 28 % x 1/4 = 49 161 € Régularisation du premier acompte : 49 161 – 46 361 = 2 800 € Acompte 2 = 51 961 €

Total

196 644 € 20 - Liquidation et paiement de l’impôt sur les sociétés 141

3 - Calculez l’IS relatif à l’exercice N. IS brut = 38 120 x 15 % + (810 000 – 38 120) x 28 % = 221 844 € IS net = 221 844 – 9 000 = 212 844 €

4 - Indiquez le sort du solde d’IS constaté au titre de l’exercice N. Le montant des acomptes versés en N est inférieur à l’IS dû. Le solde est égal à : 212 844 – 196 644 = 16 200 €. Il doit être versé au plus tard le 15 mai N+1.

MINI CAS DE SYNTHÈSE électra

Min

Missions À l’aide de vos connaissances et des informations décrites dans les documents 1 et 2 : 1 - Justifiez le montant du premier acompte et indiquez son échéance. L’échéance du premier acompte est le 15/03/N. Il est calculé à partir des données fiscales de l’exercice N–2. Attention à ne pas prendre en compte dans l’assiette imposable les plus-values de cession. Acompte 1 : 620 000 x 28 % x 1/4 + 18 000 x 10 % x 1/4 = 43 850 €.

2 - Déterminez le montant des autres acomptes en précisant leur échéance. Acompte

Échéance

Montant

2

15/06/N

3

15/09/N

46 100 €

4

15/12/N

46 100 €

650 000 x 28 % x 1/4 + 24 000 x 10 % x 1/4 = 46 100 € Régularisation du premier acompte : 46 100 – 43 850 = 2 250 €

3 - Calculez et indiquez l’échéance du solde d’IS dû au titre de l’exercice N. Quel conseil donneriez-vous au dirigeant pour minimiser le solde d’IS à payer en N +1 ? IS dû au titre de N = 677 000 x 28 % + (32 000 + 12 000) x 10 % =193 960 €. Total des acomptes versés en N : 43 850 + 46 100 + 2 250 + 46 100 + 46 100 = 184 400 €. Solde IS = IS dû au titre de N – total des acomptes versés en N. Solde IS = 193 960 – 184 400 = 9 560 €. Le solde d’IS est à verser au plus tard le 15 du quatrième mois qui suit la clôture de l’exercice. Pour les exercices clos au 31 décembre N, le solde est à verser au plus tard le 15 mai N+1. Il est possible d’imputer sur une échéance fiscale une créance fiscale détenue par l’entreprise sur le Trésor public. En l’espèce, la société ELECTRA détient une créance d’impôt recherche de 12 000 € qu’elle peut imputer sur le solde d’IS. Comme la créance fiscale excède le solde d’IS, la société n’aura rien à payer en N+1.

4 - Calculez le deuxième acompte à verser en N+1. Le deuxième acompte de N + 1 est à verser au plus tard le 15 juin N. Il est calculé à partir du résultat fiscal de l’exercice N (hors plus-values de cessions).

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Acompte : 677 000 x 28 % x 1/4 + 32 000 x 10 % x 1/4 = 48 190 €

142 Chapitre 20 - Liquidation et paiement de l’impôt sur les sociétés

Contrôle de connaissances

❶ Les plus-values nettes à long terme qui résultent de la cession de brevets sont taxées au taux réduit de 19 %. FAUX : sous certaines conditions, les plus-values qui résultent de la cession d’un brevet sont taxées au taux réduit de 10 %.

➋ Pour bénéficier du taux réduit des PME, le capital de la société doit être entièrement libéré et détenu pour 75 % au moins par des personnes physiques. Aucune autre condition n’est exigée. Ce taux réduit est de 15 %. FAUX : une troisième condition doit être satisfaite ; le chiffre d’affaires de l’entreprise doit être inférieur à 7 630 000 € HT.

➌ Les sociétés nouvelles sont dispensées du paiement des acomptes d’IS au cours de leur premier exercice d’activité. VRAI : les sociétés nouvelles sont dispensées du versement des acomptes pendant les douze premiers mois de leur activité ou de leur première période d’imposition si celle-ci est supérieure à douze mois.

➍ Les acomptes d’IS sont calculés à partir du résultat fiscal de l’exercice précédent. Le premier acompte est calculé à partir du résultat de l’avant-dernier exercice. VRAI : les acomptes versés au cours de l’exercice N sont calculés par rapport au résultat fiscal du dernier exercice clos N-1. Lors du versement du 1er acompte, le résultat fiscal de l’exercice N-1 n’est généralement pas connu. Les sociétés sont autorisées à calculer le 1er acompte à partir du résultat fiscal N-2. Une régularisation doit intervenir lors du versement du 2e acompte.

➎ Pour calculer les acomptes d’IS, il faut prendre en compte toutes les plus-values à taux réduit, y compris celles relatives aux titres de participation de SPI cotées. FAUX : la base d’imposition ne prend pas en compte les plus-values à long terme sur cessions de titres financiers et brevets.

➏ Les entreprises peuvent se dispenser du versement de nouveaux acomptes d’IS si elles estiment que le montant déjà versé est égal ou supérieur au montant d’IS dont elles seront redevables. VRAI : les sociétés peuvent se dispenser de verser de nouveaux acomptes dès lors que le montant des acomptes déjà versés est suffisant pour couvrir l’impôt qui sera finalement dû.

➐ Le solde d’IS est exigible le troisième mois qui suit la clôture de l’exercice. En cas d’excédent, celui-ci est remboursé à la demande de l’entreprise dans un délai de 30 jours. VRAI : le solde est exigible le troisième mois qui suit la clôture de l’exercice. La date limite de paiement est fixée le 15 mai N+1 pour un exercice comptable clos le 31 décembre N. En cas d’excédent, l’entreprise peut imputer l’excédent de versement d’acomptes sur les acomptes à venir ou demander le remboursement qui interviendra dans les 30 jours du dépôt du bordereau de liquidation.

❽ L’assiette de calcul des acomptes de contribution sociale est identique à celle des acomptes de l’IS. Le taux est de 3,3 %. FAUX : la base de calcul est égale à l’impôt de référence (IS au taux normal et réduit) diminué de 763 000 €. Chaque acompte est égal à 3,3 %/4 de la base de calcul.

➒ Les crédits et réductions d’impôt ne sont pas pris en compte pour le calcul des acomptes d’IS.

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VRAI : les crédits et réductions d’impôt ne sont pas retenus pour le calcul des acomptes d’IS.

❿ Toutes les sociétés soumises à l’IS doivent souscrire leurs déclarations d’IS par voie électronique. VRAI

Chapitre 20 - Liquidation et paiement de l’impôt sur les sociétés 143

Chapitre 20 mn

21

Application 1

Les crédits d’impôt et les aides financières accordés aux entreprises Crédit d'impôt recherche

1 - Pour chacune des deux années N-1 et N, calculez le montant net des dépenses susceptibles d’être prises en considération pour le calcul du crédit d’impôt recherche. Les dépenses éligibles comprennent : • amortissement du local affecté au service de recherche, • amortissement du matériel affecté à la recherche, • amortissement du brevet, • dépenses d’études confiées à des organismes de recherche publics, • salaires des chercheurs, • dépenses de veille technologique. Les dépenses de fonctionnement sont fixées à : 75 % des dotations aux amortissements constituées au titre des immobilisations affectées à des opérations de recherche et à 43 % des dépenses de personnel. Les dépenses de personnel administratif ne sont pas éligibles. Les subventions reçues sont déduites du montant des dépenses éligibles. Dépenses nettes N-1 : 20 000 + 35 000 + 8 000 + 80 000 + 75 % x (63 000) + 43 % x (80 000) = 224 650 €. Dépenses nettes N : 25 000 + 50 000 + 8 000 + 12 000 + 105 000 + 7 000 + 75 % (83 000) + 43 % x (105 000) - 8 500 = 306 900 €

2 - Calculez le crédit d’impôt auquel peut prétendre la société DELTA en N-1 et N. CIR N-1 = 30 % x 224 650 = 67 395 €. CIR N = 30 % x 306 900 = 92 070 €.

3 - Indiquez le sort de crédit d’impôt calculé en N, en supposant que l’impôt sur les sociétés dû par la société (avant toute imputation) est égal à 85 000 €. Le crédit d’impôt recherche est imputé sur l’impôt dû au titre de l’exercice N à hauteur de 85 000 €. L’excédent du crédit d’impôt recherche (soit 7 070 €) constitue une créance sur l’État. Cette créance peut être utilisée pour le paiement de l’impôt dû au titre des 3 années suivantes. La fraction éventuellement non utilisée au terme d’un délai de 3 ans fait l’objet d’un remboursement. Certaines entreprises bénéficient de la restitution immédiate de leurs créances : • entreprises créées depuis moins de 5 ans dont le capital est détenu à 50 % au moins par des personnes physiques, ou par une société dont le capital est détenu pour 50 % au moins par des personnes physiques ; • les entreprises qui satisfont à la définition des micro, petites et moyennes entreprises.

4 - La réponse à la question précédente est-elle différente si la société DELTA opte pour l’impôt sur le revenu ? En cas d’option pour l’IR, les associés sont redevables de l’IR sur la quote-part de résultat fiscal qui leur revient.

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Le crédit d’impôt recherche est transféré aux associés au prorata de leurs droits dans le capital ; il est utilisé pour payer l’impôt sur le revenu.

Chapitre 21 - Les crédits d’impôt et les aides financières accordés aux entreprises 145

20 mn

Application 2

Dons et autres crédits d'impôt

1 - Précisez le traitement fiscal des dons réalisés par les entreprises. Calculez le montant de la réduction d’impôt auquel l’entreprise peut prétendre. Quelles sont les modalités d’imputation de cette réduction d’impôt ? a) Traitement fiscal des dons Les dons versés par l’entreprise EXOTIC ne sont pas déductibles pour le calcul du résultat fiscal. En revanche, ils donnent droit à une réduction d’impôt de 60 % de leur montant dans la limite de 20 000 € ou de 5 pour mille du chiffre d’affaires si ce seuil est plus élevé. b) Montant de la réduction d’impôt auquel peut prétendre l’entreprise Total des dons versés et soumis au plafond : 600 + 1 000 + 2 500 = 4 100 €. Plafond des dons ouvrant droit à déduction : 0,5 % x 650 000 = 3 250 €. La réduction d’impôt au titre des dons s’élève à : 60 % x 4 100 = 2 460 €. c) Modalités d’imputation de la réduction d’impôt La réduction d’impôt est imputée sur l’impôt sur le revenu dû par le foyer fiscal de l’exploitant au titre de l’année au cours de laquelle les dépenses ont été réalisées. L’excédent éventuel est utilisé pour le paiement de l’impôt sur le revenu des 5 années suivantes.

2 - Déterminez le montant et le sort des autres crédits d’impôt auquel peut prétendre l’entreprise au titre de l’exercice N. a) Crédit d’impôt famille Les dépenses de formation des salariés en congé parental d’éducation ouvrent droit à un crédit d’impôt famille égal à 25 % des dépenses engagées. Le crédit d’impôt s’impute sur l’impôt sur le revenu au titre de l’année au cours de laquelle les dépenses ont été engagées. L’excédent éventuel fait l’objet d’un remboursement. Ce régime est ouvert à toutes les entreprises soumises à l’IS ou à l’IR. Crédit d’impôt : 25 % x 4 200 = 1 050 €. b) Crédit d’impôt apprentissage Les entreprises imposées selon un régime réel peuvent bénéficier d’un crédit d’impôt apprentissage égal au produit du nombre moyen d’apprentis et de la somme de 1 600 €. Le nombre moyen d’apprentis est obtenu en appliquant le prorata temporis en fonction du temps de présence. Tout mois commencé est compté comme un mois entier. Le crédit d’impôt est plafonné au montant des dépenses liées aux apprentis diminuées des subventions perçues. En N, l’apprenti est présent 5 mois et demi (soit 6 mois en nombre de mois entier). Le nombre moyen annuel d’apprentis est égal à 6/12 soit 1/2. Le crédit d’impôt apprentissage s’élève à 1/2 x 1 600 = 800 €. Le plafond (soit 1 100 €) n’est pas atteint. Le crédit d’impôt s’impute sur l’impôt sur le revenu au titre de l’année au cours de laquelle les dépenses ont été engagées. L’excédent éventuel est remboursé. c) Crédit d’impôt pour la formation des chefs d’entreprise Les entreprises imposées selon un régime réel bénéficient d’un crédit d’impôt égal au produit du nombre d’heures de formation par le SMIC horaire. Le crédit d’impôt est calculé sur une base plafonnée à 40 heures de formation par année civile. Le crédit d’impôt s’impute sur l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année au cours de laquelle la formation a eu lieu. L’excédent éventuel est remboursé à l’entreprise. Le nombre d’heures de formation dont a bénéficié Monsieur Hamon excède le plafond.

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Crédit d’impôt : 40 x 10,5 = 406 €.

146 Chapitre 21 - Les crédits d’impôt et les aides financières accordés aux entreprises

Contrôle de connaissances

❶ À compter du 01/01/2019, le CICE est supprimé. Il est remplacé par un allègement de cotisations patronales d’assurance maladie applicable sur les salaires dans la limite de 2,5 SMIC. VRAI : le remplacement du CICE par une baisse pérenne des charges sociales employeurs constitue une simplification de la fiscalité du travail.

➋ Le CIR est calculé en fonction du volume des dépenses de recherche éligibles exposées au cours de l’année N. VRAI : le CIR est calculé en fonction du volume des dépenses de recherche éligibles : 30 % jusqu’à 100 M€ et 5 % au-delà.

➌ Les subventions reçues par l’entreprise viennent en diminution de la base de calcul du crédit d’impôt. VRAI : les subventions reçues diminuent l’assiette de calcul du CIR.

➍ Si au terme d’un délai de trois ans le crédit d’impôt recherche n’a pu être utilisé, il est perdu. FAUX : la fraction du CIR non utilisée à l’expiration d’une période de 3 ans est remboursée.

➎ Le crédit d’impôt apprentissage ne concerne que les entreprises qui relèvent de l’IS. FAUX : le CIA est indépendant du régime fiscal de l’entreprise. Il concerne aussi bien les entreprises qui relèvent de l’IR ou de l’IS.

➏ Le crédit d’impôt apprentissage est égal à 1 600 € par apprenti. VRAI : le CIA est égal à 1 600 € par apprenti.

➐ Les JEI bénéficient d’une exonération totale d’impôt sur les bénéfices pour les résultats des trois premiers exercices.

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VRAI.

Chapitre 21 - Les crédits d’impôt et les aides financières accordés aux entreprises 147

Chapitre 15 mn

22

La gestion des déficits fiscaux dans les sociétés qui relèvent de l’IS

Application 1

Le report en avant

Pour chacune des hypothèses, déterminez : • L’assiette imposable de l’exercice N. • L’éventuel impôt sur les sociétés relatif à l’exercice N. • Le montant et le sort de l’éventuel reliquat du déficit fiscal N–1. Hypothèse 1 Le bénéfice fiscal de l’exercice N est inférieur à 1 000 000 €. Le déficit fiscal de l’exercice N-1 est imputé sur le résultat fiscal de N à hauteur de 900 000 €. Assiette imposable N : 900 000 - 900 000 = 0 Reliquat déficit N-1 : 1 800 000 - 900 000 = 900 000 €. Il pourra être imputé sur les exercices à venir sans limitation de durée. Hypothèse 2 Le bénéfice fiscal d’imputation est égal à : 1 000 000 + (2 200 000 - 1 000 000) x 50 % = 1 600 000 € Assiette imposable N : 2 200 000 - 1 600 000 = 600 000 € Impôt sur les sociétés relatif à l’exercice N : 600 000 x 28 % = 168 000 € Reliquat déficit N-1 : 1 800 000 - 1 600 000 = 200 000 €

15 mn

Application 2

Le report en arrière

1 - Déterminez le montant du bénéfice fiscal dont l’impôt a été payé par le crédit d’impôt. Bénéfice fiscal : 900/0,15= 6 000 €.

2 - Calculez la quote-part non distribuée du bénéfice dont l’impôt a été payé par le crédit d’impôt. Bénéfice non distribué : 75 000 - 15 000 = 60 000 € soit 80 %. Quote-part du bénéfice non distribué dont l’impôt est payé par le crédit d’impôt : 6 000 x 80 % = 4 800 €.

3 - Déterminez le bénéfice fiscal d’imputation de l’exercice N. Bénéfice fiscal d’imputation : § bénéfice fiscal de l’exercice : 75 000 € § - bénéfice distribué : - 15 000 € § - quote-part non distribuée du bénéfice dont l’impôt a été payé par le crédit d’impôt : - 4 800 € Bénéfice fiscal d’imputation : 55 200 €. Il représente le montant maximum du déficit qui peut être reporté en arrière.

4 - Déterminez le montant du déficit fiscal qui est reporté en avant. Le montant du déficit fiscal de N+1 qui peut être reporté en arrière est plafonné à 55 200 €. Le reliquat (soit 4 800 €) peut être reporté en avant sans limitation de durée.

5 - Calculez la créance fiscale qui résulte du report en arrière du déficit fiscal.

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Créance fiscale : 55 200 x 15 % = 8 280 €.

Chapitre 22 - La gestion des déficits fiscaux dans les sociétés qui relèvent de l’IS 149

30 mn

Application 3

Carry-back

1 - La société HULBERT peut-elle bénéficier du régime du carry-back ? Indiquez les formalités à accomplir pour en bénéficier. Toutes les sociétés qui relèvent de l’impôt sur les sociétés peuvent bénéficier du carry-back. Toutefois, le bénéfice de ce régime est conditionné à une option expresse de l’entreprise.

2 - Présentez les avantages du carry-back par rapport à l’autre modalité de report d’un déficit fiscal. • Il permet à l’entreprise de réaliser une économie d’impôt en faisant naître une créance d’impôt sur le Trésor, • Il améliore le résultat comptable et le bilan de l’entreprise du fait de l’inscription de la créance à l’actif. Il améliore aussi la trésorerie lors du remboursement de la créance, • Il diminue le risque de perte du crédit d’impôt. Le report en avant permet de diminuer le montant des acomptes, IS et contribution sociale des exercices suivants.

3 - Déterminez les modalités d’imputation du déficit fiscal de l’exercice N. Il faut calculer le bénéfice d’imputation : • Bénéfice fiscal de N–1 : 40 000 • - Distributions prélevées sur ce bénéfice : - 20 000 • - Quote-part de bénéfice non distribué dont l’impôt a été réglé par un crédit d’impôt : (1 400/28 %) x (40 000 – 20 000)/40 000 = 2 500 € Bénéfice d’imputation : 40 000 – 20 000 – 2 500 = 17 500 € Partie du déficit fiscal de N reporté en avant : 32 000 – 17 500 = 14 500 € Le bénéfice d’imputation est insuffisant pour absorber la totalité du déficit fiscal de l’exercice N. Le reliquat est reporté sur les bénéfices fiscaux des exercices ultérieurs, sans limitation de durée.

4 - Indiquez le montant de la créance fiscale sur le Trésor et l’utilisation que l’entreprise peut faire de celle-ci. La créance sur le Trésor est égale au montant du déficit reporté en arrière multiplié par le taux d’IS soit : 17 500 x 28 % = 4 900 €.

5 - La créance fiscale est un produit de l’exercice déficitaire. Indiquez le retraitement fiscal qu’il faut faire pour déterminer le résultat fiscal de l’exercice N. La créance fiscale de 4 900 € est un produit comptable qui n’est pas imposable. Ce produit inscrit en comptabilité au crédit du compte 699 – « Produits – report en arrière des déficits » par le débit du compte 444 « État – Impôt sur les bénéfices » doit être déduit pour le calcul du résultat fiscal.

MINI CAS DE SYNTHÈSE résultat fiscal/impôt sur les sociétés

Min

Missions

1 - Déterminez le montant et la nature de la plus ou moins-value réalisée sur l’entrepôt qui a été détruit par un sinistre. Indiquez son traitement fiscal sachant que l’entreprise privilégie toujours la solution de l’étalement. Valeur nette comptable : 45 000 - 15 000 = 30 000 € Plus-value : 55 500 - 30 000 = 25 500 € Cette plus-value est à court terme. Elle est étalée sur la durée d’amortissement déjà pratiquée soit 4,75 années (6/12 pour N-5 ; 4 ans de N-5 à N-1 ; 3/12 pour N) arrondi à 5 ans. L’étalement débute en N+1. b) Conséquences de l’étalement de la plus-value Déduction extra-comptable de la plus-value, soit 25 500 €. Constitution d’une provision pour impôt, non déductible d’un montant de : 25 500 x 28 % = 7 140 €.

150 Chapitre 22 - La gestion des déficits fiscaux dans les sociétés qui relèvent de l’IS

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a) Calcul de la plus-value

2 - Déterminez le résultat fiscal en présentant vos travaux sous forme d’un tableau. Opération Résultat fiscal provisoire Contrôle fiscal Sinistre

Analyse fiscale

Réintégration

Déduction

142 000 La rectification fiscale porte sur l’impôt sur les sociétés qui n’est pas déductible fiscalement. Il faut réintégrer 4 800 €.

4 800

Déduction extra-comptable de la plus-value, soit 25 500 €. Constitution d’une provision pour impôt, non déductible d’un montant de : 7 140 €.

7 140

Participation dans la SNC

La fraction du bénéfice comptable qui revient à la SA est de : 12 000 x 50 % = 6 000 €. Cette fraction du bénéfice comptable de la SNC constitue pour la SA un produit financier qui provient d’un résultat qui a déjà été imposé en N-1. Il faut déduire ce produit financier. La société anonyme doit déduire une fraction de la perte fiscale de la SNC : 50 % x 6 000 = 3 000 € Participation dans la Les dividendes versés par la société italienne ne bénéficient pas du régime des société italienne sociétés mères et filiales. En effet, le pourcentage de participation est inférieur à 5 %. Les dividendes sont donc imposables. Le crédit d’impôt attaché aux dividendes est de : (8 500/0,85) x 15 % = 1 500 €. En pratique, le crédit d’impôt attaché aux dividendes n’est pas comptabilisé parmi les produits de la société. N’ayant pas subi l’impôt sur les sociétés, il ne pourra être imputé que pour (1 - 28 % %) de son montant sur l’IS dû par la société. Intérêts des comptes Intérêts comptabilisés : 80 000 x 4 % + 80 000 x (132 - 130)/100 = 4 800 € courants Intérêts déductibles : 80 000 x 2 % = 1 600 € Intérêts à réintégrer : 4 800 - 1 600 = 3 200 € Total Résultat fiscal : 157 140 - 34 500 = 122 640 €.

25 500

6 000

3 000

3 200

157 140

34 500

3 - Calculez le montant de l’impôt sur les sociétés. Taux IS = 28 %. a) Calcul de l’assiette imposable Le déficit fiscal d’un exercice est reportable en avant (sur les bénéfices fiscaux à venir) sans limitation de durée. Bénéfice fiscal après imputation des déficits fiscaux de N-2 et N-1 : 122 640 - 21 000 - 16 000 = 85 640 €. b) Calcul de l’impôt sur les sociétés Impôt sur les sociétés au taux normal (28 %) : 85 640 x 28 % = 23 979 €. Imputation du crédit d’impôt sur les dividendes de la société Italienne : (1 - 28 %) x 1 500 = 1 080 €.

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IS dû au taux normal : 23 979 - 1 080 = 22 899 €.

Chapitre 22 - La gestion des déficits fiscaux dans les sociétés qui relèvent de l’IS 151

Contrôle de connaissances

❶ Le report en avant du déficit fiscal est de droit. L’imputation s’effectue sur les cinq exercices bénéficiaires à venir. FAUX : le déficit fiscal constaté au titre d’un exercice peut être imputé sur les bénéfices fiscaux des années suivantes, sans limitation de durée.

➋ En principe, le déficit fiscal ne peut s’imputer que sur les résultats bénéficiaires de la même entreprise. VRAI : en raison de la règle dite de « l’identité de l’entreprise », les déficits fiscaux ne sont susceptibles de s’imputer qu’au sein de l’entreprise qui les a subis (il existe des exceptions : fusions et opérations assimilées ; intégration fiscale).

➌ Le plafond du report en avant des déficits est égal à : 50 % x B + 500 000 €. VRAI : pour les sociétés dont le bénéfice fiscal excède 1 000 000 €, le plafond est égal à : 1 000 000 + 50 % (bénéfice imposable - 1 000 000 €), soit 50 % x Bénéfice imposable + 500 000 €.

➍ Le report en arrière du déficit fiscal est optionnel. Cette option peut porter sur le déficit du dernier exercice clos mais aussi sur des déficits reportables subis au cours d’exercices antérieurs. FAUX : l’option ne porte que sur le déficit fiscal du dernier exercice clos.

➎ L’option pour le report en arrière peut ne porter que sur une fraction d’un déficit. VRAI : l’option peut n’être exercée que pour une fraction des déficits reportables.

❻ En cas d’option pour le carry-back, le déficit fiscal constaté au cours d’un exercice est imputé sur les bénéfices fiscaux des trois exercices antérieurs. FAUX : le déficit fiscal est imputé sur le bénéfice fiscal de l’année antérieure (N-1).

➐ La base d’imputation comprend le bénéfice fiscal au taux normal ainsi qu’au taux réduit des PME diminué des prélèvements effectués sur ce bénéfice et de la fraction du bénéfice qui a donné lieu à un paiement de l’impôt par un crédit ou réduction d’impôt. VRAI : Le bénéfice d’imputation est égal à : Bénéfice fiscal soumis au taux normal ou au taux réduit des PME (15 %) : - bénéfices exonérés totalement ou partiellement (entreprises nouvelles, reprises d’entreprises en difficulté, zones franches, Jeunes entreprises innovantes), - distributions prélevées sur ce bénéfice, - bénéfice non distribué ayant donné lieu à un impôt payé par un crédit ou réduction d’impôt (crédit d’impôt attaché aux revenus mobiliers, crédit d’impôt recherche, famille, apprentissage…)

➑ La créance fiscale sur le trésor née du report en arrière du déficit ne peut servir qu’à payer l’impôt sur les sociétés dû au titre des trois exercices suivants (impôt au taux normal ou réduit). FAUX : la créance fiscale peut être utilisée pour tout paiement d’IS au taux normal ou réduit au titre des 5 exercices suivants. La créance fiscale peut servir à garantir un emprunt bancaire.

➒ Lorsque la créance fiscale sur le trésor n’a pu être utilisée dans le délai imparti, elle est définitivement perdue. FAUX : lorsque la créance fiscale n’a pas totalement été imputée dans les 5 ans, le solde est remboursé par le Trésor.

VRAI : la créance sur l’État résultant du report en arrière des déficits est enregistrée au débit du compte « 444 – État, impôt sur les bénéfices » par le crédit du compte « 699 – produit, report en arrière des déficits ». La créance de carry-back n’est pas imposable. Elle doit être déduite de manière extra-comptable ligne XG « Déductions diverses » du tableau 2058 A.

152 Chapitre 22 - La gestion des déficits fiscaux dans les sociétés qui relèvent de l’IS

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❿ Le produit qui résulte de la créance fiscale née du report en arrière d’un déficit est enregistré dans le compte de résultat. Il s’agit d’un produit non imposable qu’il convient de déduire de manière extracomptable pour le calcul du résultat fiscal.

Cas de synthèse Cas AZOPARDI (IS/IR) Partie 1 – Impôt sur les sociétés : 1 - Rappelez brièvement les modalités d’imputation d’un déficit fiscal. Indiquez les avantages du carry-back. Pour quelle raison l’entreprise n’a pas opté pour le carry-back ? Le déficit fiscal d’une société qui relève de l’IS peut être reporté en avant sans limitation de durée. Sur option, le contribuable peut reporter le déficit constaté au titre de l’exercice N sur le bénéfice de l’exercice N–1. Avantages du carry-back • il permet à l’entreprise de réaliser une économie d’impôt en faisant naître une créance d’impôt sur le Trésor, • il améliore le résultat comptable et le bilan de l’entreprise du fait de l’inscription de la créance à l’actif. Il améliore aussi la trésorerie lors du remboursement de la créance, • il diminue le risque de perte du crédit d’impôt En l’espèce, le déficit de l’exercice N–1 n’a pas été reporté en arrière. Le résultat fiscal de N–2 devait être négatif.

2 - La société AZOPARDI peut-elle bénéficier du régime de faveur des PME en matière d’imposition du résultat fiscal ? Justifiez la réponse. Conditions (cumulatives) à satisfaire pour être éligible au régime de faveur des PME : • le chiffre d’affaires HT ne doit pas excéder 7 630 000 € ; • le capital de la société doit être entièrement libéré ; • le capital doit être détenu à hauteur d’au moins 75 % par des personnes physiques. La société AZOPARDI répond à ces conditions : capital entièrement libéré, détenu à 100 % par des personnes physiques, chiffre d’affaires de 2 800 000 €.

3 - Pour l’opération 10 (annexe 2), indiquez en justifiant votre réponse la nature de l’écriture comptable qui a due être passée par le comptable. Au plan fiscal, les dépenses de création d’un site Internet suivent le même régime que les dépenses de conception d’un logiciel. Les dépenses immobilisées peuvent être déduites du résultat fiscal dès leur inscription dans la comptabilité en ayant recours à la technique des amortissements dérogatoires. Le comptable a dû enregistrer une écriture de dotation aux amortissements dérogatoires pour 6 000 €.

4 - Déterminez le résultat fiscal de l’exercice N. Analyse fiscale 1 2 3 4 5

6

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7 8

9 10

Résultat comptable provisoire La rémunération des associés (gérant et salarié) est normalement déductible dès lors que le travail est effectif et que la rémunération n’est pas exagérée. La plus-value sur la cession d’un brevet bénéficie d’un taux d’imposition réduit (10%). Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal. La cession d’un terrain relève des plus-values professionnelles à court terme. Le résultat de l’opération (150 000 €) constitue un produit ordinaire. Le capital est entièrement libéré. Le TMPV est de 1,20 %. Intérêts à réintégrer : 100 000 x (2 % - 1,20 %) + 30 000 x 4/12 x (2 % - 1,20 %) = 880 € Le seuil fiscal n’est pas à connaître. Il dépend du taux d’émission de dioxyde de carbone par kilomètre. Pour un taux compris entre 20g et 60g, la fraction de l’amortissement du véhicule calculé sur une assiette fiscale qui excède 20 300 € TTC n’est pas déductible. Amortissement excédentaire à réintégrer : (22 000 x 1,20 – 20 300) x 1/5 = 1 220 €. Pour les sociétés qui relèvent de l’IS, l’écart de valeur liquidative constaté à la clôture de l’exercice est compris dans le résultat fiscal. En l’espèce, l’écart est négatif : (40 – 38) x 1 000 = 2 000 €. La société doit constater une dotation aux dépréciations des VMP pour 2 000 € qui n’est pas déductible. La taxe sur les véhicules de sociétés n’est pas déductible dans les sociétés qui relèvent de l’IS. La société AZOPARDI peut opter pour le régime des sociétés mères-filles. Elle détient plus de 5 % du capital dans une société qui relève de l’IS et ce depuis plus de deux ans. Les dividendes sont exonérés. Il faut réintégrer une quote-part de frais et charges de 5 % soit : 5 % x 5 000 = 250 € Les pénalités sont des charges exceptionnelles non déductibles. Les dépenses de conception d’un site Internet peuvent être déduites immédiatement du résultat fiscal (question 3) TOTAL

Réintégration 120 000

Déduction

10 000

880 1 220

2 000

2 000

2 900 250

5 000

500

127 750

17 000

Cas de synthèse partie 3 - L’imposition du résultat dans le cadre des sociétés 153

5 - Calculez le montant de l’impôt sur les sociétés. En déduire le résultat net comptable. Le résultat fiscal de l’exercice s’élève à 127 750 – 17 000 soit 110 750 €. Il est possible d’imputer le déficit de N–1 sur ce bénéfice fiscal. Le résultat fiscal s’élève à : 127 750 – 17 000 – 42 000 = 68 750 € • impôt (régime de faveur des PME) : 38 120 x 15 % + (68 750 – 38 120) x 28 % = 14 294 € ; • impôt sur la plus-value de cession du brevet : 10 000 x 10 % = 1 000 €. Résultat net comptable : 120 000 – (14 294 + 1 000) = 104 706 €

6 - Déterminez la catégorie fiscale et le montant du revenu imposable de Martin AZOPARDI. Martin doit déclarer les revenus perçus de la société dans la catégorie traitements et salaires. Revenu imposable : 5 000 x 12 x (1 – 10 %) = 54 000 €

7 - Les époux AZOPARDI prévoient lors de la prochaine assemblée de distribuer 60 % du résultat net comptable. Déterminez les modalités d’imposition (catégorie fiscale, montant imposable, prélèvements sociaux éventuels) de ce revenu distribué à Sylviane AZOPARDI. Montant du bénéfice net comptable distribué en N + 1 à Sylviane AZOPARDI : 104 706 x 60 % x 50 % = 31 412 €. Ce revenu est imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers (RCM). Il fait l’objet le mois suivant la distribution d’un PFO de 30 % qui se décompose en 12,80 % d’impôt sur le revenu et 17,20 % de prélèvements sociaux. Montant net versé en N + 1 : 31 412 x (1 – 30 %) = 21 988 €. En N + 2 (sur la déclaration des revenus de N + 1) Sylviane va déclarer le montant brut du dividende (soit 31 412 €) qui sera sauf option pour le barème progressif, soumis au PFU de 12,80 %. Le contribuable bénéficiera d’un crédit d’impôt de 31 412 x 12,80 % soit 4 021 € qui correspondent au PFO de N+1.

Partie 2 – Impôt sur le revenu : On fait l’hypothèse que la société AZOPARDI a opté pour le régime des sociétés de personnes soumises à l’impôt sur le revenu.

1 - Quelles sont les conditions à satisfaire pour qu’une SARL puisse opter pour le régime des sociétés soumises à l’IR ? • SARL de « famille » : les associés pris deux à deux sont de la même famille ce qui est le cas de la société AZOPARDI. • Sociétés de capitaux (SA, SAS, SARL) sous certaines conditions. Rappel de cours : conditions à satisfaire pour qu’une société de capitaux puisse opter à l’impôt sur le revenu La loi de modernisation de l’économie permet aux SA, SAS, SARL d’opter à l’impôt sur le revenu sous certaines conditions : • sociétés non cotées, • sociétés créées depuis moins de cinq ans, • sociétés dont les droits sociaux sont détenus à hauteur de 50 % au moins par une ou des personnes physiques et à hauteur de 34 % au moins par une ou plusieurs personnes exerçant une fonction de direction d’opter pour le régime des sociétés de personnes, • société dont l’effectif est inférieur à 50 salariés et le chiffre d’affaires ou le total du bilan sont inférieurs à 10 millions d’euros. L’option n’est pas possible pour les sociétés qui exercent comme activité principale la gestion de leur propre patrimoine mobilier ou immobilier. L’option doit être exercée avec l’accord unanime des associés et couvre une période maximale de 5 ans. L’option prend fin dès lors qu’une des conditions n’est pas satisfaite ou par renonciation volontaire. L’option à l’IR n’est plus possible.

2 - Indiquez le sort du déficit fiscal constaté au titre de l’exercice N–1. Dans les sociétés qui relèvent de l’impôt sur le revenu, le résultat fiscal remonte entre les mains des associés.

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Le déficit fiscal constaté en N–1 a donc été imputé sur les autres revenus catégoriels de N–1 des époux AZOPARDI.

154 Cas de synthèse partie 3 - L’imposition du résultat dans le cadre des sociétés

3 - Déterminez le résultat fiscal de la société au titre de l’exercice N. En déduire le résultat fiscal commun à répartir entre les deux associés. Indiquez la catégorie fiscale de ce résultat. 31) Résultat fiscal de la SARL Certaines règles fiscales sont identiques aux sociétés quel que soit le régime fiscal (IR/IS). D’autres sont spécifiques aux sociétés qui relèvent de l’IR (fond grisé). Analyse fiscale

Réintégration

Déduction

Résultat comptable provisoire

120 000

1

La rémunération des associés n’est pas déductible. Elle constitue une appropriation anticipée du bénéfice de l’exercice. Il faut réintégrer au résultat fiscal : 5 000 x 12 + 6 000 x 12

132 000

2

Comme pour les sociétés qui relèvent de l’IS, la plus-value sur la cession d’un brevet bénéficie d’un taux d’imposition réduit (10 %). Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal. La plus-value est imposée au niveau du revenu personnel de chaque associé pour la quote-part qui lui revient (soit 50 %).

10 000

3

Le terrain a été détenu pendant plus de deux ans. La plus-value est à long terme. Elle est soumise au taux réduit de 12,80 %. Il faut la déduire du résultat fiscal. La plus-value est imposée au niveau du revenu personnel de chaque associé pour la quote-part qui lui revient (soit 50 %).

150 000

4

Le capital est entièrement libéré. Le TMPV est de 1,20 %. Intérêts à réintégrer : 100 000 x (2 % –1,20 %) + 30 000 x 4/12 x (2 % – 1,20 %) =

880

5

Amortissement excédentaire à réintégrer : (22 000 x 1,20 – 20 300) x 1/5 = 1 220 €

1 220

6

Pour les sociétés qui relèvent de l’IR, il n’est pas tenu compte pour le calcul du résultat fiscal des écarts de valeur liquidative. En revanche, la dotation aux dépréciations qui a été constatée soit 2 000 € est une moins-value à long terme qu’il faut réintégrer au résultat fiscal.

2 000

7

La taxe sur les véhicules de sociétés est déductible dans les sociétés qui relèvent de l’IR.

8

Les dividendes (comme les intérêts obligataires) sont déqualifiés. Ils sont imposés au nom des associés dans la catégorie des RCM. Ils sont déduits pour le calcul du résultat fiscal.

9

Les pénalités sont des charges exceptionnelles non déductibles.

10

5 000

500

Les dépenses de conception d’un site Internet peuvent être déduites immédiatement du résultat fiscal (question 3) TOTAL

256 600

165 000

Le résultat fiscal de la société s’élève à : 256 600 – 165 000 = 91 600 € Plus-value nette à long terme taxée au taux de 12,80 % : 150 000 – 2 000 = 148 000 € Plus-value nette à long terme sur cession brevet au taux de 10 % : 10 000 € 32) Calcul du résultat fiscal à répartir entre les deux associés Le résultat fiscal commun à répartir entre les deux associés est obtenu en retirant du résultat fiscal de la société les rémunérations, dépenses propres à chaque associé. Résultat fiscal de la société - Rémunérations des deux associés

91 600 - 132 000

- Intérêts excédentaires CC

- 880

Résultat commun à répartir

- 41 280

33) Catégorie fiscale La quote-part de résultat fiscal qui revient à chaque associé est déclarée dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC).

4 - Déterminez la quote-part de résultat fiscal à déclarer par Sylviane AZOPARDI. Dans la catégorie des BIC, Sylviane AZOPARDI doit déclarer : • La quote-part du déficit fiscal : 50 % x (- 41 280) = - 20 640 € • Les rémunérations : 6 000 x 12 = 72 000 € • Intérêts excédentaires comptes courants : 880 €

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TOTAL (BIC) : 52 240 €

5 - Calculez l’impôt dû par les époux AZOPARDI sur les éventuelles plus-values à long terme. • Plus-value sur cession brevet imposée au taux de 10 % : 10 000 x 10 % = 1 000 € • Plus-value nette à long terme au taux de 12,80 % : 148 000 x 12,8 0 % = 18 944 € D’autre part, ces plus-values sont soumises aux prélèvements sociaux au taux de 17,20 %.

6 - Indiquez l’incidence de la distribution du résultat comptable en N+1 sur le revenu global des époux AZOPARDI. La distribution du résultat comptable en N + 1 est sans incidence fiscale pour les époux AZOPARDI. En effet, le résultat fiscal de N a été imposé avec les autres revenus catégoriels de N. Cas de synthèse partie 3 - L’imposition du résultat dans le cadre des sociétés 155

Chapitre 10 mn

23

Application 1

Principes généraux et champ d’application de l’impôt sur le revenu Domicile fiscal

Pour chacune des situations suivantes, déterminez la localisation du domicile fiscal en justifiant la réponse. RAPPEL DE COURS DOMICILE FISCAL : satisfaire à l’un des 4 critères suivants La personne a son foyer fiscal en France

Il s’agit du lieu de résidence habituelle du contribuable ou de sa famille sans tenir compte des séjours effectués temporairement à l’étranger en raison de nécessités professionnelles. En conséquence, une personne qui exerce son activité à l’étranger est considérée comme domiciliée en France si sa famille demeure en France.

La personne a son lieu de séjour principal en France

On retient le lieu de séjour principal de la personne elle-même (quelles que soient les conditions de ce séjour). Une personne qui séjourne plus de 183 jours en France au cours d’une même année est considérée comme ayant son domicile fiscal en France.

La personne exerce son activité professionnelle en France

Il s’agit d’un critère d’ordre professionnel. L’activité peut être salariée ou non.

La personne a le centre de ses intérêts économiques en France

Il s’agit du lieu où la personne a ses principaux investissements, où elle possède le siège de ses affaires.

1 - Les époux Bertrand résident à Strasbourg. Monsieur Bertrand est cadre dans une entreprise allemande. Madame Bertrand est secrétaire d’un député européen au Parlement européen. Les époux Bertrand ont leur foyer fiscal en France. Le lieu de leur résidence habituelle est Strasbourg. Le domicile fiscal des époux Bertrand est en France. 2 - Monsieur Deslande est avocat d’affaires. Son bureau est situé à Paris. Il est amené à effectuer de nombreux déplacements dans plusieurs pays européens où il passe deux tiers de son temps. Il possède à Lyon un appartement qu’il loue à un étudiant en droit. Le centre des intérêts économiques de Monsieur Deslande est en France : • son cabinet est situé à Paris, • il possède un immeuble à Lyon. Le domicile fiscal de Monsieur Deslande est en France. 3 - Monsieur Van Brock, de nationalité belge exploite une entreprise de textile située à Tournai (Belgique). Sa femme réside à Lille avec ses enfants. La famille de Monsieur Van Brock réside en France. Le domicile fiscal de Monsieur Van Brock est réputé se situer en France. 4 - Madame Berthier informaticienne dans une entreprise parisienne depuis N-6, a été mutée en mars N dans une succursale située en Allemagne pour une durée de 4 ans. Son fils aîné âgé de 17 ans est en classe de première au Lycée Honoré de Balzac à Paris.

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Le domicile fiscal de Madame Berthier est situé en France car son fils réside en France.

Chapitre 23 - Principes généraux et champ d’application de l’impôt sur le revenu 157

20 mn

Application 2

Cas LOISAN

1 - Expliquez pourquoi François ne peut être rattaché au foyer fiscal de ses parents. François a plus de 21 ans. Il a moins de 25 ans mais ne poursuit pas d’études. Il ne peut donc être rattaché au foyer fiscal de ses parents.

2 - Rappelez l’intérêt fiscal d’adhérer à un organisme de gestion agréé. L’adhésion à un organisme de gestion agréé permet notamment d’éviter une majoration de 25 % du résultat imposable.

3 - Madame LOISAN aurait-elle pu bénéficier en N du régime micro-entreprises ? Justifiez la réponse. Madame LOISAN aurait pu demander à bénéficier du régime micro-entreprises. L’activité de restauration relève des prestations de services. Pour bénéficier du régime micro-entreprises, le CAHT de l’exercice N-1 ne doit pas excéder 72 500 € HT. En l’espèce, il était de 54 000 €.

4 - Rappelez les règles d’imputation des déficits des activités professionnelles non salariées. Le déficit des activités professionnelles non salariées (BIC, BNC, BA) réalisé par un membre du foyer fiscal est imputé en priorité sur les bénéfices de même nature réalisés par les autres membres du foyer fiscal. Le reliquat peut être imputé sur le revenu global, c’est-à-dire les autres revenus catégoriels (traitements et salaires, revenus fonciers). Lorsque le revenu global est insuffisant, la fraction du déficit non absorbée par les autres revenus catégoriels est imputée sur le revenu global des six années suivantes.

5 - Calculez le revenu net imposable de la famille LOISAN. Revenu catégoriel BIC

§ M. LOISAN : 40 000 € § Mme LOISAN : 12 000 € - Déficit BIC de l’exercice N-1 : - 8 000 €

Revenu foncier

9 600 - 3 900 = 5 700 €

- pension alimentaire

- 5 400 €

Revenu net imposable

44 300 €

6 - Indiquez la date de déclaration des revenus des époux LOISAN. Les revenus sont déclarés sur la déclaration des revenus n° 2042 courant mai N+1.

30 mn

Application 3

Cas DELAUNAY

1 - Citez les foyers fiscaux en l’absence d’option. En l’absence d’option, il y a deux foyers fiscaux : § Époux DELAUNAY et Marc, mineur, § Noémie : majeure.

2 - Noémie peut-elle demander à être rattachée au foyer fiscal de ses parents ? Justifiez la réponse. Quel en est l’intérêt principal ? Noémie a moins de 25 ans. Elle poursuit des études. Elle peut demander à être rattachée au foyer fiscal de ses parents. Le rattachement permet aux parents de bénéficier d’une part supplémentaire ce qui diminue le quotient familial (revenu imposable/nombre de parts).

3 - Indiquez la catégorie fiscale des revenus perçus par les époux DELAUNAY. Catégorie fiscale BIC au réel

Mme DELAUNAY

Traitements et salaires

Loyers de l’appartement

Revenus fonciers

Dividendes et intérêts

Revenus de capitaux mobiliers

158 Chapitre 23 - Principes généraux et champ d’application de l’impôt sur le revenu

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Revenus M. DELAUNAY

4 - Calculez le revenu global imposable au barème progressif de l’IR. Il faut calculer le revenu imposable pour chaque catégorie de revenu. Le contribuable retient les options fiscales les plus avantageuses. M. DELAUNAY

Le résultat fiscal n’est pas majoré de 25 % car il y a adhésion à un centre de gestion agréé. Résultat = 15 000 €.

Mme DELAUNAY

§ Déduction forfaitaire des frais professionnels : 52 000 x (1 - 10 %) = 46 800 €. § Déduction des frais réels : 52 000 - 8 000 = 44 000 €. La deuxième solution est plus avantageuse.

Loyers de l’appartement

§ Micro-foncier : 6 000 x (1 - 30 %) = 4 200 €. § Au réel : 6 000 - 1 500 - 2 000 = 2 500 €. La deuxième solution est plus avantageuse.

Dividendes et intérêts

Ils ne sont pas imposés au barème progressif de l’IR.

TOTAL

61 500 €

5 - Calculez l’impôt sur le revenu dû sur les revenus de capitaux mobiliers. Le taux de l’impôt sur le revenu est proportionnel. Impôt dû : 6 000 x 12,80 % = 768 €.

6 - Calculez l’impôt sur le revenu au barème progressif en retenant comme hypothèse un revenu global imposable de 61 500 € et un nombre de parts de 2,5. Quotient = 61 500/2,5 = 24 600 €. Impôt : 61 500 x 0,14 – 1 408,96 x 2,5 = 5 088 €.

MINI CAS DE SYNTHÈSE époux salvini

Min

Missions À partir de vos connaissances et en vous appuyant sur la documentation fiscale : 1 - Combien y a-t-il de foyers fiscaux dans la famille SALVINI ? Il y a deux foyers fiscaux : • Les époux SALVINI et Mattéo, mineur • Virginie SALVINI

2 - Virginie peut-elle demander à être rattachée au foyer fiscal de ses parents ? Justifiez la réponse. Virginie a plus de 21 ans. Elle ne poursuit pas d’études. Elle ne peut demander à être rattachée au foyer fiscal de ses parents.

3 - Indiquez le domicile fiscal des époux SALVINI en justifiant votre réponse. Les époux SALVINI ont leur domicile fiscal en France. Ils y habitent. On retient le critère de lieu de résidence.

4 - Indiquez la différence principale entre l’impôt sur le revenu et la taxe foncière. L’impôt sur le revenu finance le budget de l’Etat. La taxe foncière est un impôt local, qui finance les collectivités territoriales.

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5 - Vous recensez les différents revenus et indiquez la catégorie fiscale à laquelle ils appartiennent. Revenus de l’activité professionnelle de Mme SALVINI

Traitements et salaires

Revenus de l’activité professionnelle de M. SALVINI

Traitements et salaires

Loyers

Revenus fonciers

Coupons, intérêts

Revenus de capitaux mobiliers

6 - Déterminez le montant de l’impôt sur le revenu relatif aux produits financiers perçus par les époux SALVINI. Les intérêts du livret A sont exonérés d’impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux. Les coupons sont taxés au taux proportionnel de 30 %. Montant de l’impôt sur le revenu (prélèvement fiscal) : (560/70 %) x 12,80 % = 102,40 €

Chapitre 23 - Principes généraux et champ d’application de l’impôt sur le revenu 159

7 - Déterminez le nombre de parts du foyer fiscal SALVINI et calculez le quotient familial. Mattéo, mineur est rattaché au foyer fiscal de ses parents. Nombre de parts : 2 + 0,5 = 2,5 Pour calculer le quotient familial, il faut déterminer le revenu net imposable qui est la somme des revenus nets catégoriels. Catégorie traitements et salaires Frais professionnels M. SALVINI M

me

SALVINI

Choix

Revenu imposable

9 400

9 400

72 300 – 9 400 = 62 900 €

3 100

3 620

32 580 €

Forfait

Réel

7 230 3 620

Catégorie revenus fonciers Le montant annuel des loyers est inférieur à 15 000 €. Pour le calcul des frais déductibles, on a le choix entre le forfait ou le réel. On retient toujours la solution fiscale la plus avantageuse. • Frais au forfait : 9 000 x 30 % = 2 700 € • Frais au réel : 900 + 700 = 1 600 € Revenu foncier imposable : 9 000 – 2 700 = 6 300 € Les coupons sont imposés à un taux proportionnel. Ils ne font pas partie du revenu net imposable. Total des revenus catégoriels imposables : 62 900 + 32 580 + 6 300 = 101 780 €

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Quotient familial : 101 780/2,5 = 40 712 €

160 Chapitre 23 - Principes généraux et champ d’application de l’impôt sur le revenu

Contrôle de connaissances

❶ L’impôt sur le revenu est payé l’année qui suit la réalisation du revenu net imposable. VRAI : pour certains revenus (salaires, revenus fonciers, revenus de l’activité non salariée), le paiement de l’impôt sur le revenu a lieu l’année de réalisation du revenu par le mécanisme du prélèvement à la source. Pour d’autres revenus et gains en capital, le paiement de l’impôt à lieu l’année qui suit la réalisation du revenu.

➋ Les revenus à prendre en compte dans la base imposable à l’impôt sur le revenu sont ceux dont le contribuable a eu la disposition au cours de la même année. VRAI : seuls sont pris en compte dans la base imposable les revenus encaissés par le contribuable au cours de l’année N.

➌ Dans une famille, il peut y avoir plusieurs foyers fiscaux. VRAI : exemple : une famille composée d’un couple et d’un enfant majeur. Il y a deux foyers fiscaux (à moins que l’enfant majeur demande le rattachement au foyer fiscal de ses parents si celui-ci remplit certaines conditions).

➍ Un enfant mineur est obligatoirement rattaché au foyer fiscal de ses parents. Il ne peut en aucun cas faire l’objet d’une imposition séparée. FAUX : l’enfant mineur est de droit rattaché au foyer fiscal de ses parents. Toutefois, ses parents peuvent demander à l’imposer séparément (cas où l’enfant mineur dispose de revenus propres).

➎ Un enfant majeur peut être rattaché au foyer fiscal de ses parents à condition qu’il poursuive des études en établissement supérieur. FAUX : un enfant majeur peut demander à être rattaché au foyer fiscal de ses parents dans deux situations : - être âgé de moins de 21 ans, - ou de moins de 25 ans si l’enfant poursuit des études.

➏ La notion de domicile fiscal en France fait référence à quatre critères. VRAI : • foyer fiscal en France, • lieu de séjour en France, • activité professionnelle exercée en France, • centre des intérêts économiques situé en France.

➐ Pour qu’un foyer fiscal ait son domicile en France, il suffit qu’un des membres y réside. VRAI.

➑ Un déficit catégoriel ne peut être imputé que sur le revenu de la même catégorie. En aucun cas il ne peut être imputé sur les autres revenus du foyer fiscal. FAUX : un déficit catégoriel professionnel peut être imputé sur le revenu global du foyer fiscal (c’est le cas par exemple des BIC professionnels).

➒ Lorsque l’exercice comptable d’une activité professionnelle ne coïncide pas avec l’année civile, le résultat à déclarer est celui du dernier exercice clos.

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VRAI : lorsque l’exercice comptable d’une activité professionnelle ne coïncide pas avec l’année civile, le résultat à déclarer est celui du dernier exercice clos. Par exemple, une entreprise qui clôture ses comptes le 31 mars de chaque année devra déclarer en N+1 le résultat fiscal relatif à l’exercice clos le 31 mars N.

❿ M. et Mme Lenormand sont mariés et ont deux enfants. Matthieu est âgé de 23 ans et s’est marié le 10  juin N. Amandine, 19 ans, est apprentie coiffeuse. Matthieu et Amandine peuvent demander à être rattachés au foyer fiscal des époux Lenormand. VRAI : pour Amandine qui est âgée de - 21 ans. Pour Matthieu et son épouse : • VRAI : si Matthieu ou son épouse poursuivent des études ou si son épouse est âgée de - 21 ans, • FAUX : dans le cas contraire.

Chapitre 23 - Principes généraux et champ d’application de l’impôt sur le revenu 161

Chapitre 10 mn

24

Les traitements et salaires La rémunération des dirigeants

Application 1

Cas ANTOINE

Déterminez le montant net imposable dans la catégorie traitements et salaires en retenant la solution fiscale la plus avantageuse. En matière de traitements et salaires, le contribuable peut choisir de déduire les frais professionnels soit : • au forfait (régime de droit commun), • ou opter pour le réel. Déduction forfaitaire de 10 % Les indemnités perçues pour frais professionnels (allocations forfaitaires, remboursements de frais) ne sont pas imposables. Revenu imposable : 80 000 x (1 - 10 %) = 72 000 €. Déduction des frais au réel Les indemnités sont imposables. Revenu imposable : 80 000 + 9 000 - 20 000 = 69 000 €. Monsieur ANTOINE a intérêt d’opter pour les frais réels, solution fiscale plus avantageuse.

10 mn

Application 2

Madame LAMBERT - Salaire imposable

Déterminez le montant net imposable en précisant si Madame Lambert doit opter pour les frais réels. 1 - Madame Lambert opte pour les frais réels La déduction des frais réels entraîne l’imposition des allocations forfaitaires pour frais d’emploi et des remboursements de frais perçus.

Revenu net imposable : salaire imposable 54 000 €, primes : 1 400 + 600 = 2 000 €, allocations forfaitaires pour frais d’emploi : 8 400 €, remboursements de frais : 4 600 €, frais professionnels réels : - 16 000 €. Revenu net imposable : 54 000 + 2 000 + 8 400 + 4 600 - 16 000 = 53 000 €.

2 - Madame Lambert n’opte pas pour les frais réels Les frais professionnels sont évalués à 10 % de revenu perçu (revenu brut après déduction des cotisations sociales). Madame Lambert n’a pas à déclarer les allocations forfaitaires et remboursements de frais. Revenu net imposable : 54 000 + 2 000 - (56 000) x 10 % = 50 400 €. En conclusion, la deuxième hypothèse est plus intéressante ; le revenu imposable est plus faible.

15 mn

Application 3

Monsieur JACQUET - Frais réels

1 - Indiquez le traitement fiscal des allocations forfaitaires et remboursements de frais en matière d’impôt sur le revenu. a - Régime de la déduction forfaitaire Les frais professionnels sont évalués à 10 % du revenu brut après déduction des charges salariales et intérêts d’emprunts. Les allocations forfaitaires et remboursement de frais sont non imposables. b - Régime de la déduction des frais réels Les frais professionnels engagés par le contribuable sont déductibles du revenu brut. En contrepartie, la déduction des frais réels entraîne l’imposition des allocations forfaitaires et remboursements de frais.

2 - Calculez le revenu net catégoriel imposable en retenant deux hypothèses : • régime de la déduction des frais réels,

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Les frais déductibles doivent être en rapport avec la profession et avoir été acquittés au cours de l’année d’imposition. Frais déductibles : • frais de transport : 1 800 €, • fais de documentation professionnelle : 600 €, • frais de déplacement professionnel dans d’autres universités : 1 500 €, Soit au total : 3 900 €. Revenu imposable : 46 000 + 1 900 - 3 900 = 44 000 €.

• régime de la déduction forfaitaire des frais professionnels. Revenu net imposable : 46 000 x (1 - 10 %) = 41 400 €. En conclusion, le régime de la déduction forfaitaire des frais professionnels conduit à un résultat imposable plus faible. Chapitre 24 - Les traitements et salaires - La rémunération des dirigeants 163

15 mn

Application 4

Époux VILLARD - Frais réels

Déterminez le revenu imposable des époux VILLARD dans la catégorie traitements et salaires. Il faut évaluer le montant des frais professionnels déterminés selon deux méthodes : • déduction forfaitaire, soit 10 % du salaire imposable ; • déduction des frais réels. On retiendra le mode de déduction des frais professionnels pour lequel le salaire imposable est le plus faible. La déduction forfaitaire est plafonnée à 12 627 € pour les revenus 2019. Ce plafond varie chaque année. Il est fixé par la loi de finances. M. VILLARD Forfait Mode de déduction des frais professionnels

140 000 – 12 627 = 127 498 €

32 000 – 10 % x 32 000 = 28 800 €

140 000 + 10 000 – 26 000 = 124 000 €

• Véhicule : 7 800 x 0,323 + 1 256 = 3 775 € • Repas : 220 x (11 – 4,90) = 1 342 € Montant imposable : 32 000 + 3 000 – (3 775 + 1 342) = 29 883 €

Réel

Choix

30 mn

Mme. VILLARD

Frais réels

Application 5

Déduction forfaitaire

Rémunération des dirigeants

Complétez le tableau. Catégorie d’imposition Traitement et salaires

Madame BRIOT est expert-comptable installée à son propre compte. Elle s’attribue une rémunération annuelle de 42 000 €. Cette rémunération est inscrite dans les charges de l’exercice comptable.

BIC/BNC/ BA BNC

Monsieur AMIOT est gérant de la SARL « Le petit futé ». Il détient 60 % des parts sociales. Sa rémunération annuelle s’élève à 52 000 €.

T&S

Madame ALBERT est cadre financier dans une entreprise d’assurance. Sa rémunération annuelle s’élève à 60 500 €.

T&S

Monsieur YVON, administrateur de la société anonyme SA « LE CHAMONIARD » a reçu au titre de l’exercice N des jetons de présence pour 4 100 €.

RCM

Madame LEMET, dentiste, est associée de la SNC « Cabinet dentaire : les saules ». Pour l’exercice N, le montant de sa rémunération s’élève à 51 400 €. Monsieur TIZON est membre du directoire de la SAS « VENT DE VANILLE ». Sa rémunération annuelle s’élève à 49 300 €.

BNC T&S

Madame VIGIER exploite une épicerie fine. Elle achète l’essentiel des fruits et légumes de son exploitation auprès de producteurs locaux. Au titre de l’exercice N, elle s’est attribué une rémunération mensuelle de 2900 € brut, inscrite dans les charges de la comptabilité.

BIC

Monsieur SIMON est associé de l’EARL « LA CANCALAISE » (exploitation agricole à responsabilité limitée), producteur d’huîtres, palourdes et gambas. Pour l’année N, sa rémunération inscrite en charge s’élève à 32 300 €.

BA

Madame LESOUARNE est présidente du conseil de surveillance de la société ATOMIC. Pour l’exercice, sa rémunération s’élève à 72 600 € Brut.

T&S

Monsieur TELLIER est gérant, non associé de la SARL « TOUTNET » qui a opté pour l’impôt sur le revenu. Pour l’exercice N, sa rémunération s’élève à 48 700 €.

T&S

164 Chapitre 24 - Les traitements et salaires - La rémunération des dirigeants

Autre

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Situations

MINI CAS DE SYNTHÈSE époux robic

Min

Missions

1 - Déterminez le nombre de foyers fiscaux dans la famille ROBIC. • Les époux ROBIC et leur fils Julien, mineur. • Margaux majeure.

2 - Margaux peut-elle être rattachée au foyer fiscal de ses parents. Quel pourrait en être l’intérêt ? Margaux peut demander à être rattachée au foyer fiscal de ses parents étant donné qu’elle poursuit des études et a moins de 25 ans. Les parents pourraient bénéficier d’une part supplémentaire ce qui permet de diminuer le quotient familial et donc l’impôt à payer.

3 - Comment qualifier fiscalement ce que représente pour Monsieur ROBIC le fait de pouvoir utiliser à titre privatif le véhicule de fonction. Il s’agit d’un avantage en nature.

4 - Calculez le revenu net imposable des époux ROBIC en retenant les options fiscales les plus avantageuses. a) Monsieur ROBIC Que l’on retienne la déduction forfaitaire des frais professionnels ou les frais réels, l’avantage en nature doit être ajouté à la rémunération imposable. L’avantage en nature est évalué à 20 000 x 9 % = 1 800 € Déduction des frais professionnels au forfait Montant imposable : (65 000 + 1 800) x (1 - 10 %) = 60 120 € Déduction des frais professionnels au réel • Salaire : 65 000 € • Avantage en nature : 1 800 € • Allocations forfaitaires : 4 000 € • Frais professionnels : - 8 500 € Montant imposable = 62 300 € Il est préférable de retenir la déduction des frais professionnels au forfait. b) Madame ROBIC Déduction des frais professionnels au forfait Montant imposable : 42 000 x (1 - 10 %) = 37 800 € Déduction des frais professionnels au réel • Salaire : 42 000 € • Remboursement de frais : 2 200 € • Frais de déplacement : (barème kilométrique) = 20 000 x 0,323 + 1 256 = 7 716 € • Frais de repas : 120 x (12 - 4,90) = 852 € Montant imposable : 42 000 + 2 200 - 7 716 - 852 = 35 632 €

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La solution fiscale la plus avantageuse est la déduction des frais professionnels au réel.

Chapitre 24 - Les traitements et salaires - La rémunération des dirigeants 165

Contrôle de connaissances

➊ La déduction forfaitaire des frais professionnels est plafonnée à 10 % du salaire imposable. FAUX : pour les revenus qui excèdent un certain montant, la déduction forfaitaire est plafonnée à un montant inférieur à 10 % du revenu brut.

➋ La déduction des frais professionnels en réel est le régime de droit commun. FAUX : le régime des frais réels est optionnel. Le régime de droit commun est la déduction forfaitaire des frais professionnels.

➌ Pour un salaire imposable de 60 000 €, le montant net imposable est égal à 54 000 €. VRAI : montant net imposable : 60 000 - 10 % x 60 000 = 54 000 €

➍ La rémunération versée à un gérant associé d’une SARL est imposable en traitements et salaires. VRAI : la SARL relève de l’impôt sur les sociétés. La rémunération versée au gérant (pour cette fonction de gérance) relève de la catégorie traitements et salaire (ou article 62 du CGI pour une gérance majoritaire).

➎ Les indemnités pour frais professionnels perçues par un salarié sont ajoutées au salaire imposable pour calculer le revenu net imposable. VRAI : pour le contribuable qui opte pour la déduction des frais professionnels au réel (ou pour les dirigeants salariés). Lorsque les frais professionnels sont évalués forfaitairement, le contribuable ne doit pas déclarer les indemnités et allocations professionnelles perçues.

❻ La rémunération versée au PCA d’une société anonyme est imposable dans la catégorie traitements et salaires. VRAI : c’est le cas pour les dirigeants des sociétés qui relèvent de l’IS.

➐ Les pensions de retraite bénéficient de l’abattement forfaitaire de 10 %.

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VRAI : les pensions de retraite bénéficient de l’abattement forfaitaire de 10 %.

166 Chapitre 24 - Les traitements et salaires - La rémunération des dirigeants

Chapitre

15 mn

25

Les revenus de capitaux mobiliers

Application 1

Dividende

1 - Indiquez la signification du PFO, ses composantes, et la date à laquelle il doit être versé au Trésor public.

Non libératoire de l’IR

Prélèvement forfaitaire obligatoire

IR = 12,80 % Composantes

PFO

PS = 17,20 %

Date de versement au Trésor public

Au plus tard, le 15 du mois qui suit le versement du dividende

2 - Déterminez la quote-part de dividende brut attribuée à M. LEMAY. DIVIDENDE NET = DIVIDENDE BRUT – PFO PFO = 30 % x DIVIDENDE BRUT DIVIDENDE NET = 70 % x DIVIDENDE BRUT DIVIDENDE BRUT = 21 000/70 % = 30 000 €

3 - Précisez à M. LEMAY quelles sont les modalités d’imposition possibles du dividende. Il vous communique sa tranche d’imposition qui est de 41%. Que lui conseillez-vous ? Le dividende reçu en N est déclaré en N+1 sur la déclaration des revenus des particuliers. C’est le montant BRUT qui est déclaré. C’est en N+1 qu’à lieu l’imposition définitive.

PFU Deux modalités d’imposition

Barème IR

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Dès lors que le taux marginal d’imposition excède 14 %, il est conseillé de retenir le PFU. Le dividende brut sera taxé en N+1 au taux de 12,80 %. Le PFO de 12,80 % réalisé en N sera imputé sur l’impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre des revenus de N (soit en N+1).

4 - Indiquez quelle serait l’assiette imposable si une autre solution avait été retenue. On négligera l’incidence des prélèvements sociaux. Dans ce cas, pour le calcul de l’assiette imposable, il est appliqué au dividende brut un abattement de 40 %. Dividende imposable = 30 000 – 40 % x 30 000 Dividende imposable = 18 000 €

Chapitre 25 - Les revenus de capitaux mobiliers 167

20 mn

Application 2

Modalités d’imposition des dividendes

1 - Déterminez le montant du bénéfice distribuable de l’année N–1. Il faut dans un premier temps déterminer le bénéfice net comptable de la société et donc l’impôt sur les sociétés. Bénéfice net comptable = bénéfice comptable avant impôt – impôt sur les sociétés Impôt sur les sociétés : 38 120 x 15 % + (80 000 – 38 120) x 28 % = 17 444 € Bénéfice net comptable : 68 000 – 17 444 = 50 556 €.

2 - Déterminez la part de bénéfice qui revient à Monsieur LAURENT. Dividende brut = 50 556 x 70% x 20% soit 7 078 €

3 - Indiquez les modalités d’imposition (montant, échéance) du dividende attribué à Monsieur LAURENT en N. Calculez le montant net perçu par Monsieur LAURENT. Le 15 du mois qui suit le paiement du dividende, la société doit verser au service des impôts : • un prélèvement forfaitaire obligatoire (prélèvement non libératoire de l’impôt sur le revenu) au taux de 12,80 % ; • les prélèvements sociaux au taux de 17,20 %. Montant net perçu par Monsieur LAURENT : 7 078 – 30 % x 7 078 = 4 954,60 €

4 - Monsieur LAURENT doit-il déclarer le dividende perçu en N ? Dans quelle catégorie fiscale ? Selon quelles modalités ? Monsieur LAURENT doit déclarer sur la déclaration des revenus de N soit courant mai N + 1 le montant du dividende brut (7 078 €) qui sera imposé au PFU de 12,80%. Le dividende est déclaré dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.

5 - Déterminez le montant du crédit d’impôt dont pourra bénéficier Monsieur LAURENT et précisez son utilité. Le PFO n’est pas libératoire de l’IR mais représente un crédit d’impôt. Le crédit d’impôt correspond au PFO prélevé en N soit : 7 078 x 12,80 % = 906 €. Ce crédit d’impôt vient s’imputer sur l’impôt sur le revenu dû au titre de l’année N.

15 mn

Application 3

Dividendes

1- Monsieur LEROUX ne formule aucune option pour l’imposition des dividendes. Pour quelle raison ? Lorsque le TMI est supérieur à 14 %, le contribuable n’a pas intérêt d’opter pour le barème progressif de l’IR. Les dividendes seront donc imposés au PFU de 12,80 % auquel il faut ajouter les prélèvements sociaux de 17,20 % soit une imposition totale au taux de 30 %.

2 - Indiquez les modalités d’imposition du dividende perçu par Monsieur LEROUX. En N, l’établissement payeur prélève sur le revenu brut (prélèvement à la source) : • l’impôt sur le revenu (PFO) de 12,80 % (1 536 €), • les prélèvements sociaux au taux de 17,20 % (2 064 €). Dividende net perçu = 12 000 - 12 000 x (12,80 % + 17,20 %) = 8 400 €. En N+1, a lieu l’imposition définitive au taux unique de 12,80 %. Il est restitué au contribuable sous forme d’un crédit d’impôt le PFO de 12,80 % retenu en N.

3 - En faisant l’hypothèse d’un taux marginal d’imposition de 14 %, indiquez le montant total de l’impôt dû par Monsieur LEROUX ainsi que sa date de recouvrement. Dans cette hypothèse, Monsieur LEROUX choisit le barème progressif de l’IR. En N, a lieu le PFO de 12,80 % et les prélèvements sociaux de 17,20 %. En N+1, le contribuable déclare sur la déclaration des revenus le dividende brut de 12 000 €. • assiette imposable = 12 000 - 12 000 x 0,40 - 12 000 x 6,80 % = 6 384 €, • impôt sur le revenu = 6 384 x 14 % = 894 €. Total de l’impôt dû : 894 (impôt sur le revenu) et 2 064 € (prélèvements sociaux) soit 2 958 €. On vérifie que dans cette hypothèse (taux marginal d’imposition de 14 %), le contribuable a intérêt d’opter pour le barème progressif de l’IR. Le montant total de l’impôt dû est inférieur à celui correspondant au PFU (3 600 €).

168 Chapitre 25 - Les revenus de capitaux mobiliers

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Dividende net perçu = 8 400 €.

MINI CAS DE SYNTHÈSE revenus financiers divers

Min

Missions 1 - Indiquez les sommes qui relèvent de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Les sommes indiquées relèvent de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à l’exception des : • ventes d’actions : l’éventuelle plus ou moins-value relève du régime des plus-values des particuliers (ou professionnelles), • revenus des parts de SCI : comme la SCI n’est pas soumise à l’impôt sur les sociétés, les revenus relèvent de la catégorie des revenus fonciers. Si la SCI était soumise à l’impôt sur les sociétés, les revenus auraient relevés des RCM.

2 - Classez les revenus de capitaux mobiliers en revenus variables et revenus fixes. Revenus variables

Dividendes d’actions Jetons de présence

Revenus fixes

Intérêts du compte courant d’associé Prime de remboursement d’obligations Intérêts du livret A

3 - Indiquez le(les) revenu(s) exonérés d’impôt. Citez deux autres revenus exonérés d’impôt sur le revenu. Les intérêts du livret A sont exonérés d’impôt sur le revenu, comme ceux du livret pour le développement durable, livrets jeunes.

4 - Les époux MARCOS ont opté pour l’imposition au barème progressif de l’IR. Déterminez l’assiette imposable des revenus imposables. Seuls les dividendes bénéficient d’un abattement forfaitaire de 40 %. • Intérêt du compte courant : • Dividendes : 2 000 x (1 - 40 %) • Prime de remboursement : • Jetons de présence :

600 € 1 200 € 1 000 € 3 000 €

Soit un total de : 5 800 €.

5 - Calculez le montant des prélèvements sociaux des revenus imposables et indiquez la date de recouvrement. Le taux des prélèvements sociaux est de 17,20 %. Ils sont recouvrés par prélèvement à la source lors du versement des revenus (en l’espèce en N). L’assiette imposable est le montant brut des différents revenus. Montant = (600 + 2 000 + 1 000 + 3 000) x 17,20 % = 1 135,20 €.

6 - Le contribuable peut-il opter pour le barème progressif pour une partie de ses revenus financiers ? Justifiez la réponse.

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L’option pour le barème progressif de l’IR est globale. Elle concerne donc l’ensemble des revenus financiers (ainsi que les plusvalues mobilières).

Chapitre 25 - Les revenus de capitaux mobiliers 169

Contrôle de connaissances

➊ Les intérêts du livret A et du livret pour le développement durable (LDD) sont exonérés. VRAI.

➋ Les intérêts des PEL ouverts à compter du 1er janvier 2018 sont imposés. VRAI.

➌ Les dividendes et intérêts sont imposés au barème progressif de l’IR sauf option du contribuable pour le PFU. FAUX : c’est l’inverse. Les revenus mobiliers et gains en capital sont par défaut imposés au PFU. Le contribuable peut opter pour une imposition de ses revenus financiers au barème progressif de l’IR.

➍ L’option pour le barème progressif de l’IR est globale. VRAI : l’option est expresse, irrévocable et globale. Elle s’applique à l’ensemble des revenus financiers et gains en capital du contribuable.

➎ Le taux du prélèvement forfaitaire unique est de 12,80 %. VRAI : pour l’essentiel des revenus financiers, le taux du PFU (impôt sur le revenu) est de 12,80 %.

➏ Les prélèvements sociaux sur les dividendes et intérêts sont recouvrés par avis d’imposition l’année qui suit le paiement des revenus. FAUX : les prélèvements sociaux (17,20 %) sur les dividendes et intérêts sont recouvrés par prélèvement à la source au moment du paiement au contribuable des revenus financiers.

➐ Comme les dividendes, les jetons de présence sont taxés au PFU, sauf option pour le barème progressif de l’IR. VRAI : les jetons de présence sont taxés au PFU.

➑ Les dividendes et intérêts bénéficient d’un abattement de 40 % si le contribuable opte pour le barème progressif de l’IR. FAUX : l’abattement de 40 % ne s’applique qu’aux dividendes, sous certaines conditions.

➒ La CSG n’est déductible que pour les revenus soumis au barème progressif de l’IR. VRAI : la CSG (6,80 %) peut être déduite du revenu global de l’année de son paiement.

❿ Le PFO est restitué au contribuable sous forme de crédit d’impôt.

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VRAI : le PFO est imputé sur l’impôt sur le revenu du contribuable sous forme d’un crédit d’impôt.

170 Chapitre 25 - Les revenus de capitaux mobiliers

Chapitre

30 mn

26

Les revenus fonciers

Application 1

Test de connaissances

1 - Calculez le revenu imposable pour l’année N. Loyers imposables : 600 x 11 = 6 600 € Revenu imposable : 6 600 x (1 - 30 %) = 4 620 €

2 - Calculez le revenu imposable pour l’année N. Revenus bruts : 10 000 + 500 + 1 000 = 11 500 € Revenu imposable : 11 500 x (1 - 30 %) = 8 050 €

3 - Indiquez parmi les charges suivantes celles qui viennent en déduction pour le calcul du revenu imposable. Les charges déductibles sont les suivantes : • intérêts d’un emprunt contracté pour l’acquisition d’un appartement donné en location : 1 000 €, • frais de correspondance, téléphone : 20 €, • installation de volets électriques : 2 000 €.

4 - a) La SCI relève de l’impôt sur le revenu. Calculez la quote-part de résultat fiscal qui revient à chaque associé. Chaque associé est redevable de l’impôt sur le revenu sur le résultat fiscal de la SCI à hauteur des parts qu’il détient dans la société. • Adèle : 50 000 x 30 % = 15 000 €. • Arnaud : 50 000 x 10 % = 5 000 €.

b) La SCI a opté pour l’impôt sur les sociétés. Le taux d’IS est par hypothèse égal à 15 %. La SCI distribue 20 % du résultat net comptable. • Dans quelle catégorie fiscale les revenus distribués aux deux associés sont-ils déclarés ? • Calculez le montant net encaissé par chaque associé. Les deux associés n’ont formulé aucune option quant à l’imposition de leurs revenus. Lorsque la SCI relève de l’IS, le contribuable est imposé sur les revenus distribués dans la catégorie des capitaux mobiliers. Résultat net comptable : 40 000 - 50 000 x 15 % = 32 500 €. Résultat distribué : 32 500 x 20 % = 6 500 € • Adèle : 6 500 x 30 % = 1 950 € • Arnaud : 6 500 x 10 % = 650 € Ces revenus supportent le PFO de 12,80 % (+ 17,20 % de prélèvements sociaux). Revenus nets encaissés par : • Adèle : 1 950 x 70 % = 1 365 €, • Arnaud : 650 x 70 % = 455 €.

5 - a) Déterminez le revenu imposable dans la catégorie revenu foncier. Revenu foncier imposable : 5 000 - 2 000 - 15 000 - 500 = - 12 500 €. Le déficit foncier peut être imputé sur les autres revenus catégoriels de l’année à hauteur de 10 700 €.

b) Le revenu global imposable du contribuable pour l’année N. Revenu global imposable : 40 000 x (1 - 10 %) - 10 700 = 25 300 €.

20 mn

Application 2

Époux ROLLAND - Résultat foncier

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1 - Déterminez le revenu brut foncier. Loyers encaissés : 15 000 € Subvention ANAH : 1 000 € Recette provenant de la location d’un panneau publicitaire : 1 200 € TOTAL : 17 200 €.

2 - Quel est le régime d’imposition qui s’applique à la famille Rolland ? Peut-elle opter pour un autre régime ? Le revenu brut excède 15 000 €. Le régime d’imposition qui s’applique de plein droit est le réel. Il n’est pas possible d’opter pour un autre régime d’imposition. Le régime micro-foncier ne s’applique qu’aux locations dont le revenu brut n’excède pas 15 000 €. Chapitre 26 - Les revenus fonciers 171

3 - Calculez le revenu net foncier imposable. Revenu brut : 17 200 € - Primes d’assurance : 1 100 € - Honoraires : 1 800 € - Intérêts : 800 € - Taxe foncière (hors TEOM) : 1 700 € - Frais de correspondance (forfait : 20 €) : 20 € Revenu foncier imposable : 11 780 €.

4 - Précisez les modalités de déclaration ainsi que le mode d’imposition du résultat foncier. Déclaration 2044 (en même temps que la déclaration des revenus des particuliers) Mode d’imposition : barème progressif de l’IR.

15 mn

Application 3

Époux HUBERT - Régimes d’imposition

Déterminez le résultat imposable dans la catégorie revenus fonciers en retenant la solution fiscale la plus avantageuse. 1 - Régime micro-foncier Les loyers perçus sont inférieurs à 15 000 €. Le régime de droit commun est le micro-foncier. Résultat imposable : 8 400 x 0,70 = 5 880 €. 2 - Régime réel d’imposition Loyers perçus : 8 400 €. Charges déductibles : 5 410 € : • taxe foncière : 740 € (la taxe d’enlèvement des ordures ménagères est récupérable sur le locataire), • prime d’assurance : 450 €, • frais de gérance de la copropriété : 1 100 €, • tapisserie de la cuisine : dépense à la charge des locataires, non déductible, • intérêts de l’emprunt contracté pour financer le ravalement de l’immeuble : 800 €, • dépenses de ravalement de l’immeuble : 1 800 €, • installation d’une VMC dans les parties communes : 500 €, • frais de correspondance : 20 € (forfait). Revenu net imposable : 8 400 - 5 410 = 2 990 €. Conclusion : l’option pour le régime réel d’imposition est plus favorable.

20 mn

Application 4

Déficit foncier

1 - Déterminez le résultat foncier en N en retenant la solution fiscale la plus avantageuse. Le montant des loyers bruts est inférieur à 15 000 €. Régime micro-foncier

13 000 x (1 - 30 %) = 9 100 €

Régime réel

13 000 - 15 000 - 10 000 - 1 000 = - 13 000 €.

La solution fiscale la plus avantageuse est celle qui permet de générer un déficit foncier.

2 - Calculez la part du déficit foncier de N imputable aux intérêts d’emprunt. La part du déficit foncier générée par les intérêts de l’emprunt est égale à : 13 000 (loyer brut) - 15 000 = - 2 000 €.

3 - Déterminez le revenu global imposable pour l’année N. Intérêts emprunt : 2 000 € Déficit N : 13 000 €

Autres charges : 11 000 €

Plafond : 10 700 € Reliquat : 300 €

Le déficit qui peut être imputé sur les autres revenus catégoriels au titre de N est égal à 10 700 €. La quote-part du déficit dû aux intérêts de l’emprunt (soit 2 000 €) et celle qui excède 10 700 € (soit 300 €) sont imputables sur les revenus fonciers des 10 années suivantes. Revenu global imposable : 70 000 - 10 700 = 59 300 €. 172 Chapitre 26 - Les revenus fonciers

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Le déficit foncier de N peut être décomposé comme suit :

4 - Déterminez le revenu foncier en N+1 en retenant la solution fiscale la plus avantageuse. En N+1, le montant des loyers bruts excède 15 000 €. Le régime fiscal est le réel. Revenu foncier : 20 000 - 12 000 - 5 000 - 1 200 = 1 800 €. Il est possible d’imputer sur le revenu foncier de N+1 une quote-part du déficit foncier de N soit 1 800 €. Le reliquat, soit 500 €, sera imputé sur les revenus fonciers des 9 années suivantes. Revenu foncier N+1 : 1 800 - 1 800 = 0 €.

5 - Déterminez le revenu global imposable pour l’année N+1. Revenu global imposable : 80 000 €.

MINI CAS DE SYNTHÈSE madame simon - résultat foncier

Missions

1 - Quel est le régime d’imposition de « plein droit » qui s’applique aux revenus perçus par Madame Simon en N ? Les loyers perçus sont inférieurs à 15 000 € ; le régime de plein droit est le micro-foncier. Le revenu net imposable est égal à : revenu brut déclaré x 70 % (abattement forfaitaire de 30 %). L’abattement de 30 % est représentatif des charges de la propriété. Aucune autre charge n’est déductible du revenu brut. Le contribuable porte directement le revenu brut sur la déclaration d’ensemble des revenus (déclaration 2042).

2 - Calculez, pour le régime d’imposition de « plein droit », le montant du revenu net imposable. Revenu net imposable = 10 200 x 0,70 = 7 140 €.

3 - Quels sont les avantages et inconvénients de ce régime ? • Calcul et déclaration simplifiés. • Le contribuable perd la possibilité de déduire les charges réelles - impossibilité de dégager un déficit foncier.

4 - Pour quel régime d’imposition Madame Simon peut-elle opter et quelles en sont les conséquences fiscales ? Les contribuables qui sont placés de plein droit sous le régime du micro-foncier peuvent opter pour le régime réel d’imposition afin de pouvoir déduire les charges et être en mesure d’imputer un éventuel déficit sur le revenu global. L’option est globale et s’applique pour trois ans ; un renouvellement tacite a lieu en fin de période, sauf dénonciation expresse.

5 - Calculez pour l’année N le montant du revenu net imposable en supposant que Madame Simon opte pour le régime réel d’imposition. Concluez. Loyers annuels : 10 200 €. Charges déductibles : 13 600 € : • rehaussement du plan de travail de la cuisine : 1 200 €, • taxe foncière : 650 €, • assurances : 730 €, • intérêts d’emprunt : 6 000 €, • installation d’un ascenseur : 4 600 €, • frais de gestion : 400 €, • frais de correspondance, téléphone : 20 € (forfait). Revenu imposable : - 3 400 €. Conclusion : l’option pour le régime réel d’imposition est plus favorable.

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6 - Rappelez le traitement fiscal du déficit foncier. Le déficit foncier qui résulte de dépenses autres que les intérêts d’emprunts s’impute sur les autres revenus catégoriels (c’est-àdire sur le revenu global) dans la limite annuelle de 10 700 €. La fraction du déficit supérieure à 10 700 € ainsi que celle qui correspond aux intérêts d’emprunts ne sont imputables que sur le résultat foncier des dix exercices suivants. En l’espèce, le déficit foncier peut s’imputer en totalité (car il est inférieur à 10 700 € et ne provient pas des intérêts de l’emprunt) sur les autres revenus catégoriels de Madame Simon.

Chapitre 26 - Les revenus fonciers 173

Contrôle de connaissances

❶ Les époux Laurent ont perçu 18 000 € de loyers provenant de la location de deux immeubles à usage d’habitation. Le régime d’imposition de « plein droit » est le réel mais ils peuvent opter pour le « micro-foncier ». FAUX : les revenus sont supérieurs à 15 000 €. Les époux Laurent ne peuvent opter pour le micro-foncier (régime « inférieur »).

➋ Les revenus perçus par les associés d’une société civile immobilière soumise à l’IS doivent être déclarés dans la catégorie revenus fonciers. FAUX : les revenus sont imposés dans la catégorie des RCM.

➌ Les personnes physiques qui ont leur domicile fiscal en France sont imposées en France sur les revenus fonciers perçus au titre de la location d’immeubles situés en France et hors de France. VRAI : elles sont imposables sur l’ensemble de leurs revenus locatifs, qu’il s’agisse de revenus provenant d’immeubles situés en France ou à l’étranger. Toutefois, de nombreuses conventions internationales réservent le droit d’imposer les revenus locatifs à l’État sur le territoire duquel se trouve l’immeuble.

➍ La taxe d’enlèvement des ordures ménagères n’est pas déductible des revenus fonciers. VRAI : il s’agit d’une charge qui peut être récupérée par le bailleur auprès de son locataire.

➎ Une dépense qui incombe normalement au propriétaire mais qui est acquittée par le locataire par l’effet d’une convention doit être prise en compte dans les revenus imposables du propriétaire. VRAI : les dépenses incombant au propriétaire et mises à la charge du locataire (taxe foncière par exemple) sont intégrées aux recettes imposables.

➏ Les autres frais de gestion sont déductibles pour un montant forfaitaire de 20 € par local loué. VRAI : les autres frais de gestion (correspondance, téléphone) sont évalués forfaitairement à 20 €. Les frais de gérance (honoraires versés au syndic qui gère la copropriété, frais de procédure, salaires versés aux gardiens) sont déductibles pour leur valeur réelle.

➐ En général, les dépenses de construction ou d’agrandissement ne sont pas déductibles. VRAI : elles ne sont pas déductibles (sauf régimes particuliers tels que dispositifs Périssol, Robien, Besson). Il s’agit de travaux comportant la création de nouveaux locaux, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage ; des travaux d’aménagement interne qui par leur importance équivalent à une reconstruction ; des travaux ayant pour effet d’accroître le volume ou la surface habitable des locaux existants (par exemple une surélévation).

➑ Lorsqu’un immeuble loué est démembré, les loyers perçus sont à déclarer par l’usufruitier. VRAI : lorsque la propriété d’un immeuble est démembrée, c’est l’usufruitier qui doit déclarer les revenus correspondant.

➒ Les provisions pour charge de copropriété payées en N doivent être régularisées en N+1 à partir de l’état des charges adressé par le syndic de l’immeuble au propriétaire du bien loué. VRAI : les provisions pour charge de copropriété sont déductibles l’année de leur versement et régularisées l’année suivante.

FAUX : la fraction du déficit foncier qui excède 10 700 € ainsi que celle qui trouve son origine dans les intérêts d’emprunts est imputable sur le revenu net foncier des années suivantes dans la limite de 10 ans.

174 Chapitre 26 - Les revenus fonciers

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❿ La fraction du déficit supérieure à 10 700 € ainsi que celle qui correspond aux intérêts d’emprunts ne sont imputables que sur le résultat foncier des dix exercices suivants.

Chapitre 20 mn

27

Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles

Application 1

Cas LELEU - BNC

1 - Indiquez le régime fiscal et la catégorie de revenu dans laquelle Monsieur LELEU doit déclarer son revenu. Régime fiscal : impôt sur le revenu. Catégorie de revenu : bénéfices non commerciaux.

2 - Indiquez le régime d’imposition de « droit commun » dont relève son activité. Une option pour un autre régime est-elle possible ? Régime d’imposition : les honoraires n’excèdent pas 72 500 €. Le régime de droit est le micro-BNC. Option : option pour le régime de la déclaration contrôlée.

3 - Calculez le résultat imposable de l’activité de conseil de M. LELEU en retenant l’option la plus favorable. Régime micro-BNC Les charges déductibles sont évaluées sur la base d’un forfait égal à 34 % des recettes encaissées. Résultat imposable : 62 000 x (1 - 34 %) = 40 920 €. Régime de la déclaration contrôlée Honoraires facturés : 62 000 €. Charges déductibles : 12 000 € : • loyers commerciaux : 16 000 €, • contribution économique territoriale : 800 €, • charges sociales personnelles obligatoires : 8 400 €, • frais divers de gestion : 2 000 €, • frais de déplacement : 1 800 €, • charges d’entretien des locaux : 2 500 €. La croisière en Méditerranée est une dépense personnelle qui n’est pas nécessitée par l’activité de M. Leleu. Elle ne peut donc être admise en charge. Les dons versés à la Croix-Rouge ne constituent pas une charge déductible du résultat imposable mais ouvrent droit à une réduction d’impôt. La réduction d’impôt est égale à 60 % des sommes versées dans la limite de 20 000 € ou 5 pour mille du chiffre d’affaires si ce montant est plus élevé. Plafond : 0,5 % x 62 000 = 310 €. Les dons versés sont inférieurs à 20 000 €. Réduction d’impôt : 60 % x 500 =300 €. Résultat imposable : 62 000 - 31 500 = 30 500 € ; étant donné que Monsieur Leleu n’a pas adhéré à une association de gestion agréée, le résultat est majoré de 25 %. Résultat imposable : 30 500 x 1,25 = 38 125 €. En conclusion, il est plus intéressant pour Monsieur Leleu d’opter pour la déclaration contrôlée.

30 mn

Application 2

Cas JOUANY - BNC

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1 - Indiquez le régime d’imposition en matière de TVA et du résultat fiscal de l’activité de Madame JOUANY. Les prestations des services réalisées par Madame JOUANY sont soumises à la TVA. Elle ne peut bénéficier de la franchise de TVA car le CAHT de l’année N-1 excède 34 400 €. Le CAHT de l’année N-1est inférieur à 72 500 €. Madame JOUANY peut bénéficier du régime micro-BNC.

2 - Déterminez le résultat fiscal dans l’hypothèse où aucune option n’est exercée. Si Madame JOUANY n’opte pas pour le régime de la déclaration contrôlée, le résultat imposable est déterminé par application aux recettes de l’année N d’un abattement forfaitaire de 34 %. Résultat imposable : 65 000 x (1 - 34 %) = 42 900 €. Chapitre 27 - Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles 175

3 - Déterminez le résultat imposable dans l’hypothèse où Madame JOUANY opte pour le régime réel d’imposition. La comptabilité est une comptabilité de trésorerie. Il faut retenir les recettes encaissées et charges décaissées au titre de l’année N (ainsi que les amortissements). On ne retient que les charges et dépenses relatives à l’activité professionnelle. Recettes et autres produits imposables Recettes Les dividendes provenant d’actions mêmes inscrites au bilan de l’entreprise ne sont pas imposables dans la catégorie BNC. Ils sont « déqualifiés », c’est-à-dire imposés au nom du contribuable dans la catégorie des RCM. Plus-value à court terme de N-1. Il faut déclarer : 600 x 1/3 Dépenses et charges déductibles • Loyers du local • Frais d’électricité du local • Frais de téléphone • CET • Taxe d’habitation : charge personnelle non déductible • Amortissement véhicule 20 300 x 1/5 x 60 % • Acompte versé en N (comptabilité de caisse) • Abonnement aux revues professionnelles : 500 - 50 • Cotisations sociales • Amortissement ordinateur 2 000 x 9/12 x 1/3 • Frais d’adhésion AGA : déductibles à hauteur de 1/3. En effet, il y a une réduction d’impôt égale à 2/3 des frais (donc non déductible). Total des charges déductibles Revenu imposable

65 000

200 8 000 1 500 900 600 2 436 500 450 11 000 500 300 26 186 39 014

Le régime fiscal de la déclaration contrôlée est fiscalement plus avantageux.

4 - Calculez le montant de la réduction d’impôt dont pourra bénéficier Madame JOUANY. La réduction d’impôt est égale à 2/3 des dépenses engagées pour l’adhésion à l’association de gestion agréée. Réduction d’impôt : 900 x 2/3 = 600 €.

20 mn

Application 3

Champ d'application des bénéfices agricoles

Pour chacun des cas proposés ci-dessous, indiquez dans quelle catégorie de revenu la ou les activités doivent être imposées. 1 - Monsieur ROGER est ostréiculteur à Cancale (35). L’activité d’ostréiculture (élevage d’huîtres dans des parcs) relève des bénéfices agricoles. 2 - Monsieur POUSSIN exploite une entreprise de graineteries et vente d’oiseaux et poissons. Activité de négoce. L’activité de Monsieur POUSSIN relève des bénéfices industriels et commerciaux. 3 - Monsieur MARTIN commercialise des aliments pour bovins. Activité de négoce. L’activité de Monsieur MARTIN relève des bénéfices industriels et commerciaux. 4 - Monsieur HEMEL est entraîneur de chevaux de course. Madame HEMEL prend en pension des animaux de compagnie (chiens et chats essentiellement). Activité de Monsieur HEMEL : les revenus qui proviennent des activités de dressage et d’entraînement des chevaux relèvent de la catégorie des bénéfices agricoles. Activité de Madame HEMEL : les activités de prise en pension ou gardiennage d’animaux présentent un caractère commercial. 5 - Monsieur BRIAND est professeur de gestion au lycée agricole de Guingamp. Monsieur BRIAND est fonctionnaire. Ses rémunérations sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires.

7 - Monsieur LEMOINE est négociant en bestiaux. Par ailleurs, il exerce accessoirement une activité de conseil en élevage. Activité de négoce de bestiaux : les revenus relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Activité de conseil : l’activité de conseil relève de la catégorie des bénéfices non commerciaux. Toutefois, l’article 155 du CGI réputé être des BIC les résultats d’opérations agricoles ou libérales si elles sont accessoires à une activité commerciale prédominante. 8 - Madame BOUREL est architecte paysagiste. Son époux exploite une pépinière horticole (production et vente d’arbustes divers pour l’aménagement des jardins principalement). Activité de Madame BOUREL : activité libérale ; les revenus relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux. Activité de Monsieur BOUREL : activité agricole par nature. 176 Chapitre 27 - Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles

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6 - Les époux CARADEUC sont producteurs de pommes, poires, cassis et kiwis qu’ils vendent sur différents marchés de la région. Madame CARADEUC commercialise à son domicile des confitures fabriquées à partir de leurs récoltes. Activité de production et vente de fruits : les revenus qui proviennent de la commercialisation des fruits issus de l’exploitation des époux CARADEUC relèvent de la catégorie des bénéfices agricoles. Activité de vente de confitures : les revenus qui proviennent de la transformation des produits de l’exploitation agricole relèvent des bénéfices agricoles.

15 mn

Application 4

Cas PANAIS - Bénéfices agricoles

1 - Dans quelle catégorie fiscale les revenus de Monsieur POMMIER et Monsieur PATISSON ont-ils été déclarés ? Monsieur POMMIER était fermier. Il exploitait l’exploitation agricole sur les terres dont le propriétaire était Monsieur PATISSON. Le fermier, Monsieur POMMIER est le seul à avoir la qualité d’agriculteur. Ses revenus étaient déclarés dans la catégorie des bénéfices agricoles. Monsieur PATISSON percevait les fermages (loyers versés par l’exploitant). Ces revenus étaient imposés dans la catégorie des revenus fonciers.

2 - Calculez le revenu imposable de Monsieur PATISSON pour l’année N-6. Le revenu brut était inférieur à 15 000 €. Le régime de droit commun est le micro-foncier. Les charges sont évaluées forfaitairement à 30 % du revenu brut. Revenu imposable : 12 000 x (1 - 30 %) = 8 400 €.

3 - Indiquez le régime d’imposition pour les revenus perçus en N-1. Pour déterminer le régime d’imposition des revenus perçus en N-1, il faut calculer la moyenne des recettes sur les trois années précédentes. Moyenne (N-4, N-3, N -2) = 79 000 €. Cette moyenne est inférieure à 85 800 € HT. Le régime d’imposition est le micro-BA.

4 - Calculez le bénéfice imposable au titre de l’année N-1. Dans le cadre du régime micro-BA, le résultat fiscal est calculé en appliquant un abattement forfaitaire de 87 % à la moyenne des recettes de l’année d’imposition et des deux années précédentes (revenu brut). Revenu brut : (97 000 + 90 000 + 110 000)/3 = 99 000 €. Bénéfice imposable : 99 000 x (1 - 87 %) = 12 870 €

5 - Déterminez le régime d’imposition pour les revenus perçus en N. Pour les revenus perçus en N, le régime d’imposition est le réel. La moyenne des recettes des trois années précédentes est de 99 000 € HT. Elle excède 85 800 € HT.

MINI CAS DE SYNTHÈSE

cas masson - bnc

Min

Missions

1 - Expliquez pourquoi les honoraires sont soumis à la TVA. Il s’agit de prestations de services qui entrent dans le champ d’application de la TVA. La franchise de TVA s’applique pour les prestations de services lorsque le CAHT de l’exercice N-1 n’excède pas 44 500 €. En l’espèce, ce seuil est dépassé. La société relève du régime réel.

2 - Rappelez les modes d’exercice d’une profession libérale. Les membres des professions libérales peuvent exercer leur profession : • à titre individuel, • dans le cadre de sociétés de personnes soumises à l’impôt sur le revenu comme par exemple les sociétés civiles professionnelles, • dans le cadre de sociétés soumises à l’IS comme par exemple les sociétés d’exercice libéral.

3 - Maître MASSON peut-il bénéficier du régime micro-BNC ? Justifiez la réponse. Pour les prestations de services, l’entreprise peut bénéficier du régime micro-BNC lorsque le CAHT de l’exercice N-1 (ou N-2) n’excède pas 72 500 €. Ce seuil est dépassé pour les deux années.

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Le régime d’imposition pour le résultat de l’année N est donc celui de la déclaration contrôlée.

4 - Déterminez les plus ou moins-values dégagées par les deux cessions. Opération a Le véhicule est cédé auprès d’un négociant en biens d’occasion et la cession est soumise à la TVA. L’entreprise bénéficie d’un complément de droit à déduction : 20 000 x 20 % x 2/5 = 1 600 € • Prix de cession HT : 10 800/1,20 = 9 000 € • Amortissements : 20 000 x 1,20 x 1/5 x (2 + 6/12) = 12 000 € • Valeur nette comptable : 20 000 x 1,20 - 12 000 - 1 600 = 10 400 € • Plus-value : 9 000 - 10 400 = - 1 400 €. Chapitre 27 - Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles 177

La cession dégage une moins-value de 1 400 €. La moins-value sur la cession de biens amortissables est à court terme. La moins-value constitue une charge déductible. Opération b La cession des actions dégage une plus-value égale à 2 000 €. Les titres sont détenus depuis plus de deux ans. La plus-value est à long terme. Elle est soumise au taux d’imposition réduit de 12,80 %.

5 - Dans quelle catégorie fiscale la rémunération versée à Madame MASSON est-elle déclarée ? La rémunération de Madame MASSON est déductible pour le calcul du résultat fiscal de l’activité professionnelle de Monsieur MASSON. L’entreprise adhère à une association de gestion agréée. La rémunération de Madame MASSON est à déclarer dans la catégorie des traitements et salaires.

6 - Indiquez le montant des recettes à déclarer au titre de l’année N. La comptabilité est une comptabilité de caisse. Il faut déclarer les recettes réellement encaissées en N, même si elles sont relatives à des prestations réalisées en N-1. Les honoraires rétrocédés par des confrères sont imposables. Ils concernent des opérations réalisées par Maître MASSON. Les honoraires rétrocédés à des confrères sont déduits des honoraires encaissés. Il s’agit de sommes versées par Maître MASSON pour des travaux réalisés par des confrères pour le compte de ses clients. Honoraires imposables : 160 000 - 10 000 = 150 000 €

7 - Déterminez le résultat imposable de Maître MASSON en N. Résultat fiscal = produits imposables - charges déductibles Il faut retenir les charges réellement décaissées au titre de l’année N. Les amortissements sont déduits pour le calcul du résultat fiscal. La moins-value à court terme est prise en compte dans les charges déductibles. Opérations

Charges déductibles

Loyers versés à la SCI

15 000 €

Rémunération du collaborateur

56 000 €

Rémunération versée au conjoint. Elle est déductible puisque le cabinet adhère à une AGA

24 000 €

Abonnement aux revues juridiques

3 000 €

Déplacements professionnels

1 500 €

Amortissement du nouveau véhicule Le prix unitaire TTC du véhicule excède 20 300 € Amortissement : 20 300 x 1/5 x 3/12 x 80 % Amortissement du véhicule cédé : 18 300 x 1/5 x 9/12 Le véhicule était entièrement affecté à l’activité professionnelle Frais vestimentaires Il ne faut déduire que l’acquisition de la robe d’avocat. Les autres dépenses vestimentaires sont par hypothèse non nécessaires à l’exercice de l’activité professionnelle.

812 € 2 745 € 300 €

Dons à l’Ordre de Malte Dépense non déductible. Elle donne droit à une réduction d’impôt égale à 60 % du montant du don plafonné à 20 000 € ou à 0,5 % des recettes totales si ce montant est plus élevé. Moins-value à court terme sur la cession du véhicule Total

1 400 € 104 757 €

Résultat imposable : 150 000 - 104 757 = 45 243 €.

8 - Calculez l’impôt sur la plus-value générée par la cession des titres. La plus-value à long terme est imposée au taux proportionnel de 12,80 % (hors prélèvements sociaux).

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Impôt dû : 2 000 x 12,80 % = 256 €.

178 Chapitre 27 - Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles

Contrôle de connaissances

Bénéfices non commerciaux

➊ Monsieur Révise est commissaire aux comptes associé du cabinet AUDITOR. Les revenus perçus en rémunération de son activité sont imposables dans la catégorie BNC. VRAI : les revenus des professions libérales relèvent de la catégorie des BNC.

➋ Monsieur Delarue est vétérinaire à son propre compte. Ses prestations médicales sont imposables dans la catégorie BNC ; en revanche, les ventes de médicaments (hors actes médicaux) relèvent de la catégorie BIC. VRAI : les prestations (et ventes de médicaments qui y sont liées) relèvent de la catégorie des BNC ; en revanche, les ventes de médicaments (hors actes médicaux) sont imposables dans la catégorie des BIC.

➌ Le régime d’imposition d’une infirmière libérale dont le montant des recettes s’élève à 60 000 € est le micro-BNC. VRAI : pour les revenus perçus en 2019, le seuil du micro-BNC est 72 500 €.

➍ En matière de BNC, l’année de référence est l’année civile. VRAI : les contribuables qui relèvent du régime de la déclaration contrôlée déterminent un résultat en référence avec l’année civile même si l’exercice comptable est clôturé à une date différente.

➎ Les contribuables soumis au régime de la déclaration contrôlée déterminent leur résultat à partir d’une comptabilité d’engagement. FAUX : la règle est celle de la comptabilité de caisse ; toutefois, les professionnels qui relèvent de la déclaration contrôlée peuvent opter pour la tenue d’une comptabilité d’engagement (règles applicables en matière de BIC).

➏ Les biens affectés par nature à l’activité professionnelle font nécessairement partie de l’actif professionnel. VRAI : en matière de BNC, les immobilisations affectées à l’activité professionnelle font partie de l’actif professionnel, qu’elles soient ou non inscrites sur le registre des immobilisations.

➐ Lorsque le résultat fiscal est calculé à partir d’une comptabilité de trésorerie, les amortissements ne constituent pas des charges déductibles. FAUX : les amortissements qui se rapportent aux biens utilisés pour l’activité professionnelle sont déductibles.

➑ Lorsque le résultat fiscal est calculé à partir d’une comptabilité d’engagement, des provisions peuvent être constituées mais uniquement pour créances douteuses. VRAI : lorsque le résultat fiscal est calculé à partir d’une comptabilité d’engagement, il est possible de déduire des provisions pour dépréciation des créances douteuses.

➒ Le déficit d’une activité qui relève des BIC professionnels est imputable sur le revenu global de la même année et des 5 exercices suivants.

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FAUX : le déficit est imputable sur les autres revenus du foyer fiscal. En cas d’excédent, le reliquat est reporté sur le revenu global des années suivantes jusqu’à la sixième inclusivement.

Chapitre 27 - Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles 179

Contrôle de connaissances

Bénéfices agricoles ➊ Monsieur Launay est propriétaire d’un parc d’huîtres à Cancale (35). Il les vend sur les marchés des communes voisines. Son bénéfice est imposé dans la catégorie des BA. VRAI : les revenus des ostréiculteurs sont à déclarer dans la catégorie des bénéfices agricoles.

➋ Madame Bertrand est propriétaire d’une poissonnerie située à Saint-Cast (22). Elle s’approvisionne auprès de la criée d’Erquy. Son bénéfice est imposable dans la catégorie des BA. FAUX : Madame Bertrand exerce une activité commerciale (négoce de poissons). Ses revenus sont à déclarer dans la catégorie des BIC.

➌ Les époux Marion sont maraîchers à Tréguier (22). Ils cultivent des choux-fleurs, artichauts et poireaux. Leur récolte est vendue à une coopérative agricole. Le bénéfice qui en résulte est imposable dans la catégorie des BA. VRAI : les revenus procurés par l’exploitation de biens ruraux sont à déclarer dans la catégorie des BA.

➍ Un exploitant agricole qui subit des pertes importantes suite à un événement climatique (sécheresse, inondations) peut avoir intérêt à opter pour un régime réel d’imposition. VRAI : le contribuable ne peut retrancher de son bénéfice forfaitaire ou de son revenu global tout ou partie des frais et pertes éventuelles supportées dans son exploitation. En conséquence, l’exploitant qui subit des pertes (cas de calamités par exemple) peut avoir intérêt à opter pour un régime réel d’imposition.

❺ Les exploitants agricoles soumis au régime réel d’imposition doivent inscrire les immeubles bâtis et non bâtis affectés à l’exploitation à l’actif de leur activité (à l’exception des terres qui peuvent être maintenues dans le patrimoine privé). VRAI : les immeubles bâtis ou non bâtis affectés à l’exploitation doivent être inscrits à l’actif de l’activité. Toutefois, les exploitants peuvent conserver les terres dans le patrimoine privé.

❻ Le régime micro-BA s’applique de plein droit dès lors que la moyenne des recettes des trois dernières années n’excède pas 85 800 € HT.

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VRAI.

180 Chapitre 27 - Les bénéfices non commerciaux et les bénéfices agricoles

Chapitre

20 mn

28

Les plus-values des particuliers

Application 1

Plus-value immobilière

1 - Calculez la plus-value brute de cession (avant abattement pour durée de détention). Prix de cession

Coût d’acquisition

400 000 • Prix d’acquisition : 250 000 • Frais d’acquisition : 7,5 % x 250 000 = 18 750 € • Travaux (cession intervenant plus de 5 ans après l’acquisition) : 15 % x 250 000 = 37 500 € Coût d’acquisition : 306 250 €

Plus-value brute

400 000 - 306 250 = 93 750 €

2 - Calculez l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. a) Assiette pour l’impôt sur le revenu Abattement pour durée de détention : 4 ans x 6 % = 24% Assiette : 93 750 - 24 % x 93 750 = 71 250 € b) Assiette imposable pour les prélèvements sociaux Abattement pour durée de détention : 4 ans x 1,65 % = 6,60 % Assiette : 93 750 - 6,60 % x 93 750 = 87 563 €

3 - Calculez l’impôt dû par le vendeur (y compris la surtaxe). Impôt à taux proportionnel : 19 % x 71 250 = 13 538 € Prélèvements sociaux : 17,20 % x 87 563 = 15 061 € Surtaxe : 2 % x 71 250 = 1 425 €

4 - Indiquez le sort d’une moins-value immobilière. Une moins-value immobilière est perdue. Elle ne peut être imputée sur les autres revenus catégoriels ou plus-values.

30 mn

Application 2

Plus-value immobilière

1 - Calculez le coût d’acquisition de la résidence secondaire en justifiant vos calculs. Prix d’acquisition

200 000

Frais d’acquisition

Frais réels : 13 000 € Frais forfaitaires : 200 000 x 7,5 % = 15 000 € On retient les frais forfaitaires de 15 000 €

Travaux

Les dépenses en travaux doivent être réalisées par une entreprise avec justificatifs à l’appui. Les travaux réalisés en N-1 ne peuvent être retenus pour le calcul de la plus-value. La résidence est cédée plus de 5 ans après son acquisition. Il est donc possible de retenir le forfait de 15 % du prix d’acquisition. On doit donc comparer le montant des travaux de N-13 soit 20 000 € avec 200 000 x 15 % = 30 000 €. On retient le forfait soit 30 000 €.

Coût d’acquisition

200 000 + 15 000 + 30 000 = 245 000 €

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2 - Calculez la plus-value brute de cession. Plus-value brute = prix de cession net des frais de cession - coût d’acquisition. Plus-value brute : 350 000 x (1 - 3 %) - 245 000 = 94 500 €

3 - Calculez l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux. Abattement pour durée détention

Assiette imposable

Impôt sur le revenu

9 ans à 6 % = 54 %

94 500 x (1 - 54 %) = 43 470 €

Prélèvements sociaux

9 ans à 1,65 % = 14,85 %

94 500 x (1 - 14,85 %) = 80 467 € Chapitre 28 - Les plus-values des particuliers 181

4 - Calculez l’impôt sur le revenu, les prélèvements sociaux ainsi que la taxe sur la plus-value induits par cette cession. En déduire le produit net de cession revenant aux époux LAMBERT. Impôt sur le revenu

43 470 x 19 % = 8 259 €

Prélèvements sociaux

80 467 x 17,20 % = 13 840 €

Taxe

0

Produit net de cession

350 000 x 0,97 - 8 259 - 13 840 = 317 401 €

5 - Indiquez les modalités de recouvrement des impôts générés par cette cession. Les impôts sont versés lors du dépôt de la déclaration 2048IMM (dans un délai d’un mois à compter de la rédaction de l’acte notarié) à la conservation des hypothèques. Le notaire s’occupe de tout. Il établit la déclaration de plus-value et paye l’impôt pour le compte du vendeur.

20 mn

Application 3

Champ d’application des plus-values mobilières

1 - Pour chacune des opérations ci-contre, indiquez si la plus-value relève du régime des plus ou moins-values des particuliers ou des plus ou moins-values professionnelles. Justifiez la réponse. Relèvent du régime des plus ou moins-values des particuliers les cessions de titres de sociétés soumises à l’IS (actions, obligations…). Pour les titres de sociétés qui relèvent de l’impôt sur le revenu : • si l’associé exerce une activité dans la société, la plus ou moins-value relève du régime des plus-values professionnelles, • dans le cas contraire, elle relève du régime des particuliers. Opération

Plus ou moins-values

Justification

1

Particulier

Actions

2

Professionnel

Associée gérante d’une société qui relève de l’IR

3

Particulier

Associé d’une SARL qui a opté pour l’IR

4

Particulier

Cession d’obligations

5

Particulier

Actions

2 - Rappelez les modes d’imposition des plus-values professionnelles et des plus-values mobilières des particuliers. Nature de la plus-value

Mode d’imposition

Plus-values des professionnels

• Plus-value à court terme : barème progressif de l’IR. La plus-value peut être étalée sur une durée de 3 ans. • Plus-value à long terme : imposée au taux proportionnel de 12,80 %.

Plus-values mobilières des particuliers

Au choix du contribuable : • prélèvement forfaitaire unique de 30 %, • barème progressif de l’IR (avec abattement pour durée de détention des titres acquis avant le 01/01/2018 et CSG déductible du revenu imposable).

30 mn

Application 4

Plus-value mobilière

1 - Rappelez les modalités d’imposition des plus-values mobilières. Contrairement aux dividendes, l’imposition n’intervient pas au moment de la perception du revenu mais l’année suivante, soit en 2021 pour les plus-values réalisées en 2020. • Imposition en N + 1 au PFU (taux d’impôt sur le revenu de 12,80 %). • Option pour le barème progressif.

Les moins-values réalisées au cours d’une année s’imputent prioritairement sur les plus-values de même nature imposables au titre de la même année puis, le cas échéant, sur celles des 10 années suivantes. L’assiette imposable est la plus-value nette des moins-values. Assiette imposable à l’IR : plus-value nette soit 3 000 €. Impôt dû : 3 000 x 12,80 % = 384 €

3 - Indiquez les modalités de déclaration de la plus-value réalisée en N. La plus-value nette réalisée en N est déclarée en N+1. Le contribuable doit remplir une déclaration spécifique n° 2074. 182 Chapitre 28 - Les plus-values des particuliers

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2 - Déterminez l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu. Calculez l’impôt dû.

4 - On suppose que ce contribuable a opté pour l’imposition au barème progressif des revenus et gains mobiliers. Déterminez l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu. On négligera l’incidence des prélèvements sociaux. a) La plus-value nette est due à la vente d’actions acquises avant 2018 (en l’espèce 2014). La plus-value nette peut donc bénéficier d’un abattement pour durée de détention. b) La plus-value nette est liée à la vente de titres détenus depuis plus de 2 ans. Le contribuable bénéfice d’un abattement de 50% (abattement pour une durée de détention comprise entre 2 et 8 ans). c) Assiette imposable à l’impôt sur le revenu (au barème progressif de l’IR) : 3 000 – 50 % x 3 000 = 1 500 €.

5 - Déterminez l’assiette imposable et calculez le montant des prélèvements sociaux. Les prélèvements sociaux s’appliquent sur une assiette imposable égale à la plus-value nette (avant abattement pour durée de détention). Prélèvements sociaux : 3 000 x 17,20 % = 516 €.

6 - Déterminez le montant de la CSG déductible. Quel est son mode d’imputation ? La CSG déductible est égale à 6,80 % de la plus-value soit : 3 000 x 6,80 % = 204 €. La CSG déductible est déduite du revenu global de l’année de son paiement soit du revenu global de N+1 (en l’espèce 2021).

20 mn

Application 5

Cessions diverses

Calculez la plus-value nette imposable pour chaque cession (hors prélèvements sociaux). a - Cession de la résidence principale Les plus-values constatées sur la cession de la résidence principale ne sont pas imposables. b - Cession du studio Prix de cession : 150 000 €. Prix d’acquisition : - 100 000 €. Frais d’acquisition : il est préférable de retenir le forfait (soit 7,5  % du prix d’acquisition - le montant est supérieur aux frais d’acquisition réels) : - 7 500 €. Travaux : il n’est pas possible de retenir les travaux de réfection de la cuisine. Ceux-ci ont déjà été pris en compte pour le calcul du revenu foncier. En revanche, le bien ayant été acquis depuis plus de 5 ans, le contribuable peut bénéficier de la déduction forfaitaire applicable sans justificatif : 15 % x 100 000 = - 15 000 €. Plus-value brute : 150 000 - 100 000 - 7 500 - 15 000 = 27 500 €. Abattement : 6 % par année de détention au-delà de la cinquième année, soit : 6 % x 3 = 18 %. Plus-value nette : 27 500 x (1 - 18 %) = 22 550 €. La plus-value est imposée à un taux proportionnel de 19 %.

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L’impôt est à la charge du cédant. Il s’élève à 22 550 x 19 % = 4 285 €. Il est réglé par le notaire à la conservation des hypothèques dans un délai d’un mois à compter de la rédaction de l’acte de vente.

Chapitre 28 - Les plus-values des particuliers 183

30 mn

Application 6

Époux BLONDEL

1 - Déterminez le revenu foncier imposable. Le montant des loyers perçus est inférieur à 15 000 €. Le régime de droit commun est le micro-foncier. Le contribuable peut opter pour le régime du réel. L’option est globale et s’applique pour trois ans. À l’issue de cette période, l’option est renouvelée tacitement tous les ans. Régime du micro-foncier Le montant brut perçu est porté sur la déclaration d’ensemble des revenus (n° 2042). Un abattement de 30 % est représentatif des charges déductibles. Revenu foncier imposable : 4 800 x (1 - 30 %) = 3 360 € Régime du réel Loyers encaissés : 4 800 €. Installation d’un ascenseur : 1 500 €. Intérêt de l’emprunt contracté pour l’achat de l’appartement : 6 200 €. Frais de gérance : 1 100 €. Taxe foncière : 340 €. Prime d’assurance : 540 €. Frais divers de gestion (téléphone, correspondance) : 20 €. L’amortissement de l’appartement ne peut être compris dans les charges déductibles (à l’exception de régimes spécifiques). Revenu imposable : 4 800 - (1 500 + 6 200 + 1 100 + 340 + 540 + 20) = - 4 900 €. Le déficit fiscal est en partie dû aux intérêts d’emprunts : 4 800 - 6 200 = -1 400 €. La fraction du déficit supérieure à 10 700 € ainsi que celle qui correspond aux intérêts d’emprunts (soit 1 400 €) ne sont imputables que sur le résultat foncier des dix exercices suivants. Le reliquat, soit 3 500 € est imputable sur le revenu global des époux Blondel.

2 - Calculez la plus-value imposable sur la cession de la résidence secondaire. Prix de cession : 350 000 €. Prix d’acquisition : - 180 000 € Frais d’acquisition (réel : 10 600 € ; forfait : 7,5 % x 180 000 € = 13 500 € : on retient le forfait) : - 13 500 Travaux : - 27 000 € - Réfection de la toiture : le bien ayant été acquis depuis plus de 5 ans, le contribuable peut bénéficier de la déduction forfaitaire applicable sans justificatif : 15 % x 180 000 = 27 000 € (option plus intéressante pour le contribuable). Plus-value brute : 350 000 - 180 000 - 13 500 - 27 000 = 129 500 € Abattement pour durée de détention : 15 x 6 % = 90 % Plus-value nette imposable : 129 500 x (1 - 90 %) = 12 950 €

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• Impôt (taux 19 %) : 2 461 €

184 Chapitre 28 - Les plus-values des particuliers

MINI CAS DE SYNTHÈSE cas leblanc - plus-values et revenus fonciers

Min

Missions

1 - Déterminez le montant de la plus-value imposable sur la cession de l’appartement. Calculez le montant de l’impôt correspondant. Prix d’acquisition : 60 000 € Frais d’acquisition : 60 000 x 7,5 % (soit 4 500 €) ou 4 000 € (réels). On retient le forfait dont le montant est plus élevé. Travaux : le bien est cédé plus de 5 ans après son acquisition. Il est possible de retenir un forfait égal à 15 % x 60 000 = 9 000 €. Plus-value brute : 150 000 - (60 000 + 4 500 + 9 000) = 76 500 €. Abattement : 15 x 6 % = 90 % Plus-value nette imposable : 76 500 x (1 - 90 %) = 7 650 €. La plus-value est imposable au taux de 19 % s’élève à 1 454 €.

2 - Déterminez les incidences fiscales de la cession de valeurs mobilières sur l’imposition des revenus N. Plus-value réalisée en N : 15 000 - 12 000 = 3 000 €. Abattement pour durée de détention : 50 %. Plus-value nette imposable : 3 000 x 50 % = 1 500 €. La plus-value est imposée l’année qui suit la cession des titres (N+1) au barème progressif de l’IR.

3 - Calculez le revenu net foncier pour l’année N en distinguant selon que Monsieur Leblanc a exercé ou non l’option prévue en matière de revenus fonciers. Forfait Le montant du revenu brut n’excède pas 15 000 €. Le régime de droit qui s’applique est le micro-foncier. Revenu imposable : 6 000 x 70 % = 4 200 €. Réel Revenu brut : 6 000 € Frais déductibles : 1 720 € • Frais de gérance : 500 € • Assurance : 200 € • Intérêts : 1 000 € • Frais de correspondance : 20 € Revenu imposable : 6 000 - 1 720 = 4 280 €.

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Il est fiscalement plus avantageux de retenir le forfait.

Chapitre 28 - Les plus-values des particuliers 185

Contrôle de connaissances

➊ La plus-value constatée sur la cession d’une résidence principale est exonérée. VRAI : la plus-value constatée sur la cession d’une résidence principale est exonérée.

➋ La plus-value immobilière est imposée au barème progressif de l’IR. FAUX : la plus-value immobilière est taxée au taux proportionnel de 19 % (majorée des prélèvements sociaux de 17,20 %).

➌ Pour le calcul d’une plus-value immobilière, les frais d’acquisition sont évalués au forfait ou au réel sur justificatif. VRAI : les frais d’acquisition sont de 7,5 % du prix d’acquisition. Il est possible de retenir les frais réels (si supérieurs au forfait) à condition que le contribuable dispose de justificatifs.

➍ Le taux de prélèvements sociaux sur les plus-values des particuliers est fixé à 17,20 %. VRAI : à compter du 1er janvier 2018, le taux des prélèvements sociaux est de 17,20 %.

➎ La plus-value immobilière est déclarée sur la déclaration des revenus du contribuable. FAUX : la plus-value immobilière est déclarée sur une déclaration spécifique (2048 - IMM). Elle est taxée au taux proportionnel de 19 %.

➏ Une moins-value immobilière est perdue. Elle ne peut être imputée sur une plus-value immobilière. VRAI : une moins-value immobilière ne peut être imputée sur d’autres plus-values immobilières (ni sur les autres revenus catégoriels). Elle est perdue.

➐ La plus-value mobilière est imposée au barème progressif de l’IR. FAUX : le contribuable a le choix (qui dépend notamment de son taux marginal d’imposition). Elle peut être taxée au taux forfaitaire unique de 30 % (impôt sur le revenu + prélèvements sociaux) ou au barème progressif de l’IR.

➑ Une moins-value mobilière peut être imputée sur les autres revenus catégoriels du contribuable. FAUX : une moins-value mobilière ne peut être imputée que sur les plus-values mobilières des 10 années suivantes.

➒ La plus-value constatée sur la cession de titres d’une société qui relève de l’impôt sur le revenu est imposée dans la catégorie des plus-values professionnelles si l’associé exerce son activité dans la société. VRAI : si l’associé exerce son activité dans la société, la plus-value relève du régime des plus-values professionnelles. Dans le cas contraire, elle relève du régime des plus-values des particuliers.

❿ Les plus-values sur la cession de biens meubles sont taxées au taux proportionnel de 19 %.

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VRAI : la plus-value sur la cession de biens meubles est taxée au taux proportionnel de 19 % (plus les prélèvements sociaux de 17,20 %).

186 Chapitre 28 - Les plus-values des particuliers

Chapitre

30 mn

29

Application 1

Calcul et recouvrement de l’IRPP

Cas JOLY

1 - Indiquez le nombre de foyers fiscaux dans la famille JOLY. • Époux JOLY. • Quentin, majeur. • Marie, majeure. • Baptiste, majeur.

2 - Quentin et Baptiste peuvent-ils être rattachés au foyer fiscal des époux JOLY ? Justifiez la réponse. • Quentin : non car il ne répond pas aux conditions (moins de 21 ans ou moins de 25 ans si poursuite d’études). • Baptiste : oui car moins de 21 ans.

3 - Marie et son mari ont demandé à être rattachés au foyer fiscal de ses parents. Est-ce possible ? Indiquez les conséquences fiscales pour les époux JOLY. Un enfant marié peut être rattaché au foyer fiscal d’un des parents s’il remplit les conditions (moins de 21 ans ou moins de 25 ans et poursuite d’études), ce qui est le cas de Marie. Les conséquences fiscales pour les parents sont les suivantes : • abattement forfaitaire de 5 947 € par personne rattachée ; • addition des revenus des enfants avec ceux des parents.

4 - Déterminez la catégorie fiscale des revenus des époux JOLY. • Monsieur JOLY : BIC. • Madame JOLY : BNC. • Revenus appartement : Revenu foncier.

5 - Déterminez le résultat net imposable des époux JOLY en faisant l’hypothèse d’un rattachement de Marie (et son mari) et Baptiste. On négligera les prélèvements sociaux. Revenu brut global (RBG) =

Somme des revenus nets catégoriels (Traitements et salaires, BIC, BNC, BIC : 48 000 revenus fonciers, revenus de capitaux mobiliers soumis au barème progressif, BNC : - 9 500 plus-values mobilières soumises au barème progressif) – déficits catégoriels (déficit imputé en priorité sur un bénéfice de même nature réalisé par un autre membre du foyer fiscal) = 38 500 €

Revenu net global (RNG) =

RBG 38 500 – déficits imputables sur le revenu global (déficit foncier dans la limite de 10 700 €). Déficit foncier : – charges déductibles générales : - 10 700 • Pension alimentaire versée à un enfant majeur : 5 947 €(1) Pension alimentaire : - 5 200 • Cotisations d’épargne individuelle (PREFO, PERP) Les charges déductibles ne sont imputables que dans la limite où le revenu global est suffisant. Loi de finances 2020

(1)

Revenu net imposable (RNI) =

= 22 600 €

RNG – abattements spécifiques (pour personnes âgées, pour enfant à charge marié…).

22 600 - 5 947 x 2 = 10 706

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6 - Déterminez le nombre de parts du foyer fiscal JOLY. Le rattachement de Marie (et son mari) ne donne pas de parts supplémentaires. Le rattachement de Baptiste donne droit à une demi-part supplémentaire. Nombre de parts : 2 + 0,5 = 2,5.

Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP 187

30 mn

Application 2

Du revenu imposable à l’impôt net

À partir du document et en vous appuyant sur les fiches ressources : 1 - Indiquez le nombre de parts du foyer fiscal BRIVOIS. Les deux enfants mineurs sont à la charge des parents. Nombre de parts : 2 + 0,5 + 0,5 = 3 parts.

2 - Déterminez le revenu imposable pour chaque catégorie de revenu. On retient les solutions fiscales les plus avantageuses. 1) Déduction des frais au forfait = 42 000 x (1 – 10 %) = 37 800 € Salaire M. BRIVOIS 2) Déduction des frais au réel = 42 000 + 1 500 – 8 000 = 35 500 € On retient la deuxième solution. Le revenu imposable est obtenu après abattement de 50 % (prestations de services) soit 35 000 x BIC de Mme BRIVOIS (1 – 50 %) = 17 500 € Loyers Revenu foncier obtenu après abattement de 30 % sur les loyers soit : (600 x 11) x (1 – 30 %) = 4 620 € Intérêts livret A Exonéré d’impôt sur le revenu Coupons À défaut d’option pour le barème progressif, les coupons sont soumis au PFU de 12,80 % (et 17,20 % de prélèvements sociaux).

3 - Déterminez l’impôt net dû en précisant les étapes nécessaires au calcul. Le calcul de l’impôt net dû par les époux Brivois se décline en plusieurs étapes. Étape 1

Étape 2

Étape 3

Étape 4 Étape 5 Impôt net

30 mn

Revenu net imposable = 35 500 +17 500 + 4 620 = 57 620 € N=3 QF = 57 620/3 = 19 207 € IR brut = 3 840 € Vérification du plafonnement du quotient familial QF pour 2 parts = 28 810 € IR = 5 574 € La baisse d’impôt est plafonnée à 1 567 x 2 = 3 134 € En l’espèce, le plafonnement du quotient familial ne trouve pas à s’appliquer. On retient un IR brut de 3 840 € Réductions d’impôt : • Don versé au Secours Populaire : 75 % du don limité à 552 € soit 414 €. Le reliquat (soit 48 €) est pris en compte pour le calcul des autres réductions d’impôt. • Don versé à la fondation du patrimoine et parti politique : 66 % des dons dans la limite de 20% du revenu imposable. Ce seuil n’est pas dépassé. Le seuil est de 58 000 x 20 % = 11 600 €. Il n’est pas dépassé. La réduction d’impôt s’élève à : (500 + 200 + 48) x 66 % = 494 € Impôt à taux proportionnel Il s’agit des coupons soumis au PFU de 12,80 % soit : 400 x 12,80% = 51,20 arrondis à 51 €. Crédit d’impôt : il s’agit du PFO, non libératoire de l’impôt sur le revenu prélevé à la source soit 51 €. 3 840 – (414 + 494) + 51 – 51 = 2 932 €

Application 3

Cas VERNET

1 - Justifiez le rattachement de Noémie au foyer fiscal de ses parents. Noémie est âgée de moins de 21 ans. Elle peut être rattachée au foyer fiscal de ses parents (avec leur accord). Monsieur VERNET : traitements et salaires • Au forfait : 42 000 x (1 - 10 %) = 37 800 € Madame VERNET : traitements et salaires • Au forfait : 30 000 x (1 - 10 %) = 27 000 € • Au réel : 30 000 - 5 000 = 25 000 € On retiendra la déduction des frais au réel. Revenus de la résidence secondaire : revenu foncier Les revenus sont inférieurs à 15 000 €. • Revenu foncier (sans option) : 9 000 x (1 - 30 %) = 5 600 € • Revenu foncier au réel : 9 000 - 11 800 = - 2 800 €. Les époux VERNET ont intérêt d’opter pour la déduction des frais réels. Le déficit foncier est inférieur à 10 700 € et n’est pas dû aux intérêts d’emprunt. Il peut donc être imputé sur les autres revenus catégoriels ce qui permet de réduire l’assiette imposable au barème progressif. 188 Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP

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2 - Indiquez la nature et calculez le montant des revenus imposables.

3 - Calculez le nombre de parts du foyer fiscal. Les deux enfants sont rattachés au foyer fiscal des époux VERNET. Nombre de parts = 2 + 0,5 + 0,5 = 3 parts.

4 - Vérifiez que le revenu global imposable est égal à 60 000 €. Calculez l’impôt dû en faisant application du plafonnement du quotient familial. Revenu global imposable : 37 800 + 25 000 – 2 800 = 60 000 € Quotient familial : 60 000/3 = 20 000 € Avec l’application du barème : IR = 60 000 x 0,14 – 1 408,96 x 3 = 4 173 € • Quotient familial pour 2 parts = 30 000 € • IR pour 2 parts : 60 000 x 0,30 – 5 856 x 2 = 6 288 € • La baisse d’impôt induite par les deux ½ parts supplémentaires est égale à : 6 288 – 4 173 = 2 115 €. Elle n’excède pas : 1 567 x 2 Le plafonnement du quotient familial ne trouve pas à s’appliquer.

5 - Les revenus fonciers sont-ils soumis aux prélèvements sociaux ? Si oui, à quel taux ? Indiquez la date de recouvrement. Les revenus fonciers sont soumis aux prélèvements sociaux. L’assiette imposable est le revenu foncier net (loyers - charges déductibles). Le taux est de 17,20 %. Les prélèvements sociaux sont recouvrés l’année de déclaration des revenus fonciers (l’année qui suit la réalisation du revenu). En l’espèce, le revenu foncier est un déficit foncier. Le contribuable est exonéré de prélèvements sociaux.

30 mn

Application 4

Cas MARTEL

1 - Indiquez le nombre de foyers fiscaux. Il y a trois foyers fiscaux : • les époux MARTEL et Jean, mineur, • Domitille, majeure, • Romain, majeur.

2 - Romain peut-il demander à être rattaché au foyer fiscal de ses parents ? Justifiez la réponse. Romain a moins de 25 ans mais est salarié (il ne poursuit pas d’études). Il ne peut être rattaché au foyer fiscal des parents.

3 - Déterminez le montant imposable et la catégorie des revenus soumis au barème progressif de l’IR. Traitements et salaires

Monsieur MARTEL : 50 000 x (1 - 10 %) = 45 000 €

Bénéfices non commerciaux

Madame MARTEL : 36 000 €

Revenus fonciers

Le loyer brut est inférieur à 15 000 €. Le régime fiscal est le micro-foncier. 12 000 x (1 - 30 %) = 8 400 €

4 - Indiquez pour quelle raison les époux MARTEL n’ont exercé aucune option pour l’imposition des revenus et gains financiers. Les revenus et gains mobiliers sont taxés au PFU de 30 % (12,80 % au titre de l’impôt sur les revenus et 17,20 % au titre des prélèvements sociaux) sauf option pour le barème progressif. L’option pour le barème progressif est intéressante lorsque le taux marginal d’imposition n’excède pas 14 % ce qui n’est pas le cas pour les époux MARTEL.

5 - Calculez l’impôt sur le revenu dû sur les revenus et gains financiers. • Dividendes : 5 000 x 12,80 % = 640 €. • Plus-value imposable : 2 000 x 12,80 % = 256 €.

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6 - Calculez l’impôt dû par les époux MARTEL en retenant comme hypothèse le rattachement de Domitille au foyer fiscal de ses parents. Le montant du revenu global imposable est égal à : 45 000 + 36 000 + 8 400 = 89 400 €. Le nombre de parts est égal à : 2 + 0,5 + 0,5 = 3 (Jean est de droit rattaché au foyer fiscal de ses parents puisqu’il est mineur). Quotient familial : 89 400/3 = 29 800 € IR = 89 400 x 0,30 – 5 856 x 3 = 9 252 € Il faut vérifier si le plafonnement du quotient familial s’applique. • Quotient familial pour 2 parts = 44 700 € • IR pour 2 parts : 89 400 x 0,30 – 5 856 x 2 = 15 108 € • L’avantage fiscal procuré par le quotient familial ne peut excéder 1 567 x 2 demi-parts soit : 3 134 € • En l’espèce, la baisse d’impôt induite par les deux ½ parts supplémentaires est égale à : 15 108 – 9 252= 5 856 €. • La baisse d’impôt excède ce plafond. Le plafonnement du quotient familial trouve donc à s’appliquer. Impôt après plafonnement du quotient familial : 15 108 – 3 134 = 11 974 €

Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP 189

30 mn

Application 5

Cas GÉNÉREUX

À l’aide de vos connaissances et en vous appuyant sur les fiches ressources : 1 - Indiquez le nombre de parts pour le calcul de l’impôt des époux GÉNÉREUX. Nombre de parts : 2 + (0,5 + 0,5) = 3 parts

2 - Identifiez les réductions et crédits d’impôt. Réductions d’impôt

Crédits d’impôt

Frais de scolarisation des enfants à charge (Jérémy – collégien)

Frais de garde de Marion, en dehors du domicile familial

Don à la Croix Rouge

Cotisation syndicale au SNALC

Don au centre Eugène Marquis

PFO sur intérêts

3 - Déterminez le montant des réductions et crédits d’impôt. Quelle est l’utilité de l’information « Madame GÉNÉREUX… au réel ». Réductions d’impôt

Montant

Frais de scolarisation des enfants à charge (Jérémy – collégien)

61 €

Don à la Croix Rouge

75 % plafonnés à 552 € soit 414 €. Le reliquat soit 248 € (800 – 552) est déductible pour le calcul des autres réductions d’impôt.

Don au centre Eugène Marquis

66 % dans la limite de 20 % du revenu imposable soit 18 072 €. Ce seuil n’est pas dépassé. On prend en compte le reliquat du don réalisé à la Croix Rouge. 66 % x (248 + 900) = 758 €

TOTAL

1 233 € Crédits d’impôt

Montant

Frais de garde de Marion, à l’extérieur du domicile des époux GÉNÉREUX

50 % des sommes dépensées dans la limite de 2 300 € par enfant à charge. Ce plafond n’est pas atteint. 50 % x 2 000 = 1 000 €

Cotisation syndicale

66 % x 200 = 132 €

PFO sur revenus des obligations au taux de 12,80 %. Il s’agit d’un prélèvement anticipé de l’impôt. Il doit être versé par l’établissement débiteur (entreprise, banque) au plus tard le 15 du mois qui suit le versement des revenus financiers.

500 x 12,80 % = 64 €. Il sera imputé comme les autres réductions et crédits d’impôt sur l’impôt dû au titre des revenus de N.

TOTAL

1 196 €

Le crédit d’impôt relatif à la cotisation syndicale n’est accordé que si le salarié n’a pas opté pour la déduction des frais professionnels au réel. C’est le cas en espèce pour Madame GÉNÉREUX.

Étape 1

Revenu net imposable = 90 360 € N=3 QF = 90 360/3 = 30 120 € IR brut = 9 540 €

Étape 2

Vérification du plafonnement du quotient familial QF pour 2 parts = 45 180 € IR = 15 396 € La baisse d’impôt est plafonnée à 1 567 x 2 = 3 134 € En l’espèce, le plafonnement du quotient familial trouve à s’appliquer. IR après plafonnement = 15 396 – 3 134 = 12 262 €

Étape 3

Réductions d’impôt : 1 233 €

Étape 4

Impôt à taux proportionnel Il s’agit des intérêts soumis au PFU de 12,80 % soit : 500 x 12,80 % = 64 €.

Étape 5

Crédit d’impôt : 1 196 €

Impôt net

12 262 – 1 233 + 64 – 1 196 = 9 897 €

190 Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP

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4 - Déterminez l’impôt net dû par les époux GÉNÉREUX.

20 mn

Application 6

Prélèvement à la source - Cas PIERRE

1 - Indiquez les principaux revenus qui sont dans le champ d’application du prélèvement à la source à compter du 1er janvier 2019. Indiquez la nature du PAS qui sera opéré sur les revenus de Monsieur PIERRE. • Traitements et salaires, pensions de retraites, allocations chômage • Revenus des indépendants : BIC, BNC, BA • Revenus fonciers. Pour Monsieur PIERRE, les revenus qui sont dans le champ du PAS sont les salaires. Les revenus financiers (dividendes et intérêts) sont hors du champ du PAS (revenus aléatoires et soumis à un autre prélèvement à taux fixe : 12,80 %). Le PAS a la nature d’une retenue à la source opérée par l’employeur de Monsieur PIERRE.

2 - Indiquez le mode d’imposition des salaires et revenus financiers. Les salaires sont soumis au barème progressif de l’IR. Les revenus financiers sont imposés au PFU de 12,80 % (+ 17,20 % de prélèvements sociaux) ou sur option du contribuable au barème progressif de l’IR.

3 - Calculez le montant du PAS opéré par l’employeur de M. PIERRE en N. De janvier N à août N

Retenue à la source sur salaires : 4 000 x 12 % = 480 € Total RAS : 480 x 8 = 3 840 €

De septembre N à décembre N

Retenue à la source sur salaires : 4 000 x 14 % = 560 € Total RAS : 560 x 4 = 2 240 €

Le total du PAS réalisé en N s’élève à : 3 840 + 2 240 = 6 080 €.

4 - Indiquez le montant du solde de l’impôt dû par Monsieur PIERRE au titre des revenus de N. En septembre N+1, l’administration fiscale a calculé le montant de l’impôt dû au titre des revenus de N. Il s’élève à 6 200 €. Le total des acomptes versés en N est de 6 080 €. Le solde à verser en septembre N+1 au Trésor public est égal à 120 €.

20 mn

Application 7

Prélèvement à la source - Cas DELAGE

1 - Indiquez le régime d’imposition des revenus fonciers perçus par Madame DELAGE. Le régime d’imposition est le réel. Les revenus bruts excèdent 15 000 €.

2 - Déterminez l’assiette imposable pour le calcul des acomptes d’IR de l’année N. Assiette imposable De janvier N à août N

• Revenu foncier net imposable de N–2. Le revenu net est déficitaire. Il n’y aura donc pas d’acomptes prélevés sur cette période.

De septembre N à décembre N

• Revenu foncier net imposable de N–1. Le déficit foncier de N–2 soit 2 000 € est imputé sur le revenu imposable de N–1. • Assiette imposable : 25 000 – 15 000 – 2 000 = 8 000 €

3 - Calculez le montant des acomptes mensuels sur revenus fonciers de l’année N. Pour la période septembre N à décembre N, le taux retenu pour le PAS est le taux basé sur les revenus de N–1 soit 8 %. Prélèvement mensuel : 8 000 x 8 % x 1/12 = 53 € Total des prélèvements sur revenus fonciers en N : 53 x 4 = 212 €.

4 - Indiquez le mode de paiement du prélèvement à la source sur les revenus fonciers.

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L’acompte d’impôt sur le revenu est prélevé automatiquement par l’administration fiscale sur le compte bancaire du contribuable, à échéance mensuelle ou sur option trimestrielle.

5 - Déterminez le montant du solde d’IR dû au titre des revenus de N. En mai N+1, Madame DELAGE déclare l’ensemble de ses revenus. Le montant de l’IR dû au titre des revenus de N est calculé par l’administration fiscale. Le solde d’IR dû au titre des revenus de N : IR dû – prélèvement à la source N = 708 € (soit 920 € - 212 €). Il excède 300 €. Il est prélevé par l’administration fiscale par mensualisation étalée de septembre à décembre N + 1 pour un montant mensuel de 708/4 = 177 €.

Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP 191

MINI CAS DE SYNTHÈSE cas dufloux

Min

MissionS 1 - Déterminez le nombre de foyers fiscaux dans la famille DUFLOUX. • Époux DUFLOUX et Mathieu, mineur. • Élodie, majeure.

2 - Élodie a demandé à être rattachée au foyer fiscal de ses parents qui ont accepté. Rappelez les conditions de rattachement d’un enfant majeur au foyer fiscal de ses parents. Élodie a moins de 25 ans et poursuit des études.

3 - Déterminez les conséquences fiscales du rattachement d’Élodie au foyer fiscal des parents. • Majoration du nombre de parts. • Non déductibilité de la pension alimentaire. • Réduction d’impôt pour frais de scolarisation.

4 - Indiquez la catégorie fiscale des revenus perçus de l’activité professionnelle des époux DUFLOUX. • Monsieur DUFLOUX : BIC. • Madame DUFLOUX : Traitements et salaires.

5 - Déterminez le montant de l’impôt brut après prise en compte du plafonnement du quotient familial. a) Revenus de l’activité professionnelle Revenu net imposable : 56 200 + 39 800 = 96 000 €. Nombre de parts : 2 + 0,5 + 0,5 = 3 parts Quotient familial : 96 000/3 = 32 000 € Impôt avant plafonnement : 96 000 x 0,30 – 5 856 x 3 = 11 232 € Plafonnement du quotient familial ? Quotient familial pour deux parts : 96 000/2 = 48 000 € Impôt brut : 17 088 € La baisse d’impôt due au rattachement des enfants excède 1 567 x 2 soit 3 134 € Impôt brut après plafonnement : 17 088 – 3 134 = 13 954 € b) Prélèvement forfaitaire unique (dividendes) : 2000 x 12,80 € = 256 €

6 - Déterminez le montant des crédits et réductions d’impôts dont peuvent bénéficier les époux DUFLOUX. • Réduction d’impôt pour frais de scolarisation : - Mathieu : 61 € - Élodie : 183 € • Crédit d’impôt pour prélèvement à la source sur dividendes perçus en N - 2 000 x 12,80 % = 256 €

7 - Déterminez le montant de l’impôt net dû par les époux DUFLOUX. Impôt net dû = Impôt brut après plafonnement + PFU sur dividendes – crédits et réductions d’impôt Impôt net dû : 13 954 + 256 – (61 + 183 + 256) = 13 710 €

8 - Indiquez les modalités de paiement de l’impôt sur les revenus de l’activité professionnelle des époux DUFLOUX. • Traitements et salaires de Madame DUFLOUX : PAS par l’employeur • BIC de Monsieur DUFLOUX : PAS acompte prélevé par le Trésor public sur revenu fiscal de N–2 et N–1.

Déclaration en ligne

Les contribuables dont la résidence principale est équipée d’un accès Internet doivent déclarer en ligne en mai N les revenus perçus en N–1. Chaque contribuable dispose d’un espace personnel sécurisé sur le site officiel des impôts, depuis lequel il peut déclarer ses revenus, gérer ses paiements, consulter et télécharger ses avis d’imposition.

À quoi sert la déclaration des revenus ?

La déclaration des revenus permet à l’administration fiscale de calculer l’impôt définitif du foyer fiscal. De cet impôt définitif, sont déduits les prélèvements à la source payés par chaque membre du foyer fiscal l’année précédente. Cette déclaration va permettre de calculer le taux de PAS pour les revenus de N +1.

192 Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP

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9 - Indiquez les modalités de déclaration des revenus perçus en N.

Contrôle de connaissances

➊ Un couple pacsé a trois enfants qui sont rattachés au foyer fiscal des parents. Le nombre de parts pour le calcul du quotient familial est égal à 4. VRAI : couple pacsé (2 parts) + 0,5 + 0,5 + 1

➋ Un enfant qui a 23 ans peut être rattaché au foyer fiscal de ses parents. VRAI : mais à condition que l’enfant poursuive des études.

➌ Pour l’année N, l’application du quotient familial est par hypothèse égale à 1 567 €. L’allègement d’impôt pour une famille avec 4 enfants ne peut excéder 9 402 €. VRAI : pour quatre enfants, il y a 6 ½ parts soit 6 x 1 567 = 9 402 €

➍ En principe, une réduction d’impôt qui excède l’impôt brut n’est pas remboursée au contribuable. VRAI : la réduction d’impôt n’est pas remboursée à la différence du crédit d’impôt.

➎ Les frais de scolarisation d’un enfant à charge constituent un crédit d’impôt. FAUX : les frais de scolarisation d’un enfant constituent une réduction d’impôt.

➏ L’avantage lié aux niches fiscales est plafonné à 20 000 €. FAUX : l’avantage lié aux niches fiscales est plafonné à 10 000 €.

➐ Les revenus perçus en N sont déclarés en N+1. VRAI.

➑ Un déficit foncier peut s’imputer sur les autres revenus catégoriels. VRAI : à hauteur de 10 700 € (et hors quote-part du déficit généré par les intérêts d’emprunt).

➒ Les contribuables qui disposent d’un accès à Internet doivent souscrire leur déclaration par voie électronique. VRAI.

❿ Les plus-values immobilières sont soumises au barème progressif de l’IR avec les autres revenus catégoriels. FAUX : les plus-values immobilières sont imposées au taux proportionnel de 19 % prélevé à la source par le notaire au moment de la rédaction de l’acte notarié.

⓫ Le prélèvement à la source prend la forme d’une retenue à la source ou d’un prélèvement d’acompte par le Trésor. VRAI : le PAS prend la forme d’une retenue à la source pour les salaires et d’un prélèvement d’acomptes pour les revenus des indépendants (BIC, BNC, BA) et revenus fonciers.

⓬ Le prélèvement à la source ne s’applique pas aux revenus de capitaux mobiliers.

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VRAI : le PAS ne s’applique pas aux revenus et gains en capital.

Chapitre 29 - Calcul et recouvrement de l’IRPP 193

Chapitre

30 mn

30

Les prélèvements sociaux

Application 1

Prélèvements sociaux sur les revenus d'activité

1 - Indiquez la catégorie fiscale dont relèvent les revenus des époux LENOTRE. Les revenus de Madame LENOTRE sont imposés dans la catégorie traitements et salaires. Les revenus de Monsieur LENOTRE relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux.

2 - Indiquez les deux composantes (nom et taux) des prélèvements sociaux sur les revenus des époux LENOTRE. Les deux composantes sont la CSG et la CRDS. Le taux de la CSG est de 9,20 % (dont 6,80 % de CSG déductible) et celui de la CRDS de 0,5 % (non déductible).

3 - Déterminez pour Madame LENOTRE au titre du mois de janvier N : • le salaire net à payer (hors Prélèvement fiscal à la source) ; • la CSG et la CRDS ; • le salaire imposable. Salaire brut

5 200

- charges sociales

- 624

- CSG

9,20 % x 5 200 x 98,25 % = 470 €

- CRDS

0,5 % x 5 200 x 98,25 % = 25,60 €

Salaire net à payer

4 080,40 €

+ CSG non déductible

(470/9,20 %) x 2,40 % = 122,60 €

+ CRDS

(470/9,20 %) x 0,5 % = 25,60 €

Salaire imposable

(1)

4 228,60 €

Le salaire imposable (avant déduction des frais professionnels) peut être calculé comme suit : • Salaire brut : 5 200 € • - Charges sociales : - 624 € • - CSG déductible : - 5 200 x 6,80 % x 98,25 % Salaire imposable = 5 200 – 624 – 347 = 4 229 €

(1)

4 - Indiquez les modalités de recouvrement de l’impôt sur les revenus des époux LENOTRE. Quelle différence faites-vous entre ces deux modes de recouvrement ? L’impôt dû sur les salaires et les revenus BNC est prélevé à la source sous forme : • d’une retenue à la source effectuée par l’employeur de Madame LENOTRE, • d’un acompte prélevé par les services fiscaux sur le compte bancaire de Monsieur LENOTRE. La différence est que la retenue à la source est effectuée sur une base « actuelle » alors que l’acompte est assis sur la base du dernier bénéfice connu, c’est-à-dire N–2 pour les acomptes de janvier N à août N et N–1 pour les quatre derniers mois de l’année N.

5 - Indiquez les modalités de recouvrement des prélèvements sociaux sur les revenus des époux LENOTRE. Les prélèvements sociaux sur les revenus entrant dans le champ du prélèvement à la source font l’objet d’un prélèvement sous la forme d’une retenue à la source et versés à l’URSSAF.

6 - Calculez le montant de l’impôt prélevé à la source en janvier N sur les revenus des époux LENOTRE. Madame LENOTRE : 10 % x 4229 soit 430 €

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Monsieur LENOTRE : 10 % x 24 000 x 1/12 = 200 €

Chapitre 30 - Les prélèvements sociaux 195

30 mn

Application 2

Prélèvements sociaux sur revenus et gains du patrimoine

1 - Rappelez le taux de prélèvements sociaux sur les revenus du patrimoine. Quelles sont ses composantes ? Pour la plupart des revenus et gains en capital, le taux de prélèvements sociaux est de 17,20%. • CSG : 9,20 % • CRDS : 0,5 % • Prélèvement de solidarité : 7,5 %

2 - Déterminez l’assiette imposable pour l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux de la plus-value immobilière. L’assiette imposable pour le calcul de l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux sur la plus-value immobilière est la plusvalue après abattement pour durée de détention. • Impôt sur le revenu : 40 000 x (1 – 36 %) = 25 600 € • Prélèvements sociaux : 40 000 x (1 – 9,90 %) = 36 040 €

3 - Rappelez le taux d’imposition et calculez l’impôt dû sur la plus-value immobilière. Le taux d’impôt est un taux proportionnel de 19 %. Impôt dû : 25 600 x 19 % = 4 864 €

4 - Déterminez le montant, le mode de recouvrement des prélèvements sociaux sur les revenus et gains en capital des époux MARION. Revenus et plus-value

Montant du prélèvement

Mode de recouvrement

Dividendes

2 000 x 17,20 % = 344 €

Prélèvement à la source par l’organisme payeur le 15 du mois qui suit le versement du dividende.

Intérêts

500 x 17,20 % = 86 €

Prélèvement à la source par l’organisme payeur le 15 du mois qui suit le versement du dividende.

Plus-value sur actions

1 200 x 17,20 % = 206,40 €

Avis d’imposition l’année qui suit la réalisation de la plusvalue soit en N+1.

Plus-value immobilière

36 040 x 17,20 % = 6 199 €

Prélèvement à la source par le service de publicité foncière dans un délai d’un mois à compter de la vente.

5 - Indiquez et chiffrez les incidences sur l’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux d’une option pour l’imposition au barème progressif des revenus et gains en capital.

Intérêts

Les prélèvements sociaux sont prélevés à la source en N. Aucun changement. En N+1, le montant des intérêts bruts est déclaré sur la déclaration des revenus de N. Une partie de la CSG prélevée en N soit 6,80 % x 500 = 34 € est déduite des revenus de N pour le calcul de l’impôt sur le revenu. Montant imposable au barème progressif de l’IR : 500 – 34 = 466 €.

Plus-value sur actions

Les prélèvements sociaux sont toujours recouvrés par avis d’imposition en N + 1. Montant imposable de la plus-value : 1 200 – 50 % x 1 200 = 600 € La CSG déductible payée en N+1 soit 1 200 x 6,80 % = 81,60 € est déduite des revenus de N+1 qui seront déclarés en N+2.

Plus-value immobilière

Aucun changement. La plus-value immobilière est taxée au taux proportionnel de 19 %.

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Dividendes

Les prélèvements sociaux sont prélevés à la source en N. Aucun changement. En N+1, le dividende brut est déclaré sur la déclaration des revenus de N. Une partie de la CSG prélevée en N soit 6,80 % x 2 000 = 136 € est déduite des revenus de N pour le calcul de l’impôt sur le revenu. Le dividende brut bénéficie d’un abattement de 40 %. Montant imposable au barème progressif de l’IR : 2 000 x (1 – 40 %) – 136 = 1 064 €

196 Chapitre 30 - Les prélèvements sociaux

15 mn

Application 3

Prélèvements sociaux sur revenus fonciers

1 - Indiquez le régime d’imposition retenu pour le calcul du revenu net foncier. Le calculer. Total annuel des loyers de N–2 : 800 x 12 = 9 600 € Le montant des loyers n’excède pas 15 000 €. Le régime d’imposition est le micro-foncier. Les charges sont évaluées forfaitairement. L’abattement forfaitaire est de 30 % appliqué au revenu brut (soit 9 600 €). Le revenu imposable est égal à : 9 600 x (1 – 30 %) = 6 720 €

2 - Déterminez le mode de recouvrement de l’impôt sur les revenus fonciers pour l’année N. Calculez le montant de l’impôt sur le revenu prélevé en janvier N. Le mode de recouvrement est le prélèvement à la source sous forme d’acomptes mensuels ou trimestriels sur option du contribuable. L’acompte d’IR entre janvier et août N est le revenu foncier imposable de N–2. L’acompte entre septembre et décembre N est le revenu foncier imposable de N–1. L’assiette imposable retenue est le revenu foncier imposable de N–2 soit 6 720 €. Pour le mois de janvier N, l’acompte d’IR est égal à : 6 720 x 12 % x 1/12 = 67,20 €.

3 - Indiquez le mode de recouvrement et le taux des prélèvements sociaux sur les revenus fonciers. Calculez le montant des prélèvements sociaux pour le mois de janvier N. Les prélèvements sociaux sont recouvrés par prélèvement à la source. Le mode de calcul de l’acompte de prélèvements sociaux sur les revenus fonciers est le même que celui retenu pour le calcul de l’acompte d’impôt. Le taux global de prélèvements sociaux est de 17,20 %. L’assiette imposable est le revenu foncier imposable de N–2 soit 6 720 €. Acompte de prélèvements sociaux pour janvier N : 6 720 x 17,20 % x 1/12 = 96,32 €.

30 mn

Application 4

Prélèvements sociaux sur plus-value mobilière

1 - Déterminez le coût unitaire des 80 actions X cédées. Coût unitaire moyen pondéré : (100 x 22,60 + 50 x 21,40)/150 = 22,20 €

2 - Calculez la plus ou moins-value réalisée sur la cession des actions X et Y. Titres X : 80 x (25,40 – 22,20) = 256 € Titres Y : 50 x (58,70 – 60,30) = - 80 € La moins-value constatée sur la cession des titres Y est imputée sur la plus-value constatée sur la cession des titres X Plus-value nette : 256 – 80 = 176 €

3 - On suppose que le contribuable n’a exercé aucune option pour l’imposition des revenus et gains financiers. a) Déterminez les modalités d’imposition de la plus-value et calculez l’impôt sur le revenu correspondant. La plus-value nette est imposée au PFU l’année qui suit sa réalisation soit en N+1. Le taux d’impôt sur le revenu est un taux proportionnel de 12,80 %. Impôt dû : 176 x 12,80 % = 23 €

b) Calculez le montant des prélèvements sociaux. Quelles sont les modalités du recouvrement ? Le taux des prélèvements sociaux est de 17,20 %. Ils sont recouvrés par avis d’imposition adressé au contribuable en N+1. Prélèvements sociaux : 176 x 17,20% = 30 €

4 - On suppose que le contribuable a opté pour l’imposition au barème progressif des revenus et gains financiers. Déterminez l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu de la plus-value mobilière. Indiquez le montant de la CSG déductible et ses modalités d’imputation.

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La plus-value nette est générée par la cession de titres acquis depuis plus de deux ans. Elle bénéficie d’un abattement pour durée de détention de 50 %. Plus-value imposable : 176 x (1 – 50 %) = 88 €. Les prélèvements sociaux sont calculés sur la plus-value avant abattement pour durée de détention. Ils sont donc identiques quel que soit le mode d’imposition de la plus-value. En revanche, une partie de la CSG (6,8 %) sera déduite du revenu global de N+1 qui sera déclaré en N+2. CSG déductible : 176 x 6,80 % = 12 €

Chapitre 30 - Les prélèvements sociaux 197

Contrôle de connaissances

➊ Les prélèvements sociaux sont des impôts locaux destinés à financer les dépenses des collectivités territoriales. FAUX : les prélèvements sociaux sont des impôts qui financent la protection sociale.

❷ Les revenus de l’activité salariée ne sont pas soumis au prélèvement social. VRAI : les revenus de l’activité salariale ne sont soumis qu’à la CSG et CRDS. Ils ne sont pas soumis au prélèvement social.

❸ Tous les revenus du capital sont soumis aux prélèvements sociaux (CSG, CRDS et prélèvement social). FAUX : certains revenus sont exonérés : livret A, LDD, livret jeune…

❹ Les intérêts du CEL sont exonérés d’impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux. VRAI/FAUX : les intérêts du CEL sont exonérés d’impôt sur le revenu. En revanche, les intérêts sont soumis aux prélèvements sociaux.

❺ Les dividendes imposés au barème progressif de l’IR sont exonérés de prélèvements sociaux. FAUX : les dividendes, qu’ils soient imposés au barème progressif ou au prélèvement forfaitaire unique sont soumis aux prélèvements sociaux.

❻ La CRDS n’est pas déductible du revenu global. VRAI : la CRDS n’est jamais déductible du revenu global.

❼ Les prélèvements sociaux sur les dividendes sont prélevés à la source. VRAI : les prélèvements sociaux sur les dividendes sont prélevés à la source et versés au fisc le 15 du mois qui suit le versement du revenu.

❽ Les prélèvements sociaux sur les plus-values mobilières sont recouvrés à la source, l’année de la réalisation de la plus-value. FAUX : les prélèvements sociaux sur les plus-values mobilières sont recouvrés par avis d’imposition l’année qui suit la réalisation de la plus-value.

❾ Le taux des prélèvements sociaux sur les revenus et gains du capital est de 17,20 %. VRAI : Le taux des prélèvements sociaux sur les revenus et gains du capital est un taux proportionnel égal à 17,20 %.

❿ La CSG calculée sur les revenus du capital est déductible du revenu global.

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FAUX : Seule une partie de la CSG (6,80 %) des revenus du capital soumis au barème progressif est déductible du revenu global.

198 Chapitre 30 - Les prélèvements sociaux

Cas de synthèse Cas 1 CAS ANTONIN

(D’APRÈS UN SUJET D’EXAMEN)

1 - Déterminez le nombre de parts du foyer fiscal ANTONIN. Les deux enfants sont rattachés au foyer fiscal des parents. Chaque enfant (jusqu’au 2e) donne droit à ½ part supplémentaire. Nombre de parts : 2 + 0,5 + 0,5 = 3 parts.

2 - Calculez le montant des revenus nets catégoriels soumis au barème progressif de l’IR. Les revenus soumis au barème progressif de l’IR sont les traitements et salaires et revenus fonciers. En effet, les époux ANTONIN n’ont pas opté pour le barème progressif de l’IR pour les revenus et gains en capital. Traitements et salaires : M. Antonin : Rémunération imposable : Déduction forfaitaire de 10 % (frais professionnels) : Salaire imposable

100 000 € - 10 000 € 90 000 €

Mme Antonin : Salaire : Déduction forfaitaire de 10 % (frais professionnels) : Salaire imposable

54 000 € 5 400 € 48 600 €

Option pour la déduction des frais réels : Salaire : Indemnités forfaitaires Frais réels Salaire imposable

54 000 € + 3 000 € = 57 000 € - 9 500 € 47 500 €

Il est plus intéressant d’opter pour la déduction des frais réels. Paul : Rémunérations non imposables car inférieures à trois fois le SMIC brut mensuel Revenus fonciers : Régime micro-foncier Régime de plein droit (revenus fonciers bruts < 15 000 €) Revenu imposable : 13 200 × 0,7 = 9 240 € Régime réel - loyers de l’appartement de Nice : - charges déductibles : • travaux : • taxe foncière : • frais de gestion (forfait maximum déductible) : • charges de copropriété : • primes d’assurance : • intérêts d’emprunts : Revenu imposable :

13 200 € 6 400 € 950 € 20 € 500 € 141 € 750 € 4 439 €

Le régime réel est plus intéressant.

3 - Indiquez les modalités d’imposition des revenus financiers. Calculez l’impôt dû correspondant. Les revenus financiers (ici les dividendes et jetons de présence) sont imposés au prélèvement forfaitaire unique (PFU). Le taux est de 12,80 %. S’y ajoutent les prélèvements sociaux de 17,20 %. a) L’année du versement des revenus, l’établissement payeur prélève à la source :

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• Un prélèvement forfaitaire obligatoire de 12,80 %. • Les prélèvements sociaux de 17,20 %. b) L’année suivante, Le montant total des revenus mobiliers perçus s’élève à : (7 000 + 14 000 = 21 000 €). Pour déterminer le montant brut des revenus financiers, on résout l’équation suivante : Montant net = montant brut – 30 % x montant brut Montant net = 70 % x montant brut Montant brut = montant net/70 % Montant brut : 21 000/0,70 = 30 000 € • Impôt sur le revenu : 30 000 x 12,80 % = 3 840 € • Prélèvements sociaux : 30 000 x 17,20 % = 5 160 € Cas de synthèse partie 4 - L’imposition du revenu des particuliers 199

4 - Indiquez les modalités d’imposition de la plus-value mobilière. Calculez l’impôt dû correspondant. La plus-value est déclarée l’année qui suit sa réalisation, avec les autres revenus catégoriels. Elle est soumise au PFU de 12,80 %. Impôt sur le revenu : 9 000 x 12,80 % = 1 152 €. Les prélèvements sociaux sont recouvrés par voie de rôle l’année qui suit la réalisation de la plus-value. Prélèvements sociaux : 9 000 x 17,20 % = 1 548 €.

5 - Déterminez la(les) plus-value(s) imposables (hors plus-value mobilière). Précisez les modalités d’imposition. La plus-value réalisée sur la résidence principale est exonérée. Maison de campagne Prix de cession

270 000

Prix d’acquisition

- 200 000

Frais d’acquisition

• Forfait de 7,5 % = 200 000 x 7,5 % = 15 000 € • Frais réels : 9 700 € On retient les frais au forfait

Travaux

• Forfait de 15 % = 200 000 x 15 % = 30 000 € (la maison a été cédée plus de 5 ans après son acquisition. On peut donc prendre en compte un forfait de 15 %) • Frais réel : 28 000 € On retient les frais au forfait

Plus-value brute

270 000 - (200 000 + 15 000 + 30 000) = 25 000 €

Abattement pour durée de détention La durée à prendre en compte est 6 ans (année de détention après la 5e) Abattement : 6 % x 6 x 25 000 = 9 000 € Plus-value imposable

25 000 - 9 000 = 16 000 €

La plus-value est imposée à l’impôt sur le revenu au taux proportionnel de 19 %. Les prélèvements sociaux sont de 17,20 %.

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L’impôt sur le revenu et les prélèvements sociaux sont recouvrés par prélèvement à la source par le notaire dans un délai de 1 mois à compter de la signature de l’acte authentique.

200 Cas de synthèse partie 4 - L’imposition du revenu des particuliers

Cas 2 FOYER FISCAL MELIA 1 - Calculez les montants nets imposables catégoriels du foyer fiscal MELIA, en retenant la modalité fiscale la plus favorable pour la rémunération de Monsieur MELIA. Traitements et salaires Frais professionnels

Montant net imposable

Évaluation des frais professionnels au forfait

70 400 - 10 % x 70 400 = 63 360 €

Évaluation des frais professionnels au réel

70 400 - 9 000 = 61 400 €

L’évaluation des frais professionnels au réel est plus avantageuse. Montant net imposable = 61 400 €. Bénéfices industriels et commerciaux Pour rappel, une moins-value nette à long terme est à réintégrer pour le calcul du résultat fiscal. Elle peut s’imputer sur les plusvalues nettes à long terme des 10 exercices suivants. Résultat fiscal = bénéfice comptable + charges non déductibles + MVNLT. Résultat fiscal = 25 909 + 23 520 + 3 000 = 52 429 €. Revenus des capitaux mobiliers Les époux MELIA n’ont formulé aucune option pour l’imposition des revenus de capitaux mobiliers. Ils sont donc taxés au PFU au taux de 12,80 %. Les dividendes ne peuvent pas bénéficier de l’abattement de 40 % (réservé aux dividendes soumis au barème progressif de l’IR). Les intérêts du livret A sont exonérés. L’assiette imposable est 6 500 € pour les dividendes et 2 500 € pour les intérêts obligataires.

2 - Calculez le montant des prélèvements fiscaux relatifs aux revenus du patrimoine financier et indiquez leur conséquence sur le calcul de l’impôt. L’année du paiement des dividendes et intérêts, il est prélevé à la source un PFO au taux de 12,80 %. L’année suivante, ces revenus sont imposés au PFU (imposition définitive) au même taux soit 12,80 %. Ces prélèvements (PFO) constituent des crédits d’impôts (acomptes) qui viennent en déduction de l’impôt brut. Montant du PFO : (6 500 + 2 500) x 12,80 % = 1 152 €.

3 - Calculez le montant des prélèvements sociaux relatifs aux revenus du patrimoine financier de N et précisez l’impact sur le revenu global. Les prélèvements sociaux s’appliquent sur les dividendes et les intérêts des obligations. Les intérêts des livrets A sont exonérés de prélèvements sociaux. Prélèvements sociaux = (6 500 + 2 500) x 17,20 % = 1 548 €. Aucune CSG ne peut être déduite du revenu global du contribuable puisque les revenus sont taxés au taux proportionnel et non au barème progressif de l’IR.

En considérant que le revenu net imposable du foyer fiscal est de 120 000 € pour l’année N : 4 - Déterminez le nombre de parts dont bénéficie le foyer fiscal et calculez le quotient familial. Nombre de parts = 1 + 1 + 0,5 + 0,5 = 3 parts. Quotient familial = 120 000/3 = 40 000 €.

5 - Calculez l’impôt brut en tenant compte de l’éventuel plafonnement du quotient familial. Impôt brut avant plafonnement

120 000 x 0,30 – 5 856 x 3 = 18 432 € QF = 120 000/2 = 60 000 €

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Impôt brut pour 2 parts

Impôt brut = 120 000 x 0,30 – 5 856 x 2 = 24 288 €

Baisse maximale d’impôt

1 567 x 2 = 3 134 €

Baisse d’impôt sans tenir compte du plafonnement du QF

24 288 – 18 432 = 5 856 €

Le plafonnement trouve à s’appliquer

Impôt après plafonnement : 24 288 – 3 134 = 21 154 €

6 - On fait l’hypothèse d’une option pour une imposition au barème progressif des revenus financiers. Calculez l’assiette imposable des revenus financiers. Précisez l’incidence des prélèvements sociaux sur le revenu global. Les dividendes bénéficient d’un abattement de 40 % : 6 500 x (1 - 40 %) = 3 900 €. L’assiette imposable des intérêts est inchangée. Une partie de la CSG (CSG déductible : 6,80 %) est déduite du revenu global. CSG déductible : (6 500 + 2 500) x 6,80 % = - 612 €.

Cas de synthèse partie 4 - L’imposition du revenu des particuliers 201

Chapitre 20 mn

31

L’impôt sur la fortune immobilière

Application 1

Champ d’application de l’IFI

1 - Calculez l’assiette imposable à l’IFI d’ANTHONY. Il s’agit du cas d’un immeuble affecté à l’activité d’un entrepreneur individuel. L’immeuble est exonéré pour une quote-part égale à : 400 000 x 70/100 = 280 000 €. La résidence principale bénéficie d’un abattement de 30 %. Assiette imposable : (400 000 - 280 000) x (1 - 30 %) = 84 000 €.

2 - Les parts détenues par Sonia sont-elles soumises à l’IFI ? Il s’agit du cas des titres de sociétés détenues à moins de 10 % par le redevable. Les parts sont exonérées à la double condition : • la société exerce une activité opérationnelle ce qui est le cas en l’espèce. En effet, au sens de l’IFI, on entend par société opérationnelle une société qui exerce une activité commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale, • le redevable détient moins de 10 % du capital ou des droits de vote. La valeur des parts est totalement exonérée. Il n’est pas nécessaire que le patrimoine immobilier soit en totalité affecté à l’activité de la société opérationnelle.

3 - Calculez l’assiette imposable à l’IFI d’ADRIEN. Adrien n’exerce pas son activité dans la société. Il ne s’agit donc pas du cas d’exonération des biens professionnels. On est dans le cas de l’exonération des immeubles affectés à l’activité de la société opérationnelle. Les parts détenues par Adrien dans la SARL sont donc imposées pour leur valeur représentative des biens immobiliers non affectés à l’activité de la société. Assiette imposable : 500 x 30 % x 1 000 000/2 000 000 x 1 000 soit 75 000 €.

4 - Les parts détenues par Martin sont-elles exonérées d’IFI ? Il s’agit du cas de l’immobilier affecté à l’activité professionnelle du contribuable. En l’espèce, la société est soumise à l’IS. Les conditions d’exonération sont réunies : • la société est soumise à l’IS de plein droit ou sur option, • les biens immobiliers sont affectés à l’activité de la société, • le redevable exerce une fonction de dirigeant (gérant, PCA, membres du directoire…), • le redevable doit détenir 25 % au moins des droits de vote attachés aux titres émis de la société, • le redevable perçoit une rémunération représentant l’année précédente plus de 50 % de ses revenus.

15 mn

Application 2

Évaluation des titres de sociétés

1 - Déterminez la valeur réelle de la société au 1er janvier N. La valeur de la société correspond au montant des capitaux propres (total actif - total dettes). Valeur société au 1er janvier N : 700 000 €.

2 - Donnez la signification du ratio immobilier et calculez-le. Le ratio immobilier est le rapport entre la valeur vénale des immeubles appartenant à la société taxables à l’IFI (a) et la valeur vénale des éléments qui composent l’actif de la société (b).

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Ratio = a/b a = 150 000 ; b = 1 000 000 Ratio immobilier = 15 %.

3 - Déterminez la valeur imposable des actions détenues par Monsieur X. Valeur taxable de la société : 700 000 x 15 % = 105 000 €. Valeur des parts détenues par Monsieur X taxables à l’IFI : 105 000 x 40 % = 42 000 €.

Chapitre 31 - L’impôt sur la fortune immobilière 203

20 mn

Application 3

Dettes déductibles

1 - Calculez l’assiette imposable à l’IFI au 1er janvier N DE M. GRONDIN. La résidence principale bénéficie d’un abattement de 30 %. Actif brut : 900 000 x 70 % = 630 000 €. L’emprunt est remboursable in fine. Le montant de la dette déductible est égal à : montant de l’emprunt x (1 - durée écoulée depuis l’obtention de l’emprunt/durée de l’emprunt). Assiette imposable : 630 000 - [(200 000 - 200 000 x 6/10)] = 550 000 €.

2 - Indiquez les dettes déductibles pour le calcul de l’IFI des époux LORNAC. Dettes au 1er janvier N

Déductibilité

Capital restant dû sur la résidence secondaire : 100 000 €

Oui. La résidence secondaire est imposable à l’IFI.

Taxe foncière sur la résidence principale : 3 000 €

Oui.

Taxe foncière sur la résidence secondaire : 1 600 €

Non. La taxe foncière sur la résidence secondaire est déduite pour le calcul du résultat foncier.

Taxe d’habitation sur la résidence principale : 2 000 €

Non. La taxe d’habitation n’est pas déductible.

Taxe d’habitation sur la résidence secondaire : 1 500 €

Non. La taxe d’habitation n’est pas déductible (peu importe que la résidence secondaire soit louée ou non).

Travaux d’agrandissement de la résidence principale : 12 000 € Oui. Travaux d’entretien de la résidence secondaire : 4 000 €

Non. Cette dépense est déduite pour le calcul du résultat foncier.

3 - Calculez l’assiette imposable à l’IFI des époux TOSCAN. Lorsque la valeur des biens taxables est supérieure à 5 M€ et que le montant total des dettes admis en déduction excède 60 % de la valeur desdits biens, la déduction des dettes est plafonnée à 50 % de l’excédent. Dette déductible : Actif brut x 60 % + (Dette - 60 % x Actif brut) x 50 % = 30 % x Actif brut + 50 % x Dette. Les dettes sont plafonnées à 9 000 000 + (11 000 000 - 9 000 000) x 50 % = 10 000 000 €.

15 mn

Application 4

Cas LEGRAND

1 - Indiquez le fait générateur de l’impôt sur la fortune immobilière. Le fait générateur de l’IFI est constitué par le fait pour une personne physique d’être propriétaire d’un patrimoine immobilier (quelle que soit son enveloppe juridique) excédant le seuil d’imposition au 1er janvier de l’année de l’imposition.

2 - Rappelez le seuil d’imposition à l’IFI. Le seuil d’imposition (patrimoine net imposable) est égal à 1 300 000 €.

3 - Indiquez les éléments du patrimoine des époux LEGRAND qui entrent dans le champ d’application de l’IFI. Les biens soumis à l’IFI sont les immeubles. L’assurance vie et les titres financiers sont exclus. • Résidence principale. • Résidence secondaire.

4 - Calculez l’assiette imposable. Concluez. La résidence principale bénéfice d’un abattement de 30 %. • Résidence principale : • Résidence secondaire :

1 400 000 x (1 - 30 %) = 980 000 € 620 000 €

Assiette imposable : 1 600 000 €. Les époux LEGRAND sont redevables de l’IFI car le patrimoine excède 1 300 000 €.

5 - Calculez l’IFI dû par les époux LEGRAND. Étape 1 : on calcule l’IFI « théorique » qui a la nature de dette. Le montant de l’IFI « théorique » est déduit du patrimoine net. Étape 2 : on recalcule l’IFI à partir du patrimoine net calculé précédemment en tenant compte de l’IFI « théorique » IFI « théorique » = (1 300 000 – 800 000) x 0,50 % + (1 600 000 – 1 300 000) x 0,70% IFI « théorique » = 4 600 €. Patrimoine net imposable : 1 600 000 – 4 600 = 1 595 400 € IFI « réel » = (1 300 000 – 800 000) x 0,50 % + (1 595 400 – 1 300 000) x 0,70 % IFI « réel » = 4 570 € 204 Chapitre 31 - L’impôt sur la fortune immobilière

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L’IFI est calculé en deux étapes.

20 mn

Application 5

Cas COLLET

1 - Rappelez les critères d’exonération des immeubles affectés à l’exercice de l’activité de l’entrepreneur individuel. Les immeubles appartenant à des personnes qui exercent leur activité professionnelle sous forme individuelle sont exonérés d’IFI si les deux conditions suivantes sont remplies : • le bien est affecté à l’activité principale industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, • l’activité est exercée à titre professionnel et principal. Cela signifie que la profession : - doit être exercée à titre habituel, - doit constituer l’essentiel des activités économiques du contribuable ou, à défaut, lui procurer l’essentiel de ses revenus, - doit être exercée de façon effective.

2 - Déterminez le patrimoine brut imposable à l’IFI. Les titres du portefeuille d’actions, les comptes d’épargne, les biens meubles sont exonérés de l’IFI. L’immeuble affecté à l’exploitation individuelle de Madame COLLET est exonéré de l’IFI. L’habitation principale bénéficie d’un abattement de 30 %. Actif brut • Habitation principale : 800 000 x (1 - 30 %) = 560 000 €. • Résidence secondaire : 900 000 €. Total : 1 460 000 €.

3 - Rappelez les conditions de déductibilité des dettes. Seules les dettes relatives aux immeubles imposées sont déductibles. Les dettes doivent : • exister au 1er janvier N, • être contractées par le redevable ou un membre de son foyer fiscal, • être relatives aux actives imposables, à proportion de la fraction de la valeur imposable. Par exemple, le crédit sur véhicules n’est pas retenu car les véhicules sont exclus de l’assiette imposable à l’IFI.

4 - Calculez le patrimoine net imposable. Les époux COLLET sont-ils redevables de l’IFI au titre de l’année N ? Justifiez la réponse. Patrimoine net imposable = actif brut – dettes déductibles Actif brut : 1 460 000 € Dettes déductibles : 152 000 € • Taxes foncières : 7 000 € • Dépense agrandissement de la résidence secondaire : 40 000 € • Emprunt sur résidence principale : 100 000 € • IR : 5 000 € Patrimoine net imposable : 1 460 000 - 152 000 = 1 308 000 €. Le patrimoine net des époux COLLET excède 1 300 000 €. Ils sont donc redevables de l’IFI.

30 mn

Application 6

Cas DELUMEAU

1 - Rappelez la composition du foyer fiscal en matière d’IFI. Le foyer fiscal comprend les couples mariés ou pacsés et les enfants mineurs. En l’espèce, il y a deux foyers fiscaux : • époux DELUMEAU et Antoine ; • Sophie.

2 - Déterminez et justifiez l’assiette de l’impôt sur la fortune. Parts sociales de M. DELUMEAU, gréant de la SARL

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Actions de Madame DELUMEAU

Résidence principale Résidence secondaire Autres éléments du patrimoine TOTAL

Ces parts sont qualifiées de biens professionnels. Monsieur DELUMEAU est gérant, il détient plus de 25 % des parts et retire de son activité l’essentiel de ses revenus. La SARL exerce une activité commerciale et les immeubles sont tous affectés à l’activité professionnelle. Les actions ne peuvent être qualifiées de biens professionnels car Madame DELUMEAU n’est pas gérante. Il faut déterminer la valeur des parts représentatives de biens et droits immobiliers imposables à l’IFI. Ratio immobilier = 360 000/1 200 000 = 30 % Valeur des parts imposables : 900 000 x 60 % x 30 % =162 000 € La résidence principale bénéficie d’un abattement de 30 %. Les dettes sont entièrement déductibles. Assiette : 1 300 000 x (1 – 30 %) – 100 000 = 810 000 € Les dettes sont déductibles. La résidence secondaire est imposable, sans abattement. 500 000 – 40 000 = 460 000 € Non imposables 1 432 000 €

Chapitre 31 - L’impôt sur la fortune immobilière 205

3 - Les époux DELUMEAU sont-ils redevables de l’IFI ? Justifiez la réponse. Calculez le montant de l’IFI correspondant. Le patrimoine net excède 1 300 000 €. Les époux DELUMEAU sont redevables de l’IFI. Le calcul de l’IFI se fait en deux temps. Dans un premier temps, on calcule l’IFI avec le barème. L’IFI est une dette déductible du patrimoine. Le patrimoine net est donc atténué de l’IFI. On recalcule ensuite l’IFI avec le nouveau patrimoine net. Étape 1 – Calcul de l’IFI « théorique » (1 300 000 – 800 000) x 0,50 % + (1 432 000 – 1 300 000) x 0,70 % = 3 424 € Patrimoine net corrigé : 1 432 000 – 3 424 = 1 428 576 € Étape 2 – Calcul de l’IFI « réel » (1 300 000 – 800 000) x 0,50 % + (1 428 576 – 1 300 000) x 0,70 % = 3 400 €

4 - Rappelez les modalités de déclaration et de paiement de l’IFI. Que doivent faire les époux DELUMEAU ? L’IFI est un impôt déclaratif. Le contribuable fait sa déclaration d’IFI en même temps que sa déclaration annuelle de revenus et détaille la composition de son patrimoine dans les annexes ad hoc (Déclaration n° 2042 IFI). La date de déclaration a lieu entre mai et juin selon les départements. Le montant à payer est communiqué au contribuable (avis de rôle) courant août. Le paiement doit être effectué en septembre. Si le montant de l’IFI excède 1 000 €, ce qui est le cas en espèce, le règlement se fait obligatoirement en ligne. À défaut, une majoration de 0,20% des sommes dont le paiement aura été effectué selon un autre mode de paiement sera appliquée, avec un minimum de 15 €.

10 mn

Application 7

Plafonnement IFI

1 - Rappelez à Monsieur LASSALE le mécanisme du plafonnement de l’IFI. Le plafonnement de l’IFI permet de limiter la somme de l’IFI et autres impôts sur les revenus de l’année précédente à 75 % des revenus du contribuable. Si ce pourcentage est dépassé, l’IFI est réduit de l’excédent. Les principaux impôts pris en compte sont les suivants : • impôt sur le revenu, • prélèvements sociaux, • prélèvements libératoires.

2 - Indiquez si le plafonnement s’applique à Monsieur LASSALE. En déduire le montant de l’IFI. Le total des impôts à prendre en compte s’élève à : 98 000 + 35 500 + 12 000 = 145 500 €. Le plafond à retenir est égal à : 75 % x 120 000 = 90 000 €. Le total des impôts excède le plafond. L’IFI est réduit de : 145 500 - 90 000 = 55 500 €. IFI exigible : 98 000 - 55 500 = 42 500 €.

MINI CAS DE SYNTHÈSE cas zimmer

Min

1 - Indiquez la composition du foyer fiscal retenu pour le calcul de l’IFI. Le foyer fiscal en matière d’IFI comprend le patrimoine des époux ZIMMER et celui des enfants mineurs, en l’espèce DAVID.

2 - Les actions détenues par Madame ZIMMER entrent-elles dans l’assiette imposable de l’IFI ? Justifiez la réponse. Les actions détenues par Madame ZIMMER sont qualifiées de bien professionnel. L’activité de la société est industrielle. Madame ZIMMER exerce une fonction de direction. Elle détient plus de 25 % des actions et retire de cette activité professionnelle l’essentiel de ses revenus. Les actions détenues par Madame ZIMMER sont exonérées d’IFI. 206 Chapitre 31 - L’impôt sur la fortune immobilière

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Missions

3 - Déterminez l’assiette imposable à l’IFI pour les époux ZIMMER. L’assiette imposable est un patrimoine net, égal à l’actif brut diminué des dettes déductibles. Actif

Observations

Montant imposable

Résidence principale des époux ZIMMER

La résidence principale bénéfice d’un abattement de 30 %. 1 500 000 x (1 – 30 %)

Appartement de DAVID

Le patrimoine comprend celui des époux et de l’enfant mineur.

Chalet de Courchevel

La résidence secondaire ne bénéficie d’aucun abattement.

Local de M. ZIMMER

Il s’agit d’un bien professionnel exonéré.

Actions détenues par Mme ZIMMER

Bien professionnel exonéré.

Parts de SNC de M. ZIMMER

Les parts de SNC détenues par M. ZIMMER ne peuvent être qualifiées de bien professionnel. Il n’exerce aucune fonction de dirigeant dans cette entreprise. Est imposable la quote-part détenue dans la SNC pour une fraction de la valeur de la société représentative de biens immobiliers taxables. Ratio immobilier : 180 000/900 000 = 20 % Fraction imposable : 40 % x 1 000 x 300 x 20 %

Placements financiers et voilier

Éléments du patrimoine exonéré

TOTAL

1 050 000 220 000 2 100 000

24 000

3 394 000

La dette sur la résidence secondaire doit être prise en compte pour calculer l’assiette imposable. Comme il s’agit d’un emprunt in fine, le montant déductible est égal au montant nominal de l’emprunt (E) diminué de ce même montant (E) multiplié par le nombre d’années écoulées (n) depuis le versement du prêt et divisé par le nombre d’années total (d). • Montant déductible : E – E x n/d ou en simplifiant : E x (1 – n/d) • Dette déductible : 500 000 – 500 000 x 6/12 = 250 000 €. Patrimoine net = 3 394 000 – 250 000 soit 3 144 000 €.

4 - Les époux ZIMMER sont-ils redevables de l’IFI ? En cas de réponse positive, calculez l’IFI dû au titre de l’année N. Les époux ZIMMER sont redevables de l’IFI car leur patrimoine net au 1er janvier N excède 1 300 000 €. • IFI « théorique » : (1 300 000 – 800 000) x 0,50 % + (2 570 000 – 1 300 000) x 0,70 % + (3 144 000 – 2 570 000) x 1 % = 17 130 € L’IFI est une dette déductible. Le patrimoine net après la prise en compte de l’IFI « théorique » est égal à : 3 144 000 – 17 130 = 3 126 870 € • IFI : (1 300 000 – 800 000) x 0,50 % + (2 570 000 – 1 300 000) x 0,70 % + (3 126 870 – 2 570 000) x 1 % = 16 959 €.

5 - Indiquez les modalités de déclaration et de recouvrement de cet impôt. L’IFI est un impôt déclaratif. Déclaration

Le contribuable fait sa déclaration d’IFI en même temps que sa déclaration annuelle de revenus et détaille la composition de son patrimoine dans les annexes prévues à cet effet (Déclaration n° 2042 IFI). La date de déclaration a lieu entre mai et juin selon les départements. Le montant à payer est communiqué au contribuable (avis de rôle) courant août. Le paiement doit être effectué en septembre.

Paiement

Si le montant de l’IFI excède 1 000 €, le règlement se fait obligatoirement en ligne. À défaut, une majoration de 0,20 % des sommes dont le paiement aura été effectué selon un autre mode de paiement sera appliquée, avec un minimum de 15 €.

6 - Les époux ZIMMER peuvent-ils bénéficier du plafonnement de l’IFI ? Rappelez l’objectif du plafonnement de l’IFI et chiffrez votre réponse. Objectif du plafonnement de l’IFI Le plafonnement de l’IFI a pour objectif que le total formé par l’IFI et le montant des impôts éligibles dus au titre des revenus de l’année précédente (N–1) n’excède pas 75 % des revenus de l’année précédente. Application aux époux ZIMMER © FontainePicard - Reproduction interdite

Total de l’IFI et IR : 16 959 + 38 200 = 55 159 € Plafond : 75 % x 160 000 = 120 000 € Les époux ZIMMER ne peuvent pas bénéficier du mécanisme de plafonnement de l’IFI. Le montant total de l’IFI et des impôts dus au titre des revenus de N–1 est loin d’excéder le plafond de 120 000 €.

Chapitre 31 - L’impôt sur la fortune immobilière 207

Contrôle de connaissances

❶ Seules les personnes physiques sont redevables de l’IFI. VRAI : seules les personnes physiques sont redevables de l’IFI. En sont exclues les personnes morales.

➋ Le patrimoine taxable comprend les biens appartenant aux enfants mineurs et enfants majeurs rattachés au foyer fiscal. FAUX : le patrimoine des enfants majeurs même rattachés au foyer fiscal du contribuable est exclu de l’assiette imposable.

➌ Sont redevables de l’IFI les personnes physiques dont le patrimoine brut excède 1 300 000 €. FAUX : l’assiette imposable est le patrimoine net. Le seuil est exact.

➍ La résidence principale bénéficie d’un abattement de 30 %. VRAI : la résidence principale bénéfice d’un abattement de 30 %.

➎ Le fait générateur de l’IFI est le 1er janvier de l’année d’imposition. VRAI : le fait générateur est le 1er janvier.

➏ Monsieur X est propriétaire d’une entreprise individuelle. L’immeuble affecté à l’exercice de l’activité professionnelle entre dans l’assiette imposable de l’IFI. FAUX : sont exclus de l’assiette imposable les immeubles (et parts de sociétés civiles professionnelles) affectés à l’exercice de l’activité professionnelle.

➐ L’exonération des immeubles professionnels entraîne l’impossibilité de déduire les dettes correspondantes. VRAI : les dettes déductibles sont celles relatives aux biens imposables.

➑ Le contribuable peut s’acquitter de l’IFI par la remise d’œuvres d’art ou d’immeubles à l’État. VRAI : le contribuable peut s’acquitter de l’IFI par un paiement en nature.

➒ L’IFI est recouvré de façon spontanée par le contribuable. FAUX : l’IFI est recouvré par voie de rôle établi par l’administration fiscale.

❿ Les titres de sociétés soumises à l’IS sont exclus de l’assiette imposable.

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FAUX : les titres de sociétés soumises à l’impôt sur les sociétés représentatifs de biens immobiliers sont exonérés si les trois conditions cumulatives suivantes sont réunies : - le redevable exerce dans la société la fonction de direction (gérant, président directeur général, président du conseil de surveillance, membre du directoire) ; - cette rémunération doit représenter plus de la moitié des revenus ; - le redevable doit détenir au moins 25 % des droits de vote attachés aux titres émis par la société.

208 Chapitre 31 - L’impôt sur la fortune immobilière

Chapitre 5 mn

32

Les droits d’enregistrement

Application 1

Droits d’enregistrement - Immeuble

Calculez les droits d’enregistrement payés par l’acquéreur. La cession de cet immeuble relève des droits d’enregistrement. DE : 850 000 x 5,09 % = 43 265 €.

5 mn

Application 2

Droits d’enregistrement - Immeuble

Indiquez quelle est l’incidence pour le vendeur et le cessionnaire de cette opération au regard de la TVA et des droits d’enregistrement. 1 - Conséquences fiscales pour le vendeur La cession intervient dans le délai de 5 ans à compter de l’achèvement. La cession est soumise à la TVA immobilière. TVA collectée : 180 000 x 0,20 = 36 000 €. 2 - Conséquences fiscales pour le cessionnaire TVA déductible : 180 000 x 0,20 x 60 % = 21 600 €. Paiement de la taxe de publicité foncière à la conservation des hypothèques : 180 000 x 0,715 % = 1 287 €.

5 mn

Application 3

Droits d’enregistrement - Fonds de commerce

Calculez les droits d’enregistrement dus par l’acquéreur du fonds de commerce. Droits dus = (70 000 - 23 000) x 3 % = 1 410 €.

10 mn

Application 4

Vente d’un immeuble et fonds de commerce

Calculez la base d’imposition et le montant des droits d’enregistrement dus par l’acquéreur. a - Cession de l’immeuble La cession de l’immeuble est soumise aux droits d’enregistrement. Montant dû par l’acquéreur : 300 000 x 5,09 % = 15 270 €. b - Cession du fonds de commerce Le fonds de commerce comprend les éléments suivants : • éléments incorporels : clientèle, marque, droit au bail, nom commercial, brevets, • éléments corporels : matériel, mobilier, • marchandises (1). Les créances et dettes ne font pas partie juridiquement du fonds de commerce. (1) La cession du fonds de commerce entraîne celle des marchandises ; toutefois, au niveau fiscal, les marchandises sont soumises à la TVA (sauf si elles sont destinées à la revente ce qui est généralement le cas) et non aux droits d’enregistrement.

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Base imposable aux droits d’enregistrement : 525 000 € : • clientèle : 400 000 €, • matériel : 140 000 - 15 000 = 125 000 €. Droits d’enregistrement dus par l’acquéreur : Base imposable

Taux

Inférieure à 23 000 €

0 %

Comprise entre 23 000 € et 200 000 €

3 %

Supérieure à 200 000 €

5%

Droits : (200 000 - 23 000) x 3 % + (525 000 - 200 000) x 5 % = 21 560 €. Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement 209

15 mn

Application 5

Cession d’actions

1 - Calculez les droits d’enregistrement dus lors de la cession de ces actions. Qui en est redevable ? Les cessions d’actions non cotées sont systématiquement soumises aux droits d’enregistrement au taux de 0,1 %. Le redevable des droits d’enregistrement est l’acquéreur. Total des cessions : 2 000 x 240 = 480 000 €. Droits dus : 480 000 x 0,1 % = 480 €.

2 - Reprendre la question 1 en faisant l’hypothèse que la SA Concept + est une société cotée. Si la cession est constatée dans un acte : droits dus = 480 €. La cession est exonérée de droits d’enregistrement si elle n’est pas constatée dans un acte.

3 - La plus value constatée est-elle imposable ? Selon quelles modalités ? La plus-value est imposable au PFU ou taux de 12,80 %, sauf option pour le barème progressif de l’IR. Prélèvements sociaux : 17,20 %.

30 mn

Application 6

Cession d’un immeuble - TVA immobilière/ Droits d’enregistrement/Plus-values

1 - En vous plaçant chez la société TERMA : a - indiquez et chiffrez les conséquences d’une cession le 30 septembre N : • au regard de la TVA : La cession intervient dans le délai de 5 ans après achèvement. La cession relève de la TVA immobilière. TVA collectée : 5 500 000 x 0,20 = 1 100 000 €. Lors de l’acquisition, l’entreprise n’a pu déduire la totalité de la TVA (coefficient de déduction égal à 80 %). La société TERMA bénéficie d’un complément de droit à déduction : 5 000 000 x 0,20 x 0,20 x 16/20 = 160 000 €.

• au regard des plus ou moins-values ; Valeur d’origine : 5 000 000 + 5 000 000 x 0,20 x 0,20 = 5 200 000 €. Amortissements : 5 200 000/20 x (3/12 + 2 + 9/12) = 780 000 €. Valeur nette comptable : (5 200 000 - 160 000) - 780 000 = 4 260 000 €. Plus ou moins-value : 5 500 000 - 4 260 000 = 1 240 000 € - plus-value à court terme.

b - indiquez et chiffrez les conséquences d’une cession le 30 septembre N+5 : • au regard de la TVA La cession relève des droits d’enregistrement et non de la TVA immobilière. L’entreprise doit reverser une fraction de la TVA déduite en N-3 : 5 000 000 x 0,20 x 0,80 x 11/20 = 440 000 €.

• au regard des plus ou moins-values. Valeur d’origine : 5 200 000 €. Amortissements : 5 200 000/20 x (3/12 + 7 + 9/12) = 2 080 000 €. Valeur nette comptable : (5 200 000 + 440 000) - 2 080 000 = 3 560 000 €. Plus ou moins-value : 6 000 000 - 3 560 000 = 2 440 000 € - plus-value à court terme.

L’acquéreur déduit la TVA qui lui est facturée : 1 100 000 €. Il est redevable de la taxe de publicité foncière : 0,715 % x 5 500 000 = 39 325 €.

b - dans l’hypothèse d’une acquisition le 30 septembre N+5. La cession est exonérée de TVA. Le bien cédé est une immobilisation qui ouvre droit à déduction pour l’acquéreur. L’acquéreur bénéficie d’un droit à déduction : 5 000 000 x 0,20 x 11/20 = 550 000 €. L’acquéreur est redevable des droits d’enregistrement : 6 000 000 x 5,09 % = 305 400 €.

210 Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement

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2 - En vous plaçant chez l’acquéreur de l’immeuble, indiquez et chiffrez les conséquences de l’acquisition au regard des droits d’enregistrement et de la TVA : a - dans l’hypothèse d’une acquisition le 30 septembre N ;

15 mn

Application 7

Cas CAMILLE

1 - Madame Marie Camille étant jusqu’à la cession de ses actions présidente du conseil d’administration de la société Cottage, indiquez comment est imposée entre ses mains la rémunération qu’elle perçoit de la société. La rémunération versée au président du conseil d’administration relève de la catégorie des traitements et salaires.

2 - De la même manière, indiquez comment sont imposés les dividendes perçus en N-1. Les dividendes perçus en N-1 relèvent de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. En N-1, ils sont soumis au PFO au taux de 12,80 % et aux prélèvements sociaux au taux de 17,20 %. Madame Camille n’a formulé aucune option pour l’imposition des revenus et gains en capital. Ils sont soumis au PFU. En N, le dividende brut est imposé au PFU au taux de 12,80 %. Le PFO est imputé sur l’impôt sur le revenu sous forme de crédit d’impôt.

3 - La cession de 2 500 actions est-elle soumise aux droits d’enregistrement ? Si oui, quel est le montant ? Qui en est le redevable ? La cession d’action non cotée est soumise aux droits d’enregistrements, qu’il y ait ou non rédaction d’un acte. Montant : 400 000 x 0,1 % = 400 €. Les droits d’enregistrement sont à la charge de l’acquéreur. Toutefois, les deux parties sont solidaires du paiement.

4 - Quel est le régime fiscal applicable à la plus-value de cession réalisée par Madame Camille lors de la cession de ses actions ? Madame Camille n’a formulé aucune option pour l’imposition des revenus et gains en capital. La plus-value est imposée au taux proportionnel de 12,80 % sans abattement.

15 mn

Application 8

Cas LUCAS

1 - Déterminez le montant des apports à titre pur et simple et à titre onéreux. Le montant total de l’actif de la SCI est égal à : 2 000 000 + 100 000 x 2 = 2 200 000 €. La société prend en charge l’emprunt restant dû sur l’immeuble soit 600 000 €. • Apport à titre onéreux (immeuble) : 600 000 €. • Apport à titre pur et simple : 200 000 (numéraire) + 1 400 000 € (immeuble).

2 - Indiquez le montant du capital social de la SCI. Déterminez le pourcentage de droits sociaux détenus par les parents et enfants. Le capital social est égal au montant des apports à titre pur et simple soit 1 600 000 €. Il y a 1 600 parts de valeur nominale 1 000 €. Les enfants détiennent 200 parts soit 12,5 % du capital social (chacun détient 6,25 % des parts sociales). Les parents détiennent 1 400 parts sociales soit 87,5 % du capital social.

3 - Calculez les droits d’enregistrement dus si la SCI créée relève de l’impôt sur le revenu. Les apports à titre pur et simple sont exonérés. L’apport à titre onéreux est taxé comme une vente d’immeuble au taux de 5 %. Droits dus : 600 000 x 5 % = 30 000 €.

4 - Calculez les droits d’enregistrement dus si la SCI créée relève de l’impôt sur les sociétés.

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Il s’agit d’un apport réalisé par une personne physique à une société qui relève de l’IS. L’apport en numéraire est exonéré. L’apport de l’immeuble est soumis aux droits d’enregistrement. Le barème est identique pour l’apport à titre pur et simple et à titre onéreux. Droits dus : 2 000 000 x 5 % = 100 000 €.

Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement 211

40 mn

Application 9

Constitution d’une SA

1 - Indiquez la qualification fiscale de l’apport réalisé par chaque apporteur. SARL LEGENDRE Éléments apportés Immeuble Fonds de commerce Stocks Disponibilités TOTAL En %

ATPS 140 000 170 000 18 000 10 000 338 000 65 %

ATO 160 000

ATPS 80 000 80 %

ATO 20 000 20 %

22 000 182 000 35 %

M. LEFORT Éléments apportés Immeuble En %

Autres apporteurs : apport à titre pur et simple.

2 - Déterminez le montant de capital social de la société anonyme LEGRAND. En déduire le pourcentage de capital détenu par chaque apporteur dans la société LEGRAND. Le capital social est la somme des apports à titre pur et simple. SARL LEGENDRE : 338 000 M. LEFORT : 80 000 Autres : 82 000 TOTAL = 500 000 € Apport rémunéré par des actions 338 000 80 000 82 000 500 000

Apporteurs SARL LEGENDRE M. LEFORT AUTRES APPORTEURS TOTAL

% de capital 67,60 % 16 % 16,40 % 100 %

3 - Déterminez le montant des droits d’enregistrement dû par la société LEGRAND. On retiendra les solutions fiscales les plus avantageuses. Les apports en numéraire sont exonérés de droits d’enregistrement. L’apport réalisé par M. LEFORT est taxé au taux de 5 %, quelle que soit la qualification fiscale (ATPS, ATO). En effet, pour être exonéré, il aurait fallu qu’il soit apporté avec un fonds de commerce. Droits = 100 000 x 5 % = 5 000 € Pour la SARL LEGENDRE Les apports à titre pur et simple sont exonérés de droits d’enregistrement étant donné que l’apporteur et la société relèvent du même régime fiscal, en l’espèce l’IS. Le montant des ATO soit 182 000 € doit être affecté aux éléments de l’actif du bilan de manière optimale, c’est-à-dire en commençant par ceux situés en bas de bilan dont les droits sont nuls. SARL LEGENDRE

Stocks Disponibilités TOTAL En %

Montant 300 000 170 000

ATPS 300 000 38 000

132 000

338 000 65 %

40 000 10 000 182 000 35 %

40 000 10 000

ATO

Droits (132 000 – 23 000) x 3 % = 3 270 € EXONÉRÉ 3 270 €

4 - Déterminez le montant des droits dus dans l’hypothèse où les parties n’ont rien prévu dans les statuts quant à l’imputation la plus favorable. Dans cette hypothèse, c’est l’administration fiscale qui désigne les biens et droits apportés à titre pur et simple ceux apportés à titre onéreux. La ventilation est faite au prorata des ATPS et ATO. En l’espèce, la ventilation est 65 % ATPS et 35 % ATO.

212 Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement

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Immeuble Fonds de commerce

Immeuble

Montant 300 000

ATPS 195 000

ATO 105 000

Fonds de commerce

170 000

110 500

59 500

Droits 105 000 x 5 % = 5250 (59 500 – 23 000) x 3 % = 1 095 EXONÉRÉ

Stocks 40 000 26 000 14 000 Disponibilités 10 000 6 500 3 500 TOTAL 338 000 182 000 6 345 € En % 65 % 35 % En conclusion, la ventilation faite par l’administration fiscale aboutit à un montant de droits du plus élevé.

20 mn

Application 10

Constitution SA

1 - Déterminez le montant et la qualification fiscale des apports de Monsieur THEO et de la SARL DUBOIS. a) Apport de Monsieur THEO La prise en charge par la SA LACTEL des dettes d’exploitation est un apport à titre onéreux. Le montant des apports à titre pur et simple est égal à la différence entre le total des éléments de l’actif et les dettes. Total de l’actif : 820 000 €. • Immeuble : 400 000 €. • Fonds de commerce : 360 000 €. • Numéraire : 60 000 €. Apports à titre pur et simple : 820 000 - 150 000 = 670 000 €. b) Apport de la SARL DUBOIS Total des éléments de l’actif : 370 000 €. Apport à titre onéreux : 100 000 €. Apport à titre pur et simple : 270 000 €.

2 - Calculez le montant de l’apport en numéraire des particuliers. Le total des apports à titre pur et simple représente le capital social soit 1 000 000 €. Apports pur et simple : 670 000 + 270 000 + apports en numéraire des particuliers. Le montant des apports en numéraire des particuliers s’élève à 1 000 000 - 670 000 - 270 000 = 60 000 €.

3 - Déterminez le montant des droits dus pour l’apport de Monsieur THEO. À quelle condition cet apport peut-il être exonéré ? Dans le cas d’un apport réalisé par une personne physique (ou société à l’IR) à une société qui relève de l’IS, les apports d’immeubles et de fonds de commerce sont soumis aux droits d’enregistrement. Le barème est le même, pour la fraction à titre pur et simple et à titre onéreux. La ventilation du passif sur les différents éléments de l’actif est inutile. • Immeuble : 400 000 x 5 % = 20 000 €. • Fonds de commerce : 177 000 x 3 % + (300 000 - 200 000) x 5 % = 10 310 €. La mise en société d’une entreprise individuelle est exonérée de droits de mutation (sur apports à titre pur et simple et à titre onéreux) à condition que l’apporteur s’engage à conserver les titres reçus en contrepartie de l’apport pendant 3 ans.

4 - Déterminez le montant des droits dus pour l’apport de la SARL DUBOIS. Lorsque l’apporteur et le bénéficiaire relèvent de l’IS, les apports à titre pur et simple sont exonérés de droits d’enregistrement. Seuls sont taxés les apports à titre onéreux. Le montant des apports à titre onéreux doit être imputé en priorité sur les éléments non taxés, en l’espèce les créances et marchandises. Le reliquat, soit 30 000 € est imputé sur l’immeuble.

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Droits dus : 30 000 x 5 % = 1 500 €.

Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement 213

MINI CAS DE SYNTHÈSE SARL RUQUEUR (d’après sujet decf)

Min

Missions

1 - Dans quels cas les transactions d’immeubles sont-elles soumises à TVA ? Livraisons d’immeubles en état de futur achèvement. Livraison d’immeubles neufs dans le délai de 5 ans suivant l’achèvement.

2 - Lors d’une cession de fonds de commerce, quels sont les éléments qui le composent ? Les éléments qui composent un fonds de commerce lors de sa cession sont : • la clientèle, • le droit au bail, • le matériel et mobilier d’investissement. Les créances et dettes ne sont pas prises en considération dans l’évaluation du fonds de commerce. Les marchandises sont soumises à la TVA.

3 - À partir de l’annexe et sachant que le capital social s’élève à 600 000 €, calculez le montant en espèces apporté par M. Maurice. Le capital social est égal à la somme des apports purs et simples. Apporteur M. Julien Mme Anne SA Roger M. François M. Maurice CAPITAL SOCIAL

Nature de l’apport Immeuble Entreprise individuelle Clientèle Brevet Numéraire

Montant à titre pur et simple 50 000 € 290 000 € 120 000 € 40 000 € 100 000 € 600 000 €

L’apport de M. Maurice est égal à 100 000 €.

4 - Après avoir rappelé les conditions d’assujettissement aux droits de mutation pour les apports purs et simples, calculez les droits qui seront à payer lors de l’apport en espèces de M. Maurice. Les apports soumis aux droits d’enregistrement sont précisés dans le tableau suivant : Apporteur (particulier, société) non soumis à l’IS Immeuble isolé Fonds de commerce (éléments incorporels, éléments corporels) Immeuble apporté avec le fonds de commerce Autres biens apportés

Société bénéficiaire de l’apport soumise à l’IS 5 % Apport < 23 000 € : 0 Apport compris entre 23 000 € et 200 000 € : 3 % Apport supérieur à 200 000 € : 5 % Tarif immeuble + tarif fonds de commerce Exonération

Régime de faveur : exonération sous réserve que l’apporteur s’engage à conserver les titres reçus pendant 3 ans. Les apports de fonds de commerce ainsi que les apports d’immeubles à usage professionnel apportés en même temps que l’ensemble des éléments du fonds de commerce sont exonérés de droits d’enregistrement à condition que l’apporteur s’engage à conserver les titres reçus en contrepartie de l’apport pendant 3 ans. Monsieur Maurice apporte 100 000 € de numéraire. Son apport est totalement exonéré.

5. - Rappelez les différentes règles de cumul des droits d’apport, puis calculez le montant des droits à payer lors de la création de la SARL Ruqueur. Lorsqu’un même acte prévoit des conventions passibles de droits différents, il convient d’appliquer les règles suivantes : Opération

Règle

Soumise à plusieurs droits fixes

Seul le droit fixe le plus élevé est dû

Soumise à plusieurs droits proportionnels

Tous les droits sont dus

Soumise à des droits fixes et proportionnels

Seul est dû le montant le plus élevé entre : • le droit fixe le plus élevé et • la somme des droits proportionnels

214 Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement

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a - Règle de cumul des droits d’apport

b - Calculs des droits dus par la SARL RUQUEUR Apport de M. Julien : l’apport à titre pur et simple et l’apport à titre onéreux sont taxés au même taux soit 5 %, droits : 150 000 x 5 % = 7 500 €. Apport de Mme ANNE Le numéraire et le stock sont exonérés de droits d’enregistrement. L’apport de l’immeuble est taxé à 5 % soit : 340 000 x 5 % = 17 000 €. Apport de la SA ROGER L’apport de la clientèle est à titre onéreux pour 80 000 € et à titre pur et simple pour 120 000 €. L’apport à titre pur et simple est exonéré. L’apport à titre onéreux est taxé à 3 % : (80 000 - 23 000) x 3 % = 1 710 €. Apport de M. François Apport pur et simple d’un brevet : exonéré. Apport de M. Maurice L’apport en numéraire est exonéré. Le montant dû par la SARL RUQUEUR s’élève à : 7 500 + 17 000 + 1 710 = 26 210 €.

6 - Finalement, les actionnaires envisagent de prendre l’engagement de conserver les titres de la nouvelle société Ruqueur : 6.1 - Sur combien d’années doivent-ils s’engager ? Pour ouvrir droit à un avantage fiscal, l’engagement de conservation des titres doit être d’au moins 3 ans.

6.2 - Quelle sera l’influence de cet engagement sur les apports à titre pur et simple de Mme Anne ? En cas d’engagement de conservation des titres pendant au moins 3 ans, les apports purs et simples de Mme Anne seraient totalement exonérés.

6.3 - Rappelez le régime de faveur lors de l’apport d’une entreprise individuelle.

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En cas d’apport d’une entreprise individuelle et de prise en charge de son passif, l’apport bénéficie d’une exonération totale si l’apporteur prend l’engagement de conserver au moins 3 ans les titres reçus en contrepartie.

Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement 215

Contrôle de connaissances

Droits d’enregistrement : vente d’immeubles, de fonds de commerce et de droits sociaux ➊ La cession d’un immeuble est soumise à la formalité fusionnée. VRAI : la formalité fusionnée consiste à regrouper en une seule opération l’enregistrement et la publicité foncière à la conservation des hypothèques. Elle est requise dans le délai d’un mois à compter de la date de l’acte.

➋ Les cessions d’actions non cotées sont soumises aux droits d’enregistrement. VRAI : peu importe que la cession soit ou non constatée dans un acte.

➌ Les droits d’enregistrement sont dus par le vendeur mais l’acquéreur est solidaire du paiement. FAUX : les droits d’enregistrement sont dus par l’acquéreur. Le vendeur est solidaire du paiement.

➍ Il existe deux catégories de droits d’enregistrement. FAUX : il en existe trois. Droits fixes, droits progressifs et droits proportionnels.

➎ Lorsqu’un acte est soumis à plusieurs droits fixes, le montant dû est égal à la somme des droits fixes. Il en est de même lorsqu’un même acte est soumis à plusieurs droits proportionnels. FAUX : lorsqu’un acte est soumis à plusieurs droits fixes, le montant dû est égal au droit fixé le plus élevé. VRAI : lorsqu’un acte est soumis à plusieurs droits proportionnels, le montant dû est égal à la somme des droits proportionnels.

➏ Lors d’une transaction, les parties peuvent solliciter l’avis de l’administration fiscale sur la valeur qu’elles souhaitent retenir dans l’acte. Il s’agit de la procédure de rescrit fiscal. VRAI : afin d’améliorer la sécurité juridique des opérations, les parties peuvent préalablement à la réalisation de l’acte solliciter l’avis de l’administration fiscale sur leur intention de prix qui servira au calcul des droits d’enregistrement. Il s’agit de la procédure de rescrit.

❼ Pour la transaction d’un immeuble, le principal bénéficiaire des droits d’enregistrement est la commune. FAUX : le principal bénéficiaire des droits d’enregistrement est le département (taux : 3,60 %).

➑ L’acquisition d’un terrain à bâtir par un particulier est soumise à la TVA immobilière. FAUX : l’acquisition d’un terrain à bâtir par un particulier est soumise aux droits d’enregistrement.

➒ Pour une vente d’un immeuble soumise aux droits d’enregistrement, le vendeur doit reverser une fraction de la TVA initialement déduite. VRAI : lorsque la cession d’un immeuble sort du champ d’application de la TVA immobilière, le vendeur doit reverser une fraction de la TVA initialement déduite (à condition que la cession ait lieu dans le délai de régularisation de 20 ans).

❿ Au regard des droits d’enregistrement, le fonds de commerce comprend les biens incorporels, les biens corporels (matériels, mobiliers), les créances et les dettes.

⓫ La cession isolée d’une clientèle est assimilée à une cession de fonds de commerce. VRAI : la cession de la clientèle est assimilée à une cession de fonds de commerce. La cession isolée d’un autre élément du fonds de commerce est possible et taxée suivant le taux applicable à la nature du bien.

216 Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement

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FAUX : le fonds de commerce comprend les éléments incorporels et corporels. Les créances et les dettes ne font pas partie du fonds de commerce.

⓬ L’assiette de calcul des droits d’enregistrement portant sur un fonds de commerce est constituée de l’actif brut. Le passif repris par l’acquéreur ne diminue pas la valeur du fonds. VRAI : l’assiette des droits est constituée de la valeur brute du fonds de commerce. Les dettes reprises par l’acquéreur ne viennent pas diminuer l’actif brut.

⓭ La cession de parts sociales d’une SARL est soumise à un droit proportionnel de 3 %. VRAI : la cession de parts sociales des sociétés dont le capital n’est pas divisé en actions est soumise au droit proportionnel de 3 %.

⓮ La cession d’un brevet est soumise à un droit fixe de 75 €. FAUX : la cession d’un brevet est soumise à un droit fixe de 125 €.

⓯ Monsieur Hersan cède 6 000 parts d’une SARL dont le capital est composé de 15 000 parts sociales. Le prix de cession unitaire est égal à 40 €. Le montant des droits d’enregistrement s’élèvera à 5 000 €.

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FAUX : - valeur globale de cession : 6 000 x 40 = 240 000 €, - abattement : 23 000 x 6 000/15 000 = 9 200 €, - droits : (240 000 - 9 200) x 3 % = 6 924 €.

Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement 217

Contrôle de connaissances

Droits d’enregistrement : constitution de sociétés ➊ Les apports à titre pur et simple sont rémunérés par la remise de droits sociaux ou par la prise en charge d’une dette de l’apporteur. FAUX : les apports à titre pur et simple sont rémunérés exclusivement par la remise à l’apporteur de droits sociaux.

➋ Lors de la création d’une société, le capital social est égal à la somme des apports à titre pur et simple. VRAI : le capital social est égal la somme des apports à titre pur et simple (étant donné que les apports à titre pur et simple sont rémunérés par des titres sociaux).

➌ M. X apporte un local commercial d’une valeur de 300 000 € ; il est prévu que le bénéficiaire réglera le solde de l’emprunt soit 120 000 €. Cet apport est qualifié d’apport mixte : à titre onéreux pour 120 000 € et à titre pur et simple pour 300 000 €. FAUX : il s’agit bien d’un apport mixte mais la répartition est la suivante : apport à titre onéreux pour 120 000 € et apport à titre pur et simple pour 180 000 €.

➍ Une SARL réalise un apport à titre pur et simple d’un immeuble à une SA. Cet apport est taxé au taux proportionnel de 5 %. FAUX : les apports à titre pur et simple réalisés entre sociétés qui relèvent de l’IS sont exonérés de droits d’enregistrement.

❺ La mise en société d’une entreprise individuelle est exonérée de droits d’enregistrement, aussi bien pour les apports à titre pur et simple que pour ceux à titre onéreux. Il s’agit d’un régime de faveur qui toutefois ne s’applique que si la société créée est soumise à l’IS. FAUX : ce régime de faveur s'applique quel que soit le régime fiscal de la société bénéficiaire de l'apport. Les apporteurs doivent prendre l'engagement de conserver les titres reçus en contrepartie de leur apport pendant au moins 3 ans.

➏ M. Y apporte à une SA un immeuble à usage professionnel d’une valeur de 200 000 € (construit en N-6). Il s’engage à conserver les titres reçus pendant 3 ans. L’apport de cet immeuble est exonéré de droits d’enregistrement. FAUX : l’apport isolé d’un immeuble ne peut bénéficier du régime de faveur. Celui-ci ne s’applique que si l’immeuble est apporté en même temps que l’ensemble des éléments d’un fonds de commerce.

❼ Lorsqu’un apporteur ne respecte pas l’engagement de conservation des titres pendant le délai de trois ans, les droits d’enregistrement deviennent exigibles. Ils sont dus par le bénéficiaire de l’apport. VRAI : le fait de ne pas conserver l’intégralité des titres entraîne systématiquement la déchéance du régime de faveur. Dès la rupture de l’engagement, les droits d’enregistrement deviennent exigibles. Ils sont dus par la société constituée et non par l’apporteur.

➑ L’apport à titre onéreux de parts de SARL est soumis aux droits d’enregistrement au taux de 3 %. VRAI : l’apport est taxé comme une cession.

VRAI : les parties sont libres de désigner, parmi les biens apportés, ceux qui constituent un apport pur et simple et ceux qui représentent un apport à titre onéreux. En pratique, les parties ont intérêt à désigner comme apport à titre onéreux, les biens pour lesquels la vente est exonérée de tous droits d’enregistrement ou supporte les droits les moins élevés (marchandises, créances).

❿ L’apport à titre onéreux d’une fraction de la valeur d’un fonds de commerce réalisé par une SARL à une SA est exonéré de droits d’enregistrement si l’apporteur s’engage à conserver les titres reçus pendant trois ans. FAUX : le régime de faveur ne s’applique que lorsqu’il s’agit de la mise en société d’une entreprise individuelle.

218 Chapitre 32 - Les droits d’enregistrement

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➒ En règle générale, dans le cas d’apports mixtes, les parties ont intérêt à désigner comme apports à titre onéreux les marchandises et créances.

Chapitre

20 mn

33

Les impôts locaux

Application 1

Taxes foncières

1 - Qualifiez les deux taxes foncières dont sont redevables les époux DURAND. À qui revient le produit de ces taxes foncières ? Taxe foncière sur la maison : taxe foncière sur propriété bâtie Taxe foncière sur le jardin : taxe foncière sur propriété non bâtie. • Taxe foncière sur propriétés bâties : communes et intercommunalités, et départements. • Taxe foncière sur propriétés non bâties : communes et intercommunalité

2 - Que représente la valeur locative cadastrale ? La valeur locative cadastrale représente le montant du loyer annuel que le propriétaire pourrait théoriquement obtenir de son bien, s’il le louait. Chaque commune et département fixe un prix au m².

3 - Indiquez la justification des impôts locaux. Les impôts locaux servent à financer les dépenses des collectivités locales.

4 - La taxe foncière sur les propriétés bâties est un impôt réel ou personnel ? Justifiez la réponse. Il s’agit d’un impôt réel qui ne prend pas en compte la situation personnelle familiale du contribuable.

5 - Déterminez l’assiette imposable pour ces deux taxes foncières. L’assiette imposable est le revenu cadastral. Le revenu cadastral est un pourcentage de la valeur locative cadastrale (VLC). • Taxe foncière propriété bâtie : • Taxe foncière sur propriété non bâtie :

50 % x VLC 80 % x VLC

6 - Calculez le montant de ces deux taxes foncières. Indiquez le mode de recouvrement de celles-ci. Taxe foncière sur la maison : 50 % x 4 200 x (32 % + 8,40 %) = 848 € Taxe foncière sur le jardin : 80 % x 1 300 x 26 % = 270 € Frais de gestion de la fiscalité locale : 8,50 % x (848 + 270) = 95 € Total : 848 + 270 + 95 = 1 213 € La taxe foncière (bâtie et non bâtie) est recouvrée par voie de rôle courant novembre.

20 mn

Application 2

Cas AUBRAY

1 - Déterminez le montant des acomptes de CVAE payés en N. Indiquez leur date d’échéance. La CVAE due au titre de N–1 excède 3 000 €. En conséquence, il faut verser deux acomptes en N de 50 % soit : • 15 juin N : 4 200 x 50 % = 2 100 € • 15 septembre N : 2 100 €.

2 - Calculez la CVAE due au titre de l’exercice N. Le taux de CVAE est fonction du chiffre d’affaires réalisé au titre de N. Taux = 0,5 % x (1 800 000 – 500 000)/2 500 000 soit 0,26 %.

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CVAE due au titre de N = 900 000 x 0,26 % soit 2 340 €. Si la liquidation définitive fait apparaître que les acomptes versés sont supérieurs à la cotisation effectivement due, l’excédent, déduction faite des autres impôts directs dus par l’entreprise, est restitué dans les soixante jours suivant le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai de l’année suivant celle de l’imposition.

3 - Indiquez les modalités de déclaration et de paiement de la CVAE due au titre de N. La déclaration de CVAE doit être effectuée le 2ième jour ouvré qui suit le 1er mai de l’année N+1. Le montant des acomptes versés en N (4 200 €) excède la CVAE due au titre de N (2 340 €). L’excédent peut être imputé sur les autres impôts directs ou remboursés dans les soixante jours suivant le deuxième jour ouvré suivant le 1er mai N + 1. Chapitre 33 - Les impôts locaux 219

4 - Rappelez les modalités de plafonnement de la CET et indiquez si la société AUBRAY est concernée. La CET est plafonnée à 3% de la valeur ajoutée. L’entreprise doit adresser sa demande de dégrèvement avant le 31 décembre de l’année suivant la mise en recouvrement de la CFE auprès du service des impôts des entreprises (SIE) dont dépend son établissement principal soit le 31 décembre N + 1. En l’espèce, le total CFE + CVAE due au titre de N est égal à : 12 500 + 2 340 soit 14 840 €. Cette somme est inférieure à 3 % x VA. L’entreprise n’est pas soumise au plafonnement de la CET.

30 mn

Application 3

Cas JENSEN

À partir des informations mises à votre disposition dans le document : 1 - La société JENSEN peut-elle bénéficier d’un abattement de 30 % pour le calcul de la CFE ? Justifiez votre réponse. Pour les sociétés dont l’activité est industrielle, le calcul de la CFE est déterminé en appliquant à l’assiette fiscale (valeur locative des biens passibles d’une taxe foncière) un abattement de 30 %.

2 - Indiquez ce qui différencie la CFE de la CVAE. Critères de différence Destinataire

CFE Communes et intercommunalités

Taux Assiette

Voté par les communes Valeur locative des biens passibles d’une taxe foncière

CVAE Commune Département Région Taux fixé par le législateur Valeur ajoutée

3 - Déterminez la CFE payée en N ainsi que la CVAE due au titre de l’exercice N. Calcul Assiette imposable Taux

CFE 90 000 x (1 – 30 %) 25 %

Montant

15 750 €

CVAE 1 800 000 0,5 % + [0,9 % x (CA – 3 000 000)]/ 7 000 000 = 0,56 % 10 080 €

4 - La société JENSEN doit-elle payer des acomptes de CVAE en N+1 ? Si oui, indiquez leur montant et leur échéance. La CVAE due au titre de N est supérieure à 3 000 €. La société devra verser deux acomptes en N+1, le 15/06 et le 15/09 de l’année N+1 pour un montant égal à : 10 080 x 1/2 = 5 040 €.

5 - La société JENSEN peut-elle se prévaloir du plafonnement de la CET ? Justifiez votre réponse. La CET est plafonnée à 3 % de la valeur ajoutée. Pour le calcul du plafonnement, il faut retenir : La CFE payée en N : La CVAE due au titre de N

15 750 € 10 080 €

Le plafond est fixé à 3 % de la valeur ajoutée de l’exercice N soit : 3 % x 1 800 000 = 54 000 €

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La CET de N est inférieure à 54 000 €. La société JENSEN ne peut se prévaloir du plafonnement de la CET en fonction de la valeur ajoutée.

220 Chapitre 33 - Les impôts locaux

MINI CAS DE SYNTHÈSE sarl tonelier

Min

Missions 1 - Déterminez l’assiette imposable pour le calcul de la cotisation foncière des entreprises due en N. Pour calculer la CFE due en N, il faut déclarer en N-1 la valeur locative des immobilisations passibles de la taxe foncière dont l’entreprise dispose au 31/12/N-2 : • terrain : 25 000 €, • bâtiments : 180 000 €. Il s’agit d’une entreprise industrielle. Elle bénéficie de l’abattement de 30 % sur la valeur locative des immobilisations. Assiette imposable : 205 000 x (1 - 30 %) = 143 500 €.

2 - Calculez la cotisation foncière due en N et les modalités de son recouvrement. Cotisation foncière due en N : 143 500 x 21% = 30 135 €. La CFE de N-1 est supérieure à 3 000 €. L’entreprise verse donc un acompte de 12 000 € (la moitié de la CFE de N-1) le 15 juin N. Le solde, soit 18 135 € est versé en décembre N.

3 - Calculez la CVAE due au titre de N et indiquez les modalités de son recouvrement. L’assiette imposable de la CVAE due en N est la valeur ajoutée de N. Le taux de la CVAE est déterminé à partir du chiffre d’affaires de N. Pour un chiffre d’affaires N de 2 600 000 €, le taux de CVAE est égal à : 0,5 % x (2 600 000 - 500 000)/2 500 000 = 0,42 %. CVAE due en N = 620 000 x 0,42 % = 2 604 €. Comme la CVAE due en N-1 est inférieure à 3 000 €, aucun acompte n’a été versé en N-1. L’entreprise règle par télépaiement la somme de 2 604 € en mai N+1, au moment de la déclaration de CVAE.

4 - Indiquez si, en l’espèce, le plafonnement de la CET trouve à s’appliquer. En N, le total de la CFE et CVAE s’élève à 30 135 + 2 604 soit 32 739 €. La CET est plafonnée à 3 % de la valeur ajoutée soit en l’espèce : 620 000 x 3 % = 18 600 €. Le plafonnement de la CET trouve à s’appliquer. L’entreprise pourra bénéficier d’un dégrèvement de CET.

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L’excèdent de CET soit 14 139 € s’imputera sur la CFE due en N+1.

Chapitre 33 - Les impôts locaux 221

Contrôle de connaissances

➊ La taxe foncière n’est due que par les personnes physiques. FAUX : la taxe foncière est due par les personnes physiques ou morales propriétaires de leurs biens en date du 1er janvier de l’année d’imposition.

➋ L’assiette de la taxe foncière sur les propriétés bâties est égale à 50 % de la valeur locative cadastrale fixée par l’administration fiscale. VRAI : pour le calcul de la taxe foncière sur les propriétés bâties, l’assiette est égale à 50 % de la valeur locative cadastrale.

➌ L’assiette de la taxe foncière sur les propriétés non bâties est égale 60 % de la valeur locative fixée par l’administration fiscale. FAUX : pour le calcul de la taxe foncière sur les propriétés non bâties, la base d’imposition est égale à 80 % de la valeur locative cadastrale.

➍ La CFE est assise sur la valeur locative des immobilisations passibles de la taxe foncière. VRAI : la CFE est assise sur la valeur location des immobilisations passibles de la taxe foncière. Pour les établissements industriels, la valeur locative est réduite de 30 %.

❺ Le taux de CFE est fixé par l’État. FAUX : le taux de CFE est fixé par les communes.

❻ La CFE est recouvrée par voie de rôle. VRAI : la CFE est recouvrée par voie de rôle.

❼ La CVAE est autoliquidée par le contribuable. VRAI : la CVAE est autoliquidée par le contribuable ; la télédéclaration et le télépaiement sont obligatoires.

❽ La CET est plafonnée à 5 % de la valeur ajoutée.

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FAUX : la CET est plafonnée à 3 % de la valeur ajoutée.

222 Chapitre 33 - Les impôts locaux

Chapitre 20 mn

34

Application 1

Les taxes assises sur les salaires

Cas FINANCIA

1 - Indiquez le statut de la société FINANCIA au regard de la TVA. La société réalise des opérations dans le champ (activité commerciale et locative) et hors champ (activité financière). Elle est donc assujettie partiel. Parmi les opérations dans le champ, l’activité locative est exonérée de TVA. Elle est donc redevable partiel. La société FINANCIA est assujettie et redevable partiel.

2 - À partir de ces seules informations, calculez les coefficients d’assujettissement et de taxation pour N-1. Ces deux coefficients sont calculés à partir des recettes réalisées en N-1. Coefficient d’assujettissement = part des recettes dans le champ/recettes totales. CAS = 500 000/2 000 000 = 25 %. Coefficient de taxation = part des recettes soumises à la TVA/recettes dans le champ. CTA = 400 000/500 000 = 80 %.

3 - Pour l’exercice N, la répartition des recettes est estimée proche de celle de N-1. La société FINANCIA est-elle redevable de la taxe sur les salaires pour N ? Pour l’exercice N-1, la part des recettes soumises à la TVA dans le total des recettes est égale à : 400 000/2 000 000 = 20 %. La société FINANCIA réalise en N-1 moins de 90 % de recettes soumises à TVA. La société FINANCIA est donc redevable de la taxe sur les salaires au titre de N.

4 - Calculez le rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires pour N. Le rapport d’assujettissement est égal à : • numérateur : recettes non soumises à la TVA, • dénominateur : recettes totales. Rapport d’assujettissement : 1 600 000/2 000 000 = 80 %.

5 - Pour un salaire brut mensuel de 6 000 €, calculez la taxe sur les salaires due par la société FINANCIA. Taxe sur les salaires : 667 x 4,25 % + (1 332 – 667) x 8,50 % + (6 000 –1 332) x 13,60 % = 720 €. Taxe due : 720 x 80 % = 576 €.

15 mn

Application 2

Cas ANDRÉ

1 - La SARL ANDRÉ est-elle redevable de la taxe sur les rémunérations versées en N ? Justifiez la réponse. L’entreprise est redevable de la taxe sur les salaires pour l’exercice N. • En N, elle est soumise à la TVA sur moins de 90 % de son chiffre d’affaires (environ 80 %). • En N-1, les recettes soumises à TVA sont inférieures à 90 % du chiffre d’affaires total soit : (1 200 000 - 210 000)/1 200 000 = 82,50 %.

2 - Déterminez pour l’année N le rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires.

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Rapport d’assujettissement = recettes exonérées de TVA/recettes totales Soit : 210 000/1 200 000 = 17,50 % arrondi à 17 %. Le rapport obtenu est inférieur à 20 %. Il bénéficie d’une décote. Compte tenu de la décote, le rapport d’assujettissement « réel » à la taxe sur les salaires est de 14 %.

3 - Calculez la taxe sur les salaires due au mois d’avril N. Salarié 1 : 667 x 4,25 % + (1 150 – 667) x 8,50 % = 70 € Salarié 2 : 667 x 4,25 % + (1 332 – 667) x 8,50 % + (5 400 – 1 332) x 13,60 % = 638 € Taxe sur les salaires : (70 + 638) x 14% = 99 € Chapitre 34 - Les taxes assises sur les salaires 223

30 mn

Application 3

Taxe d'apprentissage

1 - Indiquez à Madame LEMEUR comment l’entreprise AIMB peut s’acquitter de la taxe d’apprentissage. La taxe d’apprentissage peut être acquittée par des versements libératoires auprès d’organismes de formation (lycée professionnel, technologique, écoles de commerce, université…).

2 - Déterminez le montant de la CUFPA relatif à l’exercice N–1 ainsi que la répartition de la taxe d’apprentissage correspondante. L’effectif est supérieur à 11 salariés. Le taux de la CUFPA est de 1,68 %. CUFPA de N–1 = 1 120 000 x 1,68 % = 18 816 €. La partie « taxe d’apprentissage » est calculée à partir d’un taux de 0,68 % de la MSB soit : 1 120 000 x 0,68 % = 7 616 €. La taxe d’apprentissage est fractionnée en deux parties :

87 %

6 626 €

13 %

990 €

7 616 €

3 - Déterminez le montant des acomptes à verser en N ainsi que le solde dû au titre de l’exercice N. Acompte 1 Acompte 2

60 % x 18 816 = 11 290 € 38 % x 18 816 = 7 150 €

Mars N Septembre N

CUFPA exercice N = 1 260 000 x 1,68 % = 21 168 €

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Solde dû en mars N+1 = 21 168 – 18 816 = 2 352 €

224 Chapitre 34 - Les taxes assises sur les salaires

Contrôle de connaissances

➊ La taxe d’apprentissage est une des composantes de la CUFPA. VRAI : la CUFPA comprend deux composantes : la contribution à la formation professionnelle et la taxe d’apprentissage.

❷ La contribution à la formation professionnelle est due par les entreprises qui relèvent de l’impôt sur les sociétés. VRAI/FAUX – la contribution à la formation professionnelle concerne toutes les entreprises, quel que soit leur régime fiscal.

❸ Les employeurs assujettis à la taxe d’apprentissage peuvent se libérer de leur obligation par des versements libératoires. VRAI : les employeurs assujettis à la taxe d’apprentissage peuvent s’acquitter de la taxe d’apprentissage soit en réalisant des dépenses ou des versements exonératoires soit en procédant au versement de la taxe due.

❹ Une entreprise qui est assujettie à la TVA sur la totalité de son chiffre d’affaires n’est pas redevable de la taxe sur les salaires. VRAI.

❺ La taxe sur les salaires est une charge non déductible du résultat fiscal d’une entreprise.

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FAUX : la taxe sur les salaires est une charge déductible pour le calcul du résultat fiscal d’une entreprise.

Chapitre 34 - Les taxes assises sur les salaires 225

Chapitre 20 mn

35

Notions de contrôle fiscal

Application 1

SARL BARROT (D’après un sujet d’examen)

1 - Quel est le nom de cette forme de contrôle ? Qu’est-ce qui la différencie de l’examen limité ? Cette forme de contrôle est appelée vérification de la comptabilité. • L’examen de comptabilité a lieu dans les bureaux de l’administration fiscale. • La vérification de comptabilité a lieu au siège de l’entreprise.

2 - Quels sont les impôts et exercices qui peuvent être contrôlés ? Les impôts qui peuvent être vérifiés sont les impôts « professionnels » soit IS, TVA, CET, autres taxes. Le délai de reprise est de 3 ans pour l’IS, la TVA et la CET.

3 - Quelles sont les garanties du redevable ? Le contribuable dispose de plusieurs garanties : • un avis de vérification comportant les années soumises à vérification, accompagné de la Charte des droits et obligations du contribuable doit être remis à l’entreprise ; • le contribuable peut se faire assister d’un ou plusieurs conseils de son choix ; • un débat oral et contradictoire est obligatoire ; • lorsqu’une vérification de comptabilité portant sur une période et des impôts déterminés est achevée, l’administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces mêmes impôts pour la même période, sauf en cas d’agissements frauduleux ; • les résultats de la vérification doivent être portés à la connaissance du contribuable, soit par une absence de rectification, soit par une proposition de rectification dans le cadre de la procédure de redressement contradictoire ; • les agents sont tenus au secret professionnel ; • la durée de contrôle ne peut excéder une durée de trois mois pour les petites entreprises, c’est-à-dire celles dont le chiffre d’affaires est inférieur à 818 000 € pour les entreprises de ventes et 247 000 € pour les entreprises de services.

4 - Dans la proposition de rectification des bases d’imposition transmise à la société, l’administration conteste une opération réalisée par la société car cette opération est représentative d’un acte anormal de gestion. Qu’est-ce qu’un acte anormal de gestion ? Qui doit apporter la preuve de cet acte anormal ? Définition de l’acte anormal de gestion Un acte anormal de gestion est une opération qui fait supporter à la société, de manière injustifiée, une charge excessive ou la prive d’un produit imposable. Exemples : cadeaux injustifiés, rémunération excessive, abandon de créance injustifié, prélèvements sur les stocks. Preuve de l’acte anormal de gestion C’est à l’administration fiscale d’apporter la preuve de la réalité de l’acte anormal de gestion.

15 mn

Application 2

SA PADBOL (D’après un sujet de l’Intec)

1 - L’administration était-elle tenue par une durée d’intervention sur place ? L’administration fiscale n’était pas tenue par le délai de 3 mois sur place étant donné que le chiffre d’affaires excède 818 000 €.

2 - Quel est le délai de reprise général de prescription applicable ?

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Pour les impôts perçus par voie de rôle, le délai de reprise est de trois ans. L’administration fiscale peut donc réparer les erreurs commises lors de l’établissement de l’impôt sur les sociétés jusqu’à la fin de la troisième année qui suit l’année de l’imposition. Dans le cas présenté, les exercices N-3, N-2 et N-1 sont susceptibles d’être vérifiés. Les exercices antérieurs sont couverts par la prescription.

3 - Quelle est la pièce de procédure qui interromprait la prescription ? Certains événements, lorsqu’ils interviennent avant l’expiration du délai de reprise, ont pour effet d’interrompre la prescription. En conséquence, l’administration dispose d’un nouveau délai pour mettre en recouvrement les droits omis. Il s’agit notamment : • de la notification au contribuable d’une proposition de rectification ; d’un procès-verbal ; • de tous actes interruptifs de droit commun (citation en justice, commandement et saisie). Chapitre 35 - Notions de contrôle fiscal 227

4 - Que peut-on en conclure sur la validité de la procédure ? L’exercice N-3, bénéficiaire se prescrivait le 31 décembre N. La proposition de rectification a été reçue en janvier N+1. En conséquence, le rehaussement afférant à cet exercice n’est pas valide. Les rehaussements relatifs aux exercices N-2 et N-1 sont valides.

5 - De quel délai dispose l’entreprise pour faire part de ses observations à l’administration après réception de la proposition de rectification ? La société PADBOL dispose d’un délai de 30 jours à réception de la proposition de rectification pour faire part de ses observations à l’administration. Ce délai est porté à 60 jours si le contribuable en fait la demande avant l’expiration du délai initial de 30 jours.

6 - En cas de désaccord persistant avec l’administration sur ces redressements, quel serait le tribunal compétent ? Un recours est-il possible devant la Cour de Cassation ? En cas de désaccord avec l’administration fiscale, le tribunal compétent en matière d’impôt sur les sociétés est le tribunal administratif. Un recours n’est possible que devant le Conseil d’État.

30 mn

Application 3

SA MANON (D’après un sujet d’examen)

1 - Quelles sont les principales mentions que doit comporter l’avis de vérification ? Compte tenu de la date de réception de l’avis, à quelle date les opérations de vérification pourront-elles effectivement débuter ? L’avis de vérification mentionne : • les impôts qui font l’objet du contrôle ainsi que la période vérifiée ; • la date et heure de la première intervention ; • que le contribuable est libre de se faire assister d’un conseil de son choix (généralement, il s’agit d’un expert-comptable). Les textes fiscaux ne prévoient pas de délai entre l’envoi de l’avis de vérification et le début des opérations de vérification. Toutefois, le Conseil d’État recommande à l’administration de respecter un délai de 2 jours pleins entre la date de réception de l’avis de vérification et le début effectif des contrôles. Cet avis est accompagné de la « Charte des droits et obligations du contribuable vérifié » (article L10 du LPF) Cette charte décrit en détail le déroulement de la procédure.

2 - Quels sont les exercices qui peuvent être vérifiés par l’administration ? Pour les impôts perçus par voie de rôle, le délai de reprise est de trois ans. L’administration fiscale peut donc réparer les erreurs commises lors de l’établissement de l’impôt sur les sociétés jusqu’à la fin de la troisième année qui suit l’année de l’imposition. Dans le cas présenté, les exercices N-3, N-2 et N-1 sont susceptibles d’être vérifiés. Les exercices antérieurs sont couverts par la prescription. Toutefois, les opérations antérieures au délai de reprise qui ont une incidence sur les résultats des exercices non prescrits peuvent être vérifiées. Par exemple, si un déficit de l’exercice N-5 a été imputé sur le bénéfice de N-2, l’administration peut s’assurer de l’existence de ce déficit en vérifiant la comptabilité de N-5.

3 - Combien de temps la vérification peut-elle durer ? Le vérificateur peut-il procéder au contrôle de certains documents comptables dans les locaux de l’administration fiscale ? • La durée de contrôle ne peut excéder une durée de trois mois pour les petites entreprises, c’est-à-dire celles dont le chiffre d’affaires est inférieur à 818 000 € pour les entreprises de ventes et 247 000 € pour les entreprises de services. • La vérification a lieu sur place, c’est-à-dire chez le contribuable ou au siège de l’entreprise. Le vérificateur ne peut, à peine de nullité de la procédure, emporter des documents comptables de l’entreprise. Si la vérification a lieu en principe au siège de l’entreprise, c’est pour faciliter le dialogue entre le contribuable et le vérificateur. • Toutefois, dès lors qu’il y a un accord entre le contribuable et le vérificateur, la vérification peut se dérouler au lieu où se trouvent les documents comptables, sans aucune intervention dans les locaux de l’entreprise.

4 - À l’issue de la vérification, quels sont les principaux éléments que doit faire apparaître le vérificateur sur la proposition de rectification ? Comment l’entreprise peut-elle faire connaître à l’administration son avis sur les rehaussements ainsi proposés ? La proposition de rectification adressée au contribuable par LRAR comporte les informations suivantes : • motifs du rehaussement, impositions supplémentaires, intérêts de retard, majorations ; • le contribuable est libre de se faire assister du conseil de son choix pour discuter et répondre à cette proposition de rectification. Le contribuable dispose d’un délai de 30 jours pour exercer auprès des services fiscaux son droit de réclamation. Ce délai est porté à 60 jours si le contribuable en fait la demande avant l’expiration du délai initial de 30 jours. 228 Chapitre 35 - Notions de contrôle fiscal

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• Quel que soit le lieu d’intervention de la vérification, le contribuable doit avoir la possibilité d’un débat oral et contradictoire avec le vérificateur (le contribuable peut poser des questions, apporter des compléments d’informations au vérificateur).

Deux issues possibles : • le contribuable accepte les vérifications ; dans ce cas l’administration met en recouvrement les impositions supplémentaires ; • le contribuable et l’administration n’arrivent pas à se mettre d’accord. L’administration est tenue d’informer le contribuable de sa décision de rejeter les observations que celui-ci a formulées dans la réponse à la proposition de rectification. Le contribuable dispose de voies de recours (recours administratif, recours devant une instance quasi-juridictionnelle nationale ou départementale, recours contentieux).

5 - Si le désaccord persiste entre l’administration et la société, de quel(s) recours dispose la société ? a - Le recours gracieux Le contribuable peut demander une « remise gracieuse » de l’imposition supplémentaire décidée. Il s’agit d’une démarche de sollicitation plutôt que de contestation. Le contribuable ne conteste pas la légitimité de la rectification mais sollicite une indulgence des services fiscaux pour ne pas payer ou ne payer qu’en partie le rappel d’impôt. L’administration n’est pas tenue de répondre favorablement à la requête du contribuable ni de motiver son éventuel refus. b - Le recours auprès d’une commission départementale ou de conciliation. Après avoir reçu la proposition de rectification, le contribuable dispose d’un délai de 30 jours pour répondre et exprimer son désaccord éventuel avec les impositions supplémentaires proposées par les services fiscaux. Lorsque le désaccord subsiste, il peut être soumis pour avis : • à la commission départementale des impôts directs ou taxe sur le chiffre d’affaires, • à la commission de conciliation (DE, IFI, taxe de publicité foncière). La commission émet un avis qui doit être motivé et notifié au contribuable avant la mise en recouvrement de l’imposition supplémentaire. L’administration n’est pas tenue par cet avis. c - Le recours contentieux La phase contentieuse se subdivise en deux parties : • le recours préalable auprès du directeur des services fiscaux, • la saisine des tribunaux compétents.

6 - L’administration constatant qu’elle a sans doute omis des motifs de rectification au titre de l’exercice N-1, peut-elle engager une nouvelle vérification de comptabilité à l’encontre de la société dès N+1 ? Lorsqu’une vérification de comptabilité portant sur une période et des impôts déterminés est achevée, l’administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces mêmes impôts pour la même période.

30 mn

Application 4

Contrôle fiscal et recours contentieux

1 - Indiquez le nom du contrôle fiscal dont a fait l’objet la SCI ALPHA. La SCI ALPHA a fait l’objet d’une vérification de la comptabilité. Elle se différencie de l’examen de la comptabilité qui a lieu dans les bureaux de l’administration fiscale.

2 - À partir de vos connaissances et de l’annexe, rappelez la règle fiscale en matière de TVA applicable aux revenus des locations à usage d’habitation. S’applique-t-elle aux revenus des locations à usage professionnel ? Quel est l’enjeu fiscal correspondant ? Selon les dispositions de l’article 261 D-4° du CGI les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d’habitation sont en principe exonérées de TVA. Les locations meublées à usage professionnel sont systématiquement soumises à la TVA. Les locations nues à usage professionnel sont exonérées de TVA, avec une option possible pour le paiement de la TVA. L’enjeu fiscal principal est lié à la conséquence de l’exonération de TVA sur la déductibilité de la TVA sur les dépenses réalisées en amont. Si les locations ne sont pas soumises à la TVA, la TVA facturée sur les dépenses ne peut être déduite.

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3 - Indiquez les deux sources de droit fiscal présentes dans l’annexe et justifiez la nature des deux juridictions saisies par la SCI ALPHA. Dans l’annexe, on identifie deux sources du droit fiscal : • Les dispositions de l’article 261 D-4° du CGI = source légale (LOI) • Les décisions rendues par le Tribunal administratif de TOULON et la Cour d’appel administrative de MARSEILLE = source jurisprudence En matière de contentieux relatif aux impôts directs (TVA, IS, IR, impôts locaux) le tribunal compétent en première instance est le tribunal administratif. En appel, c’est la Cour d’appel administrative. Un recours est possible auprès du Conseil d’État.

Chapitre 35 - Notions de contrôle fiscal 229

4 - Après avoir formulé le problème juridique soulevé par cet arrêt sous forme de question, exposez brièvement les positions du TA de TOULON et de la CAA de MARSEILLE. À quelles conditions une activité de location en meublé peut-elle être assimilée à une activité hôtelière et donc soumise à la TVA ? Le TA de TOULON ainsi que la CAA de MARSEILLE confirment la position de l’administration fiscale. Pour être assimilée à une activité hôtelière et donc soumise à la TVA ce qui permet à l’entreprise qui exerce cette activité de pouvoir déduire la TVA sur les dépenses qui lui sont facturées, l’activité de location en meublé doit comprendre en sus de l’hébergement trois des quatre prestations suivantes : réception de la clientèle, nettoyage des locaux, fourniture du linge de maison et fourniture du petitdéjeuner. L’assujettissement de l’activité de location en meublé à la TVA implique l’existence de prestations de nature para-hôtelière.

5 - Indiquez si l’activité de location envisagée par les époux AZZARO peut être assimilée à une activité hôtelière. En déduire les conséquences fiscales. En l’espèce, l’activité de location en meublé ne prévoit en sus de l’hébergement qu’une prestation de nature para-hôtelière sur trois exigées pour être soumise à la TVA. En conséquence, l’activité de location sera exonérée de TVA et l’entreprise ne pourra déduire la TVA d’amont.

20 mn

Application 5

CHU/Taxes sur les salaires - Rescrit fiscal

1 - Rappelez le champ d’application de la taxe sur les salaires. Les établissements d’enseignement supérieur sont-ils redevables de la taxe sur les salaires ? Justifiez la réponse. Sont redevables de la taxe sur les salaires les entreprises quel que soit leur régime fiscal assujetti sur moins de 90 % du chiffre d’affaires réalisé l’année avant le versement des rémunérations. L’article 231 du Code général des impôts dispose que les établissements d’enseignement supérieur ne sont pas soumis à la taxe sur les salaires.

2 - Au regard des sources du droit fiscal, comment qualifier le Bulletin officiel des finances publiques ? Le BOFiP est le support officiel de diffusion de la doctrine fiscale. C’est une base documentaire qui regroupe sous une forme dématérialisée la doctrine fiscale de la Direction générale des finances publiques.

3 - Comment le livre VII du code de l’éducation définit-il les établissements d’enseignements supérieurs ? Les établissements d’enseignements supérieurs sont les établissements qui « organisent au moins une formation conduisant à la délivrance au nom de l’État d’un diplôme sanctionnant cinq années d’études après le baccalauréat ».

4 - Rappelez ce qu’est un rescrit fiscal et son effet principal pour le contribuable. Comment la garantie offerte au contribuable prend-elle fin ? Le rescrit fiscal est une procédure qui permet d’interroger l’administration sur l’application d’une règle fiscale à une situation de fait ou sur les modalités d’interprétation d’un texte à une situation générale ou particulière. Le rescrit est une procédure de consultation préalable. L’administration est engagée par sa prise de position. Le rescrit protège le contribuable qui est garanti contre toute remise en cause pour l’avenir. Toutefois, cette garantie prend fin dans les cas suivants : • modification de la législation ; • évolution de la situation du demandeur.

5 - Résumez la position de l’administration fiscale quant à la situation des CHU au regard de la taxe sur les salaires. Les CHU sont des centres hospitaliers régionaux qui ont passé des conventions avec des universités comportant différentes unités de formation. Ce sont des établissements publics de santé. Ces conventions ne créent aucun établissement d’enseignement supérieur. Les CHU et les universités ont chacun leur personnalité juridique. La délivrance des diplômes relève uniquement des universités.

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Les CHU ne peuvent être considérés comme des établissements d’enseignement supérieurs et ne peuvent pas ainsi bénéficier de l’exonération de taxe sur les salaires au titre de l’article 231 du Code général des impôts.

230 Chapitre 35 - Notions de contrôle fiscal

MINI CAS DE SYNTHÈSE sarl gardenia

Missions

1 - Rappelez la date limite de paiement de la CFE de l’exercice N. Indiquez ce qu’encourt la société GARDENIA du fait du retard de paiement de cet impôt. La date limite de paiement de la CFE est le 15 décembre N. La société GARDENIA encourt pour paiement tardif de l’impôt une majoration de 5% ainsi que les intérêts de retard au taux de 0,20 % par mois.

2 - Rappelez le délai de prescription en matière d’impôt sur les sociétés et de TVA. En cas de contentieux, indiquez la juridiction compétente en première instance ? Le délai de prescription en matière d’IS et de TVA est de 3 ans. La juridiction compétente en première instance est le tribunal administratif.

3 - Quelle distinction faites-vous entre la mauvaise foi et la fraude fiscale ? La bonne foi est toujours présumée. Il y a mauvaise foi lorsque l’erreur est volontaire, sans que le contribuable se soit livré à des manœuvres frauduleuses. La fréquence des erreurs implique souvent la mauvaise foi. La fraude fiscale est un délit. Elle implique de la part du contribuable une volonté de se soustraire à l’impôt en ayant recours à des procédés illégaux (par exemple vente sans factures).

4 - Indiquez la nature des sanctions fiscales infligées à la société pour mauvaise foi. En cas de mauvaise foi, l’impôt dû est majoré de 40 % plus des intérêts de retard au taux de 0,20 % par mois.

5 - Rappelez les éléments qui doivent être réunis pour que le délit de fraude fiscale soit constitué. L’article 1741 du Code général des impôts (élément légal) sanctionne le délit de fraude fiscale. Pour être constitué, le délit de fraude fiscale suppose la réunion d’éléments matériels et intentionnels. Élément légal Article 1 741 du CGI

Élément matériel

Élément intentionnel

Omission délibérée de déclaration ; dissimulation L’administration fiscale doit être en mesure de volontaire de biens ou revenus soumis à l'impôt ; démontrer que le contribuable avait l’intention organisation de l’insolvabilité ; manœuvres visant de se soustraire à l’impôt. à faire obstacle au contrôle de l’impôt.

6 - Quelle procédure l’administration fiscale doit-elle effectuer en vue de poursuivre pénalement la société pour délit de fraude fiscale ? Le déclenchement des poursuites pénales est à l’initiative de l’administration fiscale et non du parquet.

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Il revient à l’administration fiscale de déposer une plainte après avis favorable de la commission des infractions fiscales. Cette dernière est composée notamment de conseillers d’État et de conseillers-maîtres à la Cour des comptes.

Chapitre 35 - Notions de contrôle fiscal 231

Contrôle de connaissances

➊ Le contrôle sur pièces est effectué dans les bureaux de l’administration. Les agents des impôts analysent les déclarations des contribuables en les rapprochant des informations figurant dans le dossier du contribuable. VRAI : le contrôle sur pièces est effectué dans les bureaux de l’administration. Les agents vérifient la cohérence de celles-ci avec les renseignements qu’elle est autorisée à demander aux tiers en vertu de son droit de communication (banquiers, administrations, fournisseurs).

➋ La vérification de la comptabilité s’effectue dans les locaux de l’entreprise. VRAI : la vérification de la comptabilité s’effectue sur place dans les locaux de l’entreprise.

➌ Lorsqu’un agent des impôts demande à un contribuable d’apporter la preuve de la réalisation de travaux dans un appartement donné en location, on parle de demande de justification. VRAI : les demandes de justification visent à permettre aux services fiscaux d’obtenir des éléments de preuve, notamment au sujet des charges retranchées du revenu global. Le contribuable dispose d’un délai de 2 mois pour répondre à ces demandes.

➍ Un contribuable qui ne répond pas à une demande d’éclaircissement ou justification peut faire l’objet d’une taxation d’office. VRAI : un contribuable qui ne répond pas à une demande d’éclaircissement ou justification peut faire l’objet d’une taxation d’office.

➎ Le droit d’enquête est destiné à rechercher les manquements aux règles et obligations de facturation auxquelles sont tenus les assujettis à la TVA. VRAI : le droit d’enquête est destiné à rechercher les manquements aux règles et obligations de facturation auxquelles sont tenus les assujettis à la TVA. L’administration peut intervenir de manière inopinée chez un redevable.

➏ Le délai de reprise est de 2 ans pour l’IS et 3 ans pour la TVA. Il est de 6 ans pour l’IFI. FAUX : le délai de reprise est de 3 ans pour l’IS, pour la TVA, pour les Droits d’enregistrement et l’IFI. Il est de 6 ans pour l’IFI, à compter du fait générateur en l’absence de déclaration.

➐ Les agents des impôts peuvent vérifier un exercice prescrit. VRAI : les agents des impôts peuvent vérifier un exercice prescrit, si les opérations qui s’y rapportent ont une incidence sur des exercices non prescrits.

➑ L’envoi au contribuable d’une proposition de rectification interrompt le délai de prescription. VRAI : l’envoi au contribuable d’une proposition de rectification interrompt le délai de prescription.

➒ Lors d’une vérification de la comptabilité, le contribuable doit recevoir la « Charte des droits et obligations du contribuable ». VRAI : lors d’une vérification de la comptabilité, le contribuable doit recevoir la « Charte des droits et obligations du contribuable ».

❿ La durée d’une vérification de comptabilité ne peut excéder 6 mois. FAUX : en principe, la durée de vérification est illimitée. Toutefois, pour les entreprises dont le chiffre d’affaires n’excède pas la limite supérieure du « réel simplifié » (818 000 € pour ventes et 247 000 € pour prestations de services), la durée est limitée à 3 mois. Cette durée est portée à 6 mois lorsque des irrégularités graves de nature à priver la comptabilité de sa valeur probante sont constatées.

⓫ Le contribuable dispose d’un délai de 30 jours pour répondre à la proposition de rectification.

⓬ En cas de saisine d’une commission départementale (des impôts directs ou de conciliation) par l’une ou l’autre des parties (redevable ou administration), l’administration est tenue par l’avis qui a été rendu. FAUX : l’administration n’est pas tenue par cet avis.

⓭ La juridiction compétente en première instance en matière d’IR et de DE est le tribunal administratif. VRAI : pour l’IR. FAUX : pour les DE, la juridiction compétente est le tribunal de grande instance.

232 Chapitre 35 - Notions de contrôle fiscal

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VRAI : le contribuable dispose d’un délai de 30 jours pour exercer auprès des services fiscaux son droit de réclamation. Ce délai est porté à 60 jours si le contribuable en fait la demande avant l’expiration du délai initial de 30 jours.

épreuve

ENTRAÎNEMENT À L’ÉPREUVE Dossier 1 : taxe sur la valeur ajoutée

42

Taxe sur la valeur ajoutée

Compétences attendues

• Qualifier les opérations et justifier les règles applicables en matière de TVA. • Déterminer et mettre en œuvre dans une situation donnée les mécanismes d’exigibilité, de déduction et régularisation de la TVA. •Déterminer le montant de la TVA due.

1 - Présentez l’analyse de chacune des opérations à l’aide du modèle de tableau suivant : Méthode • Liquider la TVA consiste à déterminer pour une période donnée la TVA due ou le crédit de TVA. • Les règles d’exigibilité doivent être parfaitement maîtrisées (livraison pour les biens, encaissements pour les prestations de services sauf option du prestataire de pour le paiement de la TVA sur les débits). Attention, même si le prestataire de services opte pour la TVA sur les débits, la TVA reste exigible lors de l’encaissement des acomptes. • Le calcul de la liquidation de la TVA doit être présenté sous forme de tableaux. Les sujets d’examens proposent souvent un modèle. • Il est attendu du candidat qu’il justifie pour chaque opération le traitement fiscal nécessaire. La colonne analyse et calcul est primordial. Il faut énoncer précisément la règle fiscale applicable et justifier le calcul. Se contenter d’inscrire un montant dans la colonne TVA collectée ou TVA déductible est insuffisant. Lorsqu’un montant est donné TTC, il faut retrouver le montant HT. HT = TTC/(1 + taux de TVA) • Il faut faire des phrases courtes mais explicites. Le vocabulaire doit être précis. Dire qu’il n’y a pas de TVA sur les véhicules de tourisme est souvent erroné. Le candidat confond la TVA exigible et la TVA déductible ! En l’espèce, la TVA facturée sur l’acquisition d’un véhicule de tourisme n’est pas déductible. • Il est nécessaire de s’entraîner sur des exercices progressifs. Le candidat doit être en mesure de repérer immédiatement la règle fiscale applicable en matière de TVA. • L’opération n° 13 porte sur la cession d’un immeuble acquis depuis plus de 5 ans. En principe, la cession n’est pas soumise à TVA mais aux droits d’enregistrement. Néanmoins, le vendeur peut décider d’opter pour la TVA. Cette option permet au vendeur dans certains cas de récupérer une partie de la TVA qui n’aurait pas été déduite lors de l’acquisition.

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N°

Analyse/Calculs

1

Exportation, opération exonérée de TVA.

2

Encaissement d’un acompte sur prestation de services pour le magasin de golf de Saint-Raphaël, encaissement TTC : l’option pour les débits ne doit pas retarder l’exigibilité de la TVA. La TVA est donc exigible. (1 500/1,2) x 20 %

3

Ventes vers la Guadeloupe considérées comme des exportations donc exonérées.

4

La société ARGOLF a opté pour les débits concernant ses prestations de services, donc la TVA était exigible au mois de mai.

5

Vente de biens TVA exigible à la livraison 4 500 x 20 %

6

Il s’agit d’une livraison à soi-même d’un logiciel spécifique assimilé à une prestation de service. Cette opération n’est donc pas soumise à TVA.

7

Prestation de services intracommunautaire à un preneur assujetti. Le lieu d’imposition est l’Italie et le redevable est le preneur italien. Le golf Club italien auto-liquidera la TVA.

8

La réparation de la Clio suit le même traitement que l’achat d’un véhicule, coefficient d’admission = 0, donc pas de TVA déductible.

9

Acquisition intracommunautaire donc normalement TVA due et déductible, mais la facture n’est pas arrivée donc TVA exigible au 15 juillet au plus tard.

10

Importation TVA déductible, TVA acquittée lors du passage en douane. 2 500 x 3 x 20 %

11

Vente de chaussures. Livraison intracommunautaire exonérée

12

Prestation de services, la TVA est exigible à l’encaissement (et donc déductible), au moment où l’entreprise ARGOLF paiera la facture. (15 juillet)

13

Vente de l’entrepôt : TVA exigible (option exercée) : 150 000 x 20 % = 30 000 €. TOTAL

TVA exigible

TVA déductible

250

900

1 500

30 000 31 150

1 500

Entraînement à l’épreuve 233

2 - Calculez le montant de la TVA due au mois de juin N sachant que l’entreprise disposait d’un crédit de TVA de 5 000 € au cours du mois de mai N. Méthode • Cette question ne soulève pas de difficulté. Un crédit de TVA est en principe imputé sur la déclaration suivante. Il peut aussi être remboursé lorsqu’il excède 760 €. • TVA due = TVA exigible – TVA déductible – Crédit TVA (mois précédent). Montant de TVA exigible = 31 150 € Montant de la TVA déductible = 1 500 € Crédit de TVA du mois précédent = 5 000 € Montant de la TVA due = 24 650 €

3 - Pour l’opération n° 13, l’acheteur de l’entrepôt dispose d’un coefficient d’assujettissement définitif de 70 % (on supposera des coefficients d’admission et de taxation égaux à 1) : Méthode • Cette question est très fréquente dans les sujets de l’UE 4. On la retrouve soit dans le dossier sur la TVA, soit dans celui relatif au résultat fiscal (BIC ou IS). • Il s’agit de la cession d’un immeuble. En l’espèce la cession bien qu’intervenant plus de 5 ans après l’achèvement de l’immeuble est soumise à la TVA sur option du vendeur. • L’acquéreur est un assujetti partiel étant donné que le coefficient d’assujettissement est inférieur à 1 et le coefficient de taxation est égal à 1. • Il faut rappeler que le coefficient de déduction est le produit de trois coefficients : Coefficient d’assujettissement x coefficient de taxation x coefficient d’admission. • La dernière question porte sur les régularisations. Outre la régularisation annuelle induite par une différence entre le coefficient de déduction définitif et le coefficient provisoire, il y a deux types de régularisations qui concernent les immobilisations : régularisations annuelles et régularisations globales. Les régularisations globales interviennent au moment de la cession d’une immobilisation. Les régularisations annuelles sont effectuées lorsque le coefficient de déduction varie dans le temps.

a) indiquez la signification du coefficient d’assujettissement. Le coefficient d’assujettissement est égal, pour chaque bien ou service, à la proportion d’utilisation de ce bien ou service à des opérations imposables parmi toutes les opérations.

b) calculez le montant de la TVA déductible sur cet entrepôt pour l’acheteur. L’acheteur dispose d’un coefficient d’assujettissement de 70 %. TVA déductible = 150 000 x 20 % x 70 % = 21 000 €

c) sachant que l’acquéreur n’a pas l’intention de céder l’entrepôt, cette TVA déductible est-elle susceptible d’être régularisée ? L’acquéreur n’ayant pas l’intention de céder l’entrepôt, il n’aura pas à effectuer de régularisation globale. Il aura à opérer des régularisations annuelles : • la TVA effectivement déduite est régularisable pendant une durée de 20 ans (s’agissant d’un immeuble) • seulement si la variation du produit du coefficient d’assujettissement par le coefficient de taxation de l’année courante par rapport à l’année de référence est strictement supérieure à 10 points.

Dossier 2 : RéSULTAT IMPOSABLE à L’IS ET CONTRôLE FISCAL 43

Imposition des résultats dans le cadre des sociétés soumises à l’IS

Compétence attendue

Déterminer et justifier le résultat fiscal, ses modalités d’imposition ou la gestion du déficit.

8

Notions de contrôle fiscal

Compétence attendue

Déterminer les délais de prescription et les garanties du contribuable

1 - Vérifiez que la société PRINT3D peut bénéficier du régime d’imposition à taux réduit des PME. Méthode

Les trois conditions requises pour être éligible au régime de faveur des PME • Le CAHT de l’exercice doit être inférieur à 7 630 000 €, • Le capital social doit être entièrement libéré • Le capital social doit être détenu à plus de 75 % par des personnes physiques. La société PRINT3D peut bénéficier du régime d’imposition à taux réduit des PME car elle est soumise à l’IS et : • son CA HT (2 000 000 €) est inférieur à 7 630 000 € ; • son capital a été entièrement libéré • son capital est détenu à plus de 75 % par des personnes physiques (100 % pour PRINT3D). 234 Entraînement à l’épreuve

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• La première question est une question de cours. Elle porte sur les conditions requises pour qu’une société puisse être éligible au régime de faveur des PME. C’est une question qui revient souvent dans les sujets d’examen. • Il y a trois conditions cumulatives qui doivent être satisfaites. • Il faut rappeler les trois conditions et ensuite vérifiez si la société remplit ces conditions.

2 - Calculez le montant des acomptes d’impôt sur les sociétés payés au cours de l’année N en rappelant pour chaque acompte sa date limite d’exigibilité. Méthode • Cette question porte sur le calcul des acomptes et leur date d’échéance. • Il est attendu du candidat qu’il maîtrise bien le contenu de l’assiette imposable. Le barème de l’IS pour le régime de faveur n’est pas rappelé. Le candidat doit le connaître. Il varie en fonction de la tranche du résultat fiscal : 15 % jusqu’à 38 120 € et 28 % au-delà. • L’assiette comprend le résultat soumis au taux de droit commun et les redevances nettes de concession de brevets. Le montant de la plus-value sur la cession des brevets (et autres éléments de l’actif) n’est pas retenu dans l’assiette imposable. • Le premier acompte est calculé en référence aux éléments de l’exercice N–2. Une régularisation doit être effectuée lors du versement du deuxième acompte. Acompte

Échéance

1

15/03

Assiette et calcul 38 120 x 15 % x ¼ + (45 000 – 38 120) x 28 % x ¼ = 1 911 € 38 120 x 15 % x ¼ + (52 000 – 38 120) x 28 % x ¼ + 8 000 x 10 % x ¼ = 2 601 €

2

15/06

Régularisation : 2 601 – 1 911 = 690 € Total acompte 2 : 2 601 + 690 = 3 291 €

3

15/09

2 601

4

15/12

2 601

Total

10 404 €

3 - Calculez le solde de l’IS N à verser en N+1. Méthode • Il faut d’abord déterminer l’IS « brut » puis l’IS « net », c’est-à-dire l’IS « brut » diminué de la réduction d’impôt pour mécénat. • Solde IS = IS « net » - total des acomptes versés en N. • La documentation fiscale rappelle les modalités de calcul de la réduction d’impôt pour mécénat. Elle est égale à 60 % du montant du don plafonné à 20 000 € ou à 0,5 % du chiffre d’affaires si ce montant est plus élevé. a) Calcul de la réduction d’impôt Le don est de 1 500 €. Il n’excède pas les deux plafonds de 20 000 € et de 0,5 % du CA HT. Réduction d’impôt : 60 % x 1 500 = 900 €. b) Calcul de l’IS « Brut » Imposition au taux réduit des PME : (38 120 x 15 %) ……………………… 5 718 Imposition au taux normal d’IS : [(64 000 – 38 120) x 28 % …………… 7 246 Imposition au taux réduit des PVLT à 10 % : (10 000 x 10 %) …………… 1 000 IS « brut » de N …………………………………………………………… (13 964) c) Calcul de l’IS « Net » IS « Net » = IS « Brut » - réduction d’impôt pour mécénat IS « Net » = 13 964 – 900 = 13 064 € Solde IS : 13 064 – 10 404 = 2 660 €

4 - L’administration peut-elle vérifier les résultats de l’exercice N–3 ? Justifiez votre réponse. Méthode • Il s’agit d’une question qui porte sur les délais de reprise en matière de contrôle fiscal. La plupart des délais de reprise sont de 3 ans (1 an pour les impôts locaux). • Néanmoins, l’administration peut vérifier un exercice prescrit lorsque certaines opérations de cet exercice ont une incidence sur un exercice non prescrit. Pour l’impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l’administration fiscale peut s’exercer jusqu’à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l’imposition est due.

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Ainsi, en N, l’administration peut redresser les revenus de l’année N–3.

Entraînement à l’épreuve 235

5 - Lors de cette vérification de comptabilité, quels sont les droits et garanties de la société PRINT3D ? Méthode • Il s’agit d’une question de cours. Il n’est pas demandé d’être exhaustif. • Il est attendu du candidat qu’il évoque les principales garanties énoncées dans la charte des droits et obligations du contribuable. En contrepartie du pouvoir de rectification de l’administration fiscale, le contribuable dispose de garanties : • droit d’être informé d’un contrôle sur place : l’avis de vérification doit être adressé au contribuable en précisant les années, et les impôts contrôlés ; • remise de la charte du contribuable qui précise les règles applicables au contrôle ; • droit à un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ; • droit de se faire assister pendant le contrôle ; • droit d’être informé des résultats de la vérification même en l’absence de rectifications ; • non-renouvellement de la vérification : quand une période et un impôt ont fait l’objet d’une vérification de comptabilité, il est impossible pour l’administration fiscale de les vérifier à nouveau ; • limitation de la durée de vérification sur place en général de 3 mois pour les petites entreprises (sauf si la comptabilité présente de graves irrégularités et se révèle non probante).

Dossier 3 : IMPôT SUR LE REVENU 1 - L’EURL est-elle redevable de la taxe sur les salaires ? Justifiez votre réponse. Méthode • Il s’agit d’une question de cours. • Dans un premier temps, il faut rappeler brièvement le champ d’application de la taxe sur les salaires qui interfère avec la TVA. • Ensuite, il est attendu du candidat qu’il se prononce pour l’EURL Amandine en faisant référence à l’annexe 3 qui indique que toutes les opérations sont soumises à la TVA. a) Champ d’application Les entreprises redevables de la TVA sur l’ensemble de leurs activités bénéficient d’une exonération totale de la taxe sur les salaires. b) EURL Amandine

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L’EURL L’Amandine est redevable de la TVA sur toutes ses opérations (cf. annexe 3). Elle n’est donc pas redevable de la taxe sur les salaires.

236 Entraînement à l’épreuve

2 - Calculez les différents revenus catégoriels du foyer fiscal LAURENT : 41

Imposition du résultat dans le cadre de l’entreprise individuelle

Compétences attendues

• Caractériser le traitement fiscal des différentes opérations comptables et opérer les retraitements nécessaires. • Qualifier les plus ou moins-values professionnelles et identifier les différents traitements applicables. • Déterminer le résultat fiscal, ses modalités d’imposition ou la gestion du déficit.

22

Détermination du revenu brut global, du revenu net global et du revenu imposable

Compétence attendue

Calculer et justifier le montant du revenu imposable selon sa catégorie

a) les bénéfices industriels et commerciaux ; Méthode • Il est attendu du candidat qu’il justifie le traitement fiscal des différentes opérations qui lui sont proposées. • La première opération est relative à une cession. On détermine d’abord la plus ou moins-value. Le calcul doit être explicite. Ensuite, il faut indiquer clairement le traitement fiscal de la plus ou moins-value et ses conséquences sur la détermination du résultat fiscal. • L’entreprise a adhéré à un centre de gestion agréé, le résultat fiscal n’est pas majoré de 25 %. Il s’agit d’un des avantages fiscaux de l’adhésion à un organisme de gestion agréé. Réintégrations (+) Déductions (-)

Opérations Résultat comptable provisoire

40 000

1) Une seule cession a été réalisée au cours de l’exercice N. Résultat de cession : 25 005 – (33 400 – 18 370) = 9 975 € Le bien amortissable est détenu depuis plus de deux ans. La plus-value est à court terme à hauteur des amortissements et à long terme pour le surplus. L’EURL L’Amandine étale sa PVCT sur trois ans. Elle doit donc déduire de manière extra-comptable 2/3 de cette plus-value (9 975 x 2/3).

- 6 650

2) La rémunération du gérant est assimilable à une part du bénéfice. Elle n’est donc pas déductible et nécessite une réintégration extra-comptable.

+ 32 000 -

3) La rémunération du conjoint salarié est déductible en totalité.

-

4) La fille de M LAURENT a effectué un travail effectif à la boulangerie et la rémunération n’est pas excessive. Les charges de personnel comptabilisées par L’EURL sont totalement déductibles.

-

5) La durée d’amortissement comptable est différente de la durée d’amortissement fiscal. Les bases amortissables sont aussi différentes. Il convient de calculer l’amortissement comptable et fiscal de N afin de vérifier s’il y a lieu de procéder à des corrections extra-comptables. + 400

Dotation comptable N : [(8 000 – 1 600) / 3] x 9/12 = 1 600 € Dotation fiscale N : (8 000 / 5) x 9/12 = 1 200 € Il convient de réintégrer la différence soit 400 € 6) Contrat souscrit au profit d’un organisme financier en garantie d’un emprunt et exigé par l’établissement de crédit. La prime d’assurance est immédiatement déductible. Résultat fiscal imposable au titre des BIC de N

65 750

L’EURL L’Amandine ayant adhéré à un CGA, son bénéfice fiscal n’est pas majoré de 25 %.

b) les traitements et salaires ; Méthode

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• La rémunération de Madame LAURENT est imposable dans la catégorie traitements et salaires. • Pour calculer le revenu imposable dans cette catégorie, il est fait application de l’abattement forfaitaire de 10% représentatif des charges engagées par Madame LAURENT pour l’exercice de son travail. • Bien souvent, le sujet fait état des frais réels engagés par le contribuable. Dans cette situation, il est nécessaire de comparer les frais professionnels calculés au forfait et les frais réels. Lorsque le contribuable opte pour les frais réels, il doit déclarer le montant net imposable de sa rémunération et les remboursements de frais et allocations forfaitaires. • Jules, leur fils, est apprenti pâtissier. Il a demandé à être rattaché fiscalement au foyer fiscal de ses parents. Comme il gagne environ 65 % du SMIC, sa rémunération est exonérée en totalité. • Leur fille de 16 ans, Valentine, est lycéenne. Elle travaille à la boulangerie durant les vacances scolaires. Sa rémunération est exonérée à hauteur de 3 SMIC mensuels. • L’épouse de Monsieur LAURENT est salariée de l’EURL Son salaire net imposable N s’élève à 16 000 €. Montant net imposable …………………………… Frais professionnels 10 % ………………………… Revenu imposable …………………………………

16 000 - 1 600 14 400 Entraînement à l’épreuve 237

c) les revenus des capitaux mobiliers. Méthode • Tous les revenus de capitaux mobiliers ne sont pas imposables. Certains sont exonérés. C’est le cas notamment des intérêts du livret A, livret jeune, livret pour le développement durable. Les revenus exonérés sont ceux dont la rémunération est réglementée. • L’énoncé indique que Madame LAURENT a opté pour l’imposition au barème progressif des revenus et gains en capital. Cette option est globale, elle concerne tous les revenus et gains en capital réalisés au titre de l’année N. • Quel que soit le régime d’imposition (PFU ou barème progressif), les revenus financiers subissent lors du versement du revenu le prélèvement forfaitaire obligatoire (PFO) au taux de 30 % (12,80 % d’impôt sur le revenu et 1 720 % de prélèvements sociaux). Ce PFO est non libératoire de l’impôt sur le revenu. • Le montant des dividendes est donné après PFO de 30 %. La relation entre le dividende versé après PFO et le montant brut du dividende est la suivante : montant net versé = montant brut x (1 – 30 %), soit montant brut = montant net/(70 % ). a) Revenus imposables Les dividendes sont imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Les intérêts du livret A sont exonérés. b) Modalités d’imposition Les revenus et gains (plus-values) en capital sont taxés au taux proportionnel de 30 % (12,80 % pour l’impôt sur le revenu et 17,20 % pour les prélèvements sociaux) sauf option du contribuable pour l’imposition au barème progressif de l’IR. L’option au barème progressif est globale. c) Assiette imposable Les dividendes perçus s’élèvent à 630 €. Ils ont subi le PFO au moment de leur versement. Le PFO est égal à 30 % du dividende brut. Le dividende brut est donc égal à : 630/(1 – 30 %) = 900 €. Les dividendes versés en N sont déclarés en N+1. Ils bénéficient d’un abattement de 40 %. Une partie de la CSG prélevée en N (6,80 % du dividende brut) est déduite du revenu imposable de N. Dividende imposable : 900 x (1 – 40 %) – 900 x 6,80 % = 479 €

3 - Déterminez le montant des sommes venant en déduction de l’impôt brut du foyer fiscal LAURENT au titre de l’année N. 23

Calcul, déclaration et paiement de l’impôt

Compétence attendue

Déterminer les réductions et crédits d’impôt.

Méthode • Les réductions et crédits d’impôts sont des sommes qui viennent en diminution de l’impôt « brut ». Lorsque le montant de l’impôt brut n’est pas suffisant pour absorber les réductions ou crédits d’impôts, le reliquat est remboursé (ou imputé sur l’impôt des années suivantes) s’il s’agit d’un crédit d’impôt alors qu’il est perdu pour une réduction d’impôt. • Afin d’éviter de perdre une diminution d’impôt, les réductions d’impôts sont imputées sur l’impôt brut avant les crédits d’impôts. • Le candidat doit s’appuyer sur la documentation fiscale pour calculer les réductions et crédits d’impôts. • Ne pas oublier le crédit d’impôt sur les dividendes correspondant au taux proportionnel d’impôt sur le revenu de 12,80 % prélevé l’année du versement du dividende. Réductions d’impôts : Don au Téléthon : 500 x 66 % ……………………………………………… Valentine scolarisée au lycée …………………………………………………

- 330 € - 153 €

Crédit d’impôt : pour emploi à domicile : (3 000 x 50 %)……………………… - 1 500 € - 115 €

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Acomptes d’impôt sur le revenu (PFO) : 900 x 12,80% …………………………

238 Entraînement à l’épreuve

Sujet de synthèse

1 Énoncé

3h

• Évaluation par les compétences attendues. Pour chaque dossier (ou question posée), le corrigé rappelle la compétence énoncée dans le référentiel de l’épreuve UE4. • Le corrigé propose sur fond grisé des conseils méthodologiques, de brefs rappels de cours et/ou formules de calcul.

Dossier 1 TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE La SARL MARTEL dont le siège social est situé à Caen est spécialisée dans la vente et réparation de matériels destinés aux boulangeries. Son chiffre d’affaires est soumis au taux normal de 20 %. Son exercice comptable coïncide avec l’année civile. Les clients et fournisseurs ont communiqué leur numéro d’immatriculation. Les factures accompagnent les livraisons de biens.

La SARL MARTEL relève du réel simplifié en matière de TVA pour l’exercice N. L’entreprise a opté pour le paiement de la TVA d’après les débits. Stagiaire dans le service comptable de la société MARTEL, votre responsable vous demande de liquider la TVA de l’exercice N.

À partir des annexes 1, 2 et 3 : 1 - Vérifiez que la société MARTEL relève du régime réel simplifié. Peut-elle opter pour un autre régime d’imposition ? Justifiez la réponse. Quel en serait l’avantage ? 2 - Expliquez la signification du paiement de la TVA d’après les débits. Citez un avantage et un inconvénient de cette règle fiscale. 3 - Rappelez les règles générales relatives à la TVA sur les livraisons et acquisitions de biens hors de France. 4 - Déterminez l’assiette imposable pour le calcul des acomptes de N. En déduire le montant du deuxième acompte. Précisez la date d’échéance des acomptes. 5 - Rappelez les règles en matière de TVA concernant la cession des immeubles. Expliquez ce qui peut justifier que le coefficient de déduction retenu pour calculer la TVA déductible au moment de l’acquisition était inférieur à 1. Chiffrez l’incidence de cette cession sur la TVA. 6 - Liquidez la TVA de l’exercice N. Calculez le solde de la TVA à payer et indiquez sa date d’échéance. 7 - La société pourra-t-elle bénéficier du régime réel simplifié en N+1 ? Justifiez la réponse.

Dossier 2 IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS La société anonyme JEUTECH a été créée en 1995 et est implantée dans la région lyonnaise. Issue du secteur du jeu vidéo, elle conçoit, crée, développe et réalise des applications vidéo ludiques interactives. Cette entreprise, cantonnée jusqu’à une période récente au statut de prestataire de services a choisi de réaliser en auto production, c’est-à-dire de financer seule, et de commercialiser directement le produit auprès de distributeurs.

La réalisation, dans ces conditions, d’un premier DVD interactif lui a permis de réaliser des ventes significatives et de retrouver une situation bénéficiaire. Le capital de la SA JEUTECH est de 100 000 €. Il est détenu à 60 % par des particuliers. L’entreprise ne bénéficie pas du taux réduit d’IS réservé aux PME et n’est pas assujettie à la contribution sociale sur les bénéfices. Son chiffre d’affaires N s’élève à 4 050 000 €. Elle emploie 21 salariés. Son exercice comptable correspond à l’année civile.

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À l’aide des informations contenues dans l’annexe 4 : Première partie : gestion des déficits 1.1 - Expliquez les modalités de report d’un déficit fiscal constaté au titre d’un exercice. 1.2 - Présentez le calcul ayant permis de déterminer le montant du déficit N–1 reporté en arrière. 1.3 - Calculez le montant total disponible au 1er janvier N de la créance née du report en arrière dont bénéficie l’entreprise. 1.4 - Quelles sont les modalités d’utilisation possibles de cette créance ? 1.5 - Quel sera le sort de la fraction de déficit N–2 qui n’a pas pu être reportée en arrière ? Deuxième partie : détermination du résultat fiscal N 2.1 - Indiquez les conditions de l’option pour le régime des société-mère et filiales. 2.2 - Déterminez et qualifiez le montant des plus ou moins-values professionnelles réalisées au cours de l’exercice N puis précisez leurs modalités d’imposition. 2.3 - Indiquez et chiffrez les retraitements nécessaires au calcul du résultat fiscal applicables à chacun des points contenus dans l’annexe 4 en utilisant le modèle de tableau suivant : N° opération

Explications

Réintégrations

Déductions

Sujet de synthèse 1 239

Dossier 3 IMPOSITIONS RELATIVES AU PATRIMOINE MOBILIER ET IMMOBILIER M. LEGRAND est marié sous le régime de la communauté légale. Son patrimoine évalué au 1er janvier N est présenté en annexe 5. Il se compose principalement d’immeubles et de titres financiers.

À l’aide des données de l’annexe 5 : 1 - Rappelez les conditions d’exonération à l’IFI des titres de sociétés soumises à l’IS. Les parts de la SARL détenues par Monsieur LEGRAND sont-elles exonérées d’IFI ? 2 - Déterminez l’assiette imposable à l’IFI. Les époux LEGRAND sont-ils redevables de l’IFI au titre de l’année N. Justifiez la réponse. 3 - Précisez les modalités d’imposition des dividendes et intérêts perçus. Calculez l’impôt sur le revenu dû correspondant. 4 - Indiquez les modalités d’imposition des cessions de parts sociales. Calculez la plus-value imposable. 5 - Indiquez si la cession des titres entre dans le champ d’application des droits d’enregistrement. Calculez l’assiette imposable et l’impôt dû. 6 - On fait l’hypothèse que les époux LEGRAND ont opté pour l’imposition au barème progressif des revenus et gains en capital. Calculez l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu. On fera abstraction des prélèvements sociaux.

Annexe 1 DONNÉES RELATIVES À LA SOCIÉTÉ MARTEL POUR L’EXERCICE N–1 CAHT sur livraison de biens

420 000 €

CAHT sur prestations de services

170 000 €

TVA due en N–1

12 000 €

Annexe 2 OPÉRATIONS DIVERSES RÉALISÉES PAR LA SARL MARTEL AU COURS DE L’EXERCICE N 1) Livraisons de biens en France : 340 000 € HT 2) Livraisons de biens auprès de clients européens : 150 000 € HT 3) Prestations de services réalisées en France : 70 000 € HT dont 80 % réglées en N. 4) Ventes de biens auprès de clients situés hors union européenne : 30 000 € 5) Acomptes sur livraison de biens reçus de clients français : 3 600 € HT 6) Acomptes sur prestations de services à effectuer en N+1 : 6 000 € TTC 7) Achats de marchandises en France : 305 000 € HT 8) Achats de petits équipements en Italie (immobilisations) : 1 300 € HT 9) Honoraires de l’expert-comptable : 2 000 € HT. Les factures ne portent pas la mention « TVA réglées sur les débits ». Il reste à régler une facture de 500 € HT en N+1. 10) Travaux d’entretien du bâtiment : 40 000 € HT. Les factures portent la mention « TVA réglées sur les débits ». Il reste à régler en N+1 une facture d’un montant de 7 200 € TTC. 11) Livraison d’une machine acquise auprès d’un fournisseur Coréen : 9 000 € HT. 12) Acquisition en Allemagne d’un véhicule de tourisme pour 22 800 € TTC. Le premier acompte versé en N s’élève à 7 700 €.

CESSIONS D’IMMOBILISATIONS RÉALISÉES PAR LA SARL MARTEL AU COURS DE L’EXERCICE N 13) Cession le 10/11/N d’un immeuble pour 150 000 € HT. Il a été acquis le 05/02/N–3 pour 120 000 € HT. Lors de l’acquisition, le coefficient de déduction appliqué était de 92 %. Le coefficient d’admission était égal à 1. 14) Cession le 01/06/N d’un véhicule utilitaire auprès d’un négociant en biens d’occasion. § Prix de cession : 15 000 € HT § Prix d’acquisition : 20 000 € HT. 240 Sujet de synthèse 1

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Annexe 3

Annexe 4 INFORMATIONS RELATIVES À LA SA JEUTECH A - Résultats antérieurs à N de la SA JEUTECH La SA JEUTECH a dégagé au cours des exercices précédents les résultats fiscaux suivants : Années

Résultats fiscaux

N-2

Bénéfice

36 000 €

N-1

Bénéfice

30 000 €

Déficit

21 000 €

N

Le bénéfice N-1 a permis de distribuer des dividendes pour un montant de 10 000 €. La SA JEUTECH a bénéficié d’un crédit d’impôt apprentissage de 252 € au titre de l’exercice N-1. B - Opérations réalisées pendant l’exercice N par la SA JEUTECH Toutes les écritures relatives aux événements ci-dessous ont été correctement comptabilisées. 1 - Au 1er janvier N la société JEUTECH possédait 300 actions du capital de la SA COMTECH acquises lors de la création de cette société le 1er juillet N-5. Le capital de la société COMTECH est constitué de 1 000 actions de 50 €. Un dividende de 3 € par action a été versé aux actionnaires de COMTECH courant juillet N. La société JEUTECH a opté pour le régime société-mère filiale. 2 - La société JEUTECH a décidé de vendre ses actions COMTECH le 15 novembre N ; le prix de cession unitaire s’est élevé à 62 €.

3 - La société JEUTECH a acquis, courant N-1, 500 parts de SICAV au prix de 80 €. La valeur liquidative de ces titres était de 82 € au 31 décembre N-1. Elle est de 73 € au 31 décembre N. 4 - La société JEUTECH est détentrice de 30  % du capital d’une SNC qui n’a pas opté pour l’IS et dont l’exercice comptable coïncide avec l’année civile. Cette SNC a réalisé au cours de l’exercice N-1 un bénéfice comptable et fiscal de 11 000 € entièrement distribué aux associés en juin N. Au titre de l’exercice N, la SNC a réalisé une perte fiscale de 8 700  €. 5 - À la suite d’un sinistre survenu le 1er août N, deux matériels informatiques ont été détruits : - matériel 1 : valeur d’origine : 6 000 € ; mise en service le 1er août N-3 ; amortissements cumulés à la date du sinistre : 4 466 € ; montant de l’indemnité perçue : 3 800 € ; - matériel 2 : valeur d’origine : 7 500 € ; mise en service le 1er février N-2 ; amortissements cumulés à la date du sinistre : 4 865 € ; montant de l’indemnité perçue : 4 300 €. À la suite de ces événements, l’entreprise, ayant décidé d’étaler l’imposition de la plus-value, a constitué le 31  décembre N une provision pour impôt de 1 310 €.

Annexe 5 INFORMATIONS RELATIVES AU PATRIMOINE DES ÉPOUX LEGRAND Les époux LEGRAND sont propriétaires de leur résidence principale acquises en N-15. Au 1er janvier N, elle est évaluée à 500 000 €. Le capital restant dû sur l’emprunt souscrit pour acquérir ce bien s’élève à 50 000 € au 1er janvier N. Ils détiennent aussi un appartement de vacances dans le Sud de la France évalué au 1er janvier N à 300 000 €. Monsieur LEGRAND détient 40 % des parts sociales de la SARL AZUR (société soumise à l’IS au capital social composé de 2 000 parts sociales de valeur nominale 50 €) acquises le 15/04/N-6 au prix unitaire de 150 €. Monsieur LEGRAND est gérant de cette société spécialisée dans la production et l’installation de panneaux photovoltaïques. Il n’exerce aucune autre fonction et retire de cette activité l’essentiel de ses revenus. Les titres ont été acquis avant le 1er janvier 2018. Au 1er janvier N, ces parts sont valorisées à 200 € l’unité. Le patrimoine immobilier inscrit à l’actif de la SARL AZUR est affecté à l’exercice de l’activité professionnelle. M. LEGRAND a perçu le 15 juin N un dividende unitaire de 6 € de la société AZUR. Le 1er octobre N, M. LEGRAND a cédé 300 parts de la SARL AZUR au prix unitaire de 220 €. Mme LEGRAND détient un portefeuille d’obligations valorisé à 60 000 € au 1er janvier N qui lui a rapporté au titre de l’année N des intérêts pour 1 200 €. Les époux LEGRAND n’ont formulé aucune option pour l’imposition des revenus de capitaux mobiliers.

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Sous certaines conditions, la plus-value sur cession de titres acquis avant le 1er janvier 2018 bénéficie d’un abattement de 50 % lorsque la durée de détention est inférieure à 8 ans.

Sujet de synthèse 1 241

Sujet de synthèse

1 Corrigé

3h

Dossier 1 TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE 5.

Taxe sur la valeur ajoutée

Compétences attendues

• Qualifier les opérations et justifier les règles applicables en matière de TVA. • Déterminer et mettre en œuvre dans une situation donnée les mécanismes d’exigibilité, de déduction et régularisation de la TVA. • Déterminer le montant de la TVA due. • Justifier l’intérêt de prendre des options en matière de TVA.

7.2

Droits d’enregistrement

Compétence attendue

Expliquer, pour les immeubles, si la cession est soumise aux droits d’enregistrement ou à la taxe sur la valeur ajoutée.

1 - Vérifiez que la société MARTEL relève du régime réel simplifié. Peut-elle opter pour un autre régime d’imposition ? Justifiez la réponse. Quel en serait l’avantage ? Méthode • Dans un premier temps, il faut repérer la nature des activités de l’entreprise et le chiffre d’affaires correspondant. • Le candidat doit rappeler les conditions requises pour bénéficier du régime réel simplifié. • Il faut vérifier que la société respecte les conditions pour bénéficier du régime réel simplifié. • Une entreprise peut opter pour un régime « supérieur », en l’espèce le réel normal. a) Activités de l’entreprise L’entreprise réalise des ventes de biens et des prestations de services. b) Conditions pour bénéficier du régime réel simplifié En matière de TVA, une entreprise peut être soumise à l’un des trois modes d’imposition : • Le régime de la franchise de TVA • Le régime réel simplifié • Le régime réel normal Pour bénéficier du régime réel simplifié, le chiffre d’affaires global de N–1 doit être inférieur à 818 000 € et celui sur les prestations de services inférieur à 247 000 €. D’autre part, la TVA due en N–1 ne doit pas excéder 15 000 €. c) Application à la SARL MARTEL Le chiffre d’affaires global pour N–1 s’élève à 590 000 € et celui sur les prestations de services à 170 000 €. La TVA due en N–1 est de 12 000 €. La SARL MARTEL remplit les conditions pour bénéficier du régime réel simplifié. d) Option pour un autre régime d’imposition – Avantage du régime réel normal La SARL MARTEL peut opter pour le régime réel normal. Le régime réel normal avec des déclarations mensuelles ou trimestrielles (si la TVA due en N–1 n’excède pas 4 000 €) permet d’avoir une vision plus juste de l’activité et de réguler les flux de trésorerie.

2 - Expliquez la signification du paiement de la TVA d’après les débits. Citez un avantage et un inconvénient de cette règle fiscale. Méthode • Il faut rappeler que l’option pour les débits concerne le prestataire de services. • Lorsque le prestataire opte pour la TVA sur les débits, cela signifie que la TVA est exigible au moment de la facturation et non de l’encaissement. Néanmoins, la TVA reste due au moment de l’encaissement d’acomptes. • Lorsque l’entreprise reçoit une facture de prestations de services, elle doit vérifier si le prestataire a opté pour la TVA sur les débits. Si c’est le cas, la TVA est déductible dès la facturation. © FontainePicard - Reproduction interdite

a) Signification du paiement de la TVA d’après les débits Ce mécanisme permet à une entreprise qui réalise des ventes de biens et des prestations de services d’avoir les mêmes dates d’exigibilité ce simplifie les obligations comptables du fournisseur. b) Avantage/Inconvénient du paiement de la TVA d’après les débits La TVA est exigible dès l’inscription de la somme due au débit du compte client, comme pour les livraisons de biens. En pratique, il s’agit de la date de facturation. Néanmoins, la TVA reste exigible à l’encaissement des acomptes. Le fournisseur est amené à faire une avance de trésorerie au fisc (TVA collectée) entre la date de facturation et la date d’encaissement de la créance client. Sujet de synthèse 1 243

3 - Rappelez les règles générales relatives à la TVA sur les livraisons et acquisitions de biens hors de France. Méthode • Il faut distinguer les opérations réalisées auprès d’entreprises situées dans l’union européenne et hors de l’union européenne. • La question porte sur les règles générales. Il n’est pas attendu du candidat qu’il évoque les ventes à distance ou le régime des PBRD. •La question porte sur les acquisitions et les ventes de biens. Elle ne porte pas sur les prestations de services. Opérations Livraison de biens Acquisition de biens

Règle fiscale UE Livraison intracommunautaire Exonérés de TVA si le client a transmis au fournisseur son numéro d’identification Acquisition intracommunautaire La TVA est auto-liquidée par le client

Hors UE Exportation Exonérée de TVA Importation La TVA est due par le client lors du passage de la marchandise à la douane. L’acquéreur peut opter pour l’auto-liquidation de la TVA comme pour les acquisitions intracommunautaires

4 - Déterminez l’assiette imposable pour le calcul des acomptes de N. En déduire le montant du deuxième acompte. Précisez la date d’échéance des acomptes. Méthode • Cette question de cours est classique. Il faut connaître la façon de calculer les acomptes de TVA (taux et assiette) et leur échéance. • Il est demandé de calculer l’assiette imposable. Pour ce faire, il faut poser une équation du type : acompte 1 = assiette x 55 %. Le premier acompte versé en N s’élève à 7 700 €. Il est égal à 55 % de l’assiette imposable, c’est-à-dire la TVA due au titre de N–1 hors TVA sur immobilisation. Assiette imposable : 7 700/55 % = 14 000 € Le premier acompte est versé en juillet N. Le deuxième acompte est versé en décembre N. Il est égal à 40 % de l’assiette imposable soit 5 600 €. Le total des acomptes versés en N s’élève à 13 300 €.

5 - Rappelez les règles en matière de TVA concernant la cession des immeubles. Expliquez ce qui peut justifier que le coefficient de déduction retenu pour calculer la TVA déductible au moment de l’acquisition était inférieur à 1. Chiffrez l’incidence de cette cession sur la TVA. Méthode • La fiscalité immobilière est complexe. La cession d’un immeuble n’est pas toujours soumise à la TVA. Au-delà d’un délai de 5 ans, la cession est soumise aux droits d’enregistrement ou à la TVA sur option. • Il est impératif de bien connaître son cours. La cession d’un immeuble implique généralement une régularisation de TVA. Les règles fiscales en matière de TVA vont avoir une incidence sur la détermination de la plus ou moins-value de cession de l’immeuble. • Il s’agit d’une question fréquemment proposée aux candidats, soit dans le dossier TVA ou dans le dossier relatif au résultat fiscal (IR/IS). • La cession intervient dans le délai de 5 ans. Lors de l’acquisition, la TVA n’a été déduite que partiellement. La cession entraîne donc un complément de droit à déduction. • Au moment de l’acquisition, le coefficient de déduction retenu était inférieur à 1. Il faut rappeler que le coefficient de déduction est le produit de trois coefficients : coefficient d’assujettissement, coefficient de taxation et coefficient d’admission. • Il faut bien distinguer la TVA qui a été facturée à la société MARTEL lors de son acquisition et la TVA déduite (92 % de la TVA facturée). a) Règles fiscales en matière de TVA relatives à la cession d’un immeuble La cession est soumise à la TVA dans deux cas : • Vente en état de futur achèvement (en cours de construction) • Vente dans un délai de 5 ans à compter de l’acquisition. Pour une vente intervenant au-delà du délai de 5 ans, la cession peut être soumise à la TVA sur option.

Les coefficients d’assujettissement et de taxation sont inférieurs à 1 si le bien acquis est affecté en partie à des opérations non soumises à la TVA (soit hors champ d’application de la TVA ou dans le champ mais exonérées de TVA comme par exemple la location d’immeubles nus à usage professionnel). b) Application à la SARL MARTEL La cession de l’immeuble est soumise à la TVA. En effet, elle intervient dans le délai de 5 ans à compter de l’achèvement de l’immeuble. TVA collectée = 150 000 x 20 % = 30 000 €

244 Sujet de synthèse 1

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Au moment de l’acquisition, le coefficient de déduction était inférieur à 1. Le coefficient de déduction est le produit de trois coefficients : le coefficient d’assujettissement, le coefficient de taxation et le coefficient d’admission.

L’entreprise bénéficie d’un complément de droit à déduction du fait que la TVA n’a été déduite que partiellement au moment de l’acquisition. Le coefficient de déduction était de 0,92. Cela signifie qu’une partie de la TVA facturée n’a pas été déduite soit 8 % de la TVA facturée. Complément de droit à déduction = TVA non déduite x (nombre d’années qui restent à courir dans le délai de régularisation de 20 ans)/20 ans. • TVA non déduite : 120 000 x (1 – 92 %) x 20 % = 1 920 € • Nombre d’années qui restent à courir dans le délai de 20 ans : l’année d’acquisition est comprise dans le délai soit 16  ans. Complément de droit à déduction : 120 000 x (1 – 92 %) x 20 % x 16/20 = 1 536 €.

6 - Liquidez la TVA de l’exercice N. Calculez le solde de la TVA à payer et indiquez sa date d’échéance. Méthode • Liquider la TVA consiste à déterminer pour une période donnée la TVA due ou le crédit de TVA. • Les règles d’exigibilité sont applicables au régime du réel simplifié. • Le calcul de la liquidation de la TVA doit être présenté sous forme de tableaux. Les sujets d’examens proposent souvent un modèle. • Il est attendu du candidat qu’il justifie pour chaque opération le traitement fiscal nécessaire. La colonne analyse et calcul est primordial. Il faut énoncer précisément la règle fiscale applicable et justifier le calcul. Se contenter d’inscrire un montant dans la colonne TVA collectée ou TVA déductible est insuffisant. Lorsqu’un montant est donné TTC, il faut retrouver le montant HT. HT = TTC/(1 + taux de TVA) • Les règles d’exigibilité et de déduction doivent être bien maîtrisées. Le candidat doit connaître les principaux coefficients d’admission. Il faut faire des phrases courtes mais explicites. Le vocabulaire doit être précis. Dire qu’il n’y a pas de TVA sur les véhicules de tourisme est souvent erroné. Bien souvent, le candidat confond la TVA exigible et la TVA déductible ! En l’espèce, la TVA facturée sur l’acquisition d’un véhicule de tourisme n’est pas déductible. • Il est nécessaire de s’entraîner sur des exercices progressifs. Le candidat doit être en mesure de repérer immédiatement la règle fiscale applicable en matière de TVA. N°opération

Analyse et calcul

1

4

TVA exigible à la livraison – 340 000 x 20 % Livraison intracommunautaire exonérée de TVA car les partenaires se sont communiqués leur numéro d’identification. Prestations de services – TVA sur les débits. TVA exigible à la facturation – 70 000 x 20 % Exportations exonérées de TVA

5

Acomptes reçus sur livraison de bien. TVA exigible à la livraison

2 3

6 7 8 9

10 11 12

13

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14

TVA déductible

Acomptes sur prestations de services. TVA exigible lors de tout encaissement d’acomptes. (6 000/1,20) x 20 % Achat de marchandises en France. TVA déductible à la livraison – 305 000 x 20 % Achat d’équipements en Italie. TVA auto-liquidée. 1 300 x 20 % Honoraires de l’expert comptable. TVA déductible lors du règlement de la facture. 1 500 X 20% Factures d’entretien des bâtiments. TVA sur les débits. La TVA est déductible lors de la facturation. 40 000 x 20 % Importation. La TVA est déduite au moment de la livraison. Acquisition en Allemagne d’un véhicule de tourisme. Coefficient d’admission = 0. TVA auto-liquidée en France au taux de TVA français (22 800/1,20) x 20 % Cession de l’immeuble : • TVA collectée • Complément de droit à déduction Cession du véhicule utilitaire. Cession soumise à la TVA 15 000 x 20 % TOTAL

TVA exigible 68 000

14 000

1 000 61 000 260

260

300

8 000 1 800 3 800

1 536

30 000 3 000

72 896

120 060

TVA nette due au titre de l’exercice N : 120 060 – 72 896 = 47 164 € Solde de TVA : TVA nette due au titre de N – acomptes versés en N Solde de TVA : 47 164 – 13 300 = 33 864 €

7 - La société pourra-t-elle bénéficier du régime réel simplifié en N + 1 ? Justifiez la réponse. La TVA due au titre de N excède 15 000 €. La société devra faire des déclarations mensuelles même si le chiffre d’affaires HT de l’exercice N n’excède pas les limites du régime réel simplifié. Sujet de synthèse 1 245

Dossier 2 IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS Première partie : gestion des déficits 4.3

Imposition des résultats dans le cadre des sociétés soumises à l’IS

Compétence attendue

Déterminer et justifier le résultat fiscal, ses modalités d’imposition ou la gestion du déficit.

Méthode • Les questions posées sont essentiellement des questions de cours relatives à la gestion du déficit fiscal. • Le calcul du déficit doit être présenté très clairement.

1.1 - Expliquez les modalités de report d’un déficit fiscal constaté au titre d’un exercice. Le report en arrière d’un déficit est optionnel. Il permet aux sociétés soumises à l’IS d’imputer le déficit constaté au cours d’un exercice (N) sur le bénéfice fiscal de l’année antérieure (N-1). Le montant du déficit reporté en arrière est plafonné à 1 000 000 €. Bien entendu, il ne peut pas excéder le montant du bénéfice d’imputation.

1.2 - Présentez le calcul ayant permis de déterminer le montant du déficit N–1 reporté en arrière. Méthode • Il faut rappeler la façon de calculer le bénéfice d’imputation, notamment les catégories de bénéfices qui ne permettent pas une imputation du déficit reporté en arrière. Le bénéfice d’imputation est calculé comme suit : Bénéfice fiscal de l’exercice N–1 - Bénéfice exonéré totalement ou partiellement (entreprises nouvelles, reprises d’entreprises en difficulté, zones franches, Jeunes entreprises innovantes, Corse) - Distribution prélevée sur ce bénéfice ; - Quote-part de bénéfice non distribué dont l’impôt a été payé par un crédit ou une réduction d’impôt Le déficit N a été reporté sur le bénéfice N–1 : Bénéfice fiscal N–1

30 000

- distribution prélevée sur le bénéfice de N–1

-10 000

- Quote-part de bénéfice non distribué dont l’impôt a été payé par un - (252/28 %) x (30 000 – 10 000)/30 000 = 600 € crédit d’impôt Bénéfice d’imputation

19 400 €

Le montant du déficit reporté en arrière est plafonné à 19 400 €. Le reliquat (21 000 – 19 400 = 1 600 €) peut être reporté en avant, sans limitation de durée.

1.3 - Calculez le montant total disponible au 1er janvier N de la créance née du report en arrière dont bénéficie l’entreprise. 19 400 × 28 % = 5 432 €.

1.4 - Quelles sont les modalités d’utilisation possibles de cette créance ? La créance peut être utilisée pour le paiement des acomptes et du solde d’IS au taux normal ou au taux réduit. La créance non utilisée est remboursable au terme des cinq années suivant l’année de clôture de l’exercice de l’option.

1.5 - Quel sera le sort de la fraction de déficit N – 2 qui n’a pas pu être reportée en arrière ? Le reliquat est reporté sur les bénéfices ultérieurs sans limitation de durée.

4.3

Imposition des résultats dans le cadre des sociétés soumises à l’IS

Compétences attendues

• Analyser et expliquer le traitement fiscal des différentes opérations comptables et déterminer les retraitements nécessaires. • Qualifier les plus ou moins-values professionnelles, déterminer et justifier les différents traitements fiscaux nécessaires.

Méthode • La question 1 est une question de cours relative aux conditions d’éligibilité du régime des sociétés mères-filles. Il faut rappeler les trois conditions cumulatives. • La question 2 est technique. Le régime fiscal des plus ou moins-values sur opérations spécifiques (titres de participation, sinistre) doit être parfaitement maîtrisé. Pour être au point, il est conseillé de s’entraîner sur de nombreux exercices. Il s’agit d’opérations fréquentes dans les sujets d’examens.

246 Sujet de synthèse 1

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Deuxième partie : détermination du résultat fiscal N

2.1 - Indiquez les conditions de l’option pour le régime des société-mère et filiales. Trois conditions doivent notamment être remplies : - les sociétés mère et fille doivent être soumises à l’IS ; - la participation de la société mère dans le capital de la filiale doit être de 5 % au moins ; - les titres doivent être conservés pendant au moins deux ans.

2.2 - Déterminez et qualifiez le montant des plus ou moins-values professionnelles réalisées au cours de l’exercice N puis précisez leurs modalités d’imposition. 2.2.1 - Cession de titres COMTECH La plus value est de 300 x (62 - 50) = 3 600 €. Il s’agit d’une plus-value portant sur des titres de participation. La société JEUTECH détient 30 % du capital de la société COMTECH. La plus-value est à long terme car les titres sont des titres de participation détenus depuis plus de 2 ans. Elle est exonérée d’impôt. Une quote-part de 12 % de frais et charges doit être réintégrée. 2.2.2 - Plus-values liées au sinistre Méthode • Rappelez les règles fiscales relatives à l’imposition des plus-values sur sinistres. • Il faut calculer la durée d’étalement de la plus-value. • À la différence des entreprises qui relèvent de l’IR, il faut comprendre que la SA a la personnalité fiscale. En application du principe de prudence, il faut déterminer le montant de la provision pour impôt. •L’étalement de la plus-value sur sinistre débute en N + 1. La sortie du patrimoine des deux matériels est due à un évènement involontaire. Il existe un régime fiscal de faveur qui permet l’étalement de l’imposition sur plusieurs exercices. Les plus ou moins-values réalisées sur la cession ou expropriation d’immobilisations corporelles sont à court terme. a) Le calcul des plus ou moins-values • Matériel 1 : 3 800 – (6 000 – 4 466) = 2 266 PVCT car il s’agit d’un bien corporel • Matériel 2 : 4 300 – (7 500 – 4 865) = 1 665 PVCT car il s’agit d’un bien corporel • La PVNCT liée au sinistre de 3 931 € est imposable au taux normal de l’IS b) La détermination de la durée d’étalement Son imposition bénéficie d’une possibilité d’étalement sur la durée moyenne d’amortissements pratiqués [(6 000 x 3) + (7 500 x 2,5)]/(6 000 + 7 500) = 2,72 arrondis à 3 ans. La durée d’étalement est toujours arrondie à l’unité supérieure. 2.2.3 - Le calcul de la provision pour impôt Méthode • La société JEUTECH relève de l’impôt sur les sociétés. Elle a la personnalité fiscale. En application du principe de prudence, une provision pour impôt doit être constatée en comptabilité. • Au plan fiscal, la provision pour impôt constituée en N n’est pas déductible. Elle doit être réintégrer pour le calcul du résultat fiscal. • Les années suivantes, la provision pour impôt est reprise en comptabilité sur la durée d’étalement. La reprise sur provision est un produit comptable qui n’est pas imposable. Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal. Une provision pour impôt doit être comptabilisée pour 3 931 x 28 % = 1 101 €. Elle n’est pas déductible. L’imposition démarre à compter de N+1.

2.3 - Indiquez et chiffrez les retraitements nécessaires au calcul du résultat fiscal applicables à chacun des points contenus dans l’annexe 4 en utilisant le modèle de tableau suivant :

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Méthode • Le calcul du résultat fiscal doit être présenté sous forme de tableaux. Les sujets d’examens proposent souvent un modèle. • Il est attendu du candidat qu’il justifie pour chaque opération le traitement fiscal nécessaire. La colonne explications est primordiale. Se contenter d’inscrire un montant dans la colonne réintégration ou déduction n’est pas suffisant. • Le traitement fiscal des opérations sur OPCVM est délicat. Un entraînement intensif est nécessaire pour bien appréhender ce dossier. • Une des opérations porte sur la prise de participation dans une entité qui relève de l’impôt sur le revenu. Il s’agit d’une opération fréquemment abordée dans les sujets d’examens. Bien souvent, le candidat confond résultat fiscal et résultat comptable.

Sujet de synthèse 1 247

N° opération

Explications

1

Les dividendes perçus sont exonérés d’IS (option régime société mère filiale) mais une quote-part de 5 % doit être réintégrée, soit une déduction nette de 855 € (900 - 45).

2

PVNLT sur titres (voir question 2.2) À déduire : 3 600 À réintégrer : 3 600 x 12 %

3

L’écart d’évaluation négatif au 31/12/N résultant des variations de valeurs liquidatives des parts de SICAV doit être déduit extracomptablement : (73 - 82) x 500 = - 4 500 €. La dépréciation comptable constatée n’est pas déductible. Il faut réintégrer : (80 - 73) x 500 = 3 500

4

L’exercice N de la SNC est déficitaire. La participation de la SA JEUTECH dans ce déficit s’élève à 8 700 x 30 % = 2 610 €. Cette perte non enregistrée dans les comptes de la SA est fiscalement déductible de façon extra-comptable car le résultat est considéré comme acquis. La part du résultat N-1 qui lui revient a été imposée dans le résultat fiscal N-1 de la SA JEUTECH. L’entreprise a enregistré dans ses comptes en juin N : 11 000 x 30  % = 3 300 € de dividendes non imposables en N et à déduire.

5

La PVNCT sur sinistre est à déduire totalement (voir question 2.2). La provision pour impôt constituée est à réintégrer fiscalement car l’IS n’est pas un impôt déductible.

Réintégrations

Déductions 855

432

3 600

3 500

4 500

2 610

3 300

1 101

3 931

Dossier 3 IMPOSITIONS RELATIVES AU PATRIMOINE MOBILIER ET IMMOBILIER 1 - Rappelez les conditions d’exonération à l’IFI des titres de sociétés soumises à l’IS. Les parts de la SARL détenues par Monsieur LEGRAND sont-elles exonérées d’IFI ? 7.3

L’imposition de la fortune immobilière

Compétence attendue

Qualifier et expliquer les particularités liées aux exonérations de biens professionnels.

Méthode • Rappelez les conditions d’exonération des biens professionnels • Vérifiez que les parts de la SARL vérifient ces conditions a) Conditions d’exonération des parts de sociétés qui relèvent de l’IS • La société est soumise à l’IS de plein droit ou sur option. • Les biens immobiliers sont affectés à l’exercice de l’activité professionnelle. • Le redevable exerce une fonction de dirigeant (gérant, PCA, membres du directoire…). • Le redevable doit détenir 25 % au moins des droits de vote attachés aux titres émis de la société. • Le redevable perçoit une rémunération représentant l’année précédente plus de 50 % de ses revenus. b) Application aux parts sociales de M. LEGRAND Les parts de la SARL détenues par Monsieur LEGRAND répondent à ces conditions. Elles sont exonérées de l’IFI. Monsieur LEGRAND est gérant de la SARL. Il détient 40 % des parts sociales. Il n’exerce aucune autre fonction. Il retire l’essentiel de ses revenus de son activité de gérant de la SARL.

7.3

L’imposition de la fortune immobilière

Compétence attendue

Expliquer la composition de l’assiette de l’impôt sur la fortune immobilière.

Méthode • Rappelez brièvement le contenu de l’assiette imposable à l’IFI : actif brut – dettes déductibles • Déterminez le montant de l’assiette imposable. Ne pas oublier l’abattement de 30% sur la résidence principale. • Seules sont déductibles les dettes relatives aux actifs imposables. La dette sur la résidence principale est entièrement déductible. • Rappelez le seuil d’imposition à l’IFI. 248 Sujet de synthèse 1

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2 - Déterminez l’assiette imposable à l’IFI. Les époux LEGRAND sont-ils redevables de l’IFI au titre de l’année N. Justifiez la réponse.

a) Assiette imposable à l’IFI L’assiette imposable est le patrimoine net immobilier valorisé à la valeur vénale au 1er janvier N. Il est obtenu par différence entre l’actif brut et les dettes déductibles. Seuls les biens et droits immobiliers sont pris en compte pour le calcul de l’assiette imposable. b) Calcul de l’assiette imposable La résidence principale bénéfice d’un abattement de 30%. Actif brut

• Résidence principale : 500 000 x (1 – 30 %) = 350 000 € • Résidence secondaire : 300 000 €

Dette

La dette sur la résidence principale est déduite de l’actif brut pour le montant du capital qui reste dû au 1er janvier N soit 50 000 €.

Assiette imposable

350 000 + 300 000 – 50 000 = 600 000 €

c) Assujettissement à l’IFI Ne sont redevables de l’IFI que les personnes physiques dont le patrimoine net au 1er janvier N est au moins égal à 1 300 000 €. Les époux LEGRAND ne sont pas redevables de l’IFI. Leur patrimoine net imposable est de 600 000 €.

3 - Précisez les modalités d’imposition des dividendes et intérêts perçus. Calculez l’impôt sur le revenu dû correspondant. 2.2

Détermination du revenu brut global, du revenu net global et du revenu imposable

Compétence attendue

Calculer et justifier le montant du revenu imposable selon sa catégorie.

Méthode • Rappelez les deux modalités d’imposition des revenus de capitaux mobiliers. • Présentez les deux étapes en matière d’imposition : année N et année N+1 • Les revenus de capitaux mobiliers font l’objet d’un prélèvement forfaitaire obligatoire (30 %) l’année du versement du revenu. Le prélèvement obligatoire de l’impôt sur le revenu (12,80 %) n’est pas libératoire de l’impôt sur le revenu. L’imposition définitive intervient en N+1. a) Les deux modalités d’imposition des revenus de capitaux mobiliers • Au prélèvement forfaitaire unique au taux de 30 % (12,80% pour l’impôt sur le revenu et 17,20 % pour les prélèvements sociaux) • Au barème progressif de l’IR (avec abattement de 40 % pour les dividendes) augmenté des prélèvements sociaux de 17,20 %. b) Echéancier • L’année de versement les revenus sont soumis à un prélèvement forfaitaire obligatoire de 30 %. Ce prélèvement est non libératoire de l’impôt sur le revenu. Il constitue un crédit d’impôt (pour 12,80 %) qui est imputé sur l’impôt sur le revenu de N. • L’année suivante, les dividendes et intérêts sont déclarés sur la déclaration des revenus de N pour leur montant brut. c) Application aux époux LEGRAND Les époux LEGRAND n’ont pas formulé d’option pour l’imposition des revenus de capitaux mobiliers. Ils sont donc imposés au prélèvement forfaitaire unique (PFU) au taux de 12,80 %. • Année de versement du revenu : Prélèvement forfaitaire obligatoire à la source (PFO) au taux de 12,80 %. • L’année suivante : imposition définitive au PFU. Le PFO de N est imputé sur l’impôt sur le revenu dû par le contribuable. Dividende brut : 6 x 2 000 x 40 % = 4 800 € Intérêts d’obligations : 1 200 € PFU = (4 800 + 1 200) x 12,80 % = 768 €

4 - Indiquez les modalités d’imposition des cessions de parts sociales. Calculez la plus-value imposable. 2.2

Détermination du revenu brut global, du revenu net global et du revenu imposable

Compétence attendue

Calculer et justifier le montant du revenu imposable selon sa catégorie.

Méthode

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• Rappelez les deux modalités d’imposition des plus-values des particuliers sur la cession de titres financiers. La plus-value mobilière est imposée l’année qui suit la cession soit en N+1. •Présentez le calcul de la plus-value. • Calculez le montant de l’impôt sur le revenu dû sur la plus-value. a) Modalités d’imposition de la plus-value La plus-value sur titres est imposée l’année qui suit sa réalisation. Elle est imposée au PFU (12,80 % pour l’impôt sur le revenu et 17,20 % pour les prélèvements sociaux) ou, sur option du contribuable au barème progressif de l’IR. b) Calcul de la plus-value Plus-value : nombre de titres cédés x (prix de cession – prix d’acquisition)

Sujet de synthèse 1 249

c) Calcul de l’impôt sur le revenu dû Le taux d’impôt sur le revenu est un taux proportionnel : 12,80 %. Les prélèvements sociaux sont dus l’année qui suit la cession. Une partie de la CSG payée en N+1 est déduite des revenus de N+1, c’est-à-dire en N+2. d) Application à la cession des parts sociales de M. LEGRAND La plus-value constatée sur la cession des parts sociales soumises à l’IS est imposée au PFU étant donné que les époux n’ont pas formulé d’option pour le barème progressif de l’IR. Plus-value imposable : (220 – 150) x 300 = 21 000 € PFU : 30 % x 21 000 = 6 300 € correspondant à 12,80% d’impôt sur le revenu (soit 2 688 €) et 17,20 % de prélèvements sociaux (soit 3 612 €).

5 - Indiquez si la cession des titres entre dans le champ d’application des droits d’enregistrement. Calculez l’assiette imposable et l’impôt dû. 7.2

Droits d’enregistrement

Compétences attendues

Déterminer et expliquer la base d’imposition Déterminer le montant des droits d’enregistrement

Méthode • Rappelez brièvement le champ d’application des droits d’enregistrement (biens éligibles, redevable) • Expliquez clairement le calcul de l’assiette imposable. Pour les parts sociales, il faut tenir compte d’un abattement égal à 23 000 x % des titres cédés a) Champ d’application des droits d’enregistrement • Cession d’immeubles, fonds de commerce et droits sociaux • Apports effectués lors de la constitution de sociétés Le redevable des droits d’enregistrement est l’acquéreur. La cession des parts sociales soumises à l’IS entre dans le champ d’application des droits d’enregistrement. b) Calcul de l’assiette imposable L’assiette imposable est égale à la valeur de cession des parts diminuée d’un abattement de 23 000 x (nombre de parts cédées/total des parts de la SARL). Le taux d’imposition est de 3 %. c) Cession des parts sociales de M. LEGRAND Assiette imposable : 300 x 220 – (23 000 x 300/2 000) = 62 550 € Impôt dû : 62 550 x 3 % = 1 876,50 €

6 - On fait l’hypothèse que les époux LEGRAND ont opté pour l’imposition au barème progressif des revenus et gains en capital. Calculez l’assiette imposable à l’impôt sur le revenu. On fera abstraction des prélèvements sociaux. 2.2

Détermination du revenu brut global, du revenu net global et du revenu imposable

Compétence attendue

Calculer et justifier le montant du revenu imposable selon sa catégorie.

3.

Les prélèvements sociaux

Compétence attendue

Expliquer et calculer le montant déductible de la CSG.

Méthode • Rappelez les caractéristiques de cette option. • Calculez l’assiette imposable en prenant en compte la CSG déductible prélevée en N. a) Option pour le barème progressif Le contribuable peut opter pour une imposition au barème progressif des revenus et gains en capital. Cette option est globale. Le contribuable a intérêt d’opter pour le barème progressif lorsque le taux marginal d’imposition n’excède pas 14%. Les dividendes de N sont déclarés en N+1. Ils bénéficient d’un abattement de 40 %. Les intérêts de N sont déclarés en N+1. Ils ne bénéficient d’aucun abattement. La plus-value sur la cession des parts sociales bénéfice d’un abattement de 50 %. La CSG déductible prélevée en N sur les dividendes et intérêts est déduite du revenu global de N pour le calcul du revenu imposable. Le prélèvement obligatoire de l’impôt sur le revenu de N (taux de 12,80 %) est imputé sur l’impôt dû sur les revenus de N. c) Application La plus-value bénéficie d’un abattement pour durée de détention de 50 % du fait que les parts ont été acquises avant le 1er janvier 2018. La CSG déductible payée en N+1 sera déduite du revenu imposable de N+1 soit en N+2. • Dividende : 4 800 x (1 – 40 %) – 4 800 x 6,80 % = 2 554 € • Intérêts : 1 200 – 1 200 x 6,80 % = 1 118 € • Plus-value : 21 000 x (1 – 50 %) = 10 500 € 250 Sujet de synthèse 1

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b) Calcul de l’assiette imposable

Sujet de synthèse

2 Énoncé

3h

Dossier 1 BIC ET IMPÔT SUR LE REVENU La société VFC est une société en nom collectif constituée de deux associés. Son capital est entièrement libéré. Elle exerce une activité de vente, d’installation et de réparation de systèmes de climatisation, à la fois pour les particuliers, pour les entreprises et pour les collectivités. L’exercice comptable coïncide avec l’année civile. Cette société détient un certain nombre de titres de participation ou de valeurs mobilières.

Les associés sont : • Vincent, qui détient 70 % des parts sociales et assure les fonctions techniques et commerciales ; • Fanny, qui détient 30 % des parts et qui a la responsabilité de la fonction administrative. La société n’a pas opté pour être imposée à l’impôt sur les sociétés. Elle a adhéré dès sa constitution à un centre de gestion agréé. Le résultat comptable de la société avant tout retraitement fiscal s’élève à 60 000 € pour l’exercice clos au 31 décembre N.

À partir des informations contenues dans les annexes 1 et 2 : 1 - Déterminez le montant des plus-values nettes de l’exercice N. 2 - Calculez le résultat fiscal de la société VFC pour l’exercice N. 3 - Déterminez la quote-part de résultat revenant à chaque associé. 4 - Déterminez les différents revenus catégoriels nets du foyer fiscal de Monsieur et Madame Vincent pour N.

Dossier 2 TVA La société BIORANCE est une société anonyme créée en N-9 et située à Saint-Malo. Elle est composée de différents secteurs qui exercent les activités suivantes : • une activité commerciale de vente de produits parapharmaceutiques, • une activité d’analyse médicale (activité assujettie à la TVA mais exonérée),

• une activité d’encaissement de dividendes liée aux participations qu’elle détient dans d’autres sociétés, • une activité de bailleur de locaux nus à usage professionnel. La société BIORANCE a opté pour l’imposition à la TVA des loyers perçus.

Partie 1 : TVA déductible au titre du mois de février N À partir de l’annexe 3 : 1 - Déterminez le statut auquel est soumise la société BIORANCE en matière du droit à déduction de la TVA. 2 - Calculez, en apportant les justifications nécessaires, le montant de la TVA déductible sur les opérations du mois de février N. 3 - Calculez le coefficient de taxation définitif de l’exercice N. Effectuez les régularisations nécessaires. 4 - Les coefficients d’assujettissement et de taxation pour les exercices N+1 et N+2 sont les suivants : Coefficient d’assujettissement Coefficient de taxation N+1 85 % 65 % N+2 90 % 80 % Calculez et qualifiez les régularisations de TVA nécessaires en N+1 et N+2.

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Partie 2 : régularisations globales À partir de l’annexe 4 : 1 - La cession du 2e étage de l’immeuble est-elle soumise à TVA ? Justifiez la réponse. 2 - Calculez et qualifiez les régularisations globales provoquées par les deux cessions. 3 - Chiffrez les conséquences fiscales de l’acquisition de l’immeuble par le cabinet d’avocats.

Sujet de synthèse 2 251

Dossier 3 DROITS D’ENREGISTREMENT Monsieur Lombard a créé en 2000 une entreprise de peinture dans le bâtiment. À compter du 1er janvier N+1, il va constituer avec Monsieur Pinson une société à responsabilité limitée, la SARL RENOVBAT à laquelle il fera apport de l’intégralité de son entreprise.

À partir des informations contenues dans l’annexe 5 : 1 - Après avoir défini les notions d’apport pur et simple et d’apport à titre onéreux, déterminez la nature de l’apport réalisé par M. Lombard. 2 - Déterminez les droits applicables à l’apport de M. Lombard. Qui est redevable des droits d’enregistrement ? 3 - On fait l’hypothèse que la société relève de l’impôt sur le revenu. Calculez le montant des droits d’enregistrement. 4 - On suppose que M. Lombard est disposé à s’engager à conserver les titres reçus en rémunération de l’apport pendant 3 ans. Déterminez les droits d’enregistrement dus dans cette hypothèse.

Annexe 1 RENSEIGNEMENTS RELATIFS A LA SOCIÉTÉ VFC On considère que toutes les écritures comptables ont été correctement passées.

3 - Les charges

VFC détient : • 80 % du capital de la SA PANIS ; • 500 titres de la SA GIR dont le capital est constitué de 15 000 actions ; • des titres de SICAV et des titres de placement divers. En vue de la détermination du résultat fiscal, on vous communique les renseignements suivants relatifs à la société VFC : 1 - Les produits a) La société VFC a mis au point un brevet en N–1 : elle a concédé l’exploitation à la SARL MANON. Au cours de l’exercice écoulé, la SARL a versé une redevance de 21 600 € à la SNC VFC. Le montant des frais correspondant peut être considéré comme négligeable. b) La société a encaissé des dividendes de sa filiale PANIS : net perçu et comptabilisé : 1 200 €. Elle a perçu 800 € de revenus nets d’obligations émises en N-4. 2 - Les titres a - La société a acquis 10 titres de SICAV le 1er avril N pour 280 € chacun. Au 31 décembre N, leur valeur liquidative est de 292 €. b - La société a dû constater une dépréciation sur les 500 titres qu’elle possède sur la société GIR ; montant de la dépréciation : 2 000 €.

a - La taxe sur les véhicules de tourisme a été comptabilisée pour 2 730 € au cours de l’exercice N. b - Le parc automobile de la société comprend : • un véhicule de tourisme acquis le 2 janvier N pour 30 000 € taxes comprises (amortissement linéaire sur cinq ans), taux de CO2 = 100 g/km ; • un véhicule utilitaire acquis le 2 janvier N-1 pour 70 000 € hors taxes, cédé le 31 décembre N au prix de 36 000 € hors taxes (amortissement linéaire sur cinq ans). c - Les charges de personnel comprennent entre autres les éléments suivants : • rémunérations des associés : Vincent : 60 000 € ; Fanny : 46 000 € ; • cotisations sociales des associés : - Vincent : 24 000 €, - Fanny : 20 000 € ; • salaire de Madame Vincent qui travaille à plein-temps dans l’entreprise : 36 000 €. d - Les deux principaux associés ont laissé chacun en compte courant 40 000 € pendant toute la durée de l’exercice. Taux de rémunération 3 %. Le taux maximum de déduction pour les intérêts des comptes courants est de 2 % pour N par hypothèse.

c - La société a par ailleurs repris une dépréciation de 2 400 € sur des valeurs mobilières qu’elle a cédées au début de l’exercice. Cession de 100 titres à 80 € le titre, acquis 100 € le titre en N-3.

Annexe 2 Monsieur et Madame VINCENT ont effectué à titre personnel un certain nombre de placements. Ils ont perçu les revenus suivants (avant prélèvement fiscal et social) : • dividendes : 7 000 € ; • intérêts d’un Livret A : 120 € ; • intérêts d’obligations : 2 000 €. Remarques : Monsieur et Madame VINCENT ont opté pour l’imposition des revenus financiers au barème progressif de l’IR. Il ne sera pas tenu compte des prélèvements sociaux. Le bulletin de salaire de Madame VINCENT fait apparaître un revenu net fiscal cumulé de 36 000 €. 252 Sujet de synthèse 2

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RENSEIGNEMENTS RELATIFS AU FOYER FISCAL DES ÉPOUX VINCENT

Annexe 3 INFORMATIONS RELATIVES AUX OPÉRATIONS DU MOIS DE FÉVRIER N Au 1 janvier N, l’entreprise dispose entre autres des immobilisations suivantes :

• 24/02/N : versement d’une facture d’acompte de 2  160  €  TTC pour le réaménagement des bureaux du 2e étage de l’immeuble ; • 25/02/N : acquisition d’un ensemble informatique d’une valeur de 3 200 € HT. Il est affecté à l’ensemble des activités.

er

1 - Immeuble de 2 étages de 70 m2 construit le 1er septembre N-8 et loué de la façon suivante : • rez-de-chaussée : cabinet d’avocats, • 1er étage : cabinet de conseil en communication, • 2e étage : cabinet de psychiatres.

Le coefficient d’assujettissement a été fixé à 80 % pour l’ensemble des dépenses mixtes (utilisées pour des opérations dans le champ et hors champ). Le coefficient de taxation provisoire est de 70 %.

2 - Un véhicule de tourisme acquis le 1er octobre N-3 pour 22 000 € HT (véhicule non polluant), amorti en linéaire sur 5 ans et utilisé pour l’ensemble des activités.

Pour l’exercice N, vous disposez des informations suivantes (connues début N+1) :

Au titre du mois de février N, les informations suivantes vous sont communiquées : • 10/02/N : acquisition d’une imprimante affectée à l’activité d’analyse médicale : 1 400 € HT ; • 15/02/N : acquisition de fournitures administratives pour l’ensemble des activités : 800 € HT ; • 20/02/N : acquisition d’une nouvelle version du logiciel de gestion des stocks de produits de parapharmacie : 3 000 € HT ;

Chiffre d’affaires HT Activité parapharmacie

2 000 000

Activité médicale

800 000

Activité locations bureau

400 000

Activité encaissement dividendes (produits financiers)

150 000

Annexe 4 INFORMATIONS RELATIVES AUX IMMOBILISATIONS CÉDÉES Le 1er juin N, l’entreprise BIORANCE vend le 2e étage de l’immeuble laissé vacant depuis le 1er  novembre N-1. Le coût de construction de cet étage s’est élevé à 250 000 € HT (TVA déduite à l’origine : 50 000 €). La cession est effectuée au profit du cabinet d’avocat (dont les honoraires sont soumis à TVA) du rez-de-chaussée du même immeuble. Le prix de cession est de 300 000 € HT. Le 15 septembre N, la société BIORANCE revend le véhicule de tourisme acquis le 1er octobre N-3 à un marchand en bien d’occasion pour un montant de 11 000 € HT. La cession est soumise à la TVA.

Annexe 5 RENSEIGNEMENTS RELATIFS A L’ENTREPRISE LOMBARD Le chiffre d’affaires (hors taxes) de l’entreprise s’est élevé à 900 000 € au cours de l’exercice N. Bilan de l’entreprise LOMBARD au 1er janvier N+1 Actif Terrains (1) Constructions (2) Matériels (3) Marchandises Créances clients Total

Valeur brute 50 000 300 000 92 000 15 000 31 500 488 500

Amortissements

Valeur nette 50 000 97 500 50 600 15 000 31 500 244 600

202 500 41 400

243 900

Passif Capital Emprunts Autres dettes d’exploitation

Montant 156 200 60 000 28 400

Total

244 600

(1) Le terrain a été acquis en N-10. (2) La construction de l’entrepôt a été réalisée en N-10. (3) Le matériel est constitué d’une camionnette neuve acquise le 1er octobre N-3. Évaluation des apports de M. LOMBARD

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Nature du bien Clientèle Terrains Constructions Matériels Marchandises Créances clients

Évaluation 80 000 90 000 150 000 40 000 Valeur selon bilan Valeur selon bilan

Toutes les dettes de l’entreprise sont prises en charge par la SARL.

Sujet de synthèse 2 253

Sujet de synthèse

2 Corrigé

3h

Dossier 1 BIC ET IMPÔT SUR LE REVENU 42

L’imposition du résultat dans le cadre des sociétés non soumises à l’IS

Compétences attendues

Déterminer et justifier la quote-part du résultat fiscal imposable ou déductible au niveau de chaque associé.

1 - Déterminez le montant des plus-values nettes de l’exercice N. Méthode • Cette question est fréquente dans les sujets d’examens. Le candidat doit calculer et qualifier les plus ou moins-values professionnelles. • Ne pas oublier que pour les cessions d’immobilisations, il peut y avoir une régularisation de TVA à faire (régularisation globale), notamment lorsqu’il s’agit d’immeubles. Cette régularisation impacte le calcul de la plus ou moins-value. Un reversement de TVA augmente la VNC alors qu’un complément de droit à déduction diminue la TVA. • Il faut procéder par étapes : calculer puis qualifier la plus ou moins-value. Il est recommandé de présenter une synthèse des plus ou moins-values dans un tableau faisant apparaître pour chaque opération la qualification fiscale. a - Concession de brevet Les redevances nettes de concession de brevet sont immosées au taux réduit de 10 % à condition que le brevet ait été acquis depuis au moins deux ans. Cette condition ne s’applique pas lorsque le brevet a été mis au point par l’entreprise ce qui est le cas en l’espèce. Redevances nettes : 21 600 € - plus-value à long terme. b - Dépréciation sur les titres GIR Les dépréciations sur titres financiers sont des moins-values à long terme : 2 000 €. c - Reprise sur dépréciation des VMP Les reprises sur dépréciations de titres financiers sont des plus-values à long terme : 2 400 €. d - Cession de VMP Les titres sont acquis depuis plus de deux ans. La cession relève du régime des plus ou moins-values professionnelles (à long terme). Résultat : 100 (80 - 100) = - 2 000 €. Il s’agit d’une moins-value à long terme. e - Cession du véhicule utilitaire Valeur nette comptable : 70 000 - 70 000 x 2/5 = 42 000 €. Résultat sur cession : 36 000 - 42 000 = - 6 000 €. La moins-value sur la cession d’un bien amortissable est toujours à court terme. Court terme Moins-value Plus-value Concession Dépréciation Reprise Cession VMP Cession VU Total

6 000 6 000

Long terme Moins-value Plus-value 21 600 2 000 2 400 2 000 4 000

24 000

Moins-value nette à court terme : 6 000 €. Plus-value à long terme au taux de 10 % = 21 600 €. Moins-value nette à long terme = 1 600 €. La moins-value nette à court terme est déductible. © FontainePicard - Reproduction interdite

La plus-value sur concession de brevet est déduite du résultat fiscal. La moins-value nette à long terme est réintégrée au résultat fiscal.

Sujet de synthèse 2 255

2 - Calculez le résultat fiscal de la société VFC pour l’exercice N. Méthode • Le calcul du résultat fiscal doit être présenté sous forme de tableau. Les sujets d’examens proposent souvent un modèle. • Il est attendu du candidat qu’il justifie pour chaque opération le traitement fiscal nécessaire. La colonne « analyse fiscale » est primordiale. Se contenter d’inscrire un montant dans la colonne réintégration ou déduction n’est pas suffisant. Opérations

Analyse fiscale

Résultat comptable

Réintégration

Déduction

60 000

Dividendes et intérêts obligataires

Les dividendes et intérêts obligataires sont « déqualifiés » pour être imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Ils sont imposés au nom personnel des associés.

Titres SICAV

Les plus values latentes sur titres d’OPCVM sont imposables dans les sociétés qui relèvent de l’IS ce qui n’est pas le cas ici.

Taxe sur les véhicules de tourisme

La taxe sur les véhicules de tourisme est déductible dans les sociétés qui relèvent de l’IR.

Véhicule de tourisme

Il convient de réintégrer au résultat imposable une quote-part de la dotation aux amortissements calculée sur une base qui excède 18 300 €. (30 000 - 18 300) x 1/5

Véhicule utilitaire

La dotation aux amortissements est normalement déductible

Rémunération des associés

Elle est assimilée à une répartition des bénéfices. Elle doit être réintégrée.

106 000

Charges sociales des associés

Elles ne sont pas déductibles du résultat fiscal de la société mais de la quote-part du résultat qui revient à chaque associé.

44 000

Salaire de Mme VINCENT, conjoint de l’associé

La rémunération du conjoint salarié est entièrement déductible. Elle est imposée dans la catégorie des traitements et salaires.

Intérêts des comptes courants

Intérêts versés : 80 000 x 3 % = 2 400 € Intérêts déductibles : 80 000 x 2 % = 1 600 € À réintégrer : 80 000 x 1 % = 8 00 €

Plus value sur concession de brevets

La plus-value sur la concession de brevet est taxée au taux réduit de 10 %. Elle doit être déduite pour le calcul du résultat fiscal.

Moins-value nette à long terme

Elle est réintégrée au résultat fiscal. Elle pourra être imputée sur la plus-value nette à long terme (taxée au taux réduit de 12,80 %) des dix exercices suivants.

Total

2 000

2 340

800

21 600 1 600

214 740

23 600

Résultat fiscal de la société : 214 740 - 23 600 = 191 140 €

3 - Déterminez la quote-part de résultat revenant à chaque associé. Méthode • Avant de déterminer la quote-part de résultat qui revient à chaque associé dans la catégorie BIC, il est nécessaire de déterminer le résultat fiscal « commun » à répartir entre les associés. • Pour déterminer ce résultat fiscal « commun », il faut déduire du résultat fiscal de la société les éléments (rémunérations, intérêts excédentaires des comptes courants, dépenses somptuaires) propres à chaque associé. • Les travaux qui permettent de déterminer la quote-part de BIC qui revient à chaque associé sont présentés de préférence sous forme de tableau. • On vérifie que la somme des BIC BRUT est égale au résultat fiscal de la société. a - Calcul du résultat fiscal à répartir entre les associés Résultat fiscal de la société : + 191 140 € - rémunération des associés : - 106 000 €, - charges sociales des associés : - 44 000 €, - intérêts des comptes courants non déductibles : - 800 €.

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Résultat à répartir entre les associés : 40 340 €.

256 Sujet de synthèse 2

b - Revenu net imposable aux BIC pour chaque associé VINCENT

FANNY

Quote-part de résultat BIC

40 340 x 70 % = 28 238

40 340 x 30 % = 12 102

Rémunération

60 000

46 000

Charges sociales

24 000

20 000

Intérêts excédentaires des comptes courants

800 x 50 % = 400

800 x 50 % = 400

BIC BRUT

112 638

78 502

- Charges sociales

- 24 000

- 20 000

BIC NET imposable

88 638

58 502

Plus value nette à long terme (taxée au taux de 10 %) 21 600 x 70 % = 15 120

21 600 x 30 % = 6 480

4 - Déterminez les différents revenus catégoriels nets du foyer fiscal de Monsieur et Madame Vincent pour N. 22

Détermination du revenu brut global, du revenu net global et du revenu imposable

Compétences attendues

• Qualifier et classer un revenu selon sa catégorie fiscale. • Calculer et justifier le montant du revenu imposable selon sa catégorie.

Méthode • Dans un premier temps, il faut rappeler la nature et catégorie fiscale des revenus qui vont être imposés à l’impôt sur le revenu : BIC, traitements et salaires, revenus de capitaux mobiliers. • Monsieur VINCENT doit déclarer la quote-part qui lui revient soit 88 638 € (question précédente). La plus-value à long terme sur la concession de brevet est imposée au taux réduit de 10 %. • Madame VNCENT déclare le revenu net fiscal soit 36 000 €. Le montant des frais professionnels, faute d’informations supplémentaires est évalué au forfait soit 10% du revenu net fiscal. • En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers, l’énoncé précise que les époux VINCENT ont opté pour une imposition au barème progressif. Parmi les revenus financiers mentionnés, les intérêts du livret A sont exonérés. Les intérêts d’obligations sont déclarés pour le montant brut soit 2 000 €. Les dividendes bénéficient d’un abattement de 40% sur le montant brut. Le sujet indique que les revenus financiers sont donnés avant tout prélèvement fiscal et social et qu’il ne sera pas tenu compte des prélèvements sociaux. L’assiette imposable est donc déterminée sans tenir compte de la CSG déductible (6,80 %). • Il ne faut pas oublier les dividendes et intérêts déductibles perçus par la société et qui sont imposés au nom des associés au prorata des parts détenues dans la société, soit en l’espèce 70 %. a - Bénéfices industriels et commerciaux BIC net imposable : 88 638 € Plus-value nette à long terme : 15 120 € (taxée au taux réduit de 10 %) b - Traitements et salaires (de Madame VINCENT) Revenu net fiscal cumulé : 36 000 €. Abattement forfaitaire pour frais professionnels : 10 %. Revenu net imposable : 36 000 x 90 % = 32 400 €. c - Revenus de capitaux mobiliers Les époux VINCENT ont opté pour l’imposition des revenus et gains en capital au barème progressif de l’IR. Les revenus imposés dans la catégorie revenus de capitaux mobiliers sont les suivants : Revenus de la société VFC imposables au nom de chaque associé

• Dividendes de la société VFC : 1 200 x 70 % = 840 € • Intérêts obligataires : 800 x 70 % = 560 €

Dividendes du portefeuille personnel

7 000 €

Intérêts du livret A

exonéré

Intérêts d’obligations

2 000 €

Intérêts des comptes courants d’associés déductibles pour la société

40 000 x 2 % = 800 € (les intérêts non déductibles sont imposables dans la catégorie BIC)

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Montant imposable et mode d’imposition des dividendes et intérêts. Dividendes : 7 000 + 840 = 7 840 €

Les dividendes bénéficient d’un abattement de 40 %. Assiette imposable : 7 840 x (1 - 40 %) = 4 704 €. Ils sont soumis au barème progressif de l’IR. Il est restitué au contribuable le PFO prélevé en N soit : 7 840 x 12,80 % = 1 003,52 €

Intérêts : 560 + 2 000 + 800 = 3 360€

Montant imposable : 3 360 € soumis au barème progressif de l’IR. Ils sont soumis au barème progressif de l’IR. Ils ont subi en N un prélèvement obligatoire de 12,80 % qui constitue un crédit d’impôt à imputer sur l’impôt dû au titre des revenus de N.

Sujet de synthèse 2 257

Dossier 2 TVA Partie 1 : TVA déductible au titre du mois de février N 5

Taxe sur la valeur ajoutée

Compétences attendues

Déterminer et mettre en œuvre, dans une situation donnée, les mécanismes d’exigibilité, de déduction et de régularisation de la TVA.

1 - Déterminez le statut auquel est soumise la société BIORANCE en matière du droit à déduction de la TVA. Méthode • Identifiez les différentes activités de l’entreprise. • Classez les activités selon leur nature : Dans le champ (imposée ou exonérée) et hors champ d’application de la TVA • En l’espèce, il y a des activités dans le champ et hors champ de la TVA. Parmi les opérations dans le champ, l’activité d’analyse médicale est exonérée de TVA. • L’entreprise BIORANCE est assujettie et redevable partiel. Activité commerciale de vente de produits parapharmaceutiques

Activité dans le champ et imposée à la TVA

Activité d’analyse médicale

Activité dans le champ et non imposée

Encaissement de dividendes

Activité hors champ d’application de la TVA

Bailleur de locaux nus à usage professionnel

Activité dans le champ et soumise à TVA

L’entreprise BIORANCE a le statut d’assujetti et de redevable partiel.

2 - Calculez, en apportant les justifications nécessaires, le montant de la TVA déductible sur les opérations du mois de février N. Méthode • Le coefficient de déduction est le produit de trois coefficients : assujettissement, taxation et admission. • Pour chaque dépense, il faut déterminer le coefficient de déduction. • Les travaux sont présentés dans un tableau. Opérations

Coefficient de déduction

TVA déductible

Imprimante

CAS = 1 CTA = 0 CAD =1 CD = 0

0

Fournitures administratives

CAS = 80 % CTA = 70 % CAD = 1 CD = 0,56

800 x 0,56 x 0,20 = 89,60 €

Logiciel de gestion des stocks

CAS = 1 CTA = 1 CAD = 1 CD = 1

3 000 x 0,20 = 600 €

Facture d’acompte

CAS = 1 CTA = 1 CAD =1 CD = 1

(2 160/1,20) x 0,20 = 360 €

Ensemble informatique

CAS = 80 % CTA = 70 % CAD = 1 CD = 0,56

3 200 x 0,56 x 0,20 = 358,40 €

Méthode • La première question est une question de cours. Il est demandé de définir le coefficient de taxation. Il faut comprendre que le coefficient de taxation permet de calculer la TVA déductible pour une dépense affectée à des opérations dans le champ mais dont certaines sont exonérées de TVA. • Au moment de l’acquisition, le coefficient de taxation retenu est provisoire. Il est déterminé à partir du coefficient définitif de l’année précédente ou de façon provisoire. • Une régularisation doit être effectuée au plus tard le 25 avril de l’année qui suit l’acquisition. La régularisation concerne tous les biens et services acquis pour lesquels le coefficient de taxation est différent de 1.

258 Sujet de synthèse 2

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3 - Calculez le coefficient de taxation définitif de l’exercice N. Effectuez les régularisations nécessaires.

a - Définition Le coefficient de taxation traduit le principe selon lequel, au sein des opérations situées dans le champ d’application de la TVA, seule peut être déduite la taxe grevant des biens ou services utilisés à des opérations ouvrant droit à déduction. b - Calcul CTA = (2 000 000 + 400 000)/(2 400 000 + 800 000) = 75 %. c - Régularisations nécessaires Pour les fournitures administratives, le coefficient de déduction définitif est différent du coefficient de déduction provisoire. Il est nécessaire de rectifier le montant de la TVA déductible. Complément de droit à déduction : 800 x 0,80 x (0,75 - 0,70) x 0,20 = 6,40 €. Pour l’ensemble informatique : complément de droit à déduction = 3 200 x 0,80 x (0,75 - 0,70) x 0,20 = 25,60 €.

4 - Les coefficients d’assujettissement et de taxation pour les exercices N+1 et N+2 sont les suivants : Coefficient d’assujettissement

Coefficient de taxation

N+1

85 %

65 %

N+2

90 %

80 %

Calculez et qualifiez les régularisations de TVA nécessaires en N+1 et N+2. Méthode • Il faut identifier la nature des régularisations à effectuer. Il s’agit en l’espèce de régularisations annuelles, liées à une variation dans le temps du coefficient définitif. • Les régularisations annuelles ne concernent que les immobilisations. • Il faut rappeler les conditions à satisfaire pour faire une régularisation annuelle. • Le coefficient définitif de l’année étudiée est comparé au coefficient de référence. Ce dernier est le coefficient définitif (et non provisoire) de l’année d’acquisition. Attention : la régularisation annuelle est lissée dans le temps (1/5 pour les biens meubles et 1/20 pour les immeubles). a) Généralités sur les régularisations annuelles Une régularisation de la TVA initialement déduite sur les immobilisations doit être effectuée chaque année : - lorsque la différence entre le produit des coefficients de taxation et d’assujettissement de l’année et le produit des coefficients de taxation et d’assujettissement de référence est supérieure à 1/10 ; - si le délai de régularisation n’est pas épuisé (5 ans pour les biens meubles et 20 ans pour les immeubles) ; - selon le calcul suivant : TVA initiale × [(coefficient d’assujettissement de N+i × coefficient de taxation de N+i × coefficient d’admission de N) t coefficient de déduction de N] × 1/délai de régularisation. Avec N+i = année courante et N = année d’acquisition, d’importation ou de 1re utilisation La régularisation ne concerne que l’ensemble informatique. Exercice N+1 Coefficient de référence : 0,80 x 0,75 x 1 = 0,60. Coefficient N+1 : 0 85 x 0 65 x 1 = 0,55. L’écart est inférieur à 1/10. Aucune régularisation n’est à effectuer. Exercice N+2

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Coefficient de référence : 0,60. Coefficient N+2 : 0,90 x 0,80 x 1 = 0,72. L’écart est supérieur à 1/10. Complément de droit à déduction : 3 200 x 0,20 x (0,72 - 0,60) x 1/5 = 15,36 €.

Sujet de synthèse 2 259

Partie 2 : régularisations globales 72

Droits d’enregistrement

Compétence attendue

Expliquer, pour les immeubles, si la cession est soumise aux droits d’enregistrement ou à la taxe sur la valeur ajoutée.

1 - La cession du 2e étage de l’immeuble est-elle soumise à TVA ? Justifiez la réponse. Méthode • Au-delà d’un délai de 5 ans, la cession d’un immeuble est soumise aux droits d’enregistrement ou à la TVA sur option. • Il est impératif de bien connaître son cours. La cession d’un immeuble implique généralement une régularisation de TVA. Les règles fiscales en matière de TVA vont avoir une incidence sur la détermination de la plus ou moins-value de cession de l’immeuble. Rappel de cours : la cession d’un immeuble est soumise à la TVA immobilière dans les deux cas suivants : • cession d’un immeuble en état de futur achèvement, • cession dans un délai de 5 ans après l’achèvement. En l’espèce, l’immeuble construit en N-8 est cédé plus de 5 ans après l’achèvement. La cession relève des droits d’enregistrement.

2 - Calculez et qualifiez les régularisations globales provoquées par les deux cessions. Méthode • La question sur les régularisations globales est fréquente dans les sujets d’examen. Il s’agit souvent d’une cession d’immeuble et/ou d’un véhicule de tourisme. • Pour la cession du véhicule de tourisme, il faut s’assurer que la cession est faite auprès d’un négociant en biens d’occasion et qu’elle est soumise à la TVA. Si une de ces conditions fait défaut, l’entreprise ne peut bénéficier d’un complément de droit à déduction. • Attention au calcul du délai de régularisation. L’année d’acquisition est comprise dans le délai des 5 ou 20 années. La régularisation vaut pour les années qui suivent l’année de cession. a - Cession de l’immeuble La cession n’est pas soumise à TVA. Elle intervient dans le délai de régularisation de 20 ans. L’immeuble a été acquis en N–8. Après l’année de cession (N), il reste 11 années dans le délai de régularisation des 20 ans. Reversement de TVA : 250 000 x 20 % x 11/20 = 27 500 €. b - Cession du véhicule de tourisme La cession est soumise à TVA. Elle est réalisée auprès d’un négociant en biens d’occasion. TVA collectée : 11 000 x 20 % = 2 200 € Lors de l’acquisition du véhicule (le 1er octobre N–3), la TVA n’a pu être récupérée. Le véhicule de tourisme a été acquis en N–3. Après l’année de cession (N), il reste une année à courir dans le délai de régularisation. L’entreprise va bénéficier d’un complément de droit à déduction : 22 000 x 20% x 1/5 = 880 €.

3 - Chiffrez les conséquences fiscales de l’acquisition de l’immeuble par le cabinet d’avocats. Méthode • Dans cette question, il est demandé au candidat de chiffrer l’incidence de la cession pour le cessionnaire (acquéreur). • En cas de reversement de TVA (pour le vendeur), le nouvel acquéreur bénéficie d’un complément de droit à déduction si certaines conditions sont satisfaites. Il est attendu du candidat qu’il rappelle ces conditions. •Le droit à déduction est calculé à partir de la TVA qui a été facturée à l’origine par le vendeur. • L’acquéreur doit payer les droits d’enregistrement qui s’élèvent à 5,09 % du prix d’acquisition. a) Rappel des conditions à satisfaire pour que l’acquéreur puisse bénéficier d’un droit à déduction de la TVA

Le cédant doit délivrer au cessionnaire une attestation mentionnant le montant de TVA qu’il est en droit de déduire. b) Application chiffrée L’acquéreur : • verse les droits d’enregistrement : 300 000 x 5,09 % = 15 270 €, • bénéficie d’un droit à déduction : 250 000 x 0,20 x 11/20= 27 500 €.

260 Sujet de synthèse 2

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Le nouvel acquéreur peut récupérer une partie de la TVA initialement déduite par le cédant lors de l’acquisition si les conditions suivantes sont réunies : • le nouvel acquéreur est assujetti à la TVA ; • le bien acquis constitue pour le cessionnaire une immobilisation ; • le bien acquis n’est pas exclu du droit à déduction.

Dossier 3 DROITS D’ENREGISTREMENT 72

Droits d’enregistrement

Compétences attendues

• Distinguer et qualifier les notions d’apport à titre onéreux et d’apport à titre pur et simple. • Déterminer et expliquer la base d’imposition. • Déterminer et justifier le montant des droits d’enregistrement.

1 - Après avoir défini les notions d’apport pur et simple et d’apport à titre onéreux, déterminez la nature de l’apport réalisé par M. Lombard. Méthode • Il s’agit d’une question de cours. Le candidat doit définir les notions d’apport à titre pur et simple et à titre onéreux. En matière de constitution de sociétés, la qualification fiscale des apports est différente de la qualification comptable (apports en numéraire, apports en nature, apports en industrie). La qualification fiscale n’a d’intérêt que pour le calcul des droits d’enregistrement. • Les apports sont valorisés à la valeur vénale. Le total des apports (à titre pur et simple et à titre onéreux est égal au montant total de l’actif évalué à la valeur vénale). • Le total des apports à titre pur et simple forme le capital social. a - Définition apport pur et simple - apport à titre onéreux Apport à titre pur et simple : il s’agit d’apports qui sont rémunérés par la remise de droits sociaux (actions, parts sociales). Apport à titre onéreux : l’apport est rémunéré par : • une somme d’argent, • une reconnaissance de dette, • ou la prise en charge par la société d’une dette personnelle. b - Nature de l’apport réalisé par M. Lombard Éléments de l’actif

Montant évalué à la valeur vénale

Clientèle

80 000

Terrain

90 000

Constructions

150 000

Matériels

40 000

Marchandises

15 000

Clients

31 500

TOTAL ACTIF

406 500

À titre onéreux

88 400 €

À titre pur et simple

318 100 €

2 - Déterminez les droits applicables à l’apport de M. Lombard. Qui est redevable des droits d’enregistrement ? Méthode • Le calcul des droits d’enregistrement est complexe. •Tout d’abord, il faut tenir compte du régime fiscal de l’apporteur et de la société bénéficiaire. Il n’y a pas de droits d’enregistrement sur les apports pur et simple lorsque l’apporteur et le bénéficiaire de l’apport ont le même régime fiscal. • Ensuite, il faut déterminer l’assiette imposable (valeur vénale brute). • Le taux qui s’applique à l’apport d’immeubles est un taux proportionnel de 5 %. Le barème du fonds de commerce est de 0% sur une tranche de 23 000 €, 3 % jusqu’à 200 000 € et 5 % au-delà. • Le redevable des droits d’enregistrement est la société bénéficiaire de l’apport. Monsieur Lombard apporte son entreprise individuelle. L’apporteur relève du régime fiscal de l’impôt sur le revenu. Le bénéficiaire relève de l’impôt sur les sociétés. Il n’est pas nécessaire de procéder à la ventilation des apports pur et simple et onéreux. En le barème qui s’applique aux apports à titre pur et simple d’un fonds de commerce est identique à celui d’un apport à titre onéreux. Il en est de même pour celui de l’immeuble. © FontainePicard - Reproduction interdite

Montant des droits Terrain + constructions

240 000 x 5 % = 12 000 €

Fonds de commerce (clientèle et matériel)

(120 000 - 23 000) x 3 % = 2 910 €

Total des droits dus

14 910 €

Le redevable des droits est le bénéficiaire de l’apport, c’est-à-dire la société RENOVBAT.

Sujet de synthèse 2 261

3 - On fait l’hypothèse que la société relève de l’impôt sur le revenu. Calculez le montant des droits d’enregistrement. Méthode • Il est demandé au candidat de calculer les droits d’enregistrement dans l’hypothèse où les apports à titre pur et simple sont exonérés alors que les apports à titre onéreux sont taxés. • Le législateur autorise le contribuable à répartir le montant des ATO sur les éléments de l’actif de son choix, de telle sorte à minimiser le montant des droits dus. • Dans tous les cas, le montant des ATO doit en priorité être affecté aux éléments de l’actif les moins taxés (c’est-à-dire les éléments du bas du bilan : stocks, créances). Le reliquat est imputé sur le fonds de commerce et enfin sur les immeubles. Dans cette hypothèse, les apports d’immeuble et de fonds de commerce à titre pur et simple sont exonérés. Il faut donc imputer en priorité les apports à titre onéreux sur les biens les moins taxés. ATO Clients

31 500

Marchandises

15 000

Fonds de commerce

41 900

Droits

(41 900 - 23 000) x 3 % = 567 €

78 100 240 000

88 400

Droits

Aucun

Immeuble Total

ATPS

567 €

EXONÉRÉ

318 100

Montant des droits d’enregistrement dus par RENOVBAT = 567 €.

4 - On suppose que M. Lombard est disposé à s’engager à conserver les titres reçus en rémunération de l’apport pendant 3 ans. Déterminez les droits d’enregistrement dus dans cette hypothèse. Méthode • Cette question est relative au régime de faveur qui s’applique pour la mise en société d’une entreprise individuelle. • Le candidat doit rappeler les conditions d’application du régime de faveur et vérifiez qu’elles sont satisfaites : immeuble apporté en même temps que le fonds de commerce et affecté à l’exploitation ; engagement pris par l’apporteur de conserver les titres reçus pendant trois ans. Il s’agit de l’application du régime de faveur relatif à la mise en société d’une entreprise individuelle. Rappelons que pour bénéficier du régime de faveur, l’apporteur doit prendre l’engagement de conserver les titres reçus en contrepartie de l’apport pendant 3 ans. D’autre part, les immeubles apportés doivent être affectés à l’exploitation.

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En l’espèce, aucun droit n’est dû.

262 Sujet de synthèse 2

Sujet de synthèse

3 Énoncé

3h (DCG - Session 2017)

Dossier 1 TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE La SA LONAMI, créée en 2008, est implantée à Villefranche-sur-Saône (69) ; elle emploie 5 salariés. Elle est spécialisée dans la production de matériel pour le concassage de pierres dans les carrières et réalise également des prestations de réparations de matériels directement sur les chantiers. Toutes ces opérations économiques sont taxées à la TV A au taux de 20 %. La SA LONAMI n’a exercé aucune option en matière de TVA et relève du régime simplifié d’imposition. La société a communiqué son numéro d’identification intracommunautaire à tous ses partenaires commerciaux. Depuis N seulement, elle travaille avec des clients à l’étranger, assujettis à la TVA, qui ont, en cas de besoin, fourni leur numéro d’identification intracommunautaire. Son exercice comptable coïncide avec l’année civile.

À l’aide des annexes 1 et 2 : 1 - Justifiez l’application du régime simplifié d’imposition à la SA LONAMI pour l’année N. 2 - Calculez les acomptes « théoriques » versés en N en précisant leurs dates limites de paiement. 3 - L’entreprise a décidé de moduler son premier acompte N en fonction de la TVA réellement due sur le semestre. Cette modulation était-elle possible ? Justifiez la réponse. 4 - Quelles sont les sanctions encourues par l’entreprise en cas de modulation injustifiée ? 5 - Liquidez la TVA au titre de l’année N à l’aide du modèle suivant : Opérations

Calcul et analyse

TVA déductible

TVA exigible

6 - Déterminez le solde de TVA à payer en mai N+1 compte tenu de la modulation effectuée sur le premier acompte N et précisez son sort.

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7 - Après avoir rappelé le champ d’application de la taxe sur les salaires, précisez la situation de la SA LONAMI au regard de cette taxe pour N.

Sujet de synthèse 3 263

Dossier 2 IMPOSITION DES BÉNÉFICES La SNC DOMOSWITCH, située en Alsace, a été fondée en 2000 par Jean RONE et Samuel KARSTER. Son capital s’élève à 60 000 €. Il est réparti à parts égales entre les deux associés et est intégralement libéré. Son activité consiste à concevoir et à installer des systèmes de sécurité dans des bâtiments professionnels et des habitations. Cette activité connaît un essor important en France et à l’étranger. M. RONE et M. KARSTER, les deux cogérants, concentrent essentiellement leur mission sur le développement de l’activité et la conception de solutions « sur mesure » pour leurs clients.

À l’aide des informations contenues dans les annexes 3 et 4 : 1 - Présentez les calculs et les montants des plus ou moins-values de l’exercice N en précisant leur qualification fiscale, le tout dans un tableau correspondant au format ci-dessous : Éléments

Calcul et analyse

Court terme PV MV

Long terme PV MV

2 - Calculez le résultat fiscal de N au niveau de la société, à l’aide du modèle de tableau ci-dessous : Intitulé de l’opération

Calcul et analyse

Déductions

Réintégrations

3 - Dans le cadre de l’imposition personnelle de Monsieur RONE : a) présentez les calculs permettant de déterminer la quote-part du résultat imposable au BIC pour Monsieur RONE ; b) calculez le montant de l’impôt dû par Monsieur RONE sur la PVNLT. 4 - Les associés envisagent d’opter pour une imposition du résultat de la SNC à l’impôt sur les sociétés (IS) : a) d’une façon générale, présentez quelques arguments qui peuvent être de nature à rendre ce choix pertinent ; b) parmi toutes les opérations de l’exercice N, et en précisant les retraitements à réaliser, indiquez : - une opération qui aurait conduit à diminuer le résultat fiscal à l’IS par rapport au BIC ; - une opération qui aurait conduit à augmenter le résultat fiscal à l’IS par rapport au BIC. c) La SNC DOMOSWITCH pourra-t-elle renoncer à l’impôt sur les sociétés ? A quelle(s) condition(s) ? Cette renonciation est-elle irrévocable ?

Dossier 3 IMPÔT SUR LE REVENU (IR) Monsieur et Madame ALBAN sont mariés sous le régime de la séparation de biens. Ils résident à Dijon avec leurs 3 enfants : Louison, 7 ans, Étienne, 12 ans, et Ophélie qui a eu 19 ans en mars N. Cette dernière est étudiante en BTS management des unités commerciales et n’exerce aucune activité professionnelle. Vous êtes chargé(e) d’analyser la situation fiscale des époux ALBAN au niveau de l’impôt sur le revenu. Les revenus des membres de la famille pour l’année N vous sont communiqués en annexe 5. Il sera fait abstraction des prélèvements sociaux.

À l’aide des annexes 5 et 6 : 1 - Ophélie peut-elle être rattachée au foyer fiscal de ses parents ?

3 - Précisez la catégorie de revenu et le montant net imposable de Monsieur ALBAN en retenant la solution la plus favorable. 4 - Déterminez la catégorie de revenu et le montant net imposable de Madame ALBAN. 5 - Déterminez le montant net imposable dans la catégorie « Revenus fonciers » en retenant la solution la plus favorable. 6 - Comment ce revenu foncier sera-t-il pris en compte lors de la détermination du revenu global ?

264 Sujet de synthèse 3

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2 - Au regard de la situation de la famille, quels sont les avantages et inconvénients de cet éventuel rattachement en matière d’impôt sur le revenu ?

Annexe 1 INFORMATIONS RELATIVES À LA SA LONAMI 1 - Activité N-1 Chiffre d’affaires sur ventes de biens en France

450 000 € HT

Chiffre d’affaires sur prestations de services

200 000 € HT ( dont montant encaissé TTC : 180 000 €)

Il n’ y a pas eu de cession d’immobilisations. La TVA déductible en N-1 sur biens et services est de 100 000 € et de 8 000 € sur immobilisations. 2 - Renseignements concernant le premier semestre N Pour le premier semestre N, il ressort que la TVA collectée est d’un montant de 65 000 €, la TVA déductible sur biens et services 57 500 € et la TVA sur immobilisations de 500 €. 3 - Renseignements concernant l’exercice N Ventes et encaissements au titre de l’année N Opérations a b c d e

Factures HT

Encaissements TTC

500 000 60 000 75 000 30 000 20 000

550 000 45 000 90 00 24 000 12 000

- Ventes de biens en France - Ventes de biens à l’étranger(1) - Ventes de biens au Brésil - Ventes de biens à Monaco - Prestations de services en France

Il s’agit de biens pour des assujettis identifiés au sein de l’Union européenne.

(1)

Achats et décaissements pour l’année N Opérations(2)

Factures HT

Encaissements TTC

f - Achats d’approvisionnements et de biens en France(3) g - Achats d’approvisionnements en Italie(4) h - Achats d’approvisionnements en Suisse 1 - Prestations de services (d’après les débits) j - Prestations de services (sans mention)

325 000 60 000 120 000 20 000 8 000

340 000 72 000 100 000 24 000 12 000

Tous les fournisseurs de l’entreprise LONAMI sont soumis à un taux de TVA de 20 %. Dont achat de 4 bouteilles de champagne en décembre N pour les offrir aux clients (valeur unitaire 60 € HT, TVA 20 %). (4) La facturation a eu lieu en même temps que la livraison en décembre N. (2) (3)

Divers : k - Achat d’une bicyclette réglé au comptant (600 € HT) pour effectuer des déplacements sur le site de production. 1 - Cession, en novembre N, d’un véhicule de tourisme acquis en N-3 pour une somme de 15 000 € HT (TVA 19,6 % ) et revendu 6 000 € TTC à un négociant en biens d’occasion (option prise). m - Trois salariés ont fabriqué pour l’entreprise une immobilisation (un établi) : coût de production 1 500 € (la TVA est déductible sur ce bien).

Annexe 2 SEUILS D’APPLICATION DES RÉGIMES D’IMPOSITION LIMITES DES CA HT ANNUELS

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Types d’activités

FRANCHISE EN BASE

RÉEL SIMPLIFIÉ

RÉEL NORMAL

Ventes de marchandises, d’objets, de fournitures à emporter ou à consommer sur place, fourniture de logement

Jusqu'à 85 800 €

Entre 85 800 € et 818 000 €

Supérieur à 818 000€

Prestations de services et autres activités commerciales ou non commerciales

Jusqu'à 34 400 €

Entre 34 400 € et 247 000 €

Supérieur à 247 000 €

Sujet de synthèse 3 265

Annexe 3 RENSEIGNEMENTS RELATIFS À LA SNC DOMOSWITCH Le résultat comptable de N s’élève à 200 000 €. Il tient compte des éléments figurant ci-après dans chaque rubrique. Toutes les écritures comptables ont été correctement enregistrées. Le chiffre d’affaires HT de N s’élève à 6 950 000 €. L’exercice comptable coïncide avec l’année civile. La SNC relève de l‘impôt sur le revenu au titre des bénéfices industriels et commerciaux (BIC) et adhère à un organisme de gestion agréé. L’entreprise retient toujours les options fiscales les plus avantageuses. Madame Émilie RONE, mariée avec Monsieur Jean RONE sous le régime de la communauté légale, a en charge le secrétariat et l’ensemble des tâches administratives. Opérations de l’exercice 1) Cessions Dates d’acquisition

Prix d’achat HT

Amortissements comptabilisés

Dates de cession

Entrepôt(*)

01/08/N-10

50 000 €

25 000 €

01/09/N

100 000 €

100 Titres QUANTUM 200 Titres QUANTUM(**)

10/11/N-7 17/04/N-1

2 000 € 4 900 €

01/12/N 01/12/N

4 500 € 9 000 €

Éléments cédés

Prix de cession HT

La cession de ce bâtiment d’exploitation n’a pas été soumise à la TVA alors que lors de l’acquisition, l’entreprise a pu déduire la totalité de la TVA facturée au taux de 19,6 %. (**) Les titres QUANTUM sont comptabilisés en Valeurs Mobilières de Placement (VMP) et sont valorisés selon la méthode du premier entré premier sorti. (*)

Informations complémentaires : - il reste une moins-value nette à long terme (MVNLT) non imputée de l’exercice N-6 : 5 000 €, - une plus-value nette à court terme (PVNCT) a été réalisée sur l’exercice N-1 : 3 000 €. 2) Dotation aux dépréciations Une dotation aux dépréciations concernant des titres BATIPLUS acquis en N-6 a été comptabilisée pour 2 000 €. Ces titres sont comptabilisés en VMP. 3) Produits issus de la propriété industrielle La SNC a concédé un brevet mis au point par M. KARSTER concernant un système de géolocalisation permettant de sécuriser et optimiser la gestion technique des locaux industriels. Redevances facturées en N : 24 000 € HT. Frais de gestion : 4 000 € HT. 4) Charges diverses a) L’entreprise met à la disposition des associés un véhicule de tourisme qui fait l’objet d’un contrat de crédit-bail daté du 01/01/N-2 pour une durée de 4 ans. Le loyer annuel pour ce véhicule (Citroën, considéré comme non polluant, d’une valeur de 48 300 € TTC amortissable sur 5 ans) est de 9 000 € TTC. L’amortissement calculé sur une valeur qui excède 18 300 € TTC est non déductible. b) Rappel d’impôt sur la Contribution Foncière des Entreprises (CFE) de 500 €, assorti de majoration et pénalités pour 100 €. c) Taxe sur les véhicules de société : 2 000 €. d) Rémunération annuelle de M. RONE : 50 000 € ; cotisations sociales : 23 000 €. Rémunération annuelle de M. KARSTER : 40 000 € ; cotisations sociales : 18 400 €. Rémunération annuelle de Mme RONE : 25 000 € ; cotisations sociales : 6 250 €. 5) Comptes courants d’associés M. RONE a laissé en compte courant 6 000 € sur l’année. Le taux d’intérêts versés : 2,5 %. Taux maximum déductible des intérêts en compte courant (TMPV) : 1,5 %.

Cet immeuble, acquis en N-16, est décomposé de la façon suivante : - structure amortie sur 30 ans (durée d’usage) : - dotation comptabilisée : 11 000 € - toiture amortie sur 15 ans (composant de 1re catégorie) : - dotation comptabilisée : 5 000 € - composant de 2e catégorie « grande révision » à effectuer tous les 10 ans : - dotation comptabilisée : 600 €

266 Sujet de synthèse 3

330 000 € 75 000 € 6 000 €

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6) Amortissements de l’immeuble abritant le siège social

Annexe 4 DOCUMENTATION FISCALE Régime fiscal des plus-values et moins-values des entreprises relevant de l’impôt sur le revenu. En application des dispositions de l’article 151 septies B du code général des impôts (CGI), les plus-values à long terme réalisées dans le cadre d’une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, sont imposées après application d’un abattement de 10 % pour chaque année de détention échue au-delà de la cinquième année, lorsque ces plus-values portent sur des immeubles d’exploitation. Cette disposition ne s’applique pas aux terrains à bâtir.

Annexe 5 INFORMATIONS CONCERNANT LA SITUATION DES ÉPOUX ALBAN POUR N 1) M. ALBAN est salarié d’une entreprise d’infographie ; il travaille à 40 kilomètres de son domicile. Sa rémunération nette imposable cumulée telle qu’elle figure sur son bulletin de salaire de décembre N s’élève 40 000 €. Il peut justifier de 8 000 € de frais professionnels. 2) Mme ALBAN est infirmière libérale à temps partiel. Les recettes et les dépenses sur l’année N s’élèvent respectivement à 30 000 € et 8 000 €. Son activité est soumise au régime des micro-entreprises. 3) Revenus fonciers N Monsieur et Madame ALBAN sont propriétaires d’une maison située à BEAUNE (21) qui est donnée en location nue à usage d’habitation. On vous communique les informations suivantes pour N : Éléments

Montant

Loyers bruts encaissés

10 000 €

Primes d'assurances payées

500 €

Taxes foncières payées

900 €

Frais de correspondance (téléphone, papeterie, affranchissement…)

150 €

Travaux d'entretien et de réparation payés (réfection de la toiture)

2 000 €

Intérêts d'emprunts payés (contractés pour l'acquisition et l'entretien des immeubles)

14 000 €

Annexe 6 INFORMATIONS À CARACTÈRE FISCAL Informations fiscales diverses pour N - Déduction forfaitaire de 10 % pour frais professionnels : minimum de 441 € et maximum de 12 627 € par salarié. - Pension alimentaire versée à un enfant majeur : 5 947 €. - Plafonnement des effets du quotient familial : l’avantage maximum en impôt résultant de l’application du quotient familial est fixé à 1 567 € pour chaque demi-part additionnelle. - Réduction d’impôt pour frais de scolarité : collégien : 61 €, lycéen : 153 €, étudiant : 183 €. - Régime micro foncier : abattement forfaitaire de 30 %. - Régime micro-BIC: abattement forfaitaire de 71 % (livraisons de biens)/50 % (prestations de services). - Régime micro-BNC : abattement forfaitaire de 34 %. - Les frais de gestion en matière de revenus fonciers sont réputés couverts par un forfait fixé à 20 € par local. Imputation des déficits fonciers sur le revenu global Le déficit foncier qui résulte des dépenses déductibles autres que les intérêts d’emprunt est imputable sur le revenu global, dans la limite annuelle de 10 700 €.

Exemple : un propriétaire d’immeuble urbain a perçu en année N des revenus fonciers. Revenu brut = 1 500 € Charges déductibles - 5 000 € (dont 2 100 € d’intérêts d’emprunt et 2 900 € de charges diverses) © FontainePicard - Reproduction interdite

Déficit = 3 500 € (5 000 € - 1 500 €) Le revenu brut est d’abord réputé compenser les intérêts d’emprunt. Le déficit provient, à hauteur de 600 € des intérêts d’emprunt car les intérêts excédent les loyers encaissés (2 100 € 1 500 €) et à hauteur de 2 900 € des autres dépenses. Seule cette dernière fraction (2 900 €) est imputable sur le revenu global. Le montant de 600 €, correspondant aux intérêts d’emprunt, sera imputable sur les revenus fonciers des années suivantes.

Sujet de synthèse 3 267

Sujet de synthèse

3 Corrigé

3h (DCG - Session 2017)

Dossier 1 TAXE SUR LA VALEUR AJOUTÉE 42

Taxe sur la valeur ajoutée

Compétences attendues

• Qualifier les opérations et justifier les règles applicables en matière de TVA. • Déterminer et mettre en œuvre dans une situation donnée les mécanismes d’exigibilité, de déduction et régularisation de la TVA. • Déterminer le montant de la TVA due.

1 - Justifiez l’application du régime simplifié d’imposition à la SA LONAMI pour l’année N. Méthode • Dans un premier temps, il faut repérer la nature des activités de l’entreprise et le chiffre d’affaires correspondant. • Le candidat doit rappeler les conditions requises pour bénéficier du régime réel simplifié. • Il faut vérifier que la société respecte les conditions pour bénéficier du régime réel simplifié. • Une entreprise peut opter pour un régime « supérieur », en l’espèce le réel normal. a) Activités de l’entreprise L’entreprise réalise des ventes de biens et des prestations de services. b) Conditions à satisfaire pour bénéficier du régime réel simplifié Elle relève du régime réel simplifié si les deux conditions suivantes sont satisfaites : • le chiffre d’affaires global HT de l’exercice N-1 est inférieur à 818 000 € et celui sur les prestations de services inférieur à 247 000 €, • la TVA due au titre de N-1 est inférieure à 15 000 €. c) Application – SA LONAMI Chiffre d’affaires global HT : 650 000 € Chiffre d’affaires sur prestations de services : 200 000 €. TVA due au titre de N-1 : (450 000 + 180 000/1,20) x 0,20 - 100 000 - 8 000 = 12 000 €. Les conditions décrites ci-dessus sont satisfaites. L’entreprise relève du régime simplifié de TVA pour l’exercice N.

2 - Calculez les acomptes « théoriques » versés en N en précisant leurs dates limites de paiement. Méthode • Cette question de cours est classique. Il faut connaître la façon de calculer les acomptes de TVA (taux et assiette) et leur échéance. • L’assiette est égale à la TVA due en N–1, hors TVA sur immobilisations. • Acompte 1 : 55 % x assiette imposable • Acompte 2 : 40 % x assiette imposable Assiette de calcul des acomptes : TVA due au titre de N-1 (hors TVA sur immobilisations). Assiette : (450 000 + 180 000/1,20) x 0,20 - 100 000 = 20 000 €. Acompte 1 : 55 % x 20 000 = 11 000 €

15 juillet N

Acompte 2 : 40 % x 20 000 = 8 000 €

15 décembre N

3 - L’entreprise a décidé de moduler son premier acompte N en fonction de la TVA réellement due sur le semestre. Cette modulation était-elle possible ? Justifiez la réponse.

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Méthode • L’inconvénient du régime réel simplifié est que le montant de la TVA réellement due au titre d’une période donnée peut être différent de l’acompte fixe exigible. Par exemple, une entreprise peut être amenée à verser un acompte en juillet N de 9 000 € alors que la TVA réellement due au titre du premier semestre de N peut être inférieure (par exemple 2 000 €). • Il faut rappeler les conditions de modulation à la baisse d’un acompte de TVA. • Vérifiez que la société LONAMI remplit bien les conditions pour bénéficier d’une modulation à la baisse de l’acompte au titre du premier semestre N. L’entreprise peut moduler un acompte semestriel si la TVA réellement due au titre du semestre est inférieure d’au moins 10 % au montant de l’acompte exigible. TVA réellement due du semestre : 65 000 - 57 500 - 500 = 7 000 €. Elle est inférieure de plus de 10 % au montant de l’acompte fixe exigible (11 000 x 0,9 = 9 900 €). Le premier acompte étant de 11 000 €, l’entreprise peut moduler le paiement de l’acompte à 7 000 €. Sujet de synthèse 3 269

4 - Quelles sont les sanctions encourues par l’entreprise en cas de modulation injustifiée ? Méthode • En l’absence d’une documentation fiscale, il n’est pas demandé au candidat de connaître les taux de majoration en cas de contrôle fiscal. • Le taux de l’intérêt de retard est de 0,20 % par mois. • Le candidat doit mentionner les sanctions fiscales pécuniaires en cas d’infractions fiscales : majoration éventuelle (si mauvaise foi ou fraude fiscale) et intérêts de retard. • Majoration de 5 %. • Intérêts de retard 0,20 %.

5 - Liquidez la TVA au titre de l’année N : Méthode • Liquider la TVA consiste à déterminer pour une période donnée la TVA due ou le crédit de TVA. • Les règles d’exigibilité sont applicables au régime du réel simplifié. • Le calcul de la liquidation de la TVA doit être présenté sous forme d’un tableau. Les sujets d’examens proposent souvent un modèle. • Il est attendu du candidat qu’il justifie pour chaque opération le traitement fiscal nécessaire. La colonne analyse et calcul est primordial. Il faut énoncer précisément la règle fiscale applicable et justifier le calcul. Se contenter d’inscrire un montant dans la colonne TVA collectée ou TVA déductible est insuffisant. Lorsqu’un montant est donné TTC, il faut retrouver le montant HT. HT = TTC/(1 + taux de TVA) • Les règles d’exigibilité et de déduction doivent être bien maîtrisées. Le candidat doit connaître les principaux coefficients d’admission. Il faut faire des phrases courtes mais explicites. Le vocabulaire doit être précis. Dire qu’il n’y a pas de TVA sur les véhicules de tourisme est souvent erroné. Bien souvent, le candidat confond la TVA exigible et la TVA déductible ! En l’espèce, la TVA facturée sur l’acquisition d’un véhicule de tourisme n’est pas déductible. • Il est nécessaire de s’entraîner sur des exercices progressifs. Le candidat doit être en mesure de repérer immédiatement la règle fiscale applicable en matière de TVA. Analyse fiscale et calcul

TVA déductible

TVA collectée

a

TVA exigible à la livraison : 500 000 x 0,20

b

Livraison intracommunautaire à des clients situés dans l’Union européenne et ayant fourni leur numéro d’identification. Opération exonérée de TVA.

c

La vente au Brésil est une exportation. Opération exonérée de TVA.

d

Ventes de bien à Monaco. TVA exigible à la livraison.

6 000

e

Prestations de services en France. TVA exigible à l’encaissement. (12 000/1,20) x 0,20

2 000

f

La TVA sur les cadeaux est déductible si la valeur unitaire TTC du cadeau n’excède pas 69 €. En l’espèce la valeur unitaire s’élève à : 60 x 1,20 = 72 €. La TVA sur les achats des 4 bouteilles n’est donc pas déductible. TVA déductible : (325 000 - 4 x 60) x 0,20

64 952

g

Il s’agit d’une acquisition intracommunautaire. La TVA est autoliquidée au moment de la facturation.

12 000

h

Il s’agit d’une importation. TVA déductible au moment du dédouanement (sauf option pour l’autoliquidation de la TVA).

24 000

i

Le prestataire a opté pour le paiement de la TVA sur les débits. L’entreprise peut donc déduire la TVA au moment de la facturation. 20 000 x 0,20

4 000

j

Le prestataire n’a pas opté pour les débits. La TVA est déductible au moment du décaissement. (12 000/1,20) x 0,20

2 000

k

La TVA sur l’achat d’une bicyclette n’est pas déductible. C’est la règle qui s’applique aux véhicules de tourisme.

l

La cession du véhicule de tourisme est soumise sur option à la TVA et a lieu auprès d’un négociant en biens d’occasion. TVA collectée : (6 000/1,20) x 0,20 Complément de droit à déduction : 15 000 x 0,196 x 1/5

m

Auto-fabrication d’un immeuble par les salariés de l’entreprise. L’autoliquidation de TVA n’est pas nécessaire étant donné que la TVA est déductible sur ce bien.

TOTAL

270 Sujet de synthèse 3

100 000

12 000

588

1 000

107 540

121 000

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Opération

6 - Déterminez le solde de TVA à payer en mai N+1 compte tenu de la modulation effectuée sur le premier acompte N et préciser son sort. Méthode • Courant mai N+1, la société LONAMI établir une déclaration de TVA – CA12. Cette déclaration de TVA permet de faire apparaître la TVA réelle due au titre de l’année N. • Il peut en résulter une TVA due ou un crédit de TVA. • Solde de TVA : TVA due – acomptes réellement versés en N. • Attention ! la société LONAMI a bénéficié d’une modulation à la baisse du premier acompte. Il faut en tenir compte pour calculer le solde de TVA dû. • Le solde est négatif. Le montant des acomptes versés excède la TVA due au titre de N. Il en résulte un crédit de TVA qui peut être imputé sur l’acompte de juillet N+1 ou être remboursé s’il excède 760 €. TVA due au titre de l’exercice N : 121 000 - 107 540 = 13 460 €. TVA à payer en mai N+1 : 13 460 - (7 000 + 8 000) = - 1 540 €. Ce crédit de TVA peut être imputé sur l’acompte de juillet N+1 ou faire l’objet d’un remboursement étant donné qu’il excède 760 €.

7 - Après avoir rappelé le champ d’application de la taxe sur les salaires, précisez la situation de la SA LONAMI au regard de cette taxe pour N. Méthode • Cette question porte sur le champ d’application de la taxe sur les salaires. • Il faut rappeler les conditions d’exonération de la taxe sur les salaires et vérifiez ce qu’il en est pour la SA LONAMI. • En l’espèce, toutes les activités de la SA LONAMI sont soumises à la TVA. La SA LONAMI n’est pas redevable de la taxe sur les salaires.

Un champ d’application restreint

Les redevables

En théorie, la taxe sur les salaires est due par toutes les personnes, physiques ou morales, qui paient des rémunérations imposables dans la catégorie traitements et salaires. En pratique, le champ d’application est restreint pour les raisons suivantes : • les employeurs redevables de la TVA bénéficient d’une exonération totale ou partielle ; • il existe des mesures qui visent à exonérer de nombreuses activités ou employeurs. Recettes N soumises à TVA

Recettes N exonérées de TVA

Exonération

Redevable à 100 %

Employeurs partiellement taxables à la TVA l’année N Recettes N-1 taxables à hauteur d’au moins 90 %

Recettes N-1 taxables à moins de 90 %

Exonération totale

Taxation partielle

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En l’espèce, la société LONAMI n’est pas redevable de la taxe sur les salaires étant donné que ses activités sont toutes soumises à la TVA.

Sujet de synthèse 3 271

Dossier 2 IMPOSITION DES BÉNÉFICES 42

Imposition des résultats dans le cadre des sociétés non soumises à l’IS

Compétences attendues

• Déterminer et justifier la quote-part du résultat fiscal imposable ou déductible au niveau de chaque associé. • Caractériser le traitement fiscal des différentes opérations comptables et opérer les retraitements nécessaires. • Qualifier les plus ou moins-values professionnelles et identifier les différents traitements applicables.

1 - Présentez les calculs et les montants des plus ou moins-values de l’exercice N en précisant leur qualification fiscale, le tout dans un tableau. Tableau des plus ou moins-values professionnelles Méthode Pour chaque cession, il faut calculer la plus ou moins-value, la qualifier fiscalement. 1) Entrepôt Méthode La première opération porte sur la cession d’un immeuble. Attention ! il faut tenir compte de la régularisation globale en matière de TVA. La cession n’est pas soumise à la TVA. L’entreprise doit donc effectuer un reversement de TVA. Celui-ci va impacter le calcul de la plus ou moins-value. En effet, le reversement de TVA vient augmenter la valeur nette comptable. Il faut être rigoureux dans le traitement de cette première cession et procéder par étapes : calculer le reversement de TVA, calculer la VNC, calculer la plus ou moins-value et la qualifier. a) Régularisation de la TVA sur la cession de l’entrepôt La cession n’est pas soumise à la TVA. Lors de l’acquisition, l’entreprise a déduit une TVA égale à : 50 000 x 0,196 = 9 800 €. L’entreprise doit effectuer un reversement de TVA égal à : 9 800 x 9/20 = 4 410 €. b) Calcul de la VNC Le reversement de TVA vient augmenter la VNC. VNC = 50 000 – 25 000 + 4 410 = 29 410 €. c) Calcul de la plus-value Plus ou moins-value = 100 000 – 29 410 = 70 590 €. d) Qualification fiscale de la plus-value La plus-value est à court terme à hauteur des amortissements soit 25 000 € et à long terme au-delà soit 45 590 €. 2) Titres Méthode La deuxième opération porte sur la cession de titres financiers. Il faut s’assurer que cette cession entre dans le champ d’application des plus ou moins-values professionnelles ce qui est le cas dès lors que parmi les titres cédés, certains ont été acquis depuis au moins deux ans. La méthode de valorisation de la sortie des titres du patrimoine de l’entreprise est le « premier entré-premier sorti ». On commence donc à calculer la plus ou moins-value sur les titres acquis en N–7 puis ceux acquis en N–1. De ce fait, une partie de la plus ou moins-value sera à long terme, l’autre à court terme. a) Vérifier que les titres QUANTUM entrent dans le champ d’application des plus ou moins-values professionnelles À l’IR, il n’est pas fait de différence entre les VMP et les autres titres financiers. Les titres QUANTUM entrent dans le champ d’application des plus ou moins-values professionnelles. En effet, certains d’entre eux sont acquis depuis plus de deux ans. b) Calcul de la plus ou moins-value sur la cession des titres QUANTUM Titres acquis en N–7 : (4 500 – 2 000) = 2 500 €. Plus-value à long terme. Titres acquis en N–1 : (9 000 – 4 900) = 4 100 €. Plus-value à court terme.

Les dotations aux dépréciations des titres financiers sont des moins-values à long terme. 4) Produits issus de la propriété industrielle Les redevances de concession de brevets et plus-values sur cession de brevets, logiciels protégés par les droits d’auteur, certificats d’utilité bénéficient à l’IR comme à l’IS du taux réduit de 10 %. La redevance nette (soit 20 000 €) est une plus-value au taux d’imposition de 10 %.

272 Sujet de synthèse 3

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3) Dotations aux dépréciations

5) Tableau de synthèse des plus ou moins-values professionnelles Méthode Il est souhaitable de présenter la synthèse des plus ou moins-values professionnelles sous forme d’un tableau. Le traitement fiscal de ces plus ou moins-values pour la détermination du résultat fiscal sera plus aisé. Court terme

Éléments Entrepôt

PV

Long terme MV

PV

MV

25 000

45 590

4 100

2 500

Titres Dotations dépréciations

2 000

Redevances brevets (10 %) TOTAL

20 000 29 100

Plus ou moins-value nette

PVNCT = 29 100

68 090

2 000

PVNLT = 66 090

2 - Calculez le résultat fiscal de N au niveau de la société. Méthode • Le calcul du résultat fiscal doit être présenté sous forme de tableau. Les sujets d’examens proposent souvent un modèle. • Il est attendu du candidat qu’il justifie pour chaque opération le traitement fiscal nécessaire. La colonne « analyse fiscale » est primordiale. Se contenter d’inscrire un montant dans la colonne réintégration ou déduction n’est pas suffisant. Élément

Analyse fiscale

Déductions

Résultat comptable

Réintégrations 200 000

Plus ou moins-values professionnelles Plus-value nette CT N

Elle est étalée sur 3 ans. Il faut déduire : 2/3 x 29 100 = 19 400 €

Plus-value nette CT N-1

La plus-value nette à CT de N-1 a été étalée sur 3 ans. Il faut réintégrer : 1/3 x 3 000 = 1 000 €

Plus-value nette LT N

Elle est imposée à taux réduit. Il convient de la déduire pour le calcul du résultat fiscal de N.

19 400 1 000

66 090

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Charges diverses a

L’amortissement calculé sur une valeur qui excède 18 300 € TTC est non déductible. Il faut réintégrer : (48 300 - 18 300) x 1/5 = 6 000 €

b

Le rappel d’impôt est déductible car la CET est un impôt déductible. La majoration et pénalités ne sont pas déductibles.

c

La taxe sur les véhicules de sociétés est déductible dans les sociétés qui relèvent de l’IR.

d

La rémunération des associés et cotisations sociales ne sont pas déductibles. La rémunération est assimilée à un prélèvement sur les bénéfices. Les cotisations sociales seront déduites de la quote-part du revenu qui revient à chaque associé. La rémunération de Madame RONE est entièrement déductible. Les cotisations sociales sont déductibles.

73 000 58 400

Comptes courants associés

Le capital de la société est entièrement libéré. Il convient de réintégrer au résultat fiscal le montant des intérêts calculés à partir d’un taux qui excède le TMPV. Il faut réintégrer : 6 000 x (2,5 % - 1,5 %) = 60 €

60

Amortissement immeuble

Les dotations calculées sur la structure et le composant de catégorie 1 sont déductibles. En revanche, l’amortissement calculé sur le composant de catégorie 2 doit être effectué sur la durée d’usage de la structure soit 30 ans. Il faut donc réintégrer : 600 - 6 000 x 1/30 = 400

400

Total

6 000

100

85 490

338 960

Résultat fiscal = 338 960 - 85 490 = 253 470 €. Sujet de synthèse 3 273

3 - Dans le cadre de l’imposition personnelle de Monsieur RONE : Méthode • Avant de déterminer la quote-part de résultat qui revient à chaque associé dans la catégorie BIC, il est nécessaire de déterminer le résultat fiscal « commun » à répartir entre les associés. • Pour déterminer ce résultat fiscal « commun », il faut déduire du résultat fiscal de la société les éléments (rémunérations, intérêts excédentaires des comptes courants, dépenses somptuaires) propres à chaque associé. • Les travaux qui permettent de déterminer la quote-part de BIC qui revient à chaque associé sont présentés de préférence sous forme de tableau. • On vérifie que la somme des BIC BRUT est égale au résultat fiscal de la société. Résultat fiscal commun à répartir entre les associés : Résultat fiscal de la société : - rémunérations des associés : - cotisations sociales des associés : - intérêts excédentaires des comptes courants : Résultat fiscal commun =

253 470 - 90 000 - 41 400 - 60 122 010 €

a) présentez les calculs permettant de déterminer la quote-part du résultat imposable au BIC pour Monsieur RONE ; Quote-part BIC pour Monsieur RONE Quote-part de résultat fiscal

50 % x 122 010 = 61 005

+ rémunération

50 000

+ cotisations sociales

23 000

+ intérêts excédentaires CC

60

BIC BRUT

134 065

- cotisations sociales

- 23 000

BIC NET

111 065

b) calculez le montant de l’impôt dû par Monsieur RONE sur la PVNLT. Impôt dû par Monsieur RONE sur la plus-value à long terme Méthode • Le calcul de l’impôt sur la plus-value nette à long terme exige du candidat qu’il distingue la plus-value nette sur la concession de brevets imposable au taux de 10 % de la plus-value sur autres éléments taxable à 12,80 %. • La plus-value nette sur la cession de l’entrepôt bénéficie d’un abattement de 10% pour durée de détention (cf documentation fiscale). La plus-value nette à long terme est imposable pour partie à taux réduit de 12,80% et pour partie au taux de 10% (redevance nette de concession de brevet). • Plus-value nette au taux de 10 % : 20 000 € • Plus-value nette au taux de 12,80 % : (45 590 + 2 500 – 2 000) = 46 090 € Par ailleurs, il faut tenir compte de l’abattement de 10% pour durée de détention de l’entrepôt soit : 45 590 x 10 % x 5 = 22 795 €. Il faut imputer sur la plus-value nette imposable au taux de 12,80% la moins-value nette réalisée en N – 6 soit 5 000 €. En résumé Taux 10 % Redevance

2 000

Autres plus-value à long terme TOTAL

Taux 12,80 %

46 090 – 22 795 – 5 000 = 18 295 € 200

2 342

Impôt dû par Monsieur RONE : 50% x (200 + 2 342) = 1 271 €.

4 - Les associés envisagent d’opter pour une imposition du résultat de la SNC à l’impôt sur les sociétés (IS) : Les trois questions sont des questions de cours. La question 3 porte sur la révocabilité de l’option à l’IS : une société qui relève de droit de l’IR et qui a opté pour l’IS peut-elle revenir au régime fiscal de l’IR ? La loi de finances 2019 autorise, sous certaines conditions, les sociétés qui ont opté pour l’IS à revenir à l’IR.

a) d’une façon générale, présenter quelques arguments qui peuvent être de nature à rendre ce choix pertinent ; Arguments en faveur de l’option à l’IS • Déduction des rémunérations des associés. • La société est redevable de l’impôt sur les sociétés au taux proportionnel (taux réduit de 15 % sous certaines conditions et tendance à la baisse du taux d’imposition). 274 Sujet de synthèse 3

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Méthode

b) parmi toutes les opérations de l’exercice N, et en précisant les retraitements à réaliser, indiquez : - une opération qui aurait conduit à diminuer le résultat fiscal à l’IS par rapport au BIC ; • La dotation aux dépréciations des VMP (hors cas des OPCVM) est déductible. Elle n’aurait pas fait l’objet d’une réintégration. • La rémunération des associés est déductible.

- une opération qui aurait conduit à augmenter le résultat fiscal à l’IS par rapport au BIC. • La taxe sur les véhicules des sociétés est non déductible à l’IS ; elle doit être réintégrée.

c) La SNC DOMOSWITCH pourra-t-elle renoncer à l’impôt sur les sociétés ? À quelle(s) condition(s) ? Cette renonciation est-elle irrévocable ? La loi de finances 2019 autorise les sociétés de personnes qui ont opté à l’IS à renoncer à cette option. La renonciation à l’option doit être notifiée à l’administration avant la fin du mois qui précède la date limite de paiement du premier acompte d’IS du cinquième exercice qui suit celui au cours duquel l’option a été exercée.

Conditions

La renonciation peut se faire de manière anticipée au cours de l’un des cinq exercices couvert par l’option. Conséquences fiscales

• La renonciation à l’option pour l’IS est définitive. Les entités concernées seront donc définitivement soumises au régime des sociétés de personnes. • La renonciation à l’option pour l’IS emporte les conséquences d’une cessation d’entreprise (imposition immédiate des bénéfices du dernier exercice…).

Dossier 3 IMPÔT SUR LE REVENU (IR) 2

Impôt sur le revenu des personnes physiques

Compétences attendues

• Déterminer la composition du foyer fiscal (21). • Qualifier et classer un revenu selon sa catégorie fiscale (22). • Calculer et justifier le montant du revenu imposable selon sa catégorie (22).

1 - Ophélie peut-elle être rattachée au foyer fiscal de ses parents ? Méthode Il faut rappeler les conditions de rattachement d’un enfant majeur au foyer fiscal de ses parents (avec leur autorisation) : - être âgé de moins de 21 ans ; – être âgé de moins de 25 ans à condition que l’enfant poursuive des études. Ophélie a moins de 25 ans. Elle poursuit des études. Elle peut donc être rattachée au foyer fiscal de ses parents avec leur accord.

2 - Au regard de la situation de la famille, quels sont les avantages et inconvénients de cet éventuel rattachement en matière d’impôt sur le revenu? Méthode Le rattachement d’un enfant (célibataire) au foyer fiscal de ses parents a une incidence fiscale sur le quotient familial au travers du nombre de parts qui augmente. Il n’est pas possible de cumuler parts supplémentaires avec déduction d’une éventuelle pension alimentaire qui serait allouée à l’enfant célibataire majeur rattaché au foyer fiscal des parents. • Avantages : les parents bénéficieront d’une part supplémentaire (3e enfant rattaché au foyer fiscal) ; d’une réduction d’impôt de 183 €. • Inconvénients : les parents ne pourront pas déduire de leurs revenus l’éventuelle pension alimentaire qui pourrait être versée à leur fille Ophélie. D’autre part, il y a un risque de plafonnement du quotient familial.

3 - Précisez la catégorie de revenu et le montant net imposable de Monsieur ALBAN en retenant la solution la plus favorable.

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Méthode Pour déterminer le montant imposable dans la catégorie des salaires, il faut faire une comparaison entre deux modes de déduction des frais professionnels : au forfait ou au réel. Lorsque le contribuable opte pour une déduction des frais professionnels au réel, il doit déclarer les remboursements de frais et allocations forfaitaires. La catégorie de revenu est : traitement et salaires. Mode de déduction des frais professionnels

Montant net imposable

Déduction forfaitaire frais professionnels

40 000 - 10 % x 40 000 = 36 000 €

Déduction des frais réels

40 000 - 8 000 = 32 000 €

Sujet de synthèse 3 275

4 - Déterminez la catégorie de revenu et le montant net imposable de Madame ALBAN. Méthode Pour déterminer le montant imposable dans la catégorie des BNC, il faut s’appuyer sur la documentation fiscale. Le montant des recettes est inférieur à 72 500 €, le contribuable a le choix entre le régime micro-BNC ou le régime réel de la déclaration contrôlée. Un des inconvénients du régime micro-BNC est qu’il ne permet pas de faire apparaître un déficit fiscal. Les charges professionnelles sont évaluées à 34 % du montant des recettes. On retient de préférence le régime réel lorsque le montant des charges déductibles excède le forfait de 34 %. Catégorie de revenu : Bénéfices non commerciaux (BNC) Montant net imposable : • les recettes n’excèdent pas 72 500 €. Madame ALBAN peut bénéficier du régime micro-BNC. Montant net imposable = 30 000 x (1 - 34 %) = 19 800 €. • Madame ALBAN peut opter pour le régime de la déclaration contrôlée. Le montant net imposable s’élève à : 30 000 - 8 000 = 22 000 €. Le régime fiscal micro-entreprises est fiscalement plus avantageux.

5 - Déterminez le montant net imposable dans la catégorie « Revenus fonciers » en retenant la solution la plus favorable. Méthode Le montant des loyers n’excède pas 15 000 €. Le régime d’imposition est le micro-foncier ou sur option le réel. Le candidat doit connaître le taux de l’abattement forfaitaire pour frais de gestion : 30 %. Si le contribuable opte pour le réel, il peut déduire les charges d’entretien, frais d’assurance, intérêts de l’emprunt contracté pour acquérir l’immeuble, taxe foncière, frais de gérance et rémunération des gardiens, concierges. Les frais de correspondance et téléphone sont plafonnés à 20 €. Ne sont pas déductibles l’amortissement de l’immeuble (sauf régime spécifique), le capital qui reste dû sur l’emprunt. Mode de déduction des dépenses Régime micro-foncier (les recettes n’excèdent pas 15 000 €)

Montant net imposable 10 000 x (1 - 30 %) = 7 000 € Loyer : 10 000 - Primes assurance : 500 € - Taxes foncières : 900 € - Frais de correspondance : 20 € - Travaux d’entretien : 2 000 € - Intérêts de l’emprunt : 14 000 €

Régime des frais réels

Revenu foncier imposable = - 7 420 € Le régime le plus favorable est la déduction des frais réels (en raison notamment des intérêts de l’emprunt). Déficit fiscal de 7 420 €.

6 - Comment ce revenu foncier sera-t-il pris en compte lors de la détermination du revenu global ? Méthode Pour répondre à cette question, le candidat doit s’appuyer sur la documentation fiscale qui expose les modalités d’imputation d’un déficit foncier. Le déficit foncier (hors déficit dû aux intérêts d’emprunts) peut être imputé sur les autres revenus catégoriels dans la limite de 10 700 €. Le reliquat ainsi que le montant du déficit dû aux intérêts d’emprunt s’imputent sur le revenu foncier bénéficiaire des 10 années suivantes. La part du déficit qui est due aux intérêts de l’emprunt ne peut être imputée sur le revenu global. Il sera imputé sur les revenus fonciers des 10 exercices suivants. Part du déficit induit par les intérêts de l’emprunt : 10 000 - 14 000 = 4 000 €.

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Le reliquat, soit 3 420 € (7 420 - 4 000) peut être imputé sur le revenu global de l’exercice N.

276 Sujet de synthèse 3